Kế toán môi trường

Environmental Management Accounting GVHD: TS. Đoàn Ngọc Phi Anh
LỜI MỞ ĐẦU
Việc bảo vệ môi trường chính là một công việc cần phải làm ngay và thể hiện là
một nhiệm vụ cấp bách của từng đất nước, của từng doanh nghiệp và của từng cá nhân
trong xã hội. Qua đó tất cả quốc gia trên phạm vi toàn cầu hiện nay đều chú ý đến ảnh
hưởng, tác động của môi trường đến quá trình hoạt động sản xuất, kinh doanh trong xã
hội và Việt Nam cũng không thể đi khác xu hướng chung đó. Chính vì lẽ đó, các doanh
nghiệp cũng cần xem xét và giải quyết vừa mục tiêu lợi nhuận kinh tế và vừa song hành
với mục tiêu tác động của môi trường. Từ đó, các đơn vị tổ chức kinh doanh cần có những
giải pháp trong quá trình kinh doanh để có thể xác định rõ những yếu tố thu nhập, chi phí
phát sinh do trách nhiệm của doanh nghiệp đối với môi trường, đồng thời cũng cần ghi
nhận những nhân tố này vào thông tin trên sổ sách kế toán. Kế toán môi trường ra đời sẽ
bổ sung các tài khoản theo dõi chi phí môi trường và thu nhập từ hoạt động đó nếu có;
đồng thời bổ sung một số chỉ tiêu về chi phí môi trường, doanh thu môi trường trên Báo
cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh và Thuyết minh báo cáo tài chính.
Bổ sung Kế toán môi trường trong Hệ thống kế toán doanh nghiệp là vấn đề mang
tính thời sự và là lĩnh vực nghiên cứu cấp bách không chỉ của từng quốc gia mà là của
toàn thế giới.
CH.K27.KTO.DN Trang 1

PH N 1: C S LÝ LU N V K TOÁN QU N TR MÔI TR NGẦ Ơ Ở Ậ Ề Ế Ả Ị ƯỜ
1.1. Gi i thi u v k toán qu n tr môi tr ngớ ệ ề ế ả ị ườ
1.1.1. Các khái niệm liên quan đến kế toán quản trị môi trường
1.1.1.1. Hệ thống kế toán môi trường (EAS)
Hệ thống kế toán môi trường (viết tắt là EAS) là một cơ chế quản trị kinh doanh,
cho phép doanh nghiệp xác định, phân tích và tổng hợp các chi phí và hiệu quả bảo vệ
môi trường trong quá trình hoạt động kinh doanh nhằm nâng cao hiệu quả bảo vệ môi
trường thiên nhiên và duy trì mối quan hệ thân thiện với cộng đồng xã hội theo nguyên
tắc phát triển bền vững. Mặt khác, hạch toán môi trường cũng có thể được hiểu là một
thuật ngữ rộng đề cập tới sự hòa nhập của yếu tố chi phí và thông tin môi trường vào
những nội dung khác nhau của hệ thống hạch toán kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó
hạch toán môi trường là một phương pháp trợ giúp cho quá trình ra quyết định kinh doanh
có tính đến các cơ hội và thách thức môi trường doanh nghiệp ngày nay đang phải đối
mặt.
1.1.1.2 Hạch toán quản lý (MA)
Trong hạch toán truyền thống có hai hệ thống hạch toán chính đó là hạch toán quản
lý và hạch toán tài chính. Hạch toán tài chính chỉ liên quan đến các báo cáo, các hoạt động
kế toán thông thường như lưu giữ sổ sách, chứng từ cung cấp cho nội bộ và bên ngoài
dưới dạng báo cáo tài chính nhằm nói lên vị thế tài chính của công ty và những thay đổi
về vị thế tài chính trong từng giai đoạn. Còn hạch toán quản lý dựa trên việc cung cấp các
thông tin cho ban lãnh đạo trong việc ra quyết định quản lý. Hệ thống này dựa trên cơ sở
những biến số liên quan đến doanh thu và chi phí có quan hệ trực tiếp với sản phẩm. Bao
gồm việc nhận dạng, đo lường, tích lũy, phân tích, sự chuẩn bị và giải thích các thông tin
để trợ giúp cho người điều hành ra quyết định quản lý.
Hạch toán quản lý (MA) là quá trình xác định, thu thập và phân tích các thông tin cho
mục đích kinh doanh của công ty theo nguyên tắc đã định. Vì mục đích chính của MA là
giúp cho quá trình ra quyết định về quản lý kinh doanh nên nó cũng được xem xét kỹ
càng. MA có thể bao gồm các dữ liệu về chi phí, mức độ sản xuất, tồn kho, ứ đọng và các
khía cạnh quan trọng khác của kinh doanh. Các thông tin thu thập được từ hệ thống MA

được sử dụng để lập kế hoạch, đánh giá và kiểm soát bằng nhiều cách. Hiểu theo cách
thông thường, MA là một công cụ quản lý bên ngoài quyết định cho cả các tổ chức cá
nhân và các tổ chức công cộng.
MA không phải là một công cụ đơn lẻ mà là một bộ các công cụ mà những cấp quản
lý khác nhau có những quan tâm khác nhau và yêu cầu khác nhau. Nếu như cấp quản lý
cao nhất (tổng giám đốc, ban giám đốc) quan tâm đến thông tin mang tính chiến lược là
đem lại lợi nhuận như thế nào, kinh doanh của công ty sẽ đạt doanh thu bao nhiêu hay bị
thua lỗ bao nhiêu; thì những người quản lý sản xuất cấp dưới lại quan tâm đến thông tin
chi tiết, cụ thể liên quan đến quá trình sản xuất hay một bộ phận sản xuất cụ thể nào đó.
Như vậy là trong cùng một công ty thì yêu cầu về thông tin và mục tiêu quan tâm ở các
cấp khác nhau là khác nhau.
Có thể định nghĩa hạch toán quản lý (MA) “là sự nhận dạng, đo lường, tích luỹ, phân
tích, chuẩn bị, giải thích và truyền đạt thông tin giúp đỡ các nhà quản lý thực hiện các
mục tiêu của tổ chức”. MA đo lường và báo cáo thông tin tài chính và phi tài chính hỗ trợ
các nhà quản lý ra quyết định để đạt được các mục tiêu của một tổ chức. MA tập trung
vào báo cáo bên trong.
MA là một trong những công cụ thông tin quan trọng nhất được các nhà quản lý sử
dụng. Có thể xem xét các khía cạnh khác nhau của quản lý:
• Là một phần của công tác quản lý thông tin nội bộ, phần này liên quan đến vấn đề
thu thập thông tin tiền tệ và phi tiền tệ nhưng những thông tin này phải xác định và
đo đạc được.
• Hỗ trợ công tác ra quyết định ở mọi cấp trong một công ty là làm thế nào đạt được
mong muốn, mục tiêu, mục đích từ cấp quản lý cao nhất đến các cấp quản lý sản
xuất, bộ phận.
• Hỗ trợ cho việc lập kế hoạch hành động và chiến lược, hình dung được mục tiêu,
dự đoán trước các kết quả tiềm năng theo các hoàn cảnh và các cách khác nhau để
đạt mục tiêu. Một mục tiêu thích hợp có thể là cải thiện hiệu quả sinh thái của
doanh nghiệp. Điều này có thể được thực hiện qua việc giới thiệu một hệ thống có

khả năng đo lường các quá trình kinh tế và môi trường nhằm hướng tới hiệu quả
sinh thái.
• Tác dụng bổ trợ của MA là có thể sử dụng cho việc hạch toán bên ngoài công ty
(như hạch toán tài chính, hạch toán thuế...)
Thông qua các chức năng chủ yếu của mình, MA cung cấp thông tin thích hợp để có
được cách thức quản lý công ty tiết kiệm nhất. Khi các vấn đề môi trường bắt đầu có ảnh
hưởng ngày càng lớn đến việc thực hiện kinh tế của doanh nghiệp, do đó ảnh hưởng đến
hiệu quả sinh thái của công ty nên chúng cần được thể chế hoá trong các hệ thống MA.
MA là công cụ thông tin nội bộ cung cấp cho chúng ta mọi thông tin mà chúng ta cần
nhưng thông tin đó được đưa ra bên ngoài hay không là hoàn toàn tự nguyện. MA bao
gồm cả hạch toán quản lý môi trường, nó là một công cụ bên trong không làm nhiệm vụ
thiết lập báo cáo bên ngoài mà cung cấp thông tin để ta có thể lập báo cáo tốt. MA cho ta
thông tin liên quan đến sản phẩm và qui trình sản xuất cụ thể cho khách hàng.
Hạch toán môi trường Thông tin hạch toán
cho khách hàng
Hạch toán
thuế
Hạch toán tài
chính
Hạch toán quản lý
(bao gåm cả hạch toán quản
lý môi trường)
Hạchtoánnộibộ
Hạchtoánngoàicôngty
Thông tin hạch toán cho Hạch toán khác
Người cho vay vốn
Hình 1.1. sơ đồ hạch toán quản lý và hạch toán bên ngoài công ty
Trên thực tế, hệ thống hạch toán này không đáp ứng được những thay đổi trong quá
trình hội nhập và toàn cầu hóa như hiện nay vì nó chưa đưa vào một cách đầy đủ và rõ
ràng các thông tin về chi phí môi trường. Thách thức hiện nay đặt ra là làm thế nào để đưa
ra các giải pháp kinh tế cho các vấn đề môi trường hướng tới duy trì lợi nhuận ở mức cao.

1.1.1.3. Hạch toán môi trường (EA).
Đây là một khái niệm tương đối mới và đang được hoàn thiện cả về phương pháp
luận và thực tiễn. Có rất nhiều khái niệm về EA.
Theo quan đểm của các nhà kinh tế học Mỹ : “ Hạch toán môi trường là việc tập
hợp, xác định và phân tích các thông tin khác nhau liên quan tới chi phí môi trường và các
tác động sinh thái tới các hoạt động kinh tế”.
Còn Nhật Bản thì cho rằng: “Hạch toán môi trường là một trong những khung khổ
tính toán định lượng các chi phí nhằm bảo vệ môi trường sinh thái”.
Đối với doanh nghiệp, hạch toán môi trường là phương pháp phân tích của các nhà
quản lý nhằm nâng cao hiệu quả và hiệu lực bảo vệ môi trường của doanh nghiệp.
Theo các công trình nghiên cứu trên thế giới thì định nghĩa về hạch toán môi trường
có thể tóm tắt như sau: “Hệ thống hạch toán môi trường là một cơ chế quản trị kinh
doanh, cho phép doanh nghiệp xác định, phân tích, và tổng hợp các chi phí và hiệu quả
bảo vệ môi trường trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh nhằm nâng cao hiệu quả
bảo vệ môi trường trong quá trình bảo vệ môi trường thiên nhiên và duy trì mối quan hệ
thân thiện với cộng đồng theo nguyên tắc phát triển bền vững”.
Hệ thống hạch toán môi trường (EAS) có thể được phân thành 3 cấp độ như sau:
Hình 1.2 : Sơ đồ các cấp độ EAS
(Nguồn: Mô hình phân loại EMA - Bài giảng EMA)
EAS
Vùng/Quốc gia (KT vĩ mô) Doanh nghiệp (KT vi mô)
Hạch toán quản lý Hạch toán tài chính
Hạch toán nguyên vật liệu ECA

