דיני משפחה - מוקשי מס בגירושין וחלוקת נכסים

1. ‫מאת‬:‫שגיב‬ ‫ארז‬,‫עו‬"‫ורו‬ ‫ד‬"‫ח‬
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

2. ‫פקודת‬‫מס‬‫הכנסה‬:
•‫רווח‬‫הון‬‫בעת‬‫העברת‬‫מניות‬‫בחברה‬;
•‫מיסוי‬‫רווחים‬‫עסקיים‬;
‫חוק‬‫מס‬‫ערך‬‫מוסף‬:
•‫החלפת‬‫נכסים‬‫עסקיים‬;
‫חוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬:
•‫חלוקת‬‫נכסי‬‫מקרקעין‬‫בין‬‫בני‬‫זוג‬;
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

3. ‫דוגמאות‬:
.1‫עסקת‬‫החלפה‬–‫חלוקת‬‫רכוש‬‫בין‬‫בני‬‫הזוג‬–‫הבחנה‬‫בין‬‫רכוש‬‫פרטי‬‫לבין‬‫רכוש‬
‫עסקי‬,‫החלטת‬‫מיסוי‬–‫אישור‬‫מראש‬‫מרשות‬‫המסים‬‫על‬‫חלוקת‬‫הנכסים‬;
.2‫חלוקת‬‫מקרקעין‬‫בישראל‬–‫הוראה‬‫מיוחדת‬‫בסעיף‬4‫א‬‫לחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬
.3‫הפרדת‬‫שיתוף‬‫בין‬‫קרובי‬‫משפחה‬‫מקרבה‬‫ראשונה‬‫ושניה‬–‫עסקאות‬‫מתנה‬;
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

4. .1‫משיכות‬‫בעלי‬‫מניות‬–‫מיסוי‬‫כמשכורת‬‫או‬‫דיבידנד‬;
.2‫חלוקת‬‫עודפים‬‫צבורים‬–‫תזרים‬‫מזומנים‬‫וסיווג‬‫עתידי‬;
.3‫הערכת‬‫שווי‬‫חברה‬–‫יתרות‬‫הדדיות‬,‫הכנסות‬‫לא‬‫מדווחות‬,
‫הברחת‬‫הכנסה‬‫ונכסים‬;
.4‫דרישת‬‫הוצאות‬‫פרטיות‬-‫בעלי‬‫גוון‬‫עסקי‬;
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

5. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫עסקי‬ ‫מלאי‬/‫הוני‬ ‫נכס‬–‫הון‬ ‫רווח‬/‫שבח‬;‫פירותי‬/‫הוני‬
‫אקראית‬ ‫עסקה‬/‫רצופה‬ ‫עסקית‬ ‫פעילות‬
‫פאסיבית‬ ‫הכנסה‬/‫מכר‬-‫הון‬ ‫רווח‬/‫שבח‬/‫פירותי‬
‫השפעות‬:
‫הדיווח‬ ‫עיתוי‬–‫חוזה‬+‫חקיקה‬
‫מס‬ ‫שיעורי‬ ‫קביעת‬–‫פקודה‬/‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬ ‫חוק‬/‫מע‬"‫מ‬
‫הפסדים‬ ‫וקיזוז‬ ‫הוצאות‬ ‫ניכוי‬‫סעיף‬ ‫להוראות‬ ‫בהתאם‬28‫או‬92/‫ההוצאה‬ ‫התרת‬ ‫דרישת‬:‫הון‬ ‫הפסד‬/‫חוב‬
‫אבוד‬;‫סעיף‬17‫לפקודה‬/39‫מיסוי‬ ‫חוק‬‫מקרקעין‬
‫פתרון‬:‫הפיכה‬‫ממלאי‬‫לרכוש‬‫קבוע‬;‫חוו‬"‫ד‬‫שמאי‬;‫החזקה‬‫לטווח‬‫ארוך‬;‫השכרה‬‫לתקופה‬;‫עסקאות‬‫מתנה‬.

6. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫דוגמאות‬:
.1‫הוצאה‬‫הונית‬/‫הוצאה‬‫שוטפת‬-‫הטבות‬:‫שיעור‬‫מס‬,‫קיזוז‬‫הפסדים‬,‫התאונה‬–
‫סיווג‬‫שונה‬‫וחיוב‬‫במס‬‫בהתאם‬;
.2‫הכנסות‬‫הוניות‬/‫פירותיות‬/‫פרטיות‬–‫שיעורי‬‫מס‬,‫קיזוזי‬‫הפסדים‬,‫פטורים‬,‫הקלות‬
‫ממס‬,‫התאונה‬:‫סיווג‬‫שונה‬‫וחיוב‬‫במס‬‫בהתאם‬;
.3‫הגדרת‬‫אירוע‬–‫מכירה‬-‫הטבות‬:‫ללא‬‫אירוע‬‫אין‬‫חיוב‬‫במס‬,‫התאונה‬–‫הגדרת‬
‫האירוע‬‫כחייב‬;
.4‫הגדרת‬‫הממכר‬/‫נכס‬-‫הטבות‬:‫שיעורי‬‫מס‬,‫פחת‬‫והפחתה‬,‫הקלות‬‫במסים‬,
‫התאונה‬–‫הגדרת‬‫ממכר‬‫שונה‬‫וחיוב‬‫במס‬‫גבוה‬;
.5‫הגדרת‬‫הפעולה‬–‫פעולה‬‫באיגוד‬‫מקרקעין‬,‫הטבות‬:‫אי‬‫חיוב‬‫במס‬‫רכישה‬,‫אי‬
‫תחולת‬‫חוק‬‫מע‬"‫מ‬,‫התאונה‬–‫סיווג‬‫כמכירה‬‫וחיוב‬‫האירוע‬‫במסים‬‫ישירים‬
‫ועקיפים‬;‫פרישה‬‫וניתוק‬‫יחסי‬‫עובד‬‫מעביד‬,‫הטבות‬:‫פטור‬‫לעובד‬‫וניכוי‬‫למעביד‬-
‫התאונה‬–‫סיווג‬‫כאירוע‬‫שאינו‬‫בגדר‬‫פרישה‬‫וחיוב‬‫במס‬‫עבודה‬;

7. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫ביצוע‬"‫מכירה‬"–‫מכירה‬/‫העברה‬/‫הסבה‬/‫הענקה‬,‫לרבות‬‫יציאת‬‫נכס‬
‫מרשותו‬‫של‬‫אדם‬;
‫קיום‬"‫נכס‬"–‫כל‬‫מיטלטלין‬‫וכל‬‫מקרקעין‬,‫למעט‬‫מקרקעין‬‫בישראל‬
‫ומיטלטלין‬‫לשימוש‬‫אישי‬;
‫מוכרים‬"‫תושבי‬‫ישראל‬"-‫כהגדרתם‬‫בפקודה‬;
‫לא‬"‫עסקה‬‫פירותית‬"–‫לפי‬‫הוראות‬‫סעיף‬89‫לפקודה‬.

8. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
"‫תמורה‬"–‫שווי‬‫שוק‬;
‫מחיר‬‫מקורי‬–‫עלות‬‫בניכוי‬‫פחת‬;
‫יום‬‫מכירה‬-‫עם‬‫גיבוש‬‫המכר‬;
‫יום‬‫הרכישה‬–‫על‬-‫פי‬‫הגדרה‬,‫מספר‬‫מצבים‬;

9. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫עסקה‬‫אקראית‬/‫פעילות‬‫עסקית‬‫רצופה‬-‫סיווגה‬‫של‬‫העסקה‬‫וההבחנה‬‫האם‬‫על‬‫העסקה‬‫יחולו‬
‫הוראות‬‫חוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬[20%‫מס‬]‫או‬‫הוראות‬‫פקודת‬‫מס‬‫הכנסה‬–‫חלק‬‫ב‬'[44%‫מס‬].
‫פסקי‬‫דין‬‫מנחים‬-‫אליסן‬,‫בן‬‫ציון‬‫ומירון‬,‫מזרחי‬,‫אסל‬,‫ברעלי‬,‫ברנשטיין‬,‫אלימלך‬,‫איתן‬‫הראל‬,
‫אנצילביץ‬
‫טיב‬‫הנכס‬–‫ידוע‬,‫כי‬‫קרקעות‬‫בלתי‬‫מחולקות‬,‫הן‬‫נחלתם‬‫של‬‫יזמים‬,‫סוחרים‬‫וספקולנטים‬‫ולכן‬
‫ביחד‬‫עם‬‫נסיבות‬‫נוספות‬‫יכולה‬‫מכירתן‬‫ליפול‬‫במסגרת‬‫מס‬‫הכנסה‬‫ולא‬‫במסגרת‬‫חוק‬‫מיסוי‬
‫מקרקעין‬.‫בהקשר‬‫זה‬‫יש‬‫לשים‬‫לב‬‫למכלול‬‫העסקה‬.

10. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫בקיאות‬–‫ידע‬‫ובקיאות‬‫של‬‫המחזיק‬‫בנכס‬‫והנוגעים‬‫למכירתו‬,‫במיוחד‬‫כאשר‬‫מדובר‬‫במקרקעין‬,
‫שם‬‫ללא‬‫ספק‬‫נדרשת‬‫מיומנות‬‫מיוחדת‬,‫הם‬‫עניין‬‫מהותי‬‫בסיווג‬‫העסקה‬.‫השימוש‬‫בידע‬‫אינו‬‫חייב‬
‫להיעשות‬‫על‬-‫ידי‬‫המחזיקים‬‫עצמם‬‫והם‬‫יכולים‬‫להיעזר‬‫על‬-‫ידי‬‫מומחים‬‫חיצוניים‬.‫יש‬‫לציין‬,‫כי‬‫לגבי‬
‫מקרקעין‬‫נדרשת‬‫בקיאות‬‫מיוחדת‬‫והשימוש‬‫בבקיאות‬‫זו‬‫מצביעה‬‫על‬‫היות‬‫העסקה‬‫עסקה‬‫מסחרית‬.
‫תקופת‬‫החזקה‬–‫תקופת‬‫החזקה‬‫יכולה‬‫להצביע‬‫על‬‫מסחריותה‬‫של‬‫המכירה‬‫והיא‬‫אינה‬‫עומדת‬
‫בפני‬‫עצמה‬.‫היא‬‫כפופה‬‫ל‬-"‫מבחן‬‫הגג‬"-‫מבחן‬‫הנסיבות‬.‫ככל‬‫שהזמן‬‫קצר‬‫יותר‬,‫כאשר‬‫מדברים‬‫על‬
‫נדלן‬,‫כך‬‫קיימת‬‫סבירות‬‫גבוהה‬‫יותר‬‫בסיווג‬‫העסקה‬‫כפירותית‬.‫בדרך‬‫כלל‬‫כאשר‬‫מדובר‬‫בהשקעה‬
‫הונית‬‫מדובר‬‫בהחזקה‬‫לתקופה‬‫ארוכה‬‫ותפיסת‬‫העסקה‬‫כעסקת‬‫תשואה‬.
‫מימון‬–‫בנסיבות‬‫מסוימות‬‫ובהצטרף‬‫לשיקולים‬‫האחרים‬,‫מימון‬‫העסקה‬‫מעיד‬‫על‬‫היותה‬‫מסחרית‬,
‫אף‬‫כי‬‫כיום‬,‫כמעט‬‫כל‬‫עסקה‬‫היא‬‫ממונפת‬.

11. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫פעולות‬‫ארגון‬‫והשבחה‬–‫הכנת‬‫הקרקע‬‫לביצוע‬‫עסקה‬‫או‬‫השבחת‬‫המקרקעין‬‫והכשרתו‬‫לקראת‬‫מכירה‬,
‫מעידה‬‫על‬‫הרצון‬‫להפיק‬‫רווח‬‫מסחרי‬‫גבוה‬‫ומהיר‬–‫שני‬‫מבחנים‬‫אלה‬‫מגבשים‬‫ביחד‬‫את‬‫ההכרה‬‫כי‬
‫מדובר‬‫ברווח‬‫פירותי‬.
‫תדירות‬‫העסקאות‬‫והיקפן‬–‫ההרגל‬,‫השיטתיות‬‫והתדירות‬‫בלבד‬,‫אינם‬‫מאבחנים‬‫את‬‫הפעולה‬‫כפעולה‬
‫פירותית‬‫ולא‬‫הונית‬.‫גם‬‫מבחן‬‫העסקה‬‫הבודדת‬‫עשוי‬‫להצביע‬‫על‬‫סיווג‬‫העסקה‬‫כפירותית‬‫בשל‬‫אופייה‬
‫המסחרי‬.‫יחד‬‫עם‬‫זאת‬,‫ככל‬‫שקיימות‬‫יותר‬‫עסקאות‬‫הדומות‬‫במהותן‬‫לעסקה‬‫הנדונה‬‫וככל‬‫שניתן‬
‫להיווכח‬‫כי‬‫אין‬‫מדובר‬‫בפעולה‬‫בודדת‬‫אלא‬‫בעיסוק‬‫של‬‫ממש‬,‫כך‬‫תגבר‬‫הנטייה‬‫להוציאה‬‫מגדר‬‫תחולת‬
‫חוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬.
‫מבחן‬‫הנסיבות‬–‫זהו‬"‫מבחן‬‫גג‬"‫אשר‬‫יקבע‬‫בסופו‬‫של‬‫דבר‬‫ויגדיר‬‫את‬‫סיווג‬‫העסקה‬.‫כך‬,‫כל‬‫המבחנים‬
‫כאמור‬‫לעיל‬‫ונוספים‬‫ואחרים‬‫עליהם‬,‫יבדקו‬‫יחדיו‬,‫שכן‬‫רק‬‫על‬‫רקע‬‫התמונה‬‫הכוללת‬‫והכללית‬,‫ובכפוף‬
‫לנסיבות‬‫המקרה‬‫הספציפי‬,‫יוכרע‬‫סיווגה‬‫של‬‫העסקה‬.‫בפסיקה‬‫נקבעו‬‫מבחנים‬‫נוספים‬‫על‬‫אלה‬
‫המצוינים‬‫לעיל‬‫ובהם‬:‫היקף‬‫העסקה‬,‫יעוד‬‫התמורה‬,‫נטילת‬‫הסיכון‬.

12. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫במקרקעין‬ ‫זכות‬ ‫של‬ ‫מכירה‬:
‫תחולה‬ ‫היבטי‬:‫שבח‬ ‫מס‬/‫רכישה‬
‫שיקולים‬‫בסיסיים‬–‫קיזוזי‬‫הפסדים‬–‫הפסדי‬‫הון‬‫לקיזוז‬,‫מועד‬‫צמיחת‬‫השבח‬(‫פיצול‬
‫בום‬‫הקובע‬7.11.2001)‫נטל‬‫המס‬–‫תלוי‬‫באופן‬‫ההתאגדות‬,‫בזהות‬‫המוכר‬,‫במקום‬
‫הימצאות‬‫הנכס‬,‫קביעת‬‫מועד‬‫דיווח‬.
‫איתור‬‫אלטרנטיבות‬‫דלות‬‫מס‬–‫מניות‬–‫הקצאה‬,‫משחקי‬‫תחולה‬–‫הוני‬‫פירותי‬,
‫משחקי‬‫תחולה‬–‫הוראות‬‫מיוחדות‬‫בפקודה‬,‫שינוי‬‫זהות‬‫המוכרים‬,‫פיצול‬‫עסקאות‬,
‫שינוי‬‫הסכמות‬‫הצדדים‬‫במקרים‬‫קיצוניים‬.

13. ‫זיכרון‬‫דברים‬–
‫זהות‬‫הצדדים‬;‫זהות‬‫הממכר‬‫או‬‫השירות‬;‫תמורה‬;‫גיבוש‬
‫תנאי‬‫קניין‬.
‫זיכרון‬‫דברים‬‫כחוזה‬‫שלם‬‫היוצר‬‫אירוע‬‫מס‬(‫ע‬"‫א‬80/83
‫מנהל‬‫מס‬‫שבח‬‫ת‬"‫א‬‫נ‬'‫רוזנברג‬)
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

14. ‫ייפוי‬‫כוח‬
‫סיכום‬‫בע‬"‫פ‬‫לביצוע‬‫עסקה‬;‫הבטחת‬‫ביצוע‬‫העסקה‬‫טרום‬
‫הכנת‬‫חוזה‬;
‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬ ‫חוק‬ ‫לפי‬ ‫מס‬ ‫אירוע‬ ‫מהווה‬;‫בדיווח‬ ‫חייב‬;
‫מתלה‬ ‫תנאי‬ ‫עם‬ ‫חוזה‬
‫חוזה‬‫שלם‬‫מיום‬‫כריתתו‬.‫חוזה‬‫בעל‬‫תוקף‬‫משפטי‬‫מחייב‬‫מיום‬
‫כריתתו‬‫אשר‬‫תוצאותיו‬‫מושעות‬‫מועד‬‫החיוב‬‫במס‬‫הוא‬‫מועד‬
‫ההתקשרות‬‫בהסכם‬‫המותלה‬(‫ע‬"‫א‬489/89‫אלדר‬‫שרון‬;
‫עמ‬"‫ש‬206/85‫חורוגין‬).
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

15. ‫התקשרות‬‫ביניים‬
‫הסכם‬‫נאמנות‬;
‫אופציה‬‫לפי‬‫סעיף‬49‫י‬‫לחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬;
‫חוזה‬‫אשר‬‫טרם‬‫נכנס‬‫לתוקף‬[‫חוזה‬‫הכפוף‬‫לאישור‬‫מוסמך‬
(‫קטין‬/‫חסוי‬‫וכו‬');
‫חוזה‬‫המשקף‬‫הסכמות‬‫לשלב‬‫הקודם‬‫לגיבוש‬‫התחייבויות‬
‫הצדדים‬><‫חוזה‬‫מותלה‬.
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

