SlideShare a Scribd company logo

עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09

•
•
A
artzihiba
1 of 47
‫עדכוני פסיקה וחקיקה‬ ‫ויישומם בפרקטיקה מקובלת‬ ‫מצגת להרצאתו של רו"ח רן ארצי‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫עובדות הפס"ד :‬ ‫ארנון הראל ניהל והחזיק בחברת נזר מערכות מידע )הישנה( יחד‬ ‫‪‬‬ ‫עם אשתו.‬ ‫בשנים 9991-7991 משך מהחברה כספים כמשכורת וסכומים‬ ‫‪‬‬ ‫גדולים יותר כהלוואה.‬ ‫בסוף שנת 0002 במסגרת פירוק החברה הישנה, כונסו נכסי‬ ‫‪‬‬ ‫החברה ובכללם יתרת החובה של כספי ההלוואה ואלו חולקו‬ ‫לבעליה.‬ ‫כך נוצר בפועל מצב ולפיו, סכומי ההלוואה נותרו בידיו‬ ‫‪‬‬ ‫כ"דיבידנד פירוק" שיחויב ב-%01 מס בלבד !!‬ ‫שבועיים לאחר הפירוק וקבלת נכסי החברה, הקים ארנון חברה‬ ‫‪‬‬ ‫חדשה ששמה דומה לשם החברה הישנה.‬
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫פקיד השומה ראה בפירוק החברה, עסקה מלאכותית שכל מטרתה‬ ‫‪‬‬ ‫הנה קיזוז ההלוואות )שנלקחו מהחברה( מהרווחים הראויים‬ ‫לחלוקה שנצברו בחברה.‬ ‫טענות המערער כי לא מדובר בעסקה מלאכותית – המערער נתן‬ ‫טעמים כלכליים לפירוק החברה:‬ ‫פירוק התא המשפחתי עקב רצון הצדדים להמשיך לחיות בנפרד.‬ ‫1.‬ ‫פעילותה העסקית של החברה הישנה עם המשטרה הסתיים‬ ‫2.‬ ‫בנסיבות לא חיוביות, כך שזיהוי החברה עם המשטרה הפך לנטל‬ ‫ולכן העדיף לפרק החברה ולפעול באמצעות חברה חדשה.‬ ‫נעשה ניסיון כנה ואמיתי להכניס שותף נוסף בכדי לשקם מצבה‬ ‫3.‬ ‫של החברה.‬ ‫במישור המהותי - אופי פעילות החברה החדשה שונה.‬ ‫4.‬ ‫במישור הצורני - שמה, מס' הח.פ, חשבונות בנק, והלוגו היו שונים.‬ ‫5.‬
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫טענות פקיד השומה – לעניין חיוב יתרת החוב כשכר עבודה ולא‬ ‫כ ר ר "ל‬ ‫המשיב התחייב בהסכם שומה להחזיר את יתרת החובה לחברה‬ ‫1.‬ ‫)שלא באמצעות פירוק החברה וחלוקת דיבידנד פירוק( . מאחר‬ ‫ולא עשה זאת מהווים סכומים אלה שמשך כ-הכנסה משכר.‬ ‫משיכת היתרה בגובה ההלוואה מהווה משיכת שכר המתחייבת‬ ‫2.‬ ‫בשיעורי המס הרגילים או כחלוקת דיבידנד החייב .‬ ‫טענות המערער – לעניין חיוב יתרת החוב כרר"ל ולא כשכר‬ ‫עבודה‬ ‫משיכות הכספים בתור הלוואה אשר נרשמו במהלך השנים‬ ‫1.‬ ‫כיתרת חוב הוחזרו לחברה במסגרת הליך הפירוק.‬ ‫יתרת החוב נפרעה לחברה בפועל כנגד זכותו לנכסים שחולקו‬ ‫2.‬ ‫בפירוק.‬ ‫מדובר ההלוואה נושאת ריבית .‬ ‫3.‬
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫בית המשפט מגיע למסקנה כי בחינת הפעלת הכלי האנטי תכנוני‬ ‫יכול להתבצע בכל שנת מס מחדש, וכדלהלן:‬ ‫" מקובלת עלי העמדה כי המשיב כי יכול הוא לבחור, בנסיבות אילו,‬ ‫את מועד הפעלת הכלים האנטי תכנוניים. דהיינו, המשיב היה נכון‬ ‫בשנות מס קודמות שלא למסות את המשיכות כהכנסות. אולם‬ ‫בבואו לבחון את שנת המס שבערעור בחינה נפרדת ומחודשת, רשאי‬ ‫הוא לקבוע, בשונה מבעבר ואף בהסתמך על הצטברות העובדות מן‬ ‫העבר )הגדלות המשיכות, העדר תנועה להקטנת "ההלוואה" במהלך‬ ‫השנים וכד'(, כי משיכות שהצטברו בידי המערער בשנת המס‬ ‫שבערעור, מהוות הכנסה בידו עם הפעלת הכלים האנטי תכנוניים.‬ ‫במלים אחרות, אף אם הנמקת המשיב אינה דקה פורתא, הרי‬ ‫שהפעלת כלי אנטי תכנוני בשנת המס שבערעור בקביעת המשיכות‬ ‫כהכנסות בידי המערער, נעשתה כדין."‬
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫ולכן קובע בית המשפט:‬ ‫"באשר לאופייה של הכנסה זו. לו היה המשיב פועל מוקדם‬ ‫יותר ותקוף את המשיכות שבוצעו )באותן שנים-הוספה שלי(,‬ ‫היה מקום לאשר את קביעתו כי המדובר במשיכות שכר‬ ‫עבודה. זאת לאור הנתונים שפורטו לעיל. במכלול יש להביא‬ ‫בחשבון כאמור את עובדת פרוק החברה, את בחירת המשיב‬ ‫לתקוף את המשיכות רק בשנת פרוק החברה הישנה ואת‬ ‫דבריו של המערער עצמו המאשר כי למעשה משך את רווחי‬ ‫החברה. על כן עמדתו החלופית של המשיב, כי יש לראות את‬ ‫הכנסות המערער כמשיכת רווחי החברה הישנה, קרי כחלוקת‬ ‫דיבידנד, הרי היא קביעה ראויה בנסיבות העניין".‬
‫רטרואקטיביות‬ ‫בדיני המס ?‬
‫פס"ד בן עוז נ' פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫עובדות הפסק דין:‬ ‫בשנת 2002 הוכר, בן עוז שמואל,כנכה )רטרואקטיבית משנת‬ ‫‪‬‬ ‫8991( ע"י רשויות המס.‬ ‫בשנים שקדמו לשנים שבערעור, משך בן עוז סכומים מרווחי‬ ‫‪‬‬ ‫החברה - הן בדרך של משכורת והן בדרך של דיבידנד. ואילו‬ ‫מיום שאושרה לו נכותו ותחולתו של הפטור לגביו, בחר למשוך‬ ‫את כלל הסכומים כמשכורת, וזאת כדי ליהנות באופן מלא‬ ‫מהפטור המגיע לנכה בהתאם לסע' 9)5( לפקודת מס הכנסה.‬ ‫פקיד השומה סרב להכיר בהגדלת משכורתו על חשבון הדיבידנד‬ ‫‪‬‬ ‫בגין השנים שחלפו וטען כי מדובר בהגדלה דראסטית ומופרזת,‬ ‫בלתי סבירה ושלא כדין של משכורתו של המערער כדי ליהנות‬ ‫ממלוא הפטור, במקביל להקטנת ההכנסה החייבת של החברה‬ ‫בשליטתו.‬
‫פס"ד בן עוז נ' פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫בקביעתו הסתמך פקיד השומה בין היתר על המצב העובדתי דלהלן:‬ ‫‪‬‬ ‫1( לא הוכחה שמירה על יחס במשיכת הרווחים משנים עברו.‬ ‫2.( לא הוכח גידול בהיקף פעילות החברה.‬ ‫3.( תפקידים שהיו של המערער הועברו לאחרים.‬ ‫מבחינה משפטית טוען פקיד השומה, כי די בהצהרת המערער כי משיכת‬ ‫‪‬‬ ‫הכספים נעשתה מטעמי מס בלבד, כדי לראות פעילות זו, כעסקה מלאכותית.‬ ‫בן עוז טען כי, כבעל השליטה בחברה ומנהלה רשאי היה לבחור את אופן‬ ‫‪‬‬ ‫משיכת הכספים, כחלק ממדיניות לגיטימית של תכנון מס לשם הימנעות‬ ‫ממס באמצעים חוקיים, להבדיל מהשתמטות ממס באמצעים בלתי חוקיים.‬ ‫בית המשפט פסק: כי לגבי חלק מהשנים )1002-0002( בהן לא הוכיח‬ ‫‪‬‬ ‫המערער עובדתית כי הגדלת משיכת סכומים מהחברה בדרך של משיכת‬ ‫משכורת נעשתה ביחס להגדלת פעילותה של החברה והיקף עבודתו – הרי‬ ‫שפעולה זו תיחשב תכנון מס שאינו לגיטימי. לגבי שנים 4002-2002‬ ‫התקבל הערעור בחלקו.‬
‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫פקיד השומה, איחר במשלוח הודעות שומה על השגה בתוך שנה‬ ‫‪‬‬ ‫מיום הגשת ההשגה ) יצוין, כי הצו הדוחה את ההשגה ניתן לפני‬ ‫חלוף השנה אך נשלח לנישום לאחריה(.‬ ‫פקיד השומה התבסס בעניין זה על הלכת ביר בה נקבע כי עם‬ ‫קביעת השומה במשרדו של פקיד השומה נעצר מרוץ ההתיישנות,‬ ‫גם אם הנישום לא ידע על כך וגם אם הצו נשלח לנישום לאחר‬ ‫תקופת ההתיישנות.‬ ‫הנישומים טענו כי יש לקבל את ערעורם על השומה בהתאם‬ ‫‪‬‬ ‫להוראת סעיף 251 הקובע, כי אם בתום שנה ממועד ההשגה לא‬ ‫השתמש פקיד השומה בסמכויותיו הרי שיראו את ההשגה כאילו‬ ‫התקבלה. מה עוד שקבלת דעתו של פקיד השומה בעניין זה יפתח‬ ‫פתח למניפולציות.‬
‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬ ‫בית המשפט המחוזי קבע כי חזקה על הוראת חוק כי היא מבקשת להגיע‬ ‫לתוצאה צודקת, הגונה וסבירה ולוודאות, ולכן הפירוש התכליתי של סעיף‬ ‫251)ג( צריך להיות: כי אם תוך שנה מהגשת ההשגה צו השומה לא נשלח‬ ‫לנישום, יש לראות ההשגה כאילו התקבלה. ולכן בענייננו יש לקבל את ההשגה‬ ‫ולבטל השומה מכח התיישנות.‬ ‫רשות המיסים ערערה על הפס"ד, ובית המשפט העליון אישר את קביעת‬ ‫‪‬‬ ‫ביהמ"ש המחוזי וקבע: כי פקיד השומה ייחשב כמי ש"השתמש בסמכותו" ע"פ‬ ‫סע 251)ג( רק לאחר שהוציא את הצו מחזקתו והודיע לנישום על השומה או על‬ ‫הצו וזאת מאחר ולנישום נדרשת וודאות כדי לכלכל את צעדיו ולכן ראוי שעיתוי‬ ‫השימוש בסמכותו יהיה גלוי וידוע גם לנישום עצמו.‬ ‫עוד קבע בית המשפט כי יש להחיל את ההלכה החדשה גם על העבר )החלה‬ ‫רטרואקטיבית( לגבי שומות תלויות ועומדות.‬ ‫]במאמר המוסגר, יצוין כי בעניינו של סמי לא בוטלה לבסוף קביעתו של פקיד‬ ‫השומה, מאחר והוארכה תקופת ההתיישנות בשל הזמן בו התנהל הדיון בוועדה‬ ‫לקבילות פנקסים[.‬
‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫א.א. נכסים בע"מ )להלן:"העוררת"( מכרה בשנת 0002 נכס מקרקעין‬ ‫1.‬ ‫והוצאה לה שומה.‬ ‫היא השיגה על השומה )אך לא לעניין הוצאות מימון שלא הותרו כנהוג‬ ‫2.‬ ‫בעת ההיא( חלק מההשגות התקבלו והוצאה לה שומה מתוקנת.‬ ‫בחלוף כשלש וחצי שנים מהוצאת השומה הסופית, ובשל הלכת מ.ל.‬ ‫3.‬ ‫השקעות מיום 30.30.71,שהתירה בניכוי הוצאות מימון משבח‬ ‫מקרקעין,הגישה העוררת למנהל מסמ"ק בקשה לתיקון שומתה בשל‬ ‫טעות שנתגלתה בשומה וזאת בהתאם לסעיף 58 לחוק מיסוי מקרקעין‬ ‫)להלן:"החוק"(. – הבקשה נדחתה !!‬ ‫רק כעבור כשנתיים נוספות מיום דחיית הבקשה הוגש הערעור. )נציין‬ ‫4.‬ ‫כי מנהל מסמ"ק ויתר על טענת סילוק הערר על הסף, עקב האחור‬ ‫בהגשתו(.‬
‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫טענתה העיקריות של העוררת: יש להחיל עליה רטרואקטיבית את‬ ‫‪‬‬ ‫הלכת מ.ל השקעות ולהתיר ניכוי הוצאות הריבית בשומתה, זאת בין‬ ‫השאר תוך הסתמכות על הלכת סמי בה נקבע כי שינוי הלכת ביהמ"ש‬ ‫העליון חלה למפרע, וכן בשל כך שהתכלית החקיקתית הינה הטלת‬ ‫מס אמת על רווח אמיתי.‬ ‫מנהל מס שבח טען: "שינוי הלכה פסוקה אינו מקים עילה לתיקון‬ ‫‪‬‬ ‫השומה לפי סע' 58)3( לחוק, בטענה שמי שנהג על פי ההלכה קודם‬ ‫לכן, טעה טעות משפטית" ולכן אין להתיר תיקון השומה. וכדבריו:‬ ‫"אין זה רצוי לאפשר לרשויות המס , ובוודאי שלא לנישומים...לתקן‬ ‫השומות בעילה של טעות משפטית על פי סעיף 58)3( לחוק, כל‬ ‫אימת שביהמ"ש העליון יפסוק הלכה חדשה". כמו כן, ציין המנהל‬ ‫כי על הלכת סמי מתנהל דיון נוסף בביהמ"ש העליון לעניין התחולה‬ ‫למפרע.‬
‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫וועדת הערר )בהסתמך על פס"ד סולל בונה והלכת סמי( קבעה כי‬ ‫ההלכה בדבר התרת הוצאות מימון בעניין מ.ל. השקעות חלה למפרע,‬ ‫וכדבריה:"לעיתים יהיה מקום ליתן תוקף למפרע להלכה החדשה גם‬ ‫אם יש בכך פגיעה באינטרס ההסתמכות, שאינו ערך עליון ויש לאזן‬ ‫בינו לבין הערכים והשיקולים המתנגשים עימו".‬ ‫ולכן: "לאור פסיקת העליון בהלכת מ.ל הנ"ל יש ליישם פרשנות‬ ‫תכלית רחבה ולקרוא לתוך הוראות החוק את התוכן הכלכלי של‬ ‫העסקה לרבות לעניין התרת הוצאות וניכוין,...כדי להגיע למס רווח‬ ‫אמיתי וצודק...".‬ ‫חשיבותו של הערר הוא בכך שכל הלכה חדשה של בית המשפט‬ ‫העליון, כל עוד לא נאמר בו אחרת במפורש – הרי ההלכה חלה למפרע‬ ‫ואף ניתן לדרוש פתיחת שומה, בעילה של "טעות בשומה".‬
