Diritto tributario parte_speciale

DIRITTO TRIBUTARIO PARTE SPECIALE

IL SISTEMA E L’ORIGINE DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

Imposte dirette>>hanno come presupposto il reddito o patrimonio.
Imposte dirette>>reali o personali a seconda che il reddito sia considerato in maniera
oggettiva o tenendo conto delle diverse situazioni soggettive
Imposte Indirette>>tutte quelle che non sono dirette.

Il sistema tributario vigente ha origine nella riforma per legge di delegazione del
1971>>entrata in vigore con decreti negli anni seguenti. 1986 TU vigente ad oggi.
La riforma ha istituito 2 imposte ires e irpef + ’98 irap(valore produzione netta).

RIFORMA DEL 2003
L.80/2003>>legge di delega che doveva protare a formazione di un codice e riforma
dei tributi che riducesse a 5 imposte. Le novità della riforma parzialmente attuata
sono a d oggi 2:

Participation exemption
È il nuovo regime di tassazione dei dividendi e delle plusvalenze delle partecipazioni
che rimuove il credito d’imposta.
Per i soggetti passivi ires è stata introdotto il criterio dell’esenzione per dividendi e
plusvalenze da partecipazioni in immobilizzazioni; mentre per persone fisiche
imprenditori individuali e soci di società di persone viene tassato solo il 49%
dell’ammontare.
Nel caso di partecipazioni e plusvalenze di modesta entità aliquota 12,5%.

Tassazione dei gruppi
Sistema del consolidato e della trasparenza eliminano completamente la tassazione
dei dividendi infrasocietari, questo perché la participation exemption esclude
rilevanza delle perdite e non comporta detassazione integrale>>consolidato risole xke
tassa somma algebrica dei risultati fiscali delle varie società.

IRPEF:

IL PRESUPPOSTO
Nozioni economiche di reddito
Reddito come prodotto>>ha natura di reddito quell’entrata che deriva da fonte
produttiva.
Reddito come entrata>>comprende frutti del patrimonio e attività soggetto, sia
incrementi patrimoniali di ogni sorta.
Reddito come consumo>>tassata solo la ricchezza consumata(non esiste nessun
sistema che lo fa).
Il nostro sistema sarebbe impostata sul reddito come prodotto ma mostra significativi
esempi anche di tassazione dei redditi come entrate.
Nozioni di reddito del TU
Il TU non lo definisce espressamente vi è una definizione dei singoli redditi e delle
singole categorie reddituali>>è un sistema chiuso con indicazioni tassative dei tipi di
reddito. Dalle varie definizioni può in via generale dirsi che si considera reddito
l’incremento di patrimonio derivante da fonti produttive.

Le categorie di reddito sono:
-redditi fondiari
-redditi da capitale
-redditi di lavoro dipendente
-redditi di lavoro autonomo
-redditi d’impresa
-redditi diversi
la necessità di dare omogeneità alle categorie e allo stesso tempo di comprendere tutti
i redditi ha portato a categorie di portata più ampia della nozione utilizzata e
all’inclusione talvolta di redditi spuri rispetto alla categoria.
Le diverse categorie sono oggetto di regimi diversi e di regole formali diverse. Inoltre
si può considerare che salvo i redditi diversi il sistema sia improntato a definzioni late
di fonte produttiva e di nesso di causalità tra fonte e reddito, il che dimostra la scelta
per il reddito come prodotto.

Presupposto dell’imposta
Il presupposto dell’irpef è il possesso di redditi in denaro o natura che rispondo alle
categorie dell’art. 6.
Il termine possesso in diritto tributario ha diverse accezioni, va esaminato a seconda
della categoria reddituale di riferimento: vi sono redditi tassati quando
percepiti(principio di cassa)>>possesso=percezione. Nel caso di reddito di impresa è
il dato contabile che è presupposto>>possesso dell’apparato produttivo.

Differenza tra reddito e patrimonio
Patrimonio>>insieme di situazioni giuridiche soggettive a contenuto economico di cui
è titolare un soggetto; è una realtà statica.
Reddito>>risultante delle variazioni incrementative del patrimonio; è dinamico.
Il patrimonio è uno stock il reddito un flusso, il primo dice ciò che si ha il secondo ciò
che si acquista.
Non tutte le entrate sono reddito>>derivare da fonte produttiva. Non è reddito ciò che
è mera reintegrazione patrimoniale>>restituzione conferimenti. In linea con questo
sono stassabili i risarcimenti circa il reddito non quelli sul patrimonio.
È reddito il risarcimento del lucro cessante non lo è il ristoro del danno emergente.

Proventi acquisiti a titolo oneroso e a titolo gratuito
Di regola stante il principio di fonte produttiva i proventi vengano da cause a titolo
oneroso>>sono tassabili gli acquisti a titolo oneroso e non quelli a titolo gratuito.
(le donazioni remuneratorie sono tassate in quanto non completamente gratuite).

Redditi in natura e valore normale
I redditi in natura possono consistere in beni o servizi e deve essere stimato valore
monetario>>si tassa il valore normale(di mercato)>>res tantum vale quantum vendi
potest.

Reddito lordo e reddito netto
Il reddito è tassato al netto dei costi, questi devono essere Inerenti alla produzione di
quello stesso reddito. Nel caso di redditi da capitale è solitamente tassato il lordo in
quanto non ci sono costi.

Redditi e deprezzamento monetario
Il reddito sottoposto ad imposta è una grandezza monetaria>>nostro sistema non tiene
conto del deprezzamento della moneta. Il fatto che il peso dell’imposta aumenti in
ragione dell’incremento puramente nominale dei redditi non comporta automatica
modifica della tassazione.

Periodo d’imposta e imputazione dei componenti di reddito
Il periodo d’imposta è per le persone fisiche è l’anno solare, per le società l’esercizio
sociale. Ogni periodo genera obbligazioni sostanziali e fomali autonome.
A determinare il reddito solitamente sono i fatti avvenuti in quel dato periodo
d’imposta, talvolta alcuni eventi economici durano più periodi di imposta soprattutto
nelle imprese>>Non si usa principio di cassa ma Principio di competenza>>costi e
proventi vanno imputati al periodo di maturazione a prescindere dal pagamento o
incasso.

Redditi del de cuius percepiti dagli eredi
Gli eredi sono sogetti passivi dell’imposta dovuta per i presupposti posti in essere dal
de cuius ma sono anche soggetti passivi d’imposta nel caso de cuius non abbia
percepito dei proventi che gli erano dovuti>>vengono tassati come redditi non come
entrate patrimoniali.
Redditi di provenienza illecita
Nelle categorie di reddito soggette ad imposta devono ricomprendersi se in esse
classificabili i proventi di attività illecite civile/amm e penali se non già sottoposti a
sequestro o confisca(vincite gioco d’azzardo e usura); in queste situazioni non sono
ammesse le deduzioni dei costi.

I SOGGETTI PASSIVI

Residenza fiscale
I residenti sono soggetti alla world wide taxation mentre i non residenti sono tassati
secondo la source-based taxation.
La nozione fiscale di residenza diverge da quella civile>>deve essere soddisfatto uno
dei seguenti fatti almeno per sei mesi:
-mera iscrizione anagrafica
-domicilio, ossia centro di affari ed interessi
-dimora abituale
Presunzione relativa antielusione>>si considerano residenti i cittadini cancellati dalle
anagrafi ed emigrati in paradisi fiscali. Per soggetti passivi Irpef si intende passivi in
senso sostanziale cioè quelli che rispondono dell’obbligazione tributaria; altra cosa è
il soggetto passivo di obblighi formali.

Redditi dei coniugi e dei figli minori
Fino al ’76 reddito era imputato tutto al padre adesso i coniugi sono tassati
separatamente; in materia di comunione e fondo patrimoniale salva diversa
pattuizione convenzionale si imputano 50% a ciascun coniuge. Così come i redditi dei
figli minori su cui vige usufrutto legale; mentre per gli altri redditi e beni è debitore il
figlio minore.

Società commerciali di persone
Il trattamento fiscale differisce dalle società di capitali: le società di persone non sono
soggetti passivi dell’imposta sul reddito>>imputati ai soci in applicazione al principio
di trasparenza. Fiscalmente assimilate alle società di persone le società di fatto le
associazioni professionali le società semplici e di armamento.
I redditi della società imputati per trasparenza ai soci sono redditi da partecipazione: il
reddito è trattato come fosse della società(ad esempio in tema di perdite); alla società
fanno capo obblighi formali. Col sistema della trasparenza non si pongono problemi
di doppia imposizione.

Redditi da partecipazione in società di persone: disciplina
-I redditi della società sono redditi dei soci e l’imposta colpisce direttamente questi,
gli è imputato il reddito in proporzione alla quota di patecipaizone agli utili.
-Il reddito è imputato al socio nello stesso periodo d’imposta in cui è prodotto dalla
società, ha rilievo la compagine sociale al termine di tale periodo.
-come redditi imputati al socio sono redditi di partecipazione salvo che socio sia una
società commerciale o imprenditore individuale allora sono redditi d’impresa.
-le perdite sono ripartite in egual maniera, se le perdite superano utili può essere
detratta negli anni successivi ma non oltre il 5 anno.
-le ritenute operate sui redditi della società sono scomputate dall’imposta dovuta dai
soci.

I redditi da partecipazione sono assoggettati ad irpef o ires insieme agli altri redditi
del soggetto passivo.
Esiste regime speciale facoltativo: alle persone fisiche con redditi da partecipazione è
consentito optare per tassazione separata al 27,5% a condizione che redditi imputati
per trasparenza non siano prelevati o distribuiti.

Società semplici
Sono le società senza oggetto commerciale>>si applica cmq il principio di
trasparenza con le seguenti differenze:
-s.s. no producono redditi d’impresa ma singoli redditi determinabili ciascuno
secondo la propria categoria
-perdite derivanti da lavoro autonomo sono imputate ai soci e possono essere
compensate con gli altri redditi che concorrono a formare reddito complessivo
-taluni costi delle s.s. sono imputabili ai soci come oneri deducibili dal reddito o come
oneri detraibili dall’imposta.

Associazioni professionali
Sono equiparate a fini fiscali alle società semplici>>trasparenza>>reddito
associazione è reddito da lavoro autonomo.

Imprese familiari
Assume rilievo fiscale solo quando è redatta con atto pubblico o scrittura privata
autenticata in cui risultino nominativamente i familiari che vi collaborano in modo
continuativo e prevalente. La rilevanza fiscale attiene alla distribuzione del reddito tra
imprenditore e collaboratori>>distribuzione a familiari non può superare 49% per fini
antielusivi della progressività.
In questo caso non v’è trasparenza il reddito dell’imprenditore e dei collaboratori è
distinto; nella misura di distribuzione degli utili sono attribuite anche le ritenute nei

confronti del titolare. Il reddito del titolare è reddito d’impresa quello dei collaboratori
è assimilato al reddito dipendente(collaboratori non partecipano a peredite).

Geie
Anche per gruppo europeo di interesse economico vale il principio di trasparenza.

IMPONIBILE ED IMPOSTA

Reddito complessivo e perdite deducibili
La base imponibile lorda è data da tutti i redditi, poi si deducono gli oneri, il risultato
così ottenuto è la base imponibile netta a cui applicare l’aliquota per ottenre la misura
Lorda dell’imposta(possono esserci eventualmente detrazioni d’imposta).
Per calcolare il reddito complessivo occorre previamente individuare e qualificare i
singoli redditi aggregandoli secondo le rispettive categorie d appartenenza.
Nel caso di perdite esse possono essere riportate a nuovo(non + 5) solo se si tratti di
perdite legate ad esercizio di imprese commerciali o partecipazioni in società
commerciali di persone.