Hạch toán thu nhập quốc dân: là một biện pháp kinh tế vĩ mô trong đó chỉ tiêu cơ
bản là GDP để đo lường tổng sản lượng của một nền kinh tế. Nó dùng để đánh giá tiềm
lực kinh tế của một quốc gia. EA dưới cấp độ quốc gia để diễn tả mức độ phát triển của
một quốc gia có tính đến mức độ tiêu thụ nguồn tài nguyên. Trong trường hợp này EA
được gọi là hạch toán tài nguyên thiên nhiên.
Cấp độ thứ hai là doanh nghiệp, EA có thể ứng dụng vào hạch toán tài chính và hạch
toán quản lý. Trong đó hạch toán quản lý giúp doanh nghiệp hạch toán các nguyên liệu,
vật tư sử dụng và các chi phí môi trường trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp.
Cấp độ thứ ba là hạch toán dòng nguyên vật liệu và hạch toán chi phí môi trường.
Hạch toán dòng nguyên vật liệu là phương tiện dễ dàng theo dõi luồng nguyên vật liệu mô
tả đầu vào và đầu ra của quá trình sản xuất nhằm đánh giá hiệu quả các nguồn lực và cơ
hội cải tiến môi trường. Hạch toán chi phí môi trường là cách tất cả các chi phí môi
trường được nhận diện và phân bổ vào dòng nguyên vật liệu trong hoạt động sản xuất
kinh doanh của doanh nghiệp.
Ngoài ra, hạch toán môi trường còn có thể được gọi với nhiều tên khác nhau như là
“hạch toán xanh”, “hạch toán tài nguyên”, “hạch toán chi phí môi trường”, “hạch toán chi
phí đầy đủ”, “hạch toán chi phí môi trường đầy đủ”,… tuy có sự khác nhau nhưng thực
chất tất cả đều có ý nghĩa là tính đúng và đủ các chi phí liên quan đến môi trường vào giá
thành của sản phẩm đối với doanh nghiệp hoặc chỉ ra vai trò của môi trường được thể
hiện trong GDP của một quốc gia.
1.1.1.4 Hạch toán quản lý môi trường (EMA)
- Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC) thì “Hạch toán Quản lý Môi trường là
quản lý hoạt động kinh tế và môi trường thông qua việc triển khai và thực hiện các hệ
thống hạch toán và các hoạt động thực tiễn phù hợp liên quan đến vấn đề môi trường”
(Nguồn: 1998).
- Theo cơ quan Phát triển Bền vững của Liên hợp quốc (UNDSD) thống nhất giữa
các nhóm chuyên gia đến từ 30 quốc gia đã đưa ra định nghĩa như sau: “Hạch toán Quản
lý Môi trường là việc nhận dạng, thu thập, phân tích và sử dụng 2 loại thông tin cho việc
ra quyết định nội bộ: Thông tin vật chất về sử dụng, luân chuyển và thải bỏ năng lượng,

nước và nguyên vật liệu (bao gồm chất thải) và Thông tin tiền tệ về các chi phí, lợi nhuận
và tiết kiệm liên quan đến môi trường.”. (Nguồn: UNDSD, 2001)
Như vậy, phương pháp luận EMA được xem xét từ hai góc độ: công tác kế toán và
công tác quản lý môi trường. EMA có rất nhiều chức năng khác nhau như là hỗ trợ việc ra
quyết định nội bộ trong hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nhằm hướng tới hai mục
đích là cải thiện hiệu quả hoạt động tài chính và hiệu quả hoạt động về môi trường. Và
cung cấp thông tin về tất cả các loại chi phí liên quan đến môi trường (trực tiếp và gián
tiếp, chi phí ẩn và chi phí hữu hình), thông tin thực tế về tất cả các dòng vật chất và năng
lượng.
Ngoài ra, EMA còn là cơ sở cho việc cung cấp thông tin ra bên ngoài phạm vi doanh
nghiệp đến các bên liên quan như: các ngân hàng, tổ chức tài chính, các cơ quan quản lý
môi trường, cộng đồng dân cư… (như báo cáo tài chính, báo cáo môi trường của doanh
nghiệp).
EMA có rất nhiều chức năng khác nhau:
• Hỗ trợ việc ra quyết định nội bộ trong hoạt động kinh doanh của công ty nhằm
hướng tới hai mục đích là cải thiện hoạt động tài chính và kết quả hoạt động về
môi trường.
• Đồng thời EMA còn cung cấp cho ta thông tin chi phí thông thường, thông tin chi
phí liên quan đến môi trường, thông tin thực tế về các dòng vật chất và năng lượng.
• Bên cạnh đó, EMA còn là cơ sở cho các nhiệm vụ bên ngoài công ty (như báo cáo
tài chính, báo cáo môi trường).
EMA điển hình bao gồm chi phí vòng đời, hạch toán chi phí toàn bộ, đánh giá lợi
ích và kế hoạch chiến lược cho quản lý môi trường. Tuy nhiên trong luận văn tốt nghiệp
này sẽ tập trung vào hạch toán chi phí và đánh giá lợi ích cho các hoạt động quản lý môi
trường của công ty.
Nói tóm lại, bản chất của EMA chính là công cụ thông tin quản lý trong nội bộ công
ty. Nó được xem như là một bộ công cụ hỗ trợ cho việc nhận dạng, thu thập, phân tích các
dòng thông tin về tài chính và phi tài chính trong nội bộ doanh nghiệp nhằm mục đích cải
thiện hiệu quả hoạt động về kinh tế và môi trường của doanh nghiệp. EMA cho phép liên

kết giữa: Dòng thông tin về sử dụng, luân chuyển, thải bỏ nguyên vật liệu, nước và năng
lượng và Dòng thông tin về các chi phí, lợi nhuận và tiết kiệm liên quan đến môi trường.
Bảng 1.1: Các cấp độ EMA
Cấp độ hạch
toán môi
trường
Phạm vi
hạch toán
Tác dụng
Hạch toán thu
nhập quốc dân
Quốc gia Thúc đẩy việc sử dụng nguồn tài nguyên bền vững, phát triển
kinh tế một cách bền vững.
Hạch toán tài
chính
Doanh
nghiệp
- Giảm chi phí môi trường nhờ đầu tư và công nghệ sạch, thay
đổi nguyên liệu đầu vào,…
- Nhiều chi phí môi trường đòi hỏi không lớn nhưng đem lại
hiệu quả kinh tế cao (như đầu tư cho sản xuất sạch hơn, công
nghệ thân thiện với môi trường,…)
- Cải thiện năng lực cạnh tranh của sản phẩm nhờ áp dụng các
biện pháp bảo vệ môi trường.
Hạch toán nội
bộ
Doanh
nghiệp
- Quản lý tốt chi phí môi trường, nhờ đó có tác động tích cực
tới môi trường và sức khỏe của con người.
- Tính toán chi phí sản phẩm chính xác hơn, từ đó thúc đẩy
doanh nghiệp nghiên cứu ứng dụng quy trình sản xuất có lợi
hơn cho môi trường.
(Nguồn: EPA: cơ quan môi trường của Mỹ, 1995)
Ở cấp độ doanh nghiệp EMA được hiểu như là hạch toán chi phí, nghĩa là xác định
các số liệu về chi phí môi trường và kết quả môi trường trong quá trình ra quyết định kinh
doanh và vận hành sản xuất.
1.1.2. Vì sao ph i h ch toán qu n lý môi tr ngả ạ ả ườ
1.1.2.1. EMA khắc phục nhược điểm của hệ thống hạch toán truyền thống
Hạch toán truyền thống là một phương pháp được áp dụng lâu đời, nó cung cấp
thông tin tài chính một cách hệ thống, trình bày cho những người không nằm trong doanh
nghiệp thấy được vị thế tài chính của doanh nghiệp và những thay đổi trong từng giai
đoạn cụ thể. Nó được thừa nhận khắp nơi trên thế giới và có ảnh hưởng tới tất cả các quốc

gia. Tuy nhiên trong bối cảnh hiện nay hệ thống Hạch toán truyền thống xuất hiện nhiều
hạn chế:
- Không tách biệt rõ khía cạnh môi trường. Các tác động môi trường của công ty
thường xảy ra bên ngoài ranh giới giao dịch của một công ty và do đó các tác động môi
trường thường coi là “các yếu tố bên ngoài” và chúng chỉ được công ty tính toán vào trong
một vài trường hợp nhất định. Nghĩa là hệ thống hạch toán không phản ánh các tác động môi
trường mà công ty gây ra trực tiếp hay gián tiếp.
Ví dụ: một số nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất gây tác động xấu đến nguồn
nước và công ty bị xử phạt hành chính, thì nó được thể hiện trong tài khoản của công ty,
nhưng có trường hợp khách hàng kiện công ty hoặc phạt tiền công ty một cách gián tiếp
như tẩy chay sản phẩm gây hại đến môi trường và sức khỏe của con người thì những thiệt
hại này không được đề cập đến.
- Không cung cấp thông tin về thiệt hại môi trường. Các loại tài nguyên thiên nhiên
và tài nguyên môi trường bị thiệt hại bao nhiêu, các chi phí xã hội cao như thế nào,…
không được phản ánh trong bảng cân đối kế toán. Do đó các hậu quả về tài chính và các
vấn đề về sức khỏe sẽ không được chi trả đưa vào giá thành sản xuất. Gây ra các ngoại ứng
tiêu cực, các thiệt hại cho môi trường, sinh thái, và sức khỏe con người mà xã hội phải chi trả.
Do đó hệ thống hạch toán hiện hành sẽ không bao giờ có thể phản ánh được các tác động đến
môi trường và cũng không đủ năng lực để ước lượng được các rủi ro sẽ xảy ra trong tương
lai.
Nó không xem xét đến những tác động đến môi trường mà cứ nỗ lực tạo ra thu
nhập cao và sự giàu có hơn nữa thì sớm hay muộn những tác động tiêu cực của môi
trường sẽ gây ra thiệt hại không lường trước được cho toàn xã hội và điều này không bao
giờ được đề cập đến trong hệ thống hạch toán truyền thống.
Ngoài ra, sự ảnh hưởng của thời gian cũng không được tính đến trong hệ thống
hạch toán truyền thống. Ví dụ như mức kinh phí được sử dụng để tạo ra các ích lợi sinh
thái trong tương lai (các khoản chi để làm giảm ô nhiễm),…
1.1.2.2. Lợi ích của kế toán quản trị môi trường

Hình 1.2. Lợi ích của EMA
- Nâng cao khả năng cạnh tranh: việc trực tiếp hoặc gián tiếp gây tác động xấu đến môi
trường sẽ có khả năng khiến hình ảnh công ty bạn không đẹp trong mắt người sử dụng, từ
đó sản phẩm của bạn dần mất đi sự tín nhiệm trong mắt người tiêu dùng. Ví dụ rõ ràng
nhất là sản phẩm bột ngọt Vedan. Cái mà Vedan gây ra là làm ô nhiễm dòng sông Thị Vải
chứ không phải là chất lượng bột ngọt Vedan không tốt, tuy nhiên, sau sự cố ô nhiễm này,
sản phẩm của Vedan một thời gian có thể xem như bị tẩy chay trên thị trường, trong khi
giai đoạn trước đó, sản phẩm này có sức cạnh tranh khá cao trên thị trường.
- Tạo ra những lợi thế mang tính chiến lược: ví dụ công ty bạn là sản xuất mì ăn liền. Ở
đây chúng ta không đề cập đến chất lượng sản phẩm. Tuy nhiên, giả sử công ty bạn sáng
chế hoặc đặt hàng một công ty khác việc thiết kế bao bì sản phẩm không bằng bọc nilon
như các công ty khác (bọc nilon gây ảnh hưởng môi trường), mà là một bọc giấy có khả
năng tự phân hủy trong tự nhiên mà không gây tác động xấu đến môi trường  sự khác
biệt này có thể làm tác động khá lớn đến nhận thức người tiêu dùng, nhất là trong thời
gian cảnh báo về ô nhiễm môi trường đáng báo động như thời gian hiện nay.
Lợi ích
từ
EMA
Tạo ra những lợi thế
mang tính chiến
lựơc
Làm hài lòng và
củng cố niềm tin với
các bên liên quan
Tiết kiệm chi phí tài
chính cho doanh nghiệp
Nâng cao khả
năng cạnh tranh
của doanh nghiệp

