Successfully reported this slideshow.
We use your LinkedIn profile and activity data to personalize ads and to show you more relevant ads. You can change your ad preferences anytime.

Kso jo aspek perpajakan suatu catatan pemikiran

7,605 views

Published on

Kso jo aspek perpajakan suatu catatan pemikiran

Published in: Economy & Finance
  • Login to see the comments

Kso jo aspek perpajakan suatu catatan pemikiran

  1. 1. www.futurumcorfinan.com Page 1 Bentuk Kerja Sama Operasi (KSO)/Joint Operation (JO): Suatu Catatan Pemikiran atas Pengenaan sebagai Subjek PPN Pendahuluan Istilah Kerja Sama Operasi (disingkat KSO) atau Joint Operation (disingkat JO) seringkali kita temukan dalam kegiatan usaha di Indonesia. Kata JO/KSO cenderung menjadi kata yang umum atau generik. Dimana ada dua pihak atau badan usaha yang melakukan kerjasama operasional guna menyelesaikan suatu proyek, akan cenderung dipersepsikan sebagai bentuk KSO/JO. Kata KSO/JO diawali dengan kata-kata “Kerja Sama”, suatu yang merupakan keniscayaan pada saat ini dengan makin mengglobalnya dunia ini. Slogan seperti “borderless world”, “global village”, “only the sky is the limit”, dan “the world is flat”, “think globally, act locally”, “go internationally or die” tampaknya mewakili kondisi dan semangat pelaku dunia bisnis Sukarnen DILARANG MENG-COPY, MENYALIN, ATAU MENDISTRIBUSIKAN SEBAGIAN ATAU SELURUH TULISAN INI TANPA PERSETUJUAN TERTULIS DARI PENULIS Untuk pertanyaan atau komentar bisa diposting melalui website www.futurumcorfinan.com
  2. 2. www.futurumcorfinan.com Page 2 saat ini. Bahkan Bapak Akio Morita, chairman dari Sony pernah mengatakan “No company is an island. In an interdependent world, every company has to think in terms of working with others if it wants to compete in the global market place”1 . Dalam konteks bisnis internasional, KSO/JO atau joint venture adalah salah satu metode pengembangan bisnis internasional, disamping pemberian lisensi, franchising, akuisisi perusahaan yang sudah berjalan maupun mendirikan entitas anak yang baru2 . KSO/JO atau joint venture umumnya dipahami sebagai suatu ventura yang bersama-sama dimiliki dan dioperasikan oleh 2 (dua) atau lebih perusahaan. Banyak perusahaan yang melakukan penetrasi pasar di negara lain dengan membentuk KSO/JO atau joint venture dengan perusahaan lokal yang sudah berpengalaman melakukan kegiatan usaha di pasar domestik tersebut, tentunya dengan menggabungkan keunggulan komparatif dari kedua belah pihak, baik untuk menjalankan suatu proyek atau yang bersifat jangka panjang atau permanen. Dalam KSO/JO atau joint venture, tentunya masing- masing investor akan membawa sumberdaya tertentu kedalam KSO/JO atau joint venture guna mencapai tujuan bisnis tertentu. Misalnya, seorang investor akan membawa sumber keuangan guna membiayai kegiatan operasional dan investor lainnya memberikan kontribusi berupa aset tetap, teknologi tertentu atau know-how terkait kendali mutu produk Pembentukan KSO/JO adalah salah satu bagian dari berbagai cara untuk pertumbuhan atau peningkatan nilai (terutama nilai pemegang saham – shareholders’ value), dimana termasuk didalamnya pertumbuhan internal, penggabungan usaha, investasi saham minoritas atau non-pengendali, pembentukan aliansi (strategis) dan perjanjian kontraktual lainnya. Pembentukan KSO/JO bisa juga dilihat sebagai suatu ikhtiar untuk mencari pertumbuhan (the search for business growth), dan untuk itu perusahaan meningkatkan toleransinya terhadap resiko. Hal ini bisa tampak dari bekerja sama dengan perusahaan lain terkait mencari dan mengembangkan proyek-proyek baru, meningkatkan penggunaan infrastruktur yang mahal kalau dikelola sendiri, dan bahkan hingga bekerja sama untuk 1 Komunikasi pribadi sebagai catatan kaki No. 3 Bab 1 “The World of Alliances” dalam suatu interview pribadi dengan Michael Y. Yoshino tertanggal 10 Agustus 1989. Yoshino, Michael Y., dan U. Srinivasa Rangan. Strategic Alliances: An Entrepreneurial Approach to Globalization. Boston (Massachusetts): Harvard Business School Press. 1995. Halaman 3. 2 Madura, Jeff. International Corporate Finance. Edisi kedelapan. Ohio: Thomson South-Western. 2006. Halaman 10-12.
  3. 3. www.futurumcorfinan.com Page 3 memitigasi resiko politik atau teknis dan memastikan dipenuhinya ketentuan peraturan di mana usaha tersebut berada. Untuk itu, bentuk-bentuk KSO/JO akan selalu ditemukan dan umum dalam praktik bisnis. Contoh-contoh kerja sama ini bisa mencakup berbagai hal, misalnya:  Kerja sama jaringan distribusi produk  Konsorsium untuk produksi suatu produk (bisanya pesawat terbang komersial dan kapal laut)  Manajemen, pengembangan dan investasi properti  Perusahaan farmasi berbagi riset  Berbagi penggunaan aset (misalnya yang ditemukan di usaha eksplorasi dan eksploitasi minyak bumi dan gas, untuk pipa saluran) Alasannya di belakang pembentukan kerja sama guna menjalankan usaha bisa bermacam- macam, misalnya:  mempercepat pengembangan teknologi baru  merubah teknologi yang ada saat ini menjadi produk yang siap dipasarkan  memasuki pasar atau industri baru  melakukan perluasan usaha ke daerah-daerah geografis baru  melindungi supply chain dan kapasitas produksi  mengkomersialkan hak kekayaan intelektual yang dimiliki pihak lain  mendistribusikan resiko  menyediakan alternatif terkait pembiayaan usaha, di luar pinjaman bank atau pembiayaan modal saham  memberikan akses kepada keahlian dan ketrampilan yang ada  memenuhi ketentuan peraturan dari pemerintah suatu negara  mengfasilitasi distribusi produk  langkah awal sebelum akuisisi bisnis Walaupun banyak alasan di belakang pembentukan KSO/JO, menurut hemat penulis, ada 3 alasan utama yang perlu menjadi catatan tersendiri. Pertama, semakin terbatasnya kemungkinan satu pihak untuk memiliki semua sumber daya yang diperlukan di tengah-tengah makin tingginya tingkat kompetisi di dunia usaha
  4. 4. www.futurumcorfinan.com Page 4 dan semakin pendeknya siklus hidup produk. Sumber daya di sini bisa mencakup baik sumber daya fisik (seperti bahan baku, tanah 3 ) maupun sumber daya non-fisik (pengetahuan, know-how, teknologi, ketrampilan sumber daya manusia, jaringan distribusi). Termasuk di sini, proyek kerja sama tersebut akan memperoleh manfaat dari skala ekonomis jika dua atau lebih pihak terlibat di dalamnya, ataupun memang perlu kerja sama dari beberapa pihak mengingat ukuran dari proyek tersebut jauh di atas kemampuan salah satu pihak untuk bisa menggarapnya. Kedua, mitigasi dan berbagi risiko. Tentunya dengan melibatkan sumber daya (baik dana, pengalaman, pengetahuan, know-how, organisasi, manajemen, jaringan distribusi, pemasaran dan penjualan, dan lain-lain) dari berbagai partisipan dalam suatu KSO/JO atau joint venture, dari sudut pandang seorang investor, risiko berbisnis, terutama memasuki bidang usaha yang baru atau area geografis yang baru, dapat dimitigasi, atau dapat dilakukan dengan jumlah investasi yang lebih kecil dibandingkan apabila didanai sendiri. Hal ini jelas tampak dalam kegiatan usaha yang umumnya memiliki tingkat risiko yang relatif tinggi, misalnya dalam eksplorasi minyak dan gas bumi, pertambangan dan pengembangan produk-produk kimia. Ketiga, ketentuan regulasi (termasuk di dalamnya, ketentuan perpajakan). Misalnya, dalam peraturan di Indonesia mengenai jasa konstruksi (Misalnya Peraturan Menteri Pekerjaan Umum No. 05/PRT/M/2011 tertanggal 28 Maret 2011 tentang Pedoman Persyaratan Pemberian Izin Perwakilan Badan Usaha Jasa Konstruksi Asing) mewajibkan perusahaan asing menggandeng perusahaan kontraktor nasional/lokal dalam pengerjaan suatu proyek di Indonesia. Dalam rangka pemenuhan ketentuan regulasi ini, bentuk KSO/JO banyak ditemukan terkait jasa konstruksi. Jadi tujuan pembentukan KSO/JO dapat mengarah mencetak laba (motif laba) atau berbagi biaya dan resiko, dan yang menarik adalah bentuk KSO/JO yang disepakati bisa berbentuk berbadan hukum (incorporated form) atau tidak berbadan hukum 3 Di dunia usaha real estat atau properti, bentuk KSO/JO menjadi relevan, mengingat bahwa kepemilikan tanah dibatasi. Pelaku usaha bisnis real estat belum tentu dapat dengan cepat membeli tanah mengingat harga tanah yang cukup cepat berkembang, terutama di area-area penyangga kota. Mereka agak mengusahakan kerjasama dengan pemilik lahan tanah yang sudah ada, mengembangkan lahan tersebut secara bersama-sama, atau menjual bersama-sama, tanah dan bangunan agar memberikan nilai tambah yang lebih tinggi baik bagi pembeli maupun pelaku usaha.