Oneri deducibili
Gli oneri deducibili sono stati per lo più sostituiti da detrazioni d’imposta poiché
favorivano i redditi più alti; sono oneri deducibili le spese personali che incidono sulla
capacità contributiva. Alcuni es. di oneri deducibili:
-spese mediche e di assistenza specifica per gravi e permenaneti menomazioni o
invalidità
-assegni periodici corrisposti al coniuge
-contributi previdenziali e assistenziali
-talune erogazioni liberali
-importo par alla rendita catastale della case di abitazione principale
Inoltre possono essere deducibili le spese di produzione del reddito quando non siano
state dedotte in sede di calcolo del reddito di categoria>>oneri fondiari non
contemplati da stime catastali, somme corrisposte ai dipendenti ricoprenti incarichi
elettorali…

Detrazioni d’imposta
Dall’imposta lorda si sottraggono 3 tipi di detrazione:
1.detrazioni per carichi di famiglia
2.detrazioni per lavoratori dipendenti e pensionati
3.detrazioni per oneri: fino al 19% dell’onere per>>
-interessi passivi mutui agrari e ipotecari prima casa
-spese sanitarie funebri e di istruzione
-premi assicurazione sulla vita
-spese per manutenzione e restauro beni di interesse storico
-erogazioni liberali per finalità particolarmente meritevoli
-spese veterinarie
-spese per badanti
(la detassazione della prima casa incide anche su chi è in affitto xke non l’ha)

Calcolo dell’imposta
Le aliquote cambiano di frequente al 2008 erano
23%>>15k
27%>>28k
38%>>55k
41%>>75k
43%>>…

Imposta netta e imposta da versare
L’imposta netta non costituisce necessariamente l’importo da versare perché da essa
si scomputano:
-crediti d’imposta
-versamenti d’acconto
-ritenute a titolo d’acconto subite

Redditi soggetti a tassazione separata
Sono quei redditi che percepiti una tantum derivano da un processo produttivo
pluriennale; tassazione è separata in quanto tali redditi seppur sottoposti ad irpef non
concorrono a formare il reddito complessivo. Sono tassati con distinta aliquota e
secondo speciali regole, alcuni esempi:
-TFR (aliquota è TFR/numero di anni*12)
-plusvalenze per cessione di azienda detenuta per + di 5 anni
-indennità per perdita del’avviamento spettante al conduttore di esercizi commerciali
in caso di cessazione della locazione
-risarcimento a tittolo di perdita di redditi pluriennali
-redditi a formazione pluriennale a soci in caso di recesso
salvo tfr l’aliquota per gli altri si calcola applicando alla somma percepita l’aliquota
corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del biennio precedente.
Il reddito complessivo netto del biennio precedente è riferito solo al presupposto di
tassazione separata o al reddito del soggetto????

I SINGOLI REDDITI IRPEF

REDDITI FONDIARI

Nozione di reddito fondiario
Sono i redditi inerenti ai terreni e ai fabbricati nel territorio dello stato che devono
essere iscritti con attribuzione di rendita al catasto dei terreni o urbano.
(i redditi degli immobili esteri o non iscrivibili a catasto fanno parte dei redditi
diversi).
Produttivi di reddito fondiario sono solo i terreni atti alla produzione agricola,
costruzioni rurali o fabbicati per esercitare attività commerciale, arte o professione
sono immobili strumentali>>non danno origine a redditi fondiari.
In caso di usufrutto il reddito è imputato a usufruttuario.
Il carattere catastale fa sì che si prescinde da un effettiva percezione di reddito, in
caso di trasferimento del possesso>>imputato proporzionalmente alla sua durata nel
periodo d’imposta.

Rendita catastale
Ruolo essenziale per determinare reddito sono:
tariffe d’estimo>>rendita attribuibile ad un terreno in base alla sua qualità
Classamento>>attribuzione di una tariffa alla particella.
(per fabbricati a destinazione particolare>>stima diretta)
Ogni voltura catastale>>10/1000 del valore degli immobili

Reddito dominicale e reddito dell’impresa agraria
Il reddito dei terreni è suddvisibile in 4 parti che remunerano:
-terra nel suo stato naturale
-capitale di miglioramento investito
-capitale di esercizio
-il lavoro
Il reddito dominicale comprende le prime due parti corrispondenti a proprietà del
fondo e capitali investiti>>costituito dalla parte dominicale del reddito medio
ordinario ritraibile dal terreno attraverso l’esercizio delle attività agricole.
Reddito agrario è quello che remunera i capitali d’esercizio e il lavoro di
organizzazione.
Da ciò si evince che reddito impresa agraria ha distinta rilevanza rispetto al
dominicale.

Attività agricole e impresa agraria
Reddito agrario è il reddito dell’impresa agraria>>esercizio di attività agricole e
attività connesse nei limiti della potenzialità del terreno.
Le attività agricole in senso stretto sono:
-Coltivazione del terreno e selvicoltura
-allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno ¼ dal terreno e attività di
produzione vegetale la cui estensione non sia + del doppio di quella su cui insiste.
Le attività connesse sono quelle all’art 2135comma3.
I redditi delle società commerciali non sono redditi agrari ma d’impresa, per cui se il
reddito agrario è prodotto da società o enti commerciali è reddito d’impresa salvo che:
-sono imprenditori agricoli le società di persone e srl commerciali costituite da
imprenditori agricoli che svolgono solo manipolazione conservazione trasformazione
e commercializzazione di beni ricevuti dai soci(forfait 25%ricavi)
- società di persone commerciali srl e cooperative con qualifica di società agricole

Determinazione dei redditi dei terreni
Il reddito catastale:
-è un reddito ordinario
-è un reddito medio, cioè su una media di più anni
La tassazione così impostata dovrebbe essere stimolo per agricoltori a implementare
la propria produzione. La legge disciplina la revisione delle tariffe e la riduzione
dell’imponibile in caso di mancata coltivazione inoltre non vi è reddito imponibile se
è perso il raccolto per eventi naturali(vale sia per dominicale che per agrario).

Catasto edilizio e reddito da fabbricati
Anche il reddito dei fabbricati è medio ordinario e determinato secondo le tariffe
d’estimo; nel 1996 sono state revisionate le tariffe legandole non più al reddito
detraibile ma al valore di mercato dell’immobile.

Nel catasto urbano le categorie sono 5:
A>>abitazioni
B>>edifici ad uso collettivo
C>>commerciali
D>>industriali(si effetua stima diretta)
E>>speciali
Le categorie sono divise in classi A1-A2…
I proprietari di nuove costruzioni sono tenuti a presentare all’agenzia del territorio con
indicazione caratteristiche edificio e proposta di categoria.
Il reddito degli immobili locati è determinato in base al canone di locazione se è
superiore alla rendita catastale(ridotto del 15% per spese). La prima casa non è
tassata.

Costruzioni rurali e immobili strumentali
Stante la dicotomia tra immobili che producono reddito autonomamente e quelli
strumentali che non lo fanno>>gli immobili strumentali non sono tassati in quanto
non produttori di reddito ma fattore di una catena produttiva.
Gli immobili possono essere strumentali per natura o per destinazione:
Destinazione>>immobili utilizzati esclusivamente per esercizio dell’arte o della
professione o dell’impresa commerciale da parte del possessore
Natura>>immobili relativ ad imprese commerciali che per le loro caratteristiche on
sono susciettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni(questi ultimi si
considerano strumentali anche se inutilizzati o locati).

REDDITI DI CAPITALE

Redditi di capitale in generale
Non è delimitata con definizione generale bensì con un elencazione che si conclude
con una formula residuale riguardante in generale i proventi da altri rapprti aventi per
oggetto l’impiego di capitale.
Sono escluse dall’area in questione:
-plusvalenze indicate come proventi da rapporti attraverso cui possono essere
realizzati differenziali positivi o negativi in dipendenza da evento incerto>>capital
gain da cessione di azioni e obbligazioni>>redditi diversi
-interessi non derivanti da impiego di capitale ma di crediti di lavoro o impresa
Il reddito da capitale deve essere quindi:
-derivante da rapporti aventi per oggetto l’impiego di un capitale
-certo nell’an anche se non nel quantum
I redditi da capitale non sono sempre tassati in via ordinaria come componenti del
reddito complessivo>>regimi di ritenuta alla fonte a titolo d’imposta e regimi
sostitutivi>>12,5%-27%

Redditi da partecipazione in società di capitali!!! Controlla l’ultima parte
Tra i redditi da capitale stanno i proventi erogati dalle società>>azioni e obbligazioni.
Per società è fiscalmente differente disporre di capitale proprio(capitale di rischio) o
di capitale di terzi(capitale di debito) in quanto capitale proprio è remunerato con
distribuzione di utili non deducibili dal reddito della società mentre capitale di debito
è remunerato con interessi passivi deducibili.
Inoltre i dividendi essendo tassati presso la società che li distribuisce occore evitare
una doppia imposizione.

Diverso è il regime degli interessi>>società che li corrisponde li deduce come costo.
Primo gruppo di redditi da capitale>>utili che derivano dalla partecipazione al
capitale o patrimonio di società ed enti passive di ires(mentre utili società di persone
sono tassati in regime di trasparenza).
Per le azioni ne è imposta la nominatività da una norma fiscale.
Dal 2004>>ires e tassazione socio sono indipendenti>>se socio è altra società passiva
di ires la tassazione presso di essa degli utili è nulla(regime di trasparenza) negli altri
casi sono esclusi per il 95%.
Nel caso di soggetto percettore passivo di irpef si deve distinguere:
-partecipazione qualificata>>diritto di voto +2%-20% o capitale +5%-25%
-partecipazione non qualificata>>trattenuta a titolo d’imposta 12,5%
Per partecipazioni qualificate la base imponibile è del 49% cui si applicano normali
aliquote irpef.

Redditi dei titoli similari alle azioni
Il regime fiscale dei proventi azionari si applica anche ai proventi dei titoli similari
alle azioni>>quei titoli e strumenti finanziari la cui remunerazione + costituita
totalmente dalla partecipazione ai risultati economici della società emittente o di
altre società appartenenti allo stesso gruppo o dell’affare in relazione al quale i titoli
e gli strumenti finanziari sono stati emessi.
Possono esservi anche titoli obbligazionari la cui remunerazione è legata
all’andamento economico della società; dalla parte tributaria è posto questo principio:
i titoli o strumenti finanziari si considerano similari alle azioni quando la loro
remunerazione è costruita totalmente dalla partecipazione ai risultati economici della
società emittente.(la remunerazione deve essere totalemente dipendente dalla società
altrimenti è soggetto a regime fiscale sostitutivo con ritenuta alla fonte del 27%)
Per società emittente remunerazione di questi strumenti è indeducibile come
distribuzione utili.

Distribuzione di riserve di capitale
Non costituisce reddito ciò che i soci ricevono a titolo di ripartizione di riserve di
capitale o altri fondi non costituiti con utili ma con:
-sovraprezzi di emissione delle azioni o quote
-interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote
-versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale
-saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta
Tali introiti hanno natura Patrimoniale non reddiutale in quanto restituzioni di
conferimenti>>esclusione non esenzione.
Non può esservi distribuzione di riserve di capitale se vi sono utili>>Presunzione
legale assoluta>>distribuiti prioritariamente l’utile d’esercizio anche se delibera
dispone diversamente.

Recesso esclusione ed altre fattispecie
Il recesso e le fattispecie simili vanno viste alla luce per cui non sono reddito le
restituzioni di conferimento>>non corrispondono utili le somme date in caso di
recesso esclusione o liquidazione per la somma che corrisponde il costo della
partecipazione; lo sono per la parte eccedente. Essendo trattata come reddito da
capitale la differenza tra costo partecipazione e somma ricevuta>>in caso di perdita
essa non è detraibile(lo sarebbe se trattato come reddito diverso).