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫‪ ‬המערער, גוטמן משה ניהל 2 תחנות דלק באמצעות חברת לילך‬ ‫שהייתה קמעונאית מטעם חברת פז. )יודגש, כי תחנת דלק אחת הייתה‬ ‫בבעלות הבלעדית של גוטמן משה ואילו התחנה השניה הייתה בבעלות‬ ‫חברת לילך ]%05 משה גוטמן ו-%05 רסולי סעד[(.‬ ‫‪ ‬בשנת 2991 הוקמה על ידי משה גוטמן ורו"ח רסולי סעד, חברת "גז‬ ‫מרכז", שמטרתה שיווק גז לצרכנים פרטיים ומסחריים. בפועל ובשל‬ ‫ניגוד עניינים עם פעילותה בהנהלת לילך )קמעונאית של חברת פז( ,‬ ‫הוגבלה פעילותה של חברת "גז מרכז" למקומות בהם לא הייתה‬ ‫נוכחות של חברת פז-גז )חברת בת של חברת פז(‬ ‫‪ ‬בשל רצונה של חברת פז לשווק באופן ישיר את מוצרי הנפט בתחנות‬ ‫בעצמה או באמצעות מי מטעמה, כרתה עם בעלי התחנות הסכמים‬ ‫לרכישתן. הסכם עם גוטמן משה, בעל התחנה האחת, בגין רכישתה‬ ‫וביטול הסכם הקמעונאות. הסכם עם חברת לילך בדבר רכישת הציוד‬ ‫וזכויות בתחנה השנייה ועל ביטול הסכם הקמעונאות.‬
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫חברת לילך העבירה לחברת "גז מרכז" פיצוי בסך 000,070,8 ₪ בגין‬ ‫‪‬‬ ‫ויתורה של חברת "גג מרכז" במהלך השנים להתחרות בשוק הגז מול‬ ‫חברת "פז-גז".‬ ‫חישוב ההפסד נבע מפוטנציאל הרווח שיכלה חברת "גז מרכז"‬ ‫‪‬‬ ‫להרוויח אלמלא הוגבלה ע"י חברת לילך בשל יחסיה עם חברת פז.‬ ‫בשל פעולה זו – הן חברת לילך והן חברת גג מרכז נמנעו מתשלום‬ ‫‪‬‬ ‫מס - חברת לילך דרשה את סכום הפיצוי שהעבירה ל"גז מרכז"‬ ‫כהוצאה שוטפת לשנת 7991 ומשכך איינה למעשה את חבות המס‬ ‫שלה בגין התשלומים שקבלה מפז, ואילו חברת גז מרכז שהייתה‬ ‫בשנה זו בהפסד של כ-000,000,8 קיזזה את הפסדיה מתשלום הפיצוי‬ ‫שקבלה.‬ ‫פקיד השומה ראה בהעברת כספי הפיצוי כעסקה מלאכותית‬ ‫‪‬‬ ‫שמטרתה העיקרית, הינה הפחתת מס בלתי ראויה.‬
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫לאחר בחינת כל הנסיבות והראיות שהוצגו בפניו, פסק בית המשפט‬ ‫כי מדובר בעסקה מלאכותית, קביעותיו:‬ ‫השתלשלות העניינים מגלה כי מדובר בעסקה מלאכותית:‬ ‫מגבלת אי התחרות נקבעה על ידי חברת לילך מתחילת התקשרותה‬ ‫‪‬‬ ‫עם חברת פז.‬ ‫הקמתה מלכתחילה של חברת "גז מרכז" הייתה בניגוד למגבלת אי‬ ‫‪‬‬ ‫התחרות עם חברת פז , כך שאין זה הגיוני ליתן פיצוי בגין ויתור על‬ ‫תחרות שלא הייתה אמורה להיות מלכתחילה.‬ ‫אין צורך בהפעלת הכלי האנטי תכנוני של המלאכותיות כדי להגיע‬ ‫‪‬‬ ‫למסקנה כי למעשה 'הכורח' לשלם פיצוי לגז מרכז הוא למראית עין.‬ ‫'הרציונאל הכלכלי' שבעסקה הוא לכאורי בלבד, אומנם הקמתה של‬ ‫‪‬‬ ‫חברת מרכז הייתה לשם עיסוק נפרד בתחום הגז אך יש מקום‬ ‫להתעלם מעסקת הפיצוי שכל תכליתה נועדה לשם העתקת הכנסה‬ ‫של לילך אל גז מרכז לשם ניצול הפסדי האחרונה.‬
‫חברות החזקה‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל .‬ ‫עובדות פסק הדין‬ ‫קבוצת גזית גלוב מורכבת מחברות בנות המאוגדות בישראל ובחו"ל.‬ ‫‪‬‬ ‫הקבוצה עוסקת ביזום, רכישה, פיתוח, ניהול והשבחה של פרוייקטים שונים‬ ‫בתחום הנדל"ן המניב בארץ ובחו"ל.‬ ‫לצורך השקעות הנדל"ן בחו"ל מעבירה גזית גלוב בע"מ )להלן:"המערערת"(‬ ‫‪‬‬ ‫מעת לעת כספים לחברות בנות בחו"ל. דבר זה נעשה בדרך של הסכמי‬ ‫הלוואה בין המערערת לבין חברות בנות שם.‬ ‫יצויין כי לחברה הכנסות נוספות מן החברות המוחזקות בחו"ל מעבר‬ ‫‪‬‬ ‫להכנסות מימון על ההלוואות, כגון שרותי יעוץ שונים, ניתוחים כלכליים‬ ‫וכד'.‬ ‫השאלה שעמדה בבסיס הפס"ד - האם יש לראות בחברה כנותנת שירותים‬ ‫)מימון, ייעוץ וכו'( לחברות בנות ומשכך להתיר ניכוי מס התשומות בגינם‬ ‫או שמא יש לראות בפעילות הנדל"נית המבוצעת בפועל בחו"ל על ידי‬ ‫בנותיה כ"ידה הארוכה" של החברה ומשכך אין לאפשר ניכוי מס‬ ‫התשומות באשר העסקאות לא בוצעו בישראל.‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫החברה טענה כי עיסוקה הוא במתן שירותים כגון שירותי‬ ‫מימון, ניהול ומחקר לחברות בנות שלה.לשיטתה עסקאות‬ ‫אלה חבות במע"מ, בין בשיעור מלא ובין בשיעור אפס, ומס‬ ‫התשומות מותר לכן בניכוי במלואו.‬ ‫פקיד השומה טען לעומתה כי מבחינת התוכן הכלכלי של‬ ‫פעילותה מוכח כי מהות פעילותה של המערערת הינה‬ ‫השקעה בנדל"ן מניב בחו"ל ולא מתן שירותים. לדידו אין‬ ‫בחתימתה על הסכמי הלוואה או הסכמים למתן שירותי‬ ‫ניהול עם חברות בנות לשנות ממהות פעילותה ומטרתה –‬ ‫השקעה בנדל"ן בחו"ל. ומאחר ופעילות שעיקרה בחו"ל‬ ‫אינה בגדר עסקה החייבת במע"מ – לא יותר ניכוי מס‬ ‫התשומות בגינה.‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫לאחר בחינת מסמכים היכולים לשפוך אור על מהותה של‬ ‫המערערת )תשקיף, פרוטוכלים מישיבות דירקטוריון וכד'( הגיע‬ ‫בית המשפט למסקנה כי החברה במישרין ובאמצעות חברות‬ ‫בנות עוסקת ברכישה ניתוח וניהול של נכסים מניבים. ובלשונו:‬ ‫"מקובלת עלי לחלוטין מסקנתו של המשיב כי המערערת היא‬ ‫אכן חברת הנדל"ן הגדולה בישראל אשר עוסקת ברכישה פיתוח‬ ‫וניהול נכסים מניבים בצפון אמריקה קנדה ואירופה. לכן רוב‬ ‫פעילותה של המערערת אינה מצמיחה עסקאות החייבות במע"מ‬ ‫בישראל".‬ ‫בית המשפט התיר ניכוי של %52 ממע"מ התשומות, לאור‬ ‫הפעילויות האחרות בארץ ובחו"ל, כפי שהתיר גם המנהל עצמו,‬ ‫עוד טרם הערעור.‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫בעיות/הזדמנויות העולות מניתוח פסק הדין‬ ‫ביהמ"ש לא נגע בסוגיית תושבות החברות הבנות, דרך סוגיית‬ ‫‪‬‬ ‫השליטה והניהול.‬ ‫על פי ניתוחו של המנהל ובאישורו של בית המשפט : שמא יש‬ ‫‪‬‬ ‫לראות גם את הרווחים או ההפסדים שינבעו לחברות הבנות‬ ‫בחו"ל , כאילו נעשו במישרין ע"י החברה האם בישראל, גם‬ ‫לצורך מס הכנסה .‬ ‫שמא ניתן יהיה לראות בפעילות חברת אם שהינה חברת אחזקות,‬ ‫‪‬‬ ‫לחברות בנות שהינן חברות עסקיות, כפעילות עסקית?‬ ‫ביהמ"ש קבע פסיקתו מבלי שביצע הרמת מסך, ואף לא ביצע‬ ‫‪‬‬ ‫לטענתו, יחוס של פעילותן של החברות הבנות לפעילותה של‬ ‫החברה עצמה.‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫לא נדונה כלל טענתו הראויה לדיון של המנהל לפיה , אין משנה‬ ‫‪‬‬ ‫העובדה כי החברה בעצם הלוותה כספים לחברות הבנות, וכי‬ ‫הכנסותיה הינן בפועל ממתן שרות לתושב חוץ.‬ ‫או שמא לשיטתו של המנהל, מעתה חברה שהינה עוסק מורשה‬ ‫‪‬‬ ‫המלווה רק לחברות בקבוצתה ולא "לכל המעוניין", כבר לא תחשב‬ ‫הפעולה כעסקת שרות בחוק מע"מ, ולא תחוייב במע"מ? ושמא יבחן‬ ‫המנהל מה בעצם עשו החברות הלוות בכסף שלוו, ורק אחר כך יסווג‬ ‫את עסקת ההלוואה או את תשומותיה בידי החברה הלווה ?‬
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫עובדות פסק הדין:‬ ‫חברת ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )להלן:המערערת( הקימה‬ ‫‪‬‬ ‫מספר חברות במשותף עם אחרים וכן רכשה חלק ממניות חברה‬ ‫נוספת.‬ ‫הוכח כי לגבי אחת מהחברות שהוקמו במשותף - היו אורגניה‬ ‫‪‬‬ ‫פעילים באופן מהותי בפעילותה וניהולה.‬ ‫המערערת הלוותה סכומים לחלק מהחברות, וקיבלה מצדדים‬ ‫‪‬‬ ‫קשורים שרותי ניהול שונים, על מנת לנהל את החברות‬ ‫המוחזקות.‬ ‫שתי חברות מתוך הארבע אשר להן ניתנו הלוואות על ידי‬ ‫‪‬‬ ‫המערערת, נקלעו לקשיים כלכליים, וחובן למערערת נתבע כחוב‬ ‫אבוד.‬
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫השאלה שהובאה בפני ביהמ"ש הינה שאלת סיווגה של החברה‬ ‫כחברת אחזקות או כחברה לסחר בהשקעות לצורך התרת הוצאות‬ ‫מימון וניהול , וחובות אבודים שנצברו בחברה, בשל פעולותיה באותה‬ ‫עת.‬ ‫טענות החברה :‬ ‫‪ ‬פעילותה של החברה הינה עסק של השקעות ולמצער עסקת אקראי.‬ ‫‪ ‬בעניין זה נסמכה החברה, בין השאר, על המצוין בתזכירה:"לעסוק,‬ ‫בין השאר, "בהשקעות, במסחר, במימון, שיווק, יזום עסקים, ניהול‬ ‫עסקים, מתן שירותים לעסקים, וכן להלוות וללוות כספים‬ ‫לחברות". וכן על מעורבותה הרבה באחת החברות המוחזקות על‬ ‫ידה.‬ ‫‪ ‬יצוין כי ההשקעות וההלוואות בחברות המוחזקות נרשמו בספריה‬ ‫כהשקעות ולא כמלאי.‬
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫טענות פקיד השומה:‬ ‫‪ ‬המערערת הנה חברה המחזיקה בהשקעות )חברת אחזקות( ולא‬ ‫חברה הסוחרת בהן )עסק(.‬ ‫‪ ‬אי עמידה במבחני העסק שנקבעו בפסיקה )טיב הנכס; ההיקף‬ ‫הכספי ; מומחיותו ובקיאותו של העוסק; תקופת האחזקה של‬ ‫הנכס ; תדירותן של עסקות כאלה ; ארגון הפעילות ; מקור‬ ‫הכספים וכו'.( שוללים את טענתה של החברה בדבר סווגה כעסק‬ ‫ומצביעים כי בחברת אחזקות עסקינן.‬ ‫פסיקת בית המשפט:‬ ‫מרבית הערעור נדחה בשל העדר קיומן של מבחני העסק )שלילת‬ ‫ניכוי הוצאות מימון ומרבית הוצאות דמי הניהול, אי הכרה‬ ‫בחובות אבודים,וכו'( פרט להחזקה באחת החברות לגביה נקבע כי‬ ‫ההחזקה בה הינה במישור הפירותי.‬
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫ובלשון בית המשפט:‬ ‫"ריווח הון הוא הרווח הנובע מגורמים חיצוניים המביאים לשינוי‬ ‫בצפי זרם ההכנסות העתידיות הצפוי )שטרם מומשו( מן הנכס;‬ ‫בעוד שההכנסה שוטפת היא הכנסה שמומשה כבר והיא נובעת‬ ‫מגורמים פנימיים – מעבודתו או משימוש בהונו של הנישום בעבר‬ ‫– שהביאו לגידול בשוויו של הנכס".‬ ‫וכן: "אם הנישום השתמש בגורם הייצור שלו – לדוגמה, עבודתו,‬ ‫ההון האנושי שלו או הידע שלו – בעת שמכר נכס שהיה בבעלותו,‬ ‫הרווח הוא בבחינת הכנסה שוטפת...אם הנישום לא השתמש בהון‬ ‫האנושי שלו ומכר נכס שערכו עלה, הרווח הוא רווח הון... אם‬ ‫השינוי הוא חיצוני, לאמור שינוי בצפי זרם ההכנסות מהנכס,‬ ‫הנובע מגורמים שאין לנישום שליטה עליהם, הרווח הוא רווח‬ ‫הון.."‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫עובדות פסק הדין‬ ‫מגדלי אלישע בע"מ )להלן:"החברה"( מנהלת עסק של דיור‬ ‫‪‬‬ ‫מוגן לגיל הזהב בחיפה.‬ ‫כל דייר מקבל זכות שימוש ביחידת דיור ושירותים נוספים.‬ ‫‪‬‬ ‫תמורה, הוא משלם דמי אחזקה חודשיים. כמו כן, מפקיד‬ ‫‪‬‬ ‫דייר בתחילת התקשרותו פיקדון צמוד דולר אשר נכנס לכלל‬ ‫מקורותיה ושימושיה של החברה. מדי שנה נשחק הפיקדון ב-‬ ‫%2 )השחיקה המרבית הינה של %03, בחלוף 51 שנה (.‬ ‫השחיקה השנתית נרשמת כהכנסה בידי החברה.‬ ‫פקיד השומה זקף לבית האבות הכנסה חייבת מריבית‬ ‫‪‬‬ ‫רעיונית בהתאם לסע' 3)ט( לפקודה, בגין פיקדונות אלו.‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫פסק הדין עסק בשתי שאלות עיקריות:‬ ‫האחת, האם יש לזקוף להכנסת חברה המפעילה בית דיור‬ ‫‪‬‬ ‫מוגן הכנסות מכח סע' 3)ט()1()ב( לפקודה בשל פיקדונות‬ ‫שהועמדו לרשותה על ידי הדיירים, בתקופת שהייתם שם‬ ‫באשר מדובר בעצם בהלוואה בתנאים מועדפים אשר ניתנה‬ ‫על ידי לקוח לספק השירותים שלו.‬ ‫השנייה, האם יותרו חלק מהוצאות שערוך שנצברו בחלוף‬ ‫‪‬‬ ‫הזמן בגין הפרשי שער על אותם פיקדונות.‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫החברה טענה כי אין לזקוף לה הכנסה מפיקדונות אלה מכח סע'‬ ‫3)ט( באשר מדובר בעסקת חליפין בשווה כסף השקולה לשתי‬ ‫עסקאות שוק במזומן ואשר תוצאותיה הכלכליות-חשבונאיות‬ ‫מאיינות אחת את השנייה. שכן למעשה אילו הייתה העסקה‬ ‫מבוצעת במזומן הרי שהיו משולמים לחברה דמי שכירות נוספים,‬ ‫ומנגד הייתה משלמת החברה ריבית למשתכנים, המותרת בניכוי‬ ‫בחישוב ההכנסה החייבת.‬ ‫בהתבססה בין השאר על הלכת מגדלי הים התיכון )ע"א 99/2276(‬ ‫בעניין חיוב מע"מ בריבית שנחסכה בגין הלוואה מוטבת בצעה‬ ‫רשות המיסים השוואה בין חיוב רעיוני במע"מ לחיוב רעיוני‬ ‫בפקודת מס הכנסה וטענה כי יש למסות הריבית הנחסכת‬ ‫שבהלוואה המוטבת ולהוסיפה כהכנסה חייבת בידי החברה‬ ‫כמצוות סע' 3)ט( לפקודה.‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫בית המשפט פסק: מדובר בעסקת חליפין בשווה-כסף‬ ‫השקולה לשתי עסקאות שוק: האחת, החברה נטלה‬ ‫הלוואה מהדיירים תוך ששלמה להם ריבית שוק )שבגינה‬ ‫נגרמה לה הוצאת ריבית(. השניה, סכום הריבית שנתקבל‬ ‫בידי הדיירים שולם למערערת כתשלום על מתן שירותי דיור‬ ‫מוגן )ובכך התהוותה למערערת הכנסה ממתן שירותי דיור(.‬ ‫ההוצאה וההכנסה אשר הינם בגובה זהה יקוזזו אחת מול‬ ‫השנייה וזאת, רק לאחר בחינתם ועמידתם בכללי מיסוי‬ ‫הכנסות והתרת הוצאות.‬ ‫באותה נשימה קבע בית המשפט כי הפיקדונות שימשו את‬ ‫המערערת בייצור הכנסה ולכן גם ההוצאות בגינה מותרות‬ ‫בניכוי, כך שלא מתהווה כל הכנסה חייבת.‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫הלכת אלישע קובעת כללי משחק חדשים בנוגע להפעלת סע'‬ ‫3)ט( לפקודת מס הכנסה. אם עד היום סע' 3)ט( פעל בכוון‬ ‫אחד בלבד, קרי, זקיפת הכנסה רעיונית לנישום הרי שמעתה‬ ‫ואילך במסגרת סע' 3)ט( ניתן לפעול גם בכיוון ההפוך ולקזז‬ ‫אף את הוצאתו הרעיונית של הנישום באם היא עומדת‬ ‫במסגרת כללי התרת הוצאות.‬ ‫בפס"ד נקבע כי מיסוי פיקדון בידי בתי דיור מוגנים כמוה‬ ‫כעסקת חליפין בשווה-כסף השקולה לשתי עסקאות שוק‬ ‫כלכליות אותן יש לבחון בהתאם לכללים הנהוגים במיסוי‬ ‫הכנסות וכללי התרת הוצאות.‬
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם המיסויית שכן‬ ‫היא בוחנת את עסקת החליפין בדרך של עסקת תזרים‬ ‫בפועל, ולפיכך אין המדובר למעשה בהוצאה רעיונית‬ ‫כלל, אלא בהוצאה ממש.‬ ‫הרחבת גישת בית המשפט יכולה לשפוך אור חדש על‬ ‫סוגיות היכולות להוות עסקת חליפין שבחובן נכללת‬ ‫הוצאה רעיונית כגון: קבלנים , דמי שכירות, אופציות‬ ‫לעובדים ועוד'.‬
‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬ ‫מכירת דירה‬ ‫חברה קבלנית‬ ‫במחיר מופחת‬ ‫עובדי החברה‬ ‫חברה קבלנית המוכרת דירות במחיר מופחת‬ ‫לעובדיה, בהתאם להוראות סע' 58 לפקודה יש‬ ‫לזקוף לחברה כהכנסה את ההפרש בגובה ההטבה‬ ‫שניתנה לעובד.) מחיר שווי השוק של הדירה פחות‬ ‫המחיר ששולם על ידי העובד(.‬
‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬ ‫ואולם בהתאם לעקרון שנקבע בהלכת אלישע בדבר‬ ‫בחינת העסקה כ-2 עסקאות חליפין בשווה כסף,‬ ‫אומנם יש להפעיל לגבי החברה את הוראות סע' 58‬ ‫לפקודת מס הכנסה ולחייבה בהכנסה במחיר שווי השוק‬ ‫של הדירה אך מנגד יש לנכות את טובת ההנאה שקיבל‬ ‫העובד כהוצאות שכר המותרות בניכוי, כך שלבסוף‬ ‫תקוזז ההכנסה עם ההוצאה.‬ ‫אמנם הכנסה רעיונית זו של העובד חבה במס , ואף‬ ‫בניכוי במקור ,אך זו שאלה נפרדת בראי המס של העובד‬ ‫על השלכותיה.‬
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫הנפקת אופציות‬ ‫חברה‬ ‫לעובדי החברה‬ ‫עובדי החברה‬ ‫נותני שירותים* או עובדים אשר להם למעלה מ – %01‬ ‫אשר קיבלו אופציות במסגרת סעיף 3)ט( הרי שיש להתיר‬ ‫לחברה את ההוצאה בגובה הרווח שנקבע אצל העובד‬ ‫כהכנסה שכן המדובר בעסקת חליפין אשר במסגרתה קיבל‬ ‫העובד/נותן השירותים שכר ורכש את הזכויות בחברה –‬ ‫עמדה זו מנוגדת מפורשות לעמדת הרשות כפי שבאה לידי‬ ‫ביטוי בועדת פסיקה 8.‬ ‫* בנוסף לאופציות גם ברכישת מניות תחול הוצאה רעיונית.‬
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬ ‫שאלת התרת ההוצאה לגבי הכנסה רעיונית לפי סע' 3)ט(:‬ ‫• סעיף 3)ט( לפקודה בהקשר להקצאת אופציות לעובדים לפי הדין‬ ‫שקודם לרפורמה, קובע הסדר דחייה של אירוע המס למועד שבו‬ ‫העובד יממש את האופציות למניות. במועד המימוש רואים את‬ ‫הרווח שהפיק העובד כהכנסת עבודה לפי סעיף 2)2( לפקודה.‬ ‫• בהקשר לכך מתעוררת השאלה, האם בעת שהעובד מחוייב במס‬ ‫בשל הכנסתו הרעיונית הזו )או במועד אחר( קמה לחברה‬ ‫המעבידה הזכות לנכות הוצאה רעיונית לצורכי מס?‬ ‫• ועדת הפסיקה דנה בסוגייה וקבעה כי פקודת מס הכנסה אינה‬ ‫מאפשרת ניכוי הוצאות רעיוניות, אלא אם כן נקבע במפורש‬ ‫בחקיקה שניתן לנכות את ההוצאה. כך למשל, כלל 8 לכללי מס‬ ‫הכנסה )הקלות מס בהקצאת מניות לעובדים(, התשמ"ט-9891‬ ‫המתיר באופן מפורש את ההוצאה הרעיונית בניכוי.‬
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬ ‫עם זאת, באותם מקרים שבהם רשמה החברה על פי כללי‬ ‫•‬ ‫חשבונאות בדו"חותיה הכספיים את ההוצאות הנ"ל )בד"כ‬ ‫בסכום מרכיב ההטבה במועד הקצאת האופציות, כאשר מדובר‬ ‫ב"תוכניות קבועות"(, ניתן להתיר הוצאות אלו לצורכי מס‬ ‫בגבולות הסכומים שנרשמו כהוצאות בדו"חות הכספיים של‬ ‫החברה. מובהר בזאת, כי לא יתקבלו תיקוני דו"חות כספיים‬ ‫בנושא זה. ההוצאות יותרו בשנה שבה דווחו הכנסות העובדים‬ ‫מימוש האופציות.‬ ‫בכל יתר המקרים אין להתיר לצורכי מס הוצאות רעיוניות‬ ‫•‬ ‫בקשר להקצאת אופציות לעובדים.‬ ‫כמו כן יצוין כי נושא נוסף זה תקף לגבי כלל החברות ולא רק‬ ‫•‬ ‫לגבי אלו שמניותיהן נסחרות בחו"ל. כמו כן, הוראה זו לא‬ ‫תקפה לגבי הקצאות אופציות שחלות לגביהן הוראות סעיף 201‬ ‫לפקודה )בנוסחו לאחר הרפורמה במס(.‬
‫שיטות לחישוב ההוצאה הרעיונית שתקוזז‬ ‫אופציות‬ ‫קבלנים‬ ‫נותני‬ ‫נותני‬ ‫עובדים‬ ‫הנישום /‬ ‫הנישום /‬ ‫שירותים‬ ‫שירותים‬ ‫עובדים‬ ‫העובד‬ ‫העובד‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי‬ ‫שווי‬ ‫סכום שכר‬ ‫סכום שכר‬ ‫))מעריך שווי((‬ ‫השירותים‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫מעריך שווי‬ ‫השירותים‬ ‫מגולם‬ ‫מגולם‬
‫שיפורים במושכר שאינו מהווה עסק אצל משכירו‬ ‫נכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬ ‫שוכר המבצע שיפורים במושכר על חשבון דמי השכירות.‬ ‫בהתאם לפס"ד בר בנין רוני )עמ"ה 20/5601( חשופה‬ ‫עסקה זו למיסוי בידי המשכיר כבר עם העמדת הבניין‬ ‫לרשות השוכר.‬
‫שיפורים במושכר אצל משכיר שהכנסתו מעסק‬ ‫משכיר הנכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬ ‫בהתאם לפסיקה – פסק דין קריית יהודית הרי כאשר הכנסות השכרה מגיעות לכדי‬ ‫עסק לא חל סעיף 8ב. שילוב פסקי הדין מקים פרשנות כי תקום הוצאת מימון רעיונית‬ ‫אשר תיפרס לאורך תקופת השכירות . בידי השוכר יש לבחון האם הכנסות המימון‬ ‫הרעיוניות חייבות במס שכן הוצאות השכירות מתקזזות כנגד ההכנסה שהופקה‬ ‫מהנכס ולא כנגד הכנסות המימון.‬ ‫לדעתנו, יתכנו מקרים בהם לא יהא צורך להיכנס לבחינה האם ענייננו בעסק או לא,‬ ‫שכן חלופה למתווה זה הינה מתן הלוואה מהשוכר למשכיר באמצעותה המשכיר מבצע‬ ‫את הבנייה – במתווה זה יתקזזו הוצאות הריבית מהכנסות השכירות שבידי המשכיר.‬
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫כיצד ניתן להימנע או למזער את חשיפת המס הכרוכה‬ ‫בבניית שיפורים במושכר על יד השוכר בנכס המשכיר,‬ ‫כאשר שווי שיפורים אלו ממומן ע"י השוכר )שלא‬ ‫כ"מתנדב"( ומוחזר למשכיר בתום תקופת ההשכרה עם‬ ‫הנכס השכור )ראו פס"ד בר בנין רוני עמ"ה 20/5601(.‬ ‫להלן מקובצים מספר פתרונות אפשריים לסוגיה זו:‬
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫1. מקום שבו ההכנסות משכ"ד הנן הכנסות מעסק‬ ‫בהתאם למבחנים שנקבעו בפסיקה, הרי שלפי‬ ‫הפסיקה תחשב ההכנסה משיפורים במושכר‬ ‫כהכנסה מראש. בהתאם להלכה הנהוגה, תיזקף‬ ‫הכנסה זו מידי שנה על פני תקופת ההשכרה של‬ ‫הנכס, כך שבמרבית המקרים תקטן משמעותית‬ ‫"מכת" שיפורים אלו. כנגד הכנסה זו ניתן להכיר‬ ‫בהוצאות פחת, מימון וכיוצא באלו.‬
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫2. כמצוות פס"ד גרינברג )ע"א 40/93801,(, בהתאם‬ ‫להסכמת פ"ש באותו עניין אשר לא נדחתה ע"י‬ ‫ביהמ"ש, יש לכלול את ההכנסה בגין שיפורים‬ ‫במושכר בשנה בה הוחזר הנכס לחזקת הבעלים -‬ ‫המשכיר.‬
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫היה ולא תתקבל גישתנו בסעיף 2 דלעיל, הרי שבהתאם לפס"ד המכון‬ ‫3.‬ ‫הגיאופיסי לישראל )ו"ע 10/9821(, יש לכלול את שווי השיפורים‬ ‫במושכר למועד החזרת החזקה בנכס למשכיר בערכם הנוכחי בשנת‬ ‫קבלתם )מועד סיום בניית השיפורים( - כך שערכם הנוכחי יחשב‬ ‫כהכנסה בשנה הרלבנטית. סכום ערכם הנוכחי של שווי השיפורים‬ ‫במושכר יחויב במס בשיעור המס החל על בעל הנכס. יחיד, למשל,‬ ‫אשר השכיר דירת מגורים - כהכנסה משכ"ד למגורים, אם זה‬ ‫המקרה, בשיעור מס של %01 או שיעור המס השולי והכול בהתאם‬ ‫לסוג הנכס המושכר. בעוד יתרת הסכום שבין ערכם הנוכחי לשווי‬ ‫השיפורים נכון למועד החזרת הנכס למשכיר, יחויב במס כהכנסות‬ ‫ריבית )בידי יחיד יהא שיעור המס החל עליהם %02 בלבד(. סכום‬ ‫ערכם הנוכחי של השיפורים שיכללו כהכנסה הוא זה שיהווה בסיס‬ ‫לפחת בגין חלק זה.‬
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫לעיתים נקבע בין הצדדים כי השוכר ישיב את המושכר לקדמותו - כפי‬ ‫שהיה ערב ההשכרה, ואם לא כך, יפצה המשכיר את השוכר בשווים ההוגן‬ ‫של השיפורים. מתוך הלכת בר בנין )עמ"ה 20/5601( עולה כי כאשר הושב‬ ‫שווים של השיפורים לשוכר המשפץ תהא ההטבה אותה קבל המשכיר‬ ‫ואשר חייבת במס בידיו, על פי גובה הוצאות הריבית הרעיוניות אשר‬ ‫נמנעו ממנו בעת שמימון השיפורים נעשה על ידי השוכר ולא על ידי‬ ‫המשכיר. כמובן שגם קביעה זו, עם כל הכבוד, אינה נקייה מספקות,‬ ‫ונסביר: בצדה האחד אכן זכה המשכיר להטבה בגובה הוצאות המימון‬ ‫מהן נמנע, אולם כהלכת פס"ד רימון, יתכן ועודפי המזומנים שבידיו‬ ‫הושקעו, חלף לתשלום בגין השיפורים, והניבו הכנסות מימון ריאליות‬ ‫החייבות במס. כהמחשה לדברנו נסביר כי לו היה המשכיר אכן מממן‬ ‫בעצמו את בניית השיפוצים בנכס )=שיפורים במושכר( בדרך של נטילת‬ ‫הלוואה, הרי שהוצאות המימון שהיו נובעות למשכיר היו מתקזזות כנגד‬ ‫דמי השכירות אותם היה גובה, זאת מבלי שיושת כל מס נוסף על המשכיר‬ ‫ואף לא על השוכר.‬
‫תודה רבה‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬ ‫טלפון 1114316-30, פקס 3113316-30‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬

Recommended

מיסוי נאמנויות
מיסוי נאמנויות מיסוי נאמנויות
מיסוי נאמנויות artzihiba
 
Los problemas básicos de la economía
Los problemas básicos de la economía Los problemas básicos de la economía
Los problemas básicos de la economía isaac lopez
 
nurul syafiqah
nurul syafiqahnurul syafiqah
nurul syafiqahs.m.k.berangan
 
Vitou and satya project
Vitou and satya projectVitou and satya project
Vitou and satya projectRUFA
 
Vandalark r
Vandalark rVandalark r
Vandalark rVandalark Patricks
 
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distribution
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distributionFacebook, twitter... : Nouvelles tendances de distribution
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distributionAvailpro
 
About unilever presentation tcm96 227455
About unilever presentation tcm96 227455About unilever presentation tcm96 227455
About unilever presentation tcm96 227455Syeda Laiba
 
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftElegance
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftEleganceFriendly ecosystem for HealthCare _ SoftElegance
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftEleganceAnna Poloka
 

Recommended

מיסוי נאמנויות
מיסוי נאמנויות מיסוי נאמנויות
מיסוי נאמנויות artzihiba
 
Los problemas básicos de la economía
Los problemas básicos de la economía Los problemas básicos de la economía
Los problemas básicos de la economía isaac lopez
 
nurul syafiqah
nurul syafiqahnurul syafiqah
nurul syafiqahs.m.k.berangan
 
Vitou and satya project
Vitou and satya projectVitou and satya project
Vitou and satya projectRUFA
 
Vandalark r
Vandalark rVandalark r
Vandalark rVandalark Patricks
 
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distribution
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distributionFacebook, twitter... : Nouvelles tendances de distribution
Facebook, twitter... : Nouvelles tendances de distributionAvailpro
 
About unilever presentation tcm96 227455
About unilever presentation tcm96 227455About unilever presentation tcm96 227455
About unilever presentation tcm96 227455Syeda Laiba
 
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftElegance
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftEleganceFriendly ecosystem for HealthCare _ SoftElegance
Friendly ecosystem for HealthCare _ SoftEleganceAnna Poloka
 
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה artzihiba
 
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13artzihiba
 
Visiones oniricas
Visiones oniricasVisiones oniricas
Visiones oniricasPipero
 
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13 כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13 artzihiba
 
Nazis and the Church
Nazis and the ChurchNazis and the Church
Nazis and the Churchgarveym593
 
שינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידיםשינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידיםartzihiba
 
Information Literacy Curriculum
Information Literacy CurriculumInformation Literacy Curriculum
Information Literacy Curriculumsgroz
 
Information Literacy curriculum
Information Literacy curriculumInformation Literacy curriculum
Information Literacy curriculumsgroz
 
Advanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background detailsAdvanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background detailsmrmarr
 
14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fed14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fedjtoma84
 
Elasticity of demand
Elasticity of demandElasticity of demand
Elasticity of demandlittlechepa
 
מיסוי חברת בית
מיסוי חברת ביתמיסוי חברת בית
מיסוי חברת ביתartzihiba
 
Essentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second EditionEssentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second EditionDr. Bobby Paul
 
Analgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic PainAnalgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic Painnajibbabul
 
Stalin's Rise to Power
Stalin's Rise to PowerStalin's Rise to Power
Stalin's Rise to PowerElizabeth Lugones
 
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?artzihiba
 
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicherCollapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleichermrmarr
 
How to be a successful waiter
How to be a successful waiterHow to be a successful waiter
How to be a successful waiterLotfi Miled
 
מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09artzihiba
 
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014artzihiba
 
עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברואר עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברוארartzihiba
 
הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006 הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006artzihiba
 

More Related Content

Viewers also liked

לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה artzihiba
 
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13artzihiba
 
Visiones oniricas
Visiones oniricasVisiones oniricas
Visiones oniricasPipero
 
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13 כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13 artzihiba
 
Nazis and the Church
Nazis and the ChurchNazis and the Church
Nazis and the Churchgarveym593
 
שינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידיםשינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידיםartzihiba
 
Information Literacy Curriculum
Information Literacy CurriculumInformation Literacy Curriculum
Information Literacy Curriculumsgroz
 
Information Literacy curriculum
Information Literacy curriculumInformation Literacy curriculum
Information Literacy curriculumsgroz
 
Advanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background detailsAdvanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background detailsmrmarr
 
14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fed14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fedjtoma84
 
Elasticity of demand
Elasticity of demandElasticity of demand
Elasticity of demandlittlechepa
 
מיסוי חברת בית
מיסוי חברת ביתמיסוי חברת בית
מיסוי חברת ביתartzihiba
 
Essentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second EditionEssentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second EditionDr. Bobby Paul
 
Analgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic PainAnalgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic Painnajibbabul
 
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?artzihiba
 
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicherCollapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleichermrmarr
 
How to be a successful waiter
How to be a successful waiterHow to be a successful waiter
How to be a successful waiterLotfi Miled
 

Viewers also liked (18)

לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
לשכת רו"ח - ביטוח לאומי ומס הכנסה
 
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
אליוט היערכות סוף שנת 2013 - רן 14 11 13
 
Visiones oniricas
Visiones oniricasVisiones oniricas
Visiones oniricas
 
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13 כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
כנס אילת 2013 רן ארצי 3.6.13
 
Nazis and the Church
Nazis and the ChurchNazis and the Church
Nazis and the Church
 
שינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידיםשינוי מבנה בתאגידים
שינוי מבנה בתאגידים
 
Information Literacy Curriculum
Information Literacy CurriculumInformation Literacy Curriculum
Information Literacy Curriculum
 
Information Literacy curriculum
Information Literacy curriculumInformation Literacy curriculum
Information Literacy curriculum
 
Advanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background detailsAdvanced Higher History dissertation - background details
Advanced Higher History dissertation - background details
 
14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fed14 & 15_money_&_the_fed
14 & 15_money_&_the_fed
 
Elasticity of demand
Elasticity of demandElasticity of demand
Elasticity of demand
 
מיסוי חברת בית
מיסוי חברת ביתמיסוי חברת בית
מיסוי חברת בית
 
Essentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second EditionEssentials of Biostatistics - Second Edition
Essentials of Biostatistics - Second Edition
 
Analgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic PainAnalgesic Drug Development for Chronic Pain
Analgesic Drug Development for Chronic Pain
 
Stalin's Rise to Power
Stalin's Rise to PowerStalin's Rise to Power
Stalin's Rise to Power
 
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
סוגיות מיוחדות בגילוי מרצון - התפתחות ההליך מכאן לאן?
 
