Andre erklæringer

Andre erklæringer

Revision 2, cand.merc.aud., Aalborg Universitet
22. marts 2012
Faglig konsulent, cand.merc.aud., ph.d. Jesper Seehausen

Materiale (1:3)

• Regulering
- Erklæringsbekendtgørelsens §§ 1 og 2 samt 9-16
- Erklæringsvejledningens afsnit 1-4 samt 6 og 7
- ISA 800, ISA 805 og ISA 810
- ISRS 2400 DK og ISRS 2410 DK
- ISRE 3000 DK, ISAE 3400 DK og ISAE 3402 (kursorisk)
- ISRS 4400 DK og ISRS 4410 DK
- Revisionsteknisk Udvalgs udtalelse om den uafhængige revisors
erklæringer vedrørende selskabsretlige forhold
• Obligatorisk litteratur
- Anders Bisgaard og Jesper Seehausen: ”Nye erklæringer vedrørende
revision på særlige områder – ISA 800, ISA 805 og ISA 810”, Revision
& Regnskabsvæsen, nr. 3, 2012
- Aasmund Eilifsen m.fl.: ”Auditing & assurance services”, McGraw-Hill,
2. udgave, 2010, kapitel 20 (ekskl. side 637-644)

2 | Andre erklæringer | Jesper Seehausen

Materiale (2:3)

- Kim Füchsel m.fl.: ”Revisor – regulering & rapportering”, Thomson
Reuters, 2. udgave, 2009, kapitel 6 og 7
- Claus Bonde Hansen og Marianne Christoffersen: ”Revisors skriftlige
erklæringer”, RevisionsOrientering, A 7.11, 2011
- Jesper Seehausen: ”’Formaliaerklæringer’ – hvad skal revisor
kontrollere?”, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 4, 2011
• Supplerende litteratur
- Peter Krogslund Jensen m.fl.: ”Revisorloven med kommentarer”,
Thomson Reuters, 4. udgave, 2009
- Lars Bo Langsted, Paul Krüger Andersen og Lars Kiertzner:
”Revisoransvar”, Thomson Reuters, 7. udgave, 2008
- Kim Füchsel, Martin Lunden og Ole Tjørnelund Thomsen: ”Revisors
skriftlige erklæringer”, Thomson Reuters, 3. udgave, 2010
• Yderligere materiale på Moodle
- Revisionsteknisk Udvalgs udtalelse om den uafhængige revisors
erklæringer uden modifikationer og supplerende oplysninger ved
revision af et fuldstændigt regnskab med generelt formål
- Revisionsteknisk Udvalgs udtalelse om modifikationer til konklusionen i
den uafhængige revisors erklæring


Materiale (3:3)

- Revisionsteknisk Udvalgs udtalelse om supplerende oplysninger i den
uafhængige revisors erklæring
- Anders Bisgaard og Jesper Seehausen: ”Ny revisionspåtegning –
revisionspåtegninger med og uden forbehold og supplerende
oplysninger”, Revision & Regnskabsvæsen, nr. 2, 2012


Hvad skal vi igennem i dag? (1:2)

• Revisorloven
• Erklæringsbekendtgørelsen og -vejledningen
• Internationale standarder om revision m.v.
- Erklæringsstandarderne
- ISA 800
- ISA 805
- ISA 810
- ISRE 2400 DK
- ISRE 2410 DK
- ISAE 3000 DK
- Begrebsrammen for erklæringsopgaver med sikkerhed
- ISAE 3400 DK
- ISAE 3402
- ISRS 4400 DK
- ISRS 4410 DK


Hvad skal vi igennem i dag? (2:2)

• Diskussionsopgave – valg af erklæring
• Selskabsretlige erklæringer
• ”Formaliaerklæringer”


Revisorloven


Lovens anvendelsesområde (1:5)

• Loven finder anvendelse ved revisors afgivelse af
revisionspåtegninger på regnskaber, herunder revisors udtalelser
om ledelsesberetningen i henhold til ÅRL, og ved revisors afgivelse
af andre erklæringer med sikkerhed, der ikke udelukkende er
bestemt til hvervgiverens eget brug (RL § 1, stk. 2)
• Lovens §§ … finder tillige anvendelse ved revisors afgivelse af
andre erklæringer, der i øvrigt kræves i henhold til lovgivningen
eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug (§ 1,
stk. 3)

Erklæringer Revisionspåtegninger på regnskaber samt andre
med § 1, stk. 2 erklæringer med sikkerhed, der ikke udelukkende er
sikkerhed bestemt til hvervgiverens eget brug

Andre erklæringer, der i øvrigt kræves i henhold til
Andre
§ 1, stk. 3 lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til
erklæringer
hvervgiverens eget brug



• Eksempler på erklæringer med sikkerhed
- Revisionspåtegning på et årsregnskab for en virksomhed, der er
omfattet af revisionspligt
- Revisionspåtegning på et årsregnskab for en virksomhed, der er
fritaget for revisionspligt, men som har indgået aftale med revisor om
frivillig revision af årsregnskabet
- Reviewerklæring på en årsrapport for en virksomhed, der er fritaget
for revisionspligt
- Erklæring med sikkerhed efter SL’s regler
- Erklæring med sikkerhed på et budget, der skal forelægges et
pengeinstitut
- Erklæring vedrørende en syns- og skønsforretning efter
retsplejelovens regler
- Erklæring vedrørende et konkursbo til brug i skifteretten, hvor revisor
er udpeget af skifteretten (lovbemærkningerne)



• Eksempler på andre erklæringer
- Erklæring om udført assistance, f.eks. i forbindelse med at revisor
opstiller et regnskab på grundlag af bogføringen
- Erklæring om assistance med udarbejdelse af skattemæssigt
specifikationshæfte eller andre skatteopgørelser til et regnskab for
virksomheder eller personer
- Erklæring om assistance med udarbejdelse af budgetter
- Erklæring om aftalte arbejdshandlinger mellem virksomheden og
revisor til brug for en långiver vedrørende ”sale and lease back”-
transaktioner
- Erklæring om aftalte arbejdshandlinger mellem virksomheden og
revisor til Advokatrådet i relation til kontrol af advokaters
klientkontomidler (lovbemærkningerne)



Erklæringer Andre
med sikkerhed erklæringer

Alene professionel
Krav til revisors arbejde God revisorskik kompetence og fornøden
omhu

Tavshedspligt Ja Ja

Lovpligtig forsikring Ja Ja

Disciplinære sanktioner Ja Ja

Underretning om
Ja Ja
økonomiske forbrydelser



Erklæringer Andre
med sikkerhed erklæringer

Offentlighedens
Ja Nej
tillidsrepræsentant

Uafhængighed Ja Nej (men oplysningskrav)

Tilsynsbaseret
Ja Nej
kvalitetskontrol

Erklæringer skal afgives
gennem en Ja Nej
revisionsvirksomhed

En række andre krav til
revisor og Ja Nej
revisionsvirksomheden


Revisionspåtegning eller anden erklæring med sikkerhed

• Når revisor har afsluttet en revision, skal revisor afgive en
revisionspåtegning på regnskabet om det udførte arbejde og
konklusionen herpå
- Revisionspåtegningen skal afgives af den eller de revisorer, der er
valgt til at udføre opgaven, eller – hvor en revisionsvirksomhed er
valgt – af den eller de revisorer, der har forestået og har det endelige
ansvar for opgaven
- Revisionspåtegninger på regnskaber kan ikke afgives sammen med
andre end godkendte revisorer (RL § 19, stk. 1)
• Andre erklæringer med sikkerhed end revisionspåtegninger skal
underskrives af den eller de revisorer, der er valgt til at udføre
opgaven, eller – hvor en revisionsvirksomhed er valgt – af den eller
de revisorer, der har forestået og har det endelige ansvar for
opgaven
- Erklæringen kan afgives sammen med andre end revisorer (§ 19, stk.
4)


Erklæringsbekendtgørelsen og
-vejledningen


Erklæringsbekendtgørelsens indhold

• Kapitel 1
- Indledende bestemmelser (§§ 1-2)
• Kapitel 2
- Afgivelse af erklæringer
- Revisionspåtegninger på reviderede regnskaber (§§ 3-8)
- Erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber (§§ 9-12)
- Andre erklæringer med sikkerhed (§§ 13-16)
• Kapitel 3
- Straffebestemmelser (§ 17)
• Kapitel 4
- Ikrafttrædelsesbestemmelser (§ 18)


Erklæringsvejledningens indhold

• Indledning
• Revisorloven og erklæringsbekendtgørelsen
• Årsregnskabsloven og erklæringsbekendtgørelsen
• Erklæringsbekendtgørelsen
• Revisionspåtegninger på reviderede regnskaber
- Erklæringsbekendtgørelsens §§ 3-8
• Erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber
• Andre erklæringer med sikkerhed
• Ikrafttræden m.v.