Utili dell’associazione in partecipazione
I regimi fiscali per i dividendi si applicano anche quando vi sia un contratto di
associazione in partecipazione con apporto di capitale o misto; l’unico caso è quello
in cui vi sia apporto di solo lavoro>>il reddito dell’associato è reddito di lavoro
autonomo. Sono tassati in misura ridotta gli utili(49% forma la base imponibile)
dell’associato il cui apporto superi il 5% del valore netto della società; altrimenti si
applica la ritenuta del 12,5%
Per impedire utilizzo abusivo del contratto di associazione in partecipazione>>utili
corrisposti non sono deducibili dall’associante nei casi di apporto capitale o misto.

Interessi
Sono redditi da capitale:
-interessi e altri proventi derivanti da mutui depositi e conti correnti
-gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni e titoli similari
Si devono distinguere gli interessi tassati come componenti del reddito complessivo e
quelli tassati altrimenti vi sono 4 regimi:
-interessi che non hanno natura di redditi da capitale
Sono quelli derivanti da mutui conti correnti obbilgazioni e titoli similari e certificati
di massa
-interessi tassati come talie e come redditi da capitale
i titoli di massa che contengono l’obbligazione di pagare alla scadenza una somma
non inferiore a quella in essi indicata con o senza la corresponsione di proventi
periodici e che non attribuiscono ai possessori alcun diritto di partecipazione diretta o
indiretta alla gestione dell’impresa emittente o dell’affare in relazione al quale siano
stati emessi ne di controllo sulla gestione stessa.
-interessi tassati come capitale ma qualificati come dividendi
i titoli la cui remunerazione è totalmente costituita dalla partecipazione ai risultati
economico della società emittente>>assimilati alle azioni>>tassati come dividendi.
-interessi soggetti a regimi sostitutivi
I titoli atipici con ritenuta alla fonte del 27%>>non inquadrabili ne tra azioni ne tra
obbligazioni.
Non sono inquadrabili come redditi da capitale gli interessi che hanno natura di
accesori di redditi di altra natura>>moratori o per dilazione sono redditi della stessa
natura del credito.

Presunzioni in tema di interessi
A)In tema di mutui>>interessi si presumono percepiti alla scadenza e nella misura
pattuite, se non pattuite interessi si presumono percepiti nell’ammontare maturato nel
periodo d’imposta; se la misura non è certa si presume computata al saggio legale.
B)Presunzione circa somme versate da soci a società e soggetti passivi di
Ires>>qualificazione rapporto tra società e socio può non essere chiara: può esserci
mutuo o versamento in conto capitale o a fondo perduto(questi sono conferimenti non
sopravvenienze attive)>>ciò che decide a fini fiscali se si tratti di mutuo o
conferimento è il bilancio>>si presume somma data a mutuo se da bilancio non risulta
diversamente.

Altri redditi da capitale
-rendite perpetue e prestazioni annue perpetue
-compensi per prestazioni di fideiussioni e altre garanzie
-proventi derivati dal mutuo di titoli garantito
-redditi compresi nei capitali corrisposti per assicurazioni sulla vita
-redditi imputati per trasparenza derivanti da trust

Determinazione dei redditi da capitale
Si determinano al lordo e secondo il principio di cassa. Salvo il caso in cui sia
instaurato il risparmio gestito, allora hanno rilevo anche perdite e minsuvalenze;

REDDITI DA LAVORO DIPENDENTE

Nozione di reddito da lavoro dipendente
Quelli derivanti rapporti con oggetto la prestazione di lavoro con qualsiasi qualifica
alle dipendenze e direzione di altri compreso lavoro a domicilio.
Sono compresi in questa categoria;
-redditi da lavoro dipendendete pubblico e privato
-somme che datore deve corrispondere al lavoratore seguito sentenza di condanna
-redditi di lavoro a domicilio
-pensioni e assegni ad esse equiparati
Principio di omnicomprensività
Il reddito da lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e valori a qualunque
titolo percepiti nel periodo d’imposta anche sotto forma di erogazioni liberali in
relazione al rapporto di lavoro.
Per cui:
-la retribuzione imponibile è costituita da tutti i compensi
-sono tassabili sia redditi monetari che in natura
-tassazione è collegata al principio di cassa
Sono tassate le indennità risarcitorie se risarciscono un reddito. Sono state ritenute
tassabili dalla giurisprudenza: rivalutazione monetaria, premio fedeltà, incentivo
dimissioni…
Sono reddito da lavoro>>liberalità remuneratorie, compensi ricevuti sottoforma di
partecipazione, indennità previdenziali inps,.

Rimborso delle spese di produzione e trasferte
Non sono deducivili le spese effettivamente sostenute dal lavoratore, per le spese di
trasferta>>indennità di trasferta non è imponibile fino ad un certo limite.

Redditi in natura e fringe benefit
Ai fini della determinazione del loro valore imponibile si utilizza il valore normale dei
beni e servizi ; non sono tassati se stanno al di sotto dei 258 euro per periodo di
imposta.

Redditi non tassabili: stock option
Non sono tassati:
-contributi versati dal datore per assistenza previdenza e sanità
-erogazioni liberali concesse in occasioni di festività
-prestazioni di vitto
-prestazioni di servizi di trasporto collettivo

Particolare disciplina è quella circa l’attribuzione di azioni ai dipendenti:
se hanno funzione retributiva non sono stassate fino ai 2065€ e a condizione che non
siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o cedute prima di 3
anni. È stata soppressa l’esenzione circa i diritti di opzione o stock option dati dietro
corrispettivo a specifiche categorie di dipendenti.

Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente
Alcuni esempi:
-somme corrisposte a titolo di borsa di studio o per fini di studio o addestramento
professionale
-remunerazioni dei sacerdoti, congrue e supplementi di congrua
-indennità e gettoni di presenza dati dallo stato
-indennità dei parlamentari
-rendite vitalizie e rendite a tempo determinato
L’assimilazione prevede l’applicazione della disciplina del reddito da lavoro con
determinate particolarità:
-per taluni redditi la base imponibile è abbassata forfetariamente come rimborso spese
-anche i redditi assimilati sono soggetti a ritenuta commisurata all’imponibile
-alcuni dei redditi assimilati non vedono applicate le detrazioni d’imposta previsti per
lavoro dipendente.
Sono assimilati come redditi da lavoro dipendente quelli da co.co.co quali:
-cariche di amministratore sindaco o revisore di società
-collaborazione a giornali, riviste ed enciclopedie
-partecipazioni a collegi e commissioni

REDDITI DA LAVORO AUTONOMO

Nozione
Quelli che derivano da esercizio di arti e professioni in maniera abituale ancorché non
esclusiva.
Le attività in questione hanno 3 caratteristiche:
-attività svolta in modo autonomo
-attività abituale
-attività di natura non commerciale(distingue da redditi d’impresa)
rientrano in questa categoria anche i redditi delle associazioni professionali.
Se l’attività in questione è occasionale>>redditi diversi

Base imponibile compensi e plusvalenze
Il principale componente positivo è costituito dai compensi, ma concorrono anche le
plusvalenze dei beni strumentali e degli immobili. Concorrono inoltre anche i
corrispettivi per cessione di clientela o di elementi immateriali riferbili all’attività
svolta.

Spese e costi pluriennali
Sono deducibili le spese sostenute nell’esercizio dell’arte o professione e le spese
inerenti, nonché le minusvalenze dei beni strumentali. Le spese sono dedotte secondo
il principio di cassa.
Le spese inerenti sono solitamente integralmente deducibili anche se vi sono:
-costi pluriennali sono deducibili secondo il principio di competenza
-costi non deducibili o solo parzialmente

-costi forfetizzati
Il principio di competenza si applica anche ai contratti di leasing, all’ammortamento
dei beni strumentali e all’accantonamento per il tfr. Il costo dei beni mobili e materiali
è deducibile mediante quote annuali di ammortamento. Per i beni strumentali non
superiori a 516€ è concessa la deduzione integrale sondo cassa.
Per il leasing di beni mobili strumentali>>canoni sono ammessi in deduzione
nell’anno in cui maturano secondo principi di competenza economica e a condizione
che durata del contratto non sia inferiore alla metà della durata dell’ammortamento.
Possono essere dedotte le minusvalenze salvo quelle determinate da autoconsumo.
I costi di acquisto sono deducibili mediante ammortamento, mentre i canoni di
locazione sono deducibili per cassa.
Le indennità dei tfr sono deducibili anno per anno in base alla quota maturata per
periodo dimposta.
Alcuni costi sono soggetti a particolari regole:
-spese e ammortamenti relativi all’auto deducibili per il 40%
-per impianti di telefonia>>80%
-per alberghi e ristoranti deducibili enrto il limite del 2% dei compensi percepiti,
completamente deducibili se sostenute dal committente per conto del professionista e
da questi addebitate nella fattura
-spese di rappresentanza deducibili nell’1% dei compensi
Se reddito di lavoro autonomo è di ammontare ridotto si applica il refime dei
contribuenti minimi.

Redditi equiparati a quelli di lavoro autonomo
Diritti d’autore>> da ammontare lordo si deduce 25% per spese di produzione. Utili
spettanti a promotori e soci fondatori di società di capitali.

REDDITO D’IMPRESA

Nozione
Esistono soggetti la cui attività è per definizione d’impresa: società commerciali.
Il problema di definire l’attività d’impresa si pone per le persone fisiche in ambito
irpef(imprenditori individuali) e, in ambito ires, distinguere gli enti commerciali da
quelli non.
Definizione fiscale d’impresa: per esercizio di imprese commerciali si intende
l’esercizio per professione abituale ancorché non esclusiva delle attività ex 2195c.c.
Tale definizione fa sì che si determini un’attività in base alla sua natura e non a
caratteristiche soggettive.
Ai fini fiscali sono attività commerciali anche se non organizzate in forma di impresa.

Rilevanza della organizzazione d’impresa
Vi è però un ipotesi in cui la forma organizzativa attribuisce ad un soggetto la
qualifica di imprenditore sebbene l’attività svolta non sia commerciale>>redditi
derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma di impresa dirette alla
prestazione di servizi che non rientrano nell art 2195.
In materia di servizi abbiamo la seguente divisione:
-produzione di servizi>>genera reddito d’impresa anche se non organizzata come tale
-prestazione di servizi>>genera redditi d’impresa solo se organizzata
-prestazione di servizi non compresi nell’art 2195>>se non organizzata è lavoro
autonomo.