  5. 5. www.futurumcorfinan.com Page 5 (unincorporated form). Di samping itu, bentuk KSO/JO seringkali juga dipersepsikan sebagai Joint Venture (JV). Pembatasan Pembahasan Terlepas, nama yang digunakan, apakah KSO/JO atau JV, sebagai pembatasan untuk pembahasan di sini, penulis fokus pada bentuk KSO/JO atau JV yang tidak berbadan hukum terpisah, artinya KSO/JO atau JV tidak diformalkan dalam suatu perusahaan, perseroan, perseroan komanditer yang modalnya tidak terbagi atas saham-saham, firma, dan kongsi. Jadi dalam bentuk paling sederhananya, bentuk KSO/JO, atau JV ini tidak berujung pada dibentuknya entitas terpisah (separate entity) sama sekali. Dalam hal ini, apa yang dinamakan “aliansi strategis” dimana para pihak (bisa orang pribadi atau perusahaan/perseroan/persekutuan) setuju untuk bekerja sama guna mempromosikan produk atau jasa pihak tertentu, dapat masuk dalam kategori ini. Bentuk KSO/JO : Subjek PPN Bagaimana ketentuan perpajakan yang ada terkait bentuk KSO/JO ini? Kita awali dengan Pasal 1 Angka 13 Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 42 Tahun 2009 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (UU PPN) dimana “Badan” disebutkan sebagai sekumpulan orang dan/atau modal yang merupakan kesatuan baik yang melakukan usaha maupun yang tidak melakukan usaha yang meliputi:  perseroan terbatas,  perseroan komanditer,  perseroan lainnya,  badan usaha milik negara atau badan usaha milik daerah dengan nama dan dalam bentuk apapun,  firma,  kongsi,  koperasi,  dana pensiun,  persekutuan,
  6. 6. www.futurumcorfinan.com Page 6  perkumpulan,  yayasan,  organisasi masa,  organisasi sosial politik, atau  organisasi lainnya, lembaga dan bentuk badan lainnya termasuk kontrak investasi kolektif dan bentuk usaha tetap. Kata-kata “bentuk kerja sama operasi” (catatan: penulis mengartikan bahwa ini bisa disingkat KSO, atau Joint Operation4 ), ada disebutkan dalam Pasal 3 Ayat (1) dalam Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 1 Tahun 2012 tentang Pelaksanaan UU PPN (PP No. 1/2012), dimana dikatakan bahwa bentuk kerja sama operasi merupakan bagian dari bentuk badan lainnya sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Selanjutnya, dalam Ayat (2), diatur bahwa bentuk kerja sama operasi sebagaimana dimaksud pada Ayat (1) wajib melaporkan usahanya untuk dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak (PKP) dalam hal melakukan penyerahan Barang Kena Pajak (BKP) dan/atau Jasa Kena Pajak (JKP) atas nama bentuk kerja sama operasi. PP No. 1/2012 dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) di atas memberikan contoh sebagai berikut. Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak: PT ABC dan PT DEF membuat perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT ABC dan PT DEF membentuk joint operation. 4 Kata-kata “Joint Operation” yang disamakan dengan bentuk Kerja Sama Operasi justru ditemukan dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), dan bukan pada Batang Tubuh Peraturan Pemerintah No. 1/2012. Menurut hemat penulis, sebaiknya dicantumkan dalam Batang Tubuh kalau memang yang dimaksudkan, adalah badan yang sama. Di sini penulis menginterpretasikan bahwa kata-kata KSO atau JO akan sama yang dimaksudkan PP No. 1/2012. Perbedaannya, yang satu Bahasa Indonesia, dan satunya Bahasa Inggris.
  7. 7. www.futurumcorfinan.com Page 7 Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa semua transaksi penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation. Berdasarkan hal di atas: a. Joint operation wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak; b. Atas penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek), joint operation wajib menerbitkan Faktur Pajak. c. Apabila dalam rangka joint operation tersebut, PT ABC atau PT DEF atas nama joint operation melakukan penyerahan langsung kepada pelanggan (pemilik proyek), maka penyerahan tersebut dianggap sebagai penyerahan dari PT ABC atau PT DEF kepada joint operation, sehingga PT ABC atau PT DEF harus membuat Faktur Pajak kepada joint operation dan joint operation membuat Faktur Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek). Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang tidak wajib untuk dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak: PT X dan PT Y membuat perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT X dan PT Y membentuk joint operation. Namun demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen terkait dengan perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek) tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT X. Karena joint operation secara nyata tidak melakukan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pihak lain, maka dalam hal ini joint operation tidak wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak. Dari bacaan di atas, terdapat beberapa hal yang perlu dicatat.
  8. 8. www.futurumcorfinan.com Page 8 Pertama, walaupun kata-kata “bentuk kerja sama operasi atau joint operation” disebutkan berkali-kali, tidak terdapat definisi mengenai apa yang dimaksud dengan bentuk “KSO/JO” ini, kecuali disebutkan bahwa KSO/JO merupakan bagian dari bentuk badan lainnya sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Jadi KSO/JO dilihat sebagai suatu “badan” dan bukan “orang pribadi”. Kemungkinan diinterpretasikan sebagai “badan” karena dilihat sebagai “kesatuan” dari para anggota [pembentuk] KSO/JO. Menurut hemat penulis, baiknya suatu bentuk badan lainnya yang demikian spesifik, apalagi dijadikan Subjek PPN, seyogianya ada definisi yang diberikan oleh undang-undang perpajakan, atau minimal undang-undang perpajakan bisa mengacu ke undang-undang atau ketentuan hukum yang sudah ada. Sebagai contoh, bentuk Kontrak Investasi Kolektif (KIK) yang bisa kita temukan definisinya dalam ketentuan peraturan pasar modal di Indonesia. Mengapa definisi ini menjadi penting untuk dihadirkan? Permasalahan yang ada terkait bentuk KSO/JO sampai sekarang belum terlalu jelas5 , padahal PP No. 1/2012 sudah menentukan bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN dan apabila melakukan penyerahan BKP/JKP atas nama KSO/JO, wajib dikukuhkan sebagai PKP. Masalah yang lain, begitu bervariasinya berbagai bentuk dan struktur yang berbeda terkait dengan bentuk KSO/JO dalam praktik bisnis tidak jarang ditemukan. Bahkan bisa jadi, digunakan kata-kata “KSO/JO” dalam suatu perjanjian tidak serta merta dapat diartikan sebagai suatu “bentuk KSO/JO” menurut pemahaman pihak pajak atau dari pihak akuntan. Dan sebaliknya, suatu perjanjian yang tidak ada embel-embel “KSO/JO” sesungguhnya merupakan bentuk KSO/JO menurut pemahaman pihak pajak atau pihak akuntan. Penulis tidak menemukan “dasar” pertimbangan yang digunakan oleh pihak pemerintah dalam PP No. 1/2012 terkait bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN. Penulis mencoba mempertimbangkan mengapa bentuk KSO/JO dihadirkan sebagai Subjek PPN. 5 Dari googling di internet, penulis menemukan ada pembagian secara umum atas JO, yaitu JO Admin dan JO Non-Admin. Menurut hemat penulis, istilah JO Admin dan JO Non-Admin tidak terlalu membantu dalam mengklarifikasi apa yang dimaksudkan dengan bentuk JO itu sendiri.