16. ‫דוגמאות‬:
.1‫חוזים‬-‫הטבות‬:‫אי‬‫ביצוע‬‫התקשרות‬‫קיומה‬‫של‬‫התקשרות‬‫דחויה‬(‫זיכרון‬‫דברים‬,
‫מכר‬‫מותלה‬,‫תמ‬"‫א‬38,‫אופציה‬),‫התאונה‬–‫קיומו‬‫של‬‫אירוע‬‫המחייב‬‫במסים‬;
.2‫תאגידים‬-‫הטבות‬:‫הנאה‬‫ממסך‬‫ההתאגדות‬,‫התאונה‬:‫מיסוי‬‫גבוה‬‫בעת‬‫מימוש‬
‫הנכס‬;
.3‫משפחה‬-‫הטבות‬:‫אי‬‫חיוב‬‫במסי‬‫שבח‬‫ורכישה‬‫בחלוקת‬‫עיזבון‬,‫התאונה‬–‫אי‬‫קבלת‬
‫החלוקה‬‫כאירוע‬‫שאינו‬‫חייב‬‫במס‬‫ומסוייה‬‫בעת‬‫חלוקה‬‫ראשונה‬;
.4‫מקרקעין‬-‫הטבות‬:‫אי‬‫תחולת‬‫חוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬‫וחיוב‬‫במס‬‫שבח‬‫ורכישה‬,
‫התאונה‬–‫כניסה‬‫לתחולה‬‫וחיוב‬‫במסים‬‫כאמור‬;
.5‫נזיקין‬–‫הטבות‬:‫פטור‬‫ממסים‬‫על‬‫פיצויים‬,‫התאונה‬–‫שלילת‬‫הפטור‬‫וחיוב‬‫במס‬;
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

17. ‫מימוש‬‫ערבות‬‫והכרה‬‫בהפסד‬‫הון‬–‫שימוש‬‫בכללי‬‫מיסוי‬‫לדרישת‬‫הפס‬‫הון‬.
‫חשיבות‬‫מיוחדת‬‫יש‬‫לעיתוי‬‫ההכרה‬‫בהפסד‬‫הון‬‫ולשיקול‬‫לאפשר‬‫את‬‫חילוטה‬
‫מאשר‬‫לשלם‬‫את‬‫התשלום‬‫עצמו‬‫אשר‬‫הערבות‬‫באה‬‫להגן‬‫עליו‬.‫התאונה‬:‫ביטול‬
‫הפסד‬‫ההון‬.
‫קיזוזי‬‫הפסדים‬–‫המרת‬‫משכורת‬‫בדיבידנד‬‫בידי‬‫בעלי‬‫שליטה‬‫בחברות‬–
"‫סיווג‬‫אקטיבי‬"(‫הקטנת‬‫הב‬"‫ל‬‫וקיזוז‬‫הפסדי‬‫הון‬‫מניירות‬‫ערך‬‫כנגדם‬).‫ניתן‬
‫לקזז‬‫את‬‫אותם‬‫הפסדים‬,‫לא‬‫רק‬‫כנגד‬‫רווחים‬‫הוניים‬,‫אלא‬‫גם‬‫כנגד‬‫מכירת‬‫נכסי‬
‫נדל‬"‫ן‬‫בחו‬"‫ל‬‫או‬‫בישראל‬(‫במקרה‬‫של‬‫דירת‬‫מגורים‬–‫מניעת‬‫ניצול‬‫פטור‬).
‫התאונה‬:‫ניצול‬‫לא‬‫נכון‬‫של‬‫הפסדים‬.
‫ניצול‬‫סעיפי‬‫פטור‬–‫חלופות‬‫פטור‬‫על‬‫דירת‬‫מגורים‬‫על‬-‫פי‬‫חוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬.
‫התאונה‬:‫ניצול‬‫שגוי‬‫של‬‫פטור‬.
‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬

18. ‫ושות‬ ‫בלזר‬ ‫שגיב‬'–‫דין‬ ‫עורכי‬
‫ארז‬‫שגיב‬,‫עו‬"‫ד‬‫ורו‬"‫ח‬
‫שגיב‬,‫בלזר‬‫ושות‬'–‫עורכי‬‫דין‬
‫אלון‬ ‫יגאל‬ ‫רחוב‬126‫אביב‬ ‫תל‬
037779500–‫משרד‬