1.2. N i dung c a h ch toán qu n lý môi tr ngộ ủ ạ ả ườ
EMA dựa trên nền tảng là hạch toán truyền thống nhưng nhấn mạnh vào hạch toán
chi phí môi trường. Ngoài các thông tin thông thường, còn quan tâm đến các thông tin về
dòng nguyên vật liệu đầu vào và đầu ra như nhiên liệu, nguyên liệu, nước, năng lượng,…
Do đó EMA có thể được tiếp cận theo hai cách:
1.2.1 Hạch toán quản lý môi trường tiền tệ (MEMA)
Đó là hệ thống hạch toán liên quan đến thông tin môi trường tiền tệ, nghĩa là các
thông tin môi trường tiền tệ ghi lại tất cả các hoạt động liên quan đến công ty như vốn tài
chính trong quá khứ, hiện tại, hay tương lai và các dòng vốn của công ty thể hiện trong
các đơn vị tiền tệ. Thông tin môi trường tiền tệ có thể được xem như các chi phí về
nguyên vật liệu, năng lượng, nước,… các tài nguyên thiên nhiên mà doanh nghiệp đã sử
dụng nó cho các hoạt động kinh tế của mình và các tài nguyên môi trường này được
định giá bằng tiền. MEMA là một công cụ trung tâm, rộng khắp, cung cấp cơ sở thông
tin cho hầu hết các quyết định quản lý nội bộ cũng như các vấn đề liên quan đến việc làm
thế nào để theo dõi và phát hiện, xử lý các chi phí, doanh thu xuất hiện do tác động đến
môi trường của công ty. MEMA đóng góp cho việc lập kế hoạch chiến lược và hoạt động
cung cấp cơ sở quan trọng cho việc ra quyết định để đạt được mục tiêu mong đợi.
1.2.2 Hạch toán quản lý môi trường phi tiền tệ (PEMA)
Là việc hạch toán các hoạt động của công ty có liên quan đến thông tin môi trường
phi tiền tệ, bao gồm tất cả dòng vật liệu và năng lượng trong quá khứ, hiện tại và tương lai
có tác động lên hệ sinh thái. Thông tin môi trường phi tiền tệ được xem như các hoạt động
sản xuất của công ty gây tác động đến môi trường tự nhiên mà có thể định giá được hoặc
không.
PEMA cũng đáp ứng như một công cụ ra quyết định nội bộ nhưng nó tập trung vào
tác động của công ty lên môi trường tự nhiên được thể hiện ở các thuật ngữ vật lý như tấn,
kg, m3
,… Và nhiệm vụ của PEMA là thu thập, phân loại, ghi chép, phân tích và truyền
thông tin nội bộ về các dòng vật chất và năng lượng. Những tác động môi trường được đo
đạc theo các đơn vị phi tiền tệ và phải được định giá theo đại lượng phi tiền tệ vì thường
chúng không được định giá bằng tiền trên thị trường.

Mục đích của PEMA là được thiết kế để:
-Tìm ra những mặt mạnh và những nhược điểm sinh thái học.
- Kiểm soát trực tiếp và gián tiếp các hậu quả môi trường.
- Hỗ trợ cho việc ra quyết định đến chất lượng môi trường nổi bật.
- Đo lường hiệu quả sinh thái.
- Cung cấp thêm thông tin cho việc ra quyết định nội bộ và gián tiếp cho công tác
truyền thông ra bên ngoài.
Theo Burritt, Hahn & Schaltegger 2002 có thể tóm lược nội dung của EMA như
bảng sau:
Bảng 1.2: Nội dung EMA
MEMA PEMA
Ngắn hạn Dài hạn Ngắn hạn Dài hạn
ECA. Ví dụ: chi phí
hoạt động, chi phí
tổng hợp,…
Chi phí vốn và
doanh thu cho môi
trường.
Hạch toán dòng
nguyên liệu và năng
lượng(tác động đến
MT, sản phẩm,
phòng ban và công ty
Hạch toán tác
động vốn. môi
trường hay tự
nhiên.
Thông
tin đều
đặn
Quá
khứ
Đánh giá trước và
sau các quyết định
chi phí có liên quan
Chi phí MT vòng
đời sản phẩm
Đánh giá đầu tư
của từng dự án
trước đây.
Đánh giá trước và
sau tác động MT
ngắn hạn, tại xưởng
hoặc sản phẩm
Kiểm kê vòng đời
sản phẩm.Hậu
đánh giá đầu tư
của việc thẩm
định đầu tư MT
vật chất.
Thông
tin rời
rạc
Lập ngân quỹ hoạt
động MT bằng tiền
Hạch toán tài chính
MT dài hạn
Ngân sách MT
không bằng tiền. Vd:
lập quỹ hoạt động và
năng lượng.
Hạch toán MT vật
chất dài hạn
Thông
tin đều
đặn
Tương
lai
Các chi phí MT liên
quan (đơn đặt hàng,
khó khăn giữa
chủng loại sản
Thẩm định đầu tư
MT tiền tệ.
Lập ngân quỹ MT
vòng đời sản phẩm
Các tác động MT có
liên quan. Vd: các
khó khăn trước mắt
của hoạt động
Thẩm định đầu tư
MT phi tiền tệ.
Phân tích dòng
đời của dự án cụ
Thông
Tin rời
rạc

phẩm, công suất,…
và định giá mục
tiêu.
thể.
(Nguồn: Burritt, Hahn & Schaltegger 2002)
Như vậy có thể nói, việc xác định EMA là tương tự với việc xác định hạch toán
quản lý truyền thống nhưng tóm lại có một vài điều khác nhau cơ bản:
• EMA nhấn mạnh hạch toán các chi phí môi trường.
• EMA không chỉ bao gồm thông tin thông thường, thông tin môi trường và thông
tin chi phí khác, mà còn bao gồm cả thông tin về dòng nguyên vật liệu, nước, năng
lượng.
• Thông tin EMA có thể được sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào hoặc
việc ra quyết định trong một tổ chức, nhưng còn có lợi cho các hoạt động và các
quyết định liên quan đến thành phần môi trường cụ thể.
Khi xem xét đến nội dung EMA, các công cụ hạch toán có thể được phân biệt theo
độ dài chu kỳ thời gian: ngắn hạn và dài hạn và được xem xét tới theo quá khứ hay tương
lai bởi như chúng ta đã biết các cấp quản lý khác nhau trong công ty có những yêu cầu
khác nhau và do vậy trong một số trường hợp các nhà quản lý quan tâm đến thông tin
trong quá khứ hoặc tương lai, ví dụ như nhiều lúc họ cần biết những chi phí phát sinh khi
đã sản xuất một sản phẩm nào đó thì người ta quan tâm đến những thông tin trong quá
khứ và ngắn hạn, hay một số quyết định đầu tư cần thông tin dự báo tương lai; hay khi
quyết định đầu tư một dây chuyền công nghệ mới cần đánh giá tác động môi trường và
yêu cầu các thông tin dài hạn và dự báo trong tương lai... Ngoài ra các công cụ EMA còn
được phân biệt theo thông tin thường xuyên và thông tin không dự tính trước (hay còn gọi
là thông tin không thường xuyên) như khi tính toán chi phí hay hạch toán nguyên vật liệu
là một thông tin thường xuyên còn đánh giá đầu tư lại cần cả những thông tin thường
xuyên và không thường xuyên mang tính rủi ro.
EMA như đã nói ở trên không phải là một công cụ đơn lẻ mà là bộ rất nhiều các công cụ
khác nhau gồm hạch toán chi phí, lợi ích, thẩm định đầu tư, lập ngân sách, lập kế hoạch, kiểm
kê vòng đời sản phẩm... Trong số các công cụ này, hạch toán chi phí, lợi ích là một công cụ
tương đối đơn giản và dễ thuyết phục các doanh nghiệp trong việc đem lại những lợi ích cụ

thể dễ dàng nhận thấy cho mỗi doanh nghiệp.
Khi áp dụng EMA vào thực tế, có thể áp dụng cho một hay nhiều loại công cụ cho
một công ty tuỳ thuộc vào mục đích và yêu cầu cũng như thực tế về tình hình tài chính và
môi trường của mỗi doanh nghiệp.
Thông tin EMA có thể được sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào hoặc việc
ra quyết định trong một tổ chức, nhưng còn có ích cho các hoạt động và quyết định với
các thành phần môi trường cụ thể hoặc các kết quả. Vì vậy nội dung chính của luận văn
tập trung vào nghiên cứu, phân tích và sử dụng công cụ hạch toán chi phí môi trường
(ECA) - một công cụ trọng tâm và thuộc nhóm thông tin môi trường ngắn hạn trong quá
khứ biểu diễn bằng đơn vị tiền tệ (MEMA).
1.3. Các b c h ch toán qu n lý môi tr ngướ ạ ả ườ
Để thực hiện áp dụng các công cụ EMA ở một công ty, theo kinh nghiệm của các
chuyên gia nghiên cứu điển hình có thể đưa ra một cái nhìn tổng quát về các bước mà một
tổ chức có thể tiến hành khi thực hiện EMA như sau:
1.3.1. Đạt được sự xác nhận và cam kết của cấp quản lý cao nhất
Để thực hiện EMA thành công thì yêu cầu trước hết là phải có sự ủng hộ và chấp
thuận của ban lãnh đạo cấp cao nhất. Vì EMA không chỉ đòi hỏi năng lực của chuyên gia
bên quản lý môi trường mà còn cần sự hợp tác của những người làm công tác tài chinh, kế
toán và các kỹ sư. Do đó cấp quản lý cao nhất sẽ thông báo cho các cấp quản lý sản xuất
và toàn bộ người lao động trong nhà máy được biết và tham gia cung cấp thông tin.
1.3.2. Thành lập nhóm thực hiện
EMA yêu cầu sự hợp tác thực hiện trong nhiều lĩnh vực khác nhau bao gồm:
-Một cá nhân có chuyên môn kế toán, là người am hiểu về hệ thống hạch toán hiện
tại.
-Một cá nhân am hiểu làm thế nào để EMA được sử dụng trong khuôn khổ một tổ
chức và những cơ hội nào mà hạch toán có thể mang lại.
-Một người có chuyên môn về môi trường để giải thích các tác động môi trường đối
với tổ chức.