  9. 9. www.futurumcorfinan.com Page 9 Dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012 disebutkan bahwa: Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa semua transaksi penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation. Jadi terdapat 3 (tiga) syarat bahwa bentuk KSO/JO ditentukan sebagai Subjek PPN, yaitu: (1) Adanya perjanjian kerja antara anggota KSO/JO dengan pelanggan (pemilik proyek), dan (2) Adanya perjanjian kerja tersebut yang mengatur bahwa adanya penyerahan BKP/JKP, serta (3) Adanya penyerahan BKP/JKP tersebut dilakukan atas nama KSO/JO. Jadi di sini, dari Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012, kita menyimpulkan bahwa karena bentuk KSO/JO punya kegiatan usaha dan juga melakukan penyerahan BKP/JKP kepada pihak ketika, maka bentuk KSO/JO ini adalah Subjek PPN dan wajib dikukuhkan menjadi PKP. Di samping itu, hadirnya kontrak atau perjanjian kerja yang tertulis ini menjadi titik sangat kritikal dan penyerahan BKP/JKP atas nama KSO/JO menjadikan secara eksplisit di hadapan pelanggan atau pemilik proyek, mereka berurusan dengan KSO/JO, dan bukan dengan anggota KSO/JO. Dari pembacaan contoh yang diberikan dalam PP No. 1/2012, menurut hemat penulis, ada hal yang kurang jelas, mengingat terdapat kemungkinan perjanjian atau kontrak kerja dengan pemilik proyek atau pelanggan bisa distrukturkan dalam bentuk salah satunya: (a) perjanjian atau kontrak kerja dilakukan antara anggota KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, namun dalam perjanjian kerja tersebut ada disebutkan bahwa pelaksanaan kerja proyek (termasuk penyerahan BKP/JKP) dilakukan melalui bentuk KSO/JO. (b) Perjanjian atau kontrak kerja langsung dilakukan antara KSO/JO (sebagai kesatuan) dengan pemilik proyek atau pelanggan, namun dalam perjanjian kerja tersebut ada disebutkan nama anggota KSO/JO yang terlibat (mengingat bahwa nama bentuk KSO/JO tidak selalu harus menggunakan gabungan nama-nama anggota KSO/JO).
  10. 10. www.futurumcorfinan.com Page 10 Apakah (a) atau (b) di atas yang sebetulnya dimaksudkan oleh Penjelasan Angka 3 Ayat (2) PP No. 1/2012? Kalau dibaca kata per kata, yaitu “PT ABC dan PT DEF membuat perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT ABC dan PT DEF membentuk joint operation”, tampaknya struktur yang dimaksud adalah (a) di atas. Pembentukan KSO/JO jelas diketahui dan disetujui oleh pihak pemilik proyek atau pelanggan. Namun apabila yang dimaksud adalah struktur (a) di atas, malah hal ini membingungkan mengingat bahwa PP No. 1/2012 dalam Batang Tubuhnya yaitu Pasal 3 Ayat (1) justru menyebutkan bahwa bentuk KSO/JO adalah merupakan bagian dari bentuk badan lainnya sebagaimana dimaksud dalam pengertian Badan dalam Pasal 1 angka 13 UU PPN. Badan sendiri adalah perkumpulan orang dan/atau modal yang merupakan kesatuan. Sedangkan menilik contoh yang diberikan dalam Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) dimana perjanjian kerja dilakukan oleh masing-masing anggota KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, dan guna pelaksanaan proyek tersebut, anggota KSO/JO (dalam hal ini PT ABC dan PT DEF) membentuk KSO/JO, maka hadirnya bentuk KSO/JO hanya semata- mata untuk pelaksanaan proyek (apakah untuk koordinasi proyek, dan lain-lain). Dengan demikian, malah ini bertentangan dengan pemahaman “badan sebagai kesatuan” itu sendiri. Hadirnya KSO/JO adalah semata-mata guna pelaksanaan proyek, dan tidak otomatis dibentuk suatu “badan sebagai kesatuan sendiri”. Di samping itu, menurut hemat penulis, kata kunci bahwa bentuk KSO/JO diatur sebagai Subjek PPN ditemukan dalam kalimat berikutnya dalam contoh Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012, yaitu: Dalam perjanjian kerja dengan pelanggan (pemilik proyek) diatur bahwa semua transaksi penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek) dilakukan atas nama joint operation. Jadi dalam perjanjian kerja yang dibuat antara anggota KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, terdapat pengaturan tertulis bahwa penyerahan BKP/JKP dilakukan atas nama KSO/JO.
  11. 11. www.futurumcorfinan.com Page 11 Tanpa kehadiran ketiga syarat secara sekaligus bersamaan tersebut, bentuk KSO/JO tidak otomatis menjadi Subjek PPN. Misalkan terdapat salah satu syarat yang tidak terpenuhi, maka, bentuk KSO/JO ini tidak dapat secara otomatis diartikan bahwa merupakan subjek PPN. Misalnya, ada perjanjian kerja dengan pemilik proyek atau pelanggan, namun dalam perjanjian atau kontrak kerja tersebut disebutkan bahwa penyerahan BKP/JKP dilakukan atas nama masing-masing anggota KSO/JO (dan bukan atas nama KSO/JO)6 . Karena penyerahan BKP/JKP tidak dilakukan oleh bentuk KSO/JO, maka bentuk KSO/JO tidak merupakan Subjek PPN. Bahkan pemahaman di atas dipertegas sendiri oleh PP No. 1/2012 dalam contoh Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), dimana bentuk KSO/JO tidak [selalu] wajib untuk dikukuhkan sebagai PKP. Penulis kutip lagi secara utuh, supaya pembaca bisa membacanya secara lengkap. Contoh bentuk kerja sama operasi (joint operation) yang tidak wajib untuk dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak: PT X dan PT Y7 membuat perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek). Untuk melaksanakan proyek tersebut, PT X dan PT Y membentuk joint operation. Namun demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen terkait dengan perjanjian kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek) tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT X. Menilik isi Penjelasan Pasal 3 Ayat (2) PP No. 1/2012 di atas dapat timbul beberapa interpretasi. Pertama, dalam hal perjanjian atau kontrak kerja dengan pemilik proyek atau pelanggan tidak memuat pengaturan apakah penyerahan BKP/JKP mesti dilakukan oleh KSO/JO ini, maka perlu dilihat ke fakta-fakta yang ada yaitu apakah semua transaksi dan dokumen 6 Sebagai catatan, asas kebebasan berkontrak dalam hukum kontrak memungkinkan bahwa aturan terkait penyerahan BKP/JKP yang disepakati oleh para anggota KSO/JO dan akan dijalankan nantinya tidak mesti dilakukan oleh KSO/JO. 7 Catatan penulis: kembali di sini perjanjian kerja dilakukan antara anggota KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, dan bukan antara bentuk KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan.