Indledende bestemmelser

• Revisor er offentlighedens tillidsrepræsentant ved afgivelse af
erklæringer med sikkerhed, der kræves i henhold til lovgivningen,
eller som ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug
- Tilsvarende gælder ved afgivelse af udtalelser om ledelsesberetninger
(erklæringsbekendtgørelsens § 1, stk. 1)
• Revisor skal udforme erklæringerne og udtalelserne uafhængigt af
hvervgiver og under hensyn til de forhold, som modtagerne må
forventes at tillægge betydning, når de træffer beslutninger
- Revisor skal derfor tage stilling til alle forhold, medmindre de er
uvæsentlige for formålet med erklæringen og udtalelsen, og andet
ikke fremgår af lovgivningen m.v. (§ 1, stk. 2)
• Revisor skal udforme erklæringerne og udtalelserne i et entydigt og
let forståeligt sprog (§ 1, stk. 3)
• Modtagerne forudsættes at være de personer, virksomheder og
offentlige myndigheder m.v., hvis beslutninger normalt må
forventes at blive påvirket af erklæringerne og udtalelserne (§ 1,
stk. 4)


Regnskaber og andre dokumenter (1:2)

• Ved et regnskab forstås:
- En årsrapport, et årsregnskab, et koncernregnskab, en delårsrapport,
et delårsregnskab og et delårskoncernregnskab i henhold til ÅRL
- Et andet tilsvarende regnskab, som i det mindste indeholder en
resultatopgørelse, en balance og forklarende noter, og som tjener et
generelt formål og retter sig mod en bred kreds af brugere
(erklæringsbekendtgørelsens § 2)
• Eksempler på regnskaber
- Regnskaber, der aflægges efter ÅRL
- Regnskaber, der aflægges eller IFRS
- Regnskaber for ikke-erhvervsdrivende fonde
- Regnskaber for friskoler og private grundskoler m.v.
- Regnskaber for frie kostskoler
- Regnskaber for institutioner for erhvervsrettet uddannelse
(erklæringsvejledningens afsnit 4.2)


Regnskaber og andre dokumenter (2:2)

• Eksempler på andre dokumenter
- Skatteregnskaber
- Mellembalancer
- Åbningsbalancer
- Likvidationsregnskaber
- Fusionsregnskaber
- Afsluttende boregnskaber ved konkurs
- Statusoversigter som grundlag for akkord
- Projektregnskaber
- Tilskudsregnskaber (erklæringsvejledningens afsnit 4.2)


Erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber

• En erklæring om gennemgang af et regnskab skal i det mindste
indeholde følgende i nævnte rækkefølge:
- …
- Forbehold
- En konklusion
- Supplerende oplysninger
- … (erklæringsbekendtgørelsens § 9, stk. 1)
• Konklusionen skal enten være uden forbehold, med forbehold eller
afkræftende
- Hvis revisor ikke kan udtrykke en konklusion om regnskabet, skal
dette angives i et særskilt afsnit efter afsnittet om ”Forbehold” (§ 9,
stk. 4)
• Bemærk
- Intet krav om supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
- Intet krav om udtalelse om en evt. ledelsesberetning, hvis denne ikke
er omfattet af gennemgangen
- Intet krav om oplysning om, at ”Gennemgangen ikke har givet
anledning til forbehold”


Forbehold i reviewerklæringer

• Revisor skal i erklæringen tage forbehold i de tilfælde, som følger af
erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 1, dvs. hvis:
- Revisor på baggrund af det opnåede bevis konkluderer, at regnskabet
indeholder væsentlige fejl eller mangler
- Revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at
konkludere, at regnskabet er uden væsentlige fejl (§ 10, stk. 1)
• Tager revisor forbehold, skal dette klart fremgå af erklæringen
- Forbeholdet skal angives i et særskilt afsnit med overskriften
”Forbehold” (§ 10, stk. 2)
• Revisor skal i erklæringen tydeligt begrunde sine forbehold (§ 10,
stk. 3)
• Erklæringsvejledningen
- Når der i erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1 henvises til § 6,
stk. 1, dækker henvisningen også implicit situationerne i § 6, stk. 2
- Det er således de samme omstændigheder som ved revision, der er
afgørende for, om der skal tages forbehold (afsnit 6.5)
• Bemærk
- Intet krav om, at revisor skal oplyse, hvis et forbehold er af så
afgørende betydning, at det fører til, at generalforsamlingen ikke bør
godkende regnskabet


Supplerende oplysninger i reviewerklæringer

• Revisor skal i erklæringen give supplerende oplysninger om evt.
forhold, som revisor påpeger uden at tage forbehold
• Supplerende oplysninger må ikke erstatte et forbehold
- Oplysningerne skal angives i et særskilt afsnit med overskriften
”Supplerende oplysninger” (§ 11, stk. 2)
- Der er alene krav om at give supplerende oplysninger vedrørende
forhold i regnskabet
- Revisor skal derimod ikke give supplerende oplysninger om andre forhold,
f.eks. forhold, der kan medføre ledelsesansvar
- Hvorvidt revisor i øvrigt kan give supplerende oplysninger om andre
forhold må bero på en konkret vurdering, hvor det skal vurderes, om
reglerne om revisors tavshedspligt overholdes ved afgivelse af
sådanne oplysninger (afsnit 6.7)


Andre erklæringer med sikkerhed

• Afgiver revisor andre erklæringer med sikkerhed, der ikke er
omfattet af §§ 3-12, finder reglerne i §§ 14-16 anvendelse
(erklæringsbekendtgørelsens § 13)
• En erklæring med sikkerhed efter § 13 skal i det mindste indeholde
følgende i nævnte rækkefølge:
- …
- Forbehold
- En konklusion om det udførte arbejde
- Supplerende oplysninger
- … (§ 14, stk. 1)
• Konklusionen skal enten være uden forbehold, med forbehold eller
afkræftende
- Hvis revisor ikke kan udtrykke en konklusion om erklæringsemnet,
skal dette angives i et særskilt afsnit efter afsnittet om ”Forbehold” (§
14, stk. 4)
• Bemærk
- Intet krav om supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
- Intet krav om oplysning om, at ”Det udførte arbejde ikke har givet
anledning til forbehold”


Forbehold i andre erklæringer med sikkerhed

• Revisor skal i erklæringen tage forbehold, hvis:
- De oplysninger, der er lagt til grund for det udførte arbejde, er
behæftet med væsentlige fejl eller mangler
- Revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at
konkludere, at erklæringsemnet er uden væsentlige fejl
- Usikkerhed ikke er tilstrækkeligt oplyst, og denne usikkerhed ikke er
uvæsentlig (erklæringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1)
• Tager revisor forbehold, skal dette klart fremgå af erklæringen (§
15, stk. 2)
• Revisor skal i erklæringen tydeligt begrunde sine forbehold (§ 15,
stk. 3)


