1. Artzi,Hiba&Elmekiesse
1
‫רו‬"‫ארצי‬ ‫רן‬ ‫ח‬
‫ארצי‬,‫אלמקייס‬ ‫את‬ ‫חיבה‬
‫בע‬ ‫מיסוי‬ ‫פתרונות‬"‫מ‬
tax.co.il-www.ahe
05.06.2013
‫הכלכליים‬ ‫הארגונים‬ ‫של‬ ‫התיאום‬ ‫לשכת‬
‫ההסדרים‬ ‫חוק‬
1

2. Artzi,Hiba&Elmekiesse
2
‫עניינים‬ ‫תוכן‬
.1‫הצעה‬‫לשינוי‬‫מודל‬‫ההטבות‬‫בחסכון‬‫הפנסיוני‬‫בדגש‬
‫על‬‫אוכלוסיית‬‫העצמאיים‬
.2‫העסק‬ ‫בתשומות‬ ‫להכרה‬ ‫הגבלה‬
.3‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
.4‫חוק‬‫עידוד‬‫השקעות‬‫הון‬
.5‫רכב‬ ‫כלי‬ ‫עיקול‬
.6‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-
•‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬.
•"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫הנפרד‬ ‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬.)

3. Artzi,Hiba&Elmekiesse
3
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫הקדמה‬
‫אנו‬‫מקדמים‬‫בברכה‬‫את‬‫חלק‬‫ההצעה‬‫בדבר‬‫שינוי‬‫מודל‬‫ההטבות‬
‫בחסכון‬‫לטווח‬‫ארוך‬(‫החיסכון‬‫הפנסיוני‬)‫העוסק‬‫בפישוט‬‫המודל‬
‫הקיים‬.‫המודל‬‫הקיים‬‫נמצא‬‫כיום‬‫בסעיפים‬45‫א‬'47‫ו‬-32(14)
‫לפקודת‬‫מס‬‫הכנסה‬(‫להלן‬:‫הפקודה‬).‫סעיפים‬‫אלה‬‫בנוסח‬
‫הנוכחי‬,‫הם‬‫מן‬‫המורכבים‬‫והמסובכים‬‫ואינם‬‫נהירים‬,‫די‬‫הצורך‬,
‫אף‬‫לחלק‬‫נכבד‬‫מן‬‫העוסקים‬‫בתחום‬‫חשוב‬‫זה‬,‫הנוגע‬‫לכל‬‫אחד‬
‫מאזרחי‬‫המדינה‬,‫אשר‬‫יש‬‫לו‬‫הכנסה‬‫החייבת‬‫במס‬‫וחוסך‬
‫לפנסיה‬.

4. Artzi,Hiba&Elmekiesse
4
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫מדינת‬‫ישראל‬‫בעשור‬‫האחרון‬,‫עושה‬‫ככל‬‫שביכולתה‬‫להגדיל‬‫את‬‫החסכון‬
‫הפנסיוני‬‫של‬‫אזרחיה‬.‫הדבר‬‫נעשה‬‫במסגרת‬‫קביעת‬‫חוקים‬‫שונים‬
‫המעודדים‬‫הפניה‬‫של‬‫חלק‬‫ממשאבי‬‫האזרחים‬‫לטובת‬‫החסכון‬‫הפנסיוני‬.
‫הצעדים‬‫שנקטה‬‫מדינת‬‫ישראל‬‫בשנים‬‫האחרונות‬‫כללו‬‫בין‬‫היתר‬‫צעדים‬
‫כגון‬:‫ביטול‬‫החסכון‬‫ההוני‬,‫קביעת‬‫פנסיה‬‫מינימאלית‬,‫השארת‬‫כספי‬
‫פיצויים‬‫לחסכון‬‫פנסיוני‬‫ועוד‬.
‫קובעי‬‫המדיניות‬‫בעבר‬‫בהווה‬‫ובעתיד‬,‫הבינו‬,‫מבינים‬‫וראוי‬‫שיבינו‬,‫כי‬
‫ללא‬‫חסכון‬‫בסיסי‬‫המעניק‬‫סכום‬‫חודשי‬‫מינימאלי‬‫למחיה‬‫לאזרחי‬
‫המדינה‬,‫הדבר‬‫יגרום‬‫ליצירת‬‫נטל‬‫משמעותי‬‫של‬‫אזרחים‬‫ללא‬‫פנסיה‬
‫בסיסית‬‫על‬‫תקציבה‬‫העתידי‬‫של‬‫מדינת‬‫ישראל‬.

5. Artzi,Hiba&Elmekiesse
5
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫ידוע‬‫כי‬‫תמריצי‬‫המס‬‫מעודדים‬‫עצמאי‬‫להפריש‬‫כספים‬
‫מהכנסתו‬‫ולהשקיעם‬‫בחסכון‬‫ארוך‬‫טווח‬‫וזאת‬‫בשל‬‫העובדה‬
‫כי‬‫השקעה‬‫כזו‬‫מזכה‬‫בתמריץ‬‫מס‬‫מיד‬‫עם‬‫ביצועה‬.‫יש‬‫קשר‬
‫הדוק‬‫בין‬‫ההפקדה‬‫לחסכון‬‫הפנסיוני‬‫לבין‬‫התמריץ‬‫המוענק‬
‫בשל‬‫ההפקדה‬.‫ככל‬‫שיגדל‬‫התמריץ‬,‫יהא‬‫גידול‬‫בהפקדה‬
‫ובחסכון‬‫כולו‬‫ולהפך‬.

6. Artzi,Hiba&Elmekiesse
6
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫כיום‬‫מודל‬‫תמריצי‬‫המס‬‫המסובך‬‫לחישוב‬‫מורכב‬‫משניים‬:
‫תמריץ‬‫מסוג‬‫ניכוי‬:‫באופן‬‫פשוט‬‫סכומי‬‫הכסף‬‫המוגדרים‬
‫בתמריץ‬‫זה‬‫ומופקדים‬‫בקופת‬‫גמל‬‫מופחתים‬‫מן‬‫ההכנסה‬(‫כל‬
‫הכנסה‬)‫כהוצאה‬‫לצורך‬‫חישוב‬‫הכנסתו‬‫החייבת‬‫במס‬‫של‬
‫העצמאי‬.
‫תמריץ‬‫מסוג‬‫זיכוי‬:‫הפקדה‬‫במסלול‬‫זה‬(‫עד‬‫לתקרה‬‫המופיעה‬
‫בפקודה‬)‫מוכפלת‬‫באחוז‬‫מסוים‬(‫המצוין‬‫בפקודה‬).‫הסכום‬
‫שמתקבל‬‫מופחת‬‫מחיוב‬‫מס‬‫ההכנסה‬‫החל‬‫על‬‫הכנסתו‬‫החייבת‬
‫של‬‫העצמאי‬.

7. Artzi,Hiba&Elmekiesse
7
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫מודל‬‫תמריצים‬‫מוצע‬‫ביחס‬‫לעצמאי‬
‫להלן‬‫בתמצית‬‫עקרונות‬‫המודל‬‫המוצע‬:
.1‫השינויים‬‫יחולו‬‫החל‬‫השנת‬‫המס‬2014‫ואילך‬.
.2‫תמריצי‬‫המס‬‫הקיימים‬‫יבוטלו‬–‫ביטול‬‫סעיפים‬47‫ו‬-45
‫א‬'‫לפקודה‬.
.3‫תמריץ‬‫המס‬‫יינתן‬‫אך‬‫ורק‬‫כנגד‬‫הכנסה‬‫מעבודה‬‫או‬‫מעסק‬
‫ומשלח‬‫יד‬.(‫כאמור‬,‫כיום‬‫ניתן‬‫להפקיד‬‫כנגד‬‫כל‬‫מקור‬
‫הכנסה‬‫ולקבל‬‫תמריצי‬‫מס‬).

8. Artzi,Hiba&Elmekiesse
8
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
.4‫תמריץ‬‫המס‬‫החדש‬:‫זיכוי‬‫בלבד‬(‫לעומת‬‫המצב‬‫כיום‬:‫ניכוי‬
‫וזיכוי‬)‫ויעמוד‬‫על‬‫שיעור‬‫של‬35%(‫ראה‬‫דוגמא‬‫בהמשך‬).
.5‫תקרת‬‫ההפקדה‬‫לתמריצים‬(‫להלן‬:"‫התקרה‬‫המוטבת‬)"
‫תעמוד‬‫על‬15,000₪‫לחודש‬(‫בלשון‬‫ההצעה‬20‫פעמים‬‫שכר‬
‫ממוצע‬‫במשק‬‫מחולק‬‫ב‬-12)‫שהיא‬‫מוכפלת‬‫בשיעור‬15%
(‫פחות‬‫ממחצית‬‫התקרה‬‫הנוכחית‬).
.6‫לעצמאי‬(‫הכנסה‬‫מ‬2(1)‫עסק‬‫או‬‫משלח‬‫יד‬)‫תינתן‬‫תקרה‬
‫נוספת‬‫של‬5%‫מתקרה‬‫של‬15,000‫לצורך‬‫ביטוח‬‫חיים‬
‫ואובדן‬‫כושר‬‫עבודה‬‫ובגינה‬‫יינתן‬‫זיכוי‬‫של‬35%.