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicherCollapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
Collapse of the Weimar Republic - bruning's chancellorship to schleicher
 
How to be a successful waiter
How to be a successful waiterHow to be a successful waiter
How to be a successful waiter
 

Similar to עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09

מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09artzihiba
 
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014artzihiba
 
עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברואר עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברוארartzihiba
 
הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006 הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006artzihiba
 
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609artzihiba
 
חשבים 27.11.14 רן ארצי
חשבים 27.11.14 רן ארציחשבים 27.11.14 רן ארצי
חשבים 27.11.14 רן ארציartzihiba
 
אליוט 23.11.14 רן ארצי
אליוט 23.11.14 רן ארציאליוט 23.11.14 רן ארצי
אליוט 23.11.14 רן ארציartzihiba
 
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014artzihiba
 
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014artzihiba
 
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)artzihiba
 
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםדיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםEli S. Rahimi
 
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםדיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםEli S. Rahimi
 
לשכת יועצי המס 28.10.14
לשכת יועצי המס 28.10.14לשכת יועצי המס 28.10.14
לשכת יועצי המס 28.10.14artzihiba
 
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסה
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסהביקורת בתיקי נישומים מס הכנסה
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסהאלי Eli רחימי Rahimi
 
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...Aviv Gelman
 
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13artzihiba
 
פסקי דין אוגוסט 2006
פסקי דין אוגוסט 2006 פסקי דין אוגוסט 2006
פסקי דין אוגוסט 2006artzihiba
 
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופי
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופיבר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופי
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופיartzihiba
 
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייה
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייהמצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייה
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייהAviv Gelman
 

Similar to עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09 (20)

מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09מיסוי פירוקים - 05.04.09
מיסוי פירוקים - 05.04.09
 
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון נתניה - 4-11-2014
 
עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברואר עדכון פסקי דין פברואר
עדכון פסקי דין פברואר
 
הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006 הערכות לתום שנת 2006
הערכות לתום שנת 2006
 
תום שנת המס סוגיות
תום שנת המס סוגיותתום שנת המס סוגיות
תום שנת המס סוגיות
 
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609
הלכת אלישע - סוגיות נבחרות 240609
 
חשבים 27.11.14 רן ארצי
חשבים 27.11.14 רן ארציחשבים 27.11.14 רן ארצי
חשבים 27.11.14 רן ארצי
 
אליוט 23.11.14 רן ארצי
אליוט 23.11.14 רן ארציאליוט 23.11.14 רן ארצי
אליוט 23.11.14 רן ארצי
 
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון תל אביב - 9-11-2014
 
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014
הרצאה לשכת רואי חשבון חיפה והצפון -סופי בהחלט- 23-11-2014
 
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)
היערכות לתום שנת המס 2013 לשכה - ישי כהן 10 11-2013 (2) (2)
 
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםדיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
 
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזיםדיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
דיני מיסים תאוריה ופרקטיקה בדיני חוזים
 
לשכת יועצי המס 28.10.14
לשכת יועצי המס 28.10.14לשכת יועצי המס 28.10.14
לשכת יועצי המס 28.10.14
 
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסה
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסהביקורת בתיקי נישומים מס הכנסה
ביקורת בתיקי נישומים מס הכנסה
 
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...
(25)מצגת הליכי חדלות פירעון אפשריים והשיקולים והאילוצים בבחירתם להשתלמות 1-23...
 
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13
הערכות סוף שנה 2013 אליוט ישי כהן - 14 11 13
 
פסקי דין אוגוסט 2006
פסקי דין אוגוסט 2006 פסקי דין אוגוסט 2006
פסקי דין אוגוסט 2006
 
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופי
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופיבר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופי
בר אילן 2014 2015 תגמול עובדים ישי סופי
 
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייה
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייהמצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייה
מצגת תביעות חוב וגיבוש מצבת הנשייה
 

More from artzihiba

haim hitman.pdf
haim hitman.pdfhaim hitman.pdf
haim hitman.pdfartzihiba
 
ronit bar.pdf
ronit bar.pdfronit bar.pdf
ronit bar.pdfartzihiba
 
יובל 14.11.2021
יובל 14.11.2021יובל 14.11.2021
יובל 14.11.2021artzihiba
 
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומות
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומותרונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומות
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומותartzihiba
 
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021artzihiba
 
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...artzihiba
 
Ishay + yuval
Ishay + yuvalIshay + yuval
Ishay + yuvalartzihiba
 
Gadi + sally
Gadi + sallyGadi + sally
Gadi + sallyartzihiba
 
Yuval 23.11.2020
Yuval 23.11.2020Yuval 23.11.2020
Yuval 23.11.2020artzihiba
 
תושבות יחיד וחברה
תושבות יחיד וחברהתושבות יחיד וחברה
תושבות יחיד וחברהartzihiba
 
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי מיסוי נדל"ן חו"ל כללי
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי artzihiba
 
מיסוי נדל"ן ארה"ב
מיסוי נדל"ן ארה"במיסוי נדל"ן ארה"ב
מיסוי נדל"ן ארה"בartzihiba
 
כנס חשבים יוני 2020
כנס חשבים יוני 2020כנס חשבים יוני 2020
כנס חשבים יוני 2020artzihiba
 

More from artzihiba (20)

haim hitman.pdf
haim hitman.pdfhaim hitman.pdf
haim hitman.pdf
 
yuval.pdf
yuval.pdfyuval.pdf
yuval.pdf
 
ronit bar.pdf
ronit bar.pdfronit bar.pdf
ronit bar.pdf
 
GADI
GADIGADI
GADI
 
יובל 14.11.2021
יובל 14.11.2021יובל 14.11.2021
יובל 14.11.2021
 
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומות
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומותרונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומות
רונית 23.08.2021 הרצאה בנושא פיצויים מבצע שומר החומות
 
yuval
yuvalyuval
yuval
 
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021
יובל אבוחצירא המכון להשתלמויות לשכת רו''ח- הצהרת הון - 26.7.2021
 
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...
גדי אלימי השקעות נדל''ן בחו''ל ומיסוי נאמנויות - כנס מחוז ת''א לשכת עו...
 
Ishay + yuval
Ishay + yuvalIshay + yuval
Ishay + yuval
 
Gadi + sally
Gadi + sallyGadi + sally
Gadi + sally
 
HAIM
HAIMHAIM
HAIM
 
Yuval 23.11.2020
Yuval 23.11.2020Yuval 23.11.2020
Yuval 23.11.2020
 
תושבות יחיד וחברה
תושבות יחיד וחברהתושבות יחיד וחברה
תושבות יחיד וחברה
 
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי מיסוי נדל"ן חו"ל כללי
מיסוי נדל"ן חו"ל כללי
 
