2. I.VERGİLEMEDE MALİYETLER:
KLASİK İKTİSAT ve ADAM SMITH PERSPEKTİFİ
Bugün ideal bir vergi sistemi tasarımı konusu ile ilgilenen herkesin ilk
müracaat etmesi gereken yerlerden birisi Adam Smith’in 300 küsur yıl
öncesinde gayet güzel bir şekilde formüle ettiği vergileme ilkeleridir.
Vergileme faaliyetine bağlı olarak ortaya çıkan vergi maliyetleri konusu ilk
olarak 1776 tarihinde Adam Smith tarafından yazılan “Milletlerin Zenginliği”
adlı eserde ele alınmıştır.
➢ Smith, bu eserinde ideal bir vergi sistemi için gerekli olan bazı
vergilendirme ilkelerini belirtmiş ve bu ilkeleri dört temel başlık altında
toplamıştır.
Adam Smith’in
Vergileme İlkeleri
Eşitlik Kesinlik Uygunluk İktisadilik
3. Smith’in vergilendirme maliyetleriyle ilgili olarak açıkladığı ilke “iktisadilik ilkesi” dir. Bu ilkeyi tanımlarken
Adam Smith, aşırı vergilemenin neden olacağı bazı maliyetleri de açıklamaktadır.
Smith eserinde iktisadilik ilkesini “… halkın cebinden çıkan para ile devlet hazinesine giren para
birbirinden çok farklı olmamalıdır.” şeklinde izah etmiştir.
Adam Smith’in “her vergi öylesine düzenlenmelidir ki, halkın cebinden, devlet hazinesine
getirdiğinin yanı sıra aldığı miktar hem imkân ölçüsünde az olsun hem halkın cebi dışında
olabildiğince az süre kalsın” düsturunu biz maliyeciler bugün “etkinlik ilkesi” olarak ifade ediyoruz.
4. Smith, devamlı halkın cebinden çıkan para ile devlet hazinesine giren para
arasında farklılık olmasının kaynaklarını şu nedenlere bağlamaktadır. Kendi
ifadesiyle yazalım:
“Birincisi, verginin devşirilmesi, maaşları vergi hasılatının büyük kısmını yutabilecek ve aldıkları
bahşişle halk üzerine cabadan bir vergi yükleyebilecek olan çok sayıda memura gereksinme
gösterebilir.”
“İkincisi, halkın çalışmasını köstekleyip, onu pek çok kimselere geçim ve iş sağlayabilecek bir takım uğraşı
kollarına atılmaktan alıkoyabilir. Halkı ödemeye zorlarken, bir yandan, halka daha kolayca ödeyebilme
olanağı verecek mali kaynaklardan kimisini böylece azaltabilir, yahut belki yok edebilir.”
“Üçüncüsü, vergiden kaçınmaya kalkışarak yakayı ele veren zavallıların çarpıldıkları müsadere ve başkaca
cezalar, bu gibilerini çokluk, mahvedebilir; dolayısıyla da, topluluğun, onların sermayelerini işleterek elde
edebileceği faydayı köreltebilirler. Basirete uymayan bir vergi, insanın içine adamakıllı fit sokarak kaçakçılığı
kışkırtır. Fakat kaçakçılık cezalarının bu kışkırtma oranında artması gerekir. Adaletin bütün alışılmış ilkelerine
aykırı olarak, kanun önce kışkırtmayı yaratır; sonra, ona kendini kaptıranları cezalandırır.”
“Dördüncüsü, tahsildarların kapı aşındırmaları ve insanı çileden çıkaran yoklamaları karşısında bırakmakla, halkı bir
sürü gereksiz sıkıntıya, üzüntüye ve ezgiye uğratabilir. Gerçi, üzüntü masraf demek değildir ama, üzüntüden
kurtulmak için herkesin razı olacağı masrafa kuşkusuz denktir. İşte, bu dört ayrı şekilden biri veya öteki ile, vergilerin
halka yüklediği ağırlık, hükümdara sağladığı faydaya kıyasla çokluk pek daha çok olur.”
5. Smith’in Türkçe’ye tercüme edilen kitabından yaptığımız bu
alıntılarda bazı eksiklikler ve anlam bozuklukları olsa da
mesaj fazlasıyla açıktır.