Reddito d’impresa degli imprenditori individuali e delle società di persone
Regole valide per il reddito d’impresa tassato con irpef:
1. Tra i ricavi si comprende il valore normale dei beni destinati all’autoconsumo
o assegnati ai soci o a finalità esterne all’esercizio d’impresa. Si ha dunque un
componente positivo di reddito ogniqualvolta un bene si distacca dall’impresa
indipendentemente che ciò avvenga dietro corrispettivo.
2. 2. Plusvalenze soggette a participation exemption sono esenti per il 50,28%
del loro ammontare conseguentemente sono deducibili le minusvalenze solo
per il 49,72%
3. Plusvalenze realizzate con cessione d’azienda possono essre tassate
separatamente. Cessione mortis causa o a titolo gratuito non costituisce
realizzo delle plusvalenze
4. Non sono ammessi in deduzione i compensi per il lavoro dell’imprenditore o
dei suoi familiari
5. Interessi passivi inerenti all’esercizio d’impresa sono deducibili sol per la
parte corrispondente al rapporto fra ammontare dei ricavi e altri proventi che
concorrono alla formazione del reddito d’impresa o che non vi concorrono in
quanto esclusi e l’ammontare di tutti i ricavi e compensi
6. Spese per acquisto o locazione di beni mobili adibiti ad uso promiscuo>>50%
deducibili o ammortizzabili
7. Se risultato è negativo perdita può essere portata in diminuzione al reddito
complessivo ma al netto dei proventi esenti da imposta
8. Per imprese individuali si considerano beni relativi all’impresa i beni
dell’imprenditore che siano indicati tra le attività relative alla’impresa
nell’inventario

Imprese minori
Sono quelle esercitate da persone fisiche o società di persone con ricavi al di sotto di
309k o 516k per servizi o le altre. Tali imprenditori possono optare o per regime
ordinario o per contabilità semplificata cioè tenere solo registri iva in cui indicare
anche le rimanenze.
Tali imprese non avendo bilancio non possono fruire della participatione exemption;
in sintesi la disciplina delle imprese minori:
-ferma l’imputazione in base al principio di competenza il reddito cosnta nella
differenza tra componenti positivi e negativi
-gli unici accantonamenti consentiti sono quelli di quiescenza e previdenza
-gli ammortamenti dei beni strumentali sono consentiti a condizione che sia tenuto il
registro dei cespiti ammortizzabili
-sono applicabili in via generale le norme che regolano la deducibilità delle spese ma
non alla deducibilità di interessi passivi

Contribuenti minimi
Sono gli imprenditori o lavoratori atutonomi i cui ricavi non superino i 30keuro.
Inoltre essi:
-non devono aver effettuato cessione all’esportazione,operazioni assimilate servizi
internazionali
-non aver sostenuto spese per lavoratori dipendenti ne corrisposto somme a titolo di
borsa di studio
-nel triennio solare precedente non abbiano acquistato beni strumentali per

ammontare complessivo superiore a 15k
La disciplina>>
Reddito è differenza tra compensi e spese secondo il principio di cassa; è applicata
imposta sostitutiva del 20%, sono esonerati dal pagamento irap. Inoltre non
addebitano l’iva a titolo di rivalsa ne hanno diritto a detrazione dell’iva a monte.
Devono presentare dichiarazione ma sono esonerati dalla tenuta delle scritture
contabili.
In caso in corso di periodo di imposta si superino i 45k euro si applica
automaticamente il regime ordinario.

Imprese di allevamento
Imprese agrarie con reddito catastale

Società di comodo
Società commerciali cui ricavi sono inferiori a determinato importo determinato in
una percentuale delle attività patrimoniali sono considerate società di
comodo>>soggette ad imposta su base imponibile minima presunta in rapporto al loro
patrimonio>>0,75 delle partecipazioni, 3% degli immobili, 12% delle altre
immobilizzazioni. È presunzione realtiva.

REDDITI DIVERSI

Questa categoria ha carattere residuale e in quanto tale comprende redditi eterogenei.
Plusvalenze immobiliari
Nei redditi diversi rientrano le plsuvalenze “isolate”, quelle cioè frutto di un attività
economica non continuativa. Non esiste una regola generale per le plusvalenze quanto
piuttosto è prevista la tassabilità di queste ultime quando:
-realizzate mediante lottizzazione di terreni o esecuzione di opere che li rendano
edificabili e la loro successiva vendita
-realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti
da non più di 5 anni esclusi: gli immobili ricevuti per successione, immobili urbani
adibiti a prima abitazione
-realizzate a seguito di cessioni onerose di terreni suscettibili di utilizzazione
edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione
Le plusvalenze realizzate a titolo d’esproprio sono soggete a regime sostitutivo con
ritenuta alla fonte del 20%.

Plusvalenze dei titoli azionaria e obbligazionari
Sono quelle realizzate con la cessione dei titoli azionari e obbligazionari, sono dette
anche capital gain(fermo restando che i frutti dei titolo sono redditi da capitale).
Anche le plusvalenze dipendono dal fatto che si tratti di partecipazioni qualificate o
non qualificate>>qualificate la base imponibile è del 49,72%. In caso di minusvalenze
si fa somma algebrica tra minus e plus>>posso riportare eccedenza negativa fino a
conocorrenze del 49,72% e fino al 4 periodo d’imposta successivo.
Le cession di partecipazioni non qualificate sono soggette a imposta sostitutiva del
12,5%>>contribuente può scegliere tassazione analitica in base a dichiarazione,
tassazione secondo regime del risparmio amministrato, tassazione secondo il regime

del risparmio gestito.
Sono redditi diversi anche:
-plusvalenze per cessione di strumenti finanziari assimilati alle azioni>>per
previsione normativa sono partecipazioni qualificate

Plusvalenze da cessione di contratti di associazione in partecipazione
Questa cessione è equiparata alla cessione dei titoli azionari per cui le plusvalenze:
-nei casi in cui l’apporto supera determinate soglie si applica disciplina partecipazioni
qualificate
-casi in cui soglie non sono superate si applica quella delle non qualificate

Altri redditi diversi
-redditi di natura fondiaria non determinati dal catasto e redditi delle sublocazioni
-redditi dei beni immobili esteri
-redditi da lavoro autonomo non esercitato abitualemente
-redditi di opere d’ingegno
-redditi derivanti da brevetti e know how
-vincite delle lotterie e concorsi a premi
-premi ricevuti per meriti artistici scientifici e sociali
I redditi diversi sono tassati secondo principio di cassa al netto delle spese ed oneri di
produzione e non sono soggetti a ritenute alla fonte.

IMPOSTA SUL REDDITO DELLE SOCIETA IRES

SOGGETTI PASSIVI

Aspetti generali
Ires colpisce 4 categorie di soggetti:
-società di capitali residenti
-enti commerciali residenti
-enti non commerciali residenti
-società ed enti non residenti
sono escluse quindi solo persone fisiche e società di persone.
In realtà i primi tre gruppi possono essere divisi in 2 tra commerciali e non.
Il periodo d’imposta è costituito dall’esercizio o periodo di gestione della società
l’imposta si applica al reddito complessivo netto ed è del 27,5%.

Soggetti passivi
È soggetto passivo qualsiasi soggetto di diritto diverso da persone fisiche, società di
persone e taluni enti pubblici.
Circa le società e gli enti commerciali>>società di capitali+cooperative+altri enti
aventi come oggetto principale o esclusivo l’esercizio di attività commerciale.
Enti non commerciali>>coloro che non la svolgono o la svolgono come attività
secondaria.
I trust si collocano nella categoria di enti commerciali e anche non commerciali: se i
beneficiari sono individuati il trust non è soggetto passivo ires ma si applica il
principio di trasparenza in quanto i redditi sono imputati ai beneficiari.
Vi è una formula residuale per determinare i soggetti passivi: le altre organizzazioni
non appartenenti ad altri soggetti passivi nei confronti dei quali il presupposto si
verifichi in modo unitario ed autonomo.

Altra fondamentale divisione è incentrata sulla residenza: un ente è residente se per la
maggior parte del periodo d’imposta ha la sede legale o la sede dell’amministrazione
o l’oggetto principale nel territorio statale.
Vi sono delle presunzioni legali di residenza in italia, si considerano con presunzione
relativa esterovestite:
-società estere che detengono partecipazioni di controllo in società italiane e che a
loro volta sono controllate da soggetti residenti
-società estere che sono amministrate da un organo prevalentemente composto da
persone residenti in Italia
Sono inoltre considerati residenti i trust esteri costituiti in paesi per cui non è stipulato
lo scambio di informazioni:
-se almeno un disponente e un beneficiario sono residenti in italia oppure
-se il disponente ha trasferito in trust immobili o diritti reali immobiliari

Tassazione società vs. tassazione dei soci
La situazione cambia a seconda che la società o ente abbia come finalità la
distribuzione di utili oppure no. I soggetti che hanno finalità di distribuzione di utili
non sono i soggetti ultimi dell’imposizione in quanto il reddito è destinato ai soci:
coordinare tassazione soci e società per evitare o attenuare doppia imposizione.
Nel nostro ordinamento per fare ciò si usa:
-il sistema di trasparenza>>reddito imputato ai soci
-prima del 2004 il credito d’imposta
-sistema dell’esenzione dei dividendi>>adottato nei casi in cui il socio è anch’esso
società
-tassazione ridotta dei reddito del socio>>applicata a persone fisiche
Ad oggi quindi i dividendi distribuiti dalla società ad altre società di capitali sono
tassate solo nel 5% del loro ammontare.

Società ed enti commerciali
Il reddito delle società è omogeneo in quanto da qualsiasi fonte provenga è
considerato reddito d’impresa. Tale reddito si determina in due modi:
-sulla base del bilancio>>come punto di partenza vi è il risultato del conto economico
e a tale risultato si applicano aumenti e diminuzioni secondo le norme fiscali.
-soggetti IAS(principi contabili internazionali) valgono i criteri di qualificazione e
imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti dai principi contabili

Riporto delle perdite: norma base e misure antielusive
La perdita di un periodo può essere portata in diminuzione del reddito dei periodi
d’imposta successivi ma non oltre al quinto; le perdite dei primi tre periodi d’imposta
possono essere riportate a nuovo senza alcun limite di tempo purchè si riferiscano a
nuova attività produttiva.
In caso di soggetti i cui utili sono esenti il riporto è limitato alle sole perdite fiscali
che eccedono l’utile detassato negli esercizi precedenti.
In caso di attività che fruiscono di regimi di non tassazione parziale o totale del
reddito le perdite fiscali assumono rilevanza in misura corrispondente al reddito
tassabile e la perdita riportabile deve essere ridotta nella stessa misura dell’esenzione.
??In via generale è previsto che la perdita riportabile è solo quella eccedente i
proventi esenti al netto dei componenti negativi indeducibili; questo per evitare che i
proventi esenti limitino due volte l’ammontare delle perdite fiscali riportabili posto
che la misura dell’indeducibilità dei comonenti negativi discende dall’ammontare dei

proventi esenti.??
Il riporto non è ammesso quando ricorrano congiuntamente:
-mutamento della maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nelle
assemblee ordinarie
-modificazione dell’attività principale in fatto esercitata ni periodi d’imposta in cui le
perdite sono state realizzate

Enti non commerciali
Criterio distintivo degli enti è l’oggetto della loro attività; per determinarlo occorre
chiedersi:
-se l’oggetto dell’ente si determini in base normativa o in base all’attività di fatto
-in base a che criteri si stabilisce se attività e principale o secondaria
-come si determini natura commerciale di un’attività
L’oggetto dell’attività è determinato in base alla legge, all’atto costitutivo o allo
statuto se esistente in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata. Ove
manchi statuto o atto costitutivo si determina in base all’attività effettivamente
esercitata.
Per oggetto principale si intende l’attività essenziale per realizzare direttamente gli
scopi primari indanti dalla legge atto costitutivo o statuto.
La natura commerciale si determina sulla nozione di reddito d’’impresa.
Gli enti perdono la definizione di non commerciale quando esercitino tale attività per
un intero periodo d’imposta. Al fine di tale determinazione si tiene conto anche:
-prevalenza delle immobilizzazione realtive all’attività commerciale rispetto alle
restanti attività
-prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciale rispetto al valore normale
delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali
-prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate
istituzionali(contributi sovvenzioni quote associative)
-prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle
restanti spese

Tassazione degli enti non commerciali
Anche gli enti non commerciali possono conseguire redditi da categorie diverse e
inoltre vi sono oneri deducibili dal reddito complessivo e oneri detraibili dall’imposta.
Il calcolo complessivo è dato dalla somma di tutti questi redditi cui sono sottratte
eventuali perdite per derivanti da esercizio imprese commerciali. Ciascun reddito
segue le norme della propria categoria salvo quelli d’impresa che pongono alcune
questioni.
Agli enti non commerciali si applica la detassazione del 95% dell’ammontare dei
dividendi percepiti mentre per le plusvalenze delle partecipazioni si applica il regime
delle persone fisiche.
Ente non comm. Se svolge attività d’impresa deve tenre contabilità separata
distinguendo così ciò che inerisce all’attività d’impresa>>pertanto:
-spese inerenti all’attivià commerciale sono deducibili per intero
-spese inerenti ad attività non imponibili non sono deducibili
-spese ad utilizzazione promiscua sono deducibili in parte
Enti di tipo associativo
Nono sono definiti ma sono considerati per la loro attività interna al fine di escludere
la qualifica di attività commerciale nel caso siano soddisfatte alcune condizioni:
-attività interna rivolta agli associati e partecipanti