Supplerende oplysninger i andre erklæringer med
sikkerhed

• Revisor skal i erklæringen give supplerende oplysninger om evt.
forhold, som revisor påpeger uden at tage forbehold
• Supplerende oplysninger må ikke erstatte et forbehold (§ 16, stk.
2)
- Der skal alene gives supplerende oplysninger vedrørende forhold i
erklæringsemnet
- Revisor skal derimod ikke give supplerende oplysninger om andre forhold,
f.eks. forhold, der kan medføre ledelsesansvar (afsnit 7.6)


Udvalgte forskelle på kravene til erklæringer

Erklæringer
Revisions-
om Andre
påtegninger
gennemgang erklæringer
på reviderede
(review) af med sikkerhed
regnskaber
regnskaber

Udtalelse om
ledelsesberetningen, hvis Ja Nej Nej
denne ikke revideres

Oplysning om, at ”Revisionen
ikke har givet anledning til Ja Nej Nej
forbehold”

Oplysning om, at
”Generalforsamlingen ikke bør Ja Nej Nej
godkende regnskabet”

Krav om supplerende
oplysninger vedrørende andre Ja Nej Nej
forhold (ledelsesansvar m.v.)

Henvisning til
Specifikke krav til situationer,
kravene til
hvor revisor skal tage Ja Generelle krav
revisions-
forbehold
påtegninger


Tjekspørgsmål

1. Hvad er forskellen mellem erklæringer med sikkerhed og andre
erklæringer?

2. Hvem må skrive under på en revisionspåtegning? Hvad med andre
erklæringer med sikkerhed? Hvad med erklæringer uden
sikkerhed?

3. Kan man foretage revision eller review af noget, der ikke er et
regnskab i erklæringsbekendtgørelsens forstand?

4. Hvornår skal revisor tage forbehold og give supplerende
oplysninger i en reviewerklæring?

5. Hvornår skal revisor tage forbehold og give supplerende i
erklæringer uden sikkerhed?


Internationale standarder om
revision m.v.


Erklæringsstandarderne


Erklæringsstandarderne – før og efter ”clarity” (1:2)

• RS 700
- Erstattet af ISA 700
• RS 701
- Erstattet af ISA 705 og ISA 706
• RS 710
• RS 720
• RS 800
- Erstattet af ISA 800, ISA 805 og ISA 810
• RS 2400 og RS 2410
- Omdøbt til ISRE 2400 DK og ISRE 2410 DK, men ikke som led i
”clarity”-projektet
- Kursiv-afsnit og henvisning til standarder i erklæringer opdateret
- Træder i kraft med virkning for erklæringer, der afgives den 1. juli
2012 eller senere – førtidsimplementering er tilladt


Erklæringsstandarderne – før og efter ”clarity” (2:2)

• RS 3000 og RS 3400
- Omdøbt til ISAE 3000 DK og ISAE 3400 DK, men ikke som led i
• RS 3411
- Erstattet af ISAE 3402, men ikke som led i ”clarity”-projektet
• RS 4400 og RS 4410
- Omdøbt til ISRS 4400 DK og ISRS 4410 DK, men ikke som led i


Erklæringsstandarderne – før ”clarity”
Retningslinjer for revisors etiske adfærd (etiske regler for revisorer)

RS vedrørende kvalitetskontrol

Begrebsramme for erklæringsopgaver med sikkerhed

Andre erklæringsopgaver
Revision og review af end revision eller review
historiske finansielle oplysninger af historiske finansielle Beslægtede opgaver
oplysninger

RS og UR RS og UR RS og UR RS og UR
Revision Review Andre erklæringsopgaver Beslægtede opgaver
med sikkerhed

RS 700 RS 2400 RS 3000 RS 4400

RS 701 RS 2410 RS 3400 RS 4410

(RS 710) ISAE 3402

(RS 720)

RS 800


Betegnelser for standarder – før ”clarity”

IAASB REVU Standarder

International Standard on
ISQC RS Revisionsstandard RS 1-99
Quality Control

ISA RS Revisionsstandard RS 100-999
Auditing

ISRE RS Revisionsstandard RS 2000-2699
Review Engagements

ISAE RS Revisionsstandard RS 3000-3699
Assurance Engagements

ISRS RS Revisionsstandard RS 4000-4699
Related Services


Betegnelser for standarder – efter ”clarity”

IAASB REVU Standarder

International Standard on International standard om
ISQC ISQC ISQC 1-99
Quality Control kvalitetsstyring

International Standard on International standard om
ISA ISA ISA 100-999
Auditing revision

International Standard on ISRE International standard om
ISRE ISRE 2000-2699
Review Engagements DK review

International standard om
International Standard on ISAE
ISAE andre erklæringsopgaver ISAE 3000-3699
Assurance Engagements (DK)
med sikkerhed

International Standard on ISRS International standard om
ISRS ISRS 4000-4699
Related Services DK beslægtede opgaver


Erklæringsstandarderne – efter ”clarity”

ISQC vedrørende kvalitetskontrol


oplysninger

ISA og udtalelser ISRE og udtalelser ISAE og udtalelser ISRS og udtalelser
med sikkerhed

ISA 700 ISRE 2400 DK ISAE 3000 DK ISRS 4400 DK

ISA 705 og ISA 706 ISRE 2410 DK ISAE 3400 DK ISRS 4410 DK

(ISA 710) ISAE 3402

(ISA 720)

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810


Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsen og –
standarderne

Revisionspåtegninger Erklæringer om
Andre erklæringer Erklæringer uden
på reviderede gennemgang (review)
med sikkerhed sikkerhed
regnskaber af regnskaber

§§ 3-8 §§ 9-12 §§ 13-16 –

ISA 800, ISA 805 og
ISA 700 ISRE 2400 DK ISRS 4400 DK
ISA 810

ISA 705 og ISA 706 ISRE 2410 DK ISRE 2400 DK ISRS 4410 DK

(ISA 710) ISRE 2410 DK

(ISA 720) ISAE 3000 DK

ISAE 3400 DK

ISAE 3402


Udvalgte forskelle på erklæringer (1:2)
ISA 700
ISRE 2400
ISA 800, DK ISAE 3000 ISAE 3400 ISRS 4400 ISRS 4410
ISA 805 ISAE 3402
ISRE 2410 DK DK DK DK
og ISA
DK
810

Revision Aftalte
Under-
Ydelse Revision Review eller – arbejds- Assistance
søgelse
review handlinger

Grad af Høj eller Høj og Høj eller
Høj Begrænset Ingen Ingen
sikkerhed begrænset begrænset begrænset

Forbehold Ja Ja Ja Ja Ja – –

Konklusion Ja Ja Ja Ja Ja Nej Nej


Udvalgte forskelle på erklæringer (2:2)

ISA 700 ISRE 2400
DK ISAE 3000 ISAE 3400 ISRS 4400 ISRS 4410
ISA 800, ISAE 3402
ISA 805 og ISRE 2410 DK DK DK DK
ISA 810 DK

Klient-
Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja
kendskab

Efter Gennem-
Analyse Ja Ja Ja Ja Ja
aftale læsning

Forespørg- Efter
Ja Ja Ja Ja Ja Nej
sel aftale

Efter- Efter
Ja Nej Ja eller nej Ja Ja eller nej Nej
prøvelse aftale


Beslutningstræ ved valg af erklæring – før ”clarity”


Nye standarder på vej fra IAASB

• Ny ISRE 2400 (udkast)
- Erstatter den eksisterende ISRE 2400 DK
- Kommenteringsfristen udløb den 20. maj 2011
• Ny ISAE 3000 (udkast)
- Erstatter den eksisterende ISAE 3000 DK
- Kommenteringsfristen udløb den 1. september 2011
• Ny ISAE 3410 (udkast)
- Omhandler ”assurance engagements on greenhouse gas emissions”
- Kommenteringsfristen udløb den 10. juni 2011
• Ny ISAE 3420 (vedtaget)
- Omhandler ”assurance reports on the process to compile pro forma
financial information included in a prospectus”
- Træder i kraft med virkning for erklæringer, der afgives efter den 31.
marts 2013
• Ny ISRS 4410 (vedtaget)
- Erstatter den eksisterende ISRS 4410 DK
2013 eller senere


Tjekspørgsmål

1. Kan revisor afgive en revisionspåtegning med begrænset
sikkerhed? Hvilken erklæringsstandard finder i så fald anvendelse?

