כנס אילת ינוי 2017 מרצה רן ארצי

1. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫והפסיקה‬ ‫החקיקה‬ ‫לאור‬ ‫חדשים‬ ‫מס‬ ‫תכנוני‬
‫ארנק‬ ‫וחברות‬ ‫בעלים‬ ‫משיכות‬-‫כללי‬ ‫בראי‬
‫הבינלאומי‬ ‫המיסוי‬
1
‫רו‬"‫ח‬‫ארצי‬ ‫רן‬-‫מנהל‬ ‫שותף‬
‫ארצי‬,‫חיבה‬,‫אלמקייס‬,‫כהן‬-‫בע‬ ‫מיסוי‬ ‫פתרונות‬"‫מ‬
www.ahec-tax.co.il
‫חשבון‬ ‫רואי‬ ‫לשכת‬ ‫כנס‬

2. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עניינים‬ ‫תוכן‬
2
•‫בעלים‬ ‫משיכת‬ ‫מיסוי‬-‫מבוא‬
•‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬-‫מבוא‬
•‫הבינ‬ ‫המיסוי‬ ‫לכללי‬ ‫בהתייחס‬ ‫ותהיות‬ ‫נבחרות‬ ‫סוגיות‬"‫ל‬

3. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫במסגרת‬‫חוק‬‫ההתייעלות‬‫הכלכלית‬‫לשנים‬2017‫ו‬-2018‫נוסף‬‫סעיף‬
3(‫ט‬1)‫לפקודה‬(‫תיקון‬235)‫תחת‬‫הכותרת‬"‫מיסוי‬‫רווחי‬‫חברה‬".
‫מטרת‬‫החוק‬-"‫מתן‬‫כלים‬‫לרשות‬‫המיסים‬‫להתמודד‬‫עם‬‫תכנוני‬‫מס‬
‫המהווים‬‫ניצול‬‫לרעה‬‫של‬‫שיטת‬‫המיסוי‬‫הדו‬‫שלבי‬‫החלה‬‫על‬‫חברות‬".
‫ע‬"‫פ‬‫דברי‬‫ההסבר‬,‫אחת‬‫התופעות‬‫הנפוצות‬‫של‬‫ניצול‬‫לרעה‬‫של‬‫שיטת‬
‫המיסוי‬‫הדו‬-‫שלבי‬‫היא‬‫משיכות‬‫של‬‫כספים‬‫או‬‫נכסים‬‫מחברה‬‫בידי‬‫בעלי‬
‫המניות‬‫של‬‫החברה‬,‫אשר‬‫משמשות‬‫את‬‫בעלי‬‫המניות‬‫ואינן‬‫מוחזרות‬
‫במשך‬‫פרק‬‫זמן‬‫ארוך‬,‫ולעיתים‬‫אינן‬‫מוחזרות‬‫כלל‬.
‫הסעיף‬‫למעשה‬‫מחייב‬‫במס‬‫את‬‫אותם‬‫משיכות‬‫כספים‬‫ו‬‫או‬‫העמדת‬
‫נכסים‬‫לרשות‬‫בעל‬‫המניות‬.
‫מועד‬‫תחילה‬-1.1.2017
‫מיסוי‬"‫בעלים‬ ‫משיכות‬"-‫מבוא‬
3

4. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
"‫משיכה‬‫מחברה‬"-"‫משיכה‬‫של‬‫כספים‬‫מחברה‬‫על‬‫ידי‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫או‬‫קרובו‬,
‫או‬‫העמדת‬‫נכס‬‫של‬‫חברה‬‫לשימושם‬,‫והכל‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫למעט‬‫משיכה‬‫או‬
‫העמדה‬‫לשימוש‬‫כאמור‬‫המהווה‬‫הכנסה‬‫אשר‬‫חויבה‬‫במלוא‬‫המס‬;"
‫לפיכך‬‫הסעיף‬‫ממסה‬2‫חלופות‬:
‫משיכה‬‫של‬‫כספים‬‫בידי‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫או‬‫קרובו‬.
‫העמדת‬‫נכס‬‫לשימושו‬‫של‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫או‬‫קרובו‬.
"‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬"-"‫מי‬‫שמחזיק‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫לבדו‬‫או‬‫יחד‬‫עם‬‫אחר‬,‫ב‬-10%‫לפחות‬
‫באחד‬‫או‬‫יותר‬‫מסוג‬‫כלשהו‬‫של‬‫אמצעי‬‫השליטה‬‫בחבר‬-‫בני‬-‫אדם‬;"
"‫קרוב‬"-‫כל‬‫אחד‬‫מאלה‬:
.1‫בן‬‫זוג‬,‫אח‬,‫אחות‬,‫הורה‬,‫הורה‬‫הורה‬,‫צאצא‬‫וצאצא‬‫של‬‫בן‬‫זוג‬,‫ובן‬‫זוגו‬‫של‬‫כל‬‫אחד‬‫מאלה‬;
.2‫צאצא‬‫של‬‫אח‬‫או‬‫של‬‫אחות‬,‫ואח‬‫או‬‫אחות‬‫של‬‫הורה‬;
.3‫חבר‬-‫בני‬-‫אדם‬‫שבהחזקת‬‫אדם‬‫או‬‫קרובו‬,‫אדם‬‫המחזיק‬‫בו‬‫וחבר‬-‫בני‬-‫אדם‬‫המוחזק‬‫בידי‬
‫אדם‬‫המחזיק‬‫בו‬;‫לענין‬‫הגדרה‬‫זו‬,"‫החזקה‬"-‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫לבד‬‫או‬‫יחד‬‫עם‬‫אחר‬,
‫ב‬-25%‫לפחות‬‫באחד‬‫או‬‫יותר‬‫מסוג‬‫כלשהו‬‫של‬‫אמצעי‬‫השליטה‬;
‫מיסוי‬"‫בעלים‬ ‫משיכות‬"-‫מבוא‬
4

5. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫במסגרת‬‫חוק‬‫ההתייעלות‬‫הכלכלית‬‫לשנים‬2017‫ו‬-2018‫נוסף‬‫סעיף‬62‫א‬
‫לפקודה‬(‫תיקון‬235).
‫מטרת‬‫החוק‬-
"‫מתן‬‫כלים‬‫לרשות‬‫המיסים‬‫להתמודד‬‫עם‬‫תכנוני‬‫מס‬‫המהווים‬‫ניצול‬
‫לרעה‬‫של‬‫שיטת‬‫המיסוי‬‫הדו‬‫שלבי‬‫החלה‬‫על‬‫חברות‬"
‫שכירים‬‫ונושאי‬‫משרה‬‫רבים‬,‫בעיקר‬‫ברמות‬‫שכר‬‫גבוהות‬‫פעלו‬‫באמצעות‬
‫חברה‬‫שבשליטתם‬"(‫חברת‬‫ארנק‬)"‫ובכך‬‫נמנעו‬‫מתשלום‬‫מס‬‫שולי‬.
‫הסעיף‬‫למעשה‬‫מחייב‬‫במס‬‫את‬‫אותם‬‫בעלי‬‫מניות‬‫בחברות‬‫הארנק‬,‫בגין‬
‫הכנסות‬‫החברה‬‫הנובעת‬‫מפעילותם‬‫בהתאם‬‫לתנאים‬‫המפורטים‬‫בסעיף‬.
‫מועד‬‫תחילה‬-1.1.2017
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬-‫מבוא‬
5

6. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מעמדו‬‫של‬‫ס‬'3(‫ט‬1)-‫האם‬‫מקור‬‫חיוב‬‫הוא‬?
‫בהלכת‬‫זילברשטיין‬‫מינץ‬(‫ע‬"‫א‬533/89)‫נקבע‬‫כי‬‫סעיף‬3(‫ט‬)‫הינו‬‫סעיף‬
‫הבהרה‬‫וכימות‬‫בלבד‬‫בעוד‬‫סעיף‬‫המקור‬‫הינו‬2(1),2(2),2(4)‫לפי‬‫העניין‬.
"‫נראה‬‫לי‬‫כי‬‫לסעיף‬3(‫ט‬()1)‫מטרה‬‫כפולה‬,‫והיא‬‫להבהיר‬‫ולכמת‬.‫ההוראה‬‫מבהירה‬‫כי‬
‫חובת‬‫המס‬‫בגין‬‫כל‬‫הכנסה‬‫רעיונית‬‫חלה‬‫גם‬‫על‬‫המקרה‬‫הפרטיקולרי‬‫של‬‫הלוואת‬‫חינם‬-
‫על‬‫פי‬‫סעיף‬2(2)‫לפקודה‬‫אם‬‫העובד‬‫קיבל‬‫אותה‬‫מהמעביד‬,‫על‬‫פי‬‫סעיף‬2(1)‫לפקודה‬‫אם‬
‫נותן‬‫השירות‬‫קיבל‬‫אותה‬‫ממקבל‬‫השירות‬‫ועל‬‫פי‬‫סעיף‬2(4)‫לפקודה‬‫אם‬‫בעל‬‫השליטה‬
‫בחברה‬‫קיבל‬‫את‬‫ההלוואה‬‫מהחברה‬.‫מקור‬‫החובה‬‫הוא‬‫בסעיף‬2‫ואילו‬‫סעיף‬3(‫ט‬()1)‫אך‬
‫מבהיר‬‫אותה‬".
‫יש‬‫להתייחס‬‫אל‬‫ס‬'3(‫ט‬1)‫בזהה‬‫לס‬'3(‫ט‬),‫כלומר‬‫כסעיף‬‫הבהרה‬
‫וכימות‬‫בלבד‬,‫המבהיר‬‫כי‬"‫משיכה‬‫מחברה‬"‫תסווג‬‫כהכנסה‬‫מדיבידנד‬,
‫עבודה‬‫או‬‫מעסק‬‫לפי‬‫העניין‬,‫את‬‫מועד‬‫החיוב‬‫במס‬‫ואת‬‫הכללים‬‫לחישוב‬
‫ההכנסה‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
6

7. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫נשאלת‬‫השאלה‬‫לגבי‬‫היקף‬‫תחולתו‬‫של‬‫הסעיף‬‫כאשר‬‫מדובר‬‫בחברה‬
‫זרה‬‫אשר‬‫בבעלותו‬‫של‬‫תושב‬‫ישראל‬.‫נבחן‬‫זאת‬‫בהתאם‬‫לדין‬‫הפנימי‬
‫במדינת‬‫התושבות‬‫של‬‫החברה‬,‫כללי‬‫האמנה‬‫והוראות‬‫הפקודה‬(‫בדגש‬
‫למקום‬‫הפקת‬‫ההכנסה‬‫וכללי‬‫הזיכוי‬‫ממס‬‫זר‬).
‫סעיף‬196‫לפקודה‬:"‫משהודיע‬‫שר‬‫האוצר‬‫בצו‬,‫כי‬‫נעשה‬‫הסכם‬
‫כמפורש‬‫בצו‬‫עם‬‫מדינה‬‫פלונית‬‫ליתן‬‫הקלה‬‫ממסי‬-‫כפל‬‫לענין‬‫מס‬‫הכנסה‬
‫וכל‬‫מס‬‫אחר‬‫כיוצא‬‫בו‬‫המוטלים‬‫לפי‬‫דיני‬‫אותה‬‫מדינה‬(‫להלן‬-‫מדינה‬
‫גומלת‬),‫וכי‬‫מן‬‫המועיל‬‫הוא‬‫שיינתן‬‫להסכם‬‫זה‬‫תוקף‬‫בישראל‬-‫יהא‬
‫תוקף‬‫להסכם‬(‫להלן‬-‫ההסכם‬)‫לענין‬‫מס‬‫הכנסה‬,‫על‬‫אף‬‫האמור‬‫בכל‬
‫חיקוק‬."
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
7

8. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬1:
‫תושב‬‫ישראל‬‫הינו‬‫בעלים‬‫של‬‫חברה‬‫הולנדית‬,‫שבה‬‫יש‬‫לו‬
‫יתרת‬‫הלוואה‬‫שאינה‬‫נושאת‬‫ריבית‬,‫בסך‬‫של‬800‫אלפי‬
‫אירו‬.
‫דין‬‫ישראלי‬:
‫חיוב‬‫בריבית‬‫רעיונית‬‫עד‬‫למועד‬‫החיוב‬‫בדיבידנד‬-‫ס‬'3(‫ט‬),‫למעט‬
‫הלוואה‬‫שהיא‬‫עסקה‬‫בין‬‫לאומית‬‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬85‫א‬.
‫חיוב‬‫קרן‬‫ההלוואה‬‫כדיבידנד‬‫במועד‬‫החיוב‬(‫שוטף‬+‫שנה‬)-‫ס‬'3(‫ט‬1).
‫ס‬'4‫א‬‫קובע‬,‫כי‬‫מקום‬‫הפקת‬‫ההכנסה‬‫בהולנד‬‫לפי‬‫מקום‬‫מושבו‬‫של‬
‫המשלם‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫הולנדית‬ ‫חברה‬
8

9. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬1‫המשך‬:
‫דין‬‫הולנדי‬:
‫חיוב‬‫בריבית‬‫רעיונית‬-‫ההפרש‬‫בין‬‫ריבית‬‫שוק‬‫לבין‬‫הריבית‬
‫הנקובה‬‫בהלוואה‬,‫תסווג‬‫כדיבידנד‬‫רעיוני‬‫בידי‬‫בעל‬‫מניות‬
‫המחזיק‬‫לפחות‬5%‫מהחברה‬‫ההולנדית‬.
‫חיוב‬‫רעיוני‬‫של‬‫קרן‬‫ההלוואה‬‫כדיבידנד‬-‫לא‬‫קיים‬‫בדין‬‫ההולנדי‬.
‫אמנת‬‫המס‬‫עם‬‫הולנד‬:
‫סעיף‬11‫לאמנה‬‫קובע‬‫הוראות‬‫לגבי‬‫מיסוי‬‫דיבידנדים‬.
‫סעיף‬11(5)‫מגדיר‬‫מהו‬‫דיבידנד‬‫לעניין‬‫האמנה‬‫עם‬‫הולנד‬:‫בסעיף‬
‫זה‬-"‫הכנסה‬‫ממניות‬,‫ממניות‬"‫הנאה‬"(Jouissance
Shares)‫או‬‫זכויות‬"‫הנאה‬",‫ממניות‬‫במכרות‬,‫ממניות‬‫יסוד‬‫או‬
‫מזכויות‬‫אחרות‬‫המשתתפות‬‫ברווחים‬,‫וכן‬‫הכנסה‬‫מתביעות‬‫חוב‬
‫המשתתפות‬‫ברווחים‬,‫והכנסה‬‫מזכויות‬‫אחרות‬‫בחברה‬‫אשר‬‫דינה‬,
‫לפי‬‫חוקי‬‫המס‬‫של‬‫המדינה‬‫שבה‬‫מקום‬‫מושב‬‫החברה‬‫המחלקת‬,
‫כדין‬‫הכנסה‬‫ממניות‬".
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫הולנדית‬ ‫חברה‬
9

10. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬1‫המשך‬:
‫סוגיות‬‫לבחינה‬:
1.‫האם‬‫רק‬‫הדין‬‫בהולנד‬‫יכול‬‫לקבוע‬‫חלוקת‬‫דיבידנד‬‫על‬‫ידי‬‫חברה‬‫הולנדית‬?
‫סעיף‬11‫לאמנה‬‫עם‬‫הולנד‬‫קובע‬‫שדיבידנד‬‫נקבע‬‫בהתאם‬‫להוראות‬‫הדין‬
‫בהולנד‬.
‫טענה‬:‫לא‬‫ניתן‬‫לכפות‬‫על‬‫חברה‬‫הולנדית‬‫חלוקת‬‫דיבידנד‬‫רעיוני‬‫לבעל‬
‫המניות‬,‫אם‬‫לא‬‫נקבעה‬‫חלוקה‬‫כאמור‬‫בדין‬‫ההולנדי‬.
2.‫סעיף‬3(‫ט‬1)‫ממעט‬"‫משיכה‬‫מחברה‬"‫אשר‬‫חויבה‬‫במלוא‬‫המס‬.
‫טענה‬:‫על‬‫אף‬‫הגדרת‬"‫מס‬"‫לפי‬‫הוראות‬‫הפקודה‬,‫האם‬‫ניתן‬‫לטעון‬
‫שבאספקלריה‬‫של‬‫דיני‬‫המס‬‫הבינ‬"‫ל‬‫ואמנות‬‫המס‬,‫יש‬‫לפרש‬‫את‬"‫מלוא‬
‫המס‬"‫גם‬‫כמסים‬‫ששולמו‬‫בהולנד‬.
3.‫כיצד‬‫יקבל‬‫בעל‬‫המניות‬‫זיכוי‬‫מהמס‬‫בישראל‬‫בעת‬‫שיחולק‬‫לו‬‫דיבידנד‬
‫בפועל‬15%‫ניכוי‬‫מס‬‫במקור‬:
‫האם‬‫יחול‬‫מנגנון‬‫של‬‫זיכוי‬‫רעיוני‬‫כפי‬‫שהיה‬‫קיים‬‫בהוראות‬‫החנ‬"‫ז‬‫טרם‬
‫תיקון‬198‫לפקודה‬?
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫הולנדית‬ ‫חברה‬
10

11. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬2:
‫תושב‬‫ישראל‬‫מחזיק‬‫בחברה‬‫בריטית‬.‫בבעלות‬‫החברה‬‫דירת‬‫מגורים‬
‫שנרכשה‬‫ב‬-2009‫והושכרה‬‫לצד‬-3.‫החל‬‫מ‬-2017‫הדירה‬‫משמשת‬
‫את‬‫הבן‬‫למגורים‬.
‫דין‬‫ישראלי‬:
‫העמדת‬‫נכס‬‫לקרוב‬-‫עומד‬‫בהגדרת‬"‫משיכה‬‫מחברה‬".
‫מועד‬‫החיוב‬-‫בתום‬‫שנת‬‫המס‬.
‫חיוב‬‫בגין‬‫העמדת‬‫הנכס‬(‫כדיבידנד‬‫או‬‫משכורת‬‫או‬‫הכנסה‬
‫מעסק‬)‫בגובה‬‫עלות‬‫הנכס‬‫בניכוי‬‫יתרת‬‫זכות‬‫ובניכוי‬‫יתרת‬
‫הלוואה‬(‫משכנתא‬).
‫חיוב‬‫בגין‬‫השימוש‬‫בנכס‬(‫מס‬‫שולי‬)‫עד‬‫להשבתו‬‫לחברה‬‫לפי‬
‫הגבוה‬‫מבין‬:
•‫שווי‬‫השוק‬‫בגין‬‫השימוש‬‫בנכס‬.
•‫השיעור‬‫שנקבע‬‫בס‬'3(‫ט‬()1)‫לעניין‬‫הלוואה‬‫המוכפל‬‫בעלות‬
‫הנכס‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫בריטית‬ ‫חברה‬
11

12. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫בריטית‬ ‫חברה‬
‫מקרה‬ ‫המשך‬2:
‫דין‬‫בריטי‬:
‫חיוב‬‫בגין‬‫השימוש‬‫בנכס‬?
‫חיוב‬‫דיבידנד‬‫רעיוני‬‫בגובה‬‫עלות‬‫הנכס‬?
‫אמנת‬‫המס‬:
‫המונח‬"‫דיבידנדים‬"‫בסעיף‬‫זה‬‫משמעו‬-‫הכנסה‬‫ממניות‬‫או‬‫מזכויות‬
‫אחרות‬,‫אשר‬‫אינן‬‫תביעות‬-‫חוב‬,‫המשתתפות‬‫ברווחים‬,‫וכן‬‫הכנסה‬
‫מזכויות‬‫אחרות‬‫בחברה‬,‫אשר‬‫דינה‬,‫לפי‬‫חוקי‬‫המס‬‫של‬‫הארץ‬‫שבה‬
‫מקום‬‫המושב‬‫של‬‫החברה‬‫המחלקת‬,‫כדין‬‫הכנסה‬‫ממניות‬,‫והוא‬‫כולל‬
‫גם‬‫כל‬‫פריט‬‫אחר‬(‫למעט‬‫ריבית‬‫או‬‫תמלוגים‬‫המשוחררים‬‫ממס‬‫לפי‬
‫סעיף‬7‫או‬‫סעיף‬8‫של‬‫אמנה‬‫זו‬)‫אשר‬‫לפי‬‫דיני‬‫הארץ‬‫שבה‬,‫מקום‬
‫מושבה‬‫של‬‫החברה‬‫המחלקת‬,‫רואים‬‫אותו‬‫או‬‫אפשר‬‫לראותו‬,
‫כדיבידנד‬,‫או‬‫כחלוקת‬‫רווחים‬‫של‬‫חברה‬.
‫מסקנה‬:‫סיווג‬‫הכנסה‬‫כ‬-"‫דיבידנד‬"‫הוא‬‫בהתאם‬‫לדין‬‫הפנימי‬
‫במקום‬‫מושבה‬‫של‬‫החברה‬‫המחלקת‬-‫בריטניה‬.
12

13. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫בריטית‬ ‫חברה‬
‫מקרה‬ ‫המשך‬2:
‫נק‬'‫למחשבה‬:
‫גם‬‫ישראל‬‫וגם‬‫בריטניה‬‫מחייבות‬‫בגין‬‫השימוש‬‫בנכס‬‫כהכנה‬
‫משכר‬‫עבודה‬,‫אולם‬‫אופן‬‫כימות‬‫ההכנסה‬‫שונה‬.
‫לעומת‬‫ישראל‬,‫בבריטניה‬‫לא‬‫קיים‬‫מנגנון‬‫חיוב‬‫נוסף‬‫של‬
‫דיבידנד‬‫רעיוני‬‫בגובה‬‫עלות‬‫הדירה‬.
‫חיוב‬‫רעיוני‬‫בניגוד‬‫להוראות‬‫האמנה‬.
13

14. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬3:
‫תושב‬‫ישראל‬‫הינו‬‫בעלים‬‫בחברה‬‫ישראלית‬‫ובעל‬80%
‫בחברה‬‫אמריקאית‬‫מסוג‬LLC‫אשר‬‫שקופה‬‫לצורכי‬
‫המס‬‫ע‬"‫פ‬‫הדין‬‫בארה‬"‫ב‬.
‫החברה‬‫הישראלית‬‫מעניקה‬‫הלוואה‬‫לחברה‬‫האמריקאית‬
‫המשמשת‬‫אותה‬‫לתכלית‬‫כלכלית‬.
‫האם‬‫יש‬‫לראות‬‫בהלוואה‬‫כמשיכה‬‫בעקיפין‬‫החייבת‬‫במס‬
‫בהתאם‬‫להוראות‬‫סעיף‬3(‫ט‬1)?
‫סעיף‬3(‫ט‬1()9):
"‫לא‬‫יראו‬‫הלוואה‬‫שניתנה‬‫לחברה‬‫אחרת‬‫המשמשת‬
‫לתכלית‬‫כלכלית‬‫בחברה‬‫המקבלת‬‫את‬‫ההלוואה‬‫כמשיכה‬
‫מחברה‬‫בעקיפין‬,‫ובלבד‬‫שהחברה‬‫המקבלת‬‫אינה‬‫תאגיד‬
‫שקוף‬;
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
LLC
14

15. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫המשך‬‫מקרה‬3:
‫האם‬‫ה‬-LLC‫הינו‬"‫תאגיד‬‫שקוף‬"?
‫הגדרת‬"‫תאגיד‬‫שקוף‬"-‫חברה‬‫שהכנסתה‬‫או‬‫הכנסתה‬‫החייבת‬‫מיוחסת‬‫לבעלי‬
‫הזכויות‬‫בה‬,‫למעט‬‫אם‬‫כל‬‫בעלי‬‫הזכויות‬‫בה‬‫הן‬‫חברות‬‫החייבות‬‫במס‬‫לפי‬‫סעיף‬
126(‫א‬).‫פס‬"‫ד‬‫פארן‬-‫הכנסה‬‫חייבת‬‫היא‬‫גם‬‫הפסד‬.
‫חוזר‬‫מס‬‫הכנסה‬5/2004‫מתייחס‬‫אל‬-LLC‫כחבר‬‫בני‬‫אדם‬,‫קרי‬‫כתאגיד‬(‫לא‬‫שקוף‬)
‫ורווחים‬‫שיחולקו‬‫ע‬"‫י‬‫התאגיד‬‫ייחשבו‬‫כדיבידנד‬‫בידי‬‫תושב‬‫ישראל‬.‫השקפת‬‫הרווחים‬
‫ע‬"‫פ‬‫החוזר‬‫מתאפשרת‬‫לבחירת‬‫הנישום‬‫רק‬‫לצורכי‬‫זיכוי‬‫ממסי‬‫חוץ‬.‫מכיוון‬‫שהפסדים‬
‫לא‬‫עולים‬‫לנישום‬,‫וההשקפה‬‫הינה‬‫רק‬‫לצרכי‬‫זיכוי‬‫מס‬‫זר‬–‫יש‬‫בסיס‬‫לטענה‬‫כי‬‫ה‬
LLC‫אינו‬‫תאגיד‬‫שקוף‬–‫אף‬‫למי‬‫שבחר‬
‫האם‬‫מי‬‫שבחר‬‫להשקיף‬LLC,‫כן‬‫יחשב‬‫התאגיד‬‫שקוף‬‫לגביו‬.‫אזי‬‫מי‬‫שלא‬‫בחר‬
‫להשקיף‬‫לא‬‫תאגיד‬‫שקוף‬‫לגביו‬.‫כאשר‬‫יש‬‫מספר‬‫בעלי‬‫מניות‬‫ב‬LLC,‫האם‬‫תאגיד‬
‫שקוף‬‫רק‬‫אם‬‫כל‬‫בעלי‬‫הזכויות‬‫בחרו‬‫להשקיף‬‫אותו‬?.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
11

16. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫חוזר‬‫הביטוח‬‫הלאומי‬–"‫הכנסות‬‫חברה‬LLC"‫מיום‬22/01/2017"‫בעקבות‬‫ישיבות‬
‫שקיימנו‬‫בנושא‬‫עם‬‫רשות‬‫המיסים‬‫והלשכה‬‫המשפטית‬,‫הגענו‬‫למסקנה‬‫כי‬‫דין‬
‫הכנסות‬‫מחברת‬LLC‫כדינן‬‫של‬‫הכנסות‬‫שמקורן‬‫בדיבידנד‬‫של‬‫חברה‬‫רגילה‬‫ולפיכך‬,
‫הוראות‬‫סעיף‬373‫א‬‫אינן‬‫חלות‬‫על‬‫הכנסות‬‫אלו‬".
‫אם‬‫כן‬,‫בהתאם‬‫לעמדת‬‫רשות‬‫המיסים‬,‫חברת‬‫מסוג‬LLC‫אינה‬‫חברה‬‫שקופה‬‫ולפיכך‬
‫אין‬‫לראות‬‫בהלוואה‬‫שניתנה‬‫לחברת‬‫ה‬-LLC‫כמשיכה‬‫בעקיפין‬‫ע‬"‫י‬‫בעל‬‫המניות‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
16

17. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬4:
‫חברת‬‫משלח‬‫יד‬‫זרה‬"(‫חמי‬"‫ז‬)"‫שהתאגדה‬‫בסינגפור‬,‫ומחוזקת‬
‫על‬‫ידי‬‫תושב‬‫ישראל‬‫ותושב‬‫חוץ‬‫בשיעור‬‫של‬80%‫ו‬-20%
‫בהתאמה‬.
‫החמי‬"‫ז‬‫משמשת‬‫כדירקטור‬‫בחברות‬‫זרות‬‫תושבות‬‫המזרח‬
‫הרחוק‬‫כדוגמת‬:‫הונג‬‫קונג‬,‫סין‬,‫יפן‬‫ותאילנד‬.
‫בנוסף‬‫החמי‬"‫ז‬‫מעניקה‬‫שירותי‬‫דירקטוריון‬‫לחברה‬‫תושבת‬
‫ישראל‬.
‫הנחות‬:
‫שליטה‬‫וניהול‬‫בחמי‬"‫ז‬‫מתקיימים‬‫מחוץ‬‫לישראל‬.
‫עיקר‬‫ההכנסות‬‫של‬‫החמי‬"‫ז‬‫מופק‬‫מחוץ‬‫לישראל‬‫ומקורו‬
‫מחברות‬‫זרות‬‫שמחוץ‬‫לישראל‬.
‫ינוכה‬‫מס‬‫במקור‬‫במדינות‬‫הזרות‬‫בגין‬‫שירותי‬
‫הדירקטוריון‬‫בהתאם‬‫להוראות‬‫הדין‬‫הפנימי‬‫שלהן‬
‫ולאמנות‬‫המס‬‫עם‬‫סינגפור‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫קבע‬ ‫מוסד‬
17

18. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬4‫המשך‬:
‫דיני‬‫המס‬‫בסינגפור‬:
‫שיטת‬‫המס‬‫טריטוריאלית‬.
‫הכנסות‬‫שהוקפו‬‫מחוץ‬‫לסינגפור‬‫אינן‬‫מדווחות‬‫בדו‬"‫ח‬‫המס‬
‫כל‬‫עוד‬‫לא‬‫נתקבלו‬‫בסינגפור‬.
‫דיני‬‫המס‬‫בישראל‬:
‫החברה‬‫מקיימת‬‫את‬‫התנאים‬‫להגדרת‬‫חמי‬"‫ז‬(‫ס‬'75‫ב‬1).
‫הכנסתה‬‫והכנסתה‬‫החייבת‬‫של‬‫החמי‬"‫ז‬‫ייקבעו‬‫בהתאם‬
‫לדיני‬‫המס‬‫בסינגפור‬.
‫מכיוון‬‫שסינגפור‬‫היא‬‫מדינת‬‫אמנה‬‫ולאור‬‫שיטת‬‫המיסוי‬
‫הטריטוריאלית‬,‫ובהנחה‬‫שלא‬‫הובאו‬‫ההכנסות‬‫של‬
‫החמי‬"‫ז‬‫לשטחי‬‫סינגפור‬(‫חשבון‬‫בנק‬),‫אין‬‫הכנסה‬‫חייבת‬
‫בהתאם‬‫לדין‬‫הישראלי‬‫בגין‬‫הכנסות‬‫החברה‬‫מדמי‬
‫דירקטוריון‬‫לחברות‬‫הזרות‬.
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫קבע‬ ‫מוסד‬
18

19. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מקרה‬4‫המשך‬:
‫דיני‬‫המס‬‫בישראל‬:
‫ס‬'75‫ב‬1(‫ג‬()1)‫מחזיר‬‫לבסיס‬‫המס‬‫הכנסות‬‫דיבידנד‬‫ורווחי‬
‫הון‬‫שהינם‬‫הכנסה‬‫פטורה‬‫או‬‫שאינם‬‫בבסיס‬‫המס‬.‫הכנסה‬
‫אחרת‬,‫כדוגמת‬‫הכנסות‬‫ממשלח‬‫יד‬,‫אינן‬‫מוחזרות‬‫לבסיס‬
‫המס‬.
‫ס‬'62‫א‬"‫חברת‬‫ארנק‬"‫אינו‬‫חל‬‫על‬‫חמי‬"‫ז‬.
‫הכנסות‬‫מוסד‬‫הקבע‬–‫דמי‬‫הדרקטוריון‬‫מהחברות‬‫בישראל‬
‫כפופות‬‫למס‬‫חברות‬.
‫מסקנות‬:
‫הכנסות‬‫החמי‬"‫ז‬‫מפעילותה‬‫מחוץ‬‫לישראל‬‫תהיה‬‫כפופה‬‫למס‬‫רק‬
‫בעת‬‫חלוקת‬‫דיבידנד‬‫בפועל‬‫לבעל‬‫המניות‬.
‫הכנסות‬‫החמי‬"‫ז‬‫מפעילותה‬‫בישראל‬‫תהיה‬‫כפופה‬‫למס‬‫חברות‬
‫בלבד‬(‫לא‬‫יחול‬‫ס‬'62‫א‬–‫מיסוי‬‫חד‬‫שלבי‬–‫על‬‫כלל‬‫הכנסות‬
‫החמי‬"‫ז‬).
‫נבחרות‬ ‫וסוגיות‬ ‫תהיות‬
‫קבע‬ ‫מוסד‬
19

20. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
20
‫ההקשבה‬ ‫על‬ ‫תודה‬!
‫ארצי‬,‫חיבה‬,‫אלמקייס‬,‫כהן‬-‫בע‬ ‫מיסוי‬ ‫פתרונות‬"‫מ‬
‫גן‬ ‫רמת‬:‫טלפון‬:03-6134111,‫פקס‬:03-6133113
‫חיפה‬:‫טלפון‬:04-9118181,‫פקס‬:04-9118188
www.ahec-tax.co.il