tidak semua biaya atau pengeluaran dapat menjadi pengurang penghasilan bruto untuk menghitung penghasilan kena pajak. Biaya-biaya inilah yang disebut dengan istilah non-deductible expense atau biaya yang tidak dapat dikurangkan dari penghasilan bruto.

1. Secara umum dikenal konsep Taxable – Deductible atau Non taxable – Non
Deductible. Taxable biasanya ditujukan untuk pengenaan pajak atas penghasilan
yang diperoleh orang atau badan tanpa melihat dari mana penghasilan tersebut
diperoleh (sumber penghasilan). Deductible adalah biaya yang diakui oleh pajak,
biasanya ditujukan kepada beban / biaya yang menurut ketentuan menjadi
pengurang penghasilan Bruto sebagai mana diatur dalam Pasal 6 UU PPh.
Prinsip taxable-deductible dan nontaxable-nondeductible diartikan bahwa apabila
suatu penghasilan dapat dipajaki bagi pihak yang menerimanya, maka atas
pengeluaran penghasilan tersebut dapat dibebankan sebagai biaya oleh pihak yang
mengeluarkannya; atau apabila suatu penghasilan tidak dapat dipajaki bagi pihak
yang menerimanya, maka atas pengeluaran penghasilan tersebut tidak dapat
dibebankan sebagai biaya oleh pihak yang mengeluarkannya.
Artinya tidak semua biaya atau pengeluaran dapat menjadi pengurang penghasilan
bruto untuk menghitung penghasilan kena pajak. Biaya-biaya inilah yang disebut
dengan istilah non-deductible expense atau biaya yang tidak dapat dikurangkan
dari penghasilan bruto.
Pada umumnya, hampir semua negara yang mempunyai ketentuan umum
mengenai biaya yang dapat dikurangkan dari penghasilan bruto. Selain itu, juga
melengkapi dengan ketentuan spesifik (list of tax non-deductible expense) untuk
mengatur biaya apa saja yang tidak dapat menjadi pengurang penghasilan bruto. Ini
sebagaimana dinyatakan oleh Hrdinkova (2015), “The general definition of tax
deductible expenses is often complemented by a list of tax non-deductible
expenses…”
Dengan kata lain, ketentuan umum biaya pengurang penghasilan bruto disebut
dengan positive list, serta ketentuan spesifik biaya yang tidak dapat menjadi
pengurang penghasilan bruto disebut dengan negative list.

2. Bagaimana dengan Indonesia?
Dalam konteks Indonesia, apa yang disebut dengan ketentuan non-deductible
expenses atau negative list, diatur dalam Pasal 9 Undang-Undang Pajak
Penghasilan (UU PPh). Lebih lanjut, Penjelasan Pasal 9 ayat (1) UU PPh
menjelaskan sebagai berikut.
Pengeluaran-pengeluaran yang dilakukan wajib pajak dapat dibedakan antara
pengeluaran yang boleh dan yang tidak boleh dibebankan sebagai biaya. Pada
prinsipnya biaya yang boleh dikurangkan dari penghasilan bruto adalah biaya yang
mempunyai hubungan langsung dan tidak langsung dengan usaha atau kegiatan
untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang merupakan objek
pajak.
Adapun pembebanannya dapat dilakukan dalam tahun pengeluaran atau selama
masa manfaat dari pengeluaran tersebut. Pengeluaran yang tidak boleh dikurangkan
dari penghasilan bruto meliputi pengeluaran yang sifatnya pemakaian penghasilan
atau yang jumlahnya melebihi kewajaran.
A. DEDUCTIBLE EXPENSE
Deductible expense diatur dalam UU No.36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan
( Pasal 6). Besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam negeri dan
bentuk usaha tetap, ditentukan berdasarkan penghasilan bruto dikurangi biaya untuk
mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan, termasuk :
a. biaya yang secara langsung atau tidak langsung berkaitan dengan kegiatan
usaha, antara lain:
1. biaya pembelian bahan;
2. biaya berkenaan dengan pekerjaan atau jasa termasuk upah, gaji,
honorarium, bonus, gratifikasi, dan tunjangan yang diberikan dalam
bentuk uang;
3. bunga, sewa, dan royalti;
4. biaya perjalanan;