2. Kan revisor afgive en erklæring med begrænset sikkerhed, men
positiv konklusion? Hvilken erklæringsstandard finder i så fald
anvendelse?

3. Hvilken grad af sikkerhed giver revisor ved afgivelse af erklæringer
efter ISAE 3000 DK? Hvad med ISAE 3400 DK?

4. Kan revisor tage forbehold ved afgivelse af erklæringer efter ISRS
4400 DK eller ISRS 4410 DK?

5. Kan revisor give supplerende oplysninger ved afgivelse af
erklæringer efter ISAE 3000 DK, ISAE 3400 DK eller ISAE 3402?


ISA 800, ISA 805 og ISA 810

Erklæringer vedrørende revision
på særlige områder


Nye erklæringer vedrørende revision på særlige områder –
ISA 800, ISA 805 og ISA 810


Hvor er vi i erklæringsstandarderne … ?



oplysninger

med sikkerhed



(ISA 710) ISAE 3402

(ISA 720)

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810


… og i erklæringsbekendtgørelsen?


§§ 3-8 §§ 9-12 §§ 13-16 –

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




ISAE 3400 DK

ISAE 3402


ISA 800

Revision af regnskaber med særligt
formål


ISA 800 (1:4)

• Omhandler særlige overvejelser ved revision af regnskaber
udarbejdet i overensstemmelse med begrebsrammer med særligt
formål
• Erstatter – sammen med ISA 805 og ISA 810 – RS 800 med virkning
for regnskabsperioder, der begynder den 15. december 2010 eller
senere
• Omfang
- Standarden omhandler særlige overvejelser ved anvendelse af
ISA’erne ved revision af et regnskab, der er udarbejdet i
overensstemmelse med en begrebsramme med særligt formål (afsnit
1)
- Standarden er udarbejdet i relation til et fuldstændigt regnskab, der
er udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme med
særligt formål
- ISA 805 omhandler særlige overvejelser, der er relevante for en revision af
en bestanddel af et regnskab eller et specifikt element, en konto eller post,
der indgår i et regnskab (afsnit 2)


ISA 800 (2:4)

• Mål
- Revisors mål er på passende vil at tage hensyn til de særlige
overvejelser, der er relevante for:
- Accept af opgaven,
- Planlægning og udførelse af den pågældende opgave samt
- Udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring på regnskabet
(afsnit 5)
• Definitioner
- Regnskab med særligt formål
- Et regnskab, der er udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme
med særligt formål (afsnit 6, litra a)
- Begrebsramme med særligt formål
- En regnskabsmæssig begrebsramme, der er udformet for at imødekomme
behovet for finansielle oplysninger hos specifikke brugere
- Den regnskabsmæssige begrebsramme kan være en begrebsramme for
regnskaber, der giver et retvisende billede, eller en begrebsramme, der ikke kan
fraviges (afsnit 6, litra b)


ISA 800 (3:4)

• Eksempler på begrebsrammer med særligt formål
- Et skattemæssigt princip for opgørelse af et regnskab, der vedlægges
en virksomheds selvangivelse
- Et princip for opgørelse af ind- og udbetalinger i
pengestrømsoplysninger, som en virksomhed kan anmodes om at
udarbejde til sine kreditorer
- Regnskabsbestemmelser, der er fastsat af en tilsynsmyndighed for at
opfylde den pågældende myndigheds krav
- Regnskabsbestemmelser i en kontrakt, som for eksempel vilkårene
for en obligation, en låneaftale eller et projekttilskud (afsnit A1)
• Udformning af en konklusion og overvejelser ved afgivelse af
erklæring
- Når revisor udformer en konklusion og afgiver erklæring om et
regnskab med særligt formål, skal revisor overholde kravene i ISA
700 (afsnit 11)
- Revisors erklæring på et regnskab med særligt formål skal indeholde
en supplerende oplysning, der henleder brugernes opmærksomhed
på, at regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med en
begrebsramme med særligt formål, og at regnskabet derfor kan være
uegnet til andre formål
- Revisor skal medtage denne supplerende oplysning under en passende
overskrift (afsnit 14)


ISA 800 (4:4)

- Regnskaber med særligt formål kan anvendes til andre formål end de
oprindeligt tiltænkte
- For at undgå misforståelser gør revisor brugerne af revisors erklæring
opmærksom på, at regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med en
begrebsramme med særligt formål og derfor ikke nødvendigvis kan bruges
til andre formål (afsnit A14)
- Ud over kravet i afsnit 14 kan revisor finde det passende at anføre, at
revisors erklæring udelukkende er tiltænkt de specifikke brugere
- Afhængigt af lov eller øvrige regulering i den pågældende jurisdiktion kan
dette opnås ved at begrænse distributionen eller anvendelsen af revisors
erklæring
- I disse situationer kan afsnittet, der henvises til i afsnit 14, udvides til at
omfatte disse andre forhold, og overskriften ændres i overensstemmelse
hermed (afsnit A15)


Valg af erklæring på et fuldstændigt regnskab

Høj grad af Begrænset
Ingen sikkerhed
sikkerhed sikkerhed

Regnskab med
ISA 700
generelt formål

ISRE 2400 DK
ISRS 4410 DK
ISRE 2410 DK
(ISRS 4400 DK)

Regnskab med
ISA 800
særligt formål


Eksempel på erklæring efter ISA 800 (og ISA 700) –
erklæring på internt årsregnskab


erklæring på skattemæssigt årsregnskab


ISA 805

Revision af bestanddele af samt
specifikke elementer, konti eller
poster i et regnskab


ISA 805 (1:2)

• Omhandler særlige overvejelser ved revision af bestanddele af et
regnskab samt specifikke elementer, konti eller poster, der indgår i
et regnskab
senere
• Omfang
- Standarden omhandler særlige overvejelser, når ISA’erne anvendes
ved en revision af en bestanddel af eller et specifikt element, en konto
eller en post, der indgår i et regnskab
- Bestanddelen, det specifikke element, kontoen eller posten, der indgår i et
regnskab, kan være udarbejdet i overensstemmelse med en
begrebsramme med generelt eller særligt formål
- Hvis den er udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme med
særligt formål, gælder ISA 800 også for revisionen (afsnit 1)


ISA 805 (2:2)

• Mål
- Revisors mål er på passende vis at behandle de særlige overvejelser,
der er relevante for:
- Accept af opgaven,
- Planlægning og udførelse af den pågældende opgave samt
- Udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring om bestanddelen
eller på det specifikke element, kontoen eller posten, der indgår i et
regnskab (afsnit 5)
• Udformning af en konklusion og overvejelser ved afgivelse af
erklæring
- Når revisor udformer en konklusion og afgiver erklæring om en
bestanddel af eller et specifikt element, der indgår i et regnskab, skal
revisor overholde kravene i ISA 700, tilpasset som nødvendigt efter
opgavens omstændigheder (afsnit 11)


erklæring på opgørelse over tilgodehavender


ISA 810

Erklæringer om
regnskabssammendrag


ISA 810 (1:2)