-Một kĩ sư chuyên về công nghệ để đưa ra ý kiến xem các đề xuất chuyên sâu về
công nghệ có thực tế và khả thi không.
-Một kĩ sư chuyên về tiêu thụ nguyên, nhiên liệu, và chi phí môi trường sẽ phát sinh
trong quá trình sản xuất hoặc hoạt động cần phải nghiên cứu.
-Một người thuộc ban giám đốc để bảo vệ dự án trong khuôn khổ tổ chức.
Tóm lại để thực hiện EMA thành công cần phải có sự phối hợp giữa các chuyên gia
thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau mà người đóng vai trò cầm lái chính là chuyên gia bên
quản lý môi trường.
Yêu cầu am hiểu lĩnh vực chuyên môn này là giới hạn của việc áp dụng EMA trong
thực tế, chi phí quá lớn để thuê những chuyên gia thực hiện vấn đề này khiến doanh
nghiệp ngại áp dụng.
1.3.3. Xác định quy mô, giới hạn của hệ thống đề xuất
Nghĩa là phải căn cứ vào tình hình thực tế của tổ chức để xác định quy mô và giới
hạn thực hiện. Có thể hạch toán một sản phẩm, một bộ phận, một dây chuyền sản xuất
hoặc toàn bộ tổ chức. Ngoài ra cần phải cân nhắc rõ ràng về phạm vi nghiên cứu. Vì chi
phí môi trường là một khái niệm rất rộng, do đó trong khuôn khổ có thể hạch toán được
cần phải xác định được phạm vi đến đâu là đủ.
1.3.4. Thu thập toàn bộ thông tin tài chính và vật chất
Bao gồm: Báo cáo tài chính, số liệu đầu vào, đầu ra của quá trình sản xuất, thông tin
về dòng vật chất và năng lượng, thông tin về tiền tệ và phi tiền tệ,…
1.3.5. Nhận dạng các chi phí môi trường
Từ khái niệm đưa ra về chi phí môi trường, để có thể xác định rõ các chi phí môi
trường, có thể tổng hợp chi phí môi trường thành năm dạng chi phí cơ bản cụ thể sau:
• Dạng 1: Các chi phí trực tiếp cho sản xuất
Các chi phí trực tiếp của vốn đầu tư, thiết bị, lao động, khấu hao, nguyên vật liệu, và đổ
thải. Có thể bao gồm các chi phí định kỳ và không định kỳ, bao gồm cả các chi phí vốn,
chi phí vận hành và chi phí bảo dưỡng thiết bị.
• Dạng 2: Các chi phí ẩn tiềm năng và các chi phí gián tiếp cho sản xuất

Các chi phí gián tiếp không được phân bổ vào sản phẩm hay quá trình sản xuất. Có thể
bao gồm các chi phí định kỳ và không định kỳ. Có thể bao gồm cả các chi phí vốn, các
dịch vụ có nguồn gốc từ bên ngoài, các chi phí quan trắc ô nhiễm, giải phóng mặt bằng,
các chi phí quảng cáo,... Nó còn bao gồm các chi phí môi trường trả trước như các chi phí
nghiên cứu liên quan đến ý thức môi trường, các chi phí thiết kế ban đầu của sản phẩm
môi trường thích hợp hơn, các chi phí huỷ bỏ tương lai hoặc các chi phí phục hồi.
• Dạng 3: Các chi phí tương lai và trách nhiệm pháp lý ngẫu nhiên
Các chi phí tương lai ngẫu nhiên tiềm năng gồm các khoản tiền phạt do vi phạm, không
tuân thủ các qui định môi trường, các chi phí trách nhiệm làm sạch trong tương lai, chi
phí kiện cáo, tố tụng do làm hư hại tài sản và sức khoẻ cá nhân, chi phí bồi thường thiệt
hại tài nguyên thiên nhiên và chi phí đền bù các tai nạn, sự cố công nghiệp.
• Dạng 4: Chi phí vô hình nội tại và chi phí quan hệ
Các chi phí được công ty chi trả, bao gồm các loại chi phí khó định lượng được như sự
chấp thuận của người tiêu dùng, sự trung thành, tín nhiệm của khách hàng, uy tín thương
hiệu sản phẩm, tinh thần làm việc và kinh nghiệm quý báu của công nhân, các quan hệ
đoàn thể, hình ảnh doanh nghiệp và các quan hệ cộng đồng. Các chi phí này khó xác định
và ít khi được nhận diện một cách tách biệt trong một hệ thống hạch toán.
• Dạng 5: Các chi phí ngoại ứng (hay còn gọi là các chi phí xã hội)
Các chi phí này thường được nhắc đến như các chi phí bên ngoài, đó là các chi phí cho
những gì mà doanh nghiệp không phải chi trả một cách trực tiếp. Các chi phí mà xã hội
phải gánh chịu bao gồm sự suy thoái môi trường do phát tán các chất ô nhiễm phù hợp
với các quy định tương ứng hiện hành hay sự thiệt hại môi trường gây ra bởi tổ chức mà
chúng không được hạch toán, hoặc các tổ chức đã tạo ra các chất phát thải có hại cho sức
khoẻ mà không phải chịu trách nhiệm. Đa số các chi phí này bị lờ đi khi tính toán lợi ích.
Các chi phí môi trường từ dạng 1 đến dạng 4 có thể được nhắc đến như các chi phí
“cá nhân” và chúng có thể trực tiếp tác động vào lợi ích được báo cáo của một công ty.
Việc xác định các chi phí môi trường một cách chi tiết sẽ được phân tích rõ nét trong
chương 2.

1.3.6. Xác định các doanh thu tiềm năng bất kì hay các cơ hội cắt giảm chi phí
Doanh thu môi trường bao gồm các khoản doanh thu do tái chế, các khoản tiền
thưởng, trợ cấp hay bất cứ khoản doanh thu nào liên quan đến các vấn đề chi phí môi
trường. Ví dụ như: thu nhập từ việc bán vật liệu thải, doanh thu từ việc bán bùn cặn,
doanh thu từ việc sử dụng nhiệt của sản phẩm phụ, doanh thu từ thiết bị xử lý để xử lý
nước thải cho khách hàng bên ngoài, doanh thu từ bán cota ô nhiễm, doanh thu từ bán khí
nhà kính,… có thể chia ra như sau:
- Tiền trợ cấp, tiền thưởng
Đó là những khoản thu nhập của công ty nhờ các hoạt động đầu tư bảo vệ môi
trường, các khoản tiền từ các sáng kiến, các dự án quản lý kinh doanh có khả thi được xét
duyệt trợ cấp,…
- Các khoản khác
Ví dụ như tiền thu được từ việc bán vật liệu tái chế, bán chất thải, bán khí thải,…
hoặc các khoản tiền thu được từ việc bán cota gây ô nhiễm, hay doanh thu từ việc xử lý
nước thải cho khách hàng bên ngoài.
Xác định các cơ hội cắt giảm chi phí. Ví dụ như có thể thực hiện cải tiến ở đâu, có
thể phân loại, tái chế chất thải tốt hơn được không? Có phải chất thải được tạo ra là do
mua những nguyên liệu kém phẩm chất? Có phải việc bao gói hiện nay sẽ được tái chế?...
Từ đó hình thành nên các sáng kiến giảm thiểu chi phí.
1.3.7. Đánh giá các chi phí và doanh thu được xử lý như thế nào trong các hệ thống
hạch toán hiện hành
Trong hệ thống hạch toán hiện hành, các khoản chi phí và doanh thu môi trường sẽ
được tính như thế nào? Được phân bổ riêng cho các sản phẩm hay các quá trình. Nó có
được nêu ra đầy đủ trong bảng hạch toán chi phí giá thành hay bị ẩn đi trong hạch toán chi
phí tổng? Đánh giá xem các chi phí như chất thải, năng lượng, nước, nguyên vật liệu,…
được xử lý như thế nào? Có đạt hiệu quả về môi trường hay không? Và có thể giảm được
chi phí nhiều hơn không? Doanh thu có thể thu thêm nhiều hơn và đem lại lợi ích hiệu
quả cao hơn không? Có tạo ra được sự khuyến khích để cải thiện môi trường hay không?

Do đó, để có được đánh giá chính xác và đem lại lợi ích thiết thực cho doanh nghiệp
cần phải có phương pháp tính toán hợp lý. Điều này thể hiện chức năng và vai trò quan
trọng của EMA. Đó là bóc tách các chi phí môi trường ra khỏi chi phí sản xuất và phân bổ
chúng vào các tài khoản phù hợp. Nhờ đó doanh nghiệp có thể thúc đẩy những người
quản lý và nhân viên có năng lục tìm ra các giải pháp phòng chống ô nhiễm và có thể
giảm chi phí và tăng cường hiệu quả hoạt động kinh doanh.
Mấu chốt ở đây là phải bóc tách được chi phí môi trường và phải phân bổ chính xác,
nếu không sẽ dẫn đến có sản phẩm có giá thành cao hơn mức thực tế, có sản phẩm lại có
giá thành thấp hơn mức thực tế, ảnh hưởng đến việc xác định giá và hiệu quả kinh tế của
doanh nghiệp. Mặt khác, có một số chi phí khác lại không được phản ảnh trong giá thành
và giá bán của sản phẩm. Cho nên người quản lý sẽ không thể đưa ra được những quyết
định đúng đắn.
Nguyên lý phân bổ:
- Trong hạch toán quản lý truyền thống thì phân bổ dựa trên nguyên tắc bình quân.
Đưa chi phí môi trường và các khoản chi phí khác vào tổng chi phí sau đó chia đều cho
các loại sản phẩm. Như vậy, giả sử có hai sản phẩm A và B mà lượng chất thải, nước
thải,... các chi phí đầu vào cũng khác nhau. Nếu như phân bổ bằng nhau như thế là không
chính xác.
- Trong EMA thì điều này được hiệu chỉnh. Các chi phí môi trường sẽ được phân bổ
vào đúng sản phẩm của nó. Bằng cách cắt chi phí môi trường ra khỏi khoản tổng chi phí
và đưa nó vào sản phẩm.
Hình 1.3 : Điều chỉnh phân bổ chi phí môi trường theo EMA

1.3.8. Xây dựng các giải pháp
Ví dụ như đề ra các giải pháp cải tiến công nghệ, áp dụng sản xuất sạch hơn, áp
dụng EMA để phân bổ lại giá thành sản phẩm,…
Ngoài ra, các bên phân xưởng liên quan có thể đưa ra những kiến nghị, sáng kiến để
cắt giảm những hoạt động không cần thiết để giảm chi phí và giảm những tác động tiêu
cực tới môi trường.
1.3.9. Đánh giá các giải pháp, đề xuất thay đổi hệ thống và thực hiện
Sau khi xây dựng các giải pháp thì cần phải đánh giá tính khả thi của giải pháp.
Khắc phục những hạn chế, đưa ra những thay đổi nếu các giải pháp đó là không khả thi.
Ngược lai, sẽ lập kế hoạch thực hiện những giải pháp đó.
1.3.10. Theo dõi kết quả
Sau khi áp dụng EMA thì cần thường xuyên theo dõi tiến độ, kết quả thực hiện, và
kịp thời đưa ra phương án điều chỉnh nếu có sai sót và thực hiện không hiệu quả.
Lương
quản lýLao
động
Lương
quản
lý
Thuê
mướn
Chi
phí
môi
trường
Tổng chi phí
Lao
động
A
Vật
liệu
A
Lao
động
B
Vật
liệu
B
Chi phí
sản xuất
A
Chi phí
sản xuất
B
Sơ đồ nguyên tắc HTTT
Lao
động
Thuê
mướn
Chi
phí
MT
(EC)
Tổng chi phí
Lao
động
A
Vật
liệu
A
Lao
động
B
Vật
liệu
A
Chi phí
sản xuất
A
Chi phí
sản xuất
B
EC
(A)
Hệ thống hạch toán đã được điều chỉnh
EC
(B)