3. 5. biaya pengolahan limbah;
6. premi asuransi;
7. biaya promosi dan penjualan yang diatur dengan atau berdasarkan
Peraturan Menteri Keuangan;
8. biaya administrasi; dan
9. pajak kecuali Pajak Penghasilan;
b. Penyusutan atas pengeluaran untuk memperoleh harta berwujud dan amortisasi
atas pengeluaran untuk memperoleh hak dan atas biaya lain yang mempunyai
masa manfaat lebih dari 1 (satu) tahun sebagaimana dimaksud dalam Pasal 11
dan Pasal 11A;
c. Iuran kepada dana pensiun yang pendiriannya telah disahkan oleh Menteri
Keuangan;
d. Kerugian karena penjualan atau pengalihan harta yang dimiliki dan digunakan
dalam perusahaan atau yang dimiliki untuk mendapatkan, menagih, dan
memelihara penghasilan;
e. Kerugian selisih kurs mata uang asing;
f. Biaya penelitian dan pengembangan perusahaan yang dilakukan di Indonesia;
g. Biaya beasiswa, magang, dan pelatihan;
h. Piutang yang nyata-nyata tidak dapat ditagih dengan syarat :
1. telah dibebankan sebagai biaya dalam laporan laba rugi komersial;
2. Wajib Pajak harus menyerahkan daftar piutang yang tidak dapat ditagih
kepada Direktorat Jenderal Pajak; dan
3. telah diserahkan perkara penagihannya kepada Pengadilan Negeri atau
instansi pemerintah yang menangani piutang negara; atau adanya
perjanjian tertulis mengenai penghapusan piutang/pembebasan utang
antara kreditur dan debitur yang bersangkutan; atau telah dipublikasikan
dalam penerbitan umum atau khusus; atau adanya pengakuan dari
debitur bahwa utangnya telah dihapuskan untuk jumlah utang tertentu;
4. syarat sebagaimana dimaksud pada angka 3 tidak berlaku untuk
penghapusan piutang tak tertagih debitur kecil sebagaimana dimaksud
dalam Pasal 4 ayat (1) huruf k;
Yang pelaksanaannya diatur lebih lanjut dengan atau berdasarkan Peraturan
Menteri Keuangan;

4. i. Sumbangan dalam rangka penanggulangan bencana nasional yang ketentuannya
diatur dengan Peraturan Pemerintah;
j. Sumbangan dalam rangka penelitian dan pengembangan yang dilakukan di
Indonesia yang ketentuannya diatur dengan Peraturan Pemerintah;
k. Biaya pembangunan infrastruktur sosial yang ketentuannya diatur dengan
Peraturan Pemerintah;
l. Sumbangan fasilitas pendidikan yang ketentuannya diatur dengan Peraturan
Pemerintah; dan
m.Sumbangan dalam rangka pembinaan olahraga yang ketentuannya diatur dengan
Peraturan Pemerintah.
Apabila penghasilan bruto setelah pengurangan sebagaimana dimaksud pada ayat
(1) didapat kerugian, kerugian tersebut dikompensasikan dengan penghasilan mulai
tahun pajak berikutnya berturut-turut sampai dengan 5 (lima) tahun. Sedangkan
khusus kepada orang pribadi sebagai Wajib Pajak dalam negeri diberikan
pengurangan berupa Penghasilan Tidak Kena Pajak sebagaimana dimaksud dalam
Pasal 7.
B. NON DEDUCTIBLE EXPENSE
NON DEDUCTIBLE EXPENSE Diatur dalam UU No.36 Tahun 2008 tentang Pajak
Penghasilan (Pasal 9) :
Untuk menentukan besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam
negeri dan bentuk usaha tetap tidak boleh dikurangkan:
a. pembagian laba dengan nama dan dalam bentuk apapun seperti dividen,
termasuk dividen yang dibayarkan oleh perusahaan asuransi kepada
pemegang polis, dan pembagian sisa hasil usaha koperasi;
b. biaya yang dibebankan atau dikeluarkan untuk kepentingan pribadi
pemegang saham, sekutu, atau anggota;
c. pembentukan atau pemupukan dana cadangan, kecuali:

5. 1. cadangan piutang tak tertagih untuk usaha bank dan badan usaha lain
yang menyalurkan kredit, sewa guna usaha dengan hak opsi, perusahaan
pembiayaan konsumen, dan perusahaan anjak piutang;
2. cadangan untuk usaha asuransi termasuk cadangan bantuan sosial yang
dibentuk oleh Badan Penyelenggara Jaminan Sosial;
3. cadangan penjaminan untuk Lembaga Penjamin Simpanan;
4. cadangan biaya reklamasi untuk usaha pertambangan;
5. cadangan biaya penanaman kembali untuk usaha kehutanan; dan
6. cadangan biaya penutupan dan pemeliharaan tempat pembuangan limbah
industri untuk usaha pengolahan limbah industri,
yang ketentuan dan syarat-syaratnya diatur dengan atau berdasarkan
Peraturan Menteri Keuangan (PMK Nomor 81/PMK.03/2009);
d. premi asuransi kesehatan, asuransi kecelakaan, asuransi jiwa, asuransi
dwiguna, dan asuransi bea siswa, yang dibayar oleh Wajib Pajak orang
pribadi, kecuali jika dibayar oleh pemberi kerja dan premi tersebut dihitung
sebagai penghasilan bagi Wajib Pajak yang bersangkutan;
e. penggantian atau imbalan sehubungan dengan pekerjaan atau jasa yang
diberikan dalam bentuk natura dan kenikmatan, kecuali penyediaan makanan
dan minuman bagi seluruh pegawai serta penggantian atau imbalan dalam
bentuk natura dan kenikmatan di daerah tertentu (Per-51/PJ/2009, Per-
41/PJ/2013) dan yang berkaitan dengan pelaksanaan pekerjaan yang diatur
dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan (83/PMK.03/2009);
f. jumlah yang melebihi kewajaran yang dibayarkan kepada pemegang saham
atau kepada pihak yang mempunyai hubungan istimewa (Psl 8, PP-
94/2010)sebagai imbalan sehubungan dengan pekerjaan yang dilakukan;
g. harta yang dihibahkan, bantuan atau sumbangan, dan warisan sebagaimana
dimaksud dalam Pasal 4 ayat (3) huruf a dan huruf b, kecuali sumbangan
sebagaimana dimaksud dalam Pasal 6 ayat (1) huruf i sampai dengan huruf
m serta zakat yang diterima oleh badan amil zakat atau lembaga amil zakat
yang dibentuk atau disahkan oleh pemerintah atau sumbangan keagamaan
yang sifatnya wajib bagi pemeluk agama yang diakui di Indonesia (Per-
11/PJ/2017), yang diterima oleh lembaga keagamaan yang dibentuk atau

