1. Going concern (3)
– revisors ansvar i relation
til going concern (b)
– revisors rapportering om going concern
1. Indledning
Denne artikel, som er tredje artikel i en artikelserie om going concern,
omhandler revisors ansvar i relation til going concern. Formålet med
artiklen er at gennemføre en teoretisk analyse af revisors ansvar i rela-
tion til going concern.1
Artiklen omhandler alene revisors rapportering om going concern.
Artiklen omhandler derimod ikke revisors vurdering af going concern,
idet denne vurdering blev behandlet i artikel 2. Hertil kommer, at
artiklen alene omhandler revisors rapportering om going concern i re-
visionspåtegningen. Artiklen omhandler derimod hverken revisors rap-
portering om going concern i revisionsprotokollen eller revisors andre
former for interne rapportering om going concern.2
Revisors rapportering om going concern i revisionspåtegningen kan
opdeles i en lang række væsentlige elementer. Der er tale om følgen-
de væsentlige elementer:
• Overbevisningskriteriet for revisors rapportering om going concern
i revisionspåtegningen
• Begrebet going concern-problemer
• Neutralitets- eller forsigtighedsprincippet for revisors rapportering
om going concern i revisionspåtegningen
• Formuleringen af revisionspåtegningen i relation til going concern
Det første væsentlige element i revisors rapportering om going con-
cern i revisionspåtegningen er overbevisningskriteriet for revisors rap-
portering om going concern i revisionspåtegningen. Overbevisnings-
kriteriet for revisors rapportering om going concern i revisionspåteg-
ningen relaterer sig til, hvilken grad af overbevisning hos revisor som
er nødvendig for, at revisor ikke skal afgive en modificeret revisions-
Af cand.merc.aud. Jesper Seehausen, påtegning i form af en revisionspåtegning med en afkræftende kon-
revisor, Faglig udviklingsafdeling, klusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på going concern-basis. I
Beierholm, og tidligere ph.d.-stipendiat, afsnit 2 analyseres overbevisningskriteriet for revisors rapportering om
Aalborg Universitet going concern i revisionspåtegningen.
12 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

2. Going concern
Det andet væsentlige element i revisors rapportering om going con- usandsynligt, at virksomheden kan fortsætte inden for den relevante
cern i revisionspåtegningen er begrebet going concern-problemer. I tidshorisont. Imellem disse to yderpunkter findes der et kontinuum af
afsnit 3 analyseres begrebet going concern-problemer. grader af usikkerhed hos revisor, hvor det ikke falder lige for, hvorvidt
Det tredje væsentlige element i revisors rapportering om going revisor skal afgive en modificeret revisionspåtegning i form af en revi-
concern i revisionspåtegningen er neutralitets- eller forsigtighedsprin- sionspåtegning med en afkræftende konklusion, såfremt årsrapporten
cippet for revisors rapportering om going concern i revisionspåteg- er udarbejdet på going concern-basis.
ningen. Spørgsmålet er her, hvorvidt der gælder et neutralitets- eller Overbevisningskriteriet for revisors rapportering om going concern i
et forsigtighedsprincip for revisors rapportering om going concern i revisionspåtegningen relaterer sig som nævnt til, hvilken grad af over-
revisionspåtegningen, det vil sige, hvorvidt revisor skal udvise særlig bevisning hos revisor som er nødvendig for, at revisor ikke skal afgive
forsigtighed i forbindelse med rapporteringen om going concern i en modificeret revisionspåtegning i form af en revisionspåtegning
revisionspåtegningen. Neutralitets- eller forsigtighedsprincippet for re- med en afkræftende konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet
visors rapportering om going concern i revisionspåtegningen omtales på going concern-basis. Revisor skal ikke afgive en modificeret revi-
af pladsmæssige hensyn ikke nærmere.3 sionspåtegning i form af en revisionspåtegning med en afkræftende
Det fjerde væsentlige element i revisors rapportering om going con- konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på going concern-
cern i revisionspåtegningen er formuleringen af revisionspåtegningen basis, og såfremt revisor vurderer, at overbevisningskriteriet for rappor-
i relation til going concern. Formuleringen af revisionspåtegningen i teringen om going concern i revisionspåtegningen er opfyldt. Revisor
relation til going concern omtales heller ikke nærmere.4 skal derimod afgive en modificeret revisionspåtegning i form af en
revisionspåtegning med en afkræftende konklusion, såfremt årsrappor-
ten er udarbejdet på going concern-basis, og såfremt revisor vurderer,
2. Overbevisningskriteriet for revisors rapportering om at overbevisningskriteriet for rapporteringen om going concern i revi-
going concern i revisionspåtegningen sionspåtegningen ikke er opfyldt.
Generelt om overbevisningskriteriet for revisors rapporte-
ring om going concern i revisionspåtegningen Analyse af overbevisningskriteriet for revisors rapporte-
Revisor skal ikke afgive en modificeret revisionspåtegning i form af en ring om going concern i revisionspåtegningen
revisionspåtegning med en afkræftende konklusion, såfremt årsrap-
porten er udarbejdet på going concern-basis, og såfremt revisor vur- Begrebet høj grad af sikkerhed og lex specialis princippet
derer, at det er ”meget” sandsynligt, at virksomheden kan fortsætte Revisor har ansvaret for revision af årsrapporten og dermed afgivelse af
inden for den relevante tidshorisont. Revisor skal derimod afgive en en konklusion om den udførte revision i form af en revisionspåtegning.
modificeret revisionspåtegning i form af en revisionspåtegning med Revisor har i den forbindelse ansvaret for at opnå høj grad af sikkerhed
en afkræftende konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på for, at årsrapporten som helhed er uden væsentlig fejlinformation.