• Omhandler opgaver vedrørende afgivelse af erklæring om
regnskabssammendrag
senere
• Omfang
- Standarden omhandler revisors ansvar i relation til en opgave
vedrørende afgivelse af erklæring om et regnskabssammendrag, der
af den samme revisor er revideret i overensstemmelse med ISA’erne
(afsnit 1)
• Mål
- Det er revisors mål:
- At fastslå, om det er passende at acceptere opgaven vedrørende afgivelse
af erklæring om et regnskabssammendrag, og
- Hvis der bliver indgået aftale vedrørende afgivelse af erklæring om et
regnskabssammendrag:
- At udforme en konklusion om regnskabssammendraget baseret på en vurdering af
de konklusioner, der er draget fra det opnåede revisionsbevis, og
- Klart at udtrykke denne konklusion i en skriftlig erklæring, der også beskriver
grundlaget for konklusionen (afsnit 3)


ISA 810 (2:2)

• Definition – regnskabssammendrag
- Historiske, finansielle oplysninger, der er uddraget af et regnskab, og
som – selv om det indeholder færre detaljer end regnskabet – stadig
giver en struktureret præsentation, der er konsistent med den
præsentation, som regnskabet giver af virksomhedens økonomiske
ressourcer eller forpligtelser på et bestemt tidspunkt eller ændringer
deri for en periode (afsnit 4, litra c)
• Opgaveaccept
- Revisor skal kun acceptere en opgave vedrørende afgivelse af
erklæring om et regnskabssammendrag, når revisor har fået til
opgave at udføre en revision af det regnskab, hvorfra
regnskabssammendraget er uddraget i overensstemmelse med
ISA’erne (afsnit 5)
• Begrænsning i distribution eller anvendelse eller henledning af
læsernes opmærksomhed på regnskabspraksis
- Når distribution eller anvendelse af revisors erklæring om det
reviderede regnskab er begrænset, eller revisors erklæring på det
reviderede regnskab henleder læseres opmærksomhed på, at det
reviderede regnskab er udarbejdet i overensstemmelse med en
begrebsramme med særligt formål, skal revisors erklæring om
regnskabssammendraget indeholde en tilsvarende begrænsning eller
oplysning (afsnit 20)


Eksempel på erklæring efter ISA 810 – baseret på
revisionspåtegning uden forbehold


ISRE 2400 DK og ISRE 2410 DK

Review





oplysninger

med sikkerhed



(ISA 710) ISAE 3402

(ISA 720)

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




§§ 3-8 §§ 9-12 §§ 13-16 –

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




ISAE 3400 DK

ISAE 3402


Valg af erklæring på et fuldstændigt regnskab

Høj grad af Begrænset
Ingen sikkerhed
sikkerhed sikkerhed

Regnskab
(begrebsramme)
ISA 700
med generelt
formål
ISRE 2400 DK
ISRS 4410 DK
ISRE 2410 DK
(ISRS 4400 DK)

Regnskab
(begrebsramme) ISA 800
med særligt formål


ISRE 2400 DK

Review af regnskaber


ISRE 2400 DK (1:2)

• Omhandler review af regnskaber
• Erstatter RS 2400 med virkning for erklæringer, der afgives den 1.
juli 2012 eller senere – førtidsimplementering er tilladt
• Formål
- Formålet med standarden er at opstille standarder for og give
vejledning om revisors professionelle ansvar, når denne uden at være
virksomhedens revisor påtager sig at udføre review af et regnskab,
samt om form og indhold af den erklæring, som revisor afgiver i
forbindelse med et sådant review
- Er revisor virksomhedens revisor, når han påtager sig at udføre review af
et perioderegnskab, udføres et sådant review efter ISRE 2410 DK (afsnit 1)
• Mål
- Målet med et review af et regnskab er at sætte revisor i stand til at
erklære, om revisor på basis af handlinger, som ikke giver samme
sikkerhed som ved revision, er blevet bekendt med forhold, der giver
anledning til at konkludere, at regnskabet ikke i alle væsentlige
henseender er udarbejdet i overensstemmelse med en fastlagt
regnskabsmæssig begrebsramme (afsnit 3)
• Begrænset sikkerhed
- En reviewopgave giver begrænset sikkerhed for, at den information,
der gennemgås, er uden væsentlige fejl, hvilket udtrykkes negativt i
konklusionen (afsnit 9)


ISRE 2400 DK (2:2)

• Eksempler på detaljerede handlinger, som kan udføres ved review
af et regnskab
- Generelt
- Likvide midler
- Tilgodehavender
- Varelagre
- Investeringer, herunder associerede virksomheder og værdipapirer
- Materielle anlægsaktiver og afskrivninger
- Forudbetalte omkostninger, immaterielle og andre aktiver
- Lån
- Varekreditorer
- Skyldige omkostninger og eventualforpligtelser
- Efterfølgende begivenheder
- Retssager
- Egenkapital
- Driften (bilag 2)


Eksempel på erklæring efter RS 2400 – erklæring på
årsrapport for virksomhed i regnskabsklasse B, der har
fravalgt revision


skattemæssigt årsregnskab


ISRE 2410 DK

Review af perioderegnskaber


ISRE 2410 DK (1:2)

• Omhandler review af et perioderegnskab udført af selskabets
uafhængige revisor
• Formål
vejledning om den uafhængige revisors professionelle pligter, når
revisor påtager sig en opgave om review af en revisionsklients
perioderegnskab, samt om formen og indholdet af erklæringen (afsnit
1)
- I standarden betyder et perioderegnskab finansielle oplysninger, der
udarbejdes og aflægges i overensstemmelse med en relevant
regnskabsmæssig begrebsramme, og som omfatter enten et
fuldstændigt regnskab eller et regnskabssammendrag for en kortere
periode end selskabets regnskabsår (afsnit 2)
- Den revisor, der påtager sig at udføre et review af et
perioderegnskab, skal udføre dette review efter standarden
- En revisor, der påtager sig at udføre et review af et perioderegnskab uden
at være virksomhedens valgte revisor udfører reviewet efter ISRE 2400 DK
(afsnit 3)


ISRE 2410 DK (2:2)

• Mål
- Målet med en opgave om review af et perioderegnskab er at sætte
revisor i stand til at udtrykke en konklusion om, hvorvidt revisor på
baggrund af reviewet er blevet bekendt med forhold, som giver
revisor anledning til at konkludere, at perioderegnskabet i al
væsentlighed er udarbejdet i overensstemmelse med en relevant
regnskabsmæssig begrebsramme (afsnit 7)


skattemæssigt årsregnskab


ISAE 3000 DK, ISAE 3400 DK
og ISAE 3402

Andre erklæringsopgaver med
sikkerhed





oplysninger

med sikkerhed



(ISA 710) ISAE 3402

(ISA 720)

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




§§ 3-8 §§ 9-12 §§ 13-16 –

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




ISAE 3400 DK

ISAE 3402


ISAE 3000 DK

Andre erklæringsopgaver med
sikkerhed


ISAE 3000 DK

• Omhandler andre erklæringsopgaver med sikkerhed, dvs. andre
erklæringsopgaver med sikkerhed end revision eller review af
historiske finansielle oplysninger
• Formål
- Formålet med standarden er at etablere grundlæggende principper og
vigtige arbejdshandlinger for samt give vejledning til praktiserende
revisorer om udførelse af andre erklæringsopgaver med sikkerhed
(afsnit 1)
• Begrebsrammen
- Standarden skal læses i sammenhæng med begrebsrammen for
erklæringsopgaver med sikkerhed, som definerer og beskriver
elementerne i og målet med en erklæringsopgave med sikkerhed
(afsnit 3)


Forbehold i andre erklæringer med sikkerhed

Væsentlige, men
Væsentlige og Væsentlige og
ikke
gennemgribende gennemgribende
gennemgribende
forhold forhold
forhold
Afkræftende Manglende
Konklusion med
konklusion konklusion
forbehold

”… som følge af det i ”… bortset fra det i
Uenighed med
forbeholdet anførte forbeholdet anførte –
ledelsen
ikke giver …” giver …”