מיסוי נדל"ן ארה"ב
מיסוי נדל"ן ארה"במיסוי נדל"ן ארה"ב
מיסוי נדל"ן ארה"ב
 
כנס חשבים יוני 2020
כנס חשבים יוני 2020כנס חשבים יוני 2020
כנס חשבים יוני 2020
 
Ronit
RonitRonit
Ronit
 
Sally1
Sally1Sally1
Sally1
 
Sally
SallySally
Sally
 

עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09

  • 1. ‫עדכוני פסיקה וחקיקה‬ ‫ויישומם בפרקטיקה מקובלת‬ ‫מצגת להרצאתו של רו"ח רן ארצי‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬
  • 2. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫עובדות הפס"ד :‬ ‫ארנון הראל ניהל והחזיק בחברת נזר מערכות מידע )הישנה( יחד‬ ‫‪‬‬ ‫עם אשתו.‬ ‫בשנים 9991-7991 משך מהחברה כספים כמשכורת וסכומים‬ ‫‪‬‬ ‫גדולים יותר כהלוואה.‬ ‫בסוף שנת 0002 במסגרת פירוק החברה הישנה, כונסו נכסי‬ ‫‪‬‬ ‫החברה ובכללם יתרת החובה של כספי ההלוואה ואלו חולקו‬ ‫לבעליה.‬ ‫כך נוצר בפועל מצב ולפיו, סכומי ההלוואה נותרו בידיו‬ ‫‪‬‬ ‫כ"דיבידנד פירוק" שיחויב ב-%01 מס בלבד !!‬ ‫שבועיים לאחר הפירוק וקבלת נכסי החברה, הקים ארנון חברה‬ ‫‪‬‬ ‫חדשה ששמה דומה לשם החברה הישנה.‬
  • 3. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫פקיד השומה ראה בפירוק החברה, עסקה מלאכותית שכל מטרתה‬ ‫‪‬‬ ‫הנה קיזוז ההלוואות )שנלקחו מהחברה( מהרווחים הראויים‬ ‫לחלוקה שנצברו בחברה.‬ ‫טענות המערער כי לא מדובר בעסקה מלאכותית – המערער נתן‬ ‫טעמים כלכליים לפירוק החברה:‬ ‫פירוק התא המשפחתי עקב רצון הצדדים להמשיך לחיות בנפרד.‬ ‫1.‬ ‫פעילותה העסקית של החברה הישנה עם המשטרה הסתיים‬ ‫2.‬ ‫בנסיבות לא חיוביות, כך שזיהוי החברה עם המשטרה הפך לנטל‬ ‫ולכן העדיף לפרק החברה ולפעול באמצעות חברה חדשה.‬ ‫נעשה ניסיון כנה ואמיתי להכניס שותף נוסף בכדי לשקם מצבה‬ ‫3.‬ ‫של החברה.‬ ‫במישור המהותי - אופי פעילות החברה החדשה שונה.‬ ‫4.‬ ‫במישור הצורני - שמה, מס' הח.פ, חשבונות בנק, והלוגו היו שונים.‬ ‫5.‬
  • 4. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫טענות פקיד השומה – לעניין חיוב יתרת החוב כשכר עבודה ולא‬ ‫כ ר ר "ל‬ ‫המשיב התחייב בהסכם שומה להחזיר את יתרת החובה לחברה‬ ‫1.‬ ‫)שלא באמצעות פירוק החברה וחלוקת דיבידנד פירוק( . מאחר‬ ‫ולא עשה זאת מהווים סכומים אלה שמשך כ-הכנסה משכר.‬ ‫משיכת היתרה בגובה ההלוואה מהווה משיכת שכר המתחייבת‬ ‫2.‬ ‫בשיעורי המס הרגילים או כחלוקת דיבידנד החייב .‬ ‫טענות המערער – לעניין חיוב יתרת החוב כרר"ל ולא כשכר‬ ‫עבודה‬ ‫משיכות הכספים בתור הלוואה אשר נרשמו במהלך השנים‬ ‫1.‬ ‫כיתרת חוב הוחזרו לחברה במסגרת הליך הפירוק.‬ ‫יתרת החוב נפרעה לחברה בפועל כנגד זכותו לנכסים שחולקו‬ ‫2.‬ ‫בפירוק.‬ ‫מדובר ההלוואה נושאת ריבית .‬ ‫3.‬
  • 5. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫בית המשפט מגיע למסקנה כי בחינת הפעלת הכלי האנטי תכנוני‬ ‫יכול להתבצע בכל שנת מס מחדש, וכדלהלן:‬ ‫" מקובלת עלי העמדה כי המשיב כי יכול הוא לבחור, בנסיבות אילו,‬ ‫את מועד הפעלת הכלים האנטי תכנוניים. דהיינו, המשיב היה נכון‬ ‫בשנות מס קודמות שלא למסות את המשיכות כהכנסות. אולם‬ ‫בבואו לבחון את שנת המס שבערעור בחינה נפרדת ומחודשת, רשאי‬ ‫הוא לקבוע, בשונה מבעבר ואף בהסתמך על הצטברות העובדות מן‬ ‫העבר )הגדלות המשיכות, העדר תנועה להקטנת "ההלוואה" במהלך‬ ‫השנים וכד'(, כי משיכות שהצטברו בידי המערער בשנת המס‬ ‫שבערעור, מהוות הכנסה בידו עם הפעלת הכלים האנטי תכנוניים.‬ ‫במלים אחרות, אף אם הנמקת המשיב אינה דקה פורתא, הרי‬ ‫שהפעלת כלי אנטי תכנוני בשנת המס שבערעור בקביעת המשיכות‬ ‫כהכנסות בידי המערער, נעשתה כדין."‬
  • 6. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫ולכן קובע בית המשפט:‬ ‫"באשר לאופייה של הכנסה זו. לו היה המשיב פועל מוקדם‬ ‫יותר ותקוף את המשיכות שבוצעו )באותן שנים-הוספה שלי(,‬ ‫היה מקום לאשר את קביעתו כי המדובר במשיכות שכר‬ ‫עבודה. זאת לאור הנתונים שפורטו לעיל. במכלול יש להביא‬ ‫בחשבון כאמור את עובדת פרוק החברה, את בחירת המשיב‬ ‫לתקוף את המשיכות רק בשנת פרוק החברה הישנה ואת‬ ‫דבריו של המערער עצמו המאשר כי למעשה משך את רווחי‬ ‫החברה. על כן עמדתו החלופית של המשיב, כי יש לראות את‬ ‫הכנסות המערער כמשיכת רווחי החברה הישנה, קרי כחלוקת‬ ‫דיבידנד, הרי היא קביעה ראויה בנסיבות העניין".‬
  • 8. ‫פס"ד בן עוז נ' פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫עובדות הפסק דין:‬ ‫בשנת 2002 הוכר, בן עוז שמואל,כנכה )רטרואקטיבית משנת‬ ‫‪‬‬ ‫8991( ע"י רשויות המס.‬ ‫בשנים שקדמו לשנים שבערעור, משך בן עוז סכומים מרווחי‬ ‫‪‬‬ ‫החברה - הן בדרך של משכורת והן בדרך של דיבידנד. ואילו‬ ‫מיום שאושרה לו נכותו ותחולתו של הפטור לגביו, בחר למשוך‬ ‫את כלל הסכומים כמשכורת, וזאת כדי ליהנות באופן מלא‬ ‫מהפטור המגיע לנכה בהתאם לסע' 9)5( לפקודת מס הכנסה.‬ ‫פקיד השומה סרב להכיר בהגדלת משכורתו על חשבון הדיבידנד‬ ‫‪‬‬ ‫בגין השנים שחלפו וטען כי מדובר בהגדלה דראסטית ומופרזת,‬ ‫בלתי סבירה ושלא כדין של משכורתו של המערער כדי ליהנות‬ ‫ממלוא הפטור, במקביל להקטנת ההכנסה החייבת של החברה‬ ‫בשליטתו.‬
  • 9. ‫פס"ד בן עוז נ' פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫בקביעתו הסתמך פקיד השומה בין היתר על המצב העובדתי דלהלן:‬ ‫‪‬‬ ‫1( לא הוכחה שמירה על יחס במשיכת הרווחים משנים עברו.‬ ‫2.( לא הוכח גידול בהיקף פעילות החברה.‬ ‫3.( תפקידים שהיו של המערער הועברו לאחרים.‬ ‫מבחינה משפטית טוען פקיד השומה, כי די בהצהרת המערער כי משיכת‬ ‫‪‬‬ ‫הכספים נעשתה מטעמי מס בלבד, כדי לראות פעילות זו, כעסקה מלאכותית.‬ ‫בן עוז טען כי, כבעל השליטה בחברה ומנהלה רשאי היה לבחור את אופן‬ ‫‪‬‬ ‫משיכת הכספים, כחלק ממדיניות לגיטימית של תכנון מס לשם הימנעות‬ ‫ממס באמצעים חוקיים, להבדיל מהשתמטות ממס באמצעים בלתי חוקיים.‬ ‫בית המשפט פסק: כי לגבי חלק מהשנים )1002-0002( בהן לא הוכיח‬ ‫‪‬‬ ‫המערער עובדתית כי הגדלת משיכת סכומים מהחברה בדרך של משיכת‬ ‫משכורת נעשתה ביחס להגדלת פעילותה של החברה והיקף עבודתו – הרי‬ ‫שפעולה זו תיחשב תכנון מס שאינו לגיטימי. לגבי שנים 4002-2002‬ ‫התקבל הערעור בחלקו.‬
  • 10. ‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫פקיד השומה, איחר במשלוח הודעות שומה על השגה בתוך שנה‬ ‫‪‬‬ ‫מיום הגשת ההשגה ) יצוין, כי הצו הדוחה את ההשגה ניתן לפני‬ ‫חלוף השנה אך נשלח לנישום לאחריה(.‬ ‫פקיד השומה התבסס בעניין זה על הלכת ביר בה נקבע כי עם‬ ‫קביעת השומה במשרדו של פקיד השומה נעצר מרוץ ההתיישנות,‬ ‫גם אם הנישום לא ידע על כך וגם אם הצו נשלח לנישום לאחר‬ ‫תקופת ההתיישנות.‬ ‫הנישומים טענו כי יש לקבל את ערעורם על השומה בהתאם‬ ‫‪‬‬ ‫להוראת סעיף 251 הקובע, כי אם בתום שנה ממועד ההשגה לא‬ ‫השתמש פקיד השומה בסמכויותיו הרי שיראו את ההשגה כאילו‬ ‫התקבלה. מה עוד שקבלת דעתו של פקיד השומה בעניין זה יפתח‬ ‫פתח למניפולציות.‬
  • 11. ‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬ ‫בית המשפט המחוזי קבע כי חזקה על הוראת חוק כי היא מבקשת להגיע‬ ‫לתוצאה צודקת, הגונה וסבירה ולוודאות, ולכן הפירוש התכליתי של סעיף‬ ‫251)ג( צריך להיות: כי אם תוך שנה מהגשת ההשגה צו השומה לא נשלח‬ ‫לנישום, יש לראות ההשגה כאילו התקבלה. ולכן בענייננו יש לקבל את ההשגה‬ ‫ולבטל השומה מכח התיישנות.‬ ‫רשות המיסים ערערה על הפס"ד, ובית המשפט העליון אישר את קביעת‬ ‫‪‬‬ ‫ביהמ"ש המחוזי וקבע: כי פקיד השומה ייחשב כמי ש"השתמש בסמכותו" ע"פ‬ ‫סע 251)ג( רק לאחר שהוציא את הצו מחזקתו והודיע לנישום על השומה או על‬ ‫הצו וזאת מאחר ולנישום נדרשת וודאות כדי לכלכל את צעדיו ולכן ראוי שעיתוי‬ ‫השימוש בסמכותו יהיה גלוי וידוע גם לנישום עצמו.‬ ‫עוד קבע בית המשפט כי יש להחיל את ההלכה החדשה גם על העבר )החלה‬ ‫רטרואקטיבית( לגבי שומות תלויות ועומדות.‬ ‫]במאמר המוסגר, יצוין כי בעניינו של סמי לא בוטלה לבסוף קביעתו של פקיד‬ ‫השומה, מאחר והוארכה תקופת ההתיישנות בשל הזמן בו התנהל הדיון בוועדה‬ ‫לקבילות פנקסים[.‬
  • 12. ‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫א.א. נכסים בע"מ )להלן:"העוררת"( מכרה בשנת 0002 נכס מקרקעין‬ ‫1.‬ ‫והוצאה לה שומה.‬ ‫היא השיגה על השומה )אך לא לעניין הוצאות מימון שלא הותרו כנהוג‬ ‫2.‬ ‫בעת ההיא( חלק מההשגות התקבלו והוצאה לה שומה מתוקנת.‬ ‫בחלוף כשלש וחצי שנים מהוצאת השומה הסופית, ובשל הלכת מ.ל.‬ ‫3.‬ ‫השקעות מיום 30.30.71,שהתירה בניכוי הוצאות מימון משבח‬ ‫מקרקעין,הגישה העוררת למנהל מסמ"ק בקשה לתיקון שומתה בשל‬ ‫טעות שנתגלתה בשומה וזאת בהתאם לסעיף 58 לחוק מיסוי מקרקעין‬ ‫)להלן:"החוק"(. – הבקשה נדחתה !!‬ ‫רק כעבור כשנתיים נוספות מיום דחיית הבקשה הוגש הערעור. )נציין‬ ‫4.‬ ‫כי מנהל מסמ"ק ויתר על טענת סילוק הערר על הסף, עקב האחור‬ ‫בהגשתו(.‬
  • 13. ‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫טענתה העיקריות של העוררת: יש להחיל עליה רטרואקטיבית את‬ ‫‪‬‬ ‫הלכת מ.ל השקעות ולהתיר ניכוי הוצאות הריבית בשומתה, זאת בין‬ ‫השאר תוך הסתמכות על הלכת סמי בה נקבע כי שינוי הלכת ביהמ"ש‬ ‫העליון חלה למפרע, וכן בשל כך שהתכלית החקיקתית הינה הטלת‬ ‫מס אמת על רווח אמיתי.‬ ‫מנהל מס שבח טען: "שינוי הלכה פסוקה אינו מקים עילה לתיקון‬ ‫‪‬‬ ‫השומה לפי סע' 58)3( לחוק, בטענה שמי שנהג על פי ההלכה קודם‬ ‫לכן, טעה טעות משפטית" ולכן אין להתיר תיקון השומה. וכדבריו:‬ ‫"אין זה רצוי לאפשר לרשויות המס , ובוודאי שלא לנישומים...לתקן‬ ‫השומות בעילה של טעות משפטית על פי סעיף 58)3( לחוק, כל‬ ‫אימת שביהמ"ש העליון יפסוק הלכה חדשה". כמו כן, ציין המנהל‬ ‫כי על הלכת סמי מתנהל דיון נוסף בביהמ"ש העליון לעניין התחולה‬ ‫למפרע.‬
  • 14. ‫א.א. נכסים בע"מ נ' מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫וועדת הערר )בהסתמך על פס"ד סולל בונה והלכת סמי( קבעה כי‬ ‫ההלכה בדבר התרת הוצאות מימון בעניין מ.ל. השקעות חלה למפרע,‬ ‫וכדבריה:"לעיתים יהיה מקום ליתן תוקף למפרע להלכה החדשה גם‬ ‫אם יש בכך פגיעה באינטרס ההסתמכות, שאינו ערך עליון ויש לאזן‬ ‫בינו לבין הערכים והשיקולים המתנגשים עימו".‬ ‫ולכן: "לאור פסיקת העליון בהלכת מ.ל הנ"ל יש ליישם פרשנות‬ ‫תכלית רחבה ולקרוא לתוך הוראות החוק את התוכן הכלכלי של‬ ‫העסקה לרבות לעניין התרת הוצאות וניכוין,...כדי להגיע למס רווח‬ ‫אמיתי וצודק...".‬ ‫חשיבותו של הערר הוא בכך שכל הלכה חדשה של בית המשפט‬ ‫העליון, כל עוד לא נאמר בו אחרת במפורש – הרי ההלכה חלה למפרע‬ ‫ואף ניתן לדרוש פתיחת שומה, בעילה של "טעות בשומה".‬