CHƯƠNG 2:
ÁP DỤNG HẠCH TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG TẠI NHÀ MÁY NHIỆT
ĐIỆN UÔNG BÍ
2.1 Tính toán giá thành của 1kwh điện
2.1.1. Nguyên lý hạch toán giá thành ở nhà máy nhiệt điện Uông Bí
Tính giá thành thực tế của điện theo phương pháp kê khai thường xuyên:
Giá thành 1Kwh điện = Tổng chi phí sản xuất (1 năm) / Tổng sản lượng điện thanh
cái (1 năm)
(Sản lượng điện thanh cái là lượng điện sau khi sản xuất trừ đi lượng điện tự dùng)
2.1.2 Cơ cấu giá thành
2.1.2.1 Tập hợp các chi phí theo phương pháp truyền thống
Trong cơ cấu giá thành gồm có chi phí công xưởng (chi phí trực tiếp) Ccx, chi phí quản
lý doanh nghiệp CQLDN và chi phí bán hàng Cbh.
Trong đó:
Chi phí trực tiếp bao gồm:
Ccx = CNVL + CĐ +CVLP + CN + CW + CKH + CSCTSCĐ + CPX + CC
Chí phí quản lý doanh nghiệp bao gồm các chi phí quản lý hành chính, chi phí quản lý
môi trường.
Giá thành = (CCX + CQLDN + CBH)/Q = TC/Q
Với:
CNVL : Chi phí nguyên vật liệu
CĐ : Chi phí điện
CVLP : Chi phí hóa chất
CN : Chi phí nước
CW : Chi phí nhân công
CKH : Chi phí khấu hao tài sản cố định
CSCTSCĐ: Chi phí sửa chữa tài sản cố định
CPX : Chi phí phân xưởng
CC : Chi phí chung

TC : Tổng chi phí
Q : sản lượng điện thanh cái.
2.1.2.2 Tính toán giá thành của 1Kwh điện
Do tính chất đặc điểm của sản phẩm (chỉ có một sản phẩm duy nhất, không có phế
phẩm, không có tồn kho đầu kì và cuối kì,…) nên riêng đối với ngành điện thì giá thành tính
được hạch toán truyền thống có cùng kết quả với giá thành điện khi tinh bằng phương pháp
EMA.
Do vậy giá thành sẽ được tính đơn giản dựa trên thống kê trong báo cáo chi phí đầu vào
đầu ra của quá trình sản xuất.
Sử dụng phân tích mô hình dòng vật liệu và năng lượng để phân tích EMA cho toàn
nhà máy nhằm vạch ra tất cả cấu trúc dòng vật liệu và năng lượng đặc trưng một cách có
hệ thống và đi từ đầu đến cuối trong từng giai đoạn của quá trình sản xuất ra điện và chất
thải:

Thống kê chi phí sản xuất kinh doanh theo yếu tố đầu vào năm 2010 (theo báo cáo
tài chính của công ty):
Chu
trình
nhiệt
ĐẦU RA:
Nước thải: 3,644.995 m3
Khí thải:
Xỉ: 100 000 tấn
Chất thải rắn: 1500 tấn
Tiếng ồn:
Nhiệt:
ĐẦU VÀO PHỤ:
Dầu tua bin: 2,2 tấn
Dầu máy: 1,4 tấn
Dầu mỡ bôi trơn: 1,4 tấn
Hóa chất: 1008 tấn
Bi nghiền: 509, tấn
Vật liệu phụ khác: 1,1 tấn
Điện
(720,000,000kwh)
ĐẦU VÀO CHÍNH:
Than: 510,159 tấn
Dầu FO: 720.5 tấn
Điện: 90 tr kwh
Nước mặn sử dụng: 10,5 tr m3
Nước ngọt sử dụng: 0,365 tr m3
Lao động: 1 115 người

Bảng 2.1: Thống kê chi phí sản xuất kinh doanh theo yếu tố đầu vào năm 2010
Đầu vào Yếu tố chi phí Thành tiền (triệu đồng)
CNVL Nguyên vật liệu 159,985.97
CVLP Các loại vật liệu phụ 19,655.19
CW Chi phí nhân công
BKXH, BHYT,…
Tổng
69,447.04
2,130.92
71,577.96
CĐ Điện tự dùng (10%)
Điện mua khác
Tổng
6,769.91
10,109.52
16,879.43
CN Nước 3,008.93
CSCTSCĐ Sửa chữa tài sản cố định 13,788.57
CKH Khấu hao tài sản cố định 18,920.73
CQLDN Chi phí quản lý 14,647.17
CC Chi phí sản xuất chung khác 14,464.00
TC Tổng chi phí 332,927.95
(Nguồn: theo báo cáo của công ty)
Từ đó tính được giá thành của điện theo hạch toán truyền thống của công ty là:
Khi hỏi doanh nghiệp về các chi phí môi trường thì theo ý kiến của họ chi phí môi
trường là rất nhỏ và không đáng kể. Nó không được đưa vào thành một khoản chi phí sản
xuất trong báo cáo tổng hợp kê khai chi phí sản xuất của doanh nghiệp mà nó chỉ là một
mục rất nhỏ trong chi phí quản lý doanh nghiệp. Điều này có thể lý giải là do có một số
hạng mục chi phí liên quan đến những yếu tố môi trường dễ nhận thấy thì sẽ được doanh
nghiệp đưa vào khoản mục riêng, còn các chi phí môi trường khác của doanh nghiệp
thường bị ẩn đi hoặc bị tính gộp vào trong các khoản khác nằm ở chi phí quản lý doanh
nghiệp, chi phí sản xuất và các chi phí khác.
Sau đây xin trình bày danh mục các chi phí môi trường theo quan điểm của doanh
nghiệp:
Danh mục các chi phí môi trường theo ước tính của nhà máy năm 2010
Bảng 2.2: Chi phí môi trường của nhà máy năm 2010
TC/Q = 332,927.950.000/720 000 000 = 462 (đồng/kwh)

STT Danh mục các chi phí môi trường
Thành tiền
(triệu đồng)
2 Thuế, phí BVMT 1,200
8 Chi phí mua mới, bảo dưỡng, sữa chữa thiết bị 2,890
9 Chi phí nhân công quét dọn vệ sinh 2,157
10 Chi phí quan trắc môi trường hàng năm 234
11 Khấu hao trang thiết bị liên quan đến môi trường Không rõ
Tổng 6,400
Nguồn: phòng Tài Chính
Như vậy theo cách truyền thống của doanh nghiệp, chi phí môi trường không được
đưa vào bảng hạch toán thu chi của doanh nghiệp mà nó nằm lẫn lộn trong các chi phí đầu
vào, chi phí sản xuất, chi phí quản lý doanh nghiệp, tiền lương, và các khoản chi phí khác.
Nhà máy vẫn có các thông tin về chi phí môi trường, tuy nhiên, nó không được bóc
tách ra thành danh mục riêng. Do đó sẽ không thể thấy được chi phí môi trường có vai trò
quan trọng như thế nào trong hoạt động sản xuất kinh doanh.
Theo bảng thống kê các chi phí môi trường của công ty (quan điểm của doanh
nghiệp) thì có tính được chi phí môi trường trong tổng chi phí là :
Tuy nhiên con số này thực chất chỉ là con số nổi, vì nhiều chi phí môi trường bị ẩn
mà doanh nghiệp chưa nhìn thấy. Sau đây dựa trên những thông tin có sẵn của năm 2010
tôi xin phân tích để bóc tách các chi phí môi trường theo phương pháp EMA mà doanh
nghiệp đã bỏ ra trong quá trình hoạt động kinh doanh.
2.2. Xác đ nh các chi phí môi tr ng theo EMAị ườ
2.2.1. Chi phí loại 1: chi phí xử lý chất thải và chất phát thải
2.2.1.1. Khấu hao các thiết bị có liên quan đến môi trường:
Bảng 2.3: Chi phí khấu hao thiết bị liên quan đến môi trường
STT Khấu hao thiết bị, nhà xưởng Thành tiền (triệu đồng)
1 Hệ thống xử lý nước thải 1,102.5
2 Hệ thống xử lý nước cấp, nước sinh hoạt 221.4
3 Hệ thống xử lý khí thải 251.7
4 Chi phí thuê đất nhà khử clo 138.89
5 Thuê đất hồ thải xỉ 112.78
6,400/332,927*100% = 1,9223%

6 Thuê đất của hồ xử lý nước thải 156.74
Tổng 1,984.01
2.2.1.2. Bảo dưỡng và vận hành nguyên liệu và các dịch vụ
Bảng 2.4: Chi phí bảo dưỡng và vận hành
STT Hạng mục Thành tiền (tr đ)
1 Chi phí cải tạo bảo dưỡng
HTXL xỉ thải
Trùng tu đường ống thải xỉ2 22.89
Đại tu bơm thải xỉ 4 629.75
2 Chi phí cải tạo, bảo dưỡng HTXL khí thải 1,050.97
3 Chi phí cải tạo, bảo dưỡng HTXL nước cấp, nước sinh hoạt, 600.96
4 Chi phí sữa chữa, bảo dưỡng HTXL nước thải 590.28
5 Tổng 2,894.85
2.2.1.3. Tiền lương
Tiền lương cho công nhân ở các khu vực xử lý chất thải là khác nhau do mức độ độc
hại và cường độ làm việc là khác nhau
Bảng 2.5: Tiền lương
STT Khu vực Lao động
(người)
Thành tiền (tr đ)
1 Xử lý nước thải 11 660.00
2 Xử lý nước cấp và nước sinh hoạt 8 480.00
3 Xử lý khí thải 10 500.00
4 Lương CN dọn vệ sinh và thu gom CTR 40 2,000.00
5 Lương CN vận chuyển xỉ thải ra bãi thải 12 435.00
Tổng 4,075.00
2.2.1.4. Lệ phí và thuế
Bảng 2.6: Lệ phí và thuế
STT Hạng mục Thành tiền (triệu đồng)
1 Thuế đất khu xử lý nước thải 0
2 Thuế đất khu xử lý nước cấp 0
3 Thuế đất khu xử lý khí thải 0
4 Thuế đất khu bãi thải 0
5 Phí BVMT đối với nước thải công nghiệp 455.92
6 Phí dịch vụ xả rác thải sinh hoạt 304.08