9. Artzi,Hiba&Elmekiesse
9
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫נציג‬‫להלן‬‫דוגמאות‬‫הממחישות‬‫את‬‫הפגיעה‬‫הדרמטית‬‫בהטבות‬‫לחיסכון‬‫פנסיוני‬‫וביטוחים‬
‫סוציאליים‬‫לעצמאיים‬:
‫חייבת‬ ‫הכנסה‬500,000(‫שולי‬ ‫מס‬34%
‫ב‬"‫ל‬16.23%)
300,000(‫שולי‬ ‫מס‬34%
‫ב‬"‫ל‬16.23%)
150,000(‫שולי‬ ‫מס‬
21%‫ב‬"‫ל‬16.23%)
‫כיום‬ ‫מודל‬‫ניכוי‬+‫לקצבה‬ ‫זיכוי‬
(‫מס‬ ‫במונחי‬)
14,96414,9648,730
‫עבודה‬ ‫כושר‬ ‫לאובדן‬ ‫ניכוי‬
(‫מס‬ ‫במונחי‬)
7,4165,2501,943
‫סה‬"‫תמריץ‬ ‫כ‬22,38820,21410,673
‫מוצע‬ ‫מודל‬‫להכל‬ ‫זיכוי‬
(‫מס‬ ‫במונחי‬)
12,60012,60010,500
‫בש‬ ‫העצמאי‬ ‫של‬ ‫השתכרותו‬ ‫בכושר‬ ‫פגיעה‬"‫ח‬
9,7807,614173
‫באחוזים‬ ‫העצמאי‬ ‫של‬ ‫השתכרותו‬ ‫בכושר‬ ‫פגיעה‬
44%38%1%

10. Artzi,Hiba&Elmekiesse
10
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫שנתית‬ ‫הכנסה‬(‫אישית‬ ‫יגיעה‬)‫המס‬ ‫שיעור‬
‫עד‬63,36010%
‫מ‬-63,361 ‫עד‬ 108,12014%
‫מ‬-108,121 ‫עד‬ 168,00021%
‫מ‬-168,001‫עד‬240,00031%
‫מ‬-240,001‫עד‬501,96034%
‫נוסף‬ ‫שקל‬ ‫מכל‬48%
*‫מעל‬ ‫נוסף‬ ‫מס‬:811,56050%
‫לדוגמאות‬ ‫היסוד‬ ‫נתוני‬:
‫תקרה‬‫שנתית‬‫למקסימום‬‫דמי‬‫ביטוח‬‫לאומי‬‫שנתי‬509,220(‫חודשי‬42,435).
•‫שיעור‬‫דמי‬‫ביטוח‬16.23%
•‫תקרת‬‫להפקדה‬‫לניכוי‬‫וזיכוי‬‫שנתי‬206,400
•‫שיעור‬‫הפקדה‬‫לניכוי‬11%
•‫שיעור‬‫הפקדה‬‫לזיכוי‬5%
•‫תקרה‬‫של‬4‫פעמים‬‫שכר‬‫ממוצע‬‫במשק‬35,312

11. Artzi,Hiba&Elmekiesse
11
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
‫מסקנות‬‫והמלצות‬‫חלופיות‬
.1‫פגיעה‬‫בחסכון‬‫הפנסיוני‬‫של‬‫העצמאי‬‫הינה‬‫מיותרת‬‫ובלתי‬‫ראויה‬.
‫מהנתונים‬‫לעיל‬,‫ניכרת‬‫פגיעה‬‫אנושה‬‫בהטבות‬‫המס‬‫שמקבל‬‫עצמאי‬
‫כלומר‬,‫עד‬‫להכנסה‬‫של‬150,000₪,‫ההטבה‬‫דומה‬‫במודל‬‫הישן‬
‫והמוצע‬,‫מעבר‬‫לכך‬,‫הפגיעה‬‫הולכת‬‫וגדלה‬‫משמעותית‬‫ככל‬‫שגדלה‬
‫ההכנסה‬(‫עד‬‫לפגיעה‬‫של‬‫כ‬-45%‫יחסית‬‫למודל‬‫הישן‬).
.2‫קיימת‬‫הקטנה‬‫משמעותית‬‫של‬‫ההטבה‬‫ופגיעה‬‫במוטיבציה‬‫של‬
‫עצמאי‬‫להפריש‬‫כספים‬‫היום‬,‫ולהשקיעם‬‫בחסכון‬‫ארוך‬‫טווח‬.
‫המשמעות‬‫המעשית‬‫היא‬‫הסטה‬‫של‬‫כספי‬‫חסכון‬‫שלאו‬‫דווקא‬‫יקדמו‬
‫את‬‫הכלכלה‬‫בארץ‬.

12. Artzi,Hiba&Elmekiesse
12
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
.3‫פגיעה‬‫בחסכון‬‫למקרה‬‫של‬‫אובדן‬‫כושר‬‫עבודה‬:‫לא‬‫ברורה‬‫מטרת‬
‫הפגיעה‬‫בחסכון‬‫למקרה‬‫של‬‫אובדן‬‫כושר‬‫עבודה‬.‫האם‬‫אכן‬‫כיוונה‬
‫המדינה‬‫לכך‬‫שביום‬‫בו‬‫יפגע‬‫חלילה‬‫העצמאי‬‫ויאבד‬‫את‬‫כושר‬
‫השתכרותו‬,‫לא‬‫יהיה‬‫באפשרותו‬‫להתקיים‬,‫ויהיו‬‫אף‬‫כאלה‬‫שיגיעו‬‫עד‬
‫לעוני‬‫של‬‫ממש‬.‫המודל‬‫המוצע‬‫מאפשר‬‫תמריץ‬‫חלקי‬‫מאוד‬‫בצורה‬‫של‬
‫זיכוי‬.
‫לאור‬‫האמור‬,‫מוצע‬‫להתיר‬‫את‬‫ההפרשות‬‫הללו‬‫כהוצאה‬.‫וזאת‬‫מן‬
‫הסיבה‬‫הברורה‬,‫שהמדינה‬‫אינה‬‫רוצה‬‫כי‬‫אדם‬‫יקטין‬‫את‬‫רמת‬
‫הביטוח‬‫ובכך‬‫יהיה‬‫חשוף‬‫לעוני‬‫בתקופה‬‫בה‬‫אין‬‫הוא‬‫יכול‬‫להשתכר‬
‫כפי‬‫שעולה‬‫מן‬‫המודל‬‫החדש‬‫שהוצע‬.

13. Artzi,Hiba&Elmekiesse
13
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
.4‫חשוב‬‫להדגיש‬‫כי‬‫המודל‬‫החדש‬‫מניח‬(‫על‬‫פי‬‫דברי‬‫ההסבר‬
‫שצורפו‬‫להצעה‬)‫תוספת‬‫הכנסות‬‫ממיסים‬‫מתוך‬‫ההנחה‬‫כי‬
‫ציבור‬‫המשתכרים‬‫בכלל‬‫והעצמאים‬‫בפרט‬‫ימשיכו‬‫לחסוך‬
‫באותן‬‫רמות‬‫אך‬‫על‬‫חלק‬‫מן‬‫החסכון‬.‫ניסיון‬‫העבר‬‫מלמד‬
‫באופן‬‫ברור‬‫כי‬‫ציבור‬‫החוסכים‬‫מפריש‬‫לחסכון‬‫מקסימום‬
‫עד‬‫גובה‬‫תמריץ‬‫המס‬.‫כאמור‬‫שאר‬‫הסכומים‬‫יופנו‬
‫לאפיקים‬‫אחרים‬‫שלא‬‫יוסיפו‬‫כלל‬‫להכנסות‬‫קופת‬‫המדינה‬
‫מגביית‬‫מיסים‬.

14. Artzi,Hiba&Elmekiesse
14
‫הפנסיוני‬ ‫בחסכון‬ ‫ההטבות‬ ‫מודל‬ ‫לשינוי‬ ‫הצעה‬
‫העצמאיים‬ ‫אוכלוסיית‬ ‫על‬ ‫בדגש‬
.5‫חלופה‬‫לביטול‬‫מוחלט‬‫של‬‫הצעת‬‫האוצר‬‫ובהתאם‬‫לנתונים‬‫הכלכליים‬
‫השוררים‬‫בארץ‬‫בעת‬‫הזו‬,‫הרי‬‫יש‬‫מקום‬‫לדון‬‫באימוץ‬‫לתקופה‬‫קצרה‬
‫וזמנית‬‫בצורה‬‫של‬‫הוראת‬‫השעה‬‫לשנים‬2013‫ו‬-2014‫וגם‬‫זו‬‫לא‬
‫בשעורים‬‫המוצעים‬(‫בהוראת‬‫חוק‬‫קבועה‬‫מראש‬),‫אך‬‫לאחר‬‫מכן‬‫יש‬
‫להגדיל‬‫בצורה‬‫משמעותית‬‫את‬‫תקרת‬‫ההפקדה‬(‫במודל‬‫המוצע‬
36,000),‫או‬‫לחלופין‬‫את‬‫שיעור‬‫ההפקדה‬(‫במודל‬‫המוצע‬20%)‫כך‬
‫שתשמור‬‫על‬‫החסכון‬‫הפנסיוני‬‫של‬‫העצמאי‬‫ואף‬‫תגדיל‬‫אותו‬.
‫כל‬‫זאת‬‫מבלי‬‫לגרוע‬‫מן‬‫החובה‬‫לבחון‬‫ואף‬‫לחוקק‬‫בדחיפות‬‫חוק‬
‫חסכון‬‫פיצויים‬‫לעצמאי‬.