  12. 12. www.futurumcorfinan.com Page 12 terkait dengan kerja sama dengan pemilik proyek atau pelanggan secara nyata (baca : secara riil, sesuai faktanya, apa yang sesungguhnya terjadi) hanya dilakukan atas nama PT X. PT X di sini adalah anggota KSO/JO. Bisa juga penyerahan tersebut atas nama PT Y. Di sini bisa timbul interpretasi bercabang lagi, sebagai berikut:  Apakah semua transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP mesti atas nama salah satu anggota KSO/JO?  Bagaimana kalau sebagian transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP dilakukan atas nama PT X, dan sebagian lagi atas nama PT Y?  Bagaimana kalau sebagian transaksi dan dokumen untuk penyerahan BKP/JKP dilakukan atas nama PT X, sebagian atas nama PT Y, dan sebagian lagi atas nama KSO/JO? Kata-kata “Semua” dan hanya disebutkan bahwa penyerahan dilakukan oleh “PT X” dalam contoh Penjelasan Pasal 3 ayat (2) PP No. 1/2012 mengakibatkan munculnya interpretasi berbeda. Namun, hadirnya paragraf berikutnya dalam contoh yaitu “Karena joint operation secara nyata tidak melakukan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak kepada pihak lain, maka dalam hal ini joint operation tidak wajib dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak.”, bisa diartikan bahwa PP No. 1/2012 lebih menekankan bahwa yang penting bentuk KSO/JO tersebut secara nyata tidak melakukan penyerahan BKP/JKP, maka KSO/JO tidak wajib dikukuhkan sebagai PKP. Apakah ini berarti pihak pajak lebih menekankan substance over form? Mengapa demikian, karena adanya kalimat “namun demikian, dalam pelaksanaannya semua transaksi dan dokumen terkait kerja sama dengan pelanggan (pemilik proyek) tersebut secara nyata hanya dilakukan atas nama PT X.” PT X di sini adalah anggota KSO/JO. Di lain pihak, dalam kenyataan, tidak menutup kemungkinan, bahwa dalam perjanjian kerja antara anggota KSO/JO atau antara KSO/JO dengan pemilik proyek atau pelanggan, diatur bahwa:  Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu, dilakukan oleh KSO/JO;
  13. 13. www.futurumcorfinan.com Page 13  Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu lainnya, dilakukan oleh anggota KSO/JO tertentu (katakan PT X); dan  Untuk penyerahan BKP/JKP tertentu lainnya, dilakukan oleh anggota KSO/JO lainnya (katakan PT Y).  Dan bahkan dimungkinkan dibentuk KSO/JO di dalam KSO/JO. Misalkan katakan ada KSO/JO A, dan KSO/JO ABC, dimana dibentuk oleh KSO/JO A dengan PT B dan PT C. KSO/JO A dan KSO/JO ABC, dituangkan dalam satu perjanjian kerja sama dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, dimana output dan sumberdaya dari KSO/JO A diperjanjikan dan diatur mesti diserahkan kepada KSO/JO ABC guna pelaksanaan dan penyelesaian proyek dengan pemilik proyek atau pelanggan. Penulis menangkap bahwa secara implisit Penjelasan Pasal 3 Ayat (2), memaksudkan bahwa hanya ada satu alternatif saja yang diterima oleh PP No. 1/2012, yaitu bahwa penyerahan BKP/JKP hanya dapat dilakukan oleh bentuk KSO/JO atau tidak sama sekali. Jadi tidak dapat dalam satu perjanjian kerja, ada satu BKP/JKP yang diserahkan oleh KSO/JO dan BKP/JKP lainnya diserahkan oleh anggota KSO/JO. Hal ini tampak dalam kata-kata “dianggap” yang diberikan dalam paragraf berikut ini: Apabila dalam rangka joint operation tersebut, PT ABC atau PT DEF atas nama joint operation melakukan penyerahan langsung kepada pelanggan (pemilik proyek), maka penyerahan tersebut dianggap sebagai penyerahan dari PT ABC atau PT DEF kepada joint operation, sehingga PT ABC atau PT DEF harus membuat Faktur Pajak kepada joint operation dan joint operation membuat Faktur Pajak kepada pelanggan (pemilik proyek). Menurut hemat penulis, ketentuan perpajakan sebaiknya tidak dapat meniadakan asas kebebasan berkontrak (dalam hukum kontrak), fakta-fakta dan dokumen serta transaksi yang sesungguhnya terjadi. Para anggota [pembentuk] KSO/JO tetap dapat mengatur bahwa penyerahan untuk BKP/JKP tertentu dilakukan oleh anggota KSO/JO kepada pihak pemilik proyek atau pelanggan dalam kontrak atau perjanjian kerja yang disepakati dengan anggota KSO/JO lainnya dan dengan pemilik proyek atau pelanggan. Penyerahan BKP/JKP yang memang dilakukan oleh anggota KSO/JO dan diatur demikian dalam kontrak atau perjanjian dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, apakah bisa ditiadakan oleh pihak pajak? Kata-kata “dianggap” menurut hemat penulis, menimbulkan
  14. 14. www.futurumcorfinan.com Page 14 ketidakpastian, karena pihak pajak “secara sepihak” tanpa mempertimbangkan fakta dan dokumen serta transaksi yang ada, dengan hanya berdasarkan ketentuan PP No. 1/2012 menyatakan bahwa penyerahan BKP/JKP yang dilakukan oleh anggota KSO/JO kepada pemilik proyek atau pelanggan, tidak terjadi demikian, dan sebaliknya, “dianggap” penyerahan BKP/JKP tersebut dari anggota KSO/JO kepada bentuk KSO/JO dan baru dari KSO/JO kepada pihak pemilik proyek atau pelanggan. Apakah demikian hal yang terjadi dalam kenyataannya? Pemikiran penulis ini juga dilandasi bahwa bagaimanapun bentuk KSO/JO adalah suatu bentuk kontrak, dan sama seperti kontrak pada umumnya, terdapat 5 (lima) asas yang dikenal dalam ilmu hukum perdata, yaitu8 :  Asas kebebasan berkontrak  Asas konsensualisme  Asas kepastian hukum (pacta sunt servanda)  Asas itikad baik (good faith, geode trouw)  Asas kepribadian (personalitas) Disebutkan bahwa asas kebebasan berkontrak dapat dianalisis dari ketentuan Pasal 1338 ayat (1) KUH Perdata, yang berbunyi: “Semua perjanjian yang dibuat secara sah berlaku sebagai undang-undang bagi mereka yang membuatnya.” Asas ini merupakan suatu asas yang memberikan kebebasan kepada para pihak untuk: (1) membuat atau tidak membuat perjanjian; (2) mengadakan perjanjian dengan siapa pun; (3) menentukan isi perjanjian, pelaksanaan, dan persyaratannya, serta (4) menentukan bentuk perjanjiannya apakah tertulis atau lisan. Asas kebebasan berkontrak yang dianut dalam Pasal 1338 ayat (1) KUH Perdata, para pihak yang sepakat melakukan perjanjian dianggap mempunyai kedudukan yang seimbang serta berada dalam situasi dan kondisi yang bebas menentukan kehendaknya untuk melakukan perjanjian. Pasal tersebut seolah-olah membuat suatu pernyataan bahwa para pihak diperbolehkan membuat perjanjian apa saja dan itu akan mengikat para pihak 8 H.S., Salim. Hukum Kontrak: Teori dan Teknik Penyusunan Kontrak. Jakarta: Sinar Grafika. 2003. Halaman 9.