going concern-basis, og såfremt revisor vurderer, at det er ”meget” Begrebet høj grad af sikkerhed relaterer sig til hele årsrapporten og
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 13

3. dermed også going concern-forudsætningen. Dette indebærer, at en UR 2007-3
årsrapport udarbejdet på going concern-basis og forsynet med en Det fremgår af UR 2007-3, at ’… væsentlige fejl eller mangler [i nogle
umodificeret revisionspåtegning, det vil sige en revisionspåtegning tilfælde] isoleret set eller samlet [kan] være så væsentlige, at de på
uden forbehold og supplerende oplysninger, ikke er en garanti for, at gennemgribende vis påvirker regnskabets retvisende billede’, at ’[r]
virksomheden kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont, idet evisor … således [kan] være uenig med ledelsen i værdiansættelsen af
en sådan garanti i sagens natur ikke kan udstedes – hverken af revisor regnskabsposter, der er så væsentlige i forhold til regnskabet, at sel-
eller andre. skabets resultat og egenkapital efter revisors opfattelse er vildledende
Det indebærer også, at overbevisningskriteriet for revisors rappor- eller direkte misvisende’, og at ’[d]er … for eksempel [kan] være tale
tering om going concern i revisionspåtegningen som udgangspunkt om, at revisor finder, at virksomheden ikke kan aflægge regnskabet
knytter sig til begrebet høj grad af sikkerhed, og at dette overbevis- under forudsætning om fortsat drift, at regnskabet udviser overskud
ningskriterium derfor som udgangspunkt er et kvalificeret sikkerheds- i stedet for et væsentligt underskud, eller at ledelsesberetningen på
kriterium. Revisor skal således som udgangspunkt ikke afgive en mo- afgørende vis er i strid med regnskabet’, jf. afsnit II.2.9 Dette indike-
dificeret revisionspåtegning i form af en revisionspåtegning med en rer også blot, at der gælder et overbevisningskriterium for revisors
afkræftende konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på going rapportering om going concern i revisionspåtegningen, jf. ordet ’…
concern-basis, og såfremt revisor vurderer, at virksomheden med høj finder …’, men indikerer heller intet om indholdet af dette overbevis-
grad af sikkerhed kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont.5 ningskriterium.
Revisor skal derimod som udgangspunkt afgive en modificeret revi- Det fremgår også af denne udtalelse, at ’… revisor [modificerer]
sionspåtegning i form af en revisionspåtegning med en afkræftende revisionspåtegningen med en konklusion med forbehold eller en
konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på going concern- afkræftende konklusion’, såfremt ’… revisor [finder], at omtalen af
basis, og såfremt revisor vurderer, at virksomheden ikke med høj grad usikkerheden er utilstrækkelig …’, og at ’… revisor [modificerer]
af sikkerhed kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont.6 revisionspåtegningen med en afkræftende konklusion som følge af
Lex specialis princippet indebærer imidlertid, at en speciel regel som valget af regnskabsprincip’, såfremt ’… revisor ikke [er] enig med
udgangspunkt går forud for en generel regel.7 Dette indebærer, at det ledelsen i anvendelse af forudsætningen om fortsat drift …’, og
udgangspunkt, at overbevisningskriteriet for revisors rapportering om såfremt ’… der i stedet burde være udarbejdet et regnskab efter
going concern i revisionspåtegningen knytter sig til begrebet høj grad realisationsprincippet …’, jf. afsnit III. Dette indikerer også blot, at
af sikkerhed, og at dette overbevisningskriterium derfor er et kvalifi- der gælder et overbevisningskriterium for revisors rapportering om
ceret sikkerhedskriterium, netop kun er et udgangspunkt, det vil sige going concern i revisionspåtegningen, jf. ordene ’… ikke [er] enig
en generel regel, og at der kan være en eller flere specielle regler, som med ledelsen …’, men indikerer heller intet om indholdet af dette
går forud for denne generelle regel. overbevisningskriterium.
RS 570 (ajourført 2006) Erklæringsbekendtgørelsens §6, stk. 1, nr. 4 (tidligere §6, stk.
Det fremgår af RS 570 (ajourført 2006), at ’… revisor [skal] afgive en 1, nr. 5, endnu tidligere §5, stk. 1, nr. 5)
påtegning med afkræftende konklusion …’, såfremt ’… regnskabet er Det fremgår af erklæringsbekendtgørelsens §6, stk. 1, nr. 4 (tidligere
udarbejdet under forudsætning af virksomhedens fortsatte drift’, og §6, stk. 1, nr. 5, endnu tidligere §5, stk. 1, nr. 5), at revisor i revision-
såfremt ’… revisor konkluderer, at virksomheden ikke vil være i stand spåtegningen skal tage forbehold, såfremt regnskabet er aflagt under
til at fortsætte driften …’, og at ’… revisor [konkluderer], … at going forudsætning af fortsat drift, men revisor finder, at forudsætningen
concern-forudsætningen, der er anvendt ved regnskabsudarbejdelsen, ikke er opfyldt. Dette indikerer også blot, at der gælder et overbevis-
ikke er relevant og afgiver en påtegning med afkræftende konklu- ningskriterium for revisors rapportering om going concern i revision-
sion’, uanset om ’… oplysninger er afgivet …’, såfremt ’… revisor på spåtegningen, jf. ordet ’… finder …’, men indikerer heller intet om
grundlag af yderligere revisionshandlinger og tilvejebragt information indholdet af dette overbevisningskriterium.
inklusive effekten af ledelsens planer konkluderer, at virksomheden
ikke vil være i stand til at fortsætte driften …’, jf. afsnit 35.8 Dette
indikerer blot, at der gælder et overbevisningskriterium for revisors Erklæringsvejledningen (Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, 1996)
rapportering om going concern i revisionspåtegningen, jf. ordet ’… Det fremgår af erklæringsvejledningen (Erhvervs- og Selskabsstyrelsen,
konkluderer …’, men indikerer intet om indholdet af dette overbevis- 1996), at ’[l]edelsen… normalt [aflægger] regnskabet under forud-
ningskriterium. sætning om fortsat drift …’, det vil sige ’… going concern …’, at ’…
revisor [skal] tage forbehold’, såfremt ’… revisor [finder], at ledelsens
14 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

4. Going concern
Et solidt måleresultat giver en
fornuftig indikation om den
generelle helbredstilstand.
forudsætning om fortsat drift ikke er opfyldt …’, og at ’[d]et skal ment’s use of the going concern assumption in the financial state-
gøres uanset ledelsens omtale af sådanne usikkerheder i regnskabet’, ments …’ – ’… in the auditor’s judgment …’ – ’… is inappropriate
jf. afsnit 2.2.3. Det fremgår også af denne vejledning, at ’… der ikke …’, jf. afsnit 21.10
[skal] tages forbehold’, såfremt ’… ledelsen [forudsætter], at driften Det fremgår også af denne standard, at ’… the requirement …
ikke fortsætter …’, og såfremt ’… revisor er enig heri …’, jf. igen afsnit for the auditor to express an adverse opinion applies regardless of
2.2.3. Dette indikerer også blot, at der gælder et overbevisningskri- whether or not the financial statements include disclosure of the inap-
terium for revisors rapportering om going concern i revisionspåtegnin- propriateness of management’s use of the going concern assumption’,
gen, jf. igen ordet ’… finder …’, men indikerer heller intet om indhol- såfremt ’… the financial statements have been prepared on a going
det af dette overbevisningskriterium. concern basis …’, og såfremt ’… management’s use of the going con-
cern assumption in the financial statements …’ – ’… in the auditor’s
judgment …’ – ’… is inappropriate …’, jf. afsnit A 25.11
ISA 570 (redrafted) Dette indikerer også blot, at der gælder et overbevisningskriterium
Det fremgår af ISA 570 (redrafted), at ’… the auditor shall express for revisors rapportering om going concern i revisionspåtegningen,
an adverse opinion’, såfremt ’… the financial statements have been jf. ordene ’… in the auditor’s judgment …’, men indikerer heller intet
prepared on a going concern basis …’, og såfremt ’… manage- om indholdet af dette overbevisningskriterium.