15. Artzi,Hiba&Elmekiesse
15
‫העסק‬ ‫בתשומות‬ ‫להכרה‬ ‫הגבלה‬
‫בתזכיר‬‫חוק‬‫ההסדרים‬‫מוצע‬‫לקבוע‬‫כהוראה‬‫בחוק‬‫מע‬"‫מ‬‫את‬‫סעיף‬41‫א‬'.‫סעיף‬‫זה‬
‫יאפשר‬‫לפי‬‫שיקול‬‫דעת‬‫המנהל‬,‫להגביל‬‫את‬‫התרת‬‫התשומות‬‫בעסקאות‬‫שעברו‬‫את‬
‫מצודת‬‫סעיף‬38‫לחוק‬.
‫נציין‬‫כי‬‫הוראה‬‫זו‬‫תגביר‬‫לאין‬‫ערוך‬‫את‬‫החיכוך‬‫שבין‬‫העוסק‬‫הקטן‬‫והגדול‬‫ובין‬
‫רשות‬‫המסים‬.‫בפועל‬‫ההנחיה‬‫אינה‬‫מסוייגת‬‫בסכום‬‫והרי‬‫לך‬‫הגבלה‬‫המהווה‬
‫התערבות‬‫בשיקולי‬‫הניהול‬‫של‬‫העסק‬‫אף‬‫בסכומים‬‫שאינם‬‫מהותיים‬.
‫נבהיר‬‫אין‬‫מדובר‬‫בתשומה‬‫שאינה‬‫מותרת‬‫בקיזוז‬‫אלא‬‫בתשומה‬‫מותרת‬,‫אך‬‫למנהל‬
‫ניתנת‬"‫היכולת‬‫להחליט‬"‫על‬‫סכום‬‫גובה‬‫הקיזוז‬‫שיותר‬,‫ומכאן‬‫הפך‬‫מנהל‬‫הרשות‬
‫באמצעות‬‫מפקחי‬‫מע‬"‫מ‬,‫למנהל‬‫בעסקו‬‫של‬‫כל‬‫עצמאי‬.‫האם‬‫לכך‬‫כיוון‬‫המחוקק‬?
‫התערבות‬‫זו‬‫מגיעה‬‫לכדי‬‫פגיעה‬‫בחופש‬‫העיסוק‬‫שהינו‬‫עיקרון‬‫המוגן‬‫ע‬"‫י‬‫חוק‬‫יסוד‬.

16. Artzi,Hiba&Elmekiesse
16
‫העסק‬ ‫בתשומות‬ ‫להכרה‬ ‫הגבלה‬
‫נבהיר‬,‫לא‬‫ניתן‬‫להקביל‬‫הצעה‬‫זו‬‫לסעיף‬30‫לפקודת‬‫מס‬‫ההכנסה‬(‫להלן‬:‫הפקודה‬),‫שכן‬‫יש‬
‫הבדל‬‫יסודי‬‫במהות‬‫ובבסיס‬‫החקיקה‬‫בעניין‬‫המיסוי‬‫העקיף‬‫לעומת‬‫המיסוי‬‫הישיר‬.
‫ההבדל‬‫העיקרי‬‫נעוץ‬‫בשיטת‬‫המס‬.‫מע‬"‫מ‬‫הינו‬‫מס‬‫רגרסבי‬‫אשר‬‫מוטל‬‫על‬‫הערך‬‫המוסף‬,
‫אותה‬‫מייצרת‬‫היחידה‬‫הכלכלית‬–‫העצמאי‬–‫העוסק‬.‫התערבות‬‫המחוקק‬‫בדרך‬,‫תגרור‬
‫לקביעת‬‫ערך‬‫מוסף‬‫כלכלי‬‫שונה‬‫במהותו‬‫מזה‬‫הקיים‬‫בפועל‬.
‫עסק‬ ‫בו‬ ‫במקרה‬ ‫טמון‬ ‫נוסף‬ ‫היבט‬"‫צומח‬"‫הרגיל‬ ‫מן‬ ‫יותר‬ ‫גבוהות‬ ‫השוטפות‬ ‫שההוצאות‬ ‫כך‬
‫בענף‬ ‫אף‬.‫המבצעת‬ ‫הרשות‬ ‫פקיד‬ ‫האם‬,‫התשומות‬ ‫היקף‬ ‫מהו‬ ‫יחליט‬"‫המקובל‬"‫לשם‬ ‫עליו‬
‫העסק‬ ‫הרחבת‬?
‫לסעיף‬ ‫מכוונים‬ ‫ההצעה‬ ‫כותבי‬30‫לפקודה‬.‫זה‬ ‫סעיף‬ ‫ביצוע‬ ‫כי‬ ‫יודגש‬‫בסמכותו‬ ‫הושאר‬
‫המיסים‬ ‫ראשות‬ ‫מנהל‬ ‫של‬ ‫הבלעדית‬(‫הנוכחית‬ ‫בהצעה‬ ‫גם‬ ‫כך‬,‫את‬ ‫גם‬ ‫לתקן‬ ‫מוצע‬ ‫שבה‬
‫סעיף‬107‫מע‬ ‫לחוק‬"‫מ‬,‫ובהאצלתן‬ ‫המנהל‬ ‫של‬ ‫בסמכויותיו‬ ‫הדן‬)‫בכדי‬ ‫ולא‬,‫החשש‬ ‫לאור‬
‫הנישום‬ ‫של‬ ‫בכיסו‬ ‫גסה‬ ‫להתערבות‬.‫כה‬ ‫עד‬ ‫זה‬ ‫בסעיף‬ ‫שנעשה‬ ‫שהשימוש‬ ‫נציין‬,‫במשורה‬ ‫היה‬.

17. Artzi,Hiba&Elmekiesse
17
‫העסק‬ ‫בתשומות‬ ‫להכרה‬ ‫הגבלה‬
‫כי‬ ‫מצאנו‬ ‫מלומדים‬ ‫בדברי‬" :‫במינה‬ ‫מיוחדת‬ ‫הוראה‬ ‫זוהי‬,‫אמון‬ ‫כלל‬ ‫ובדרך‬ ‫הואיל‬
‫בייצור‬ ‫הוצאות‬ ‫ולהוציא‬ ‫צעדיו‬ ‫את‬ ‫לכלכל‬ ‫חופשי‬ ‫והוא‬ ‫עינינו‬ ‫ניהול‬ ‫על‬ ‫הנישום‬
‫דעתו‬ ‫שיקול‬ ‫מיטב‬ ‫ולפי‬ ‫כהבנתו‬ ‫הכנסתו‬,‫להורות‬ ‫השומה‬ ‫פקיד‬ ‫של‬ ‫מתפקידו‬ ‫זה‬ ‫אין‬
‫עסקו‬ ‫את‬ ‫לנהל‬ ‫כיצד‬ ‫לנישום‬,‫בהוצאותיו‬ ‫לחסוך‬ ‫או‬ ‫לייעלו‬."
‫סעיף‬30‫לפקודה‬‫נדון‬‫במספר‬‫פסקי‬‫דין‬:‫פס‬"‫ד‬‫לאור‬(198/89‫לאור‬‫נ‬.‫פ‬"‫ש‬‫ת‬"‫א‬4),
‫ראה‬‫גם‬‫עמ‬"‫ה‬20/95‫פ‬.‫ה‬‫החזקות‬‫בע‬"‫מ‬‫נ‬'‫פ‬"‫ש‬‫כ‬"‫ס‬.‫בפס‬"‫ד‬‫דובר‬‫על‬‫מבחנים‬
‫איכותיים‬(‫סעיף‬17)‫וכמותיים‬(‫סעיף‬30)‫ובהם‬‫נפסק‬‫כי‬‫אם‬"‫עבר‬"‫הנישום‬‫את‬
‫המבחן‬‫האיכותי‬‫והוחלט‬‫כי‬‫הוא‬‫זקוק‬‫לרכב‬‫ליצור‬‫הכנסה‬,‫אל‬‫לו‬‫לפקיד‬‫השומה‬,
‫להתערב‬‫בסוג‬‫הרכב‬(‫ההבחנה‬‫בוטלה‬‫באופן‬‫טכני‬‫בשנת‬1995).
‫נציין‬‫כי‬‫סעיף‬30‫מלווה‬‫את‬‫הפקודה‬‫מאז‬‫החלת‬‫המקור‬‫האנגלי‬‫בעקבות‬‫ההחלטה‬
‫על‬‫רציפות‬‫החקיקה‬‫בקום‬‫המדינה‬.‫במהלך‬‫התיקונים‬‫הרבים‬‫שעברה‬‫הפקודה‬
‫הוכנסו‬‫סעיפים‬‫רבים‬‫המאפשרים‬‫בחינת‬‫הכנסות‬‫ותשומות‬‫בדרכים‬‫אחרות‬,‫אין‬
‫ספק‬‫כי‬‫אין‬‫לסעיף‬‫כאמור‬‫מקום‬‫בספר‬‫החוקים‬.

18. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫מע‬ ‫השתת‬"‫הביניים‬ ‫לשכבת‬ ‫דורסני‬ ‫ופחות‬ ‫פשוט‬ ‫פתרון‬ ‫הינה‬ ‫אחיד‬ ‫בשיעור‬ ‫מ‬.
‫מע‬ ‫מדיניות‬ ‫להלן‬ ‫נציג‬"‫נאורות‬ ‫במדינות‬ ‫מ‬:
‫בלגיה‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:21%
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:12%-‫מוצרים‬‫המבוססים‬‫על‬‫דלק‬‫פחם‬,‫מסעדות‬‫ושירותי‬‫קייטרינג‬
(‫למעט‬‫משקאות‬),‫שירותי‬‫מנוי‬‫לטלוויזיה‬‫דיגיטאלית‬,‫ואספקה‬‫לפרויקט‬‫דיור‬‫ציבורי‬.
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:6%-‫מוצרים‬‫בסיסיים‬–‫בין‬‫השאר‬:‫כל‬‫מוצרי‬‫המזון‬‫הבסיסי‬,
‫פירות‬‫וירקות‬;‫כתבי‬‫עת‬,‫ספרים‬,‫יצירות‬‫אומנותיות‬,‫תרופות‬.
‫שירותים‬–‫בין‬‫השאר‬:‫שירותי‬‫תיירות‬,‫מופעי‬‫בידור‬,‫כניסה‬‫לאתרי‬‫תרבות‬,‫מוזיאונים‬,
‫פארקים‬‫ציבוריים‬‫וכיו‬,'‫תחבורה‬‫ציבורית‬,‫חקלאות‬,‫שירותים‬‫מסוימים‬‫בתחום‬‫הנדל‬"‫ן‬.
‫תמלוגים‬(‫למעט‬‫תוכנות‬‫שעליהן‬‫חל‬‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫מלא‬),‫מכירת‬‫זכויות‬‫יוצרים‬.
‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫אפס‬:‫כתבי‬‫עת‬‫המפורסמים‬‫באיחוד‬‫האירופי‬‫בתנאים‬‫מסוימים‬.‫יצוא‬
‫שירותים‬‫ומוצרים‬(‫גם‬‫מקוונים‬)‫ללקוחות‬‫מחוץ‬‫לאיחוד‬‫האירופאי‬.
18

19. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫בריטניה‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:20%
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:5%-‫חשמל‬‫ודלק‬‫לבתים‬‫ולארגוני‬
‫צדקה‬.‫מתן‬‫ייעוץ‬‫לקידום‬‫רווחת‬‫אוכלוסיית‬‫המוגבלים‬
‫והמתבגרת‬.‫אמצעי‬‫מניעה‬.
‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫אפס‬:‫יצוא‬‫לשאר‬‫המדינות‬‫באיחוד‬‫האירופאי‬.
‫מוצרי‬‫מזון‬,‫עיתונים‬,‫ספרים‬,‫ביגוד‬‫והנעלה‬‫לילדים‬.
19

20. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫גרמניה‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:19%
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:7%-‫מוצרים‬‫ושירותים‬‫בסיסיים‬‫כגון‬:
‫מזון‬‫ומשקאות‬(‫למעט‬‫אלו‬‫הנצרכים‬‫במקום‬‫רכישתם‬).
‫עיתונים‬,‫ספרים‬.‫תרופות‬.
‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫אפס‬:‫יצוא‬.
20

21. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫פולין‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:23%
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:8%-‫מוצרי‬‫מזון‬.‫ספרים‬‫מסוימים‬(‫שלא‬‫חל‬
‫עליהם‬‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫של‬5%),‫עיתונים‬‫ומגזינים‬.
‫מוצרים‬‫מסוימים‬‫הקשורים‬‫לבריאות‬.‫שירותים‬‫הקשורים‬‫לחקלאות‬
‫וייעור‬,‫בניה‬,‫שיפוץ‬‫ושינוי‬‫של‬‫מבני‬‫מגורים‬‫העומדים‬‫בתנאים‬
‫מסוימים‬.
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:5%-‫ספרים‬‫ופרסומים‬‫תקופתיים‬.
‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫אפס‬:‫יצוא‬.‫שינוע‬‫בינ‬"‫ל‬.‫שירותים‬‫הניתנים‬‫בנמלי‬‫ים‬
‫הקשורים‬‫לשינוע‬‫בינ‬"‫ל‬.
21

22. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫פינלנד‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:24%
‫מע‬ ‫שיעור‬"‫מופחת‬ ‫מ‬:14%-‫בסיסים‬ ‫מזון‬ ‫מוצרי‬.‫לבעלי‬ ‫מזון‬
‫חיים‬.‫במסעדות‬ ‫המוגש‬ ‫מזון‬.
‫מע‬ ‫שיעור‬"‫מופחת‬ ‫מ‬:10%-‫תרופות‬.‫ספרים‬.‫תרבות‬ ‫אירועי‬.
‫בסיסיים‬ ‫מזון‬ ‫מוצרי‬.‫תיירות‬ ‫ושירותי‬ ‫תחבורה‬ ‫שירותי‬.
‫מע‬"‫אפס‬ ‫בשיעור‬ ‫מ‬:‫יצוא‬.
22

23. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫צרפת‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:19.6%-‫ב‬-1‫בינואר‬2014‫צפוי‬‫לעלות‬‫ל‬-
20%.
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:7%-‫אספקת‬‫שירותים‬-‫כגון‬:‫שירותי‬‫תיירות‬,
‫שירותי‬‫הסעדה‬‫במקומות‬‫עבודה‬‫ומוסדות‬,‫מופעי‬‫בידור‬(‫למעט‬‫אלו‬
‫שחל‬‫עליהם‬‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫של‬2.1%),‫כניסה‬‫לאתרי‬‫תרבות‬,‫מוזיאונים‬,
‫פארקים‬‫ציבוריים‬‫וכיו‬,'‫תחבורה‬‫ציבורית‬.‫העברת‬‫זכויות‬‫יוצרים‬
‫מסופרים‬‫ואמנים‬.‫ב‬-1‫בינואר‬2014‫צפוי‬‫לעלות‬‫ל‬10%.
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫מופחת‬:5.5%-‫שירותים‬‫בסיסיים‬–‫כגון‬:‫מים‬,‫מזון‬,
‫שירותים‬‫הניתנים‬‫לאנשים‬‫עם‬‫מוגבלויות‬.‫ב‬-1‫בינואר‬2014‫צפוי‬‫לרדת‬
‫ל‬–5%.2.1%-‫כתבי‬‫עת‬‫מסוימים‬,‫ספרים‬,‫תרופות‬,‫מופעים‬‫חיים‬.
‫מע‬"‫מ‬‫בשיעור‬‫אפס‬:‫יצוא‬.‫תחבורה‬‫אווירית‬‫וימית‬.
23

24. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫מע‬"‫דיפרנציאלי‬ ‫מ‬,‫כן‬ ‫מדוע‬!!
‫שבדיה‬:
‫שיעור‬‫מע‬"‫מ‬‫סטנדרטי‬:25%
‫מע‬ ‫שיעור‬"‫מופחת‬ ‫מ‬:12%-‫מזון‬ ‫מוצרי‬.‫תיירות‬ ‫שירותי‬,
‫קייטרינג‬ ‫ושירותי‬ ‫מסעדות‬.
‫מע‬ ‫שיעור‬"‫מופחת‬ ‫מ‬:6%-‫ושבועיים‬ ‫יומיים‬ ‫עיתונים‬
‫תקופתיים‬ ‫ופרסומים‬.‫מקומית‬ ‫תחבורה‬,‫סקי‬ ‫מעלית‬.‫תרבות‬-
‫קולנוע‬ ‫כרטיסי‬,‫וקונצרטים‬ ‫קרקס‬.
‫מע‬"‫אפס‬ ‫בשיעור‬ ‫מ‬:‫מרשם‬ ‫תרופות‬.‫להשקעה‬ ‫זהב‬.‫שירותים‬
‫מסוימים‬ ‫פיננסים‬.‫ביטוח‬ ‫שירותי‬.
24

25. Artzi,Hiba&Elmekiesse
25
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
.1‫כללי‬
‫השקעה‬‫במפעלי‬‫תעשיה‬‫ייצרניים‬‫נחשבת‬‫להשקעה‬‫רבת‬‫סיכון‬‫הן‬‫ליזם‬
‫והן‬‫למשקיע‬.‫מפעלי‬‫תעשיה‬‫אלו‬‫יוצרים‬‫מקומות‬‫עבודה‬‫ומעודדים‬
‫השקעות‬‫אף‬‫בתחומים‬‫נלווים‬.‫משקעי‬‫חוץ‬‫הינם‬‫אחד‬‫ממנועי‬‫הצמיחה‬
‫בכל‬‫משק‬‫מדינתי‬‫ובמדינות‬‫בעלות‬‫סיכונים‬‫חוץ‬‫עסקיים‬‫וחסרות‬
‫מחצבים‬‫ענקיים‬‫מהווים‬‫אלו‬‫מענה‬‫ראוי‬‫לפיתוח‬‫הכלכלה‬‫וביסוסה‬‫לעת‬
‫משבר‬.
‫בתיקון‬‫משנת‬2011‫שונו‬‫כללי‬‫תמריץ‬‫המס‬‫הניתן‬‫למפעלי‬‫תעשיה‬
‫ושיטת‬‫תמרוץ‬‫המס‬‫זכתה‬‫ללבוש‬‫צורה‬‫של‬‫חקיקת‬‫מס‬‫פשוטה‬‫לכאורה‬,
‫אשר‬‫במרכזה‬‫הונחה‬‫ההכרה‬‫כי‬‫שיעור‬‫מס‬‫החברות‬‫ילך‬‫ויפחת‬‫עם‬
‫השנים‬‫זאת‬‫חלף‬‫הפטור‬‫ממס‬‫שהיה‬‫קיים‬‫בדין‬‫הקודם‬.

26. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
‫בדין‬‫שקדם‬‫זכאי‬‫היה‬‫משקיע‬‫במסגרת‬"‫הסכם‬"‫עם‬‫המדינה‬
‫להגדרת‬‫תקופות‬‫פטור‬‫ממס‬‫בהתאם‬‫למיקום‬‫המפעל‬‫והשכיל‬
‫לבחור‬‫את‬‫היבטי‬‫השקעתו‬‫והתשואה‬‫אותה‬‫תצמיח‬‫ההשקעה‬.
‫במעבר‬‫לדין‬‫החדש‬‫בשנת‬2011‫ניסה‬‫האוצר‬,‫הממשלה‬‫והכנסת‬
‫לשריין‬‫את‬‫אותה‬‫וודאות‬‫ליזמים‬‫ולמשקיעים‬‫תחת‬‫שתי‬‫הנחות‬
‫יסוד‬.
‫האחת‬-‫משטר‬‫פטור‬‫ממס‬‫אינו‬‫מקובל‬‫במדינות‬‫העולם‬‫הנאור‬
‫ואף‬‫אינו‬‫מקדם‬‫בהכרח‬‫את‬‫ההשקעות‬‫בתשתיות‬‫המדינה‬
‫ובמפעלים‬.
26

27. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
‫השנייה‬-‫להקנות‬‫שיעורי‬‫מס‬‫מוקלים‬‫ביחס‬‫למדינות‬‫העולם‬‫כך‬
‫שישמר‬‫תמריץ‬‫המס‬,‫זאת‬‫מבלי‬‫לעורר‬‫אפליה‬‫בין‬‫תושבי‬‫חוץ‬
‫ומשקיעים‬‫תושבי‬‫ישראל‬.
‫לאור‬‫האמור‬‫לעיל‬‫נקבע‬‫כי‬‫החל‬‫משנת‬2011‫רשאי‬‫מפעל‬/
‫חברה‬‫שהיו‬‫קיימים‬‫באותו‬‫מועד‬‫לבחור‬‫בשיטת‬‫המס‬‫החדשה‬
‫חלף‬‫זו‬‫שהיתה‬‫קיימת‬‫עד‬‫לאותו‬‫מועד‬.
27

28. Artzi,Hiba&Elmekiesse
28
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
1.1‫שיעורי‬‫המס‬–‫וודאות‬‫נדרשת‬!
‫תזכיר‬‫הצעת‬‫החוק‬‫מוכיח‬‫עד‬‫כמה‬‫קשה‬‫למשקיע‬‫ויזם‬‫תושבי‬
‫ישראל‬‫ותושבי‬‫חוץ‬‫לכלכל‬‫את‬‫צעדיהם‬‫במדינת‬‫ישראל‬.‫בטרם‬
‫חלפו‬‫שנתיים‬‫ממועד‬‫החקיקה‬‫והנה‬‫אותה‬‫וודאות‬‫שכה‬‫היתה‬
‫והנה‬‫חשובה‬‫ליזם‬‫ולמשקיע‬,‫שבחר‬‫מכל‬‫חלופות‬‫ההשקעה‬
‫האחרות‬‫בעולם‬‫להשקיע‬‫בחברה‬‫תושבת‬‫ישראל‬,‫והמחוקק‬
‫מבקש‬‫לשנות‬‫את‬‫שיעורי‬‫המס‬‫החלים‬‫על‬‫ההשקעה‬.
‫שינוי‬‫כאמור‬‫בפרק‬‫זמן‬‫כה‬‫קצר‬‫משדר‬‫חוסר‬‫וודאות‬‫מהגזירות‬
‫העתידיות‬‫הצפויות‬‫ויפגע‬‫קשות‬‫באפשרות‬‫לגייס‬‫משקיעים‬
‫למפעלי‬‫תעשיה‬‫שכה‬‫חשובים‬‫לכלכלה‬‫הישראלית‬.

29. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
‫ראוי‬‫היה‬‫לקבוע‬‫כחלופה‬‫כי‬‫שינוי‬‫משטר‬‫המס‬‫יהא‬‫מכאן‬
‫ולהבא‬,‫אמור‬‫לפיכך‬‫כי‬‫יזמים‬‫ומשקיעים‬‫לרבות‬‫משקיעים‬
‫תושבי‬‫חוץ‬,‫שכה‬‫קשה‬‫לעודדם‬‫להשקיע‬‫בארץ‬‫במפעלי‬‫תעשיה‬,
‫אשר‬‫השקיעו‬‫את‬‫כספם‬‫תוך‬‫סיכון‬‫כלכלי‬‫מחד‬‫ותחת‬‫מדיניות‬
‫ממשלתית‬‫ידועה‬‫ומוצהרת‬‫ישמרו‬‫את‬‫משטר‬‫המס‬‫לא‬
‫התחייבה‬‫מדינת‬‫ישראל‬.
‫מכאן‬‫אמור‬‫כי‬‫השינוי‬‫ראוי‬‫שיחול‬‫בעניינם‬‫של‬‫יזמים‬
‫ומשקיעים‬‫אשר‬‫ישקיעו‬‫מעתה‬‫ואילך‬.
29

30. Artzi,Hiba&Elmekiesse
30
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
1.2‫מעבר‬‫בין‬‫מסלולי‬‫הטבות‬
‫ראוי‬‫כי‬‫מתקני‬‫החוק‬‫יקבעו‬‫כי‬‫בעניינן‬‫של‬‫חברות‬‫אשר‬‫בחרו‬‫חלף‬
‫ההטבות‬‫שהיו‬‫למפעליהן‬‫על‬‫פי‬‫כתבי‬‫האישור‬‫הקודמים‬‫לעבור‬‫למסלול‬
‫המועדף‬,‫שכשמו‬‫כן‬‫הוא‬‫המסלול‬‫הועדף‬‫גם‬‫על‬‫ידי‬‫המדינה‬‫שכן‬‫הבטיח‬
‫תשלום‬‫מס‬‫ידוע‬‫ומוחלט‬–‫חלף‬‫מסלול‬‫פטור‬‫ממס‬,‫יהיו‬‫זכאים‬‫לשוב‬
‫ולבחור‬‫במסלול‬‫המס‬‫הקודם‬‫והדבר‬‫נכון‬‫שבעתיים‬‫בעניינם‬‫של‬‫משקיעי‬
‫חוץ‬‫אשר‬‫על‬‫פי‬‫החוק‬‫הקודם‬‫נהנו‬‫מהטבות‬‫מס‬‫משמעותיות‬.
‫מניעת‬‫אפשרות‬‫כאמור‬‫תציב‬‫את‬‫ישראל‬‫במקום‬‫שאינו‬‫ראוי‬‫בהקשר‬
‫להשקעותיהם‬‫של‬‫תושבי‬‫חוץ‬.

31. Artzi,Hiba&Elmekiesse
31
‫הון‬ ‫השקעות‬ ‫עידוד‬ ‫חוק‬
2.‫תיקון‬‫לחוק‬‫כיצד‬?
‫כמובהר‬‫לעיל‬‫משמעות‬‫התיקון‬‫הנה‬‫מהותית‬‫ליזם‬‫ולמשקיע‬
‫ובעיקר‬‫למשקיעים‬‫תושבי‬‫חוץ‬‫והוא‬‫תומן‬‫בחובו‬‫השלכות‬
‫רחבות‬‫לכלכה‬‫הישראלית‬.
‫מפאת‬‫העובדה‬‫שמונתה‬‫ועדה‬‫לבחון‬‫תיקון‬‫לחוק‬‫כולו‬‫או‬‫את‬
‫הצורך‬‫בו‬‫אל‬‫למדינת‬‫ישראל‬‫להחפז‬‫ולקבוע‬‫עובדות‬‫בשטח‬,
‫שהרי‬‫אז‬‫תאמר‬‫לשם‬‫מה‬‫הוועדה‬?‫האם‬‫לאחריה‬‫תגזרנה‬
‫גזירות‬‫חדשות‬,‫שינויים‬‫נוספים‬‫בחקיקה‬‫כל‬‫אלו‬‫ידירו‬‫את‬
‫רגלי‬‫המשקיעים‬‫וההשפעה‬‫על‬‫חוק‬‫התקציב‬‫והכלכלה‬‫חסרת‬
‫מנועי‬‫הצמיחה‬‫ידועה‬‫מראש‬.