  15. 15. www.futurumcorfinan.com Page 15 yang sepakat sebagaimana mengikatnya undang-undang9 . Hal kedua, terkait penyerahan BKP/JKP yang ditentukan dilakukan atas nama KSO/JO. Bagaimana kita bisa sampai kepada kesimpulan demikian bahwa KSO/JO melakukan penyerahan BKP/JKP? Dalam dokumen dengan pihak pemilik proyek atau pelanggan, bisa saja digunakan “nama” KSO yang memang mencantumkan nama [semua atau gabungan] anggota KSO/JO, apakah ini lalu dapat diartikan bahwa penyerahan BKP/JKP dilakukan oleh KSO/JO? Isu ini akan membawa kita kembali kepada pertanyaan, apakah bentuk KSO/JO yang dimaksud PP No. 1/2012 dan apakah bentuk demikian dapat melakukan penyerahan BKP/JKP. Penulis mencoba melihat permasalahan ini pertama, dari sudut akuntansi dan pengenaan pajak penghasilan terlebih dahulu, dan kedua dari sudut legal atau hukum berdasarkan bacaan yang penulis temukan. Pertama, dari sudut akuntansi dan pengenaan pajak penghasilan terlebih dahulu. Kalau memang bentuk KSO/JO adalah pihak yang melakukan penyerahan BKP/JKP berarti atas penyerahan tersebut perlu dibukukan dalam pembukuan KSO/JO yang secara umum akan diartikan sebagai pendapatan yang diakui. Bicara pendapatan, mau tidak mau, kita akan sampai pada apakah ada penghasilan kena pajak? Penulis mendapatkan ketidakkonsistenan dalam hal ini. Kecuali Kontrak Investasi Kolektif (KIK), Penjelasan Pasal 2 Ayat (1) Huruf b Undang- undang No. 36 Tahun 2008 tentang Perubahan Keempat atas Undang-undang No. 7 Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan (UU PPh) tidak secara spesifik menyebutkan bentuk apa saja yang termasuk dalam pengertian Bentuk Badan Lainnya sebagai Subyek Pajak, namun dalam surat-surat penegasan yang diterbitkan oleh Direktorat Jenderal 9 Muljadi, Kartini dan Gunawan Widjaja. Seri Hukum Perikatan: Perikatan yang Lahir dari Perjanjian. Jakarta, PT RajaGrafindo Persada. 2003. Halaman 34.
  16. 16. www.futurumcorfinan.com Page 16 Pajak (Dirjen Pajak) yang bersifat private ruling, dinyatakan bahwa JO bukan merupakan Subyek PPh Badan sehingga tidak diwajibkan menyampaikan SPT PPh Badan. Hal ini berarti Pajak Penghasilan atas bentuk KSO/JO akan dikenakan pada level anggota KSO/JO. Bentuk KSO/JO yang bukan merupakan Subjek PPh Badan menurut surat Dirjen Pajak, apakah memang karena pihak pajak menyadari walaupun bentuk KSO/JO yang mempunyai kegiatan usaha (berbadan usaha, dan melakukan penyerahan BKP/JKP sehingga merupakan Subjek PPN), namun karena tidak memiliki badan hukum terpisah, maka PPh Badan tidak dapat dikenakan pada level bentuk KSO/JO? Artinya perlu ada kegiatan usaha (dan karenanya mempunyai pendapatan dan penghasilan) ditambah kegiatan usaha tersebut dilakukan dalam bentuk badan hukum terpisah, baru dapat merupakan Subjek PPh Badan. Mengingat bahwa bentuk KSO/JO merupakan bentuk kerja sama yang tidak memiliki badan hukum terpisah dari para anggotanya, maka bentuk KSO/JO tidak termasuk dalam pengertian Subjek PPh sebagaimana diatur dalam Pasal 2 Ayat (1) UU PPh, dimana Subjek Pajak Penghasilan adalah terdiri dari (i) Orang Pribadi, (ii) Warisan yang belum terbagi sebagai satu kesatuan menggantikan yang berhak; (iii) Badan; dan (iv) Bentuk Usaha Tetap. Dengan demikian, Pajak Penghasilan akan dikenakan pada level anggota KSO/JO. Hal ini tampak juga pada Huruf E angka 1e dalam Surat Edaran Dirjen Pajak Nomor SE- 30/PJ/2013 tanggal 3 Juli 2013 tentang Pelaksanaan Pajak Penghasilan yang Bersifat Final atas Penghasilan dari Pengalihan Hak atas Tanah dan/atau Bangunan yang Diterima atau Diperoleh Wajib Pajak yang Usaha Pokoknya Melakukan Pengalihan Hak atas Tanah dan/atau Bangunan dan Penentuan Jumlah Bruto Nilai Pengalihan Hak atas Tanah dan/atau Bangunan oleh Wajib Pajak yang Melakukan Pengalihan Hak atas Tanah dan/atau Bangunan, dimana disebutkan bahwa: Dalam hal terdapat dua atau lebih Wajib Pajak yang usaha pokoknya melakukan pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan bekerja sama membentuk Kerja Sama Operasi (KSO)/Joint Operation (JO) melakukan pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan maka PPh Final atas pengalihan hak atas tanah dan/atau bangunan dibayar oleh masing-
  17. 17. www.futurumcorfinan.com Page 17 masing anggota KSO sesuai dengan bagian penghasilan yang diterima masing-masing anggota. Jadi di sini, jelas melalui SE-30/PJ/2013 tanggal 3 Juli 2013 ini, pihak pajak mengatur bahwa bentuk KSO/JO tidak dapat dikenakan PPh Badan. Ini bisa kita simpulkan bahwa pihak pajakpun tidak melihat bentuk KSO/JO sebagai suatu persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer. Kalau ia diperlakukan sebagai persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer, PPh akan dikenakan di level persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer, dan bukan di level anggota persekutuan perdata, persekutuan firma, atau persekutuan komanditer. Secara implisit, apakah hal ini berarti, pihak pajak mengakui bahwa bentuk KSO/JO merupakan bentuk yang tidak memiliki badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO? Tetapi pertanyaan berikutnya, mengapa bentuk KSO/JO, yang tidak memiliki badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO, bisa “dianggap” melakukan penyerahan BKP/JKP kepada pihak ketiga? Kita mau tidak mau melihat bagaimana bentuk KSO/JO ini dari sudut legal atau hukum. Bentuk KSO/JO ini jelas merupakan kerja sama komersial berdasarkan kontraktual (contractual non-equity partnership) dan bukan berdasarkan modal (equity partnership), dimana para pihak dalam kerja sama ini (dapat terdiri dari orang pribadi maupun perusahaan) dan kerja sama tersebut terjadi dalam bentuk hubungan kontraktual dan bukan melalui pembentukan badan hukum/perusahaan terbatas yang dibentuk khusus. Untuk sudut pandang legal, penulis menggunakan riset tesis Christian F. Sinatra10 , dimana disebutkan bahwa: 10 Sinatra, Christian F. Joint Operation Sebagai Subyek Dalam Kepailitan (Studi Kasus: Perkara No. 42/Pailit/2010/PN.JKT.PST jo. No. 740 K/PDT.SUS/2010). Fakultas Hukum Program Pascasarjana Universitas Indonesia. Jakarta. Juni 2012. Halaman 7 dan 62. Catatan penulis: penulis tidak menggunakan banyak tesis karena untuk tujuan penulisan artikel ini, penulis hanya berhasil menemukan satu tesis terkait dengan pembahasan bentuk KSO/JO.
  18. 18. www.futurumcorfinan.com Page 18 Sampai dengan saat ini, pengaturan mengenai bentuk badan usaha Joint Operation belum diatur secara jelas dalam peraturan perundang-undangan di Indonesia. Oleh karena itu banyak pendapat mempersepsikan bentuk badan usaha Joint Operation disamakan dengan bentuk-bentuk badan usaha yang sudah ada yang diatur dalam Kitab Undang-undang Hukum Perdata dan Kitab Undang-undang Hukum Dagang. …….. jelas terdapat kekosongan hukum mengenai pengaturan Joint Operation. Tidak ada ketentuan hukum yang mengatur tentang status hukum Joint Operation dan aturan hubungan hukumnya dengan pihak ketiga. Bapak Christian F. Sinatra mengutarakan adanya 3 (tiga) pendapat yang berbeda terkait bentuk hukum KSO/JO ini: Pertama, menurut Putusan Mahkamah Agung No. 01 K/N/1999 tanggal 23 Februari 1999.11 Menimbang, bahwa dengan memperhatikan cara-cara pembentukan hukum pembentukan Hutama Bina Maint Joint Operation yakni merupakan usaha bersama yang tidak berbadan hukum antara PT. Hutama Karya dan PT. Bina Maint dengan tujuan mencari keuntungan bersama dan masing-masing dengan perbandingan 60% dan 40%. Mahkamah Agung berpendapat bahwa usaha bersama tersebut dapat dikategorikan sebagai sebuah perseroan (yang tidak berbentuk badan hukum) sebagaimana dimaksud dalam ketentuan pasal 1618 BW, dan apabila diperhatikan cara penggunaan nama bersama yaitu Hutama Bina Maint Joint Operation, maka perseroan yang merupakan usaha bersama dari para Termohon kasasi dapat dikategorikan sebagai perseroan Firma sebagaimana dimaksud dalam pasal 16 KUH Dagang. Kedua, menurut Bapak M. Yahya Harahap12 : 11 Himpunan Putusan-putusan Mahkamah Agung Dalam Perkara Kepailitan Jilid 2 (Januari s/d April 1999). Jakarta: PT Tata Nusa. 1999. Halaman 9-10. 12 Mantan Hakim Agung pada Mahkamah Agung RI di depan persidangan perkara kepailitan No. 42/Pailit/2010/PN.Jkt.Pst tanggal 14 Juli 2010, antara Penta Ocean Co. Ltd sebagai Pemohon melawan PT. Bali Turtle Island Development sebagai Termohon diajukan ahli dari Termohon untuk menjelaskan mengenai badan usaha Joint Operation.