Smith’in açıklamaları dikkatle okunduğunda onun bugün
bizim vergileme teorisinde “etkinlik maliyeti”, “refah kaybı”,
“idari maliyetler”, “uyum maliyetleri”, “bürokratik işlemler
maliyeti”, “vergi ihtilafları ve uyuşmazlık maliyeti”,
“psikolojik maliyetler” ve saire olarak adlandırdığımız
maliyetlerin tamamına temas ettiğini söyleyebiliriz.
6. II.VERGİLEMEDE MALİYETLER:
GÖRÜLEN ve GÖRÜLMEYEN
19. yüzyılda yaşamış ünlü Fransız düşünür Claude Frédéric Bastiat
(1901-1850) “Görülen ve Görünmeyen” adını taşıyan bir
çalışmasında “İnsanlar devletin bir maliyet olduğunu giderek
anlamaya başlıyorlar, fakat bu maliyetin kaçınılmaz olarak kendi
sırtlarına yüklendiğini bilmiyorlar.” diyerek devletin ve dolayısıyla
ağır vergilemenin ekonomi ve toplum üzerinde tahripkâr sonuçlar
ortaya çıkaracağını ifade etmiştir.
Hemen bütün eserlerinde keskin bir dil ve akıcı bir üslupla
devlet müdahaleciliğini şiddetle eleştiren Bastiat, Ekonomik
Safsatalar (Economic Sophisms) adlı bir başka eserinde de
“doğru ve adil kural gönüllü mübadeledir” diyerek
toplumun güvenliğini sağlayacak minimum düzeyde bir
verginin ötesindeki her türlü baskı ve zorlamaya dayalı
uygulamaları “yasal soygun” olarak adlandırmıştır.
7. “İktisadi alanda bir eylem, bir alışkanlık, bir
kurum ya da bir kanunun sadece bir tek
etkisi yoktur, pek çok etkisi vardır. Bu etkiler;
“görülen” kısım ile “görünmeyen” kısımdan
müteşekkildir. Bu ikinci etkiler ‘görünmeyen’
olduğu için ancak daha sonra anlaşılabilir ve
eğer bunları görebilirsek şanslıyız
demektir….İyi bir iktisatçı ile kötü bir iktisatçı
arasında bir tek fark vardır: Kötü iktisatçı
sadece görülebilir olana odaklanır; İyi bir
iktisatçı ise görünmeyen ve tahmin edilebilen
etkileri de hesaba katar.”
Claude Frédéric Bastiat
8. Bastiat’ın “görülen” ve “görünmeyen” olarak ikiye ayırdığı maliyetler hem devlet
harcamaları hem de vergiler yönünden önemlidir.
Kamusal mal ve hizmetlerin maliyeti sadece bütçeden kamu harcamalarını finanse
etmek için ayrılmış olan kamu gelirlerinin parasal karşılığından ibaret değildir.
Devletin büyümesinin pek çok görünmez maliyetleri de mevcuttur. Aynı şekilde
vergilemenin maliyetleri denildiğinde bundan sadece devletin vergi tahsilatı için yapmış
olduğu idari maliyetleri anlamak fevkalade yanlış olur.
Vergilemenin hem idare ve hem de vergi yükümlüleri için ortaya çıkan
operasyonel maliyetlerinin çok daha ötesinde dolaylı maliyetleri (görünmez
maliyetleri) mevcuttur.
9. Vergi maliyetleri en geniş anlamda vergi alacaklısı (vergi idaresi) ve vergi borçlusu (vergi
mükellefleri) tarafından katlanılan her türlü işlem maliyetlerini ifade eder.
Vergilemede iki taraf vardır ve vergileme maliyetleri her iki tarafın da katlandığı doğrudan
(dolaysız) ve dolaylı maliyetlerin toplamından oluşur.
Söz konusu maliyetlerin bir kısmı ölçülebilir ve hesaplanabilir parasal maliyetlerdir; diğer bir
kısmı ise tam tersine hesaplanması güç ve hatta imkânsız olan bazı maliyetlerden oluşur.
Vergi işlem maliyetlerini (tax transaction costs) biz hem vergi yönetimi hem de vergi mükellefleri
açısından iki ana grupta sınıflandırabiliriz: İdari maliyetler ve uyum maliyetleri.
III. VERGİ İŞLEM MALİYETLERİ
10. Dolaysız Maliyetler
(Parasal Maliyetler)
Donanım ve
Ekipman
Maliyetleri (Bina,
Araç, Gereç vs.)