  • 15. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫עובדות הפס"ד‬ ‫‪ ‬המערער, גוטמן משה ניהל 2 תחנות דלק באמצעות חברת לילך‬ ‫שהייתה קמעונאית מטעם חברת פז. )יודגש, כי תחנת דלק אחת הייתה‬ ‫בבעלות הבלעדית של גוטמן משה ואילו התחנה השניה הייתה בבעלות‬ ‫חברת לילך ]%05 משה גוטמן ו-%05 רסולי סעד[(.‬ ‫‪ ‬בשנת 2991 הוקמה על ידי משה גוטמן ורו"ח רסולי סעד, חברת "גז‬ ‫מרכז", שמטרתה שיווק גז לצרכנים פרטיים ומסחריים. בפועל ובשל‬ ‫ניגוד עניינים עם פעילותה בהנהלת לילך )קמעונאית של חברת פז( ,‬ ‫הוגבלה פעילותה של חברת "גז מרכז" למקומות בהם לא הייתה‬ ‫נוכחות של חברת פז-גז )חברת בת של חברת פז(‬ ‫‪ ‬בשל רצונה של חברת פז לשווק באופן ישיר את מוצרי הנפט בתחנות‬ ‫בעצמה או באמצעות מי מטעמה, כרתה עם בעלי התחנות הסכמים‬ ‫לרכישתן. הסכם עם גוטמן משה, בעל התחנה האחת, בגין רכישתה‬ ‫וביטול הסכם הקמעונאות. הסכם עם חברת לילך בדבר רכישת הציוד‬ ‫וזכויות בתחנה השנייה ועל ביטול הסכם הקמעונאות.‬
  • 16. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫חברת לילך העבירה לחברת "גז מרכז" פיצוי בסך 000,070,8 ₪ בגין‬ ‫‪‬‬ ‫ויתורה של חברת "גג מרכז" במהלך השנים להתחרות בשוק הגז מול‬ ‫חברת "פז-גז".‬ ‫חישוב ההפסד נבע מפוטנציאל הרווח שיכלה חברת "גז מרכז"‬ ‫‪‬‬ ‫להרוויח אלמלא הוגבלה ע"י חברת לילך בשל יחסיה עם חברת פז.‬ ‫בשל פעולה זו – הן חברת לילך והן חברת גג מרכז נמנעו מתשלום‬ ‫‪‬‬ ‫מס - חברת לילך דרשה את סכום הפיצוי שהעבירה ל"גז מרכז"‬ ‫כהוצאה שוטפת לשנת 7991 ומשכך איינה למעשה את חבות המס‬ ‫שלה בגין התשלומים שקבלה מפז, ואילו חברת גז מרכז שהייתה‬ ‫בשנה זו בהפסד של כ-000,000,8 קיזזה את הפסדיה מתשלום הפיצוי‬ ‫שקבלה.‬ ‫פקיד השומה ראה בהעברת כספי הפיצוי כעסקה מלאכותית‬ ‫‪‬‬ ‫שמטרתה העיקרית, הינה הפחתת מס בלתי ראויה.‬
  • 17. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫לאחר בחינת כל הנסיבות והראיות שהוצגו בפניו, פסק בית המשפט‬ ‫כי מדובר בעסקה מלאכותית, קביעותיו:‬ ‫השתלשלות העניינים מגלה כי מדובר בעסקה מלאכותית:‬ ‫מגבלת אי התחרות נקבעה על ידי חברת לילך מתחילת התקשרותה‬ ‫‪‬‬ ‫עם חברת פז.‬ ‫הקמתה מלכתחילה של חברת "גז מרכז" הייתה בניגוד למגבלת אי‬ ‫‪‬‬ ‫התחרות עם חברת פז , כך שאין זה הגיוני ליתן פיצוי בגין ויתור על‬ ‫תחרות שלא הייתה אמורה להיות מלכתחילה.‬ ‫אין צורך בהפעלת הכלי האנטי תכנוני של המלאכותיות כדי להגיע‬ ‫‪‬‬ ‫למסקנה כי למעשה 'הכורח' לשלם פיצוי לגז מרכז הוא למראית עין.‬ ‫'הרציונאל הכלכלי' שבעסקה הוא לכאורי בלבד, אומנם הקמתה של‬ ‫‪‬‬ ‫חברת מרכז הייתה לשם עיסוק נפרד בתחום הגז אך יש מקום‬ ‫להתעלם מעסקת הפיצוי שכל תכליתה נועדה לשם העתקת הכנסה‬ ‫של לילך אל גז מרכז לשם ניצול הפסדי האחרונה.‬
  • 19. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל .‬ ‫עובדות פסק הדין‬ ‫קבוצת גזית גלוב מורכבת מחברות בנות המאוגדות בישראל ובחו"ל.‬ ‫‪‬‬ ‫הקבוצה עוסקת ביזום, רכישה, פיתוח, ניהול והשבחה של פרוייקטים שונים‬ ‫בתחום הנדל"ן המניב בארץ ובחו"ל.‬ ‫לצורך השקעות הנדל"ן בחו"ל מעבירה גזית גלוב בע"מ )להלן:"המערערת"(‬ ‫‪‬‬ ‫מעת לעת כספים לחברות בנות בחו"ל. דבר זה נעשה בדרך של הסכמי‬ ‫הלוואה בין המערערת לבין חברות בנות שם.‬ ‫יצויין כי לחברה הכנסות נוספות מן החברות המוחזקות בחו"ל מעבר‬ ‫‪‬‬ ‫להכנסות מימון על ההלוואות, כגון שרותי יעוץ שונים, ניתוחים כלכליים‬ ‫וכד'.‬ ‫השאלה שעמדה בבסיס הפס"ד - האם יש לראות בחברה כנותנת שירותים‬ ‫)מימון, ייעוץ וכו'( לחברות בנות ומשכך להתיר ניכוי מס התשומות בגינם‬ ‫או שמא יש לראות בפעילות הנדל"נית המבוצעת בפועל בחו"ל על ידי‬ ‫בנותיה כ"ידה הארוכה" של החברה ומשכך אין לאפשר ניכוי מס‬ ‫התשומות באשר העסקאות לא בוצעו בישראל.‬
  • 20. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫החברה טענה כי עיסוקה הוא במתן שירותים כגון שירותי‬ ‫מימון, ניהול ומחקר לחברות בנות שלה.לשיטתה עסקאות‬ ‫אלה חבות במע"מ, בין בשיעור מלא ובין בשיעור אפס, ומס‬ ‫התשומות מותר לכן בניכוי במלואו.‬ ‫פקיד השומה טען לעומתה כי מבחינת התוכן הכלכלי של‬ ‫פעילותה מוכח כי מהות פעילותה של המערערת הינה‬ ‫השקעה בנדל"ן מניב בחו"ל ולא מתן שירותים. לדידו אין‬ ‫בחתימתה על הסכמי הלוואה או הסכמים למתן שירותי‬ ‫ניהול עם חברות בנות לשנות ממהות פעילותה ומטרתה –‬ ‫השקעה בנדל"ן בחו"ל. ומאחר ופעילות שעיקרה בחו"ל‬ ‫אינה בגדר עסקה החייבת במע"מ – לא יותר ניכוי מס‬ ‫התשומות בגינה.‬
  • 21. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫לאחר בחינת מסמכים היכולים לשפוך אור על מהותה של‬ ‫המערערת )תשקיף, פרוטוכלים מישיבות דירקטוריון וכד'( הגיע‬ ‫בית המשפט למסקנה כי החברה במישרין ובאמצעות חברות‬ ‫בנות עוסקת ברכישה ניתוח וניהול של נכסים מניבים. ובלשונו:‬ ‫"מקובלת עלי לחלוטין מסקנתו של המשיב כי המערערת היא‬ ‫אכן חברת הנדל"ן הגדולה בישראל אשר עוסקת ברכישה פיתוח‬ ‫וניהול נכסים מניבים בצפון אמריקה קנדה ואירופה. לכן רוב‬ ‫פעילותה של המערערת אינה מצמיחה עסקאות החייבות במע"מ‬ ‫בישראל".‬ ‫בית המשפט התיר ניכוי של %52 ממע"מ התשומות, לאור‬ ‫הפעילויות האחרות בארץ ובחו"ל, כפי שהתיר גם המנהל עצמו,‬ ‫עוד טרם הערעור.‬
  • 22. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫בעיות/הזדמנויות העולות מניתוח פסק הדין‬ ‫ביהמ"ש לא נגע בסוגיית תושבות החברות הבנות, דרך סוגיית‬ ‫‪‬‬ ‫השליטה והניהול.‬ ‫על פי ניתוחו של המנהל ובאישורו של בית המשפט : שמא יש‬ ‫‪‬‬ ‫לראות גם את הרווחים או ההפסדים שינבעו לחברות הבנות‬ ‫בחו"ל , כאילו נעשו במישרין ע"י החברה האם בישראל, גם‬ ‫לצורך מס הכנסה .‬ ‫שמא ניתן יהיה לראות בפעילות חברת אם שהינה חברת אחזקות,‬ ‫‪‬‬ ‫לחברות בנות שהינן חברות עסקיות, כפעילות עסקית?‬ ‫ביהמ"ש קבע פסיקתו מבלי שביצע הרמת מסך, ואף לא ביצע‬ ‫‪‬‬ ‫לטענתו, יחוס של פעילותן של החברות הבנות לפעילותה של‬ ‫החברה עצמה.‬
  • 23. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫לא נדונה כלל טענתו הראויה לדיון של המנהל לפיה , אין משנה‬ ‫‪‬‬ ‫העובדה כי החברה בעצם הלוותה כספים לחברות הבנות, וכי‬ ‫הכנסותיה הינן בפועל ממתן שרות לתושב חוץ.‬ ‫או שמא לשיטתו של המנהל, מעתה חברה שהינה עוסק מורשה‬ ‫‪‬‬ ‫המלווה רק לחברות בקבוצתה ולא "לכל המעוניין", כבר לא תחשב‬ ‫הפעולה כעסקת שרות בחוק מע"מ, ולא תחוייב במע"מ? ושמא יבחן‬ ‫המנהל מה בעצם עשו החברות הלוות בכסף שלוו, ורק אחר כך יסווג‬ ‫את עסקת ההלוואה או את תשומותיה בידי החברה הלווה ?‬
  • 24. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫עובדות פסק הדין:‬ ‫חברת ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )להלן:המערערת( הקימה‬ ‫‪‬‬ ‫מספר חברות במשותף עם אחרים וכן רכשה חלק ממניות חברה‬ ‫נוספת.‬ ‫הוכח כי לגבי אחת מהחברות שהוקמו במשותף - היו אורגניה‬ ‫‪‬‬ ‫פעילים באופן מהותי בפעילותה וניהולה.‬ ‫המערערת הלוותה סכומים לחלק מהחברות, וקיבלה מצדדים‬ ‫‪‬‬ ‫קשורים שרותי ניהול שונים, על מנת לנהל את החברות‬ ‫המוחזקות.‬ ‫שתי חברות מתוך הארבע אשר להן ניתנו הלוואות על ידי‬ ‫‪‬‬ ‫המערערת, נקלעו לקשיים כלכליים, וחובן למערערת נתבע כחוב‬ ‫אבוד.‬
  • 25. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫השאלה שהובאה בפני ביהמ"ש הינה שאלת סיווגה של החברה‬ ‫כחברת אחזקות או כחברה לסחר בהשקעות לצורך התרת הוצאות‬ ‫מימון וניהול , וחובות אבודים שנצברו בחברה, בשל פעולותיה באותה‬ ‫עת.‬ ‫טענות החברה :‬ ‫‪ ‬פעילותה של החברה הינה עסק של השקעות ולמצער עסקת אקראי.‬ ‫‪ ‬בעניין זה נסמכה החברה, בין השאר, על המצוין בתזכירה:"לעסוק,‬ ‫בין השאר, "בהשקעות, במסחר, במימון, שיווק, יזום עסקים, ניהול‬ ‫עסקים, מתן שירותים לעסקים, וכן להלוות וללוות כספים‬ ‫לחברות". וכן על מעורבותה הרבה באחת החברות המוחזקות על‬ ‫ידה.‬ ‫‪ ‬יצוין כי ההשקעות וההלוואות בחברות המוחזקות נרשמו בספריה‬ ‫כהשקעות ולא כמלאי.‬
  • 26. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫טענות פקיד השומה:‬ ‫‪ ‬המערערת הנה חברה המחזיקה בהשקעות )חברת אחזקות( ולא‬ ‫חברה הסוחרת בהן )עסק(.‬ ‫‪ ‬אי עמידה במבחני העסק שנקבעו בפסיקה )טיב הנכס; ההיקף‬ ‫הכספי ; מומחיותו ובקיאותו של העוסק; תקופת האחזקה של‬ ‫הנכס ; תדירותן של עסקות כאלה ; ארגון הפעילות ; מקור‬ ‫הכספים וכו'.( שוללים את טענתה של החברה בדבר סווגה כעסק‬ ‫ומצביעים כי בחברת אחזקות עסקינן.‬ ‫פסיקת בית המשפט:‬ ‫מרבית הערעור נדחה בשל העדר קיומן של מבחני העסק )שלילת‬ ‫ניכוי הוצאות מימון ומרבית הוצאות דמי הניהול, אי הכרה‬ ‫בחובות אבודים,וכו'( פרט להחזקה באחת החברות לגביה נקבע כי‬ ‫ההחזקה בה הינה במישור הפירותי.‬
  • 27. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫ובלשון בית המשפט:‬ ‫"ריווח הון הוא הרווח הנובע מגורמים חיצוניים המביאים לשינוי‬ ‫בצפי זרם ההכנסות העתידיות הצפוי )שטרם מומשו( מן הנכס;‬ ‫בעוד שההכנסה שוטפת היא הכנסה שמומשה כבר והיא נובעת‬ ‫מגורמים פנימיים – מעבודתו או משימוש בהונו של הנישום בעבר‬ ‫– שהביאו לגידול בשוויו של הנכס".‬ ‫וכן: "אם הנישום השתמש בגורם הייצור שלו – לדוגמה, עבודתו,‬ ‫ההון האנושי שלו או הידע שלו – בעת שמכר נכס שהיה בבעלותו,‬ ‫הרווח הוא בבחינת הכנסה שוטפת...אם הנישום לא השתמש בהון‬ ‫האנושי שלו ומכר נכס שערכו עלה, הרווח הוא רווח הון... אם‬ ‫השינוי הוא חיצוני, לאמור שינוי בצפי זרם ההכנסות מהנכס,‬ ‫הנובע מגורמים שאין לנישום שליטה עליהם, הרווח הוא רווח‬ ‫הון.."‬
  • 28. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫עובדות פסק הדין‬ ‫מגדלי אלישע בע"מ )להלן:"החברה"( מנהלת עסק של דיור‬ ‫‪‬‬ ‫מוגן לגיל הזהב בחיפה.‬ ‫כל דייר מקבל זכות שימוש ביחידת דיור ושירותים נוספים.‬ ‫‪‬‬ ‫תמורה, הוא משלם דמי אחזקה חודשיים. כמו כן, מפקיד‬ ‫‪‬‬ ‫דייר בתחילת התקשרותו פיקדון צמוד דולר אשר נכנס לכלל‬ ‫מקורותיה ושימושיה של החברה. מדי שנה נשחק הפיקדון ב-‬ ‫%2 )השחיקה המרבית הינה של %03, בחלוף 51 שנה (.‬ ‫השחיקה השנתית נרשמת כהכנסה בידי החברה.‬ ‫פקיד השומה זקף לבית האבות הכנסה חייבת מריבית‬ ‫‪‬‬ ‫רעיונית בהתאם לסע' 3)ט( לפקודה, בגין פיקדונות אלו.‬
  • 29. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫פסק הדין עסק בשתי שאלות עיקריות:‬ ‫האחת, האם יש לזקוף להכנסת חברה המפעילה בית דיור‬ ‫‪‬‬ ‫מוגן הכנסות מכח סע' 3)ט()1()ב( לפקודה בשל פיקדונות‬ ‫שהועמדו לרשותה על ידי הדיירים, בתקופת שהייתם שם‬ ‫באשר מדובר בעצם בהלוואה בתנאים מועדפים אשר ניתנה‬ ‫על ידי לקוח לספק השירותים שלו.‬ ‫השנייה, האם יותרו חלק מהוצאות שערוך שנצברו בחלוף‬ ‫‪‬‬ ‫הזמן בגין הפרשי שער על אותם פיקדונות.‬
