1. ‫מיסוי בינלאומי:‬
‫זיכוי ממס זר‬
‫גדי אלימי, רו"ח ועו"ד‬
‫11/4 נובמבר 0102‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫1‬ ‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

2. ‫זיכוי ממס זר‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫2‬ ‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

3. ‫המסגרת‬
‫בתיקון 231 הורחבה יריעת המס בישראל, כך שתכלול גם‬ ‫1.‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫הכנסות של תושבי ישראל המופקות מחוץ לישראל.‬
‫יש ליצור מנגנון למניעת מסי כפל: מתן זיכוי בגין המס‬ ‫2.‬
‫ששולם בחו"ל כנגד המס המוטל בישראל.‬
‫מתי נוצרת בעיה: כשהאמנה קובעת ששתי המדינות זכאיות‬ ‫3.‬
‫למסות או כשהמדינה בה שולם המס אינה מדינה גומלת.‬
‫המדינה בה הופקה ההכנסה- מדינת המקור: זכות מיסוי‬ ‫4.‬
‫ראשונית‬
‫המדינה בה מפיק ההכנסה תושב- מדינת המושב: זכות מיסוי‬ ‫5.‬
‫שיורית + מניעת כפל מס‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

4. ‫התנאים לקבלת זיכוי ממס ששולם בחו"ל‬
‫א- הזיכוי יינתן בגין "מיסי חוץ" כהגדרתם בסעיף 991 לפקודה:‬
‫1( על התשלום להיות מס שהוא תשלום חובה. קנסות וריבית‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫בגין חובות מס אינם מס.‬
‫2( על התשלום להיות סופי.‬
‫3( המס שולם לרשות מס של מדינה זרה או חלק ממדינה‬
‫פדראלית או לרשות אזורית.‬
‫4( המס מחושב כאחוז מההכנסה.‬
‫5( ההכנסה הופקה או נצמחה במדינה הזרה בהתאם לכללי‬
‫מקור )הקבועים בסע' 4א ו-98)ב( לפקודה(.‬
‫6( המס וההכנסה צריכים להיות באותה מדינה.‬
‫ב- כאשר ההכנסה הופקה במדינת אמנה יינתן זיכוי רק בגין מס זר‬
‫שהוטל בהתאם להוראות האמנה.‬
‫לא יינתן זיכוי בגין הכנסה )או חלק מהכנסה( הפטורה ממס‬ ‫ג-‬
‫בישראל - סעיף 102 לפקודה.‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

5. ‫שיטת הזיכוי - שיטת ה-"סלים"‬
‫‪ ‬חלוקת הכנסות החוץ ל"סלים"‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫בהתאם למקורות ההכנסה‬
‫הקבועים בפקודה.‬
‫‪ ‬זיכוי בגין מס זר יינתן כנגד מס‬
‫ישראלי שחל על הכנסות מאותו‬
‫מקור – דהיינו מאותו סל.‬
‫5‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

6. ‫דוגמא: תיקרה לזיכוי לחברה‬
‫הכנסות‬ ‫דיבידנד‬ ‫הכנסות‬
‫מעסק‬ ‫מחו"ל‬ ‫שהופקו‬
‫מחו"ל‬ ‫בישראל‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫000,3‬ ‫000,1‬ ‫000,1‬ ‫הכנסה‬
‫056‬ ‫053‬ ‫-0-‬ ‫מס ששולם בחו"ל‬
‫057)%52(‬ ‫052 )%52(‬ ‫013‬ ‫מס בישראל - לפני זיכוי‬
‫057‬ ‫052‬ ‫-0-‬ ‫תקרת הזיכוי‬
‫001‬ ‫-0-‬ ‫013‬ ‫מס בישראל לאחר זיכוי‬
‫-0-‬ ‫001‬ ‫-0-‬ ‫עודף זיכוי‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

7. ‫תיקרה לזיכוי ליחיד - סעיף 402 לפקודה‬
‫הבחנה בין הכנסת חוץ החייבת במס בשיעור רגיל לבין הכנסת חוץ‬
‫החייבת בשיעור מס מיוחד.‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫הכנסה רגילה: הכנסה חייבת עליה מוטל מס בישראל לפי‬
‫השיעורים הקבועים בסעיף 121 לפקודה .‬
‫הכנסות חוץ רגילות בסל‬
‫מס הכנסה על כלל‬
‫‪X‬‬
‫תקרת הזיכוי = ההכנסה הרגילה‬
‫כלל ההכנסה הרגילה‬
‫שיעור מס מיוחד: שיעור מס השונה משיעור המס הקבוע בסעיף‬
‫121 לפקודה‬
‫תקרת הזיכוי: סכום המס החל על היחיד בישראל בשל הכנסות‬
‫מיוחדות מאותו מקור.‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