-non deve essere retribuita con corrispettivi specifici
Per determiante associazioni(religiose sindacali culturali…) anche ove attività siano
svolte verso corrispettivo non sono commerciali ma si richiede che siano svolte in
diretta attuazione degli scopi istituzionali e che i loro statuti abbiano particolari
calusole come il divieto di distribuzione di utili…

Trust: modalità di tassazione
Rientra tra i soggetti passivi ires quando:
-trust residente che ha per oggetto esclusivo o principale esercizio di attività
commerciali
-trust residenti che non hanno per oggetto esclusivo o principale tali attività
-trust non residenti per i redditi prodotti in Italia
A seconda che sia o meno commerciale al trust si applicheranno le regole per glie enti
commerciali o no.
Fondamentale distinguere tra trust trasparenti e opachi>>a seconda che siano
individuati i beneficiari o meno>>opera imputazione per trasparenza. Di conseguenza
trust passivo di ires è solo il trust opaco. I beneficiari devono dichiarare il reddito
come reddito da capitale,

IL REDDITO D’IMPRESA

Determinazione del reddito d’impresa
Le norme per la determinazione del reddito d’impresa sono poste tra le norme ires: il
reddito complessivo è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal
conto economico relativo al periodo d’esercizio, le variazioni in aumento o
diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabili dalle dispozioni del TU.
Risulta quindi un sistema di derivazione del reddito fiscale da quello civilistico in
quanto esso è il punto di partenza. Per questo le norme fiscali hanno carattere non
esaustivo in quanto componente positivo non contemplato è tassabile se concorre al
conto economico; in materia di componenti positivi le norme non hanno la ratio di
determinarne la tassabilità bensì la modalità di tassazione.
Il nesso di dipendenza vale anche per i soggetti IAS-IFRS ma per essi i criteri di
qualificazione imputazione temporale e classificazione in bilancio assumono
rilevanza anche ai fini della determinazione del reddito imponibile.

Cenni sul bilancio d’esercizio
Il bilancio determinato dal c.c. è costiutito da due conti: lo stato patrimoniale e il
conto economico(cui si aggiunge la nota integrativa).
Stato Patrimoniale
Presenta la situazione patrimoniale e finanziaria della società ragguppando le attività
in 4 classi di valori:
a-crediti verso soci per versamenti dovuti
b-immobilizzazioni
c-attivo circolante
d-ratei e risconti
La struttura dello stato patrimoniale è istituita al principio della disponibilità
crescente: i titoli di partecipaizoni appartengono alle immobilizzazioni se
costituiscono un fatto durevole mentre sono attivo circolante quando rappresentano un
impiego transitorio di liquidità(la classificazione in immobilizzazione o attivo varia il

regime fiscale).
Nel passivo dello stato patrimoniale sono iscritti il patrimonio netto e le passività nei
seguenti gruppi:
a-patrimonio netto
b-fondi per rischi ed oneri
c-tfr
d-debiti
e-ratei e risconti
Nel passivo occore distinguere le voci del patrimonio netto dalle altre in quanto in
esso devono essere inseriti: capitale sociale; riserve; utili o perdite riportati a nuovo;
utile o perdita dell’esercizio.
Circa le passività>>sono iscritti dei debiti quando sono certi sull’an e il quantum
mentre in caso contrario si costituiscono dei fondi rischio o fondi per spese future
quando è probabile o se ne conosce solo l’an ma non il quantum.
Conto economico
Contiene la rappresentazione delle spese e dei costi sostenuti e dei ricavi e proventi
conseguiti. Il conto economico deve essere redatto in forma scalare seguendo lo
schema:
A-valore di produzione
B-costi di produzione
Differenza tra valore e costo della produzione
C-proventi ed oneri finanziari
D-rettifiche di valore di attività finanziarie
E-proventi ed oneri straordinari
Risultato prima delle imposte
Imposte sul reddito dell’esercizio
Utile o perdita dell’esercizio
Lo schema adottato aggrega le componenti positive e negative di reddito in 5 classi di
valori che identificano altrettante aree della gestione. Il risultato prima delle imposte è
quello di partenza a cui apportare diminuzioni o aumenti secondo le norme tributarie.

Principi contabili internazionali
I soggetti obbligati a redigere il bilancio consolidato e il bilancio annuale in base ai
principi internazionali sono:
-società quotate
-società con strumenti finanziari diffusi tra il pubblico
-banche e intermediari finanziari
-imprese assicuratrici quotate e non obbligate a redigere il bilancio consolidato
Le disposizioni del d.lgs. che introduce i principi internazionali possono essere divise
in due gruppi: uno che contiene le regole di valutazione per l’iscrizione in bilancio di
alcune categorie di attività e passività finanziarie>>criterio di valutazione fair value;
secondo gruppo di disposizione circa gli obblighi di informazione aggiuntiva da
fornire nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione.
Per i soggetti che adottano gli IAS il criterio di valutazione fair value costituisce il
tradizionale criteri contabile di valutazione in base al costo.
L’applicazione degli IAS solleva importanti problemi di coordinamento col sistema
italiano.

Norme fiscali sul reddito d’impresa
Le norme sul reddito d’impresa possono essere classificate sotto diversi punti di vista:

1)Dal punto di vista della funzione cui assolvono: non tutte le norme sono a tutela del
fisco vi sono anche a tutela del contribuente e norme neutre. Vi sono poi le norme a
tutela di entrambi che tutelano la certezza del rapporto giuridico.
2)Dal punto di vista del principio civilistico a cui derogano o che puntualizzano…
quasi tutte le norme sul reddito d’impresa pissono essere inquadrata secondo che
riguardino l’inerenza la competenza o altri principi generali.
3)Particolare rilievo hanno le norme a contenuti forfetari
4)Dal punto di vista delle variazioni apportate al bilancio>>
-variazioni fiscali in aumento rispetto all’utile civilistico>>aumentano componente
positivo
- variazioni fiscali in aumento rispetto all’utile civilistico>>elimina o riduce
componente positivo
- variazioni fiscali in diminuzione rispetto all’utile civilistico>>elmina o riduce
componente positivo
- variazioni fiscali in diminuzione rispetto all’utile civilistico>>aumenta componente
negativo o ne cosidera alcuni esclusi civilisticamente
5)In merito alla dimensione temporale>>vi sono norme che variano definitivamente e
norme che lo fanno temporaneamente.

Variazioni in aumento
Vi sono norme che impongono di includere nel calcolo del reddito componenti
positivi non contenuti nel conto economico o contenuti in misura minore ad esempio:
-norma che assimila ai ricavi il valore normale dei beni merce assegnati ai soci o
destinati all’autoconsumo o altre finalità estranee all’impresa
-norma sul transfer price che assegna valore normale se tra trasferimenti intrasocietari
il prezzo pattuito è superiore a quello normale
Più frequente l’aumento è dovuto a componenti negative escluse dal calcolo del
reddito o ammesse solo in parte. Sono invece dovute al principio di competenza le
deducibilità di un costo in periodi diversi da quelli civilistici>>variazione ad effetti
temporanei(ammortamenti, accantonamenti).

Variazione in diminuzione
La riduzione può derivare dal fatto che il conto economico contenga ricavi o proventi
esenti come partecipazione immobilizzate che fruiscono della participation
exemption. Nel conto economico possono esservi proventi esclusi da imposizione o
tassabili in misura ridotta. Vi è riduzione anche quando un componente positivo
realizzato civilisticamente in un determinato anno è fiscalmente tassabile solo in
seguito(plusvalenze rateizzabili, sopravvenienze attive tassabili in 5 esercizi
dall’incasso).
Riguardo ai componenti negativi possono dipende da costi computati nel conto
economico di un dato esercizio ma la cui deducibilità è rinviata>>situazione
eccezionale che deroga al principio di previa imputazione dei costi al conto
economico.

Principio di competenza
L’attribuzione dei componenti deve essere fatta applicando questo principio che si
contrappone al principio di cassa: mentre per quest’ultimo assumono rilievo le
componenti quando avvengono i pagamenti per il principio di competenza attribuisce
rilievo al momento in cui si verifica il fatto economico gestionale>>i ricavi devono

essere imputati all’esercizio in cui sono conseguiti in senso economico cioè quando
avviene lo scambio con terzi. I costi assumono rilievo quando sono realizzati i ricavi
che contribuiscono a produrre. Vi sono poi alcune determinazione specifiche di tali
momenti:
-per cessioni di beni mobili i corrispettivi si considerano conseguiti alla data della
consegna o spedizione, se effetto traslativo si verifica in seguito vale quella data;
-i corrispettivi per cessioni di immobili e azienda si considerano conseguiti alla data
di stipulazione dell’atto fermo restando effetto traslativo si verifichi dopo.
-Per le prestazione di servizi il ricavo è da imputare all’esercizio nella quale la
prestazione è ultimata, in caso di prestazione periodica vale la data di maturazione dei
corrispettivi
Gli stessi criteri valgono per i costi.
Questi criteri prescindono dalla data in cui viene e pagato il prezzo d’acquisto…
Il principio di competenza comporta che i costi siano correlati ai ricavi per cui i costi
devono essere dedotti nell’esercizio in cui sono conseguiti i ricavi che hanno concorso
a produrre.
Quando non si dispone di una regola precisa per stabilire la competenza di un
determinato elemento di reddito in base alla correlazione dobbiamo basarci sul
criterio di competenza.

Deroghe al principio di competenza
Per i costi vi è un ampia deroga in quanto i costi sono imputati all’esercizio di
competenza solo se certi nell’an e oggettivamente determinabili nel quantum;
altrimenti sono deducibili nel successivo periodo in cui divengono certi e
quantificabili.
Anche i ricavi quando non sono certi ed oggettivamente determinabili non sono da
computare ai fini fiscali nell’esercizio di competenza ma nel successivo a quello in
cui lo divengono.
In materia di costi poi si applica il principio di cassa per i componenti:
-compensi dovuti agli amministratori
-oneri fiscali e contributivi
-erogazioni liberali
-in materia di interessi e di mora

Deroghe circa i componenti positivi si hanno:
-utili derivanti da partecipazione in società ed enti soggetti all’ires approvati ma non
distribuiti>>ne deriva variazione in diminuzione nell’anno di competenza e una in
aumento nell’anno di distribuzione.
-plusvalenze dei beni relativi all’impresa con tassazione dilazionata
-sopravvenienza attive conseguite a titolo di contributo o liberalità che seguono
principio di cassa ovvero concorrono in quote costanti al massimo in 5 esercizi

Beni dell’impresa
Per le società sono beni relativi all’impresa tutti i beni che gli appartengono, per
l’imprenditore individuale si deve operare la distinzione tra i beni personali e quelli
aziendali.
Per le imprese indidividuali sono relative all’impresa: le merci, i beni strumentali, i

crediti acquisiti nell’esercizio d’impresa i beni inventariati, gli immobili solo se
inclusi nell’inventario. Per le società di fatto si aggiungono i beni mobili e immobili
utilizzati in via esclusiva per esercizio d’impresa.
I beni relativi all’impresa vanno distinti in:
Beni merce>>cessione genera ricavi
Quelli la cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa. Rientrano in tale
categoria i titoli e partecipazioni che non sono immobilizzazioni.
Beni strumentali
Quelli inseriti nel processo produttivo in maniera durevole
Beni meramente patrimoniali
Categoria residuale da individuare per esclusione.
Cessione dei beni strumentali e patrimoniali genera plusvalenze o minusvalenze.
Per inquadrare un bene in una categoria bisogno vedere la sua relazione con l’attività
d’impresa.
Per determinare cosa sia immobilizzazione e cosa no fa voce l’iscrizione a bilancio;
salvo per i soggetti IAS per cui tale voce non esiste: per loro si considerano
immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli detenuti per la
negoziazione cioè diversi dagli strumenti di trading, che devono essere valutati sul
fair value.
Riguardo ai beni merce le rimanenze seguendo il principio di correlazione
trasferiscono il costo dei beni invenduti da un esercizio all’altro facendo sì che il
costo di acquisto sia imputato all’esercizio in cui il bene genera ricavi.
Il costo dei beni strumentali è ammortizzato a partire dal momento in cui entra in
funzione.