7 điện tiêu hao cho khu lọc bụi 2,342.08
Tổng 3,103.26
2.2.1.6. Tiền phạt
Mặc dù nhà máy có bị các hộ dân xung quanh phản ánh về tiếng ồn lớn nhưng chưa
bị xử phạt do vẫn nằm trong tiêu chuẩn cho phép. Chỉ có tiếng ồn xả van an toàn khi sự
cố là lớn nhưng thời gian ngắn khoảng 15-20 phút nên chưa bị xử lý phạt hành chính.
Thời gian gần đây nhà máy đã thực hiện nhiều biện pháp giảm thiểu tiếng ồn và hạn
chế sự cố như đã nêu ra ở mục trên.
2.2.1.7. Bảo hiểm trách nhiệm pháp lý môi trường
Vd: bảo hiểm thiệt hại môi trường, BH đề phòng nhiễu loạn, BH tai nạn, sự cố, bảo
hiểm đối với các biện pháp làm sạch và bồi thường, bảo hiểm chất thải độc hại.
Tuy nhiên nhà máy chưa thực hiện khoản chi nào như trong mục này.
2.2.1.8. Các khoản dự phòng cho các chi phí làm sạch và phục hồi
Hiện nhà máy chỉ có các khoản dự phòng cho các hoạt động như dự phòng trợ cấp mất
việc làm, dự phòng nợ khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Ngoài ra, những khoản dự
phòng cho các chi phí làm sạch và phục hồi môi trường thì chưa có.
BẢNG TÓM TẮT CÁC CHI PHÍ LIÊN QUAN ĐẾN XỬ LÝ CHẤT THẢI
Bảng 2.7: Chi phí Xử lý chất thải
STT Hạng mục Thành tiền (triệu đồng)
1 Khấu hao các thiết bị có liên quan 1,984.01
2 Bảo dưỡng và vận hành nguyên liệu và dịch vụ 2,894.85
3 Tiền lương 4,075.00
4 Lệ phí, thuế 3,103.26
5 Tiền phạt 0
6 Bảo hiểm trách nhiệm pháp lý môi trường 0
7 Các khoản dự phòng cho các chi phí làm sạch 0
8 Các chi phí xử lý khác 0
Tổng chi phí loại I 11,713.86
Dựa vào các bảng trên ta có thể tổng hợp các chi phí theo các khía cạnh môi trường cụ thể
như sau:
Bảng 2.8: Tổng hợp chi phí loại I theo các khía cạnh môi trường

Khía cạnh
MT
Các hạng mục chi phí xử lý chất thải Thành tiền
(triệu đồng)
Đơngiá
/kwh
điện(đ)
% /
1kwh
1 2 3 4 5 6 7 8
Nước thải xxxx xx xx x 4,417.27 6,2 1,34
Khí thải x x x x 2,751.70 3.9 0,24
Xỉ thải x xx x 2,251.39 3,2 0,7
CTR khác x x 2,304.08 3,2 0,7
Tổng 11,713.86 16.5 3.57
Tổng TC 332,927.00 462 100
Hình 2.2: Biểu đồ thể hiện chi phí xử lý chất thải trong cơ cấu giá thành
Biểu đồ thể hiện chi phí xử lý chất thải
trong cơ cấu giá thành
6.2
3.9
3.2
3.2
444.5
Nước thải
Khí thải
Xỉ thải
CTR khác
chi phí khác
Nhận xét:
-Trong 462 đồng là giá thành điện thì chi phí cho việc xử lý chất thải cuối đường ống
chiếm 16.5 đồng, tương đương với 3.57% giá thành.
- Nhìn lên biểu đồ ta thấy, nước thải chiếm tỉ lệ chi phí lớn nhất 6.2 đồng (chiếm 37.6%
trong chi phí xử lý chất thải) điều này phù hợp với thực tế của nhà máy nhiệt điện Uông
Bí, vì hiện nay nước thải đang là vấn đề ưu tiên và cấp bách khi mà mực nước của sông
Uông đang có xu hướng xuống ở mức thấp và chất lượng của dòng nước đang bị ô nhiễm
nặng.
- Chi phí xử lý của khí thải còn thấp chỉ có 3.9 đồng (chiếm 23.6%, chưa phù hợp với

thực tế nhà máy nhiệt điện chạy than. Bởi vì, trong ngành công nghiệp nhiệt điện đốt than
thì tác động môi trường nghiêm trọng nhất là khí thải đầu ra, về khối lượng cũng như
thành phần. Nhưng hiện nay trong công tác xử lý khí thải còn rất hạn chế, chỉ có một số
nhà máy mới vận hành có lắp đặt hệ thống khử lưu huỳnh, ngoài ra các khí khác như NOx,
COx, N2,… còn chưa có biện pháp xử lý. Đặc biệt trong tương lai vấn đề biến đổi khí hậu
và các tác động của khí nhà kính sẽ trở thành vấn để nóng thì các quy định tiêu chuẩn
nồng độ khí thải sẽ cao hơn, chặt chẽ hơn đòi hỏi các doanh nghiệp phải có biện pháp
thực hiện hiệu quả.
2.2.2. Loại 2: chi phí quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường
2.2.2.1. Các dịch vụ bên ngoài cho quản lý môi trường
Bảng 2.9: Chi phí dịch vụ bên ngoài
STT Dịch vụ bên ngoài liên quan đến QLMT Thành tiền (triệu đồng)
1 Chi phí cho dịch vụ xử lý rác thải sinh hoạt 304.08
2 Chi phí sử dụng nước cấp thành phố 60.00
3 Điện thoại, bưu phí, bảo hiểm tài sản 120.00
4 Hội thảo, hội nghị, tiếp khách 75.00
5 Đào tạo, bồi dưỡng 245.00
6 Thuế sử dụng tài nguyên nước 654.00
7 Thuế tài nguyên 256.00
Tổng 1,310.00
2.2.2.2. Tiền lương cho các hoạt động quản lý môi trường
Nhà máy không có phòng chuyên trách môi trường, do đó các hoạt động quản lý
môi trường không được đưa vào chi phí nhân công quản lý môi trường mà phần lớn các
hoạt động liên quan đến môi trường của nhà máy được các cán bộ phòng kĩ thuật thực
hiện.
2.2.2.3. Nghiên cứu và phát triển
Nhà máy tuy chưa có những nghiên cứu và tham gia dự án nào liên quan đến môi
trường nhưng nhà máy có tổ chức những hoạt động sáng kiến cải tiến kĩ thuật trong công
ty; phần lớn là của cá nhân và không có chi phí nghiên cứu và phát triển.
Tổng số sáng kiến là 60 sáng kiến, tổng tiến thưởng là 319 trVND

2.2.2.4. Chi phí bổ sung cho công nghệ sạch hơn
Không có.
2.2.2.5. Chi phí quản lý môi trường khác
Chi phí quan trắc môi trường định kì:
Bảng 2.9: Chi phí Quan trắc môi trường
STT Chi phí quan trắc môi trường định kì Thành tiền
1 Quan trắc MT không khí bên trong và khu dân cư xung quanh công ty 54 tr đ
2 Quan trắc các loại nước mặt nước ngầm và nước thải 36 tr đ
3 Quan trắc môi trường đât 15 tr đ
4 Lập báo cáo quan trắc và đề xuất giải pháp quản lý và bảo vệ MT 12 tr đ
Tổng cộng kinh phí * 2 lần/năm 234 tr đ
Các chi phí môi trường khác
Hàng năm nhà máy thường xuyên thực hiện công tác quản lý môi trường, tuy nhiên
nhà máy chỉ xem đây như là chi phí quản lý chung, các chi phí này được ẩn trong chi phí
quản lý mà không được bóc tách và xem xét một cách rõ ràng.
Đối với nhiệt điện đốt than thì công tác phòng cháy chữa cháy là đặc biệt quan
trọng. Việc tích trữ dầu, than,… trong các bể lớn là một nguy cơ gây sự cố môi trường rất
lớn. Vì thế công tác phòng chống các rủi ro này trở thành một hoạt động thường xuyên và
phổ biến rộng rãi trong toàn công ty. Hàng năm công ty đều tổ chức mời các chuyên gia
về tổ chức đào tạo phòng cháy chữa cháy, nội quy an toàn,… và tổ chức tập huấn thường
xuyên. Ngoài ra công ty cũng tổ chức các cuộc thi về an toàn lao động, trưng bày băng
rôn, khẩu lệnh trong và ngoài công ty
Ngoài ra để đảm bảo an toàn cho người lao động và chống các tác nhân ô nhiễm như
bụi, ồn, hóa chất, khí độc hại,… công ty hàng năm đều trang bị khẩu trang, găng tay, nút
chống ồn, …Điều này không chỉ thể hiện sự quan tâm đến sức khỏe người lao động mà
còn có tác động tích cực đến công ty nhờ giảm được các chi phí khám chữa bệnh, chi phí
bảo hiểm, thăm ốm,… khi công nhân bị bệnh, giảm các chi phí nghỉ ốm do mệt mỏi, tăng
hiệu quả và năng suất trong công việc,…
Bảng 2.10: Các chi phí môi trường khác

STT Chi phí môi trường khác Thành tiền
(tr đ)
1 Khấu hao thiết bị PCCC và ATLĐ 1,520
2 Chi phí tập huấn PCCC và Chi phí bảo dưỡng thiết bị PCCC 630
3 Chi phí trồng cây xanh, làm đẹp cảnh quan 320
4 Chi phí khám chữa bệnh định kì cho công nhân 1,730
5 Chi phí mua trang thiết bị BHLĐ 3,253
6 Tiền ăn ca, độc hại, ca 3 245
7 Chi phí an toàn lao động 3,250
Tổng 10,948
Tóm tắt các chi phí loại II
Bảng 2.11: Chi phí môi trường loại II
STT Danh mục Thành tiền ( triệu đồng)
1 Các dịch vụ bên ngoài cho QLMT 1,310.00
2 Tiền lương cho người tham gia Quản lý 0
3 Nghiên cứu và phát triển 316.00
4 Chi phí bổ sung cho công nghệ sạch hơn 0
5 Chi phí quan trắc môi trường 234.00
6 Chi phí QLMT khác 10,644.00
Tổng 12,504.00
2.2.3 Loại 3: Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải
Do đặc trưng của sản phẩm ngành điện là không có phế phẩm, đầu ra của quá trình
sản xuất là điện và các loại chất thải. Do đó việc tạo ra chất thải chính là dấu hiệu của sản
xuất không hiệu quả. Bởi lẽ nếu quá trình là hoàn hảo hiệu suất 100% thì một khối lượng
M nguyên nhiêu liệu đầu vào sẽ cho ra tương ứng 1kwh điện. Nhưng quá trình không bao
giờ là hoàn hảo, giả sử hiệu suất của cả quy trình sản xuất điện là h%. Khi đó một khối
lượng (M + m’) nguyên nhiên liệu đầu vào mới cho ra 1kwh điện và kèm theo đó là một
khối lượng m chất thải phát sinh.
Khi đó: h = 1 - m/(M +m’)%

Do đó tỉ lệ đầu vào tạo ra chất thải chính là hiệu suất tạo ra chất thải. Để tính được doanh
nghiệp đã mất bao nhiêu tiền để tạo ra chất thải thì phải dựa vào hiệu suất tạo ra chất thải
thực tế. Hiệu suất tạo ra chất thải là (1 – h)%
Ta có Sơ đồ chuyển hóa nguyên nhiên liệu và năng lượng như sau:
Hình 2.3: Sơ đồ chuyển hóa dòng nguyên liệu và năng lượng
Với giả thiết:
- Nước đầu vào được coi như là một dạng yếu tố trung gian trong quá trình chuyển
nhiệt thành hơi quá nhiệt sinh công làm quay tuabin, quay máy phát tạo ra điện.
Sau khi sinh công, nó lại trở về trạng thái lỏng ban đầu, sau nhiều quá trình thải ra
ngoài hoặc bị thất thoát. Nhưng về bản chất thì không thay đổi, không đi vào sản
phẩm. Do đó có thể giả thiết đầu vào nước bao nhiêu thì đầu ra nước thải tương
ứng bấy nhiêu. Không đi vào sản phẩm và cũng không đi vào chất thải.
- Trong quá trình sản xuất, các nguyên nhiên vật liệu một phần không tham gia vào
quá trình tạo ra điện năng, hay chất thải mà bị hòa lẫn vào trong nước thải ra ngoài.
Than: 510,159.00tấn
Dầu FO: 720,5 tấn
Dầu tua bin: 2,2 tấn
Dầu máy: 1,4 tấn
Dầu mỡ bôi trơn: 1,4 tấn
Hóa chất: 1008 tấn
Bi nghiền: 215,7 tấn
V t li u ph khác: 1,1ậ ệ ụ
t nấ
T ng::512,107.9 t nổ ấ
Điện: 90 tr kwh
Nước mặn sử dụng: 10,5
tr m3
Nước ngọt sử dụng:
0,365 tr m3
Lao động: 1 115 người
Xỉ: 100,000 tấn
Chất thải rắn:
1500 tấn
Tổng:101,500 tấn
Điện:720 tr
kwh)
Nước thải: 3,644.995
m3
Tiếng ồn
Nhiệt
Khí thải
=> không đ nh l ngị ượ
đ cượ