”… bortset fra den
”Som følge af det i
Begrænsning i mulige indvirkning
– forbeholdet anførte
revisors arbejde af det i forbeholdet
kan vi ikke …”
anførte giver …”

Emne ikke
”… som følge af det i ”… bortset fra det i ”Som følge af det i
passende eller
forbeholdet anførte forbeholdet anførte forbeholdet anførte
kriterier ikke
ikke giver …” giver …” kan vi ikke …”
egnede


Skabeloner til erklæringer efter RS 3000 – høj grad af
sikkerhed henholdsvis begrænset sikkerhed


Begrebsrammen for
erklæringsopgaver med
sikkerhed


Begrebsrammen (1:6)

• Definition af en erklæringsopgave med sikkerhed
- En erklæringsopgave med sikkerhed er en opgave, hvor revisor
udtrykker en konklusion, der er udformet for at øge graden af tillid,
som tiltænkte bruge ud over de ansvarlige for erklæringsemnet kan
have til vurderingen eller målingen af et erklæringsemne efter
bestemte kriterier (afsnit 7)
• Erklæringsopgaver med henholdsvis høj grad af sikkerhed og
begrænset sikkerhed
- Under begrebsrammen må revisor udføre to typer af
erklæringsopgaver med sikkerhed – en erklæringsopgave med høj
grad af sikkerhed og en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed
- Målet med en erklæringsopgave med høj grad af sikkerhed er at reducere
opgaverisikoen til et acceptabelt lavt niveau efter omstændighederne ved
opgaven som grundlag for afgivelsen af en positivt udtrykt konklusion
- Målet med en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed er at reducere
opgaverisikoen til et niveau, som efter omstændighederne ved opgaven er
acceptabelt som grundlag for afgivelsen af en negativt udtrykt konklusion,
men hvor denne risiko er højere end i en erklæringsopgave med høj grad
af sikkerhed (afsnit 11)


Begrebsrammen (2:6)

• Elementer i en erklæringsopgave med sikkerhed
- Et trepartsforhold, der omfatter:
- Revisor
- En ansvarlig part
- Tiltænkte brugere
- Et passende erklæringsemne
- Egne kriterier
- Tilstrækkeligt og egnet bevis
- En skriftlig erklæring i den udformning, der passer til en
erklæringsopgave med høj grad af sikkerhed eller en
erklæringsopgave med begrænset sikkerhed (afsnit 20)


Begrebsrammen (3:6)

Erklæringsopgave med sikkerhed Revision af et årsregnskab – ISA 700

Et trepartsforhold, der omfatter: Trepartsforholdet:
– Revisor – Revisor
– En ansvarlig part – Virksomhedens ledelse
– Tiltænkte brugere – Regnskabsbrugerne

Et passende erklæringsemne Årsregnskabet

Egnede kriterier ÅRL eller IFRS

Tilstrækkeligt og egnet bevis Revisionsbevis

Revisionspåtegningen – høj grad af
En skriftlig erklæring
sikkerhed


Begrebsrammen (4:6)

• Eksempler på erklæringsemner
- Finansielle præstationer eller tilstande
- En virksomheds historiske eller fremtidige finansielle stilling, resultat og
pengestrømme
- Ikke-finansielle præstationer eller tilstande
- En virksomheds præstationer
- Fysiske karakteristika
- Fysisk kapacitet
- Systemer og processer
- En virksomheds interne kontroller eller it-systemer
- Adfærd
- Virksomhedsledelse
- Overholdelse af lovgivning
- HR-praksis (afsnit 31)


Begrebsrammen (5:6)

• Risikomodellen
- Opgaverisiko = (iboende risiko * kontrolrisiko) * opdagelsesrisiko
• Opgaverisiko
- Opgaverisikoen er risikoen for, at revisor afgiver en forkert
konklusion, når et erklæringsemne indeholder væsentlig
fejlinformation (afsnit 48)
• Bestanddele
- Relativ risiko – risikoen for, at erklæringsemnet indeholder væsentlig
fejlinformation
- Iboende risiko – risikoen for, at erklæringsemnet indeholder væsentlig
fejlinformation, når det forudsættes, at der ikke findes relaterede interne
kontroller
- Kontrolrisiko – risikoen for, at væsentlig fejlinformation ikke forebygges
eller opdages og rettes i tide ved relaterede interne kontroller
- Opdagelsesrisiko – risikoen for, at revisor ikke opdager eksisterende
væsentlig fejlinformation (afsnit 49)
- Den relative risiko kaldes også for den revisoruafhængige risiko
- Ligesom opdagelsesrisikoen også kaldes for den revisorafhængige risiko


Begrebsrammen (6:6)

• Alfa- og beta-risiko
- Alfa-risiko = P(forkert konklusion | ikke væsentlig fejlinformation)
- Dvs. risikoen for at tage et forbehold, der ikke burde have været taget
- En sådan fejl kaldes for en type I-fejl (efficiensfejl)
- Beta risiko = P(forkert konklusion | væsentlig fejlinformation)
- Dvs. risikoen for ikke at tage et forbehold, der burde have været taget
- En sådan fejl kaldes for en type II-fejl (effektivitetsfejl)
- Opgaverisikoen er beta-risikoen


ISAE 3400 DK

Undersøgelse af fremadrettede
finansielle oplysninger


ISAE 3400 DK (1:2)

• Omhandler undersøgelse af fremadrettede finansielle oplysninger,
dvs. budgetter og fremskrivninger
• Formål
vejledning om opgaver vedrørende undersøgelse af og erklæring om
fremadrettede finansielle oplysninger, herunder arbejdshandlinger for
undersøgelse af mest sandsynlige skøn og hypotetiske forudsætninger
- Standarden omhandler ikke undersøgelse af fremadrettede finansielle
oplysninger, som udtrykkes i generelle eller beskrivende vendinger, som
f.eks. de, som anvendes i ledelsesberetningen i en årsrapport, selv om
mange af de arbejdshandlinger, der er omtalt i standarden, kan være
passende ved en sådan undersøgelse (afsnit 1)
• Definitioner
- Fremadrettede finansielle oplysninger
- Ved fremadrettede finansielle oplysninger forstås finansielle oplysninger
baseret på forudsætninger om begivenheder, der kan ske i fremtiden, og
mulige tiltag fra ledelsens side
- Fremadrettede finansielle oplysninger er af natur særligt subjektive, og
udarbejdelsen heraf kræver, at der foretages betydelige vurderinger
- Fremadrettede finansielle oplysninger kan bestå af et budget, fremskrivninger eller
en kombination heraf (afsnit 3)


ISAE 3400 DK (2:2)

- Budget
- Ved et budget forstås fremadrettede finansielle oplysninger udarbejdet på
baggrund af forudsætninger om fremtidige begivenheder, som ledelsen
forventer vil finde sted, og tiltag, som ledelsen på tidspunktet for
udarbejdelsen af oplysningerne forventer at udføre (afsnit 4)
- Fremskrivninger
- Ved fremskrivninger forstås fremadrettede finansielle oplysninger baseret
på:
- Hypotetiske forudsætninger om fremtidige begivenheder og ledelsestiltag, som
ikke nødvendigvis forventes at finde sted, eller
- En blanding af mest sandsynlige skøn og hypotetiske forudsætninger (afsnit 5)

• Revisors erklæring
- Revisors erklæring om undersøgelse af fremadrettede finansielle
oplysninger skal indeholde følgende:
- …
- En negativt udtrykt konklusion om, hvorvidt forudsætningerne giver et
rimeligt grundlag for de fremadrettede finansielle oplysninger (begrænset
sikkerhed)
- En positivt udtrykt konklusion om, hvorvidt de fremadrettede finansielle
oplysninger er behørigt udarbejdet på grundlag af de opstillede
forudsætninger og præsenteret i overensstemmelse med den relevante
regnskabsmæssige begrebsramme (høj grad af sikkerhed)
- … (afsnit 27)


Forbehold m.v. i erklæringer på fremadrettede finansielle
oplysninger

Konklusion
Afkræftende Manglende Afstå fra
med
konklusion konklusion opgaven
forbehold

Præsentation eller
oplysninger er ikke ü ü ü
tilstrækkelige

En eller flere betydelige
forudsætninger giver ikke
et rimeligt grundlag for de ü ü
fremadrettede finansielle
oplysninger

Begrænsning i revisors
ü ü
arbejde


budget


fremskrivning


ISAE 3402 m.v.