Valore fiscalmente riconosciuto
Il valore costitutivo iniziale fiscalmente riconosciuto è il costo cioè il corrispettivo
pagato per l’acquisto del bene, o dal costo di fabbricazione. Il costo comprende anche
gli oneri di diretta imputazione connessi all’acquisto e al suo inserimento nel ciclo
produttivo(spese notarili di mediazione…) con esclusione degli interessi passivi e le
spese generali.
Costo subisce poi variazione incrementative o decrementative da cui deriva il valore
fiscalmente riconosciuto.

Componenti positivi: i ricavi
Sono disciplinati:
-i criteri identificativi dei diversi tipi di componenti
-le fattispecie che ne determinano la rilevanza
-i criteri di determinazione
Ricavo per antonomasia è il corrispettivo ricevuto per la cessione di una merce o il
corrispettivo per prestazione di un servizio, per il principio di competenza però il
ricavo non avviene nel momento in cui è versato tale corrispettivo per cui sono ricavi
secondo previsione normativa:
-i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o
scambio è diretta l’atttività d’impresa
-i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie acquistati o prodotti per
essere impiegati nella produzione
-i corrispettivi delle cessioni di titoli o partecipazioni in società quando non
costituiscono immobilizzazione
-sono ricavi le indennità conseguite a titolo di risarcimento anche assicurativo per

perdita o danneggiamento di beni la cui cessione genera ricavi
-i contributi in conto di esercizio(dati a chi in genere opera con prezzi amministrati e
riceve contributi per bilanciare prezzi bassi)
-ricavo anche nel caso di fuoriuscita di bene merce senza corrispettivo come nel caso
di autoconsumo(il ricavo è quantificato sul valore normale)

Plusvalenze patrimoniali
Per plusvalenza si intende una differenza positiva tra due valori dello stesso bene in
due momenti diversi. Gli eventi che rendono tassabile la plusvalenza sono i seguenti:
-realizzo mediante cessione a titolo oneroso o mediante risarcimento o mediante
conferimento in società
-distacco del bene dalla sfera dell’impresa mediante assegnazione a soci o
autoconsumo
-trasferimento all’estero della sede della società o della residenza dell’imprenditore
con perdita della residenza fiscale italiana(non opera se i beni restano presso stabile
organizzazione in italia).
Il valore base è dato dal valore fiscalmente riconosciuto cioè il costo aumentato o
diminuito in base alla normativa(beni strumentali il cui costo decresce per
ammortamento>>differenza tra costo fiscale e ammortamenti fiscali); il valore finale
è il corrispettivo ottenuto per la cessione o in caso di titolo gratuito il valore normale.
In caso di permuta>> se nuovo bene è iscritto a bilancio al valore residuo da
ammortizzare del bene strumentale permutato e vi è un conguaglio in denaro il
conguaglio è tassato come plusvalenza.
Le plusvalenze realizzate possono usufruire di una norma di favore>>concorrono a
formare il reddito nell’esercizio di competenza ovvero in quote costanti nell’esercizio
stesso e successivi. La rateizzazione è consentita solo per possesso non inferiore ai 3
anni>>conto economico sarà in riduzione dei 2/3 il primo anno e in aumento di 1/3
nei due successivi.
Le ipotesi per il realizzo delle plusvalenze valgono anche per determinare la
deducibilità delle minusvalenze.

Plusvalenze tassabili derivanti da partecipazioni immobilizzate
I titoli e partecipazioni fanno parte dell’attivo circolante quando impiego transitori di
liquidità altrimenti fanno parte delle immobilizzazioni quando sono investimento
durevole.
Per gli IAS si deve considerare se i titoli siano detenuti o no per la negoziazione e
costitusicono immobilizzazioni solo se la detenzione non è finalizzata al trading.
La cessione di titoli immobilizzati produce plusvalenze parzialmente esenti e perdite
non deducibili se si tratta di titoli che soddisfano requisiti della participation
exemption altrimenti le plusvalenze sono tassabili e le perdite deducibili.

Plusvalenze esenti: Participation Exemption
Le plusvalenze che godono della participation exemption sono parzialmente esenti da
ires. Il presupposto per l’esenzione è che la loro tassazione duplicherebbe la
tassazione dei redditi della società partecipata, sulla stessa linea sta il trattamento dei
dividendi che sono esclusi dalla tassazione non esenti.

L’esenzione delle plusvalenze è del 95%, è minore per gli imprenditori e le società di
persone(12,5%). In ambito irpef le plusvalenze beneficianti della participation
exemption sono esenti per il 50,28%.
Il regime non solo è applicabile alle partecipazioni in società commerciali ma anche
ad enti soggetti ad ires; possono essere soggetti residenti e non residenti.

Condizioni della participation exemption
1)periodo di possesso>>holding period>>deve esser di un anno. Se le acquisizioni
sono state acquisite in piu tranche si consderano con presunzione assoluta, cedute per
prime quelle acquisite più di recente>>Last in First Out LIFO
2)Partecipazioni devono essere immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio
chiuso durante il periodo di possesso. Per cui prima iscrizione a bilancio ha valore
decisivo>>le classificazioni di bilancio sono parte delle operazioni potenzialmente
elusive.
3)Residenza della società partecipata>>deve essere incluso nella white list. In
alternativa attraverso interpello se si dimostra che dalle partecipazioni non derivi
effetto di localizzare i redditi in paradisi fiscali. È quindi una presunzion iuris tantum.
La presunzione può essere vinta dimostrando che almeno il 75% del reddito della
controllata non è prodotto in paradiso fiscale e che nello stato della fonte è soggetto a
tassazione ordinaria.
4)attività della società partecipata>>deve esercitare un’impresa commerciale. Si nega
quindi esenzione alle società senza impresa. Esiste una presunzione legale assoluta
per cui si esclude attività commerciale per le società il cui patrimonio è costituito
prevalentemente da immobili diversi da strumentali e merce.
5)Al momento della realizzazione della plusvalenza le condizioni di residenza e
commercialità devono sussistere ininterrottamente fin dal terzo periodo d’imposta
anteriore al realizzo. Nel caso di partecipazioni in Holding le stesse due condizioni
devono essere soddisfatte dalle sub-holding(sociàta partecipate dalla holding).
Sono soddisfatti i requisiti se il valore corrente del patrimonio della holding sia
costiutito prevalentemente da subholding che soddisfano i requisiti.

Corollari della participation exemption
A)si rende necessario distinguere le partecipazioni a secondo che siano o meno esenti;
se non sussistono i requisiti esentivi le plusvalenze sono tassabili per cui risultano tali:
-partecipazioni detenute per meno di 12mesi
-partecipazioni dell’attivo circolante
-partecipazioni in società con sede in paesi non in white list
-partecipazioni in società senza impresa
B)Le minusvalenze iscritte non hanno di per se rilevanza fiscale. Ma sono irrilevanti
se derivano da partecipazioni in participation exemption mentre sono deducibili se
non è così, è però prevista un’eccezione per le minusvalenze derivanti da dividend
washing che per ragioni antiabuso sono indeducibili.
C)L’esenzione comporta l’indeducibilità dei relativi costi ma i dividendi invece non
sono tassati perché esclusi>>>i costi dei proventi esclusi sono deducibili ma i costi
dei proventi esenti no.
D)Se viene ceduta una partecipazione che usufruirebbe della participation exemption
la plusvalenze non viene tassata invece se viene ceduta l’azienda la plusvalenza è
tassata.?????????pag 131.
Non essendo rilevanti le plusvalenze non sono rilevani nemmeno i disavnazi derivanti
da fusioni o scissioni societarie.

Sopravvenienze attive
Vi sono due tipi di sopravvenienze:
A)in senso proprio>>eventi che modificano componenti positivi o negativi di reddito
che hanno già concorso alla formazione del reddito in precedenti esercizi.
Sopravvenienze attive proprie possono derivare>>conseguimento di maggiori ricavi
rispetto agli esercizi precedenti, sopravvenuta insussistenza di componenti negativi
dedotti nei precedenti esercizi.
B)in senso improprio>>derivano da un evento estraneo alla gestione normale
dell’impresa. Ad esempio:
-indennità a titolo di risarcimento per danni non connessi alla generazione di ricavi
come violazione patto di esclusiva, concorrenza sleale, perdita dell’avviamento.
-proventi conseguiti a titolo di contributo o liberalità.
(i contributi pubblici assumono forma di ricavo se dati in conto esercizio; forma di
sopravvenienze se dati in conto capitale).

Dividendi e interessi attivi
Se si applica il principio di trasparenza esso agisce a prescindere dalla distribuzione di
dividendi, ergo essa non ha rilievo fiscale. Diverso è per le società passive di Ires che
seguono il principio di cassa>>bisogna distinguere:
-non è applicato regime di trasparenza>>tassati solo nel 5% poiché esclusi per il
95%>>essendo esclusi costi sono deducibili.
-dividendi percepiti da imprenditori individuali o società persone tassati per il 49,72%
-soggetti IAS se dividendi percepiti da strumenti per negoziazioni concorrono alla
formazione del reddito imponibile; se da strumenti da immobilizzazioni finanziarie
5%.
Regime si applica a dividendi sia di fonte interna che esterna, salvo paesi non
contenuti nella white list.
La non tassazione dei dividendi è collegata all’irrilevanza fiscale delle plusvalenze e
minusvalenze delle immobilizzazioni finanziarie>>participation exemption.
Stesso regime hanno strumenti assimilati alle azioni e associazioni in partecipazione.
Gli interessi attivi concorrono a formare il reddito imponibile per l’ammontare
maturato nel periodo d’imposta(principio di competenza) per cui se non è prevista
misura tasso si utilizza quella del saggio di interesse legale.

Immobili e proventi immobiliari
Gli immobili possono far parte dei beni merce, beni strumentali o beni meramente
patrimoniali. La regola generale è che gli immobili appartenenti alle imprese non sono
cespiti autonomi(non sono fonte di redditi fondiari) bensì concorrono a formazione
reddito impresa secondo le regole fiscali di quest’ultima.
Il reddito in base al catasto è previsto solo per gli immobili meramente patrimoniali.
In deroga all’irrilevanza fiscale dei costi è data dall deducibilità dal reddito degli
interessi passivi per finanziamento di acquisto di immobili.

Proventi non reddituali: sovrapprezzi di emissione e annullamento di azioni
proprie

In materia di sovrapprezzi e interessi di conguaglio è stabilito che essi non concorrono
alla formazione del reddito questo poiché tali entrate sono patrimoniali ed hanno
natura di conferimento. La distribuzione di riserve con proventi derivanti da
sovrapprezzi o interessi di conguaglio è considerata restituzione di conferimento.
Anche in caso di annullamento azioni la quota del patrimonio netto(differenza tra
costo azioni annullate e corrispondente quota del patrimonio).