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 15

5. BOkS 1: EkSEmpEl på En mOdIfIcEREt REvISIOnSpåtEGnInG I fORm Af En REvISIOnSpåtEGnInG mEd En AfkRæftEndE
kOnklUSIOn – åRSRAppORtEn ER UdARBEjdEt på GOInG cOncERn-BASIS, mEn REvISOR vURdERER, At dER ER GOInG
cOncERn-pROBlEmER, OG At GOInG cOncERn-fORUdSætnInGEn IkkE ER tIl StEdE
Den uafhængige revisors påtegning
Til aktionærerne i …
Vi har revideret årsrapporten for … for regnskabsåret … omfattende ledelsespåtegning, ledelsesberetning, redegørelse for anvendt regnskabs-
praksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter. Årsrapporten aflægges efter årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger).
Ledelsens ansvar for årsrapporten
Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af årsrapporten og for, at årsrapporten er retvisende i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger). Dette ansvar omfatter udformning, implementering og opretholdelse af interne kontroller, som er relevante for at
udarbejde og præsentere en retvisende årsrapport uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, valg og anven-
delse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis samt udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Vort ansvar er at afgive en konklusion om årsrapporten på grundlag af vor revision. Vi har udført vor revision i overensstemmelse med de danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at vi overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad
af sikkerhed for, at årsrapporten ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger, som er anført i årsrapporten. De valgte handlinger afhæn-
ger af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller
fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, som er relevante for selskabets udarbejdelse og præsentation af en retvisende års-
rapport, men ikke med det formål at afgive en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingta-
gen til, om den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, og om rimeligheden af de regnskabsmæssige skøn, som er udøvet af
ledelsen, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsrapporten.
Det er vor opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion.
Forbehold
Årsrapporten er aflagt under forudsætning af fortsat drift. Som det fremgår af ledelsesberetningen, afsnit … , er det en forudsætning for selska-
bets fortsætte drift, at der tilføres ny aktiekapital, samt at selskabets nuværende kreditfaciliteter udvides og opretholdes i takt med finansierings-
behovet. Selskabets ledelse har ført en række forhandlinger med forskellige långivere og investorer. Disse forhandlinger er endt uden resultat. Vi
tager derfor forbehold for, at årsrapporten er aflagt under forudsætning af fortsat drift. Årsrapporten burde have været aflagt efter realisations-
princippet, hvilket efter vort skøn ville have reduceret resultat og egenkapital væsentligt.
Det er vor opfattelse, at årsrapporten som følge at det i forbeholdet anførte ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finan-
sielle stilling pr. … samt af resultatet af selskabets aktiver og pengestrømme for regnskabsåret … i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og
de danske regnskabsvejledninger).
Det er derfor vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.
Revisors adresse og dato for revisionspåtegningen
Revisionsvirksomhed (statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed)
Revisors underskrift og titel (statsautoriseret eller registreret revisor)
foreløbig sammenfatning af overbevisningskriteriet for og Selskabsstyrelsen, 1996) samt ISA 570 (redrafted), at der gælder et
revisors rapportering om going concern i revisionspåteg- overbevisningskriterium for revisors rapportering om going concern i
ningen revisionspåtegningen. Der fremgår imidlertid intet af disse standarder,
Det fremgår således blot af RS 570 (ajourført 2006), UR 2007-3, er- denne udtalelse, denne bestemmelse og denne vejledning, som indi-
klæringsbekendtgørelsens §6, stk. 2, nr. 4 (tidligere §6, stk. 1, nr. 5, kerer noget om indholdet af overbevisningskriteriet for revisors rap-
endnu tidligere §5, stk. 1, nr. 5), og erklæringsvejledningen (Erhvervs- portering om going concern i revisionspåtegningen.
16 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

6. Going concern
Begrebet høj grad af sikkerhed og lex specialis princippet – og at ledelsesberetningen derfor skal beskrive denne usikkerhed, så
fortsat vidt muligt med angivelse af beløb.
Lex specialis princippet indebærer som nævnt, at speciel regel som
udgangspunkt går forud for en generel regel. Dette indebærer, at det
udgangspunkt, at overbevisningskriteriet for revisors rapportering om Rv 12 (1998, ændret 2002)
going concern i revisionspåtegningen knytter sig til begrebet høj grad Det fremgår af RV 12 (1998, ændret 2002), at ’… der [skal] gives
af sikkerhed, og at dette overbevisningskriterium derfor er et kvalifi- oplysning herom i årsberetningen’, såfremt ’… der er væsentlig usik-
ceret sikkerhedskriterium, netop kun er et udgangspunkt, det vil sige kerhed ved opgørelsen af årsregnskabet …’, og at ’[o]plysningerne …
en generel regel, og at der kan være en eller flere specielle regler, som om muligt [skal gives] med beløbsangivelse’, jf. afsnit 50.14
går forud for denne generelle regel. Såfremt der er forhold, som indikerer, at der er going concern-
Der er imidlertid ingen specielle regler, som går forud for den ge- problemer, kan det tænkes, at der er væsentlig usikkerhed ved opgø-
nerelle regel. Dette indebærer, at det udgangspunkt, at overbevis- relsen af årsregnskabet, og at der derfor skal gives oplysning herom
ningskriteriet for revisors rapportering om going concern i revisions- i årsberetningen – eller rettere ledelsesberetningen, om muligt med
påtegningen knytter sig til begrebet høj grad af sikkerhed, og at dette beløbsangivelse.
overbevisningskriterium derfor er et kvalificeret sikkerhedskriterium, Det fremgår også af denne vejledning, at ’… der [skal] redegøres
kan opretholdes. Revisor skal således ikke afgive en modificeret revi- herfor i årsberetningen’, såfremt ’… der [er] væsentlig usikkerhed
sionspåtegning i form af en revisionspåtegning med en afkræftende knyttet til begivenheder eller omstændigheder, som kan medføre
konklusion, såfremt årsrapporten er udarbejdet på going concern- tvivl om virksomhedens muligheder for at fortsætte som [en] going
basis, og såfremt revisor vurderer, at virksomheden med høj grad af concern …’, og at ’[d]er … endvidere [skal] redegøres for de for-
sikkerhed kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont. Revisor anstaltninger, der er eller planlægges foretaget …’, ligesom ’… der
skal derimod afgive en modificeret revisionspåtegning i form af en skal oplyses om eventuelle forudsætninger, der skal opfyldes, for at
revisionspåtegning med en afkræftende konklusion, såfremt årsrappor- virksomheden kan fortsætte driften’, jf. afsnit 57. Det fremgår også
ten er udarbejdet på going concern-basis, og såfremt revisor vurderer, af vejledningen, at ’[d]er … i … [sådanne] tilfælde [bør] gives en
at virksomheden ikke med høj grad af sikkerhed kan fortsætte inden samlet vurdering af usikkerheder og risici i relation til virksomhedens
for den relevante tidshorisont. mulighed for at fortsætte driften’, og at ’… valget af anvendt regn-
skabspraksis set i relation til … [going concern-forhold begrundes i
tilknytning hertil]’, jf. afsnit 58.