Để tính toán được chi phí tạo ra chất thải có thể giả thiết lượng thất thoát ra ngoài
theo nước thải là không đáng kể và bằng không.
Nhìn vào sơ đồ dòng nguyên vật liệu ta tính được tổng vào ra trên 1kwh điện là:
Hình 4.4 : Sơ đồ dòng vật liệu / kwh điện
Như vậy,
-Để tạo ra 1kwh điện cần có 0.7123kg nguyên nhiên vật liệu đầu vào đồng thời nó cũng
tạo ra 0.1209kg chất thải các loại.
-Hoàn toàn có thể coi chất thải cũng là một sản phẩm như điện. Bởi vì doanh nghiệp cũng
đều mất các chi phí nguyên nhiên vật liệu, chi phí lưu trữ vận chuyển, chi phí năng lượng,
máy móc, nhà xưởng và nhân công,…nhưng thay vì để tạo ra điện thì nó lại tạo ra lượng
chất thải tương đương.
Do đó ta có thể tính được chi phí tạo ra lượng chất thải này dựa trên nguyên lý này.
Ta có:
Hiệu suất tạo ra chất thải (tỉ lệ % đầu vào tạo ra chất thải) là:
(1 – h) = 0.1209/0.7123 *100% = 16.97%
Hiệu suất sản xuất điện (% đầu vào tạo ra điện) là: h = 83.03%
Chi phí tạo ra chất thải là: 16.97%* 306,907.14 = 52,082.14 (tr đồng)
Theo tính toán ở trên ta có tổng chi phí tạo ra 1kwh điện và chất thải là:
425.8 đồng /kwh
Do đó tính được chi phí tạo ra chất thải/1kwh điện là:
16.97%*425.8 đồng /kwh = 72,26 đồng
Và chi phí tạo ra 1kwh điện là : 83.03%*425.8 =353.54 đồng
Các chi phí trung gian
Trong quá trình s n xu tả ấ
0,7123 kg
nguyên nhiên
vật liệu đầu
vào
1kwh điện
0,1209 kg chất thải
các loại

2.2.4. Loại 4: Chi phí tái chế
Chi phí cho hoạt động tái chế bao gồm :
- Tính chi phí cho hoạt động tuần hoàn nước của chu trình sx điện và hoạt động sản
xuất ngoài từ tro xỉ thải của nhà máy. Việc sử dụng hệ thống tuần hoàn nước trong quy
trình sản xuất điện không những làm giảm chi phí sản xuất cho nguyên liệu đầu vào mà
còn giảm một lượng đáng kể nước thải ra môi trường và chi phí để xử lý nước có thể đem
vào sử dụng để sản xuất.
Bảng 2.12: chi phí tái chế
STT Chi phí tái chế Thành tiền (tr đ)
1
Chi phí
cho hệ
thống tuần
hoàn nước
của chu
trình nhiệt
Khấu hao (Bình ngưng, bơm, đường ống,…) 450
Bảo dưỡng và sửa chữa 857
Nhân công vận hành 550
Chi phí khác 855
Tổng 2,712.00
Bảng 2.13 Tổng kết các chi loại chi phí môi trường
Danh mục
các loại chi phí môi trường
Thành tiền
(tr đồng)
Đơn giá /
1kwh(đ)
%/1kwh
điện
1 Xử lý chất thải và chất phát thải 11,713.86 16.3 3,53
2 Quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường 11,594.00 16.1 3,49
3 Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải 52,082.14 72.26 15.64
4 Chi phí tái chế 2,712.00 3.77 0,82
5 Tổng chi phí môi trường 78,102.00 108.43 23.48
6 Tổng chi phí TC 332,927.00 462 100
Hình 2.5 : Biểu đồ ECA trên giá thành 1kwh điện

Biểu đồ ECA trên giá thành
1kwh điện
3.77
16.3
16.1
72.26
353.57
Xử lý chất thải và chất phát thải
Quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường
Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải
Chi phí tái chế
chi phí sản xuất điện
Nhận xét:
-Từ bảng tổng kết các loại chi phí môi trường và biểu đồ cho thấy, hàng năm doanh
nghiệp phải mất một khoản tiền là 78,102.00 triệu đồng chi trả cho môi trường. số tiền
này lớn hơn rất nhiều so với số tiền mà doanh nghiệp có thể nhận thấy 6,400.00 triệu
đồng).
-Ngoài ra, sau khi phân tích ta thấy, trong giá thành sản xuất 1kwh điện thì 462 đồng
không phải là chi phí sản xuất ra điện mà trong này chỉ có 353.57 đồng là chi phí sản xuất
điện, còn lại 108.43 đồng là chi phí môi trường chiếm 23.47% giá thành điện.
-Trong 108.43 đồng là chi phí môi trường ta thấy, có 72.26 đồng là chi phí sản xuất ra
chất thải chiếm 66.64% chi phí môi trường còn các chi phí khác dành cho việc thải bỏ đó
là chi phí xử lý, chi phí quản lý và giảm thiểu, chi phí tái chế chỉ có 36.17 đồng chiếm
33.34% trong tổng chi phí môi trường mà doanh nghiệp phải chi trả. Điều này chứng tỏ
rằng thực tế chi phí mà doanh nghiệp trả tiền cho việc tạo ra lượng chất thải đó còn lớn
hơn rất nhiều so với chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra cho việc xử lý chúng. (cụ thể ở đây là
lớn gấp 2 lần). Qua đó đưa ra một cách nhìn mới cho doanh nghiệp trong công tác quản lý
môi trường để đem lại hiệu quả tối ưu cho hoạt động kinh doanh.

2.3 DOANH THU MÔI TR NGƯỜ
Bao gồm các khoản hỗ trợ, các giải thưởng, sáng kiến, bằng khen liên quan đến môi
trường và việc tái chế nguyên vật liệu.
Trong quy trình sản xuất điện của nhà máy, có hệ thống thu hồi và tuần hoàn nước
ngưng. Hệ thống tuần hoàn này giúp tiết kiệm được 97% lượng nước đầu vào và tương
ứng tiết kiệm được 97% lượng nước thải đầu ra. Do đó quá trình sản xuất điện chỉ cần bổ
sung 3% lượng nước đầu vào trong chu trình hơi và nhiệt.
Lợi ích từ hệ thống tuần hoàn nước bao gồm:
- Tiết kiệm 97% lượng nước đầu vào:
Nghĩa là tiết kiệm được 97% chi phí nước đầu vào:
0,97*3,000.00 tr = 2,910.00 tr đ
- Tiết kiệm được 97% tương ứng chi phí xử lý nước thải đầu ra:
0,97 * 1,000.00 = 970.00 triệu
Tính ra tổng số tiền tiết kiệm được là:
2,910.00 + 970.00 = 3,880.00 triệu đồng
Doanh thu từ bán phế thải:
Xỉ thải: tống ra hồ, sục lên. Pha trộn với than kém chất lượng bán cho lò nung vôi,
nung gạch sử dụng năng lượng còn lại của nó vì trong xỉ thải vẫn còn hàm lượng than
chưa cháy hết là 20%. Than nhẹ, khi vào hồ thải, người ta sẽ vớt pha trộn với than kém
chất lượng đem bán cho lò nung vôi, nung gạch. Mỗi năm thu được từ khoản này là: 200
triệu đồng
Phần xỉ còn lại dùng để đóng gạch xỉ. Khoán cho những hộ dân trong vùng kinh
doanh và mỗi năm thu về 600 triệu đồng.
Tổng doanh thu từ bán phế thải là : 800 triệu đồng
Bảng 2.14: Tóm tắt doanh thu môi trường
STT Doanh thu môi trường Thành tiền ( Triệu đồng)
1 Doanh thu từ bán phế thải 800
2 Tiền nước tiết kiệm được từ HTTH 3,880
Tổng doanh thu 4,680

2.4. SO SÁNH VÀ KẾT LUẬN
Sau khi phân tích 4 loại chi phí môi trường và doanh thu môi trường ta có bảng tóm
tắt sau:
Bảng 2.15: Bảng tổng kết chi phí và doanh thu môi trường
Danh mục Thành tiền (triệu đồng)
1 Xử lý chất thải và chất phát thải 11,713.86
2 Quản lý giảm thiểu và quản lý môi trường 11,594.00
3 Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải 52,082.14
4 Chi phí tái chế 2,712.00
5 Tổng chi phí môi trường 78,102.00
Doanh thu môi trường 4,680.00
Theo cách hạch toán truyền thống thì chi phí môi trường theo quan điểm của doanh
nghiệp chỉ chiếm 1,9223% trong tổng chi phí. Nhưng theo phương pháp EMA thì chi phí môi
trường được bóc tách ra khỏi chi phí sản xuất, chi phí quản lý chung và chiếm :
78,102.00/332,927.00 * 100% = 23.46%. Cho thấy chi phí môi trường lớn hơn những gì mà
doanh nghiệp nhìn thấy và chi phí môi trường có thể tạo ra doanh thu mà trong trường hợp
này là doanh thu nhờ tiết kiệm tiền tuần hoàn nước và doanh thu từ xỉ thải. Như vậy, gợi ý
một cách tiếp cận mới, doanh nghiệp có thể biến chất thải thành tiền, vừa đem lại hiệu quả về
kinh tế, vừa không gây ô nhiễm môi trường và đảm bảo sự tuân thủ, thể hiện đạo đức kinh
doanh của doanh nghiệp.
Đánh giá so sánh:
Theo cách thức hạch toán truyền thống thì báo cáo tài chính chỉ bao gồm:
Bảng 2.15 : Báo cáo tài chính
STT Yếu tố chi phí Thành tiền (triệu đồng)
CNVL Chi phí nguyên vật liệu 159,985.97
CVLP Chi phí nguyên vật liệu phụ 19,655.19
CW Chi phí nhân công 75,577.96
CĐ Điện 17,879.43
CN Nước 3,008.93
CSCL Sửa chữa 13,788.57
CKH Khấu hao tài sản cố định 18,920.73
CQLDN Chi phí quản lý 17,000.00

CC Chi phí chung khác 14,464.00
CMT Chi phí môi trường 6,400.00
TC Tổng chi phí 332,927.00
Doanh thu 364,621.00
Lợi nhuận trước thuế 31,694.00
Lợi nhuận/doanh thu 8,693%
Trong đó chi phí môi trường nằm lẫn lộn trong các khoản mục trên mà không được
bóc tách rõ ràng. Theo các số liệu tổng hợp được ở trên, ta có biểu đồ sau:
Hình 2.6: Các chi phí môi trường theo phương pháp truyền thống
biểu đồ biểu diễn các chi phí theo HTTT
45%
8%
21%
5%
1%
4%
5%
5%
4% 2%
Chi phí nguyên vật liệu
Chi phí nguyên vật liệu phụ
Chi phí nhân công
Điện
Nước
Sửa chữa
Khấu hao tài sản cố định
Chi phí quản lý
Chi phí chung khác
Chi phí môi trường
Nhận xét:
Chi phí môi trường chiếm một phần rất nhỏ, xấp xỉ 2% trong tổng chi phí. Chiếm
phần lớn là chi phí nhân công(23%) và chi phí cho nguyên vật liệu đầu vào(55%).
Theo phân tích ở trên cho thấy chi phí môi trường trên quan điểm của doanh nghiệp
chỉ bao gồm: các khoản phí, thuế BVMT, các chi phí doanh nghiệp phải trả tiền cho hoạt
động quan trắc môi trường định kì, chi phí xây dựng các hệ thống xử lý chất thải, nước
thải, khí thải, chi phí cho các công tác quan trắc môi trường,…Mà doanh nghiệp chưa
nhìn thấy được các chi phí môi trường bị lẫn vào trong các khoản chi như trong chi phí
lao động, chi phí đầu vào, chi phí khẩu hao tài sản cố định, chi phí hành chính, và chi phí
khác,…và các chi phí bị mất đi thay vì tạo ra điện nó lại tạo ra chất thải.