32. Artzi,Hiba&Elmekiesse
32
‫רכב‬ ‫כלי‬ ‫עיקול‬
(43)‫בסעיף‬193,‫האמור‬‫בו‬‫יסומן‬("‫א‬")‫ואחריו‬‫יבוא‬:
("‫ב‬)‫לצורך‬‫אכיפת‬‫תשלום‬‫לפי‬‫הוראות‬‫סעיף‬‫קטן‬(‫א‬),‫רשאי‬‫פקיד‬‫שומה‬‫לעקל‬‫בהתאם‬‫להוראות‬
‫סעיף‬5(1)‫לפקודת‬‫המסים‬(‫גביה‬)[1]‫גם‬‫רכב‬‫של‬‫החייב‬‫הנמצא‬‫ברשות‬‫הרבים‬,‫שלא‬‫במהלך‬‫נסיעה‬,
‫ובלבד‬‫שמתקיים‬‫המפורט‬‫להלן‬,‫לפי‬‫העניין‬:
(1)‫הרכב‬‫נמצא‬‫בסמוך‬‫לחצריו‬‫של‬‫החייב‬;
(2)‫אם‬‫הרכב‬‫אינו‬‫נמצא‬‫בסמוך‬‫לחצריו‬‫של‬‫החייב‬-‫מתקיימים‬‫תנאים‬‫אלה‬:
(‫א‬)‫לעיקול‬‫קדם‬‫עיקול‬‫ברישום‬‫של‬‫כלי‬‫רכב‬‫במשרד‬‫הרישוי‬‫ונמסרה‬‫לחייב‬‫הודעה‬‫על‬‫כך‬;
(‫ב‬)‫פקיד‬‫השומה‬‫עשה‬‫מאמץ‬‫סביר‬‫להודיע‬‫לחייב‬,‫בסמוך‬‫לפני‬‫העיקול‬,‫על‬‫הכוונה‬‫לעקל‬‫את‬
‫רכבו‬.";
[1]‫חא‬"‫י‬‫כרך‬‫ב‬'‫עמ‬'1374,1399

33. Artzi,Hiba&Elmekiesse
•‫ביום‬1‫בפברואר‬2012,‫נקבעה‬‫בביהמ‬"‫ש‬‫העליון‬‫הלכה‬‫חדשה‬‫בעניין‬‫החישוב‬
‫הנפרד‬/‫משותף‬,‫הלכה‬‫השונה‬‫מהלכת‬‫קלס‬(‫ע‬"‫א‬900/01)‫משנת‬2003.‫ביהמ‬"‫ש‬
‫העליון‬‫דן‬‫בשני‬‫ערעורים‬‫של‬‫פקידי‬‫השומה‬‫על‬‫התרת‬‫חישוב‬‫נפרד‬(‫שקורי‬,
‫וכהן‬),‫ובערעור‬‫נוסף‬‫הפוך‬‫של‬‫הנישומים‬‫כנגד‬‫פקיד‬‫השומה‬‫על‬‫קביעת‬‫חישוב‬
‫משותף‬(‫מלכיאלי‬).
•‫שלושת‬‫הערעורים‬‫עוסקים‬‫בזוגות‬‫של‬‫נישומים‬‫נשואים‬‫העובדים‬‫בחברה‬,
‫שאחד‬‫מבני‬‫הזוג‬‫או‬‫שניהם‬‫יחדיו‬‫מחזיקים‬96%‫עד‬100%‫ממניותיה‬.‫בני‬‫הזוג‬
‫ביקשו‬‫להיות‬‫נישומים‬‫בנפרד‬‫למרות‬‫התלות‬‫כביכול‬‫בין‬‫מקורות‬‫הכנסתם‬,‫כיוון‬
‫שלדעתם‬‫הוכיחו‬‫הן‬‫את‬‫נחיצות‬‫משרתם‬‫הן‬‫את‬‫נאותות‬‫שכרם‬.‫כיוון‬‫שבשלושת‬
‫המקרים‬‫עבדו‬‫בני‬‫הזוג‬‫בחברה‬,‫הנשלטת‬‫באופן‬‫מוחלט‬‫על‬‫ידם‬,‫סברו‬‫פקידי‬
‫השומה‬,‫על‬‫אף‬‫הלכת‬‫קלס‬,‫כי‬‫קיימת‬‫תלות‬‫בין‬‫הכנסות‬‫בני‬‫הזוג‬‫וקבעו‬‫להם‬
‫חישוב‬‫מאוחד‬.
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬
33

34. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ביהמ‬"‫ש‬‫מנתח‬‫את‬‫תוואי‬‫החקיקה‬‫בפקודה‬‫בעניין‬‫חישוב‬‫המס‬:‫סעיף‬65‫קובע‬‫כי‬
‫הכנסות‬‫שני‬‫בני‬‫הזוג‬‫יחושבו‬‫כהכנסת‬‫בן‬‫הזוג‬‫הרשום‬.‫סעיף‬66(‫א‬)‫מאפשר‬‫דרישת‬
‫חישוב‬‫נפרד‬‫לבן‬‫הזוג‬‫האחר‬‫בעניין‬‫הכנסותיו‬‫מיגיעה‬‫אישית‬‫מעסק‬‫או‬‫עבודה‬.
‫דרישת‬‫החישוב‬‫הנפרד‬‫מסויגת‬‫ע‬"‫י‬‫סעיף‬66(‫ד‬)‫שקובע‬‫כי‬‫לא‬‫יינתן‬‫חישוב‬‫נפרד‬
‫במקרים‬‫מסוימים‬.
‫הסעיף‬‫מחולק‬‫לדעתו‬‫לשניים‬,‫כך‬:
‫ברישא‬-‫נשלל‬‫החישוב‬‫הנפרד‬‫אם‬‫הכנסת‬‫בן‬‫הזוג‬‫האחד‬‫באה‬‫ממקור‬‫שהינו‬‫תלוי‬
‫בהכנסת‬‫בן‬‫הזוג‬‫האחר‬.‫הכוונה‬‫הינה‬‫לבחינת‬‫היכולת‬‫של‬‫בן‬‫הזוג‬‫להשפיע‬‫באופן‬
‫מכריע‬‫על‬‫תנאי‬‫ההעסקה‬‫של‬‫בן‬‫הזוג‬‫השני‬‫ועל‬‫שכרו‬.
‫בסיפא‬-‫נקבעו‬3‫חזקות‬‫אשר‬‫בהתקיימן‬‫תחשב‬‫הכנסת‬‫האחד‬‫כתלויה‬‫בהכנסת‬
‫האחר‬‫וממילא‬‫החישוב‬‫יהא‬‫מאוחד‬.
34
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

35. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ביהמ‬"‫ש‬‫מנסה‬‫לאבחן‬‫את‬‫פסיקתו‬‫מהלכת‬‫קלס‬(‫ע‬"‫א‬900/01),‫אשר‬
‫קבע‬‫כי‬3‫החזקות‬‫לעיל‬‫אינן‬‫חלוטות‬.
‫על‬‫פי‬‫הלכת‬‫קלס‬,‫לסיפא‬‫ישנה‬‫תכלית‬‫סובייקטיבית‬‫של‬"‫מניעת‬
‫הפחתת‬‫מס‬",‫ותכלית‬‫אובייקטיבית‬‫של‬"‫הגשמת‬‫הזכות‬‫לשוויון‬"
(‫מניעת‬‫הפליה‬‫בין‬‫זוגות‬‫ליחידים‬‫וכו‬').‫פועל‬‫יוצא‬‫מהתכלית‬‫השנייה‬
‫הינו‬‫התוצאה‬‫כי‬‫החזקות‬‫אינן‬‫חלוטות‬,‫מכאן‬‫ניתן‬‫להוכיח‬‫אי‬‫התלות‬,
‫ומכאן‬‫התרת‬‫החישוב‬‫הנפרד‬.
35
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

36. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ואולם‬‫בהלכת‬‫מלכיאלי‬,‫ביהמ‬"‫ש‬‫העליון‬‫קובע‬,‫ונצטט‬:
"‫במקרה‬‫שלפנינו‬,‫לשון‬‫החוק‬‫מצביעה‬‫בבירור‬‫על‬‫כך‬‫שמדובר‬‫בחזקה‬‫חלוטה‬,
‫ולא‬‫בחזקה‬‫הניתנת‬‫לסתירה‬.‫סעיף‬66(‫ד‬)‫לפקודה‬‫קובע‬‫במפורש‬‫כי‬‫לא‬‫יתבצע‬
‫חישוב‬‫נפרד‬"‫אלא‬‫אם‬‫הכנסת‬‫בן‬-‫הזוג‬‫האחד‬‫באה‬‫ממקור‬‫הכנסה‬‫בלתי‬‫תלוי‬
‫במקור‬‫ההכנסה‬‫של‬‫בן‬-‫הזוג‬‫השני‬".‫קשה‬‫להעלות‬‫על‬‫הדעת‬‫פרשנות‬‫מילולית‬
‫סבירה‬‫אשר‬‫מוצאת‬‫בנוסח‬‫הסעיף‬‫סמך‬‫לטענה‬‫כי‬‫פעמים‬‫יתבצע‬‫חישוב‬‫נפרד‬
‫גם‬‫כאשר‬‫הכנסת‬‫בני‬‫הזוג‬‫מגיעה‬‫ממקורות‬‫הכנסה‬‫תלויים‬...........‫כידוע‬,
‫לשונו‬‫של‬‫החוק‬‫תוחמת‬‫את‬‫היקף‬‫פרשנויותיו‬‫האפשריות‬.‫אמנם‬,‫כמו‬‫כל‬‫חוק‬
‫אחר‬,‫גם‬‫חוק‬‫מס‬‫יתפרש‬‫על‬-‫פי‬‫תכליתו‬,‫אך‬‫תנאי‬‫קדם‬‫הכרחי‬‫לפרשנות‬
‫המוצעת‬‫הוא‬‫כי‬‫תהיה‬‫לה‬‫נקודת‬‫אחיזה‬‫בלשון‬‫החוק‬....."
36
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