Eksempel 1 Såfremt der er væsentlig usikkerhed knyttet til begivenheder eller
I boks 1 er der vist et eksempel på en modificeret revisionspåtegning omstændigheder, som kan medføre tvivl om virksomhedens mulig-
i form af en revisionspåtegning med en afkræftende konklusion efter heder for at fortsætte som en going concern, det vil sige, såfremt der
RS 570 (ajourført 2006) (samt RS 700, ajourført 2006, og RS 701, er forhold, som indikerer, at der er going concern-problemer, skal der
2006), hvor årsrapporten er udarbejdet på going concern-basis, men således redegøres herfor i årsberetningen – eller rettere ledelsesberet-
hvor revisor vurderer, at der er going concern-problemer, og at going ningen. Denne redegørelse skal for det første omfatte selve de begi-
concern-forudsætningen ikke er til stede.12 13 venheder eller omstændigheder, som kan medføre tvivl om virksom-
hedens muligheder for at fortsætte som en going concern, det vil sige
selve de forhold, som indikerer, at der er going concern-problemer.
3. Begrebet going concern-problemer For det andet skal redegørelsen omfatte eventuelle foranstaltninger,
som er eller planlægges foretaget. For det tredje skal redegørelsen
Ledelsesberetningens beskrivelse af eventuel usikkerhed omfatte eventuelle forudsætninger, som skal opfyldes, for at virksom-
ved indregning eller måling, så vidt muligt med angi- heden kan fortsætte driften.
velse af beløb
åRl §99, stk. 1, nr. 2 (tidligere §77, nr. 2) Rv’en for mindre virksomheder (ajourført 2007)
Det fremgår ÅRL §99, stk. 1, nr. 2 (tidligere §77, nr. 2), at ledelsesbe- Det fremgår af RV’en for mindre virksomheder (ajourført 2007), at ’[o]
retningen skal beskrive eventuel usikkerhed ved indregning eller må- verordnede oplysninger om eventuelle usikkerheder ved indregning
ling, så vidt muligt med angivelse af beløb. og måling … oftest [har] betydning for hele årsrapporten og … derfor
Såfremt der er forhold, som indikerer, at der er going concern-proble- [skal] præsenteres i ledelsesberetningen og ikke i noterne til årsregn-
mer, kan det tænkes, at der er usikkerhed ved indregning eller måling, skabet’, jf. afsnit 6.3.1.15
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 17

7. Såfremt der er forhold, som indikerer, at der er going concern- afsnit 53. Det fremgår også af denne vejledning, at ’[v]æsentlig usikker-
problemer, kan det tænkes, at der er usikkerheder ved indregning hed dækker mere end almindelige vanskeligheder ved værdiansættelse
og måling, og at overordnede oplysninger herom derfor skal præ- af aktiver og opgørelse af forpligtelser’, at ’[v]æsentlig usikkerhed … [for
senteres i ledelsesberetningen, så vidt muligt med beløbsmæssig eksempel kan] vedrøre væsentlige garantikrav, retssager, tabsreservatio-
angivelse. ner samt opgørelse af igangværende arbejder i forbindelse med større
Det fremgår også af denne vejledning, at ’… der [skal] redegøres og længerevarende projekter, væsentlige tilgodehavender hos dubiøse
herfor i ledelsesberetningen, herunder planlagte foranstaltninger og debitorer samt væsentlige investeringer i fast ejendom’, og at ’[v]æsent-
særlige forudsætninger herfor …’, såfremt ’… der er usikkerhed om lig usikkerhed … ligeledes [kan] skyldes manglende mulighed for at ind-
virksomhedens fortsatte drift …’, jf. afsnit 6.3.3. hente nødvendige oplysninger, tab af regnskabsmæssige registreringer
Såfremt der er usikkerhed om virksomhedens fortsatte drift, det vil eller usikkerhed om et fremtidigt forløb’, jf. afsnit 54.
sige, såfremt der er forhold, som indikerer, at der er going concern-
problemer, skal der således redegøres herfor i ledelsesberetningen.
Denne redegørelse skal for det første omfatte selve usikkerheden om Rv’en for mindre virksomheder (ajourført 2007)
virksomhedens fortsatte drift, det vil sige selve de forhold, som indike- Det fremgår af RV’en for mindre virksomheder (ajourført 2007), at ’[v]
rer, at der er going concern-problemer. For det andet skal redegørel- æsentlig usikkerhed forekommer …’, såfremt ’… det er sandsynligt, at
sen omfatte eventuelle planlagte foranstaltninger. For det tredje skal udfaldet af begivenheder eller omstændigheder, som virksomheden
redegørelsen omfatte eventuelle særlige forudsætninger herfor, det vil er involveret i, kan afvige væsentligt fra det skønnede …’, og såfremt
sige eventuelle særlige forudsætninger, som skal opfyldes, for at virk- ’… denne afvigelse kan have væsentlig betydning for virksomhedens
somheden kan fortsætte driften. aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultat’, jf. afsnit 6.3.2. Det
fremgår også af denne vejledning, at ’[d]er skal være tale om mere
end almindelige vanskeligheder ved måling af aktiver og forpligtelser’,
Begrebet going concern-problemer at ’[v]æsentlig usikkerhed … eksempelvis [kan] forekomme ved måling
De begreber, som anvendes i RV 12 (1998, ændret 2002) og RV’en for af garantikrav, retssager, tabsreservationer samt opgørelse af igangvæ-
mindre virksomheder (ajourført 2007), det vil sige væsentlig usikkerhed rende arbejder i forbindelse med større og længerevarende projekter
knyttet til begivenheder eller omstændigheder, som kan medføre tvivl samt ved tabsreservationer for væsentlige dubiøse debitorer’, og at
om virksomhedens muligheder for at fortsatte som en going concern, ’[v]æsentlig usikkerhed … endvidere [kan] skyldes manglende mulig-
og usikkerhed om virksomhedens fortsatte drift, går igen flere forskellige hed for at indhente nødvendige oplysninger, tab af regnskabsmæssige
steder i reguleringen. Der anvendes forskellige formuleringer, men sub- registreringer eller usikkerhed om fremtidige forløb’, jf. afsnit 6.3.3.