Personel
Maliyetleri (İnsan
Kaynakları)
İhtilaf Çözme
Maliyetleri
Diğer Cari
Maliyetler vs.
Dolaylı Maliyetler
(Parasal Olmayan Maliyetler)
Zaman Maliyeti Fırsat Maliyeti Trafik Sıkışıklığı
Diğer Bürokratik
Maliyetler
Şekil 1: İDARİ MALİYETLER
11. Şekil 2: UYUM MALİYETLERİ
(1)Dolaylı ve Dolaysız Maliyetler (2)İçsel ve Dışsal Maliyetler
Dolaysız Maliyetler
(Parasal Maliyetler)
Donanım ve Ekipman
Maliyetleri
(Vergi/Muhasebe
Bürosu, Araç ve Gereç
vs.) (*)
Personel Maliyetleri (*)
Mali Müşavir,
Muhasebeci, Avukatlık
Maliyetleri (*)
Diğer Cari Maliyetler (*)
(**)
Dolaylı Maliyetler
(Parasal Olmayan
Maliyetler)
Zaman Maliyeti Fırsat Maliyeti
Öğrenme
Maliyetleri
Psikolojik Maliyetler
*İçsel Maliyet **Dışsal Maliyet
12. Vergi idaresinin katlandığı
maliyetleri dolaysız maliyetler ve
dolaylı maliyetler olarak ele
alabiliriz.
Dolaysız maliyetler, vergi idaresinin
vergi toplamaya yönelik her türlü
harcamayı (donanım ve ekipman
harcamaları, personel harcamaları,
diğer cari harcamalar vs.)
kapsamaktadır.
Bunlara “idari maliyetler” ya da
“operasyonel maliyetler” adı
verilmektedir. Bu tür dolaysız
harcamalar devlet bütçesinden bir
parasal harcama yapılmasını
doğurduğundan bunlar “parasal
maliyetler” veya “bütçe maliyetleri”
olarak da adlandırılabilir.
13. Vergi idaresinin katlandığı
dolaylı maliyetler ise zaman
maliyeti, fırsat maliyeti,
bürokratik işlem maliyeti
(kırtasiyecilik vs), öğrenme
maliyetleri vs. den oluşur.
➢Dolaylı maliyetler için
bütçeden bir ödenek
ayrılması gerekmez ve bu
nedenle bir parasal
maliyet mevcut değildir.
Vergi idaresinin gereksiz
bürokratik işlemler dolayısıyla
katlanmak zorunda olduğu bir
zaman maliyeti söz
konusudur. Basit, sade, açık
ve anlaşılır bir vergi
sisteminden ne kadar
uzaklaşılırsa zaman maliyeti
de o kadar yüksek olur.
➢Zaman maliyetinin bir kısmı
vergi memurlarının verimsiz iş
yönetimi dolayısıyla devlete
yükledikleri bir işlem
maliyetidir.
Dolaylı maliyetler içinde bir
de “fırsat maliyeti”
(opportunity cost) adını
verebileceğimiz bir maliyet
söz konusudur.
➢Nihayetinde gereksiz
bürokratik işlemlerin bedeli bu
işlerin yerine yapılabilecek
olan verimli faaliyetler
dolayısıyla yaratılacak olan
katma değerin parasal
değerine eşittir. Fırsat maliyeti
genellikle gözden kaçırdığımız
bir görünmez işlem
maliyetidir.
14. Vergilerin sayıca artması ve
vergi mevzuatının çok sık
değişikliklere maruz kalması
(örneğin, vergi oranlarının
sıklıkla değiştirilmesi, vergi
otoritesinin vergi
harcamalarının miktar ve
bileşimi üzerinde düzenlemeler
yapması vs.) vergi idaresinin ve
aynı zamanda vergi
yükümlülerinin katlanmak
zorunda kaldığı idari maliyetleri
ve diğer dolaylı maliyetleri
arttırır.
15. Vergi idaresi gibi vergi yükümlülerinin de katlanmak zorunda kaldığı dolaysız ve dolaylı
maliyetler söz konusudur ve bu maliyetler literatürde “uyum maliyetleri” (compliance costs)
olarak adlandırılır.
Uyum maliyetleri vergi yükümlülerinin vergi ile
ilgili ödev ve sorumluluklarını yerine getirmek için
yapmış oldukları her türlü parasal harcamaların (mali
müşavirlik ve muhasebecilik hizmetleri için ödenen
paralar, vergi hukuku alanında alınan danışmanlık
hizmetleri için yapılan ödemeler, ofis donanım ve
ekipman satın alımı ve bakımı için yapılan giderler
vs.) toplamından oluşur.