Erklæringer om kontroller hos en
serviceleverandør


ISAE 3402

• Omhandler erklæringer med sikkerhed om kontroller hos en
serviceleverandør
• Erstatter RS 3411, der var en særlig dansk standard
• Træder i kraft med virkning for regnskabsår, der slutter den 15.
juni 2011 eller senere
• Formål
- Standarden omhandler de erklæringsopgaver, som en revisor udfører
med henblik på at afgive en erklæring, der skal benyttes af
brugervirksomheder og disses revisorer vedrørende kontrollerne hos
en serviceleverandør, som leverer en ydelse til brugervirksomheder,
der sandsynligvis er relevant for brugervirksomhedernes interne
kontrol, der vedrører regnskabsaflæggelsen
- Standarden supplerer ISA 402, da erklæringer udarbejdes efter standarden
kan tilvejebringe egnet bevis efter ISA 402 (afsnit 1)
• Typer af erklæringer
- Type 1
- Erklæring om beskrivelsen og udformningen af kontroller hos en
serviceleverandør
- Type 2
- Erklæring om beskrivelsen, udformningen og funktionaliteten af kontroller
hos en serviceleverandør (afsnit 2)


ISA 402

• Omhandler revisionsmæssige overvejelser vedrørende
virksomheder, der anvender serviceleverandører
• Formål
- Standarden omhandler brugervirksomhedens revisors ansvar for at
opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis, når en brugervirksomhed
anvender ydelser fra en eller flere serviceleverandører (afsnit 1)


Sammenhængen mellem ISAE 3402, ISA 402 og ISA 700

Serviceleverandør

Erklæring om kontroller (ISAE 3402)

Regnskabsaflæggende
virksomhed
(brugervirksomhed)

Revisionspåtegning på årsregnskab (ISA 700) Anvendelse af erklæring
om kontroller (ISA 402)

Regnskabsbrugere


ISRS 4400 DK og ISRS 4410 DK

Beslægtede opgaver





oplysninger

med sikkerhed



(ISA 710) ISAE 3402

(ISA 720)

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




§§ 3-8 §§ 9-12 §§ 13-16 –

ISA 800, ISA 805 og
ISA 810




ISAE 3400 DK

ISAE 3402


ISAE 4400 DK

Aftalte arbejdshandlinger


ISRS 4400 DK (1:2)

• Omhandler aftalte arbejdshandlinger vedrørende
regnskabsmæssige oplysninger
• Formål
vejledning om revisors professionelle ansvar, når denne påtager sig
en opgave om at udføre aftalte arbejdshandlinger vedrørende
regnskabsmæssige oplysninger, samt om form og indhold af den
erklæring, som revisor afgiver i forbindelse med en sådan opgave
(afsnit 1)
• Eksempler på aftalte arbejdshandlinger
- Aftalte arbejdshandlinger vedrørende dele af regnskabsmæssige
oplysninger
- Kreditorer
- Tilgodehavender
- Køb fra nærtstående parter
- Omsætning og resultat for et segment af en virksomhed


ISRS 4400 DK (2:2)

- Aftalte arbejdshandlinger vedrørende en regnskabskomponent
- En balance
- Aftalte arbejdshandlinger vedrørende et fuldstændigt regnskab (afsnit
3)
• Mål
- Målet med en opgave om aftalte arbejdshandlinger er, at revisor
udfører revisionslignende arbejdshandlinger, som revisor,
virksomheden og enhver relevant tredjepart er blevet enige om, og
erklærer sig om de faktiske forhold (afsnit 4)
- Da revisor alene afgiver erklæring om de faktiske resultater
vedrørende de aftalte arbejdshandlinger, udtrykkes der ingen grad af
sikkerhed
- I stedet vurderer brugerne af erklæringen selv de arbejdshandlinger og
forhold, som revisor erklærer sig om, og drager deres egne konklusioner af
revisors arbejde (afsnit 5)
- Erklæringen er begrænset til de parter, som er blevet enige om,
hvilke arbejdshandlinger der skal foretages, idet andre, som ikke
kender begrundelserne for arbejdshandlingerne, kunne misfortolke
resultaterne (afsnit 6)


Eksempel på erklæring efter RS 4400 – erklæring om
aftalte arbejdshandlinger vedrørende kreditorer


ISRS 4410 DK

Assistance med regnskabsopstilling


ISRS 4410 (1:2)

• Omhandler assistance med regnskabsopstilling
• Formål
vejledning om revisors professionelle ansvar, når revisor påtager sig
en opgave om at udføre assistance med regnskabsopstilling, samt om
form og indhold af den erklæring, som revisor afgiver i forbindelse
med en sådan assistanceopgave (afsnit 1)
• Mål
- Målet med en assistanceopgave er, at revisor anvender
regnskabsmæssig ekspertise i modsætning til revisionsekspertise til
at indsamle, klassificere og summere regnskabsmæssige oplysninger
- Assistanceopgaven består normalt i at sammenfatte detaljerede data til en
overskuelig og forståelig form uden at teste de udsagn, der ligger bag disse
oplysninger
- Handlingerne er ikke udformet til at give og giver derfor ikke revisor
mulighed for at udtrykke nogen form for sikkerhed om de
regnskabsmæssige oplysninger
- Brugerne af de opstillede regnskabsmæssige oplysninger har dog en vis
fordel af revisors involvering, idet assistancen er udført med faglig
kompetence og fornøden omhu (afsnit 3)


ISRS 4410 (2:2)

• Erklæringsafgivelse
- I alle tilfælde, hvor revisors navn associeres med regnskabsmæssige
oplysninger, der har været underkastet assistance, skal revisor afgive
en erklæring (afsnit 6)
- De af revisor opstillede regnskabsmæssige oplysninger skal indeholde
en angivelse som f.eks. ”Urevideret”, ”Opstillet uden revision eller
review” eller ”Se erklæringen om assistance med regnskabsopstilling”
på hver side af de regnskabsmæssige oplysninger eller på forsiden af
det fuldstændige regnskab (afsnit 19)
• Arbejdshandlinger
- Hvis revisor bliver klar over, at oplysninger fra ledelsen er forkerte,
ufuldstændige eller på anden måde utilfredsstillende, skal revisor
bede om yderligere oplysninger
- Hvis ledelsen afviser at give yderligere oplysninger, skal revisor trække sig
fra opgaven og meddele virksomheden begrundelserne herfor (afsnit 14)
- Hvis revisor bliver opmærksom på væsentlig fejlinformation, skal
revisor forsøge at blive enig med virksomheden om de nødvendige
rettelser eller tilføjelser
- Hvis ikke sådanne rettelser eller tilføjelser bliver foretaget i de
regnskabsmæssige oplysninger, skal revisor trække sig fra opgaven (afsnit
16)


Eksempel på erklæring efter RS 4410 – erklæring om
assistance med regnskabsopstilling


Tjekspørgsmål

1. Hvad er forskellen mellem ISA 700 og ISA 800?

2. Hvad er forskellen mellem ISA 800, ISA 805 og ISA 810?

3. Skal revisor give supplerende oplysninger om anvendt regnskabspraksis m.v. i en erklæring efter ISA
805 (og ISA 700)?

4. Hvad er forskellen mellem ISRE 2400 DK og ISRE 2410 DK?

5. Hvilken erklæringsstandard skal anvendes ved afgivelse af reviewerklæringer på regnskaber, der er
udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme med særligt formål?