stansen er den samme, nemlig at der er væsentlig usikkerhed forbundet
med going concern-forudsætningens tilstedeværelse. I denne artikel-
serie anvendes betegnelsen going concern-problemer om sådan usik- RS 570 (ajourført 2006) og ISA 570 (redrafted)
kerhed. Såfremt der er forhold, som indikerer, at der er going concern-
problemer, er det således ensbetydende med, at der er væsentlig usik- RS 570 (ajourført 2006)
kerhed forbundet med going concern-forudsætningens tilstedeværelse. Det fremgår af RS 570 (ajourført 2006), at ’[d]er er betydelig usik-
kerhed …’, såfremt ’… den potentielle effekt af usikkerheden er af en
størrelsesorden, der efter revisors vurdering nødvendiggør klar oplys-
Analyse af begrebet going concern-problemer ning om arten og følgerne af usikkerheden for, at regnskabsaflæggel-
sen ikke bliver misvisende’, jf. afsnit 31.
Rv 12 (1998, ændret 2002) og Rv’en for mindre virksomhe- Det fremgår også af denne standard, at ’[u]dtrykket … betydelig usik-
der (ajourført 2007) – fortsat kerhed … anvendes … [om] den usikkerhed, der vedrører begivenhe-
der eller forhold, som kan rejse væsentlig tvivl om virksomhedens evne
Rv 12 (1998, ændret 2002) til at fortsætte driften, og som skal oplyses i regnskabet’, jf. note 3.16
Det fremgår af RV 12 (1998, ændret 2002), at ’[v]æsentlig usikkerhed Det ses, at standarden – i modsætning til RV 12 (1998, ændret
ved opgørelsen af årsregnskabet forekommer …’, såfremt ’… det er 2002) og RV’en for mindre virksomheder (ajourført 2007) – ikke an-
sandsynligt, at udfaldet af begivenheder eller omstændigheder, som vender begrebet væsentlig usikkerhed men begrebet betydelig usik-
virksomheden er involveret i, kan afvige væsentligt fra det skønnede kerhed. Det må antages, at disse to begreber er synonyme.
…’, og såfremt ’… denne afvigelse kan have væsentlig betydning for
virksomhedens resultat og økonomiske stilling’ (kursivering udeladt), jf.
18 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

8. Going concern
ISA 570 (redrafted) Det fremgår også af denne standard, at ’[t]he phrase … material
Det fremgår af ISA 570 (redrafted), at ’… the auditor …’ – ’[b]ased on uncertainty … is used … [about] the uncertainties related to events or
the audit evidence obtained …’ – ’… shall conclude whether …’ – ’… in conditions which may cast significant doubt on the entity’s ability to
the auditor’s judgment …’ – ’… a material uncertainty exists related to continue as a going concern that should be disclosed in the financial
events or conditions that … individually or collectively … may cast sig- statements’, og at ’… the phrase … significant uncertainty …’ – ’[i]n
nificant doubt on the entity’s ability to continue as a going concern’, og some other financial reporting frameworks …’ – ’… is used in similar
at ’[a] material uncertainty exists …’, såfremt ’… the magnitude of its circumstances’, jf. afsnit A 19.17
potential impact and likelihood of occurrence is such that … appropria- Det ses, at standarden – ligesom RV 12 (1998, ændret 2002) og
te disclosure of the nature and implications of the uncertainty …’ – ’… RV’en for mindre virksomheder (ajourført 2007) men i modsætning
in the auditor’s judgment …’ – ’… is necessary for: … [1] [i]n the case til RS 570 (ajourført 2006) – ikke anvender begrebet betydelig usik-
of a fair presentation financial reporting framework, the fair presentation kerhed (significant uncertainty) men begrebet væsentlig usikkerhed
of the financial statements … or … [2] [i]n the case of a compliance fra- (material uncertainty). Det må som nævnt antages, at disse to begre-
mework, the financial statements not to be misleading’, jf. afsnit 17. ber er synonyme.
Professionel focus på IT til revisorer...
IT Revisor
IT Revisor er det mest udbredte branchesystem til revisorer i Danmark.
Det er der gode grunde til:
Ægte brancheløsning
Total løsning
Focus på revisorer i mere end 35 år
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 19

9. BOkS 2: EkSEmpEl på En mOdIfIcEREt REvISIOnSpåtEGnInG I fORm Af En REvISIOnSpåtEGnInG mEd En kOnklUSIOn mEd fOR-
BEhOld – åRSRAppORtEn ER UdARBEjdEt på GOInG cOncERn-BASIS, OG REvISOR vURdERER, dElS At dER ER GOInG cOncERn-pRO-
BlEmER, mEn At GOInG cOncERn-fORUdSætnInGEn ER tIl StEdE, dElS At OplySnInGERnE Om GOInG cOncERn-pROBlEmERnE I
åRSRAppORtEn IkkE ER tIlStRækkElIGE, IdEt OplySnInGERnE Om GOInG cOncERn-pROBlEmERnE I lEdElSESBEREtnInGEn IkkE ER
tIlStRækkElIGE
Den uafhængige revisors påtegning
Til aktionærerne i …
Vi har revideret årsrapporten for … for regnskabsåret … omfattende ledelsespåtegning, ledelsesberetning, redegørelse for anvendt regnskabs-
praksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter. Årsrapporten aflægges efter årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger).
Ledelsens ansvar for årsrapporten
Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af årsrapporten og for, at årsrapporten er retvisende i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger). Dette ansvar omfatter udformning, implementering og opretholdelse af interne kontroller, som er relevante for at
udarbejde og præsentere en retvisende årsrapport uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, valg og anven-
delse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis samt udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Vort ansvar er at afgive en konklusion om årsrapporten på grundlag af vor revision. Vi har udført vor revision i overensstemmelse med de danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at vi overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad
af sikkerhed for, at årsrapporten ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger, som er anført i årsrapporten. De valgte handlinger afhæn-
ger af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller
fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, som er relevante for selskabets udarbejdelse og præsentation af en retvisende års-
rapport, men ikke med det formål at afgive en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingta-
gen til, om den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, og om rimeligheden af de regnskabsmæssige skøn, som er udøvet af
ledelsen, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsrapporten.
Det er vor opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion.
Forbehold
Selskabet har endnu ikke opnået tilsagn om de begærede lån til finansiering af driften og de nødvendige investeringer i de førstkommende år.