Theo phương pháp EMA thì chi phí môi trường sẽ được bóc tách ra khỏi chi phí sản
xuất, chi phí quản lý chung. Và được hạch toán , phân bổ thành các khoản như trong báo
cáo tài chính được viết lại dưới đây:
Bảng 2.16: Báo cáo tài chính có ECA
STT Yếu tố chi phí Thành tiền
(triệu đồng)
1 Chi phí nguyên vật liệu 126,988.23
2 Chi phí nguyên vật liệu phụ 12,459.07
3 Chi phí nhân công 59,717.91
4 Điện 13,879.43
5 Nước 3,008.63
Sửa chữa 5,786.16
Khấu hao tài sản cố định 11,751.62
8 Chi phí quản lý 7,927.54
9 Chi phí chung khác 5,206.92
Chi
phí
môi
trường
Chi phí xử lý chất thải và chất phát thải
Chi phí quản lý giảm thiểu và QLMT
Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và chất thải
Chi phí tái chế
Tổng
9,713.86
11,594.00
52,082.14
2,712
78,102.00
Tổng chi phí 332,927.00
Doanh thu môi trường 4,680.00
Doanh thu bán điện 364,621.00
Lợi nhuận trước thuế 36,374.00
Lợi nhuận/Doanh thu 9,975%
Hình 2.7 : Biểu đồ biểu diễn các chi phí theo EMA

Biểu đồ biểu diễn các chi phí theo EMA
2%
37%
7%
16%
1%
18%
3%
3%
2% 2% 4% 1%
4%
Chi phí nguyên vật liệu
Chi phí nguyên vật liệu phụ
Chi phí nhân công
Điện
Nước
Sửa chữa
Khấu hao tài sản cố định
Chi phí quản lý
Chi phí chung khác
Chi phí xử lý chất thải và chất phát thải
Chi phí quản lý giảmthiểu và QLMT
Chi phí phân bổ cho bán sản phẩm và
chất thải
Chi phí tái chế
Như vậy sau khi phân tích ta có nhận xét như sau:
-Chi phí môi trường sau khi được bóc tách ra khỏi chi phí chung bằng phương pháp
EMA thì đều lớn hơn rất nhiều so với chi phí môi trường được hạch toán theo cách thức
truyền thống. Cụ thể lớn gấp gần 12.2 lần so với những gì mà doanh nghiệp nhìn thấy.
nhưng con số trên thực tế sẽ là lớn hơn vì còn những chi phí ẩn mà hạn chế về kinh
nghiệm nên vẫn chưa bóc tách và nhận dạng ra được.
-Sau khi có kết quả bóc tách đây sẽ là cơ sở giúp cho các nhà quản lý thay đổi cách
nhìn về chi phí môi trường của doanh nghiệp mình. Từ đó có thể xem xét nhìn nhận và
đưa ra những quyết định đầu tư sáng suốt vừa mang lại hiệu quả về kinh tế vừa đảm bảo
bền vững cho môi trường.
CHƯƠNG 3
ĐIỀU KIỆN ĐỂ VẬN DỤNG EMA VÀO VIỆT NAM
3.1. Sự cần thiết phải vận dụng EMA vào Việt Nam
Ở Việt Nam nói riêng và các nước đang phát triển nói chung không phải có nhiều
doanh nghiệp đã quan tâm đến vấn đề này, do đó cũng không nhận thức được tầm quan

trọng của nó. Đặc biệt khi mà hạch toán đầy đủ các chi phí môi trường thì thường dẫn đến
một kết quả là làm tăng chi phí doanh nghiệp và đội giá thành lên cao hơn so với hạch
toán truyền thống, do đó họ không mấy hoan nghênh kết quả này.
Trên thực tế, vấn đề ô nhiễm môi trường đang là vấn đề bức xúc ở cả khu vực đô
thị và nông thôn, số vụ vi phạm pháp luật về môi trường và bị xử phạt ở mức cao, đặc biệt
là ở khu công nghiệp và các khu chế xuất. Khi bị phạt với khoản tiền lớn, nghĩa là các
doanh nghiệp phải chi tiền ra dẫn đến tiền phát sinh giảm, nhưng đối ứng với khoản mục
nào thì chưa được bộ Tài chính hướng dẫn.
Để phòng ngừa ô nhiễm môi trường, các doanh nghiệp phải đầu tư các công nghệ xử
lý chất thải, hệ thống đường ống làm sạch nước thải, hệ thống lọc bụi, giảm tiếng ồn, chi
phí cho người lao động điều hành thiết bị…Vậy khi phát sinh các loại chi phí và thu nhập
liên quan đến môi trường thì được doanh nghiệp hạch toán như thế nào.
Để đáp ứng được yêu cầu của thực tiễn, để các doanh nghiệp quản lý được các chi phí
liên quan đến môi trường, để nâng cao hiệu quả hoạt động sản xuất kinh doanh. Từ đó
nâng cao ý thức bảo vệ môi trường của các doanh nghiệp, nên chăng Bộ Tài chính bổ
sung các tài khoản theo dõi chi phí môi trường và thu nhập liên quan đến môi trường, vào
hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp.
3.2. Điều kiện để vận dụng EMA vào Việt Nam
- Tạo nền tảng cơ sở và hành lang pháp lý cho việc phát triển hạch toán quản lý
môi trường một cách rõ ràng và cụ thể hơn. Ví dụ như: Đưa ra các văn bản hướng dẫn,
tiêu chuẩn, quy định có liên quan đến môi trường và quản lý môi trường chặt chẽ và rõ
ràng hơn.
Bởi vì, Chi phí môi trường là khoản chi gắn liền với hoạt động bảo vệ môi trường, vì vậy
cần phải phân định hoạt động bảo vệ môi trường và phân loại chúng là điều kiện tiên
quyết để nhận dạng, phân loại và ghi nhận chi phí môi trường phát sinh. Nhưng cho đến
nay nước ta chưa có văn bản nào quy định rõ các hoạt động môi trường là gì và bao gồm
những hoạt động nào. Theo luật BVMT năm 1993 không nêu định nghĩa về hoạt động bảo
vệ môi trường. Còn theo Luật BVMT 2005 đã có định nghĩa về hoạt động bảo vệ môi

trường và nêu ra 3 nhóm hoạt động chính tuy nhiên lại chưa hề có một văn bản hướng dẫn
thi hành luật nào quy định cụ thể về điều này. Điều này dẫn đến một thực tế là có rất
nhiều các hoạt động đề có thể quy về hoạt động BVMT là tạo nên sự lúng túng trong việc
nhận dạng và phân loại chi phí môi trường
- Công tác BVMT ở nước ta còn chưa được thực hiện một cách đầy đủ nên các chi phí
được tính toán dựa trên những khoản mục được chi ra từ các tổ chức đã không phản ánh
đầy đủ những khoản mục thực tế phải mà tổ chức phải chi trả để đảm bảo môi trường theo
tiêu chuẩn. Mặt khác các khoản chi phí đều được tính vào giá thành sản phẩm nên các
doanh nghiệp không bọc tách theo mục đích chi mà toàn bộ được tập hợp vào các yếu tố
chi phí của quá trình sản xuất kinh doanh. Do đó mà việc hạch toán chi phí môi trường
không được quan tâm mà chỉ được doanh nghiệp coi như là một trong những khoản chi về
hoạt động phục vụ sản xuất kinh doanh. Vì vậy thiết nghĩ cần phải có một sự tác động
nhằm nâng cao nhận thức về EMA và sự cần thiết thực hiện EMA cho bản thân doanh
nghiệp. Ví dụ như tạo ra sức ép về môi trường chặt chẽ hơn, yêu cầu một sự thay đổi
trong hệ thống hạch toán truyền thống ở cả góc độ vĩ mô và vi mô.
- Khuyến khích các nghiên cứu ứng dụng nhằm thống nhất sự phân định hoạt động môi
trường, qua đó đưa ra khái niệm và tiêu thức phân loại chi phí môi trường, làm căn cứ ghi
nhận, đo lường, hạch toán và quản lý các chi phí này.
- Thay đổi quan điểm, nhận thức về chi phí môi trường. Tăng cường công tác đào tạo kĩ
năng, kiến thức về EMA nhằm quản lý các chi phí môi trường theo hướng hiệu quả hơn.
- Thay đổi quan niệm về chi phí môi trường. Có thể giảm thiểu một lượng đáng kể chi phí
môi trường mà vẫn đảm bảo tăng cao và cải thiện dược các vấn đề môi trường trong
doanh nghiệp. Cụ thể như, các chi phí phân bổ cho chất thải phát sinh khi được cắt giảm
không những giúp cho doanh nghiệp tiết kiệm được chi phí không hiệu quả mà còn tiết
kiệm được chi phí xử lý, tiêu hủy rác.

KẾT LUẬN
EMA là một môn khoa học mới và khó. Hiện tại đang chỉ mới áp dụng ở các nước
phát triển. Với Việt Nam thì đây còn là một vấn đề mới lợi ích thì thấy rõ nhưng việc áp
dụng thành công EMA đang là một thách thức lớn vì hạn chế về năng lực và trình độ
chuyên môn cũng như thiếu các thông tin tài chính và các số liệu thống kê. Mặc dù vậy,
EMA vẫn đang dần trở thành một công cụ hữu ích đối với bất kì tổ chức nào nhờ sự ưu
việt vượt trội của nó. Xây dựng EMA từng bước là một chiến lược thực hiện chung giữa
các công ty.

TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. TS. Đoàn Ngọc Phi Anh, bài giảng kế toán quản trị.
2. Nguyễn Chí Quang, bài giảng cơ sở hạch toán quản lý môi trường.
3. Environmental Management Accounting Procedures and Principles. United Nations,
New York, 2001.
4. Báo cáo đánh giá tác động môi trường 2006, nhà máy nhiệt điện Uông bí.
5. Báo cáo tài chính 2006, nhà máy nhiệt điện Uông Bí.
6. Tổng quan lý luận và thực tiến EMA -Bùi Thị Thu Thủy.
7. Environmental Accounting Guidlines 2005, Ministry of the Environment, Japan.

Kế toán môi trường

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Viewers also liked

Viewers also liked (17)

Similar to Kế toán môi trường

Similar to Kế toán môi trường (20)

Kế toán môi trường