Regole generali in tema di deducibilità di componenti negativi
Poiché la normativi fiscale non elenca tutto ciò che è tassabile me determina solo la
tassabilità, per i costi è sufficiente siano soddisfatte le prescrizioni generali sulla
deducibilità dei costi:
1.principio di competenza
2.principio di inerenza>>nel caso di gruppo il costo va diviso tra tutte le società che
hanno tratto beneficio. Gli oneri di utilità sociali sono deducibilità in parte anche se
non inerenti.
3.iscrizione nel conto economico
Deducibilità parziale dei costi in presenza di proventi non tassabili
Si deve primariamente distinguere i costi:
-costi riferibili a attività o beni imponibili o proventi esclusi>>deducibili
-costi relativi ad attività o beni esenti>>non deducibili
-costi misti che fanno parte sia di attività imponibili che esenti>>deducibili per la
parte che corrisponde al rapporto tra ammontare dei ricavi + altri componenti che
formano il reddito o altri esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e
proventi
-costi non soggetti alla regola dell’inerenza

Indeducibilità della remunerazione degli strumenti finanziari assimilati alle
azioni
La norma che istituisce i titoli similari alle azioni va coordinata con la norma che
dichiara indeducibile la remunerazione di titoli e strumenti finanziari per la quota di
essa che direttamente o indirettamente comporti la partecipazione ai risultati
economici della società>>sono però deducibili ove sia determinato l’an ma non il
quantum della remunerazione.
È deducibile la remunerazione di associazione in partecipazione su base di contratti
che comportano sola partecipazione agli utili e alle perdite di un impresa o affare con
apporto di opere e servizi senza capitali.

La regola della previa imputazione a conto economico
I cosi imputati su competenza devono essere iscritti nel conto economico; fanno
eccezione alcuni componenti negativi del reddito realizzati da soggetti IAS.
Vi sono tre deroghe alla previa imputazione:
1-componenti negativi iscritti nel conto economico di esercizio precedente il cui
scomputo è ammesso se la deduzione è stata rinviata a norma di legge.
2-Per le spese e gli altri componenti negativi di reddito che pur non essendo
imputabili a conto economico sono deducibili a norma di legge(es. compensi
promotori)
3-spese ed altri oneri quando sono certi e precisi ed afferiscono specificamente a
ricavi o altri proventi che pur non risultando imputati a conto economico concorrono
alla formazione del reddito. Questa norma è rivolta alla deducibilità dei costi
neri>>sono deducibili i costi neri se derivanti da elementi certi e precisi, correlativi a

ricavi neri.
La deducibilità di tali spese ed oneri assume rileivo in sede di accertamento quando
sono recuperati a tassazione ricavi non dichiarati.

Deducibilità dei costi stimati e potere di sindacato dell’ufficio
La regola della previa imputazione può indurre alla redazione di bilanci non corretti
allo scopo di ridurre l’onere fiscale; per questo l’amministrazione ha il potere di
disconoscere la deduzione di ammortamenti, accantonamenti ed altre rettifiche di
valore non coerenti con i comportamenti contabili tenuti nei precedenti esercizi.

Componenti negativi: le spese per prestazioni di lavoro
Sono integralmente deducibili anche se si tratta di liberalità; taluni fringe benefit sono
deducibili nella misura in cui costituiscono reddito di lavoro tassabile per il
dipendente(canone di locazione…), mentre altri entro determinati parametri. Limiti
quantitativi sono previsti per spese di vitto e alloggio.
I compensi per amministratori seguono principio di cassa in deroga a a quello di
competenza per evitare frodi fiscali.
I compensi sotto forma di partecipazione agli utili sono dedudicbili
indipendentemente dall’imputazione a conto economico.

Interessi passivi
Vi sono due regimi circa gli interessi passivi: uno per i soggetti passivi ires uno per
imprenditori individuali e società di persone.
1)Soggetti passivi ires interessi passivi e oneri assimilati sono deducibili in ciascun
periodo d’imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e dei proventi assimilati
realizzati nel medesimo periodo.
Eccedenza negativa è ulteriormente deducibile entro il limite del 30% del
ROL(risultato operativo lordo) che è dato dalla differenza fra il valore e costi della
produzione(escluse quote di ammortamento immobilizzazioni). La quota superante
tale percentuale è deducibile nei periodi successivi senza alcuna limitazione
temporale se e nei limiti in cui l’eccedenza negativa di periodo sia inferiore a 30% del
rol del medesimo periodo.
2)in caso di partecipazione al consolidato nazionale l’eccedenza negativa in capo ad
una società può essere portata in riduzione del reddito complessivo del gruppo nei
limiti in cui le altre società aderenti al consolidato presentino per lo stesso periodo
una parte di rol inutilizzata. Consolidante può includere anche le società estere che
abbiano determinata condizioni: sussistenza rapporto di controllo necessario a
consolidato nazionale, idenità dell’esercizio sociale della controllate e controllante,
revisione dei bilanci controllata e controllante.
3) Imprenditori individuali e società di persone>>interessi passivi sono deducibili
parzialmente per la parte corrispondente al rapporto tra ammontare dei ricavi e altri
proventi che concorrono alla formazione del reddito, o che non vi concorrono in
quanto esclusi, e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.
In sostanza la parte di interessi passivi non deducibile corrisponde alla quota dei
ricavi e proventi esenti rispetto al totale dei ricavi e proventi.
4)Taluni soggetti passivi ires sono esclusi dalla disciplina generale in quanto
carattareizzati da sistema organizzativo-gestionale che non giustifica applicazione di
norme sulla sottocapitalizzazione.

Oneri fiscali contributivi e di utilità sociale

Dalla base imponibile di un imposta è indeducibile l’imposta stessa, non sono inoltre
deducibili le imposte per cui è prevista la rivalsa.
Le altre imposte sono deducibili secondo il principio di cassa se assumono il rilievo di
costi per la produzione del reddito. Irap è indeducibile.
Per l’iva vedi capitolo.

Minusvalenze patrimoniali
Le minusvalenze non rilevano quando sono meramente iscritte; concorrono alla
formazione del reddito solo quando realizzate>> a seguito di cessione a titolo oneroso
o di risarcimento. Fanno eccezione le obbligazioni e i titoli similari: le minusvalenze
iscritte sono deducibili se i titoli sono immobilizzazioni; se usufruiscono della
participation exemption tale deroga non vale.
Diverso è il regime della cessione di partecipazioni immobilizzate>>deducibilità è
limitata alla parte di minusvalenza che eccede l’importo non imponibile dei dividendi
percepiti nei 36 mesi precedenti il realizzo(vale anche per titoli non immobilizzati
anche se non da luogo a minusvalenze propriamente dette).
Tale disciplina non si applica ai soggetti IAS.

Sopravvenienze passive
Si hanno quando:
-vi sia mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che formavano il reddito nei
precedenti esercizi
-vi sia sostenimento di spese, perdite oneri a fronte di ricavi a fronte di proventi che
hanno concorso nel reddito di precedenti esercizi
-sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi(che
non siano participation exmp.)

Perdite
Perdita è un compnenete negativo disciplinato con riguardo:
-ai beni dell’impresa diversi da beni-merce
-ai crediti
La perdita di un bene dell’impresa è deducibile nei limiti del valore fiscalmente
riconosciuto; le perdite in generale sono deducibili se risultano da elementi certi e
precisi. Le peridte sui crediti sono deducibili in ogni caso se debitore è soggetto a
procedure concorsuali.
In caso di cessione di credito si ha perdita se il prezzo di cessione è inferiore al valore
fiscale del credito>>deduzione è ammessa se la cessione è pro soluto non se è pro
solvendo.
La norma in materia di perdite va coordinata con la disciplina degli accantonamenti
per rischi sui crediti: l’accantonamento in fondo rischi è appostato in bilancio e
fiscalmente dedotto nell’esercizio di sofferenza del credito anticipando in tal modo la
deduzione del costo in vista della eventuale futura perdita. Quando la perdita si
verifica è deducibile solo la parte che eccede l’accantonamento.

Costi pluriennali: ammortamento delle immobilizzazioni materiali
I costi la cui utilità si estende a più esercizi devono essere ammortizzati nei diversi
esercizi in cui sono utilizzati per rispettare principio di competenza.
Nell’attivo dello stato patrimoniale le immobiizazioni devono essere iscritte
inizialmente per un valore pari al costo; il costo per i beni la cui utilizazione è limitata

nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in realzione
con la loro possibilità di utilizzo residua.
L’ammortamento per beni materiali è ammesso solo per quelli strumentali. Non sono
ammortizzabili gli immobili che concorrono al reddito secondo le regole
catastali(terreni).
Norme tributarie stabiliscono periodi minimi di durata dell’ammortamento attraverso
la determinazione di coefficienti massimi. Le quote di ammortamento sono deducibili
a partire dall’esercizio di entrata in funzione del bene>>nel primo esercizio la quota
deve essere ridotta alla metà. Il quantum ammortizzabile è dato dal costo storico del
bene.
Nel caso di fabbricati strumentali il costo complessivo da ammortizzare deve essere
assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione.
Se quota di ammortamento imputata in bilancio è superiore a quella fiscalmente
ammessa la parte di ammortamento civilistico in eccesso deve essere ripresa a
tassazione. Se invece la quota è inferiore a quella fiscalmente ammessa la parte di
ammortamento fiscale in eccesso non può essere dedotta perché non imputata a conto
economico>>deduzione è rinviata al primo periodo d’imposta successivo a quello i
cui cessa l’ammortamento civilistico.
Per beni cui costo è inferiore ai 516,64 euro>>ammessa deduzione integrale secondo
principio di cassa.
Alle imprese che a termine di concessioni amministrative devono devolvere
gratuitamente alla PA beni costruiti e gestiti>>concessa speciale procedura di
ammortamento detta Ammortamento finanziario.

Ammortamento delle immobilizazioni immateriali
Si distinguono in 3 categorie:
-diritti di utilizzazione opere d’ingegno, brevetti industriali, know-how>>deducibile
fino al 50%; per marchi d’impresa deducibile al max 5,56% del costo d’acquisto.
-diritti di concessione>>dipende dalla durata della concessione
-avviamento>>ammortizzabile annualmente al max per 5,56% del valore iscritto
nell’attivo del bilancio.
Per soggetti IAS valgono stesse regole tranne che non necessaria imputazione a conto
economico.
Spese incrementative
Spese di manutenzione riparazione ammodernamento e trasformazione possono
essere patrimonializzate incrementando così il valore fiscalmente riconosciuto dei
beni cui si riferiscono. Legislatore ha forfetizzato la quota deducibile nell’esercizio in
cui le spese sono siostentute(5% di tutti i beni ammortizzabili risultanti da libro
cespiti a inizio esercizio); eccedenza è ammortizzabile per quote costanti nei 5
esercizii successivi. Sono deducibili nell’esercizio in cui sono sostenuto le spesi di
manutenzione in abbonamento.
Per le IAS deve essere considerato il valore dei beni in leasing iscritti nei libri
contabili.

Spese per studi e ricerche, pubblicità e rappresentanza
Le spese per studi e ricerche sono interamente deducibili nell’esercizio in cui sono
sostenute. Le spese di pubblicità e propaganda sono deducibili nell’esercizio in cui
sono sostenute o in quote costanti al max 5(questa opzione vale anche per studi e
ricerche).

Accantonamenti
La disciplina del bilancio impone iscrizione costi anche solo probabili mentre diritto
fiscale è imporontato sulla certezza nell’an e il quantum. Risulta quindi un’eccezione
quella degli accantonamenti fiscalmente deducibili(che sono tassativamente indicati
dalla legge). Sono deducibili gli accantonamenti per tfr e previdenza del personale;
sono deducibili gli accantonamenti per il fondi di copertura per rischi su
crediti>>consentito dedurre 0,5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti
fino al max quando fondo rischi corrisponde al 5% dei crediti.
Se si verificano perdite è ammessa deduzione che superi accantonamento.