Usikkerheden om udfaldet af behandlingen af låneansøgningerne medfører betydelig usikkerhed om selskabets evne til at fortsætte driften. Efter
vor opfattelse er ledelsens redegørelse for de anførte betydelige usikkerheder i ledelsesberetningen ikke fyldestgørende, hvilket er i strid med års-
regnskabsloven (og de danske regnskabsvejledningers) bestemmelser, og vi tager derfor forbehold for manglerne i ledelsens redegørelse.
Konklusion
Det er vor opfattelse, at årsrapporten bortset fra virkningerne af det i forbeholdet anførte giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver
og finansielle stilling pr. … samt af resultatet af selskabets aktiver og pengestrømme for regnskabsåret … i overensstemmelse med årsregnskabslo-
ven (og de danske regnskabsvejledninger).
Revisors adresse og dato for revisionspåtegningen
Revisionsvirksomhed (statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed)
Revisors underskrift og titel (statsautoriseret eller registreret revisor)
Eksempel 2
I boks 2 er der vist et eksempel på en modificeret revisionspåtegning i going concern-forudsætningen er til stede, dels at oplysningerne om
form af en revisionspåtegning med en konklusion med forbehold efter going concern-problemerne i årsrapporten ikke er tilstrækkelige, idet
RS 570 (ajourført 2006) (samt RS 700, ajourført 2006, og RS 701, oplysningerne om going concern-problemerne i ledelsesberetningen
2006), hvor årsrapporten er udarbejdet på going concern-basis, og ikke er tilstrækkelige.18
hvor revisor vurderer, dels at der er going concern-problemer, men at
20 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

10. Going concern
BOkS 3: EkSEmpEl på En mOdIfIcEREt REvISIOnSpåtEGnInG I fORm Af En REvISIOnSpåtEGnInG mEd En AfkRæftEndE kOnklUSI-
On – åRSRAppORtEn ER UdARBEjdEt på GOInG cOncERn-BASIS, OG hvOR REvISOR vURdERER, dElS At dER ER GOInG cOncERn-pRO-
BlEmER, mEn At GOInG cOncERn-fORUdSætnInGEn ER tIl StEdE, dElS At OplySnInGERnE Om GOInG cOncERn-pROBlEmERnE I
åRSRAppORtEn IkkE ER tIlStRækkElIGE, IdEt GOInG cOncERn-pROBlEmERnE SlEt IkkE ER OmtAlt I lEdElSESBEREtnInGEn
Den uafhængige revisors påtegning
Til aktionærerne i …
Vi har revideret årsrapporten for … for regnskabsåret … omfattende ledelsespåtegning, ledelsesberetning, redegørelse for anvendt regnskabs-
praksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter. Årsrapporten aflægges efter årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger).
Ledelsens ansvar for årsrapporten
Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af årsrapporten og for, at årsrapporten er retvisende i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger). Dette ansvar omfatter udformning, implementering og opretholdelse af interne kontroller, som er relevante for at
udarbejde og præsentere en retvisende årsrapport uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, valg og anven-
delse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis samt udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Vort ansvar er at afgive en konklusion om årsrapporten på grundlag af vor revision. Vi har udført vor revision i overensstemmelse med de danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at vi overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad
af sikkerhed for, at årsrapporten ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger, som er anført i årsrapporten. De valgte handlinger afhæn-
ger af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller
fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, som er relevante for selskabets udarbejdelse og præsentation af en retvisende års-
rapport, men ikke med det formål at afgive en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingta-
gen til, om den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, og om rimeligheden af de regnskabsmæssige skøn, som er udøvet af
ledelsen, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsrapporten.
Det er vor opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion.
Forbehold
Selskabet har været ude af stand til at indfri væsentlige, forfaldne lån, og forhandlinger om opnåelse af anden finansiering er endt uden resultat.
Ledelsen overvejer for tiden forskellige planer med henblik på at sikre virksomhedens fortsatte drift, men indtil nu er der ikke fremlagt konkrete
handlingsplaner med budgetter mv. Forholdene indebærer, at der er betydelig usikkerhed om virksomhedens evne til at fortsætte driften. Ledel-
sen har undladt at redegøre for de anførte betydelige usikkerheder i ledelsesberetningen, hvilket er i strid med årsregnskabsloven (og de danske
regnskabsvejledningers) bestemmelser, og vi tager derfor forbehold for den manglende redegørelse.
Konklusion
Det er vor opfattelse, at årsrapporten som følge at det i forbeholdet anførte ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finan-
sielle stilling pr. … samt af resultatet af selskabets aktiver og pengestrømme for regnskabsåret … i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og
de danske regnskabsvejledninger).
Det er derfor vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.
Revisors adresse og dato for revisionspåtegningen
Revisionsvirksomhed (statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed)
Revisors underskrift og titel (statsautoriseret eller registreret revisor)
Eksempel 3
I boks 3 er der vist et eksempel på en modificeret revisionspåtegning i concern-forudsætningen er til stede, dels at oplysningerne om going
form af en revisionspåtegning med en afkræftende konklusion efter RS concern-problemerne i årsrapporten ikke er tilstrækkelige, idet going
570 (ajourført 2006) (samt RS 700, ajourført 2006, og RS 701, 2006), concern-problemerne slet ikke er omtalt i ledelsesberetningen.19
hvor årsrapporten er udarbejdet på going concern-basis, og hvor re-
visor vurderer, dels at der er going concern-problemer, men at going
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 21

11. BOkS 4: EkSEmpEl på En mOdIfIcEREt REvISIOnSpåtEGnInG I fORm Af En REvISIOnSpåtEGnInG mEd En kOnklUSIOn UdEn fOR-
BEhOld mEn mEd En SUpplEREndE OplySnInG – åRSRAppORtEn ER UdARBEjdEt på GOInG cOncERn-BASIS, OG REvISOR vURdERER,
dElS At dER ER GOInG cOncERn-pROBlEmER, mEn At GOInG cOncERn-fORUdSætnInGEn ER tIl StEdE, dElS At OplySnInGERnE
Om GOInG cOncERn-pROBlEmERnE I åRSRAppORtEn ER tIlStRækkElIGE
Den uafhængige revisors påtegning
Til aktionærerne i …
Vi har revideret årsrapporten for … for regnskabsåret … omfattende ledelsespåtegning, ledelsesberetning, redegørelse for anvendt regnskabs-
praksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter. Årsrapporten aflægges efter årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger).
