הרצאתו של רו"ח רן ארצי בערב עיון של לשכת רואי החשבון בנושא מיסוי תאגידים

1. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫שנת‬ ‫לסוף‬ ‫הערכות‬2017-‫תאגידים‬ ‫מיסוי‬
1
‫מרצה‬:‫רו‬"‫ארצי‬ ‫רן‬ ‫ח‬-‫מנהל‬ ‫שותף‬
‫ארצי‬,‫חיבה‬,‫אלמקייס‬,‫כהן‬-‫בע‬ ‫מיסוי‬ ‫פתרונות‬"‫מ‬
www.ahec-tax.co.il
‫עיון‬ ‫ערב‬-‫חשבון‬ ‫רואי‬ ‫לשכת‬-‫אביב‬ ‫תל‬
‫הלשכה‬ ‫בית‬-‫אביב‬ ‫תל‬3.12.17

2. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עניינים‬ ‫תוכן‬
2
‫בזכויות‬ ‫החזקה‬ ‫בגין‬ ‫הנדרשים‬ ‫והדוחות‬ ‫הדיווחים‬ ‫הגשת‬
‫חוץ‬ ‫תושבות‬ ‫בחברות‬.
‫מס‬ ‫תכנוני‬,‫בדיווח‬ ‫החייבות‬ ‫ועמדות‬ ‫פעולות‬.
‫שקופים‬ ‫תאגידים‬ ‫מיסוי‬(‫כפויה‬ ‫דיבידנד‬ ‫חלוקת‬,‫חברות‬
‫ארנק‬ ‫וחברות‬ ‫בית‬.)
‫בעלים‬ ‫משיכות‬.
‫חמי‬"‫ז‬‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫למיסוי‬ ‫אפשרי‬ ‫כפתרון‬.

3. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
3

4. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
4

5. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫דיווח‬‫בגין‬‫חוות‬‫דעת‬-‫ס‬'131‫ד‬.
‫נקיטת‬‫עמדה‬‫חייבת‬‫בדיווח‬-‫ס‬'131‫ה‬.
‫תכנוני‬‫מס‬‫חייבים‬‫בדיווח‬-‫ס‬'131‫ז‬.
‫אחריות‬‫מייצג‬?
‫מבוא‬
5

6. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫במסגרת‬‫תיקון‬215‫לפקודה‬‫נקבע‬‫סעיף‬131(‫ב‬1‫א‬)‫על‬‫פיו‬‫החל‬‫משנת‬
‫המס‬2016‫חלה‬‫החובה‬‫לדווח‬‫בגין‬"‫חוות‬‫דעת‬"‫או‬"‫עמדה‬‫חייבת‬
‫בדיווח‬"‫במסגרת‬‫הדוח‬‫השנתי‬.
‫תנאי‬‫סף‬-‫לדיווח‬:
‫מי‬‫שקיבל‬"‫חוות‬‫דעת‬"‫ו‬‫או‬‫נקט‬"‫עמדה‬‫חייבת‬‫בדיווח‬"(‫יחיד‬‫או‬
‫חברה‬).
‫והכנסתו‬‫בשנת‬‫המס‬(‫למעט‬‫רווח‬‫הון‬),‫עולה‬‫על‬3‫מיליון‬₪.
‫או‬:
‫שהיתה‬‫לו‬‫בשנת‬‫המס‬‫תמורה‬‫מעסקה‬‫הונית‬‫העולה‬‫על‬1.5‫מיליון‬₪
(‫בחו‬"‫ד‬-‫חוות‬‫הדעת‬‫ניתנה‬‫בשל‬‫אותה‬‫עסקה‬).
‫יהא‬‫חייב‬‫בדיווח‬.
‫בגין‬ ‫דיווח‬"‫דעת‬ ‫חוות‬" / "‫עמדה‬ ‫נקיטת‬
‫בדיווח‬ ‫חייבת‬"
6

7. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מי‬‫שקיבל‬"‫חוות‬‫דעת‬"‫ידווח‬‫על‬‫כך‬‫בדוח‬‫המס‬‫השנתי‬‫ובדוח‬‫הניכויים‬
‫השנתי‬‫המוגש‬‫לשנת‬‫המס‬‫שלגביה‬‫מובא‬‫בחשבון‬‫יתרון‬‫המס‬.
‫הדיווח‬‫ייעשה‬‫באמצעות‬‫טופס‬1345(‫מס‬‫הכנסה‬,‫מע‬"‫מ‬).
‫ובלבד‬‫שלא‬‫תידרש‬‫מסירתה‬‫של‬‫חוות‬‫הדעת‬‫לרשות‬‫המיסים‬.
‫בדיווח‬‫כאמור‬‫יפורטו‬‫כל‬‫אלה‬‫בלבד‬:
‫עצם‬‫קבלת‬‫חוות‬‫הדעת‬.
‫הפעולה‬‫או‬‫הנכס‬‫הנדונים‬‫בחוות‬‫הדעת‬.
‫סוג‬‫סוגיית‬‫המיסוי‬-‫ניכויים‬,‫פחת‬,‫סיווג‬‫הכנסה‬,‫סיווג‬‫הוצאה‬‫וכל‬‫סוגיה‬‫אחרת‬
‫שיקבע‬‫המנהל‬.
‫דעת‬ ‫חוות‬ ‫בגין‬ ‫דיווח‬
7

8. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הגדרת‬"‫חוות‬‫דעת‬"‫בהתאם‬‫להוראות‬‫הסעיף‬-‫תנאים‬‫מצטברים‬:
‫חוות‬‫דעת‬‫בכתב‬.
‫חתומה‬‫על‬‫ידי‬‫נותן‬‫חוות‬‫הדעת‬.
‫שניתנה‬‫לנישום‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬(‫למה‬‫הכוונה‬‫עקיפין‬?).
‫נועדה‬‫לאפשר‬"‫יתרון‬‫מס‬"-‫לרבות‬‫אחד‬‫מאלה‬:
‫הנחה‬‫מהמס‬ ‫הקלה‬ ‫או‬,‫המס‬ ‫אירוע‬ ‫דחיית‬,‫מקדמה‬ ‫סכום‬ ‫של‬ ‫או‬ ‫המס‬ ‫סכום‬ ‫של‬ ‫הפחתה‬,
‫ממס‬ ‫הימנעות‬ ‫או‬;
‫הימנעות‬‫הוצאות‬ ‫או‬ ‫במקור‬ ‫מס‬ ‫לנכות‬ ‫מהתחייבות‬ ‫או‬ ‫מחובה‬,‫להתחשב‬ ‫או‬‫בהפסד‬;
(‫מ‬ ‫לעניין‬"‫ה‬/ )‫מס‬ ‫החזר‬(‫מע‬ ‫לעניין‬"‫מ‬)
‫דחייה‬‫תשלום‬ ‫מועד‬ ‫של‬‫המס‬;
‫מתקיים‬‫בה‬‫אחד‬‫מאלה‬:
.1‫שכ‬"‫ט‬‫כולו‬‫או‬‫חלקו‬‫מותנה‬‫בסכום‬‫יתרון‬‫המס‬(100,000₪‫לפחות‬‫בגין‬‫חסכון‬‫המס‬
‫המרבי‬).
.2"‫תכנון‬‫מדף‬".
‫דעת‬ ‫חוות‬ ‫בגין‬ ‫דיווח‬
8

9. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
"‫תכנון‬‫מדף‬"-
‫חלופה‬‫א‬'-‫תנאים‬‫מצטברים‬:
‫חוות‬‫דעת‬‫בעלת‬‫תוכן‬‫אחיד‬‫באותו‬‫נושא‬.
‫שניתנה‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬‫בתוך‬‫תקופה‬‫של‬‫שנתיים‬‫לשלושה‬‫לקוחות‬‫לפחות‬,
‫שאינם‬‫קרובים‬‫ולא‬‫מתקיימים‬‫ביניהם‬‫יחסי‬‫שליטה‬.(‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬88‫לפקודה‬).
‫חוות‬‫הדעת‬‫אינה‬‫תלויה‬‫בנסיבות‬‫מיוחדות‬‫של‬‫מקבל‬‫חוות‬‫הדעת‬.
‫חלופה‬‫ב‬':
‫חוות‬‫דעת‬‫שהנותן‬‫הציע‬‫למקבל‬‫מיוזמתו‬‫והמקבל‬‫חויב‬‫בחובת‬‫סודיות‬‫לגבי‬‫תוכנה‬.
‫מי‬‫שנותן‬‫חוות‬‫דעת‬‫שהיא‬"‫תכנון‬‫מדף‬"‫עפ‬"‫י‬‫האופציה‬‫הראשונה‬(‫בעלת‬‫תוכן‬‫אחיד‬‫שהוצעה‬‫ל‬-3
‫לקוחות‬,‫לפחות‬),‫חייב‬‫להודיע‬‫על‬‫כך‬‫למקבל‬‫שהוא‬‫המקבל‬‫השלישי‬‫ואילך‬.
‫אי‬‫הודעה‬‫כאמור‬,‫נקבעה‬‫כעבירה‬‫עפ‬"‫י‬‫סעיף‬215‫ב‬,‫ודינו‬‫מאסר‬‫שנה‬‫או‬‫קנס‬.
‫דעת‬ ‫חוות‬ ‫בגין‬ ‫דיווח‬
9

10. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הדיווח‬‫יהא‬‫נלווה‬‫לדוח‬‫השנתי‬‫שבה‬‫ישנו‬‫יתרון‬‫המס‬,‫וימסר‬‫בטופס‬
1345(‫מס‬‫הכנסה‬,‫מע‬"‫מ‬).
‫הדיווח‬‫יתאר‬‫את‬‫עצם‬‫קבלת‬‫חוות‬‫הדעת‬,‫את‬‫הפעולה‬‫או‬‫הנכס‬‫הנדונים‬
‫בחוות‬‫הדעת‬,‫ואת‬‫סוגיית‬‫המיסוי‬‫הנדונה‬‫כגון‬‫פחת‬,‫סיווג‬‫הוצאה‬,‫וכד‬'.
‫ע‬"‫פ‬‫החוק‬,‫לא‬‫תידרש‬‫מסירתה‬‫של‬‫חוות‬‫הדעת‬‫לרשות‬‫המיסים‬.
‫אין‬‫חובה‬‫לדווח‬‫על‬‫חוות‬‫דעת‬‫שניתנה‬‫במהלך‬‫הליכי‬‫שומה‬,‫השגה‬‫או‬
‫ערעור‬‫בנוגע‬‫לסוגיות‬‫הנדונות‬‫בהליך‬‫השומה‬.
‫סיכום‬-‫דעת‬ ‫חוות‬ ‫בגין‬ ‫דיווח‬
10

11. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫אדם‬‫החייב‬‫בהגשת‬‫דוח‬‫יפרט‬‫בדוח‬‫אם‬‫נקט‬"‫עמדה‬‫חייבת‬‫בדיווח‬".
"‫עמדה‬‫חייבת‬‫בדיווח‬"-‫עמדה‬‫שמתקיימים‬‫בה‬‫כל‬‫אלה‬:
‫היא‬‫עומדת‬‫בניגוד‬‫לעמדה‬‫שפרסמה‬‫רשות‬‫המסים‬‫עד‬‫תום‬‫שנת‬‫המס‬‫שלגביה‬
‫מוגש‬‫הדוח‬;
‫מספר‬‫העמדות‬‫שתפרסם‬‫רשות‬‫המיסים‬‫הוגבל‬‫ל‬-50.
‫ללשכות‬‫המקצועיות‬‫תינתן‬‫הזדמנות‬‫סבירה‬‫לטעון‬‫טענות‬‫טרם‬‫פרסום‬
‫עמדת‬‫רשות‬‫המיסים‬.
‫בדיווח‬ ‫החייבת‬ ‫עמדה‬ ‫נקיטת‬
11

12. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הדיווח‬‫יעשה‬‫באמצעות‬‫טופס‬1346(‫מס‬‫הכנסה‬,‫מע‬"‫מ‬).
‫ביום‬26/12/2016‫פרסמה‬‫רשות‬‫המיסים‬‫את‬‫העמדות‬‫החייבות‬‫בדיווח‬‫לעניין‬
‫מס‬‫הכנסה‬,‫מע‬"‫מ‬‫ומכס‬.
‫להלן‬‫חלק‬‫מהעמדות‬‫החייבות‬‫בדיווח‬‫כפי‬‫שמוצע‬‫להוסיפן‬‫לרשימה‬‫בשנת‬
2017:
‫עמדה‬‫מס‬'01/2017-‫הגדרת‬‫דירה‬‫בחברה‬‫לפי‬‫סעיף‬3(‫ט‬1)‫לפקודה‬.
‫עמדה‬10/2017-‫חזקת‬‫ההכנסות‬‫בחברת‬‫מעטים‬‫לפי‬‫סעיף‬62‫א‬‫לפקודה‬
‫עמדה‬‫מס‬'15/2017-‫חישוב‬‫רר‬"‫ל‬‫חשבונאי‬‫במקרה‬‫של‬‫שינוי‬‫מדיניות‬
‫חשבונאית‬‫בדוחות‬‫הכספיים‬‫הסמוכים‬‫למועד‬‫המכירה‬.
‫עמדה‬‫מס‬'20/2017-‫רר‬"‫ל‬‫חוק‬‫עידוד‬.
‫עמדה‬‫מס‬'27/2017-‫רכישה‬‫עצמית‬‫של‬‫מניות‬-‫סיווג‬‫העסקה‬.
‫עמדה‬‫מס‬'33/2017-‫תשואה‬‫על‬‫חוב‬‫שאינה‬‫ריבית‬.
‫בדיווח‬ ‫החייבת‬ ‫עמדה‬ ‫נקיטת‬
12

13. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫המשך‬‫עמדות‬‫חייבות‬‫בדיווח‬‫כפי‬‫שמוצע‬‫להוסיפן‬‫לרשימה‬‫בשנת‬2017:
‫עמדה‬‫מס‬'37/2017-‫הפרה‬‫של‬‫תכנית‬‫הענקת‬‫אופציות‬‫לפי‬201.
‫עמדה‬‫מס‬'42/2017-‫הכנסת‬‫עבודה‬‫של‬‫תושב‬‫ישראל‬‫בגין‬‫עבודתו‬‫בחו‬"‫ל‬.
‫עמדה‬‫מס‬'43/2017-‫הכנסת‬‫עבודה‬‫של‬‫תושב‬‫חוץ‬‫בגין‬‫עבודתו‬‫בישראל‬.
‫עמדה‬‫מס‬'59/2017-‫דיבידנד‬‫וריבית‬‫נחשבים‬‫ל‬"‫סלים‬"‫נפרדים‬‫לעניין‬
‫זיכוי‬‫בגין‬‫מיסי‬‫חוץ‬.
‫עמדה‬‫מס‬'64/2017-‫מיסוי‬‫מרכיב‬‫רווחים‬‫ראויים‬‫לחלוקה‬‫במכירת‬‫מניות‬
‫חברה‬‫ישראלית‬‫ע‬"‫י‬‫תושב‬‫חוץ‬.
‫בדיווח‬ ‫החייבת‬ ‫עמדה‬ ‫נקיטת‬
13

14. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫אדם‬‫שלא‬‫דיווח‬‫על‬‫קבלת‬‫חוות‬‫דעת‬/‫נקיטת‬‫עמדה‬,‫יראוהו‬‫כאילו‬‫לא‬
‫הגיש‬‫את‬‫הדו‬"‫ח‬,‫והוא‬‫עלול‬‫להיות‬‫חשוף‬‫לקנס‬‫גרעון‬‫של‬30%.
‫עולה‬‫חדש‬‫ותושב‬‫חוזר‬‫ותיק‬‫שאינם‬‫חייבים‬‫בהגשת‬‫דו‬"‫ח‬,‫לא‬‫יהיו‬
‫חייבים‬‫בהגשת‬‫דיווח‬‫לגבי‬‫חוות‬‫דעת‬‫שקיבלו‬(‫חתומה‬‫ובכתב‬).‫זו‬‫היתה‬
‫עמדת‬‫רשות‬‫המיסים‬‫כפי‬‫שבאה‬‫לידי‬‫ביטוי‬‫בדיונים‬‫שהתקיימו‬‫בועדת‬
‫הכספים‬.
‫בכל‬‫מקרה‬,‫המלצת‬‫הבסיס‬‫הינה‬‫לדווח‬,‫שכן‬‫דיווח‬‫כאמור‬‫ישלול‬‫מפקיד‬
‫השומה‬‫את‬‫הזכות‬‫לקבל‬‫את‬‫חוות‬‫הדעת‬‫מחד‬‫ומאידך‬‫יספק‬‫הגנה‬‫בפני‬
‫טענות‬‫בדבר‬‫אי‬‫הגשת‬‫דוח‬,‫עבירה‬‫פלילית‬‫וכו‬'.
‫סיכום‬-‫חו‬"‫ד‬/‫חייבת‬ ‫עמדה‬ ‫נקיטת‬
‫בדיווח‬
14

15. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
15
‫מספר‬ ‫מס‬ ‫מבזק‬ ‫מתוך‬668

16. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫סעיף‬224(‫אחריות‬‫המסייע‬‫לעריכת‬‫דו‬"‫ח‬)-"‫מי‬‫שסייע‬‫לאחר‬‫לערוך‬
‫דו‬"‫ח‬,‫הודעה‬‫או‬‫מסמך‬‫אחר‬‫לצורך‬‫פקודה‬‫זו‬,‫כשהוא‬‫יודע‬‫שאותו‬‫דו‬"‫ח‬,
‫הודעה‬‫או‬‫מסמך‬‫כולל‬‫ידיעה‬‫לא‬‫נכונה‬,‫או‬‫אדם‬‫שהתייצב‬‫כנציגו‬‫של‬
‫נישום‬‫ומסר‬‫ידיעה‬‫לצורך‬‫פקודה‬‫זו‬‫כשהוא‬‫יודע‬‫שאינה‬‫נכונה‬,‫יראוהו‬,
‫לענין‬‫הסעיפים‬215-217‫ו‬-220‫כאילו‬‫עשה‬‫את‬‫הדברים‬‫האמורים‬".
‫אי‬‫דיווח‬‫בגין‬‫פעולה‬‫החייבת‬‫בדיווח‬‫הינה‬‫עבירה‬‫לפי‬‫ס‬'216(8)‫לפקודה‬.
‫מי‬‫שנתן‬"‫תכנון‬‫מדף‬"‫מחויב‬‫לדווח‬‫על‬‫כך‬‫ללקוח‬-‫אי‬‫מתן‬‫הודעה‬‫כאמור‬
‫מהווה‬‫עבירה‬‫לפי‬‫ס‬'215‫ב‬.
‫סעיפי‬‫עונשין‬‫כללים‬-‫ס‬'217‫וס‬'215.
‫מייצג‬ ‫אחריות‬
16

17. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'01/2017-‫הגדרת‬‫דירה‬‫בחברה‬‫לפי‬‫סעיף‬3(‫ט‬1)‫לפקודה‬
‫לעניין‬‫הגדרת‬"‫דירה‬"‫הקבועה‬‫בסעיף‬3(‫ט‬1)‫בפקודה‬,‫יראו‬‫כדירה‬‫בין‬‫אם‬‫היא‬
‫בישראל‬‫ובין‬‫מחוץ‬‫לישראל‬‫ובין‬‫אם‬‫היא‬‫בעיקרה‬‫בשימוש‬‫בעל‬‫המניות‬‫המהותי‬‫ובין‬
‫בעיקרה‬‫בשימוש‬‫קרובו‬.
‫עמדה‬‫מס‬'02/2017-‫יתרות‬‫זכות‬‫בחברה‬‫לפי‬‫סעיף‬3(‫ט‬1)‫לפקודה‬
‫יראו‬‫יתרה‬‫הניתנת‬‫לקיזוז‬,‫רק‬‫יתרת‬‫זכות‬‫שבעל‬‫המניות‬‫זכאי‬‫ל‬"‫משוך‬"‫אותה‬‫במועד‬
‫החיוב‬‫ולהשיב‬‫אותה‬‫אליו‬.
‫עמדה‬‫מס‬'06/2017-‫הוראת‬‫המעבר‬‫לדירה‬‫שהועברה‬‫לבעל‬‫מניות‬‫בחברה‬‫לפי‬‫סעיף‬
3(‫ט‬1)‫לפקודה‬
-‫מס‬‫הכנסתו‬‫של‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫שהעביר‬‫לרשותו‬‫דירה‬‫שהיתה‬‫בבעלותה‬‫של‬
‫החברה‬‫שבבעלותו‬...‫תנוכה‬‫יתרת‬‫הלוואה‬/‫זכות‬‫מההכנסה‬‫כאמור‬‫בסעיף‬
3(‫ט‬1()6()‫ב‬()1)‫או‬(2)‫רק‬‫במקרה‬‫בו‬‫ההלוואה‬/‫יתרת‬‫הזכות‬‫נגרעה‬‫מיד‬‫לאחר‬‫מכן‬
‫ממאזן‬‫החברה‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
17

18. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'08/2017-‫הלוואה‬‫בעקיפין‬‫לבעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫בחברה‬‫לפי‬‫סעיף‬
3(‫ט‬1)‫לפקודה‬
-‫סעיף‬3(‫ט‬1()9)‫בפקודה‬,‫יחול‬‫רק‬‫אם‬‫מדובר‬‫בהלוואה‬‫לחברה‬‫אחרת‬‫ולא‬
‫הלוואה‬‫לבעל‬‫המניות‬‫המהותי‬‫במישרין‬.
-‫ובנוסף‬,‫רק‬‫במקום‬‫בו‬‫מדובר‬‫בהלוואה‬‫בהתאם‬‫למבחני‬‫הפסיקה‬‫כגון‬:‫קיום‬
‫הסכם‬‫הלוואה‬‫חתום‬,‫לוח‬‫סילוקין‬‫מוסדר‬‫בו‬‫נקבעו‬‫בין‬‫היתר‬‫שיעורי‬‫הריבית‬,
‫מועדי‬‫התשלומים‬,‫ערבויות‬‫וכיוצ‬"‫ב‬.
‫עמדה‬10/2017-‫חזקת‬‫ההכנסות‬‫בחברת‬‫מעטים‬‫לפי‬‫סעיף‬62‫א‬‫לפקודה‬
‫החזקה‬‫הקבועה‬‫בסעיף‬62‫א‬(‫א‬()3)‫הינה‬‫חזקה‬‫שאינה‬‫ניתנת‬‫לסתירה‬.‫מנגד‬,‫ייתכן‬
‫ויראו‬‫בהכנסה‬‫חייבת‬‫של‬‫חברת‬‫מעטים‬‫שלא‬‫מתקיימת‬‫בה‬‫החזקה‬‫כאמור‬,
‫כהכנסתו‬‫של‬‫היחיד‬‫בכפוף‬‫להתקיימות‬‫התנאי‬‫האיכותי‬‫הקבוע‬‫בסעיף‬‫לפיו‬‫מדובר‬
‫בפעילות‬‫הנעשית‬‫בידי‬‫עובד‬‫עבור‬‫מעסיקו‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
18

19. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'15/2017-‫חישוב‬‫רר‬"‫ל‬‫חשבונאי‬‫במקרה‬‫של‬‫שינוי‬‫מדיניות‬
‫חשבונאית‬‫בדוחות‬‫הכספיים‬‫הסמוכים‬‫למועד‬‫המכירה‬
‫חברה‬‫שביצעה‬‫שינוי‬‫מדיניות‬‫חשבונאית‬‫בדוחות‬‫הכספיים‬‫לתקופה‬‫שקדמה‬
‫ליום‬‫המכירה‬,‫והדוחות‬‫נחתמו‬‫לאחר‬‫יום‬‫המכירה‬‫או‬‫בסמוך‬‫לו‬,‫והשינוי‬‫הגדיל‬
‫את‬‫הרווחים‬‫הראויים‬‫לחלוקה‬‫כהגדרתם‬‫בסעיף‬94‫ב‬‫לפקודה‬(‫להלן‬:"‫רר‬"‫ל‬)"
‫בחלופה‬‫החשבונאית‬‫יראו‬‫בכך‬‫שינוי‬‫שכל‬‫מטרתו‬‫הקטנת‬‫מס‬‫בלתי‬‫נאותה‬,
‫ובהתאם‬‫יחושב‬‫הרר‬"‫ל‬‫בחלופה‬‫החשבונאית‬‫תחת‬‫המדיניות‬‫החשבונאית‬
‫שיושמה‬‫בדוחות‬‫הכספיים‬‫הקודמים‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
19

20. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'17/2017-‫חישוב‬‫רר‬"‫ל‬‫בחברה‬‫המציגה‬‫השקעותיה‬‫בחברות‬
‫מוחזקות‬‫לפי‬‫עלות‬
‫בחישוב‬‫רווחים‬‫ראויים‬‫לחלוקה‬‫כהגדרתם‬‫בסעיף‬94‫ב‬‫לפקודה‬(‫להלן‬:
"‫רר‬"‫ל‬)"(‫הן‬‫בחלופה‬‫המיסויית‬‫והן‬‫בחלופה‬‫החשבונאית‬),‫במכירת‬‫חברה‬
(‫להלן‬:"‫הנמכרת‬)"‫המחזיקה‬‫בחברה‬‫אחרת‬(‫להלן‬:"‫המוחזקת‬)"‫ומציגה‬‫את‬
‫השקעתה‬‫שלא‬‫בהתאם‬‫לשיטת‬‫השווי‬‫המאזני‬(Equity Method)‫אלא‬‫לפי‬
‫עלות‬‫ההשקעה‬,‫אין‬‫לכלול‬‫בחישוב‬‫הרר‬"‫ל‬‫את‬‫רווחי‬‫המוחזקת‬‫גם‬‫אם‬‫הנמכרת‬
‫תציג‬‫במועד‬‫המכירה‬‫דוחות‬‫פרופורמה‬‫לפי‬‫שיטת‬‫השווי‬‫המאזני‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
20

21. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'20/2017-‫רר‬"‫ל‬‫חוק‬‫עידוד‬
-‫במכירת‬‫מניותיה‬‫של‬‫חברה‬‫בעלת‬‫מפעל‬‫מאושר‬/‫מוטב‬/‫מועדף‬/‫טכנולוגי‬
‫כהגדרתם‬‫בחוק‬‫לעידוד‬‫השקעות‬‫הון‬,‫התשי‬"‫ט‬-1959(‫להלן‬:"‫החוק‬)",
‫חישוב‬‫סכום‬‫הרר‬"‫ל‬‫בחלופה‬‫המיסויית‬‫יכלול‬‫גם‬‫את‬‫הרווחים‬‫שנהנו‬‫מהטבת‬
‫המס‬‫בחברה‬‫הנמכרת‬.
-‫ככל‬‫והיו‬‫בחברה‬‫רווחים‬‫שהופטרו‬‫ממס‬‫מכח‬‫החוק‬,‫יש‬‫לקחת‬‫בחשבון‬
‫בחישוב‬‫סכום‬‫הרר‬"‫ל‬‫את‬‫הרווחים‬‫בניכוי‬‫מס‬‫החברות‬‫שיחול‬‫בעת‬‫חלוקתם‬.
-‫שיעור‬‫המס‬‫על‬‫הרר‬"‫ל‬,‫יהיה‬‫בהתאם‬‫לאמור‬‫בסעיף‬125‫ב‬‫לפקודה‬‫או‬126(‫ב‬)
‫לפקודה‬‫על‬‫פי‬‫זהות‬‫המוכר‬‫ולא‬‫יחולו‬‫שיעורי‬‫המס‬‫הקבועים‬‫לגבי‬‫דיבידנד‬
‫בחוק‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
21

22. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'21/2017-"‫יום‬‫המכירה‬"‫לפי‬‫סעיף‬88
"‫יום‬‫המכירה‬"‫במכירת‬‫נכס‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬88‫לפקודה‬,‫הינו‬‫המוקדם‬‫מבין‬
‫מועד‬‫חתימת‬‫הסכם‬‫המכירה‬‫או‬‫מועד‬‫השתכללות‬‫החוזה‬‫בין‬‫הצדדים‬‫בהתאם‬
‫לחוק‬‫החוזים‬,‫התשל‬"‫ג‬-1973‫ובהתאם‬‫למועד‬‫זה‬‫ייקבעו‬‫שיעורי‬‫המס‬‫בגין‬
‫מכירת‬‫הנכס‬,‫סכום‬‫ההפסדים‬‫הניתנים‬‫לקיזוז‬(‫ככל‬‫וישנם‬)‫וכיוצ‬"‫ב‬.
‫עמדה‬‫מס‬'26/2017-‫דיווח‬‫על‬‫רווח‬‫הון‬‫ממימוש‬‫נכס‬‫אגב‬‫מימושה‬‫של‬‫עסקה‬
‫עתידית‬
‫יצא‬‫נכס‬‫מרשותו‬‫של‬‫אדם‬‫כתוצאה‬‫ממימוש‬‫עסקה‬‫עתידית‬,‫יחולו‬‫על‬‫רווח‬
‫ההון‬‫מהעסקה‬‫שיעורי‬‫המס‬‫שהיו‬‫חלים‬‫על‬‫מימוש‬‫הנכס‬‫הנמכר‬‫ללא‬‫שינוי‬
‫כתוצאה‬‫מכך‬‫שהמימוש‬‫בוצע‬‫אגב‬‫מימוש‬‫עסקה‬‫עתידית‬.
‫קרי‬,‫תבוצע‬‫חלוקה‬‫לינארית‬‫של‬‫רווח‬‫ההון‬‫הריאלי‬‫בהתאם‬‫ליום‬‫רכישת‬‫נכס‬
‫הבסיס‬‫ובמידה‬‫והמוכר‬‫הינו‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫בנכס‬‫הבסיס‬‫יחולו‬‫על‬‫רווח‬
‫ההון‬‫הריאלי‬‫שיעורי‬‫המס‬‫החלים‬‫על‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
22

23. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'27/2017-‫רכישה‬‫עצמית‬‫של‬‫מניות‬-‫סיווג‬‫העסקה‬
‫בעסקת‬‫רכישה‬‫עצמית‬‫של‬‫מניות‬‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬2.1‫לחוזר‬‫מספר‬
______‫שעניינו‬"‫רכישה‬‫עצמית‬‫של‬‫מניות‬"‫במידה‬‫והרכישה‬‫מבוצעת‬‫מכלל‬
‫בעלי‬‫המניות‬‫באופן‬‫יחסי‬‫לשיעורי‬‫ההחזקה‬‫של‬‫כל‬‫אחד‬"(‫פרו‬-‫רטה‬)",‫כלל‬
‫הסכום‬‫יחשב‬‫דיבידנד‬.‫במידה‬‫והרכישה‬‫אינה‬‫פרו‬-‫רטה‬,‫חישוב‬‫מרכיב‬
‫הדיבידנד‬‫יבוצע‬‫בהתאם‬‫לסעיף‬3.2.2‫לחוזר‬‫כאמור‬.‫בהתאם‬‫לכך‬‫המחיר‬
‫המקורי‬‫של‬‫המניות‬‫לא‬‫יותר‬‫בניכוי‬‫לבעל‬‫המניות‬‫המוכר‬‫את‬‫מניותיו‬‫לחברה‬.
‫עמדה‬‫מס‬'28/2017-‫מימוש‬‫מניות‬‫שנרכשו‬‫ברכישה‬‫עצמית‬
‫מכירת‬‫מניות‬‫שנרכשו‬‫ברכישה‬‫עצמית‬‫על‬‫ידי‬‫החברה‬‫הרוכשת‬(‫כאמור‬‫בסעיף‬
2.1‫לחוזר‬‫מספר‬_____‫שעניינו‬"‫רכישה‬‫עצמית‬‫של‬‫מניות‬)",‫תיחשב‬
‫כהנפקת‬‫הון‬‫ולא‬‫כמכירה‬‫ועל‬‫כן‬‫לא‬‫יוכר‬‫בגין‬‫המניות‬‫הפסד‬‫כלשהו‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
23

24. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'33/2017-‫תשואה‬‫על‬‫חוב‬‫שאינה‬‫ריבית‬
-‫חוב‬‫אשר‬‫הסכום‬‫שנוסף‬‫עליו‬,‫כולו‬‫או‬‫חלקו‬,‫אינו‬‫ריבית‬‫כהגדרתה‬‫להלן‬,‫יראו‬
‫את‬‫כל‬‫הסכום‬‫שנוסף‬‫לחוב‬(‫לרבות‬‫חלק‬‫הריבית‬‫בו‬)‫כהכנסה‬‫שמקורה‬‫בסעיפים‬
2(1),2(7)‫או‬2(10)‫לפקודה‬‫לפי‬‫העניין‬,‫אלא‬‫אם‬‫נקבע‬‫הסדר‬‫מיסויי‬‫ספציפי‬‫אחר‬
‫בדיני‬‫המס‬.
-‫לעניין‬‫זה‬,"‫ריבית‬"‫היא‬‫כל‬‫סכום‬‫שנוסף‬‫לחוב‬‫או‬‫לסכום‬‫תביעה‬‫ושאינו‬‫תלוי‬
‫בגורם‬‫בלתי‬‫וודאי‬‫וכן‬‫סכום‬‫התלוי‬‫בגורם‬‫אובייקטיבי‬‫הקובע‬‫את‬‫מחיר‬‫הכסף‬
‫כגון‬:‫פריים‬,‫ליבור‬‫וכד‬'‫והכל‬‫בלבד‬‫ששיעור‬‫הריבית‬‫נקבע‬‫מראש‬‫לתחילת‬‫תקופת‬
‫מדידת‬‫או‬‫צמיחת‬‫הריבית‬‫כאמור‬‫בסעיף‬2.8.1‫בחוזר‬‫מס‬‫הכנסה‬22/2002
‫שעניינו‬"‫הרפורמה‬‫במס‬‫הכנסה‬‫מיסוי‬‫רווחי‬‫הון‬‫והכנסות‬‫מניירות‬‫ערך‬
‫הנסחרים‬‫בבורסה‬".
-‫לדוגמה‬:‫הלוואה‬‫שניתנה‬‫ליזם‬‫של‬‫פרוייקט‬,‫שלהחזר‬‫בגינה‬‫מתווסף‬‫סכום‬
‫שחלקו‬‫נקבע‬‫כריבית‬‫וחלקו‬‫מותנה‬‫בהצלחה‬‫בפרוייקט‬‫או‬‫שחלקו‬‫נקבע‬‫בהתאם‬
‫לרווח‬‫שינבע‬‫מהפרוייקט‬-‫כל‬‫התשואה‬‫בגין‬‫החוב‬‫תסווג‬‫כהכנסה‬‫מסעיף‬2(1)
‫לפקודה‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
24

25. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'37/2017-‫הפרה‬‫של‬‫תכנית‬‫הענקת‬‫אופציות‬‫לפי‬201
‫הענקת‬‫אופציית‬‫רכש‬(CALL)‫מעובד‬‫למעבידו‬‫ביחס‬‫למניות‬‫שהוקצו‬‫לו‬‫לפי‬
‫סעיף‬102‫לפקודה‬,‫וכן‬‫הענקת‬‫אופציות‬‫מכר‬(PUT)‫לעובד‬‫ממעבידו‬‫ביחס‬
‫למניות‬‫שהוקצו‬‫לו‬‫לפי‬‫סעיף‬102‫לפקודה‬,‫מהווה‬‫הפרה‬‫של‬‫תנאי‬‫סעיף‬102
‫לפקודה‬‫בהקצאה‬‫באמצעות‬‫נאמן‬,‫וכל‬‫התמורה‬‫שתתקבל‬‫מכוח‬‫המניות‬‫תסווג‬
‫כהכנסת‬‫עבודה‬‫לפי‬‫סעיף‬2(2).‫לעניין‬‫זה‬,‫מעבידו‬‫של‬‫העובד‬‫יהיה‬‫החברה‬
‫המקצה‬‫ו‬/‫או‬‫בעל‬‫שליטה‬‫בה‬‫ו‬/‫או‬‫בעלי‬‫המניות‬‫בה‬.
‫עמדה‬‫מס‬'42/2017-‫הכנסת‬‫עבודה‬‫של‬‫תושב‬‫ישראל‬‫בגין‬‫עבודתו‬‫בחו‬"‫ל‬
‫הכנסת‬‫עבודה‬‫שהתקבלה‬‫בידי‬‫יחיד‬‫תושב‬‫ישראל‬,‫לרבות‬‫בונוסים‬,‫פדיון‬‫ימי‬
‫חופשה‬,‫מחלה‬‫והפרשי‬‫שכר‬‫אחרים‬‫בגין‬‫עבודתו‬‫מחוץ‬‫לישראל‬,‫חייבת‬‫במס‬
‫בישראל‬‫על‬‫בסיס‬‫מזומן‬.‫מבלי‬‫לגרוע‬‫מהאמור‬,‫ככל‬‫ששולם‬‫מס‬‫זר‬‫בחו‬"‫ל‬‫בגין‬
‫הכנסה‬‫כאמור‬‫יינתן‬‫בישראל‬‫זיכוי‬‫ממס‬‫זר‬‫בהתאם‬‫להוראות‬‫הדין‬.
‫עמדה‬‫זו‬‫לא‬‫תחול‬‫לגבי‬‫הכנסתו‬‫של‬‫יחיד‬‫תושב‬‫ישראל‬‫לראשונה‬‫או‬‫תושב‬‫חוזר‬
‫ותיק‬‫במהלך‬‫תקופת‬‫ההטבות‬‫הקבועה‬‫בסעיף‬14‫לפקודה‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
25

26. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'43/2017-‫הכנסת‬‫עבודה‬‫של‬‫תושב‬‫חוץ‬‫בגין‬‫עבודתו‬‫בישראל‬
‫הכנסת‬‫עבודה‬‫של‬‫יחיד‬‫תושב‬‫חוץ‬,‫לרבות‬‫בונוסים‬,‫פדיון‬‫ימי‬‫חופשה‬,‫מחלה‬‫והפרשי‬
‫שכר‬‫אחרים‬,‫מענק‬‫פרישה‬/‫פיצויי‬‫פיטורין‬‫וכיוצא‬‫בזה‬,‫בגין‬‫עבודתו‬‫בישראל‬,‫חייבת‬
‫במס‬‫בישראל‬‫גם‬‫אם‬‫במועד‬‫קבלת‬‫התשלום‬‫היה‬‫היחיד‬‫תושב‬‫חוץ‬,‫וזאת‬‫על‬‫בסיס‬
‫מקום‬‫הפקת‬‫ההכנסה‬‫ובהתאם‬‫להוראות‬‫סעיפים‬2‫רישא‬‫ו‬-4‫א‬‫לפקודה‬.‫היה‬‫וחלק‬
‫מההכנסה‬‫הופק‬‫בישראל‬‫וחלק‬‫מחוץ‬‫לישראל‬,‫חבות‬‫המס‬‫בישראל‬‫תהיה‬‫בהתאם‬
‫לתקופת‬‫עבודתו‬‫בישראל‬‫ביחס‬‫לסך‬‫תקופת‬‫ההעסקה‬.
‫עמדה‬‫מס‬'46/2017-‫מכירת‬‫מניה‬‫של‬‫חברה‬‫זרה‬,‫ע‬"‫י‬‫תושב‬‫חוזר‬,‫שעיקר‬‫שוויה‬‫הוא‬
‫נכס‬‫ישראלי‬
‫תושב‬‫חוזר‬‫המוכר‬‫מניות‬‫של‬‫חברה‬‫זרה‬,‫המחזיקה‬‫במועד‬‫המכירה‬,‫במישרין‬‫או‬
‫בעקיפין‬,‫בנכס‬‫ישראלי‬,‫המהווה‬‫את‬‫עיקר‬‫שוויה‬‫בהתאם‬‫לסעיף‬89(‫ב‬()3)‫לפקודה‬,
‫ייחשב‬‫כמי‬‫שאינו‬‫מוכר‬"‫נכס‬‫מחוץ‬‫לישראל‬"‫ולא‬‫יהיה‬‫זכאי‬‫לפטור‬‫ממס‬‫רווח‬‫הון‬
‫בהתאם‬‫לסעיף‬97(‫ב‬()2).‫ככל‬‫שתושב‬‫החוזר‬‫מוכר‬‫מניות‬‫של‬‫חברה‬‫זרה‬,‫המחזיקה‬
‫במועד‬‫המכירה‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫בנכס‬‫ישראלי‬,‫שאינו‬‫מהווה‬‫את‬‫עיקר‬‫שוויה‬,
‫ייחשב‬‫הרווח‬‫הון‬‫החייב‬‫בישראל‬‫באופן‬‫יחסי‬,‫כיחס‬‫שווי‬‫הנכס‬‫הישראלי‬‫לשווי‬‫כלל‬
‫נכסי‬‫חברה‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
26

27. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'47/2017-‫פירעון‬‫הלוואה‬‫שנתן‬‫תושב‬‫חוץ‬‫לתושב‬‫ישראל‬
‫תשלום‬‫על‬‫חשבון‬‫פירעון‬‫הלוואה‬‫שנתן‬‫תושב‬‫חוץ‬‫לתושב‬‫ישראל‬,‫בהיעדר‬‫לוח‬‫סילוקין‬,
‫ייוחס‬‫בתחילה‬‫לפירעון‬‫הריבית‬‫ורק‬‫לאחר‬‫מכן‬‫לפירעון‬‫הקרן‬.
‫עמדה‬‫מס‬'59/2017-‫דיבידנד‬‫וריבית‬‫נחשבים‬‫ל‬"‫סלים‬"‫נפרדים‬‫לעניין‬‫זיכוי‬‫בגין‬
‫מיסי‬‫חוץ‬
‫לא‬‫יותרו‬‫בזיכוי‬‫מיסי‬‫חוץ‬,‫כהגדרתם‬‫בסעיף‬199‫לפקודה‬,‫ששולמו‬‫על‬‫ידי‬‫תושב‬‫ישראל‬
‫לרשויות‬‫המס‬‫של‬‫מדינה‬‫מחוץ‬‫לישראל‬‫בגין‬‫הכנסה‬‫מדיבידנד‬,‫כנגד‬‫מסי‬‫ישראל‬‫בגין‬
‫הכנסה‬‫מריבית‬,‫ולהיפך‬,‫שכן‬‫המדובר‬‫בשני‬"‫סלים‬"‫נפרדים‬‫לעניין‬‫זיכוי‬(‫ראה‬‫סעיף‬
2.1‫בחוזר‬26/2002‫הרפורמה‬‫במס‬‫הכנסה‬-‫זיכוי‬‫בגין‬‫מיסי‬‫חוץ‬).
‫עמדה‬‫מס‬'60/2017-‫זיכוי‬‫ממס‬‫זר‬‫לתושב‬‫ישראל‬‫המחזיק‬‫ב‬-L.L.C
‫לא‬‫ניתן‬‫לקזז‬‫מס‬‫זר‬‫ששילם‬‫בארה‬"‫ב‬‫בעל‬‫מניות‬‫ישראלי‬‫על‬‫הכנסות‬‫ה‬-LLC
‫המיוחסות‬‫לו‬,‫כנגד‬‫המס‬‫הישראלי‬‫החל‬‫על‬‫דיבידנד‬‫המחולק‬‫לו‬‫מה‬-LLC‫אם‬‫לא‬‫בחר‬
‫להחיל‬‫הוראות‬‫חוזר‬‫מס‬‫הכנסה‬5/2004(‫זיכוי‬‫ממס‬‫זר‬‫לתושב‬‫ישראל‬‫המחזיק‬‫ב‬-
LLC).
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
27

28. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'63/2017-‫לא‬‫יינתן‬‫זיכוי‬‫עקיף‬‫בפירוק‬‫חברה‬‫זרה‬‫ע‬"‫י‬‫חברה‬‫ישראלית‬
‫בפירוק‬‫חברה‬‫זרה‬‫ע‬"‫י‬‫חברה‬‫ישראלית‬‫לא‬‫ניתן‬‫לבקש‬‫זיכוי‬‫עקיף‬‫כאמור‬‫בסעיף‬126(‫ג‬)
‫לפקודה‬,‫שכן‬‫פירוק‬‫מסווג‬‫לפי‬‫הדין‬‫הפנימי‬‫בישראל‬‫כרווח‬‫הון‬‫ולא‬‫דיבידנד‬.
‫עמדה‬‫מס‬'64/2017-‫מיסוי‬‫מרכיב‬‫רווחים‬‫ראויים‬‫לחלוקה‬‫במכירת‬‫מניות‬‫חברה‬
‫ישראלית‬‫ע‬"‫י‬‫תושב‬‫חוץ‬
‫מכירת‬‫מניות‬‫חברה‬‫ישראלית‬‫ע‬"‫י‬‫תושב‬‫חוץ‬(‫לרבות‬‫בדרך‬‫של‬‫פירוק‬),‫נחשבת‬‫כרווח‬
‫הון‬‫לפי‬‫דיני‬‫המס‬‫בישראל‬.‫לפיכך‬,‫ככל‬‫שיש‬‫זכות‬‫מיסוי‬‫לישראל‬‫על‬‫פי‬‫הוראות‬‫כל‬‫דין‬,
‫שיעור‬‫המס‬‫שיחול‬‫על‬‫מרכיב‬‫הרווחים‬‫הראויים‬‫לחלוקה‬‫בחישוב‬‫המס‬‫בגין‬‫רווח‬‫ההון‬,
‫ייקבע‬‫בהתאם‬‫לשיעורי‬‫המס‬‫החלים‬‫על‬‫דיבידנד‬‫בדין‬‫הפנימי‬‫בישראל‬‫ולא‬‫יחולו‬
‫שיעורי‬‫המס‬‫על‬‫דיבידנד‬‫הקבועים‬‫באמנת‬‫המס‬‫הרלוונטית‬.
‫עמדה‬‫מס‬'65/2017-‫חישוב‬‫בסיס‬‫כיסוי‬‫העלויות‬‫בחברות‬‫המדווחות‬‫בשיטת‬‫כיסוי‬
‫עלויות‬‫בתוספת‬‫מרווח‬COST+))
‫בחברות‬‫המדווחות‬‫בשיטת‬‫כיסוי‬‫עלויות‬‫בתוספת‬‫מרווח‬+(COST)‫בעסקה‬
‫בינלאומית‬,‫יש‬‫לכלול‬‫בבסיס‬‫כיסוי‬‫העלויות‬‫גם‬‫הוצאות‬‫שתואמו‬‫בדוח‬‫ההתאמה‬‫למס‬,
‫או‬‫שלא‬‫נדרשו‬‫בדוח‬‫הכספי‬,‫ושהיו‬‫צריכות‬‫להידרש‬‫בהתאם‬‫לכללי‬‫חשבונאות‬
‫מקובלים‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
28

29. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫עמדה‬‫מס‬'66/2017-‫היחס‬‫שבין‬‫הוראות‬‫אמנת‬‫המס‬‫לדין‬‫הפנימי‬‫בנוגע‬‫לזיכוי‬‫ממס‬
‫זר‬
‫מתן‬‫זיכוי‬‫ממס‬‫זר‬‫ייעשה‬‫בהתאם‬‫למגבלות‬‫הקבועות‬‫בפקודת‬‫מס‬‫הכנסה‬‫לרבות‬‫שיטת‬
‫ה‬"‫סלים‬"‫והתקופות‬‫המנויות‬‫בהוראות‬‫סעיף‬205‫א‬‫או‬‫סעיף‬207‫ב‬.‫יובהר‬‫כי‬‫הוראות‬
‫אמנות‬‫המס‬‫מכפיפות‬‫את‬‫מתן‬‫הזיכוי‬‫להוראות‬‫הזיכוי‬‫הקיימות‬‫בדין‬‫הפנימי‬.
‫לדוגמה‬,‫מס‬‫זר‬‫ששילם‬‫בחו‬"‫ל‬‫נישום‬‫תושב‬‫ישראל‬‫בגין‬‫הכנסה‬‫מתמלוגים‬‫לא‬‫יהא‬‫בר‬
‫זיכוי‬‫כנגד‬‫המסים‬‫המתחייבים‬‫מהכנסת‬‫חוץ‬‫אחרת‬‫שמקורה‬‫בריבית‬,‫שכן‬‫המדובר‬
‫בהכנסות‬‫חוץ‬‫הנובעות‬‫ממקורות‬‫הכנסה‬‫שונים‬.
‫עמדה‬‫מס‬'67/2017-‫יישום‬‫הוראות‬‫סעיף‬100‫א‬'‫ביחס‬‫לאמנות‬‫מס‬‫בהן‬‫מוגבלת‬‫זכות‬
‫המיסוי‬‫לישראל‬
‫במכירת‬‫נכס‬‫שהוחזק‬‫בידי‬‫תושב‬‫ישראל‬,‫שחדל‬‫להיות‬‫תושב‬‫ישראל‬‫ושינה‬‫את‬
‫תושבותו‬‫למדינת‬‫אמנה‬,‫ובאמנה‬‫שנחתמה‬‫בין‬‫אותה‬‫מדינה‬‫לבין‬‫ישראל‬‫ישנו‬‫סעיף‬
‫המקנה‬‫זכות‬‫מיסוי‬‫לישראל‬‫למשך‬‫תקופה‬‫מוגבלת‬‫לאחר‬‫שינוי‬‫התושבות‬,‫ניתן‬‫יהיה‬
‫להפעיל‬‫את‬‫הוראות‬‫סעיף‬100‫א‬'‫לפקודה‬‫גם‬‫במקרה‬‫בו‬‫הנכס‬‫נמכר‬‫לאחר‬‫התקופה‬
‫שנקבעה‬‫באמנה‬.
‫לשנת‬ ‫המוצעות‬ ‫העמדות‬ ‫תמצית‬2017
29

30. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
30

31. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
31

32. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫ס‬'77-‫כפויה‬ ‫חלוקה‬
32
•‫סעיף‬77
•‫החדש‬ ‫הסעיף‬
•‫הסעיף‬ ‫להחלת‬ ‫תנאים‬-‫אצבע‬ ‫כלל‬
•‫הסעיף‬ ‫הגדרות‬
•‫תחולה‬ ‫הוראות‬
•‫ומחשבה‬ ‫לדיון‬ ‫נקודות‬

33. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫להלן‬‫נוסחו‬‫של‬‫ס‬'77(‫א‬)‫בנוסחו‬‫החדש‬:
"‫ראה‬‫המנהל‬,‫כי‬‫חברת‬‫מעטים‬‫לא‬‫חילקה‬‫דיבידנד‬‫בשיעור‬‫של‬50%
‫לפחות‬‫מתוך‬‫רווחיה‬‫לשנת‬‫מס‬‫פלונית‬,‫לבעלי‬‫מניותיה‬,‫עד‬‫תום‬‫חמש‬‫שנים‬
‫לאחר‬‫שנת‬‫המס‬‫הפלונית‬,‫וכי‬‫רווחיה‬‫הנצברים‬‫עולים‬‫על‬‫חמישה‬‫מיליון‬
‫שקלים‬‫חדשים‬,‫ויש‬‫בידה‬‫לחלק‬‫רווחיה‬‫או‬‫חלק‬‫מהם‬‫בלי‬‫להזיק‬‫לקיומו‬
‫ולפיתוחו‬‫של‬‫עסקה‬,‫וכי‬‫תוצאת‬‫אי‬-‫החלוקה‬‫היא‬‫הימנעות‬‫ממס‬‫או‬
‫הפחתת‬‫מס‬-‫רשאי‬‫הוא‬,‫לאחר‬‫התייעצות‬‫עם‬‫הוועדה‬‫שיש‬‫עליה‬‫הוראה‬
‫להלן‬,‫ולאחר‬‫שניתנה‬‫לחברה‬‫הזדמנות‬‫סבירה‬‫להשמיע‬‫דבריה‬,‫לתת‬
‫הוראה‬‫לפקיד‬‫השומה‬‫לנהוג‬‫בחלק‬‫של‬‫עד‬50%‫מרווחיה‬‫לשנת‬‫המס‬,
‫לאחר‬‫שהופחת‬‫מהם‬‫סכום‬‫הדיבידנד‬‫שחילקה‬‫מרווחי‬‫אותה‬‫שנת‬‫מס‬,
‫כאילו‬‫חולקו‬‫בתור‬‫דיבידנדים‬,‫ובלבד‬‫שלאחר‬‫הוראת‬‫המנהל‬‫לא‬‫יפחתו‬
‫רווחיה‬‫הנצברים‬‫לתום‬‫אותה‬‫שנה‬‫ולתום‬‫שנת‬‫המס‬‫שקדמה‬‫להוראת‬
‫המנהל‬,‫משלושה‬‫מיליון‬‫שקלים‬‫חדשים‬";
‫סעיף‬77-‫כמחולקים‬ ‫אותם‬ ‫שרואים‬ ‫רווחים‬
‫החדש‬ ‫הסעיף‬
33

34. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
"‫רווחים‬‫נצברים‬"-‫כלל‬‫ההכנסה‬‫החייבת‬‫של‬‫החברה‬,‫בתוספת‬‫ההכנסות‬
‫הפטורות‬‫ממס‬,‫לרבות‬‫שבח‬‫כמשמעותו‬‫בסעיף‬6‫לחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬,
‫אשר‬‫נצברו‬‫מיום‬‫התאגדותה‬‫ועד‬‫תום‬‫שנת‬‫המס‬‫הפלונית‬,‫בניכוי‬‫המס‬
‫החל‬‫עליה‬‫ובניכוי‬‫דיבידנד‬‫שהיא‬‫חילקה‬‫עד‬‫תום‬‫שנת‬‫המס‬‫הפלונית‬,
‫ובלבד‬‫שסכום‬‫הרווחים‬‫לא‬‫יעלה‬‫על‬‫סכום‬‫הרווחים‬‫כהגדרתם‬‫בסעיף‬
302(‫ב‬)‫לחוק‬‫החברות‬‫בתוספת‬‫רווחים‬‫שהוונו‬;
"‫רווחיה‬‫לשנת‬‫מס‬‫פלונית‬"-‫רווחים‬‫נצברים‬‫לתום‬‫שנת‬‫המס‬‫הפלונית‬
‫בניכוי‬‫רווחים‬‫נצברים‬‫לתום‬‫שנת‬‫המס‬‫שקדמה‬‫לה‬‫ובתוספת‬‫דיבידנד‬
‫שחולק‬‫בשנת‬‫המס‬‫הפלונית‬.
‫סעיף‬77-‫כמחולקים‬ ‫אותם‬ ‫שרואים‬ ‫רווחים‬
‫החדש‬ ‫הסעיף‬
34

35. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫של‬ ‫כפויה‬ ‫חלוקה‬‫עודפים‬
‫אצבע‬ ‫כלל‬
‫תמצית‬‫נוסח‬‫סעיף‬77‫החדש‬-‫מוצג‬‫כנקודות‬‫לצורך‬‫המחשה‬:
"‫ראה‬‫המנהל‬,‫כי‬‫חברת‬‫מעטים‬‫לא‬‫חילקה‬‫דיבידנד‬‫בשיעור‬‫של‬50%‫לפחות‬‫מתוך‬
‫רווחיה‬‫לשנת‬‫מס‬‫פלונית‬,‫לבעלי‬‫מניותיה‬;
‫עד‬‫תום‬‫חמש‬‫שנים‬‫לאחר‬‫שנת‬‫המס‬‫הפלונית‬(‫להלן‬-‫התקופה‬
‫האמורה‬);
‫וכי‬‫רווחיה‬‫הנצברים‬‫עולים‬‫על‬‫חמישה‬‫מיליון‬₪;
‫ויש‬‫בידה‬‫לחלק‬‫רווחיה‬‫או‬‫חלק‬‫מהם‬‫בלי‬‫להזיק‬‫לקיומו‬‫ולפיתוחו‬‫של‬‫עסקה‬,‫וכי‬
‫תוצאת‬‫אי‬-‫החלוקה‬‫היא‬‫הימנעות‬‫ממס‬‫או‬‫הפחתת‬‫מס‬-
‫רשאי‬‫הוא‬,‫לאחר‬‫התייעצות‬‫בוועדה‬‫שיש‬‫עליה‬‫הוראה‬‫להלן‬,‫ולאחר‬‫שניתנה‬
‫לחברה‬‫הזדמנות‬‫סבירה‬‫להשמיע‬‫דבריה‬;
‫לייתן‬‫הוראה‬‫לפקיד‬‫השומה‬‫לנהוג‬‫ב‬-50%‫מרווחיה‬‫לשנת‬‫המס‬
‫לאחר‬‫שהופחת‬‫מהם‬‫סכום‬‫הדיבידנד‬‫שחילקה‬‫מרווחי‬‫אותה‬‫שנת‬
‫מס‬,‫כאילו‬‫חולקו‬‫בתור‬‫דיבידנדים‬;
35

36. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫של‬ ‫כפויה‬ ‫חלוקה‬‫עודפים‬
‫והגדרות‬ ‫אצבע‬ ‫כלל‬
‫ובלבד‬‫שלאחר‬‫הוראת‬‫המנהל‬‫לא‬‫יפחתו‬‫רווחיה‬‫הנצברים‬‫לתום‬‫אותה‬
‫שנה‬‫ולתום‬‫שנת‬‫המס‬‫שקדמה‬‫להוראת‬‫המנהל‬,‫משלושה‬‫מיליון‬₪.
‫המונחים‬‫שהוגדרו‬‫בסעיף‬:
"‫רווחים‬‫נצברים‬"-‫סיכום‬‫של‬:
‫ההכנסה‬‫החייבת‬.
‫הכנסות‬‫פטורות‬.
‫שבח‬‫מקרקעין‬.
‫שנצברו‬‫בחברה‬‫מיום‬‫התאגדותה‬‫עד‬‫תום‬‫השנה‬‫הנוכחית‬‫ובניכוי‬‫המס‬
‫שחוייבה‬‫בו‬‫החברה‬‫ודיבידנד‬‫שחילקה‬‫מיום‬‫התאגדותה‬‫ועד‬‫תום‬‫שאותה‬
‫שנה‬‫נוכחית‬.
‫הרווחים‬‫הללו‬‫לא‬‫יעלו‬‫על‬‫הרווחים‬‫הניתנים‬‫לחלוקה‬‫לפי‬‫חוק‬‫החברות‬
‫ובתוספת‬‫רווחים‬‫שהוונו‬!
36

37. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫של‬ ‫כפויה‬ ‫חלוקה‬‫עודפים‬
‫והגדרות‬ ‫אצבע‬ ‫כלל‬
‫רווח‬‫לשנת‬‫מס‬‫מסויימת‬-
‫רווח‬‫נצבר‬‫לסוף‬‫שנה‬;
‫בניכוי‬‫רווח‬‫נצבר‬‫לתחילת‬‫שנה‬;
‫ובתוספת‬‫דיבידנד‬‫שחולק‬‫באותה‬‫שנה‬.
‫כלומר‬‫זהו‬‫הרווח‬‫לצורך‬‫מס‬‫נטו‬‫לאחר‬‫מס‬,‫ולפני‬‫חלוקת‬‫דיבידנד‬‫באותה‬
‫שנה‬.
‫הסמכות‬‫למנהל‬‫להורות‬‫על‬‫חלוקה‬‫כפויה‬‫של‬‫רווחים‬‫משנת‬‫מס‬‫פלונית‬
‫מסויימת‬‫מתקיימת‬:
‫רק‬‫אם‬‫חלפו‬5‫שנים‬‫מתום‬‫אותה‬‫שנה‬.
‫ורק‬‫אם‬‫יתרת‬‫העודפים‬(‫לצורך‬‫מס‬)‫עולה‬‫על‬5‫מיליון‬.
‫ורק‬‫עד‬50%‫אילוץ‬‫חלוקת‬‫הרווח‬‫לאותה‬‫שנה‬.
‫ובלבד‬‫שלא‬‫תקטן‬‫יתרת‬‫העודפים‬(‫לצורך‬‫מס‬)‫מ‬-3‫מיליון‬‫לאחר‬
‫החלוקה‬.
37

38. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫של‬ ‫כפויה‬ ‫חלוקה‬‫עודפים‬
‫תחולה‬ ‫הוראת‬
‫סעיף‬95(‫ב‬)‫לחוק‬‫ההתייעלות‬:
‫הוראות‬‫סעיף‬77‫לפקודה‬,‫כנוסחו‬‫בתיקון‬‫מס‬'235,‫יחולו‬‫מיום‬‫תחילתו‬‫של‬
‫חוק‬‫זה‬(1.1.2017)‫על‬‫רווחיה‬‫של‬‫חברה‬,‫לרבות‬‫רווחים‬‫שנצברו‬‫עד‬‫ליום‬
‫תחילתו‬‫של‬‫חוק‬‫זה‬,‫ורשאי‬‫המנהל‬‫לתת‬‫הוראות‬‫כאמור‬‫בסעיף‬77(‫א‬)
‫האמור‬,‫לגבי‬‫שנות‬‫מס‬‫שקדמו‬‫ליום‬‫תחילתו‬‫של‬‫חוק‬‫זה‬,‫ובלבד‬‫שחלפו‬‫לגבי‬
‫שנים‬‫אלה‬‫חמש‬‫שנים‬‫לאחר‬‫שנת‬‫מס‬‫פלונית‬‫שלגביה‬‫רשאי‬‫המנהל‬‫לתת‬
‫הוראה‬‫כאמור‬.
38

39. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫של‬ ‫כפויה‬ ‫חלוקה‬‫עודפים‬
‫תחולה‬ ‫הוראת‬
‫מהוראות‬‫התחולה‬‫עולה‬‫כי‬:
‫סעיף‬77‫בנוסחו‬‫החדש‬‫חל‬‫מ‬-1.1.2017.
‫גם‬‫על‬‫רווחים‬‫צבורים‬‫שנצברו‬‫לפני‬‫מועד‬‫זה‬‫ניתן‬‫ל‬"‫עשות‬‫שומה‬"
‫לחלוקת‬‫דיבידנד‬-‫לשנות‬‫מס‬"‫ישנות‬",‫ובלבד‬‫שחלפו‬5‫שנים‬‫לפחות‬
‫מהשנה‬"‫המטופלת‬".
‫קרי‬-‫ניתן‬‫לכאורה‬‫לאלץ‬‫חלוקת‬‫רווחים‬‫של‬‫שנת‬1950‫אם‬‫התקיימו‬
‫כללי‬‫האצבע‬‫שפורטו‬‫לעיל‬.
‫יתכן‬‫ועל‬‫אף‬‫הכוונה‬-‫הדבר‬‫אינו‬‫ישים‬,‫ואולי‬‫גם‬‫אינו‬‫חוקתי‬:
‫האם‬‫המנהל‬‫יוציא‬‫היום‬‫שומה‬‫בגין‬‫שנת‬1950‫על‬‫חלוקת‬‫רווחים‬‫שלא‬
‫חולקו‬‫בזמנו‬(‫ואולי‬‫כן‬‫חולקו‬‫ואין‬‫מסמכים‬‫שנשמרו‬??).
39

40. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫ומחשבה‬ ‫לדיון‬ ‫נקודות‬
‫איזו‬‫שנה‬‫חשופה‬‫היום‬‫לשומה‬:
‫חברה‬‫הרוויחה‬10‫מ‬'₪‫נטו‬‫בשנת‬2012‫ולא‬‫חילקה‬‫דבר‬.
‫המנהל‬‫לא‬‫רשאי‬‫לדון‬‫בה‬‫כלל‬‫בשנת‬2017‫אלא‬‫לכל‬‫המוקדם‬‫ב‬-2018,
‫בחלוף‬5‫שנים‬‫מתום‬‫אותה‬‫שנה‬.
‫כלומר‬,‫השנה‬‫המאוחרת‬‫ביותר‬‫בה‬‫יכול‬‫המנהל‬‫לדון‬‫כיום‬‫הינה‬2011!
‫תקרת‬50%‫חלוקה‬‫לרבות‬‫דיבידנדים‬‫שכבר‬‫חולקו‬:
‫היעד‬‫המרבי‬‫הוא‬‫חלוקה‬‫של‬50%‫לפחות‬‫מהרווחים‬‫בשנת‬‫מס‬‫מסויימת‬.
‫המנהל‬‫רשאי‬‫להורות‬‫על‬‫חלוקה‬‫של‬‫רווחיה‬‫של‬‫חברה‬‫לשנה‬‫מסויימת‬
"‫לאחר‬‫שהופחת‬‫מהם‬‫סכום‬‫הדיבידנד‬‫שחולק‬‫מרווחי‬‫אותה‬‫שנת‬‫מס‬".
‫כלומר‬,‫דיבידנדים‬‫שחולקו‬‫בשנים‬‫מאוחרות‬‫יותר‬‫מקטינות‬‫את‬‫חשיפת‬
‫אילוץ‬‫החלוקה‬‫של‬‫רווחי‬‫השנה‬‫ממנה‬‫חולקה‬.
‫לפיכך‬‫חשוב‬‫לשמר‬‫מנגנוני‬‫זיהוי‬‫של‬‫הרווחים‬‫בגינם‬‫חולק‬‫הדיבידנד‬.
40

41. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫ומחשבה‬ ‫לדיון‬ ‫נקודות‬
‫הפסדים‬:
‫לחברה‬‫רווחים‬‫בשנת‬‫מס‬.X‫חלפו‬5‫שנים‬‫משנה‬‫זו‬‫ולא‬‫חולקו‬‫כל‬
‫דיבידנדים‬.‫המנהל‬‫מבקש‬‫לאלץ‬‫לחלק‬‫עד‬50%‫מרווחי‬‫אותה‬‫שנה‬.‫ואולם‬
‫נניח‬‫כי‬‫בשנה‬X+3‫הפסידה‬‫החברה‬‫חלק‬‫ניכר‬‫מרווחיה‬‫בשנת‬X.
‫החוק‬‫מתחשב‬‫בכך‬‫חלקית‬‫ורק‬‫במספרים‬‫קטנים‬:
"‫ובלבד‬‫שלאחר‬‫הוראת‬‫המנהל‬‫לא‬‫יפחתו‬‫רווחיה‬‫הנצברים‬‫לתום‬‫מועד‬
‫שנה‬‫ולאחר‬‫שנת‬‫המס‬‫שקדמה‬‫להוראת‬‫המנהל‬‫משלושה‬‫מיליון‬₪".
‫קרי‬,‫אם‬‫ההפסדים‬‫הביאו‬‫לירידה‬‫מתחת‬‫ל‬-3‫מ‬'₪‫עודפים‬,‫הוראת‬
‫המנהל‬‫לחלוקה‬‫לא‬‫תצא‬‫לפועל‬.
‫אך‬‫במספרים‬‫גבוהים‬‫יותר‬-‫מתמטית‬,‫המנהל‬‫יכול‬‫להורות‬‫חלוקה‬!‫אך‬
‫כאן‬-‫צפוי‬(‫כך‬‫נקווה‬)‫כי‬‫הוועדה‬‫תחסום‬‫אותו‬!!
41

42. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
42

43. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫סעיף‬64‫לפקודה‬-"‫חברת‬‫מעטים‬‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬76,
‫שכל‬‫רכושה‬‫ועסקיה‬‫הם‬‫החזקת‬‫בניינים‬,‫הכנסתה‬‫תיחשב‬,
‫לפי‬‫בקשתה‬,‫כהכנסתם‬‫של‬‫חברי‬‫החברה‬,‫וחלוקתה‬‫של‬
‫אותה‬‫הכנסה‬,‫לענין‬‫השומה‬,‫בין‬‫חברי‬‫החברה‬,‫כולם‬‫או‬
‫מקצתם‬,‫תיעשה‬‫כפי‬‫שיורה‬‫המנהל‬;...".
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬
43

44. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫סיווג‬‫כחברת‬‫בית‬:
‫ניתן‬‫כיום‬‫בכל‬‫עת‬‫לסווג‬‫את‬‫החברה‬‫כחברת‬‫בית‬(‫על‬‫פי‬‫בקשתה‬‫של‬‫החברה‬‫בלבד‬),‫מקובל‬
‫שעם‬‫הגשת‬‫הדוח‬‫השנתי‬‫מבקשת‬‫החברה‬‫להחיל‬‫את‬‫הוראות‬‫סעיף‬64.
‫חברת‬‫מעטים‬‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬76:
‫פס‬"‫ד‬‫פלפלון‬‫סנטר‬(‫עמ‬"‫ה‬27/09):
‫אין‬‫לפרש‬‫את‬‫המילים‬"‫בשליטתם‬‫של‬‫חמישה‬‫בני‬‫אדם‬‫לכל‬‫היותר‬"‫כחלות‬‫בהכרח‬‫על‬
‫יחידים‬-"‫מקובלת‬‫עלי‬‫עמדת‬‫המערערת‬,‫לפיה‬‫אין‬‫עיגון‬‫לשוני‬‫לדרישה‬‫שההטבה‬‫תינתן‬
‫ל‬"‫יחידים‬"‫בלבד‬"
‫נקבע‬‫כי‬‫המערערת‬‫שהינה‬‫חברה‬‫פרטית‬‫המוחזקת‬‫בעקיפין‬‫ע‬"‫י‬‫הציבור‬‫בשיעור‬‫של‬‫כ‬-
15%,‫הינה‬‫חברה‬‫שלציבור‬‫עניין‬‫ממשי‬‫בה‬‫ועל‬‫כן‬‫היא‬‫לא‬‫מקיימת‬‫את‬‫הגדרת‬‫חברת‬
‫מעטים‬.
‫פס‬"‫ד‬‫לינור‬(12970-02-10)-‫מאחר‬‫ועל‬‫פי‬‫הוראות‬‫חוק‬‫ני‬"‫ע‬‫חייבת‬‫חברה‬‫ציבורית‬‫לכלול‬
‫בדיווחיה‬‫את‬‫התוצאות‬‫העסקיות‬‫של‬‫חברות‬‫הבנות‬‫לצורך‬‫הצגת‬‫מידע‬‫כספי‬‫כישות‬‫כלכלית‬
‫אחת‬,‫הרי‬‫שיש‬‫לציבור‬‫עניין‬‫ממשי‬.‫גם‬‫אם‬‫העניין‬‫הממשי‬‫של‬‫הציבור‬‫בחברה‬‫הינו‬‫עקיף‬‫ולא‬
‫ישיר‬,‫הרי‬‫תישלל‬‫היותה‬‫של‬‫החברה‬‫בחזקת‬"‫חברת‬‫מעטים‬".
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫המשך‬
44

45. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫שכל‬‫רכושה‬‫ועסקיה‬‫הם‬‫החזקת‬‫בניינים‬:
‫פס‬"‫ד‬‫ימיר‬(‫עמ‬"‫ה‬3/91)-‫הוראות‬‫סעיף‬64‫יחולו‬‫רק‬‫על‬‫חברה‬‫שהיא‬‫גם‬‫בעליו‬‫של‬‫הנכס‬‫וגם‬
‫בעלת‬‫הפירות‬‫מאותו‬‫נכס‬.‫חברה‬‫שמנהלת‬‫בניין‬‫אשר‬‫לא‬‫בבעלותה‬‫לא‬‫תוכל‬‫להיחשב‬‫כחברת‬‫בית‬
-"‫תכליתה‬‫של‬‫הוראת‬‫סעיף‬64‫היא‬‫מתן‬‫הקלה‬‫במס‬‫לבעלים‬‫של‬‫בנין‬‫המנהל‬‫את‬‫הנכס‬,‫מקום‬
‫בו‬‫הבעלות‬‫והניהול‬‫מתאחדים‬‫תחת‬‫קורת‬‫גג‬‫אחת‬‫של‬‫חברה‬‫בעלת‬‫אופי‬‫מסויים‬;‫אין‬‫היא‬
‫מכוונת‬‫למי‬‫שנהנה‬‫מן‬‫הפירות‬‫אך‬‫איננו‬‫הבעלים‬".
‫פס‬"‫ד‬‫פלפלון‬(‫עמ‬"‫ה‬27/09)-
‫נפסק‬‫כי‬‫חברה‬‫שבבעלותה‬‫מגרשים‬‫פנויים‬,‫מגרשים‬‫עם‬‫מבנים‬‫הרוסים‬‫וכן‬‫בניינים‬‫אינה‬
‫חברה‬‫שכל‬‫רכושה‬‫ועסקיה‬‫הם‬‫החזקת‬‫בניינים‬‫ועל‬‫כן‬‫אינה‬‫חברת‬‫בית‬–"‫על‬‫פי‬‫נוסח‬
‫ההוראה‬,‫אין‬‫הכוונה‬‫לנדל‬"‫ן‬‫במובן‬‫הרחב‬,‫אלא‬‫דווקא‬‫לבניינים‬.‫אם‬‫למערערת‬‫שטחים‬
‫ריקים‬‫מבניינים‬,‫אזי‬‫אין‬‫היא‬‫עומדת‬‫בתנאי‬‫הסעיף‬.‫כפי‬‫שהוכח‬‫בראיות‬,‫רכושה‬‫של‬
‫המערערת‬‫הוא‬‫למעשה‬‫נכסי‬‫נדל‬"‫ן‬-‫קרי‬,‫בחלקו‬‫מגרשים‬‫פנויים‬‫לחלוטין‬,‫בחלקו‬‫מגרשים‬
‫עליהם‬‫מבנים‬‫הרוסים‬‫שספק‬‫אם‬‫ניתן‬‫לקרוא‬‫להם‬‫בניינים‬‫ובחלקו‬‫מגרשים‬‫שעליהם‬
‫בניינים‬.
‫מבחן‬‫התלות‬‫בשימוש‬-‫ע‬"‫מ‬‫שמקרקעין‬‫פנויים‬‫ייחשבו‬‫כחלק‬‫בלתי‬‫נפרד‬‫מבניינים‬‫לעניין‬
‫סעיף‬64‫לפקודה‬-‫עליהם‬‫להיות‬‫לשימוש‬‫הבניינים‬‫הסמוכים‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫המשך‬
45

46. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
•‫ג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫בע‬"‫מ‬(‫להלן‬:"‫ג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬")‫וג‬'‫י‬‫ווסט‬‫בע‬"‫מ‬(‫להלן‬:"‫ג‬'‫י‬
‫ווסט‬")‫מחזיקות‬‫במקרקעין‬‫ובכלל‬‫זה‬‫מרכזי‬‫קניות‬.
•‫ג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫וג‬'‫י‬‫ווסט‬‫הינן‬‫חלק‬‫מאשכול‬‫חברות‬‫נדל‬"‫ן‬‫ומוחזקות‬
‫בבעלות‬‫מלאה‬‫על‬‫ידי‬‫ג‬'‫י‬‫ישראל‬‫מרכזים‬‫מסחריים‬‫בע‬"‫מ‬(‫להלן‬:"‫ג‬'‫י‬
‫ישראל‬")‫אשר‬‫מוחזקת‬‫על‬‫ידי‬‫גזית‬‫גלוב‬‫ישראל‬(‫פיתוח‬)‫בע‬"‫מ‬
(‫להלן‬:"‫גלוב‬‫ישראל‬").
•75%‫ממניות‬‫גלוב‬‫ישראל‬‫מוחזקות‬‫על‬‫ידי‬‫גזית‬‫גלוב‬‫בע‬"‫מ‬,‫חברה‬
‫ציבורית‬‫הנסחרת‬‫בבורסה‬(‫להלן‬:"‫גזית‬‫גלוב‬").
•25%‫נוספים‬‫ממניות‬‫גלוב‬‫ישראל‬‫מוחזקים‬‫על‬‫ידי‬‫רונן‬‫אשכנזי‬
‫באמצעות‬‫רונן‬‫אשכנזי‬‫החזקות‬‫בע‬"‫מ‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
46

47. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
•‫בשומות‬‫לשנות‬‫המס‬‫שבערעורים‬‫קבע‬‫המשיב‬,‫כי‬‫ג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬
‫וג‬'‫י‬‫ווסט‬‫אינן‬"‫חברת‬‫בית‬"‫כמשמעות‬‫מונח‬‫זה‬‫בסעיף‬64
‫לפקודה‬‫מאחר‬‫שאינן‬"‫חברת‬‫מעטים‬"‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬76
‫לפקודה‬,"‫היות‬‫שלציבור‬‫יש‬‫עניין‬‫ממשי‬"‫בהן‬‫במישרין‬
‫ובעקיפין‬.‫עוד‬‫נקבע‬,‫כי‬‫ג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫וג‬'‫י‬‫ווסט‬‫אינן‬‫עומדות‬
‫בתנאי‬‫הנדרש‬‫לפיו‬‫כל‬‫רכושן‬‫ועסקיהן‬‫הם‬‫החזקת‬‫בניינים‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
47

48. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫האם‬‫כל‬‫רכושה‬‫החזקת‬‫בניינים‬?
•‫בשנות‬‫המס‬‫שבערעור‬‫החזיקה‬‫ג‬'‫י‬‫ווסט‬‫בשני‬‫מגרשים‬‫האחד‬
‫בשטח‬‫של‬11‫דונם‬‫והשני‬‫בשטח‬‫של‬1‫דונם‬‫בראשון‬‫לציון‬.
‫ובהתחשב‬‫בכך‬‫ניתן‬‫לקבוע‬‫כי‬‫מעבר‬‫למרכזי‬‫המסחר‬
‫שבבעלותה‬‫החזיקה‬‫ג‬'‫י‬‫ווסט‬,‫בנכסים‬‫נוספים‬‫הכוללים‬‫שני‬
‫מגרשים‬.‫ביהמ‬"‫ש‬‫קבע‬‫לאור‬‫האמור‬,‫כי‬‫לא‬‫ניתן‬‫לומר‬‫על‬‫ג‬'‫י‬
‫ווסט‬‫שכל‬‫רכושה‬‫בניינים‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
48

49. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫האם‬‫מתקיים‬‫בג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫התנאי‬‫לפיו‬‫אין‬‫לציבור‬‫עניין‬‫ממשי‬
‫בה‬-
‫המערערות‬‫מוחזקות‬‫במעלה‬‫שרשרת‬‫החזקות‬‫בידי‬‫חברות‬
‫ציבוריות‬‫ותוצאותיהן‬‫העסקיות‬‫מדווחות‬‫לציבור‬‫במסגרת‬
‫דיווחיהן‬‫של‬‫החברות‬‫הציבוריות‬,‫כמתחייב‬‫מדיני‬‫ניירות‬‫ערך‬
‫ומכללי‬‫חשבונאות‬‫מקובלים‬.‫עוד‬‫טוען‬‫המשיב‬‫כי‬‫שיעור‬‫ההחזקה‬
‫של‬‫הציבור‬‫בג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫ובג‬'‫י‬‫ווסט‬‫הוא‬30%-40%.‫קבע‬
‫ביהמ‬"‫ש‬‫כי‬‫לציבור‬‫יש‬‫עניין‬‫ממשי‬‫בג‬'‫י‬‫כפר‬‫סבא‬‫וג‬'‫י‬‫ווסט‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
49

50. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
•‫ביהמ‬"‫ש‬‫קבע‬,‫כי‬‫טענת‬‫המערערות‬‫לפיה‬‫פרשנותן‬‫לסעיף‬64‫לפקודה‬,
‫יגרום‬"‫לתשלום‬‫מס‬‫מאוחד‬‫ראוי‬‫וצודק‬‫יותר‬",‫אינה‬‫יכולה‬‫להתקבל‬,
‫מקום‬‫שהמחוקק‬‫בחר‬‫להחיל‬‫את‬‫הסדר‬‫חברת‬‫הבית‬‫רק‬‫על‬‫השקעות‬
‫במבנים‬‫להשכרה‬‫על‬‫ידי‬‫חברה‬‫העומדת‬‫בדרישות‬‫הקבועות‬‫בסעיפים‬64‫ו‬
-76‫לפקודה‬.
•‫עוד‬‫קבע‬‫ביהמ‬"‫ש‬,‫כי‬‫נראה‬‫שהמערערות‬‫מנסות‬‫להחזיק‬‫ב‬"‫מקל‬‫משתי‬
‫קצותיו‬".‫מצד‬‫אחד‬‫טוענות‬‫הן‬,‫כי‬‫יש‬‫לבחון‬‫במישרין‬‫את‬‫קיום‬‫העניין‬
‫הממשי‬‫של‬‫הציבור‬‫בחברה‬‫מבלי‬‫שעניין‬‫שיש‬‫לציבור‬‫בחברה‬‫הציבורית‬
"‫יחלחל‬"‫אל‬‫החברה‬‫הפרטית‬.‫דהיינו‬,‫לצורך‬‫החלת‬‫הוראות‬‫סעיף‬64
‫לפקודה‬‫טוענות‬‫הן‬‫שיש‬‫להבחין‬‫בין‬‫החברה‬‫הציבורית‬‫לבין‬‫החברה‬
‫הפרטית‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
50

51. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
•‫מנגד‬‫טוענות‬‫המערערות‬,‫כי‬‫יישומו‬‫של‬‫סעיף‬64‫לפקודה‬,
‫כשיטתן‬,‫ימנע‬‫תשלום‬‫מס‬‫בקבוצת‬‫חברות‬"‫העוסקת‬‫בפעילות‬
‫כלכלית‬‫אחת‬"-‫לכך‬‫אין‬‫להסכים‬‫מקום‬‫שהטבת‬‫המס‬
‫המבוקשת‬‫אינה‬‫מתיישבת‬‫עם‬‫תכליתו‬‫של‬‫סעיף‬64‫לפקודה‬-
‫לעודד‬‫פעילות‬‫של‬‫חברות‬‫פרטיות‬‫קטנות‬‫העוסקות‬‫בהשכרת‬
‫בניינים‬‫בלבד‬‫ולא‬‫פעילות‬‫כלכלית‬‫של‬‫חברה‬‫ציבורית‬‫גדולה‬
‫גם‬‫אם‬‫היא‬‫פועלת‬‫באמצעות‬‫חברות‬‫פרטיות‬.
‫בית‬ ‫חברת‬-‫הדין‬‫כיום‬-‫פס‬"‫ג‬ ‫ד‬'‫כפר‬ ‫י‬
‫סבא‬
51

52. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫שכל‬‫רכושה‬‫ועסקיה‬‫הם‬‫החזקת‬‫בניינים‬:
‫כיום‬‫ניתן‬‫להחיל‬‫את‬‫הוראות‬‫סעיף‬64‫גם‬‫על‬‫חברה‬‫שמחזיקה‬‫בניינים‬‫מחוץ‬
‫לישראל‬.
‫שבח‬‫מקרקעין‬-‫שבח‬‫אינו‬‫בגדר‬‫הכנסה‬‫חייבת‬‫בפקודה‬,‫על‬
‫כן‬‫עמדת‬‫רשות‬‫המיסים‬‫הייתה‬‫כי‬‫לא‬‫ניתן‬‫לייחס‬‫שבח‬‫של‬
‫חברת‬‫בית‬‫לבעלי‬‫המניות‬.
‫עמדה‬‫זו‬‫השתנתה‬‫וניתן‬‫לייחס‬‫את‬‫השבח‬‫לבעלי‬‫המניות‬
(‫החלטת‬‫מיסוי‬49/08).
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫המשך‬
52

53. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫חלוקת‬‫רווחי‬‫שערוך‬:
‫פס‬"‫ד‬‫פרל‬‫ומילוא‬(‫ע‬"‫א‬8500/10)-‫נקבע‬‫כי‬‫דיבידנד‬
‫שחולק‬‫לבעלי‬‫מניות‬‫החברה‬‫ומקורו‬‫ברווחי‬‫שערוך‬‫נכסים‬
‫חייב‬‫במס‬‫מכוח‬‫סעיף‬2(4)
"…‫לא‬‫ניתן‬,‫באמצעות‬‫האפשרות‬‫לבחור‬‫בין‬‫שני‬‫משטרי‬
‫המס‬,‫לחמוק‬‫ממיסוי‬‫כלל‬‫ועיקר‬.‫במילים‬‫אחרות‬,‫נישום‬
‫מנוע‬‫מלטעון‬‫כי‬‫ברמת‬‫הפרט‬‫הכנסה‬‫אינה‬‫חייבת‬‫במס‬
‫בהיותה‬‫חלוקה‬‫של‬‫הכנסה‬‫חייבת‬‫מחברה‬,‫מקום‬‫בו‬
‫במישור‬‫החברה‬‫טען‬‫שאין‬‫למסות‬‫את‬‫ההכנסה‬‫שכן‬‫אינה‬
‫הכנסה‬‫של‬‫החברה‬‫כלל‬".
‫בית‬ ‫חברת‬-‫כיום‬ ‫הדין‬-‫המשך‬
53

54. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מוצע‬‫להחליף‬‫את‬‫נוסחו‬‫של‬‫סעיף‬64‫כיום‬‫ולקבוע‬‫במקומו‬
‫כללים‬‫למיסוי‬‫חברת‬‫בית‬‫בדומה‬‫לאלו‬‫שנקבעו‬‫לגבי‬‫חברה‬
‫משפחתית‬‫בתיקון‬197.
‫החוק‬ ‫הצעת‬
54

55. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הגדרת‬‫חברת‬‫בית‬:
‫חברת‬‫מעטים‬‫כהגדרתה‬‫בסעיף‬76.
‫בעלות‬‫של‬‫עד‬20‫בעלי‬‫מניות‬.(‫מי‬‫יחשב‬‫כאדם‬‫אחד‬?‫מה‬‫דין‬‫תאגיד‬‫שקוף‬?)
‫אין‬‫בעל‬‫מניות‬‫בחברה‬‫שהוא‬‫תאגיד‬‫זר‬‫שבאפשרותו‬‫להחליט‬‫בכל‬‫שנה‬‫אם‬
‫להשקיף‬‫את‬‫הכנסותיו‬.
‫החברה‬‫עוסקת‬‫רק‬‫בהחזקה‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬‫של‬‫בניינים‬‫או‬‫קרקע‬‫אשר‬
‫הושלמה‬‫הבניה‬‫עליה‬‫תוך‬4‫שנים‬.
‫כל‬‫נכסיה‬‫הם‬:‫בניינים‬‫או‬‫קרקעות‬,‫מזומנים‬‫לתקופה‬‫של‬‫עד‬12‫חודשים‬,‫מניות‬
‫בחברת‬‫בית‬,‫מניות‬‫באיגוד‬‫מקרקעין‬.
‫אם‬‫חברת‬‫הבית‬‫היא‬‫חברה‬‫תושבת‬‫חוץ‬‫עליה‬‫להיות‬‫שקופה‬‫גם‬‫במדינת‬‫תושבותה‬.
‫על‬‫החברה‬‫לא‬‫חל‬‫חוק‬‫לעידוד‬‫השקעות‬‫הון‬(‫מלבד‬‫פרק‬‫שביעי‬-‫הטבות‬‫מס‬
‫לבניינים‬‫להשכרה‬)
‫החברה‬‫ביקשה‬‫להיחשב‬‫כחברת‬‫בית‬‫עד‬3‫חודשים‬‫מיום‬‫התאגדותה‬(‫כל‬‫בעמ‬"‫נ‬
‫צריכים‬‫לחתום‬)-‫אין‬‫זיג‬‫זג‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬
55

56. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הכנסות‬‫והפסדי‬‫החברה‬
‫הכנסתה‬‫החייבת‬‫ו‬‫הפסדיה‬‫של‬‫חברת‬‫בית‬‫יחשבו‬‫מיום‬‫התאגדותה‬
‫כהכנסתם‬‫החייבת‬‫והפסדיהם‬‫של‬‫בעלי‬‫מניותיה‬,‫בהתאם‬‫לחלקם‬
‫בזכויות‬‫לרווחי‬‫חברת‬‫הבית‬.
‫מובהר‬‫כי‬‫רווחי‬‫חברת‬‫בית‬‫אשר‬‫מוסו‬‫בשיעורי‬‫המס‬‫של‬‫יחיד‬‫ויחולקו‬
‫יראו‬‫אותם‬‫כאילו‬‫לא‬‫חולקו‬.
‫מובהר‬‫כי‬‫הפסדים‬‫שהיו‬‫לבעל‬‫מניות‬‫לפני‬‫שנות‬‫ההטבה‬‫אינם‬
‫ניתנים‬‫לקיזוז‬‫כנגד‬‫הכנסתה‬‫של‬‫חברת‬‫הבית‬.
‫לעניין‬‫מקדמות‬‫יצורף‬‫חלקו‬‫היחסי‬‫של‬‫בעל‬‫מניות‬‫בהכנסתה‬‫החייבת‬
‫של‬‫החברה‬‫למחזור‬‫המהווה‬‫בסיס‬‫למקדמות‬.
‫המס‬‫ניתן‬‫לגבייה‬‫הן‬‫מהחברה‬‫והן‬‫מבעלי‬‫המניות‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
56

57. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫מכירת‬‫מניות‬‫החברה‬
‫בעת‬‫מכירת‬‫מניה‬‫של‬‫חברת‬‫בית‬,‫יופחת‬‫מהתמורה‬‫לגבי‬‫מוכר‬‫מניה‬
‫ומהמחיר‬‫המקורי‬‫לגבי‬‫רוכש‬‫סכום‬‫השווה‬‫לחלק‬‫מרווחי‬‫החברה‬
‫שחויבו‬‫בשיעורי‬‫המס‬‫שחל‬‫על‬‫יחיד‬‫ושטרם‬‫חולקו‬.
‫במידה‬‫ולמוכר‬‫יוחסו‬‫הפסדים‬‫מחברת‬‫הבית‬(‫בסה‬"‫כ‬)‫בשנות‬
‫ההטבה‬,‫אלו‬‫ייווספו‬‫לתמורה‬‫ממכירת‬‫המניות‬.
‫נקבעה‬‫לחברת‬‫הבית‬‫שומה‬,‫רשאי‬‫פקיד‬‫השומה‬‫לקבוע‬
‫שומתו‬‫של‬‫בעל‬‫מניות‬‫כשנתיים‬‫לאחר‬‫תום‬‫שנת‬‫המס‬‫שבה‬
‫נקבעה‬‫השומה‬‫או‬‫לפי‬‫פרק‬‫הזמן‬‫בסעיף‬145(‫א‬()2)‫כמאוחר‬.
‫בעל‬‫המניות‬‫רשאי‬‫להשיג‬‫ולערער‬‫על‬‫ייחוס‬‫ההכנסות‬‫אליו‬
‫אך‬‫לא‬‫על‬‫שומת‬‫החברה‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
57

58. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫חדל‬‫להתקיים‬‫בחברת‬‫בית‬,‫במהלך‬‫שנת‬‫המס‬‫אחד‬‫מהתנאים‬
‫להגדרת‬"‫חברת‬‫בית‬"‫תחדל‬‫החברה‬‫מלהיות‬‫חברת‬‫בית‬‫החל‬
‫מתחילת‬‫שנת‬‫המס‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
58

59. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הוראות‬‫מעבר‬:
‫חברה‬‫שהייתה‬‫חברת‬‫בית‬‫עובר‬‫ליום‬‫התחילה‬,‫תמשיך‬‫להחשב‬
‫כחברת‬‫בית‬‫ויחולו‬‫עליה‬‫הוראות‬‫הסעיף‬‫החדש‬.
‫חברה‬‫שחלו‬‫לגביה‬‫בשנת‬2015/2016‫הוראות‬‫סעיף‬64‫הקודם‬,‫אך‬‫לא‬
‫הגישה‬‫בקשה‬‫לפקיד‬‫השומה‬‫לפי‬‫הסעיף‬‫האמור‬,‫יראו‬‫אותה‬‫כחברת‬
‫בית‬‫לפי‬‫סעיף‬64‫החדש‬,‫גם‬‫אם‬‫לא‬‫מתקיימים‬‫בה‬‫התנאים‬‫להגדרה‬
"‫חברת‬‫בית‬"‫שבסעיף‬‫זה‬,‫ובלבד‬‫שהגישה‬‫בקשה‬‫בתוך‬30‫יום‬‫מיום‬
‫התחילה‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
59

60. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הוראות‬‫מעבר‬:
‫חברת‬‫מעטים‬‫שהתאגדה‬‫בשנת‬‫המס‬2016/2017‫וערב‬‫יום‬‫התחילה‬
‫התקיימו‬‫בה‬‫התנאים‬‫שבסעיף‬64‫הקודם‬‫אך‬‫לא‬‫הגישה‬‫בקשה‬
‫לפקיד‬‫השומה‬‫לפי‬‫הסעיף‬‫האמור‬,‫יראו‬‫אותה‬‫מיום‬‫התאגדותה‬
‫כחברת‬‫בית‬‫לפי‬‫סעיף‬64‫החדש‬‫גם‬‫אם‬‫לא‬‫מתקיימים‬‫בה‬‫התנאים‬
‫להגדרה‬"‫חברת‬‫בית‬"‫שבסעיף‬64‫החדש‬,‫ובלבד‬‫שהגישה‬‫בקשה‬
‫לכך‬‫לפקיד‬‫השומה‬‫בתוך‬60‫ימים‬‫מיום‬‫התחילה‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
60

61. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הוראות‬‫מעבר‬:
‫חברה‬‫שהתאגדה‬‫לפני‬‫יום‬‫התחילה‬‫רשאית‬‫להגיש‬‫בקשה‬‫בתוך‬
‫שלושה‬‫חודשים‬‫מיום‬‫התחילה‬‫ויחולו‬‫הוראות‬‫אלה‬:
‫יראו‬‫את‬‫החברה‬‫כחברת‬‫בית‬‫החל‬‫בשנת‬‫המס‬2016/2017.
‫אם‬‫אחד‬‫או‬‫יותר‬‫מבעלי‬‫המניות‬‫הינו‬‫יחיד‬‫או‬‫תאגיד‬‫שקוף‬,‫יראו‬‫את‬‫כל‬‫העודפים‬
‫ליום‬31‫דצמבר‬2015/2016"(‫יום‬‫הסיום‬)"‫כאילו‬‫חולקו‬.
‫במכירת‬‫נכסים‬‫שהיו‬‫בבעלות‬‫החברה‬‫ביום‬‫הסיום‬‫יחול‬‫חישוב‬‫ליניארי‬‫כדלקמן‬:
–‫על‬‫רווח‬‫ההון‬‫הליניארי‬‫מיום‬‫הרכישה‬‫ועד‬‫יום‬‫הסיום‬‫יוטל‬‫מס‬‫בשיעור‬‫הגבוה‬
‫ביותר‬‫הקבוע‬‫בסעיף‬121(48%)
–‫על‬‫יתרת‬‫רווח‬‫ההון‬‫הלינארי‬,‫מיום‬‫הסיום‬‫ועד‬‫יום‬‫המכירה‬‫יוטל‬‫מס‬‫רווח‬‫הון‬.
‫השינויים‬ ‫עיקרי‬-‫להיום‬ ‫נכון‬-‫המשך‬
61

62. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
62

63. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫במסגרת‬‫חוק‬‫ההתייעלות‬‫הכלכלית‬‫לשנים‬2017‫ו‬-2018‫נוסף‬‫סעיף‬62‫א‬
‫לפקודה‬(‫תיקון‬235).
‫מטרת‬‫החוק‬-
"‫מתן‬‫כלים‬‫לרשות‬‫המיסים‬‫להתמודד‬‫עם‬‫תכנוני‬‫מס‬‫המהווים‬‫ניצול‬
‫לרעה‬‫של‬‫שיטת‬‫המיסוי‬‫הדו‬‫שלבי‬‫החלה‬‫על‬‫חברות‬"
‫שכירים‬‫ונושאי‬‫משרה‬‫רבים‬,‫בעיקר‬‫ברמות‬‫שכר‬‫גבוהות‬‫פעלו‬‫באמצעות‬
‫חברה‬‫שבשליטתם‬"(‫חברת‬‫ארנק‬)"‫ובכך‬‫נמנעו‬‫מתשלום‬‫מס‬‫שולי‬.
‫הסעיף‬‫למעשה‬‫מחייב‬‫במס‬‫את‬‫אותם‬‫בעלי‬‫מניות‬‫בחברות‬‫הארנק‬,‫בגין‬
‫הכנסות‬‫החברה‬‫הנובעת‬‫מפעילותם‬‫בהתאם‬‫לתנאים‬‫המפורטים‬‫בסעיף‬.
‫מועד‬‫תחילה‬-1.1.2017
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬-‫מבוא‬
63

64. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הרישא‬‫של‬‫הוראות‬‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬):
"‫הכנסה‬‫חייבת‬‫של‬‫חברת‬‫מעטים‬‫כמשמעותה‬‫בסעיף‬76,‫שאינה‬‫חברת‬‫משלח‬‫יד‬
‫זרה‬‫כהגדרתה‬‫בסעיף‬75‫ב‬1,‫הנובעת‬‫מפעילות‬‫של‬‫יחיד‬‫שהוא‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫בה‬
‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬88,‫תיחשב‬‫כהכנסתו‬‫של‬‫היחיד‬‫כמפורט‬‫להלן‬:"
‫תנאים‬‫מצטברים‬‫של‬‫הוראות‬‫הסעיף‬:
.1‫רק‬‫חברת‬‫מעטים‬,‫שאינה‬‫חמי‬"‫ז‬.
.2‫הכנסה‬‫חייבת‬‫הנובעת‬‫מפעילותו‬‫של‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫בה‬.
.3‫תיחשב‬‫כהכנסתו‬‫של‬‫בעל‬‫המניות‬.
.4‫למעט‬,‫יחיד‬‫שהוא‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬‫בחבר‬‫בני‬‫האדם‬‫מקבל‬‫השירות‬,
‫ולעניין‬‫חלופה‬‫שנייה‬‫שותף‬‫בו‬.
‫ההגדרה‬‫בפקודה‬:
"‫הכנסה‬‫חייבת‬"-‫הכנסה‬‫לאחר‬‫הניכויים‬,‫הקיזוזים‬‫והפטורים‬‫שהותרו‬‫ממנה‬‫לפי‬‫כל‬‫דין‬.
"‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬"-‫מי‬‫שמחזיק‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫לבדו‬‫או‬‫יחד‬‫עם‬‫אחר‬,‫ב‬-10%‫לפחות‬
‫באחד‬‫או‬‫יותר‬‫מסוג‬‫כלשהו‬‫של‬‫אמצעי‬‫השליטה‬‫בחבר‬‫בני‬‫אדם‬.
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
64

65. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הסעיף‬‫מבחין‬‫בין‬‫שני‬‫סוגי‬‫פעולות‬:
1.‫פעולות‬‫כנושא‬‫משרה‬‫או‬‫הענקת‬‫שירותי‬‫ניהול‬‫וכיוצא‬‫באלה‬‫לחבר‬
‫בני‬‫אדם‬‫אחר‬.(‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬()1)).
2.‫פעולות‬‫מסוג‬‫הפעולות‬‫הנעשות‬‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬.
(‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬()2)).
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
65

66. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫נוסח‬‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬()1)-
"‫הכנסה‬‫מיגיעה‬‫אישית‬‫לפי‬‫סעיף‬2(1),2(2),‫או‬2(10),‫לפי‬‫העניין‬-‫אם‬‫הכנסת‬‫חברת‬‫המעטים‬
‫נובעת‬‫מפעילות‬‫היחיד‬‫בחבר‬‫בני‬‫אדם‬‫אחר‬,‫לרבות‬‫בצד‬‫קשור‬‫לאותו‬‫חבר‬‫בני‬‫אדם‬,‫כנושא‬‫משרה‬
‫או‬‫הענקת‬‫שירותי‬‫ניהול‬‫וכיוצא‬‫באלה‬,‫והיחיד‬‫או‬‫חברת‬‫המעטים‬‫היו‬‫נושאי‬‫משרה‬‫באותו‬‫חבר‬
‫בני‬‫אדם‬;‫הוראות‬‫פסקה‬‫זו‬‫לא‬‫יחולו‬‫על‬‫יחיד‬‫שהוא‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫בחבר‬
‫בני‬‫האדם‬‫האחר‬;"
‫תנאי‬‫תחולת‬‫הסעיף‬-‫תנאים‬‫מצטברים‬:
‫לחברה‬‫הכנסה‬‫מפעילותו‬‫של‬‫היחיד‬‫כנושא‬‫משרה‬‫בחבר‬‫בני‬‫אדם‬‫אחר‬,‫לרבות‬‫צד‬‫קשור‬‫לו‬.‫או‬
‫לחברת‬‫המעטים‬‫הכנסה‬‫מהענקת‬‫שירותי‬‫ניהול‬‫וכיוב‬'‫שמוענקים‬‫ע‬"‫י‬‫היחיד‬‫לחבר‬‫בני‬‫אדם‬
‫אחר‬.
‫והיחיד‬/‫חברה‬‫משמשים‬‫כנושאי‬‫משרה‬‫בחבר‬‫בני‬‫האדם‬‫שמקבל‬‫את‬‫השירות‬.
‫סיווג‬‫ההכנסה‬:‫ההכנסה‬‫תסווג‬‫כהכנסתו‬‫של‬‫היחיד‬(‫מס‬‫שולי‬)‫מאחד‬‫המקורות‬‫שלהלן‬:
‫סעיף‬2(1)-‫הכנסה‬‫מעסק‬/‫משלח‬-‫יד‬
‫סעיף‬2(2)-‫הכנסה‬‫מעבודה‬
‫סעיף‬2(10)-‫מקור‬‫אחר‬.
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫פעילות‬"‫משרה‬ ‫נושא‬"
66

67. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫ההגדרות‬‫בסעיף‬:
"‫צד‬‫קשור‬"(‫ס‬'103)-‫ההגדרה‬‫רלוונטית‬‫לכל‬‫הסעיף‬-
"‫צד‬‫קשור‬",‫לחבר‬‫בני‬‫אדם‬(‫בהגדרה‬‫זו‬-‫תאגיד‬),‫או‬‫ליחיד‬-‫מי‬‫שמתקיים‬‫בו‬‫אחד‬
‫מאלה‬:
(1)‫קרוב‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬76-"‫בן‬-‫זוג‬,‫אח‬,‫אחות‬,‫הורה‬,‫הורי‬‫הורה‬,‫צאצא‬‫וצאצאי‬‫בן‬-
‫הזוג‬,‫ובן‬-‫זוגו‬‫של‬‫כל‬‫אחד‬‫מאלה‬"
(2)‫בעל‬‫שליטה‬‫בתאגיד‬;
(3)‫חבר‬‫בני‬‫אדם‬‫שהתאגיד‬‫או‬‫שהיחיד‬‫בעלי‬‫שליטה‬‫בו‬;
(4)‫לתאגיד‬‫ולחבר‬‫בני‬‫האדם‬‫יש‬‫אותו‬‫בעל‬‫שליטה‬;
"‫נושא‬‫משרה‬"-‫אחד‬‫מאלה‬,‫לפי‬‫העניין‬:
.1‫בחברה‬-‫נושא‬‫משרה‬‫כהגדרתו‬‫בחוק‬‫החברות‬;
.2‫בעמותה‬-‫נושא‬‫משרה‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬30(‫א‬()4)‫לחוק‬‫העמותות‬;
.3‫בחבר‬‫בני‬‫אדם‬‫אחר‬-‫אדם‬‫הממלא‬‫תפקיד‬‫מקביל‬‫לאלה‬‫המנויים‬‫בפסקאות‬(1)‫ו‬-(2),
‫ובלבד‬‫שלא‬‫יראו‬‫שותף‬‫בשותפות‬‫שאינה‬‫נסחרת‬‫בבורסה‬‫כנושא‬‫משרה‬‫באותה‬
‫שותפות‬;
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫פעילות‬"‫משרה‬ ‫נושא‬"
67

68. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫הגדרות‬"‫נושא‬‫משרה‬"‫בחוקים‬‫השונים‬:
‫בחוק‬‫החברות‬:"‫מנהל‬‫כללי‬,‫מנהל‬‫עסקים‬‫ראשי‬,‫משנה‬‫למנהל‬‫כללי‬,‫סגן‬‫מנהל‬‫כללי‬,
‫כל‬‫ממלא‬‫תפקיד‬‫כאמור‬‫בחברה‬‫אף‬‫אם‬‫תוארו‬‫שונה‬,‫וכן‬‫דירקטור‬,‫או‬‫מנהל‬‫הכפוף‬
‫במישרין‬‫למנהל‬‫הכללי‬;"
‫בחוק‬‫העמותות‬(‫סעיף‬30(‫א‬()4)):"‫חבר‬‫ועד‬‫העמותה‬,‫המנהל‬‫הכללי‬‫של‬‫העמותה‬,
‫משנה‬‫למנהל‬‫הכללי‬,‫סגן‬‫המנהל‬‫הכללי‬,‫כל‬‫מנהל‬‫הכפוף‬‫במישרין‬‫למנהל‬‫הכללי‬‫וכל‬
‫ממלא‬‫תפקיד‬‫כאמור‬‫בעמותה‬‫אף‬‫אם‬‫תוארו‬‫שונה‬".
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫פעילות‬"‫משרה‬ ‫נושא‬"
68

69. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫נוסח‬‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬()2)-
"‫הכנסה‬‫מיגיעה‬‫אישית‬‫לפי‬‫סעיף‬2(2)-‫אם‬‫הכנסת‬‫חברת‬‫המעטים‬‫נובעת‬‫מפעילות‬‫אותו‬
‫יחיד‬‫בעבור‬‫אדם‬‫אחר‬,‫לרבות‬‫בעבור‬‫צד‬‫קשור‬‫לאותו‬‫אדם‬,‫והיא‬‫מסוג‬‫הפעולות‬‫הנעשות‬
‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬;‫לעניין‬‫זה‬,"‫אדם‬‫אחר‬"-‫למעט‬‫מי‬‫שהיחיד‬‫הוא‬‫בעל‬‫מניות‬
‫מהותי‬‫בו‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫או‬‫שותף‬‫בו‬;"
‫תנאים‬‫להחלת‬‫הסעיף‬(‫מצטבר‬):
‫נותן‬‫השירות‬-‫השירות‬‫ניתן‬‫ע‬"‫י‬‫בעל‬‫מניות‬‫מהותי‬.
‫מקבל‬‫השירות‬-‫אדם‬‫אחר‬,‫לרבות‬‫בעבור‬‫צד‬‫קשור‬‫לו‬.
‫סוג‬‫הפעילות‬-‫היא‬‫מסוג‬‫הפעולות‬‫הנעשות‬‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬-‫יש‬‫לבחון‬
‫התקיימות‬‫יחסי‬‫עובד‬‫מעביד‬.-‫ראה‬‫לעניין‬‫זה‬‫החזקות‬‫הקבועות‬‫בסעיף‬62‫א‬(‫א‬()3).
‫סיווג‬‫ההכנסה‬-‫הכנסה‬‫מיגיעה‬‫אישית‬‫לפי‬‫סעיף‬2(2).
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
69

70. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫חזקות‬‫לסיווג‬‫הפעולות‬-‫כפעולות‬‫בין‬‫עובד‬‫מעביד‬:
‫הוראות‬‫סעיף‬62‫א‬(‫א‬()3)-
"‫לעניין‬‫פסקה‬(2),‫יראו‬‫את‬‫פעולות‬‫היחיד‬‫כפעולות‬‫הנעשות‬‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬,‫על‬
‫אף‬‫כל‬‫דין‬‫או‬‫הסכם‬,‫אם‬‫מקורן‬‫של‬70%‫או‬‫יותר‬‫מסך‬‫כל‬‫הכנסתה‬‫או‬‫הכנסתה‬
‫החייבת‬‫של‬‫חברת‬‫המעטים‬‫בשנת‬‫המס‬,‫למעט‬‫הכנסות‬‫מיוחדות‬‫או‬‫רווחים‬‫מיוחדים‬,‫הוא‬
‫בשירות‬‫שניתן‬‫על‬‫ידי‬‫היחיד‬‫או‬‫קרובו‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬76,‫לרבות‬‫עובדי‬‫החברה‬,‫במישרין‬
‫או‬‫בעקיפין‬,‫לרבות‬‫באמצעות‬‫חברת‬‫מעטים‬‫קשורה‬,‫לאדם‬‫אחד‬‫או‬‫לקרובו‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬
88,‫במשך‬30‫חודשים‬‫לפחות‬,‫מתוך‬‫תקופה‬‫של‬‫ארבע‬‫שנים‬,‫ובלבד‬‫שבתום‬30‫החודשים‬
‫יראו‬‫את‬‫פעולות‬‫היחיד‬‫כפעולות‬‫הנעשות‬‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬‫מיום‬‫תחילת‬‫מתן‬
‫השירות‬,‫וזאת‬‫לצורך‬‫דיני‬‫המס‬‫בלבד‬;"
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
70

71. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫החזקות‬‫הקבועות‬‫בסעיף‬:
1.‫מבחן‬‫חזקה‬‫מספרית‬-‫הגבוה‬‫מבין‬-‫מבחן‬‫המחזור‬‫ומבחן‬‫הרווח‬:
‫מבחן‬‫המחזור‬-‫מקורן‬‫של‬70%‫או‬‫יותר‬‫מסך‬‫כל‬‫הכנסתה‬‫של‬‫חברת‬‫המעטים‬,‫למעט‬
‫הכנסות‬‫מיוחדות‬‫הוא‬‫בשירות‬‫שניתן‬.....
‫הכנסות‬‫מיוחדות‬"-‫הכנסות‬‫כמשמעותן‬‫בסעיף‬89(‫תמורה‬‫הונית‬),‫שווי‬‫המכירה‬
‫כמשמעותו‬‫בחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬,‫או‬‫דיבידנד‬;
‫מבחן‬‫הרווח‬-‫מקורן‬‫של‬70%‫או‬‫יותר‬‫מסך‬‫כל‬‫הכנסתה‬‫החייבת‬‫של‬‫חברת‬‫המעטים‬,
‫למעט‬‫הכנסות‬‫מיוחדות‬‫או‬‫רווחים‬‫מיוחדים‬‫הוא‬‫בשירות‬‫שניתן‬.....
"‫רווחים‬‫מיוחדים‬"-‫רווח‬‫הון‬,‫שבח‬‫כמשמעותו‬‫בחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬,‫או‬‫רווח‬
‫מדיבידנד‬;
‫סוגיה‬-‫האם‬‫כל‬‫חברה‬‫נותנת‬‫שירותים‬‫אשר‬‫הכנסותיה‬‫מעל‬70%‫מגורם‬‫אחד‬
‫נחשבת‬"‫חברת‬‫ארנק‬"‫ומתחת‬‫לא‬?
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
71

72. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
2.‫מבחן‬‫נותן‬‫ומקבל‬"‫השירות‬"-
"...‫הוא‬‫בשירות‬‫שניתן‬‫על‬‫ידי‬‫היחיד‬‫או‬‫קרובו‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬76,‫לרבות‬‫עובדי‬
‫החברה‬,‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬,‫לרבות‬‫באמצעות‬‫חברת‬‫מעטים‬‫קשורה‬,‫לאדם‬‫אחד‬‫או‬
‫לקרובו‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬88,..."
‫נותן‬‫השירות‬-‫ההגדרה‬‫הינה‬‫מרחיבה‬‫שכן‬‫השירות‬‫יכול‬‫להינתן‬‫גם‬‫באמצעות‬‫קרובו‬,
‫עובדי‬‫החברה‬‫וחברת‬‫מעטים‬‫קשורה‬‫ויכול‬‫להינתן‬‫במישרין‬‫או‬‫בעקיפין‬.
‫הסעיף‬‫לא‬‫יחול‬‫על‬‫חברת‬‫מעטים‬‫המעסיקה‬4‫מועסקים‬‫או‬‫יותר‬.
-‫הועסק‬‫אדם‬‫לא‬‫יותר‬‫מארבע‬‫שעות‬‫ביום‬-‫ייחשב‬‫לחצי‬‫מועסק‬,‫ואם‬‫הועסק‬‫אדם‬
‫חלק‬‫משנת‬‫המס‬-‫ייחשב‬‫לחלק‬‫ממועסק‬‫כיחס‬‫תקופת‬‫עבודתו‬‫לשנה‬‫שלמה‬;
-‫אדם‬‫וקרובו‬‫כהגדרתו‬‫בפסקאות‬(1)‫ו‬-(2)‫לסעיף‬88‫ייחשבו‬‫למועסק‬‫אחד‬.
‫מקבל‬‫השירות‬-‫אדם‬‫אחד‬‫או‬‫קרובו‬‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬88.
‫למעט‬-‫שירות‬‫לשותפות‬‫שניתן‬‫ע‬"‫י‬‫השותף‬‫בה‬.
‫סוגיה‬-‫רופא‬,‫סוכן‬‫ביטוח‬‫וכו‬'...
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
72

73. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
3.‫מבחן‬‫תקופת‬"‫השירות‬"-
"...,‫במשך‬30‫חודשים‬‫לפחות‬,‫מתוך‬‫תקופה‬‫של‬‫ארבע‬‫שנים‬,‫ובלבד‬‫שבתום‬30
‫החודשים‬‫יראו‬‫את‬‫פעולות‬‫היחיד‬‫כפעולות‬‫הנעשות‬‫בידי‬‫עובד‬‫בעבור‬‫מעסיקו‬‫מיום‬
‫תחילת‬‫מתן‬‫השירות‬,‫וזאת‬‫לצורך‬‫דיני‬‫המס‬‫בלבד‬."
‫תקופת‬‫השירות‬-‫השירות‬‫ניתן‬‫במשך‬30‫חודשים‬‫לפחות‬,‫מתוך‬‫תקופה‬‫של‬4‫שנים‬.
(‫במניין‬‫התקופה‬‫יש‬‫לקחת‬‫בחשבון‬‫גם‬‫התקופה‬‫שלפני‬‫מועד‬‫תחולת‬‫הסעיף‬-
1.1.2017).
‫תחולה‬-‫בתום‬30‫החודשים‬‫מיום‬‫תחילת‬‫מתן‬‫השירות‬,‫וזאת‬‫לצורך‬‫דיני‬‫המס‬
‫בלבד‬.
‫האם‬‫ישא‬‫הפרשי‬‫הצמדה‬‫וריבית‬?‫ומה‬‫קורה‬‫אם‬‫האריכו‬‫חוזה‬?‫תשלום‬‫מקדמות‬?
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
73

74. Artzi,Hiba,Elmekiesse,Cohen
www.ahec-tax.co.il
‫לסיכום‬-‫על‬‫מנת‬‫שהחלופה‬‫השנייה‬‫תתקיים‬‫צריכות‬‫להתקיים‬‫החזקות‬‫הבאות‬:
.1‫מבחן‬‫החזקה‬‫המספרית‬-70%‫ומעלה‬‫מסך‬‫הכנסתה‬‫או‬‫הכנסתה‬‫החייבת‬‫של‬
‫החברה‬.
.2‫מבחן‬‫נותן‬‫ומקבל‬‫השירות‬-‫חברת‬‫מעטים‬‫המעסיקה‬‫עד‬‫שלושה‬‫עובדים‬‫והשירות‬
‫ניתן‬‫לאדם‬‫אחד‬‫או‬‫קרובו‬‫למעט‬,‫שירות‬‫לשותפות‬‫בידי‬‫השותף‬‫בה‬.
.3‫מבחן‬‫תקופת‬‫הסכם‬‫השירות‬-‫שירות‬‫מעל‬30‫חודשים‬.
‫ארנק‬ ‫חברות‬ ‫מיסוי‬
‫עובד‬ ‫יחסי‬-‫מעביד‬
74