Valutazioni: rimanenze di magazzino
Nel conto economico il valore della produzione è dato anche dalle variazioni delle
rimanenze in corso di lavorazione>>ammontare delle rimanenze finali di un periodo
predetermina l’entità delle giacenze iniziali del periodo successivo.
Le rimanenze del primo esercizio in cui si verificano sono calcolate in base al costo
medio; negli esercizi successivi se vi è incremento le maggiori quantità costituiscono
gruppi distinti per esercizio di formazione da valutre col costo medio. Se vi è stata
diminuzione si applica il Lifo.
Se valore normale dei beni è inferiore al costo è consentita la svalutazione del
magazzino>>se valore di esso è inferiore a quello di mercato può svalutarlo adottando
il valore normale>>si va a formare un unico incremento relativo all’anno di
svalutazione.(differenza tra benimerce e altri è anche questa>>minusvalenze degli
altri rilevano solo quando si realizzano).

Titoli e partecipazioni sociali non immobilizzate
Sono applicate valutazioni simili ai beni merce per quei titoli che non sono
partecipazioni immobilizzate, non fruiscono della participation exemption, sono
strumenti simili alle azioni; le obbligazioni e assimilati.
I criteri sono:
-raggruppati in categorie omogenee
-primo esercizio ogni titolo è valutato dividendo il costo complessibo per la quantità
-le maggiori quantità distinte per periodo; minori seguono Lifo
-rimanenze di un esercizio costituiscono esistenze iniziali dell’esercizio successivo
La fondamentale distinzione tra merci e titoli è che la svalutazione è consentita per le
obbligazioni solamente.
Per i soggetti IAS la valutazione è quella operata in bilancio.

Lavori in corso e opere di durata ultrannuale
I prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione sono valutati in
base alle spese sostenute nell’esercizio.
Nei casi di forniture e servizi ultrannuali>>ci si riferisce alla quota di corrispettivo
contrattuale corrispondente all’opera eseguita.
Regola base è che devono essere rilevati tra le rimanenze i lavori eseguiti, in base ai
corrispettivi pattuiti, quando vi sono stati di avanzamento dei lavori si tiene conto dei
corrispettivi liquidati. Quando opera è conclusa la liquidazione definitiva dei
corrispettivi fa parte dei ricavi non delle rimanenze.

TASSAZIONE DEI GRUPPI

Regime di trasparenza: aspetti generali
Società di capitali(che hanno come soci altre società di capitali) e le piccole s.r.l.
possono optare per regime di trasparenza. La sua essenza consiste nella detassazione
della società partecipata(trasparente) i curi risultati fiscali sono imputati ai soci. Il
regime di trasparenza è applicato inderogabilmente alle società di persone. In ambito
ires è frutto di opzione.
Sono previsti due regimi di trasparenza:
-ordinario>>società di capitali partecipate da altre società di capitali
-speciale>>piccole srl con soci fisici a numero limitato

Opzione per la trasparenza
Sia la società partecipata che le partecipanti devono essere società di capitali. Soci
devono avere partecipazione compresa tra 10 e 50%(se supera>>consolidato).
Partecipata non può optare per regime di trasparenza se ha già optato per consolidato
mentre le partecipanti possono essere tassate sia per trasparenza che per consolidato.
Si può avere anche una catena di imputazione per trasparenza.
Se vi sono soci non residenti i redditi imputati per trasparenza sono redditi prodotti in
italia, l’esercizio d’opzione in presenza di soci non residenti è consentito a condizione
che non vi sia obbligo di ritenuta alla fonte sugli utili distribuiti.
Questo significa che è esercitabile tale opzione solo se socio è una società residente
nell’UE che beneficia del regime madre figlia. Possono però optare per tale regime le
società non residenti che siano partecipati mediante stabile organizzazione residente e
le società di paesi per cui esistano accordi che escludano ritenuta alla fonte per
dividendi in uscita.
3 ipotesi in cui non è applicabile:
-fruizione di riduzione dell’aliquota ires
-opzione partecipata per consolidato mondiale o nazionale(vale sia che essa agisca da
controllata che da controllante)
-società partecipata è soggetta a procedura concorsuale
Le condizioni per richieste devono sussistere dall’inizio alla fine del periodo
d’imposta. Se vengono meno l’applicazione cessa dall’inizio dell’esercizio sociale in
corso. Secondo il principio All in All out>>se una partecipante decade decade anche
partecipata.
L’opzione deve essere espressa sia da partecipata che da partecipanti, ha effetto per
tre esercizi e non può essere revocata.

Effetti
Il reddito prodotto dalla società partecipata è imputato a ciascun socio
indipendentemente dall’effettiva percezione proporzionalmente alla sua quota di
partecipazione agli utili, è quindi priva di rilevanza fisca la distribuzione di dividendi.
Anche le perdite sono imputate ai soci nei limiti della quota del patrimonio netto
contabile.
Disciplina particolare è quella delle perdite anteriore all’opzione>>le perdite
pregresse possono essere utilizzate secondo le regole ordinarie per compensare i
redditi prodotti da tale società prima dell’imputazione per trasparenza.
Imputazione al socio dei redditi e delle perdite della partecipata si riflette sul valore
fiscale della partecipazione. I redditi imputati lo incrementano le perdite
diminuiscono. Tale regola vale solo per le partecipazioni imponibili.
In caso di cessione di partecipazione imponibile si evita la doppia tassazione
conteggiando nel valore l’importo degli utili imputati al netto dei dividendi distribuiti.

Le ritenute a titolo d’acconto sui redditi della partecipata, i relativi crediti d’imposta e
gli acconti versati si scomputano dalle imposte dovute dai singoli soci secondo la
percentuale di partecipazione agli utili>>imputazione avviene nei periodi di imposta
delle società partecipanti in corso alla data di chiusura dell’esercizio della partecipata.
La società partecipata non è debitrice d’imposta per il proprio reddito ma è obbligata
come garante del debito dei soci nei limiti del reddito imputato>>non sussiste
responsabilità solidale in caso di omessa o parziale dichiarazione del socio o in vaso
di omessa o carente versamento d’imposta.
Le società trasparenti devono presentare dichiarazione su cui saranno poi determinati i
redditi dei soci.

Trasparenza delle piccole s.r.l.
Per queste società si tratta di scegliere soggezione a ires o irpef in sostanza>>se non si
opta per trasparenza il reddito è tassato prima presso società poi a carico del socio.
Devono sussistere 3 condizioni:
-volume di ricavi non maggiore a 5.164.568€
-compagine sociale non + di 10(20 se cooperativa) persone fisiche
-non optato per consolidato ne soggetta a procedure concorsuali
Se società possiede partecipazioni che si qualificano per participation
exemption>>plusvalneze da cessione e dividendi percepiti concorrono a formazione
del reddito della società come se fossero detenute direttamente da persone fisiche. Le
carattereistiche dell’opzione e gli effetti sono i medesimi del regime ordinario vanno
fatte alcune precisazione in tema di perdite in quanto si applicano anche al regime
speciale:
-le perdite si imputano ai soci in proporzione alle rispettive quote di partecipazione ed
entro il limite della quota del patrimonio netto contabile della società partecipata
-soci possono utilizzare le perdite solo per compensare i redditi della partecipata entro
5 anni successivi all’imputazione(perdite dei primi 3 esercizi riportabili per sempre).

Consolidato nazionale: aspetti generali
È in vigore dal 1°gennaio 2004 la tassazione consolidata nazionale.
Il consolidato fiscale non è una forma di tassazione fondata sul bilancio
consolidato>>consolidato fiscale e civilistico sono radicalmente diversi. Nel
consolidato fiscale si sommano algebricamente i risultati fiscali conseguiti da
ciascuna società apportando una rettifica da consolidamento. Ciascuna società deve
redigere dichiarazione da presentare al fisco e alla capogruppo>>risultato positivo
scaturisce unico debito di cui è responsabile la controllante.

Soggetti ammessi al consolidato
Il consolidato può essere adottato d una capogruppo e da una o più controllate.
Requisiti soggettivi
La facoltà di optare come capogruppo è attribuita sia alle società di capitali che agli
enti commerciali residenti; società non residenti possono ptare in qualità di
controllanti a condizione di risiedere in paesi con cui vi siano accordi per evitare
doppia imposizione e che esercitino attività attraverso stabile organizzazione residente
nel cui patrimonio sia compresa la partecipazione in ciascuna società controllata.
L’opzione come controllata esercitabile da qualunque società di capitali residente.
Rapporto di controllo
Controllante deve disporre sin dall’inizio di esercizio dell’opzione del contro di diritto
ossia della maggioranza dei voti in assemblea:

-partecipazione diretta o indiretta al capitale della controllata superiore al 50%
-“ “ “ agli utili della controllata superiore al 50%
(è indiretta quando è posseduta tramite il controllo di un’altra società).
In caso di partecipazione indiretta si deve adoperare il demoltiplicatore.

Opzione per il consolidato
L’opzione deve essere fatta da controllante e almeno una controllata(allin all’out vale
solo per trasparenza e consolidato mondiale).
Perché le opzioni siano efficaci occorre:
-identità di esercizio sociale di ciascuna contrlollata con quello della controllante
-esercizio congiunto dell’opzione di ciascuna controlllata e controllante
-elezione di domicilio presso controllante
-comunicazione dell’opzione all’agenzia delle entrate entro 16gg del sesto mese
successivo alla chiusura del periodo d’imposta precedente al primo periodo in cui si
riferisce l’opzione>>6 mesi e mezzo prima che entri in vigore opzione(se esercizio
dura un anno).
Ogni coppia di opzioni dura per tre esercizi ed è irrevocabile ma cessa se viene meno
il controllo. Il rinnovo deve avvenire nelle medesime modalità.

Reddito complessivo e obblighi delle consolidate
Ciascuna società controllate deve determinare proprio reddito applicando regole
ordinarie, non hanno rilievo reddituale le somme ricevute o versate tra società del
gruppo in contropartita dei vantaggi fiscali attribuiti o ricevuti nell’ambito del
gruppo>>c.d. patti di consolidamento.
Ciascuna società deve redigere dichiarazione ed inviarla sia ad agenzia che a
controllante; le controllate nello specifico devono:
-compilare dichiarazione
-fornire alla società controllante i dati relativi a beni ceduti e d acquistati in regime di
neutralità fiscale specificando la differenza tra valore libro e valore fiscale
-fornire ogni necessaria collaborazione
Le consolidate possono cedere alla consolidante ai fini della compensazione con
imposta dovuta dalla consolidante i crediti utilizzabili in compensazione per
eccedenze d’imposta.

Reddito complessivo globale e obblighi capogruppo
Dalla somma algebrica di tutti i redditi delle consolidate si ottiene il reddito
complessivo globale da cui si deducono le eventuali perdite di gruppo di esercizi
precedenti e si ottiene il reddito imponibile o la perdita di gruppo.
Le perdite pregresse rispetto all’opzione possono essere utilizzate solo dalla società
che le ha prodotte al fine di ridurre proprio imponibile.
In caso di interruzione o termine del consolidato le perdite fiscali di gruppo possono
rimanere nella disponibilità della consolidante o essere attribuite alle società che le
hanno prodotte. Sul reddito complessivo si applica la aliquota ires.

Rettifiche di consolidamento
A partire dal 1° gennaio 2008 vi è una sola rettifica di consolidamento possibile ed è
circa gli interessi passivi:
Il reddito di gruppo può essere rettificato in dimuzione per un importo corrispondente
all’eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili prodotti da una
società consolidata a condizione che nello stesso periodo altre società consolidate

Diritto tributario parte_speciale

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