Ledelsens ansvar for årsrapporten
Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af årsrapporten og for, at årsrapporten er retvisende i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger). Dette ansvar omfatter udformning, implementering og opretholdelse af interne kontroller, som er relevante for at
udarbejde og præsentere en retvisende årsrapport uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, valg og anven-
delse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis samt udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Vort ansvar er at afgive en konklusion om årsrapporten på grundlag af vor revision. Vi har udført vor revision i overensstemmelse med de danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at vi overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad
af sikkerhed for, at årsrapporten ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger, som er anført i årsrapporten. De valgte handlinger afhæn-
ger af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller
fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, som er relevante for selskabets udarbejdelse og præsentation af en retvisende års-
rapport, men ikke med det formål at afgive en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingta-
gen til, om den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, og om rimeligheden af de regnskabsmæssige skøn, som er udøvet af
ledelsen, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsrapporten.
Det er vor opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion.
Revisionen har ikke givet anledning til forbehold.
Konklusion
Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. … samt af resultatet af sel-
skabets aktiver og pengestrømme for regnskabsåret … i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de danske regnskabsvejledninger).
Supplerende oplysninger
Uden at det har påvirket vor konklusion, gør vi opmærksom på, at der er betydelig usikkerhed om selskabets evne til at fortsætte driften. Vi hen-
viser til ledelsesberetningen, afsnit … , hvori ledelsen redegør for betydelig usikkerhed om selskabets evne til at fortsætte driften, fordi det endnu
er usikkert, om der opnås tilsagn om de begærede lån til finansiering af driften og de nødvendige investeringer i de førstkommende år. Ledelsen
bedømmer, at låneansøgningerne vil blive imødekommet, og aflægger i overensstemmelse hermed årsrapporten under forudsætning af virksom-
hedens fortsatte drift.
Revisors adresse og dato for revisionspåtegningen
Revisionsvirksomhed (statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed)
Revisors underskrift og titel (statsautoriseret eller registreret revisor)
Eksempel 4
I boks 4 er der vist et eksempel på en modificeret revisionspåtegning der er going concern-problemer, men at going concern-forudsætnin-
i form af en revisionspåtegning med en konklusion uden forbehold gen er til stede, dels at oplysningerne om going concern-problemerne
men med en supplerende oplysning efter RS 570 (ajourført 2006) i årsrapporten er tilstrækkelige.20
(samt RS 700, ajourført 2006, og RS 701, 2006), hvor årsrapporten er
udarbejdet på going concern-basis, og hvor revisor vurderer, dels at
22 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

12. Going concern
BOkS 5: EkSEmpEl på En mOdIfIcEREt REvISIOnSpåtEGnInG I fORm Af En REvISIOnSpåtEGnInG mEd BådE En AfkRæftEndE OG
En SUpplEREndE OplySnInG – lEdElSEnS fORSlAG tIl UdByttE IkkE ER fORSvARlIGt UndER hEnSyn tIl SElSkABEtS økOnOmISkE
StIllInG
Den uafhængige revisors påtegning
Til aktionærerne i …
Vi har revideret årsrapporten for … for regnskabsåret … omfattende ledelsespåtegning, ledelsesberetning, redegørelse for anvendt regnskabsprak-
sis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter. Årsrapporten aflægges efter årsregnskabsloven (og de dan-
ske regnskabsvejledninger).
Ledelsens ansvar for årsrapporten
Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af årsrapporten og for, at årsrapporten er retvisende i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og de
danske regnskabsvejledninger). Dette ansvar omfatter udformning, implementering og opretholdelse af interne kontroller, som er relevante for at
udarbejde og præsentere en retvisende årsrapport uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, valg og anven-
delse af en hensigtsmæssig regnskabspraksis samt udøvelse af regnskabsmæssige skøn, som er rimelige efter omstændighederne.
Revisors ansvar og den udførte revision
Vort ansvar er at afgive en konklusion om årsrapporten på grundlag af vor revision. Vi har udført vor revision i overensstemmelse med de danske
revisionsstandarder. Disse standarder kræver, at vi overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen med henblik på at opnå høj grad
af sikkerhed for, at årsrapporten ikke indeholder væsentlig fejlinformation.
En revision omfatter handlinger for at opnå revisionsbevis for de beløb og oplysninger, som er anført i årsrapporten. De valgte handlinger afhæn-
ger af revisors vurdering, herunder vurderingen af risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl.
Ved risikovurderingen overvejer revisor interne kontroller, som er relevante for selskabets udarbejdelse og præsentation af en retvisende årsrapport,
men ikke med det formål at afgive en konklusion om effektiviteten af selskabets interne kontrol. En revision omfatter endvidere stillingtagen til, om
den regnskabspraksis, som er anvendt af ledelsen, er passende, og om rimeligheden af de regnskabsmæssige skøn, som er udøvet af ledelsen, samt
en vurdering af den samlede præsentation af årsrapporten.
Det er vor opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion.
Forbehold
Årsrapporten er aflagt under forudsætning af fortsat drift. Det er vor opfattelse, at bestyrelsens forslag til udbytte ikke er forsvarligt under hensyn
til selskabets økonomiske stilling. Beslutter generalforsamlingen således at vedtage den foreslåede udlodning af udbytte, kan forudsætningen om
fortsat drift efter vor opfattelse ikke opretholdes.
Konklusion
Det er vor opfattelse, at årsrapporten som følge at det i forbeholdet anførte ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finan-
sielle stilling pr. … samt af resultatet af selskabets aktiver og pengestrømme for regnskabsåret … i overensstemmelse med årsregnskabsloven (og
de danske regnskabsvejledninger).
Det er derfor vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.
Supplerende oplysninger
Den foreslåede udlodning af udbytte er efter vor opfattelse i strid med aktieselskabsloven, og bestyrelsen kan ifalde ansvar herfor.
Revisors adresse og dato for revisionspåtegningen
Revisionsvirksomhed (statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed)
Revisors underskrift og titel (statsautoriseret eller registreret revisor)
Eksempel 5
I boks 5 er der vist et eksempel på en modificeret revisionspåtegning i
form af en revisionspåtegning med både en afkræftende konklusion og
en supplerende oplysning efter RS 570 (ajourført 2006) (samt RS 700,
ajourført 2006, og RS 701, 2006), hvor ledelsens forslag til udbytte ikke
er forsvarligt under hensyn til selskabets økonomiske stilling.21
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 23

13. 3.3. neutralitets- eller forsigtighedsprincippet for revi- Litteratur
sors rapportering om going concern i revisionspåteg- Erhvervs- og Selskabsstyrelsen (1996): Vejledning om bekendtgørelsen om
ningen statsautoriserede og registrerede revisorers erklæringer mv. (erklærings-
bekendtgørelsen), København: Erhvervs- og Selskabsstyrelsen
Det tredje væsentlige element i revisors rapportering om going con- Seehausen, Jesper (2008): Going concern – en grundlæggende forudsæt-
cern i revisionspåtegningen, det vil sige neutralitets- eller forsigtig- ning i regnskabs- og revisionsmæssigt perspektiv, ph.d.-afhandling,
hedsprincippet for revisors rapportering om going concern i revisions- Aalborg Universitet
påtegningen, omtales af pladsmæssige hensyn ikke nærmere.