  19. 19. www.futurumcorfinan.com Page 19 Ditinjau dari segi hukum perdata, JO hampir sama bentuknya dengan Persekutuan Perdata (bugerlijke maatschap, civil partnership) yang diatur pada buku ketiga, bab ketujuh (Ps. 1618-1652 KUH Perdata). Pada dasarnya JO bentuk dan strukturnya hampir sama dengan Persekutuan Perdata (bugerlijke maatschap, civil partnership), dengan demikian JO dapat bertindak sebagai person yang terpisah dari para peserta yang terikat dalam JOA (Joint Operation Agreement). Oleh karena itu JO dapat bertindak mengadakan perikatan/perjanjian dengan pihak ketiga untuk dan atas nama JO. Dari dua pendapat di atas dapat diambil kesimpulan bahwa Joint Operation adalah suatu badan usaha tersendiri yang dibentuk oleh dua atau lebih badan usaha (catatan penulis, kata yang digunakan adalah badan usaha tersendiri, dan bukan badan hukum tersendiri). Ketiga, menurut Majelis Hakim yang memeriksa perkara No. 42/Pailit/2010/PN.Niaga.Jkt.Pst jo. Putusan kasasi No. 740 K/Pdt.Sus.2010, berpendapat bahwa Joint Operation adalah (terdiri dari) dua badan hukum yang berbeda yang memiliki kewajiban dan hak-hak yang sama terhadap Pemohon dan bukan melahirkan suatu badan hukum yang baru (bukan badan hukum ketiga), melainkan kedua badan hukum di atas hanya bergabung untuk bekerja sama dalam melakukan pekerjaan yang namanya disingkat menjadi Penta-SPU Joint Operation (JO). Di sini, majelis hakim lebih menitikberatkan penjelasan Joint Operation pada aspek ada tidaknya badan hukum dari Joint Operation, sedangkan pendapat dari kedua mantan Hakim Agung di atas, lebih menitikberatkan pada aspek adanya suatu badan usaha tersendiri. Jadi dari bacaan di atas, apakah ini dapat disimpulkan bahwa bentuk KSO/JO sampai sekarang belum jelas di mata hukum? Dari kedua sudut pandang di atas, apakah bisa kita simpulkan bahwa kita belum dapat menyatakan secara tegas bahwa bentuk KSO/JO dapat melakukan penyerahan BKP/JKP, mengingat bentuk KSO/JO tidak secara badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO.
  20. 20. www.futurumcorfinan.com Page 20 Selanjutnya, penulis ingin menilik lebih jauh terkait bagaimana akuntan melihat bentuk KSO/JO ini dan bagaimana perlakukan akuntansi atas transaksi antara anggota KSO/JO dengan KSO/JO itu sendiri. Di sini, penulis berpijak pada International Financial Reporting Standards (IFRS) yang saat ini sudah dan sedang diadopsi ke dalam Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK). Sebagai latar belakang, pada bulan Mei 2011, International Accounting Standards Board menerbitkan IFRS 11 berjudul Joint Arrangements, dimana IFRS kemudian diadopsi di Indonesia dengan judul PSAK No. 66 berjudul “Pengaturan Bersama”. IFRS 11 menggantikan IAS 31 Interests in Joint Ventures yang sudah ada sejak tahun 1990 dengan beberapa perubahan terakhir pada tahun 2003. IAS 31 ini diadopsi ke PSAK No. 12 (revisi 2009) berjudul “Bagian Partisipasi dalam Ventura Bersama”. PSAK 66 menggantikan PSAK 12 (revisi 2009). Alasan penggantian IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009) dengan IFRS 11/PSAK 66 adalah karena IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009) memiliki kelemahan dimana struktur dari joint venture menjadi satu-satunya penentu bagi perlakuan akuntansinya. Kalau joint venture melibatkan pendirian suatu perseroan terbatas, persekutuan, atau entitas lainnya (catatan: terpisah secara hukum dari para venturer) yang mana setiap venturer mempunyai bagian partisipasi, maka joint venture tersebut disebut sebagai Pengendalian Bersama Entitas (PBE, jointly controlled entity). Sedangkan, kalau tidak melibatkan pendirian suatu perseroan terbatas, persekutuan, atau entitas lainnya, atau suatu struktur keuangan yang terpidah dari pihak venturer, maka ia masuk dalam kategori Pengendalian Bersama Operasi (PBO, jointly controlled operation) dan Pengendalian Bersama Aset (PBA, jointly controlled assets), sebagaimana ditunjukkan di bawah ini13 . 13 Presentasi IFRS 11 Joint Arrangements. Project Summary and Feedback Statement. May 2011. Halaman 5.