6. Hvornår finder ISAE 3000 DK anvendelse?

7. Hvilken grad af sikkerhed udtrykker revisor i en erklæring efter ISAE 3000 DK? Hvad med en
erklæring efter ISAE 3400 DK?

8. Kan revisor tage forbehold i en assistanceerklæring?

9. Skal det fremgå af et regnskab med en reviewerklæring, at regnskabet ikke er revideret?

10. Hvis revisor assisterer med opstilling af et regnskab, er det så et krav, at revisor skal afgive en
erklæring?


Diskussionsopgave

Valg af erklæring


Valg af erklæring – hvilke erklæringsstandarder kan
anvendes?

ISRE ISRE ISAE ISAE ISRS ISRS
Erklærings- ISA ISA ISA ISA ISAE
2400 2410 3000 3400 4400 4410
standarderne 700 800 805 810 3402
DK DK DK DK DK DK

Årsregnskab

Skattemæssigt
årsregnskab

Personligt
regnskab

Åbningsbalance

Indberetning af
omsætningstal

Forretningsgange

Mellembalance

Budget


Valg af erklæring – hvilke bestemmelser i
erklæringsbekendtgørelsen kan anvendes?

Erklærings- §§ §§ §§
Ikke omfattet
bekendtgørelsen 3-8 9-12 13-16

Årsregnskab

Skattemæssigt
årsregnskab

Personligt
regnskab

Åbningsbalance

Indberetning af
omsætningstal

Forretningsgange

Mellembalance

Budget


Selskabsretlige erklæringer


Revisionsteknisk Udvalgs udtalelse om selskabsretlige
erklæringer

• Omhandler den uafhængige revisors erklæringer vedrørende
selskabsretlige forhold
• Indeholder en oversigt over SL’s krav til, hvilke erklæringer den
uafhængige revisor skal afgive og de erklæringsstandarder, der
skal anvendes som grundlag for de pågældende erklæringer
• Erstatter UR 2010-2
• SL’s ikrafttræden
- Vedtaget den 29. maj 2009
- Fase 1 trådte i kraft den 1. marts 2010
- Fase 2 trådte i kraft den 1. marts 2011
- 3. og sidste fase træder i kraft på et senere tidspunkt, når Erhvervs-
og Selskabsstyrelsen har implementeret et nyt it-system
• Udtalelsen er ajourført til og med fase 2


Oversigt over selskabsretlige erklæringer (1:3)

• Stiftelse
• Efterfølgende erhvervelse (efterstiftelse)
• Kapitalforhøjelse
• Kapitalafgang – udlodning af udbytte og kapitalnedsættelse
• Opløsning – likvidation og genoptagelse
• Fusion – national eller grænseoverskridende
• Spaltning – national eller grænseoverskridende
• Omdannelse

• Aktie- eller anpartsselskab?
• ISA 800 (og ISA 700), ISA 805 (og ISA 700), ISRE 2410 DK eller
ISAE 3000 DK?
• Høj grad af sikkerhed eller begrænset sikkerhed?



Erklærings- ISA 800 eller ISA ISRE 2410 DK ISAE 3000 DK
standard 805 (og ISA 700)
Ydelse Revision Review Undersøgelse
Grad af sikkerhed Høj Begrænset Høj eller
begrænset
Selskabsretlige Erklæringer om Review- Høj grad af
erklæringer revision af erklæringer på sikkerhed
åbnings-, mellembalancer –
Vurderings-
overtagelses-, udlodning af
beretninger
overdragelses- ekstraordinært
eller udbytte Vurderingsmands-
omdannelses- udtalelser om
balancer fusions-,
spaltnings- eller
Erklæringer om
omdannelses-
revision af
planen, herunder
mellembalancer –
vederlaget
fusion, spaltning
eller omdannelse Vurderingsmands-
erklæringer om
Erklæringer om
kreditorernes
revision af
stilling (kreditor-
likvidations-
erklæringer)
regnskaber (NB!)



Erklærings- ISA 800 eller ISA ISRE 2410 DK ISAE 3000 DK
standard 805 (og ISA 700)
Selskabsretlige Erklæringer om, at Erklæringer om, at
erklæringer selskabskapitalen selskabskapitalen
(fortsat) er til stede, og at er til stede, og at
der ikke er ydet der ikke er ydet
lån m.v. til lån m.v. til
selskabs- selskabs-
deltagerne i strid deltagerne i strid
med reglerne om med reglerne om
”kapitalejerlån” ”kapitalejerlån”
(eller ISAE 3000 (eller ISA 805 og
DK) ISA 700)
Begrænset
sikkerhed
Erklæringer om
det centrale
ledelsesorgans
beretning


Erhvervs- og Selskabsstyrelsens hjemmeside (1:2)

• Rekonstruktionsbehandling
• Delvist indbetalt selskabskapital
• Fusion og spaltning
• Fravalg af vurderingsberetning,
redegørelse om efterfølgende
erhvervelse og redegørelse om
selvfinansiering
• Kapitalnedsættelse
• Stiftelse frem og ”tilbage” i tid


Erhvervs- og Selskabsstyrelsens hjemmeside (2:2)


”Formaliaerklæringer”


”Formaliaerklæringer” – hvad skal revisor kontrollere?


”Formaliaerklæringer” (1:2)

• Reglerne om ”formaliaerklæringer”
- Revisor skal påse, dels om selskabets ledelse overholder sine pligter
til at udarbejde forretningsorden samt oprette og føre bøger,
fortegnelser og protokoller, dels om reglerne om forelæggelse og
underskrivelse af revisionsprotokollen er overholdt (SL § 147, stk. 2)
- Konstaterer revisorer, at disse krav ikke er opfyldt, skal revisor
udfærdige en særskilt erklæring herom, der vedlægges årsrapporten
til generalforsamlingen (§ 147, stk. 3)
• Offentliggørelse af ”formaliaerklæringer”
- En ”formaliaerklæring” er en særskilt erklæring, der vedlægges
årsrapporten til generalforsamlingen
- En ”formaliaerklæring” adskiller sig således fra en revisionspåtegning
ved, at erklæringen ikke er en del af årsrapporten, men blot
vedlægges årsrapporten til generalforsamlingen
- Der er derfor heller ikke krav om, at erklæringen skal indsendes til
Erhvervsstyrelsen med henblik på offentliggørelse


”Formaliaerklæringer” (2:2)

• Anvendelsesområde
- Reglerne om ”formaliaerklæringer” finder kun anvendelse, hvis revisor
er valgt til at foretage revision af selskabets årsregnskaber
- Reglerne finder derimod ikke anvendelse, hvis revisor er valgt til at
foretage review af selskabets årsregnskaber, eller hvis revisor blot
udfører regnskabsmæssig assistance for selskabet
- Det er uden betydning, om der er tale om lovpligtig eller frivillig
revision


Hvilke dokumenter skal revisor kontrollere? (1:2)

Dokumenter Relevante bestemmelser Bemærkninger

Skal føres af det øverste
Det øverste ledelsesorgan
ledelsesorgans SL § 128 Skal underskrives af
forhandlingsprotokol samtlige tilstedeværende
ledelsesmedlemmer

I anpartsselskaber, der
Bestyrelsens eller alene har en direktion, er
tilsynsrådets SL § 130 der ikke krav om, at
forretningsorden direktionen skal have en
forhandlingsprotokol
Er en fortegnelse over
SL §5, nr. 8 samt §§ 50- alle selskabets
54 (kun delvist trådt i kapitalejere
Selskabets ejerbog kraft) Skal føres af det centrale
Ikrafttrædelsesbekendt- ledelsesorgan
gørelsens § 7 Skal altid føres uanset
antallet af kapitalejere


Andre erklæringer

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Similar to Andre erklæringer

Similar to Andre erklæringer (19)

More from Jesper Seehausen

More from Jesper Seehausen (18)

Andre erklæringer