3.4. formuleringen af revisionspåtegningen i relation til
going concern Noter
1 Artiklen er baseret på kapitel 6 i forfatterens ph.d.-afhandling (Seehau-
Det fjerde væsentlige element i revisors rapportering om going con-
sen, 2008).
cern i revisionspåtegningen, det vil sige formuleringen af revisionspå-
tegningen i relation til going concern, omtales heller ikke nærmere. 2 Kapitel 6 i forfatterens ph.d.-afhandling (Seehausen, 2008) omhandler
ikke blot revisors rapportering om going concern i revisionspåtegningen
men også revisors rapportering om going concern i revisionsprotokollen
Forkortelser og revisors andre former for interne rapportering om going concern.
A application and other explanatory material 3 Der henvises i stedet til kapitel 6 i forfatterens ph.d.-afhandling
(anvendelses- og andet forklarende materiale) (Seehausen, 2008).
AICPA American Institute of CPAs (USA) 4 Jf. ovenstående note.
ASB Auditing Standards Board (AICPA) 5 Det forhold, at revisor vurderer, at virksomheden med høj grad af
AU Auditing (SAS) sikkerhed kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont, er ensbe-
CPA certified public accountant (autoriseret revisor) tydende med, at revisor med høj grad af sikkerhed vurderer, at virksom-
(USA) heden kan fortsætte inden for denne tidshorisont.
Erklæringsbekendtgørelsen Erhvervs- og Selskabsstyrelsens bekendtgørelse 6 Det forhold, at revisor vurderer, at virksomheden ikke med høj grad af
nr. 668 af 26. juni 2008 om godkendte reviso- sikkerhed kan fortsætte inden for den relevante tidshorisont, er ensbety-
rers erklæringer (erklæringsbekendtgørelsen) dende med, at revisor ikke med høj grad af sikkerhed vurderer, at virk-
IAASB International Auditing and Assurance Stan- somheden kan fortsætte inden for denne tidshorisont. Dette forhold er
dards Board (IFAC) derimod ikke ensbetydende med, at revisor vurderer, at virksomheden
IAS International Accounting Standard (IASB) med høj grad af sikkerhed ikke kan fortsætte inden for den relevante
IASB International Accounting Standards Board tidshorisont.
IFAC International Federation of Accountants 7 Lex specialis princippet kan sammenholdes med lex posterior og lex
ISA International Standard on Auditing (IAASB) superior principperne. Lex posterior princippet indebærer, at en senere
RS revisionsstandard (Revisionsteknisk Udvalg) regel som udgangspunkt går forud for en tidligere regel. Lex superior
RV regnskabsvejledning (Regnskabsteknisk Ud- princippet indebærer derimod, at en overordnet regel som udgangs-
valg) punkt går forud for en underordnet regel.
SAS Statement on Auditing Standards (ASB) 8 RS 570: Going concern (ajourført 2006). Denne standard erstatter RS
UR revisionsudtalelse (Revisionsteknisk Udvalg) 570: Going concern (2004).
ÅRL årsregnskabsloven, bekendtgørelse nr. 647 af 9 UR 2007-3: Modifikation af den uafhængige revisors påtegning (forbe-
15. juni 2006 af årsregnskabsloven med senere hold og supplerende oplysninger). Denne udtalelse erstatter UR 2004-1:
ændringer Modificerede revisionspåtegninger (forbehold og supplerende oplysnin-
Årsregnskabsloven se ’ÅRL’ ger).
10 ISA 570: Going concern (redrafted). Denne standard erstatter ISA 570:
Going concern.
11 I standarden henvises der i den forbindelse til standardens afsnit 21.
12 RS 700: Den uafhængige revisors påtegning på et fuldstændigt regn-
24 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern R&R nr. 8 · 2009

14. Going concern
skab med generelt formål (ajourført 2006). Denne standard erstatter og indhold (1988) og (2) RV 2: Oplysning om anvendt regnskabsprak-
– sammen med RS 701 (2006) – RS 700: Revisionspåtegninger på regn- sis (1988).
skaber (2002, ændret 2005). 17 Det fremgår egentlig af standarden, at ’[t]he phrase … material uncer-
13 RS 701: Modifikationer af den uafhængige revisors påtegning (2006). tainty … is used in IAS 1 [revised 2007] in discussing the uncertainties
Denne standard erstatter – sammen med RS 700 (ajourført 2006) – RS related to events or conditions which may cast significant doubt on the
700: Revisionspåtegninger på regnskaber (2002, ændret 2005). entity’s ability to continue as a going concern that should be disclosed
14 RV 12: Ledelsens årsberetning (1998, ændret 2002). in the financial statements’, og at ’… the phrase … significant uncer-
15 RV’en for mindre virksomheder (ajourført 2007) erstatter RV’en for min- tainty …’ – ’[i]n some other financial reporting frameworks …’ – ’… is
dre virksomheder (2003, ændret 2004). used in similar circumstances’, jf. igen afsnit A 19. Der henvises her til
16 Det fremgår egentlig af standarden, at ’[u]dtrykket … betydelig usikker- IAS 1: Presentation of financial statements (revised 2007). Denne stan-
hed … anvendes i … [RV 1 (ajourført 2002, ændret 2004)] i behand- dard erstatter IAS 1: Presentation of financial statements (revised 2003).
lingen af den usikkerhed, der vedrører begivenheder eller forhold, som 18 Dette eksempel er baseret på eksemplerne i RS 570 (ajourført 2006),
kan rejse væsentlig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften, afsnit 34, og UR 2007-3, afsnit II.1.
og som skal oplyses i regnskabet’, og at ’[u]dtrykket … betydelig usik- 19 Dette eksempel er baseret på eksemplerne i RS 570 (ajourført 2006),
kerhed … bruges i lignende tilfælde i andre regnskabsmæssige begrebs- afsnit 34, og UR 2007-3, afsnit II.2.
rammer og andre steder i … [RS’erne]’, jf. igen note 3. Der henvises her 20 Dette eksempel er baseret på eksemplerne i RS 570 (ajourført 2006),
til RV 1: Årsrapporten, dens formål og indhold (ajourført 2002, ændret afsnit 33, og UR 2007-3, afsnit III.
2004). Denne vejledning erstatter (1) RV 1: Årsregnskabet, dets formål 21 Dette eksempel er baseret på eksemplet i UR 2007-3, afsnit II.2.
R&R nr. 8 · 2009 Going concern (3) – revisors ansvar i relation til going concern 25