6. disahkan oleh pemerintah, yang ketentuannya diatur dengan atau
berdasarkan Peraturan Pemerintah (PP 60 TAHUN 2010)
h. Pajak Penghasilan;
i. biaya yang dibebankan atau dikeluarkan untuk kepentingan pribadi Wajib
Pajak atau orang yang menjadi tanggungannya;
j. gaji yang dibayarkan kepada anggota persekutuan, firma, atau perseroan
komanditer yang modalnya tidak terbagi atas saham;
k. sanksi administrasi berupa bunga, denda, dan kenaikan serta sanksi pidana
berupa denda yang berkenaan dengan pelaksanaan perundang-undangan di
bidang perpajakan.
Pengeluaran untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang
mempunyai masa manfaat lebih dari 1 (satu) tahun tidak dibolehkan untuk
dibebankan sekaligus, melainkan dibebankan melalui penyusutan atau amortisasi
sebagaimana dimaksud dalam Pasal 11 atau Pasal 11A.
KETENTUAN DEDUCTIBLE EXPENSE DAN
NON DEDUCTIBLE EXPENSE LAINNYA
Biaya Bunga Pinjaman (SE-46/PJ.4/1995) Apabila jumlah rata-rata
pinjaman lebih besar dari jumlah rata-rata dana yang ditempatkan dalam
bentuk deposito atau tabungan lainnya, maka bunga atas pinjaman yang
boleh dibebankan sebagai biaya adalah bunga yang dibayar atau terutang
atas rata-rata pinjaman yang melebihi jumlah rata-rata dana yang
ditempatkan sebagai deposito berjangka atau tabungan lainnya.
Penegasan BPHTB dan PBB dapat dibiayakan (SE-01/PJ.42/2002)
Telepon Seluler dan Kendaraan Perusahaan (KEP-220/PJ./2002) Biaya
pembelian telepon seluler yang dimiliki dan dipergunakan perusahaan untuk
pegawai tertentu karena jabatan atau pekerjaannya, dapat dibebankan
sebesar 50%. Begitu juga pemeliharaan dan pembelian pulsa.
Biaya Entertainment (SE-27/PJ.22/1986) Wajib Pajak harus dapat
membuktikan, bahwa biaya-biaya tersebut telah benar-benar dikeluarkan dan

7. benar ada hubungannya dengan kegiatan perusahaan untuk mendapatkan,
menagih dan memelihara penghasilan perusahaan (materiil).
Fasilitas Kesehatan (S-1821/PJ.21/1985) Di Klinik perusahaan merupakan
natura (non deductible-non taxable) Dalam bentuk tunjangan atau uang
pergantian (deductible-taxable)
Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan (Psl 10, PP-94/2010) Pajak
Masukan yang tidak dapat dikreditkan dapat dibiayakan sepanjang: Benar-
benar telah dibayar dan Berkenaan dengan kegiatan mendapat, menagih dan
memelihara penghasilan.
Natura, SE-03/PJ.23/1984 tentang pengertian kenikmatan dalam bantuk
natura (seri PPh pasal 21-02), kenikmatan dalam bentuk natura adalah setiap
balas jasa yang diterima atau diperoleh pegawai, karyawan, atau karyawati
dan atau keluarganya tidak dalam bentuk uang dari pemberi kerja. Dalam hal
ini dapat berupa PPh 21 yang ditanggung oleh pemberi kerja, sehingga tidak
dapat dibiayakan. Apabila diberikan dalam bentuk tunjangan PPh 21 maka
dapat dibiayakan oleh pemberi kerja dan menjadi Penambah penghasilan
bagi Karyawan dalam penghitungan PPh 21 nya.
NDE juga untuk biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara
penghasilan yang:
• bukan merupakan objek pajak.
• pengenaan pajaknya bersifat final;
• dan/atau dikenakan pajak berdasarkan Norma Penghitungan
Penghasilan Neto sebagaimana dimaksud dalam Pasal 14 UU PPh
dan Norma Penghitungan Khusus sebagaimana dimaksud dalam
Pasal 15 UU PPh
Biaya accrue termasuk dalam pembentukan cadangan yang tidak
diperbolehkan sehingga harus NDE, ketentuan pajak hanya mengakui biaya
yang telah direalisasi.