  21. 21. www.futurumcorfinan.com Page 21 Joint arrangement sendiri menurut ketentuan IFRS 11/PSAK 66 memiliki karakteristik bahwa: (a) para pihak terikat oleh suatu pengaturan kontraktual (contractual arrangement); dan (b) pengaturan kontraktual memberikan pengendalian bersama (joint control) kepada dua atau lebih pihak dalam pengaturan tersebut. Pengendalian bersama didefinisikan sebagai persetujuan kontraktual untuk berbagi pengendalian atas suatu pengaturan, yang ada hanya ketika keputusan mengenai aktivitas relevan mensyaratkan persetujuan dengan suara bulat dari seluruh pihak yang berbagi pengendalian. Jadi joint arrangement dalam IFRS 11/PSAK 66 mensyaratkan kehadiran pengaturan kontraktual dan joint control14 . Adanya 2 syarat ini kemungkinan mengakibatkan banyak 14 Di sini penulis tidak akan membahas panjang lebar terkait kehadiran joint control dalam joint arrangement, karena menurut penulis, ini adalah hal yang sewajarnya ada kalau memang yang dimaksud adalah KSO/JO sesungguhnya (atau istilah penulis “true KSO/JO”). Dalam praktik bisnis, pertukaran kepentingan para pihak senantiasa dituangkan dalam bentuk perjanjian tertulis mengingat setiap langkah bisnis adalah langkah hukum. Upaya mencari makna proporsionalitas merupakan proses yang tidak mudah, bahkan seringkali tumpah tindih dalam pemahamannya dengan asas keseimbangan. Pada hakekatnya asas keseimbangan dan asas
  22. 22. www.futurumcorfinan.com Page 22 bentuk KSO/JO yang kita kenal dalam praktik, belum tentu masuk kategori KSO/JO atau Joint Venture menurut ketentuan IFRS 11/PSAK 66. Sesuatu yang baru dalam IFRS 11/PSAK 66, dibandingkan IAS 31/PSAK 12 (revisi 2009), adalah bahwa dalam IFRS 11/PSAK 66 memungkinkan bahwa joint arrangement yang proporsionalitas tidak dapat dipisahkan keberadaannya dalam perjanjian Kerjasama Operasional (KSO). Perjanjian KSO yang bersubstansi asas proporsionalitas adalah perjanjian yang memberikan pengakuan terhadap hak, peluang dan kesempatan yang sama kepada para pihak yang menentukan pertukaran yang adil bagi semua pihak. Kesamaan bukan dalam arti kesamaan hasil melainkan pada posisi para pihak yang mengandaikan kesetaraan kedudukan dan hak (equitability) atau prinsip kesamaan dan kesetaraan hak. Perlu digarisbawahi bahwa keadilan tidak selalu berarti para pihak harus selalu memperoleh sesuatu dalam jumlah yang sama. Dalam perjanjian KSO dimungkinkan adanya hasil akhir yang berbeda. Dengan asumsi dasar bahwa karakter perjanjian KSO sebagai suatu perjanjian komersial yang menempatkan posisi para pihak yang mengikatkan diri pada kesetaraan hak dan kewajiban yang proporsional. Dengan demikian, tujuan dari para pihak yang berorientasi pada keuntungan bisnis dapat terwujud. (Catatan: lihat Tesis Bapak Dody Safnul dari Universitas Sumatera Utama berjudul “Kedudukan Para Pihak Dalam Kerjasama Operasional Antara PT. Adhi Karya (PERSERO) Tbk Dengan PT. Duta Graha Indah Tbk Terhadap Pekerjaan Taxiway Pembangunan Bandar Udara Internasional - Kuala Namu” tertanggal 25 Juli 2011. Bab II. Kedudukan PT. Adhi Karya (Persero) Tbk dengan PT. Duta Graha Indah Tbk sebagai Para Pihak dalam Perjanjian Kerjasama Operasional (KSO) Pekerjaan Taxiway Pembangunan Bandara Internasional Kuala Namu. Diunduh pada tanggal 16 Oktober 2014 dari situs http://repository.usu.ac.id/bitstream/123456789/27973/3/Chapter%20II.pdf.) Hadirnya pengendalian bersama (joint control) dalam perjanjian KSO/JO (baca : KSO/JO sesungguhnya) mestinya secara alami hadir dalam bentuk KSO/JO, karena kalau tidak, berarti salah satu pihak sebagai pengendali, atau kemungkinan semua pihak tidak memiliki pengendalian mutlak, atau hanya memiliki pengaruh signifikan atau bahkan sekedar merupakan investasi saja. Hadirnya joint control tampak juga dalam definisi joint venture dari Black’s Law Dictionary, sebagai berikut: Joint venture: a business undertaking by two or more persons engaged in a single defined project. The necessary elements are: (1) an express or implied agreement; (2) a common purpose that the group intends to carry out; (3) shared profits and losses; and (4) each member’s equal voice in controlling the project. Also terms joint adventure; joint enterprise. Cf Partnership; Strategic Alliance; Venture [Cases: Joint Adventure]. “There is some difficulty in determing when the legal relationship of joint venture exists, with authorities disagreeing as to the essential elements….The joint venture is not as much o an entity as is a partnership.” Henry G. Henn & John R. Alexander, Laws of Corporations. 49, at 106 (3d ed. 1983). Garner, Bryan A. (Editor in Chief). Black’s Law Dictionary. Edisi kesembilan. St. Paul (USA): West Publishing Co., a Thomson Reuters business. 2009. Halaman 915.
  23. 23. www.futurumcorfinan.com Page 23 pembentukannya melibatkan kendaraan terpisah (separate vehicle) untuk dikategorikan sebagai joint operation atau joint venture. Sedangkan joint arrangement yang tidak dibentuk melalui kendaraan terpisah (separate vehicle) pasti merupakan operasi bersama (joint operation), sebagaimana tergambar di bawah ini15 . Kendaraan terpisah (separate vehicle) didefinisikan sebagai bentuk struktur keuangan yang dapat diidentifikasikan secara terpisah, mencakup entitas hukum terpisah atau entitas yang diakui oleh undang-undang, terlepas dari apakah entitas tersebut memiliki subjek hukum. Apakah ini dapat diartikan bahwa “separate vehicle” dimaksudkan lebih luas dari semata-mata “separate legal entity”? Tampaknya dapat disimpulkan demikian. Sebagaimana diutarakan di atas, joint arrangement yang aset dan liabilitas yang terkait dengan pengaturan dimiliki dalam kendaraan terpisah, dapat berupa ventura bersama (joint venture) atau operasi bersama (joint operation). Ketika para pihak membentuk suatu joint arrangement dalam kendaraan terpisah, para pihak harus menaksir apakah bentuk hukum 15 Presentasi IFRS 11 Joint Arrangements. Project Summary and Feedback Statement. May 2011. Halaman 7.
  24. 24. www.futurumcorfinan.com Page 24 atas kendaraan terpisah, persyaratan pengaturan kontraktual dan jika relevan, fakta dan keadaan lain apakah memberikan kepada para pihak venturer:  Hak atas aset, dan kewajiban atas liabilitas, yang terkait dengan pengaturan (kalau iya, dalam hal ini berarti joint arrangement tersebut adalah operasi bersama (joint operation)); atau  Hak atas aset neto pengaturan (kalau iya, dalam hal ini berarti joint arrangement tersebut adalah ventura bersama (joint venture)). Dengan demikian, kita melihat bahwa:  Operasi bersama (joint operation) adalah pengaturan bersama yang mengatur bahwa para pihak yang memiliki pengendalian bersama atas pengaturan memiliki hak atas aset dan kewajiban terhadap liabilitas terkait dengan pengaturan tersebut. Dalam kasus tersebut, pengaturan kontraktual membentuk hak para pihak atas aset dan kewajibannya terhadap liabilitas yang terkait dengan pengaturan, dan hak para pihak atas pendapatannya terkait dan kewajiban terhadap beban terkait.  Ventura bersama (joint venture) adalah pengaturan bersama yang mengatur bahwa para pihak yang memiliki pengendalian bersama atas pengaturan memiliki hak atas aset neto pengaturan tersebut. Sesuai dengan pembatasan masalah, penulis akan fokus kepada bentuk KSO/JO saja, dan tidak pada Joint Venture. Perlu diperhatikan di sini bahwa IFRS 11/PSAK 66 membedakan antara KSO/JO dengan Joint Venture. Jadi mereka adalah 2 hal yang sangat berbeda. Bentuk KSO/JO bisa mencakup bentuk PBO dan PBA, atau bahkan PBE dalam IAS 31 atau PSAK 12 (revisi 2009). Selanjutnya, kita lihat bagaimana perlakuan akuntansi kalau ada transaksi yang terjadi antara pihak anggota KSO/JO dengan KSO/JO-nya sendiri. IFRS 11/PSAK 66 menyebutkan ada 2 pengaturan akuntansi untuk transaksi antara anggota KSO/JO dengan KSO/JO-nya, yaitu:
  25. 25. www.futurumcorfinan.com Page 25  Terkait penjualan atau kontribusi aset dari anggota KSO/JO kepada KSO/JO (atau dikenal sebagai transaksi “downstream”)16 . Diatur bahwa ketika joint operator (yaitu anggota KSO/JO, misalkan PT A) melakukan transaksi dengan KSO/JO (misalkan KSO/JO ini dibentuk oleh 2 joint operator, yaitu PT A dan PT B), maka joint operator tersebut melakukan transaksi dengan pihak lain (yaitu anggota KSO/JO lainnya, misalkan PT B) dalam KSO/JO tersebut, dan, dengan demikian, joint operator PT A tersebut mengakui keuntungan dan kerugian yang dihasilkan dari transaksi tersebut hanya sebatas kepentingan para pihak (dalam hal ini PT B) dalam KSO/JO.  Terkait pembelian aset oleh anggota KSO/JO dari KSO/JO (atau umum dikenal sebagai transaksi “upstream”). Diatur bahwa ketika joint operator KSO/JO (misalkan PT A sebagai anggota KSO/JO) melakukan transaksi dengan KSO/JO, PT A tersebut tidak dapat mengakui bagian keuntungan dan kerugiannya sampai PT A menjual kembali aset tersebut kepada pihak ketiga. Dari ketentuan akuntansi di atas, dapat kita lihat bahwa:  Dalam hal terjadi transaksi penjualan dari anggota KSO/JO ke KSO/JO maka ini diperlakukan seperti transaksi antara satu anggota KSO/JO dengan anggota KSO/JO lainnya, dan bukan seperti transaksi antara anggota KSO/JO dengan KSO/JO itu sendiri.  Dalam hal terjadi penjualan dari KSO/JO ke anggota KSO/JO maka ini diperlakukan seperti transfer antara satu departemen atau bagian ke departmen atau bagian 16 Kalau diperhatikan ketentuan akuntansi untuk transaksi “downstream” dalam IFRS 11 atau PSAK 66 mengalami perubahan dibandingkan dengan IAS 31 atau PSAK 12 (revisi 2009), dimana dalam PSAK yang lama mewajibkan adanya pengalihan manfaat dan risiko (risks and rewards), namun karena ini sudah tidak sesuai dengan model berbasis pengendalian (a control-based model) yang prinsip mana digunakan dalam IFRS 10 “Consolidated Financial Statements”/PSAK 65 dan IFRS 11/PSAK 66. Jika venturer mengkontribusikan atau menjual aset kepada ventura bersama, maka pengakuan bagian keuntungan atau kerugian dari transaksi mencerminkan substansi dari transaksi tersebut. Ketika aset dipertahankan oleh ventura bersama, dan dengan syarat venturer telah mengalihkan manfaat dan risiko signifikan dari kepemilikan aset, maka venturer hanya mengakui bagian keuntungan atau kerugian yang dapat diatribuskan ke bagian partisipasi venturer lainnya. [paragraf 44 PSAK 12 (revisi 2009)]
  26. 26. www.futurumcorfinan.com Page 26 lainnya dalam satu perusahaan yang sama, sehingga tidak boleh dilakukan pengakuan laba atau rugi dari penjualan tersebut hingga anggota KSO/JO menjualnya kembali ke pihak ketiga. Dengan demikian, pengakuan laba atau rugi tersebut perlu ditunda hingga keseluruhan laba atau rugi dari transaksi internal itu sebelumnya menjadi terealisasi (realized), yaitu aset dijual keluar dari anggota KSO/JO tersebut. Kedua, bagaimana dengan pembukuan KSO/JO sendiri? Dalam IFRS 11/PSAK 66, penulis tidak menemukan ketentuan terkait pembukuan KSO/JO. Namun demikian, kita bisa melihat hal ini secara implisit dari ketentuan paragraf 21 PSAK 66 dimana menyebutkan bahwa operator bersama (joint operator) mencatat aset, liabilitas, pendapatan dan beban terkait dengan kepentingannya dalam joint operation sesuai dengan Standar Akuntansi Keuangan (SAK) yang dapat diterapkan untuk aset, liabilitas, pendapatan dan beban tertentu. Dengan demikian, dari sudut pandang joint operator, aset, liabilitas, pendapatan dan beban dalam pembukuan KSO/JO akan merupakan juga aset, liabilitas, pendapatan dan beban joint operator sesuai dengan hak dan kewajiban yang diatur dalam pengaturan kontraktual, dan tidak perlu ada penyesuaian (adjustment) apa- apa. Di samping itu, karena joint operator dapat saja menggunakan asetnya sendiri dalam KSO/JO, dan ia tetap mempertahankan kepemilikan atau kendali penuh atas aset tersebut dan secara pribadi bertanggungjawab atas kewajiban yang ada, maka tidak akan ada pengaruh akuntansi atas joint operator mengingat bahwa ia mempertahankan aset dan liabilitas tersebut dalam neraca joint operator. Namun demikian, dalam PSAK 12 (revisi 2009) atau IAS 31, ada diatur khusus pembukuan Pengendalian Bersama Operasi dan Pengendalian Bersama Aset yang dalam PSAK 66 atau IFRS 11 akan masuk dalam kategori KSO/JO, sebagaimana ditunjukkan di bawah ini17 . 17 EY Issue 1/May 2011. IASB Issues Three New Standards: Consolidated Financial Statements, Joint Arrangements, and Disclosures of Interests in Other Entities. Halaman 3.
  27. 27. www.futurumcorfinan.com Page 27 Terkait catatan akuntansi dan laporan keuangan Pengendalian Bersama Operasi, PSAK 12 (revisi 2009) paragraf 14 menjelaskan bahwa:  Catatan akuntansi terpisah dapat tidak disyaratkan;  Laporan keuangan PBO dapat tidak disusun; dan  Pihak venturer dapat menyusun pertanggung-jawaban manajemen (management reporting) untuk aktivitas PBO sehingga pihak venturer dapat menilai kinerja joint venture tersebut untuk 1 (satu) periode atau beberapa periode. Terkait catatan akuntansi dan laporan keuangan Pengendalian Bersama Aset (PBA), PSAK 12 (revisi 2009) paragraf 20 menjelaskan bahwa perlakuan atas PBA mencerminkan substansi dan realitas ekonomi dan, biasanya, bentuk hukum dari joint venture. Di samping itu,  Catatan akuntansi terpisah untuk PBA dapat dibatasi untuk beban bersama venturer, dan pada akhirnya ditanggung oleh venturer sesuai dengan bagian yang disetujui.  Laporan keuangan dapat tidak disusun untuk joint venture, meskipun venturer dapat menyusun laporan pertanggungjawaban manajemen sehingga pihak venturer dapat menilai kinerja joint venture tersebut untuk 1 (satu) periode atau beberapa periode. Di sini, mengingat laporan pertanggung-jawaban manajemen bersifat laporan internal, maka bentuk, format, isi, dan periode pertanggung-jawaban dapat disesuaikan dengan kesepakatan para venturer, termasuk apakah PBO atau PBA tersebut diperlakukan
  28. 28. www.futurumcorfinan.com Page 28 sebagai suatu pusat pendapatan (revenue centre), pusat biaya (cost centre) atau pusat laba (profit centre). Dari hal yang diutarakan di atas, tampak bahwa bentuk KSO/JO tidak ada kewajiban untuk membuat pembukuan, dan kalaupun dibuat, ini semata-mata untuk laporan pertanggungjawaban manajemen untuk keperluan ke pihak anggota KSO/JO. Kesimpulan Dari keseluruhan pembahasan di atas, termasuk dari melihat peraturan perpajakan yang terkait, beberapa pertimbangan majelis hakim dan ahli saksi serta standar akuntansi yang berlaku saat ini (IFRS dan PSAK), penulis belum mendapatkan suatu landasan yang kuat untuk memahami mengapa pihak pemerintah melalui PP No. 1/2012 bisa menyatakan bahwa bentuk KSO/JO adalah Subjek PPN. Menurut hemat penulis, hendaknya pengaturan perpajakan bisa selalu mempertimbangkan aspek-aspek di luar ranah perpajakan, termasuk pengakuan badan hukum serta akuntansi. Perlu dipertimbangkan mengingat bahwa bentuk KSO/JO karena tidak berbentuk badan hukum terpisah dari para anggota KSO/JO, maka pengenaan PPN hanya dikenakan pada anggota KSO/JO, sama seperti pengenaan PPh pada level anggota KSO/JO yang sudah diatur oleh ketentuan pajak yang ada. ~~~~~~ ####### ~~~~~~
  29. 29. www.futurumcorfinan.com Page 29 Disclaimer This material was produced by and the opinions expressed are those of FUTURUM as of the date of writing and are subject to change. The information and analysis contained in this publication have been compiled or arrived at from sources believed to be reliable but FUTURUM does not make any representation as to their accuracy or completeness and does not accept liability for any loss arising from the use hereof. This material has been prepared for general informational purposes only and is not intended to be relied upon as accounting, tax, or other professional advice. Please refer to your advisors for specific advice. This document may not be reproduced either in whole, or in part, without the written permission of the authors and FUTURUM. For any questions or comments, please post it at www.futurumcorfinan.com © FUTURUM. All Rights Reserved

×