8. ‫דוגמא: תיקרה לזיכוי לחברה‬
‫ריבית‬ ‫משכורת משכורת עסק‬
‫ממוסד‬ ‫מישראל מחו"ל מחו"ל‬ ‫הסל: ‪‬‬
‫בנקאי‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫000,1‬ ‫000,3‬ ‫000,1‬ ‫000,2‬ ‫הכנסה‬
‫%51‬ ‫שיעור מס ישראל מדרגות מדרגות מדרגות‬
‫003‬ ‫006‬ ‫053‬ ‫-0-‬ ‫מס בחו"ל‬
‫051‬ ‫009‬ ‫003‬ ‫מס בישראל לפני זיכוי 006‬
‫051‬ ‫006‬ ‫003‬ ‫-0-‬ ‫תקרת הזיכוי‬
‫-0-‬ ‫003‬ ‫-0-‬ ‫006‬ ‫מס לתשלום‬
‫051‬ ‫-0-‬ ‫05‬ ‫-0-‬ ‫עודף זיכוי‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

9. ‫עודף זיכוי‬
‫1. סעיף 502א)א( - עודף מסי חוץ ששולמו שאינו ניתן לזיכוי‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫יועבר לקיזוז כנגד המס על הכנסות חוץ מאותו מקור‬
‫במשך חמש השנים הבאות.‬
‫2. הסכום יועבר כשהוא מתואם למדד.‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

10. ‫זיכויים‬
‫‪ ‬זיכוי ישיר – בדין הפנימי ובאמנות המס‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫חברה‬ ‫‪ ‬זיכוי עקיף - דין פנימי‬
‫ישראלית‬
‫‪ ‬הבעיה: כפל מס כלכלי שאינו‬
‫ניכוי‬ ‫מטופל באמנה באופן רגיל )להבדיל‬
‫במקור‬ ‫מכפל מס משפטי(‬
‫חברה זרה‬
‫חברה זרה‬ ‫‪ ‬הפתרון: זיכוי עקיף‬
‫‪ ‬זיכוי עקיף ליחיד – רק באמנות מס‬
‫מס‬ ‫)גרמניה(‬
‫חברות‬
‫01‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

11. ‫זיכוי עקיף - סעיף 621)ג(‬
‫בהתקיים תנאי סעיף 621)ג( לפקודה, זכאי החבר ל"זיכוי עקיף" –‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫שיטת זיכוי ממס זר כך שנטל המס הכולל על ההכנסה ממנה חולק‬
‫הדיבידנד לא יעלה על מס החברות בישראל, במקום להתחייב במס‬
‫בשיעור של %52.‬
‫משטר המס:‬
‫‪ ‬שיעור המס: מס החברות בישראל, במקום מס בשיעור של‬
‫%52.‬
‫‪ ‬בסיס המס: מלוא ההכנסה ממנה חולקו הדיבידנדים‬
‫)"הדיבידנד המגולם"(, במקום הדיבידנד המחולק בלבד.‬
‫‪ ‬גובה הזיכוי ממס זר: זיכוי בגין המס שנוכה במקור וכן בגין‬
‫מס החברות החל על הכנסות החברה הזרה המוחזקת, מהן‬
‫חולקו הדיבידנדים.‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬

12. ‫זיכוי עקיף - סעיף 621)ג(‬
‫התנאים:‬
‫‪Artzi & Hiba‬‬
‫‪ ‬החברה הישראלית תהא זכאית ל"זיכוי עקיף" בתנאי שהחברה‬
‫הישראלית תחזיק בשיעור של %52 או יותר מהזכויות בחברה‬
‫הבת.‬
‫‪ ‬החברה הישראלית תהא זכאית ל"זיכוי עקיף" בגין מס החברות‬
‫ששילמה חברה זרה המוחזקת על ידה בעקיפין )חברה נכדה(, בכפוף‬
‫לעמידה בשני תנאים במצטבר:‬
‫• החברה הישראלית תחזיק בשיעור של %52 או יותר מהזכויות‬
‫בחברה הבת.‬
‫• החברה הבת תחזיק ישירות בזכויות החברה הנכדה מפיקת‬
‫ההכנסה ממנה חולקו הדיבידנדים, בשיעור של %05 או יותר.‬
‫רח' מנחם בגין 7, רמת-גן 18625 טל: 1114316-30 פקס: 3113316-30‬
‫שדרות פלי"ם 61, חיפה 59033 טל: 1818119-40 פקס: 8818119-40‬