  • 30. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫החברה טענה כי אין לזקוף לה הכנסה מפיקדונות אלה מכח סע'‬ ‫3)ט( באשר מדובר בעסקת חליפין בשווה כסף השקולה לשתי‬ ‫עסקאות שוק במזומן ואשר תוצאותיה הכלכליות-חשבונאיות‬ ‫מאיינות אחת את השנייה. שכן למעשה אילו הייתה העסקה‬ ‫מבוצעת במזומן הרי שהיו משולמים לחברה דמי שכירות נוספים,‬ ‫ומנגד הייתה משלמת החברה ריבית למשתכנים, המותרת בניכוי‬ ‫בחישוב ההכנסה החייבת.‬ ‫בהתבססה בין השאר על הלכת מגדלי הים התיכון )ע"א 99/2276(‬ ‫בעניין חיוב מע"מ בריבית שנחסכה בגין הלוואה מוטבת בצעה‬ ‫רשות המיסים השוואה בין חיוב רעיוני במע"מ לחיוב רעיוני‬ ‫בפקודת מס הכנסה וטענה כי יש למסות הריבית הנחסכת‬ ‫שבהלוואה המוטבת ולהוסיפה כהכנסה חייבת בידי החברה‬ ‫כמצוות סע' 3)ט( לפקודה.‬
  • 31. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫בית המשפט פסק: מדובר בעסקת חליפין בשווה-כסף‬ ‫השקולה לשתי עסקאות שוק: האחת, החברה נטלה‬ ‫הלוואה מהדיירים תוך ששלמה להם ריבית שוק )שבגינה‬ ‫נגרמה לה הוצאת ריבית(. השניה, סכום הריבית שנתקבל‬ ‫בידי הדיירים שולם למערערת כתשלום על מתן שירותי דיור‬ ‫מוגן )ובכך התהוותה למערערת הכנסה ממתן שירותי דיור(.‬ ‫ההוצאה וההכנסה אשר הינם בגובה זהה יקוזזו אחת מול‬ ‫השנייה וזאת, רק לאחר בחינתם ועמידתם בכללי מיסוי‬ ‫הכנסות והתרת הוצאות.‬ ‫באותה נשימה קבע בית המשפט כי הפיקדונות שימשו את‬ ‫המערערת בייצור הכנסה ולכן גם ההוצאות בגינה מותרות‬ ‫בניכוי, כך שלא מתהווה כל הכנסה חייבת.‬
  • 32. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫הלכת אלישע קובעת כללי משחק חדשים בנוגע להפעלת סע'‬ ‫3)ט( לפקודת מס הכנסה. אם עד היום סע' 3)ט( פעל בכוון‬ ‫אחד בלבד, קרי, זקיפת הכנסה רעיונית לנישום הרי שמעתה‬ ‫ואילך במסגרת סע' 3)ט( ניתן לפעול גם בכיוון ההפוך ולקזז‬ ‫אף את הוצאתו הרעיונית של הנישום באם היא עומדת‬ ‫במסגרת כללי התרת הוצאות.‬ ‫בפס"ד נקבע כי מיסוי פיקדון בידי בתי דיור מוגנים כמוה‬ ‫כעסקת חליפין בשווה-כסף השקולה לשתי עסקאות שוק‬ ‫כלכליות אותן יש לבחון בהתאם לכללים הנהוגים במיסוי‬ ‫הכנסות וכללי התרת הוצאות.‬
  • 33. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם המיסויית שכן‬ ‫היא בוחנת את עסקת החליפין בדרך של עסקת תזרים‬ ‫בפועל, ולפיכך אין המדובר למעשה בהוצאה רעיונית‬ ‫כלל, אלא בהוצאה ממש.‬ ‫הרחבת גישת בית המשפט יכולה לשפוך אור חדש על‬ ‫סוגיות היכולות להוות עסקת חליפין שבחובן נכללת‬ ‫הוצאה רעיונית כגון: קבלנים , דמי שכירות, אופציות‬ ‫לעובדים ועוד'.‬
  • 34. ‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬ ‫מכירת דירה‬ ‫חברה קבלנית‬ ‫במחיר מופחת‬ ‫עובדי החברה‬ ‫חברה קבלנית המוכרת דירות במחיר מופחת‬ ‫לעובדיה, בהתאם להוראות סע' 58 לפקודה יש‬ ‫לזקוף לחברה כהכנסה את ההפרש בגובה ההטבה‬ ‫שניתנה לעובד.) מחיר שווי השוק של הדירה פחות‬ ‫המחיר ששולם על ידי העובד(.‬
  • 35. ‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬ ‫ואולם בהתאם לעקרון שנקבע בהלכת אלישע בדבר‬ ‫בחינת העסקה כ-2 עסקאות חליפין בשווה כסף,‬ ‫אומנם יש להפעיל לגבי החברה את הוראות סע' 58‬ ‫לפקודת מס הכנסה ולחייבה בהכנסה במחיר שווי השוק‬ ‫של הדירה אך מנגד יש לנכות את טובת ההנאה שקיבל‬ ‫העובד כהוצאות שכר המותרות בניכוי, כך שלבסוף‬ ‫תקוזז ההכנסה עם ההוצאה.‬ ‫אמנם הכנסה רעיונית זו של העובד חבה במס , ואף‬ ‫בניכוי במקור ,אך זו שאלה נפרדת בראי המס של העובד‬ ‫על השלכותיה.‬
  • 36. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫הנפקת אופציות‬ ‫חברה‬ ‫לעובדי החברה‬ ‫עובדי החברה‬ ‫נותני שירותים* או עובדים אשר להם למעלה מ – %01‬ ‫אשר קיבלו אופציות במסגרת סעיף 3)ט( הרי שיש להתיר‬ ‫לחברה את ההוצאה בגובה הרווח שנקבע אצל העובד‬ ‫כהכנסה שכן המדובר בעסקת חליפין אשר במסגרתה קיבל‬ ‫העובד/נותן השירותים שכר ורכש את הזכויות בחברה –‬ ‫עמדה זו מנוגדת מפורשות לעמדת הרשות כפי שבאה לידי‬ ‫ביטוי בועדת פסיקה 8.‬ ‫* בנוסף לאופציות גם ברכישת מניות תחול הוצאה רעיונית.‬
  • 37. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬ ‫שאלת התרת ההוצאה לגבי הכנסה רעיונית לפי סע' 3)ט(:‬ ‫• סעיף 3)ט( לפקודה בהקשר להקצאת אופציות לעובדים לפי הדין‬ ‫שקודם לרפורמה, קובע הסדר דחייה של אירוע המס למועד שבו‬ ‫העובד יממש את האופציות למניות. במועד המימוש רואים את‬ ‫הרווח שהפיק העובד כהכנסת עבודה לפי סעיף 2)2( לפקודה.‬ ‫• בהקשר לכך מתעוררת השאלה, האם בעת שהעובד מחוייב במס‬ ‫בשל הכנסתו הרעיונית הזו )או במועד אחר( קמה לחברה‬ ‫המעבידה הזכות לנכות הוצאה רעיונית לצורכי מס?‬ ‫• ועדת הפסיקה דנה בסוגייה וקבעה כי פקודת מס הכנסה אינה‬ ‫מאפשרת ניכוי הוצאות רעיוניות, אלא אם כן נקבע במפורש‬ ‫בחקיקה שניתן לנכות את ההוצאה. כך למשל, כלל 8 לכללי מס‬ ‫הכנסה )הקלות מס בהקצאת מניות לעובדים(, התשמ"ט-9891‬ ‫המתיר באופן מפורש את ההוצאה הרעיונית בניכוי.‬
  • 38. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬ ‫עם זאת, באותם מקרים שבהם רשמה החברה על פי כללי‬ ‫•‬ ‫חשבונאות בדו"חותיה הכספיים את ההוצאות הנ"ל )בד"כ‬ ‫בסכום מרכיב ההטבה במועד הקצאת האופציות, כאשר מדובר‬ ‫ב"תוכניות קבועות"(, ניתן להתיר הוצאות אלו לצורכי מס‬ ‫בגבולות הסכומים שנרשמו כהוצאות בדו"חות הכספיים של‬ ‫החברה. מובהר בזאת, כי לא יתקבלו תיקוני דו"חות כספיים‬ ‫בנושא זה. ההוצאות יותרו בשנה שבה דווחו הכנסות העובדים‬ ‫מימוש האופציות.‬ ‫בכל יתר המקרים אין להתיר לצורכי מס הוצאות רעיוניות‬ ‫•‬ ‫בקשר להקצאת אופציות לעובדים.‬ ‫כמו כן יצוין כי נושא נוסף זה תקף לגבי כלל החברות ולא רק‬ ‫•‬ ‫לגבי אלו שמניותיהן נסחרות בחו"ל. כמו כן, הוראה זו לא‬ ‫תקפה לגבי הקצאות אופציות שחלות לגביהן הוראות סעיף 201‬ ‫לפקודה )בנוסחו לאחר הרפורמה במס(.‬
  • 39. ‫שיטות לחישוב ההוצאה הרעיונית שתקוזז‬ ‫אופציות‬ ‫קבלנים‬ ‫נותני‬ ‫נותני‬ ‫עובדים‬ ‫הנישום /‬ ‫הנישום /‬ ‫שירותים‬ ‫שירותים‬ ‫עובדים‬ ‫העובד‬ ‫העובד‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי‬ ‫שווי‬ ‫סכום שכר‬ ‫סכום שכר‬ ‫))מעריך שווי((‬ ‫השירותים‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫מעריך שווי‬ ‫השירותים‬ ‫מגולם‬ ‫מגולם‬
  • 40. ‫שיפורים במושכר שאינו מהווה עסק אצל משכירו‬ ‫נכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬ ‫שוכר המבצע שיפורים במושכר על חשבון דמי השכירות.‬ ‫בהתאם לפס"ד בר בנין רוני )עמ"ה 20/5601( חשופה‬ ‫עסקה זו למיסוי בידי המשכיר כבר עם העמדת הבניין‬ ‫לרשות השוכר.‬
  • 41. ‫שיפורים במושכר אצל משכיר שהכנסתו מעסק‬ ‫משכיר הנכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬ ‫בהתאם לפסיקה – פסק דין קריית יהודית הרי כאשר הכנסות השכרה מגיעות לכדי‬ ‫עסק לא חל סעיף 8ב. שילוב פסקי הדין מקים פרשנות כי תקום הוצאת מימון רעיונית‬ ‫אשר תיפרס לאורך תקופת השכירות . בידי השוכר יש לבחון האם הכנסות המימון‬ ‫הרעיוניות חייבות במס שכן הוצאות השכירות מתקזזות כנגד ההכנסה שהופקה‬ ‫מהנכס ולא כנגד הכנסות המימון.‬ ‫לדעתנו, יתכנו מקרים בהם לא יהא צורך להיכנס לבחינה האם ענייננו בעסק או לא,‬ ‫שכן חלופה למתווה זה הינה מתן הלוואה מהשוכר למשכיר באמצעותה המשכיר מבצע‬ ‫את הבנייה – במתווה זה יתקזזו הוצאות הריבית מהכנסות השכירות שבידי המשכיר.‬
  • 42. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫כיצד ניתן להימנע או למזער את חשיפת המס הכרוכה‬ ‫בבניית שיפורים במושכר על יד השוכר בנכס המשכיר,‬ ‫כאשר שווי שיפורים אלו ממומן ע"י השוכר )שלא‬ ‫כ"מתנדב"( ומוחזר למשכיר בתום תקופת ההשכרה עם‬ ‫הנכס השכור )ראו פס"ד בר בנין רוני עמ"ה 20/5601(.‬ ‫להלן מקובצים מספר פתרונות אפשריים לסוגיה זו:‬
  • 43. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫1. מקום שבו ההכנסות משכ"ד הנן הכנסות מעסק‬ ‫בהתאם למבחנים שנקבעו בפסיקה, הרי שלפי‬ ‫הפסיקה תחשב ההכנסה משיפורים במושכר‬ ‫כהכנסה מראש. בהתאם להלכה הנהוגה, תיזקף‬ ‫הכנסה זו מידי שנה על פני תקופת ההשכרה של‬ ‫הנכס, כך שבמרבית המקרים תקטן משמעותית‬ ‫"מכת" שיפורים אלו. כנגד הכנסה זו ניתן להכיר‬ ‫בהוצאות פחת, מימון וכיוצא באלו.‬
  • 44. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫2. כמצוות פס"ד גרינברג )ע"א 40/93801,(, בהתאם‬ ‫להסכמת פ"ש באותו עניין אשר לא נדחתה ע"י‬ ‫ביהמ"ש, יש לכלול את ההכנסה בגין שיפורים‬ ‫במושכר בשנה בה הוחזר הנכס לחזקת הבעלים -‬ ‫המשכיר.‬
  • 45. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫היה ולא תתקבל גישתנו בסעיף 2 דלעיל, הרי שבהתאם לפס"ד המכון‬ ‫3.‬ ‫הגיאופיסי לישראל )ו"ע 10/9821(, יש לכלול את שווי השיפורים‬ ‫במושכר למועד החזרת החזקה בנכס למשכיר בערכם הנוכחי בשנת‬ ‫קבלתם )מועד סיום בניית השיפורים( - כך שערכם הנוכחי יחשב‬ ‫כהכנסה בשנה הרלבנטית. סכום ערכם הנוכחי של שווי השיפורים‬ ‫במושכר יחויב במס בשיעור המס החל על בעל הנכס. יחיד, למשל,‬ ‫אשר השכיר דירת מגורים - כהכנסה משכ"ד למגורים, אם זה‬ ‫המקרה, בשיעור מס של %01 או שיעור המס השולי והכול בהתאם‬ ‫לסוג הנכס המושכר. בעוד יתרת הסכום שבין ערכם הנוכחי לשווי‬ ‫השיפורים נכון למועד החזרת הנכס למשכיר, יחויב במס כהכנסות‬ ‫ריבית )בידי יחיד יהא שיעור המס החל עליהם %02 בלבד(. סכום‬ ‫ערכם הנוכחי של השיפורים שיכללו כהכנסה הוא זה שיהווה בסיס‬ ‫לפחת בגין חלק זה.‬
  • 46. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬ ‫לעיתים נקבע בין הצדדים כי השוכר ישיב את המושכר לקדמותו - כפי‬ ‫שהיה ערב ההשכרה, ואם לא כך, יפצה המשכיר את השוכר בשווים ההוגן‬ ‫של השיפורים. מתוך הלכת בר בנין )עמ"ה 20/5601( עולה כי כאשר הושב‬ ‫שווים של השיפורים לשוכר המשפץ תהא ההטבה אותה קבל המשכיר‬ ‫ואשר חייבת במס בידיו, על פי גובה הוצאות הריבית הרעיוניות אשר‬ ‫נמנעו ממנו בעת שמימון השיפורים נעשה על ידי השוכר ולא על ידי‬ ‫המשכיר. כמובן שגם קביעה זו, עם כל הכבוד, אינה נקייה מספקות,‬ ‫ונסביר: בצדה האחד אכן זכה המשכיר להטבה בגובה הוצאות המימון‬ ‫מהן נמנע, אולם כהלכת פס"ד רימון, יתכן ועודפי המזומנים שבידיו‬ ‫הושקעו, חלף לתשלום בגין השיפורים, והניבו הכנסות מימון ריאליות‬ ‫החייבות במס. כהמחשה לדברנו נסביר כי לו היה המשכיר אכן מממן‬ ‫בעצמו את בניית השיפוצים בנכס )=שיפורים במושכר( בדרך של נטילת‬ ‫הלוואה, הרי שהוצאות המימון שהיו נובעות למשכיר היו מתקזזות כנגד‬ ‫דמי השכירות אותם היה גובה, זאת מבלי שיושת כל מס נוסף על המשכיר‬ ‫ואף לא על השוכר.‬
  • 47. ‫תודה רבה‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬ ‫טלפון 1114316-30, פקס 3113316-30‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