Dolaysız maliyetler; etkinlik maliyeti ve uyum
maliyetleri toplamından oluşur.
16. Vergi nihayetinde yükümlülerin kullanılabilir gelirlerini azaltır ve
sonuçta refah kaybına (welfare loss) sebebiyet verir. Ağır ve
haksız vergiler ekonomik birimlerin tüketim, tasarruf, yatırım,
çalışma gayreti vs. karar ve tercihleri üzerinde bozucu etkiler
ortaya çıkarır.
Örneğin, vergiler çalışma ve
aylaklık arasındaki tercihi
belirleyen önemli bir etkendir.
Aynı şekilde bireyler vergi yükünü
dikkate alarak kullanılabilir
gelirlerini tüketim, tasarruf ve
yatırım arasında farklı şekillerde
yönlendirebilirler.
Tarafsız vergileme ilkesinin ihlal edilmesi ve müdahaleci vergilemenin uygulanması halinde
ortaya çıkan bu türde sapmalar vergileme ekonomisinde “bozucu maliyetler” (distortionary
costs) olarak adlandırılır. Mikro iktisat alanında yapılan analizlerde bu maliyetler yaygın olarak
“etkinlik maliyeti” ve “refah maliyeti” (efficiency cost, deadweight cost) olarak adlandırılır.
17. Vergi yükümlülerinin katlanmak zorunda kaldığı dolaylı
maliyetlerin bir kısmı ise politik maliyetler ve psikolojik
maliyetlerdir.
“Politik maliyetler” ya da bir başka isimle “transfer maliyetleri”
hükümetlerin muhtelif vergi harcamaları (vergi indirimleri, vergi
kredileri, vergi istisna ve muafiyetleri, vergi teşvikleri vs.) yoluyla belirli
kesimlere sağladığı haksız kazançlardır. Bu konu “rant yaratma”,
“rant dağıtma” ve “rant kollama” vs. yöntemlerle
gerçekleşmektedir.
Bunun yanısıra vergi yükümlüleri açısından da muhtelif dolaylı
maliyetler ortaya çıkar.
Zaman maliyeti, fırsat maliyeti vs. sadece vergi görevlileri açısından
değil vergi mükellefleri açısından da hesaplanması güç önemli bir
görünmez işlem maliyetidir.
18. Ağır vergiler dolayısıyla yükümlülerin vergi kaçakçılığına yönelmeleri,
mevcut işyerlerini kapatma girişimleri vs. psikolojik maliyetlere örnek
olarak verilebilir.
Bunların dışında yükümlülerin katlandıkları stres, sıkıntı vs. söz konusu
olabilir ve hatta bunlar çok daha ileri bir noktaya ulaştığında önemli
psikolojik maliyetler (intihar vs.) görülebilir.
Eğer vergi yükü ağır ve dayanılmaz boyutlara ulaşırsa o zaman
artan risk maliyetleri (risk exposure costs) dolayısıyla vergi ödememe
eğilimleri (vergiden kaçınma, vergi kaçakçılığı, işyeri kapatma vs.)
yaygınlaşma eğilimi gösterir.
Politik maliyetler dışında ortaya çıkan diğer dolaylı maliyetlerin
bir kısmı ise psikolojik maliyetlerdir.
19. ❖ Özetle, vergi işlem maliyetleri vergi sisteminin
yönetimine dair harcamaları (idari
maliyetler) ve ayrıca vergi yükümlülerinin
vergi sistemi ve vergi mevzuatının gereklerini
yerine getirmek amacıyla yapmış olduğu
harcamaları (uyum maliyetleri) içerir.
❖ Hiçbir devlet yönetiminde vergi işlem
maliyetlerinin tamamen ortadan kaldırılması
söz konusu olamaz. Vergi işlem maliyetlerinin
ancak azaltılmasından, diğer bir ifadeyle
minimizasyonundan söz edilebilir.
20. Vergi işlem maliyetleri ile ideal
vergileme ilkeleri arasında çok yakın bir
ilişki söz konusudur.
Vergilemede işlem maliyetlerinin artmasının önemli bir
kısmı vergi sisteminin basit, açık, anlaşılabilir olmaktan
uzaklaşmasından kaynaklanır.