37. Artzi,Hiba&Elmekiesse
...."‫בענייננו‬,‫כי‬ ‫הגורסת‬ ‫לפרשנות‬ ‫מקום‬ ‫מותירה‬ ‫אינה‬ ‫הסעיף‬ ‫של‬ ‫הברורה‬ ‫לשונו‬
‫אי‬ ‫דרישת‬-‫לסתירה‬ ‫הניתנת‬ ‫חזקה‬ ‫היא‬ ‫התלות‬,‫כבדי‬ ‫טעמים‬ ‫קיימים‬ ‫אם‬ ‫אף‬
‫שכזו‬ ‫מסקנה‬ ‫להעדפת‬ ‫משקל‬,‫בעניין‬ ‫שהוגדרו‬ ‫כפי‬ ‫החוק‬ ‫תכליות‬ ‫קידום‬ ‫וביניהם‬
‫קלס‬,‫ההפלייה‬ ‫ומיגור‬ ‫השוויון‬ ‫קידום‬ ‫וביניהן‬".
..."‫סעיף‬ ‫את‬ ‫לפרש‬ ‫יש‬ ‫כן‬ ‫על‬ ‫אשר‬66(‫ד‬)‫תלות‬ ‫מתקיימת‬ ‫בו‬ ‫מקרה‬ ‫כל‬ ‫כי‬ ‫כקובע‬
‫במשותף‬ ‫הכנסתם‬ ‫תחושב‬ ‫הזוג‬ ‫בני‬ ‫הכנסות‬ ‫בין‬,‫נבע‬ ‫לא‬ ‫ההכנסה‬ ‫גובה‬ ‫אם‬ ‫אף‬
‫מס‬ ‫משיקולי‬."‫החלוטה‬ ‫החזקה‬ ‫את‬ ‫להפריך‬ ‫לנישומים‬ ‫איפשר‬ ‫לא‬ ‫המחוקק‬
‫הכנסותיהם‬ ‫בין‬ ‫תלות‬ ‫יש‬ ‫כאשר‬ ‫בעניינם‬ ‫שנקבעה‬,‫יעילות‬ ‫משיקולי‬ ‫וזאת‬"...
37
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

38. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫נציין‬‫כי‬‫לקראת‬‫סוף‬‫פס‬"‫ד‬‫מתאר‬‫ביהמ‬"‫ש‬‫קביעת‬"‫עובדה‬"‫מעורפלת‬‫במקצת‬:
"...‫לפיכך‬,‫ומכיוון‬‫שאין‬‫חולק‬‫כי‬‫קיימת‬‫תלות‬‫בין‬‫ההכנסות‬‫כאשר‬‫בני‬‫הזוג‬
‫מחזיקים‬‫ב‬-100%‫ממניות‬‫חברה‬‫משפחתית‬,‫ואין‬‫ספק‬‫כי‬‫במצב‬‫זה‬‫גובה‬‫שכרו‬
‫של‬‫כל‬‫אחד‬‫מהם‬‫מושפע‬‫משכרו‬‫ומהחלטותיו‬‫של‬‫השני‬,‫יש‬‫לקבוע‬‫כי‬
‫הכנסותיהם‬‫יחושבו‬‫במשותף‬".
‫על‬‫אף‬‫הפסיקה‬‫הקשה‬,‫מוצא‬‫בית‬‫המשפט‬‫לקרוא‬‫למחוקק‬‫לשנות‬‫את‬‫החוק‬:
"‫סעיף‬ ‫של‬ ‫נוסחו‬ ‫האם‬ ‫בשנית‬ ‫יבחן‬ ‫המחוקק‬ ‫כי‬ ‫לקוות‬ ‫ניתן‬66(‫ד‬)‫הינו‬ ‫לפקודה‬
‫כיום‬ ‫הרצוי‬ ‫הנוסח‬ ‫עדיין‬,‫כ‬-55‫הסעיף‬ ‫חקיקת‬ ‫לאחר‬ ‫שנים‬.
38
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

39. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ולשונו‬‫של‬‫כבוד‬‫השופט‬‫מלצר‬‫בוטה‬‫אף‬‫יותר‬:
"‫עוד‬‫מקובלת‬‫עלי‬‫קריאתו‬(‫של‬‫השופט‬‫ריבלין‬)‫לתיקון‬‫הפקודה‬.‫לפנינו‬‫מקרה‬
‫מובהק‬‫של‬‫המצביע‬‫על‬‫המרחק‬‫בין‬‫הדין‬‫המצוי‬‫לבין‬‫הדין‬‫הרצוי‬...‫אין‬‫צורך‬
‫להוסיף‬‫שיקולי‬‫מיסוי‬‫לרשימת‬‫הסיבות‬‫המחלישות‬‫את‬‫התא‬‫המשפחתי‬.‫זאת‬
‫בדמות‬‫דין‬‫שאינו‬‫תואם‬‫את‬‫המציאות‬‫בימינו‬‫אנו‬,‫ואף‬‫יוצר‬‫בנסיבות‬‫מסוימות‬
‫הפלייה‬‫כלפי‬‫הזוג‬‫הנשוי‬‫באמצעות‬‫הענקת‬‫הטבה‬‫מיסית‬‫לזוג‬‫שאינו‬‫נשוי‬".
39
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-‫מאוחד‬ ‫חישוב‬/‫נפרד‬:
‫מלכיאלי‬ ‫הלכת‬

40. Artzi,Hiba&Elmekiesse
•‫ביום‬24.6.2012‫ניתנה‬‫החלטתו‬‫של‬‫נשיא‬‫ביהמ‬"‫ש‬‫העליון‬‫לדחות‬‫את‬‫העתירה‬
‫לדיון‬‫נוסף‬‫בעניין‬‫שבנדון‬(‫להלן‬"‫הלכת‬‫מלכיאלי‬)"‫ולמעשה‬‫סתם‬‫את‬‫הגולל‬
‫בפני‬‫חלק‬‫לא‬‫מבוטל‬‫של‬‫נישומים‬‫אשר‬‫בחרו‬‫בשנים‬‫האחרונות‬‫ביישום‬‫החישוב‬
‫הנפרד‬-‫בהתאם‬‫לפרשנות‬‫העולה‬‫מהלכת‬‫קלס‬.
•‫הטעם‬‫העיקרי‬‫שבעטיו‬‫נדחתה‬‫העתירה‬‫הינו‬‫כמאמר‬‫הנשיא‬‫גרוניס‬:"‫אכן‬
‫בפסק‬‫הדין‬‫נשוא‬‫העתירה‬‫נקבעה‬‫הלכה‬‫חדשה‬‫וחשובה‬‫באשר‬‫לפרשנותו‬‫של‬
‫סעיף‬66(‫ד‬)‫לפקודה‬.‫עם‬‫זאת‬,‫לא‬‫השתכנעתי‬‫כי‬‫הלכה‬‫זו‬‫עומדת‬‫בסתירה‬
‫חזיתית‬‫להלכה‬‫שנקבעה‬‫בעניין‬‫קלס‬".(‫ההדגשה‬‫שלנו‬–‫א‬.‫ח‬.‫א‬).
•(‫כפי‬‫שמצוין‬‫בפסק‬,‫גם‬‫לו‬‫הייתה‬‫מתקבלת‬‫עמדת‬"‫הסתירה‬‫החזיתית‬",‫לא‬
‫היה‬‫ב‬"‫סטיה‬"‫מההלכה‬‫הקודמת‬,‫כדי‬‫להצדיק‬‫קבלת‬‫העתירה‬,‫מה‬‫גם‬‫שהלכת‬
‫מלכיאלי‬‫ניתנה‬"‫פה‬‫אחד‬)".
40
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

41. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫במסגרת‬‫זו‬‫ננסה‬‫לתת‬‫פירוש‬"‫אופרטיבי‬"‫לאמירה‬‫כי‬‫אכן‬‫מדובר‬‫בהלכה‬‫חדשה‬
‫אך‬‫אינה‬‫סותרת‬‫את‬‫זו‬‫אשר‬‫נקבעה‬‫בקלס‬.
‫סעיף‬66(‫א‬)-‫מאפשר‬‫חישוב‬‫נפרד‬.
‫סעיף‬66(‫ד‬)-‫מסייג‬,‫כלומר‬‫שולל‬‫אפשרות‬‫לחישוב‬‫נפרד‬,‫אם‬‫הכנסות‬‫בן‬‫זוג‬‫אחד‬
‫באה‬‫ממקור‬‫שהינו‬‫תלוי‬‫במקור‬‫ההכנסה‬‫של‬‫בן‬‫הזוג‬‫האחר‬.
‫ההדגמות‬‫בהמשך‬‫סעיף‬66(‫ד‬),‫כלומר‬‫החזקות‬–‫הינן‬‫תאורי‬‫מקרים‬‫אשר‬‫בהם‬
‫ישנה‬‫חזקה‬‫כי‬‫מקור‬‫ההכנסות‬‫הינו‬"‫תלוי‬".
‫ביהמ‬"‫ש‬‫המחוזי‬‫בעניין‬‫מלכיאלי‬‫קבע‬‫כי‬‫משנסתרו‬‫חזקות‬‫התלות‬‫והוכחו‬"‫מבחן‬
‫הנחיצות‬"‫ו‬"‫נאותות‬‫השכר‬"–‫די‬‫בכך‬‫בכדי‬‫לתבוע‬‫חישוב‬‫נפרד‬.
41
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

42. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ביהמ‬"‫ש‬‫העליון‬‫בהלכת‬‫מלכיאלי‬‫קבע‬‫כי‬‫יש‬‫תחילה‬‫לחלוף‬‫את‬‫משוכת‬‫הרישא‬‫של‬
‫סעיף‬66(‫ד‬).‫ככל‬‫שלא‬‫חולפים‬‫אותה‬:‫ככל‬‫שמקורות‬‫ההכנסה‬‫הינם‬‫תלויים‬
(‫מתקיימת‬"‫תלות‬)",‫אין‬‫כלל‬‫עניין‬‫לבצע‬‫את‬‫מבחני‬‫הנחיצות‬‫והנאותות‬‫כדי‬‫לנסות‬
‫לסתור‬‫את‬"‫חזקת‬‫התלות‬".
‫עובדות‬‫שיעורי‬‫ההחזקה‬‫במניות‬‫החברות‬‫הרלוונטיות‬‫במקרי‬‫מלכיאלי‬‫והאחרים‬
‫היו‬:
‫שקורי‬-‫האישה‬‫החזיקה‬-51%‫והבעל‬49%‫במניות‬‫החברה‬‫ממנה‬‫קיבלו‬‫משכורת‬.
‫כהן‬-‫בני‬‫הזוג‬‫החזיקו‬50%‫כל‬‫אחד‬.
‫מלכיאלי‬-‫הבעל‬‫החזיק‬96.6%.
42
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

43. Artzi,Hiba&Elmekiesse
•‫להבנתנו‬‫את‬‫הפסק‬:‫במקרים‬‫כגון‬‫אלו‬,‫קרי‬‫החזקה‬‫של‬‫בן‬‫זוג‬‫אחד‬‫או‬‫שניהם‬
‫במלוא‬‫או‬‫כמעט‬‫מלוא‬‫מניות‬‫החברה‬,‫הרי‬‫שמתקיימת‬"‫תלות‬‫בהגדרה‬".
‫משמתקיימת‬‫תלות‬‫כזו‬,‫אין‬‫כלל‬‫לעבור‬‫לניסיונות‬"‫סתירת‬‫חזקות‬",‫והכל‬
,‫לצערנו‬‫ללא‬‫קשר‬‫לנחיצות‬‫ולנאותות‬‫שכרו‬‫של‬‫בן‬‫הזוג‬‫השני‬.
•‫ובלשון‬‫ביהמ‬"‫ש‬‫בעליון‬‫בהלכת‬‫מלכיאלי‬:
"‫לפיכך‬,‫ומכיוון‬‫שאין‬‫חולק‬‫כי‬‫קיימת‬‫תלות‬‫בין‬‫ההכנסות‬‫כאשר‬‫בני‬‫הזוג‬
‫מחזיקים‬‫ב‬-100%‫ממניות‬‫חברה‬‫משפחתית‬,‫ואין‬‫ספק‬‫כי‬‫במצב‬‫זה‬‫גובה‬
‫שכרו‬‫של‬‫כל‬‫אחד‬‫מהם‬‫מושפע‬‫משכרו‬‫ומהחלטותיו‬‫של‬‫השני‬,‫יש‬‫לקבוע‬‫כי‬
‫הכנסותיהם‬‫יחושבו‬‫במשותף‬."
43
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

44. Artzi,Hiba&Elmekiesse
•‫לעומת‬‫זאת‬‫בהלכת‬‫קלס‬,‫עובדות‬‫המקרה‬‫היו‬‫החזקה‬‫של‬22%‫במניות‬‫הרגילות‬
‫של‬‫החברה‬‫ו‬-26.5%‫ממניות‬‫ההנהלה‬.‫במקרה‬‫כזה‬,‫אין‬‫מתקיימת‬"‫תלות‬
‫בהגדרה‬",‫אלא‬‫רק‬"‫חזקת‬‫תלות‬".‫במקרה‬‫כזה‬,‫ככל‬‫שתיסתר‬‫החזקה‬,
‫יתאפשר‬‫חישוב‬‫נפרד‬.
•‫הלכת‬‫קלס‬,‫כפי‬‫העולה‬‫מדברי‬‫הנשיא‬‫גרוניס‬‫בדנ‬"‫א‬‫דנן‬,‫מתמקדת‬‫בחזקות‬(1),
(2)‫ו‬–(3)‫לסעיף‬66(‫ד‬)‫בלבד‬,‫אשר‬‫אמורות‬‫לסייע‬‫בקביעה‬‫האם‬‫יש‬‫תלות‬,
‫וביחס‬‫אליהן‬‫נותרה‬‫הלכת‬‫קלס‬‫בעינה‬,‫כך‬‫שניתן‬‫לסתור‬‫אותן‬‫ולקבוע‬‫כי‬‫על‬‫אף‬
‫שמתקיימת‬‫החזקה‬,‫נסיבות‬‫המקרה‬‫הספציפי‬‫מעידות‬‫על‬‫העדרה‬‫של‬‫תלות‬.
•‫על‬‫פי‬‫פרשנות‬‫כזו‬,‫אכן‬‫אין‬‫סתירה‬‫חזיתית‬‫בין‬‫הלכת‬‫קלס‬‫לבין‬‫הלכת‬‫מלכיאלי‬.
44
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

45. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫בסיכום‬‫וליישום‬‫לפי‬‫הבנתנו‬:
‫מקרים‬‫של‬‫שליטה‬‫מובהקת‬-96%‫ומעלה‬,‫הינם‬"‫תלות‬‫בהגדרה‬",‫וכל‬‫עוד‬‫לא‬
‫ישונה‬‫החוק‬,‫יחול‬‫בהם‬‫חישוב‬‫מס‬‫מאוחד‬‫בכל‬‫אופן‬,‫בלי‬‫אפשרות‬‫לסתירת‬‫חזקת‬
‫התלות‬.
‫מקרים‬‫של‬"‫שליטה‬‫מופחתת‬"‫כגון‬‫כ‬-25%‫החזקה‬-‫ניתן‬‫לנסות‬‫ולסתור‬‫את‬‫חזקת‬
‫התלות‬,‫וככל‬‫שהדבר‬‫צלח‬,‫יבוצע‬‫חישוב‬‫מס‬‫נפרד‬.
‫היכן‬‫עובר‬"‫הקו‬",‫בו‬‫שיעורי‬‫ההחזקה‬‫מביאים‬‫למצב‬‫של‬"‫תלות‬‫בהגדרה‬",‫הדבר‬
‫יתברר‬‫בעתיד‬.‫ואולם‬‫ניתן‬‫כבר‬‫להניח‬‫כי‬‫במקרים‬‫של‬‫שיעורי‬‫החזקה‬‫לא‬‫גבוהים‬
‫וכן‬‫במקרה‬‫כגון‬‫של‬‫חברה‬‫ציבורית‬‫בה‬‫ישנם‬‫מבחנים‬‫נוקשים‬‫ואישורי‬‫ועדות‬
‫שונות‬‫לגבי‬‫העסקת‬‫כל‬‫בן‬‫זוג‬,‫נראה‬‫כי‬‫לא‬‫מתקיימת‬"‫תלות‬‫בהגדרה‬"‫וכי‬‫ניתן‬
‫יהיה‬‫לטעון‬‫לסתירת‬‫החזקות‬,‫וככל‬‫שיוכח‬‫הדבר‬,‫לבקש‬‫חישוב‬‫מס‬‫נפרד‬.
45
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

46. Artzi,Hiba&Elmekiesse
‫ברמה‬‫המעשית‬,‫נראה‬‫כי‬‫דוחות‬‫שיוגשו‬‫החל‬‫מדחיית‬‫העתירה‬
‫חייבים‬‫להיות‬‫בהתאם‬‫להלכה‬‫שנקבעה‬‫ולבצע‬‫חישוב‬‫מאוחד‬
–‫אלא‬‫אם‬‫כן‬‫עונים‬‫לסייגים‬‫כדוגמת‬‫המוצג‬‫מעלה‬.
46
‫היחיד‬ ‫מיסוי‬-"‫כך‬ ‫נפרדנו‬"-‫החישוב‬ ‫של‬ ‫סופו‬
‫הנפרד‬?‫דווקא‬ ‫לאו‬( !‫דנ‬ ‫דחיית‬"‫מלכיאלי‬ ‫א‬)

47. Artzi,Hiba&Elmekiesse
47
‫רבה‬ ‫תודה‬
‫ארצי‬,‫אלמקייס‬ ‫את‬ ‫חיבה‬
‫בע‬ ‫מיסוי‬ ‫פתרונות‬"‫מ‬
‫טלפון‬03-6134111,‫פקס‬03-6133113
www.ahe-tax.co.il