Vergi sistemi ve vergi mevzuatı karmaşık (kompleks)
olduğu ölçüde idari ve uyum maliyetleri artar.
Bu bakımdan vergilemede basitlik ilkesi işlem
maliyetlerinin azaltılması için önem taşır.
21. Vergilemede adalet ilkesi ile işlem
maliyetleri arasındaki ilişki sanıldığından çok
daha önemli bir meseledir.
Bir kere vergilerin ağır, haksız, keyfî olmasının sonucunda
“tarafsızlık ilkesi” ihlal edilmiş olur ve bunun sonucunda
da “refah kaybı” ya da “etkinlik maliyeti” adı verilen
bozucu etkiler ortaya çıkar.
Ancak konu sadece bunlarla sınırlı değildir.
Hükümetlerin sözde sosyal adaleti sağlamak adına
muhtelif kişilere, gruplara, sektörlere, bölgelere yönelik
vergi kolaylıkları ya da vergi avantajları yürürlüğe
koymaları işi çok daha komplike bir hale getirir.
22. Vergi harcamalarının
hemen tamamı (vergi
indirimleri, vergi
kredileri, vergi istisna ve
muafiyetleri, vergi
teşvikleri vs.) “vergi
ayrımcılığı” ortaya
çıkarır ve bu başlı
başına bir adaletsizlik
sorunu oluşturur.
Başka bir ifadeyle
adalet adına yapılan
iradi-takdiri-ihtiyari
vergisel kararlar ve
düzenlemeler sonuçta
vergi ayrıcalıkları ve
vergi imtiyazları ortaya
çıkarır ve bu da
nihayetinde adaletsiz
olan vergi sistemini çok
daha adaletsiz bir
konuma sürükler.
İş bununla da kalmaz,
iradi-takdiri-ihtiyari
vergi politikaları politik
maliyetlerin de
hacmini genişletir.
23. Rant kollama maliyeti fevkalade
önemli bir politik maliyettir.
Deyim yerindeyse devlet topladığı vergilerin bir
kısmından vazgeçerek vergi kaybına uğramakla
kalmaz; bundan da kötüsü bir taraftan topladığı
vergileri diğer bir tarafa muhtelif rantlar şeklinde
dağıtmaya başlar.
Çıkar ve baskı grupları da
örgütlenmedeki güçleri ölçüsünde
bu rant kollama ya da transfer
kollama yarışına katılırlar.
Üstelik devletten elde edecekleri vergi
teşvikleri vs. için de rant kollama
faaliyetlerine katılan aracılara da bir
ödeme yaparlar.
Bu durum avukatlık ücreti, hukukçulara
ödenecek bir danışma ücreti vs. şeklinde
yasal olabileceği gibi rüşvet vs. şeklinde
illegal bir eyleme de dönüşebilir.
24. Önceki açıklamalarımızda
yaptığımız sınıflandırma
hatırlanırsa vergi işlem maliyetleri
sadece dolaysız değil, dolaylı
maliyetlerden oluşur; aynı şekilde
vergi işlem maliyetleri sadece
parasal maliyetlerden değil aynı
zamanda parasal olmayan
maliyetlerden müteşekkildir.
Yine altını çizerek belirtelim ki
vergi işlem maliyetlerinin bir kısmı
vergi yönetimi açısında “idari”;
vergi yükümlüleri açısından
“iktisadi” ve “psikolojik”; çıkar ve
baskı grupları açısından “politik”
maliyetlerdir.
Ağır, haksız, adaletsiz, keyfî
vergiler sadece tüketim,
tasarruflar ve yatırımların
azalmasına, çalışma gayretinin
düşmesine, işsizliğin artmasına,
işletmelerin kapanmasına vs.
neden olmakla kalmaz ciddi
psikolojik maliyetlere (stres,
ailelerin dağılması, intihar vs.) de
sebep olur.
25. Özetle ve sonuç olarak, vergi işlem
maliyetleri adından da anlaşılacağı üzere
en geniş anlamda işlem maliyetleri
(transaction costs) dolayısıyla yapılan her
türlü harcamayı içerir.
Vergi işlem maliyetleri vergi
bürokrasinin ve vergi
devletinin kaçınılmaz bir
bedelidir.
Söz konusu işlem
maliyetlerinin azaltılması
vergi devletinin keyfilikten
uzaklaşması ve ideal vergi
sistemi ve vergi ilkelerine
bağlı olarak çalışması ile
mümkündür.
