Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREŞTI
FACULTATEA DE FINANŢE, ASIGURĂRI, BĂNCI ŞI BURSE
DE VALORI
MASTER GUVERNANŢĂ PUBLICĂ EUROPEANĂ
SUPORT DE CURS
Contabilitatea instituţiilor publice
Conf. univ. dr. Constantin ROMAN

Costantin Roman Contabilitatea instituţiilor publice
CUPRINS
Cuvânt înainte................................................................................................................................................................
CAPITOLUL 1
Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor ........................................................................................................
1.1. Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor statului................................................................................................
1.2. Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor instituţiilor publice...............................................................................
1.3. Regimul cheltuielilor privind plăţile în avans efectuate din fonduri publice...........................................................
1.4. Prevederi referitoare la contul de execuţie (inclusiv pe programe) ......................................................................
1.5. Urmărirea în execuţie a fondurilor derulate prin bugetele pe programe...............................................................
1.6. Studiul aplicativ privind procesul investiţional în unităţile administrativ teritoriale................................................
CAPITOLUL 2
Venituri şi finanţări .................................................................................................................................................
2.1. Politica fiscală.......................................................................................................................................................
2.1.1. Impozitul ca instrument de reglare conjuncturală.......................................................................................
2.1.2. Impozitul ca instrument al politicii conjuncturale ........................................................................................
2.2. Veniturile instituţiilor publice .................................................................................................................................
2.3. Finanţarea instituţiilor publice ...............................................................................................................................
2.4. Criterii de grupare a veniturilor publice.................................................................................................................
CAPITOLUL 3
Organizarea contabilităţii instituţiilor publice...................................................................................................
3.1. Concepţii şi teorii referitoare la obiectul contabilităţii............................................................................................
3.1.1. Concepţia juridică cu privire la obiectul contabilităţii..................................................................................
3.1.2. Concepţia economică cu privire la obiectul contabilităţii............................................................................
3.1.3. Concepţia financiară cu privire la obiectul contabilităţii..............................................................................
3.2. Delimitarea sferei de cuprindere a contabilităţii publice .......................................................................................
3.3. Organizarea contabilităţii instituţiilor publice.........................................................................................................
3.4. Documente justificative şi registre de contabilitate...............................................................................................
3.5. Principii şi politici contabile, tratamente contabile ................................................................................................
3.5.1. Principii contabile........................................................................................................................................
3.5.2. Politici contabile..........................................................................................................................................
3.5.3. Tratamente contabile..................................................................................................................................
3.5.4. Note explicative..........................................................................................................................................
3.5.4.1. Comparabilitatea informaţiilor........................................................................................................
3.5.4.2. Corectarea erorilor contabile.........................................................................................................
3.6. Calităţile informaţiilor contabile...................................................................................................................
BIBLIOGRAFIE ...............................................................................................................................................................

Capitolul 1 Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor
3
Capitolul 1
Reguli generale
ale execuţiei cheltuielilor
1.1. Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor statului
La baza execuţiei bugetare trebuie să se aşeze principiul separării
ordonatorilor de contabilii publici.
Organizarea finanţelor publice în Franţa a fost dominată, de la începutul
secolului al XIX-lea, de principiul separării ordonatorilor de credite de contabili.
Regula separării ordonatorilor şi a contabililor a fost introdusă prin ordonanţă
în Franţa în 14 septembrie 1822. În respectiva ordonanţă se face precizarea că funcţia
administratorului este de ordonator şi este incompatibilă cu cea de contabil.
Ordonatorii impun executarea încasărilor şi plăţilor. Totodată, ei constată
dreptul organismelor publice, lichidează debitele, angajează şi lichidează cheltuielile.
Contabilii publici sunt însărcinaţi cu:
- încasarea ordinelor remise de ordonatori, a creanţelor constatate;
- conservarea sau păstrarea bazei materiale;
- organizarea evidenţei contabile a tuturor încasărilor cu care organismul
public a fost abilitat;
- efectuarea cheltuielilor în baza unui ordin emis de ordonator, fie la
vedere, în baza documentelor prezentate de creditori, fie din proprie
iniţiativă;
- păstrarea şi conservarea fondurilor şi valorilor încredinţate organismelor
publice;
- mânuirea fondurilor şi mişcărilor din conturile de disponibil;

4
- păstrarea documentelor justificative ale operaţiunilor şi a documentelor
contabile.
În concluzie, separarea ordonatorilor de contabilii publici constă în:
- exclusivitate de competenţe în materie de execuţie a bugetelor
organismelor publice;
- atribuţii diferite;
- incompatibilitate absolută între funcţiile respective.
O analiză mai atentă scoate în evidenţă faptul că toţi sau aproape toţi
contabilii depind de Ministerul Finanţelor Publice. Acesta înseamnă că funcţiile care
le-au fost încredinţate sunt de aceeaşi natură, în comparaţie cu cele ale ordonatorilor;
ei sunt aproape toţi controlaţi de acest minister, control exercitat sub diferite forme,
iar conturile lor sunt judecate de Curtea de Conturi.
Separarea funcţiilor de ordonator şi contabil răspunde de asemenea
principiului diviziunii muncii. Acest lucru permite să se obţină o mai mare
competenţă, în domeniul contabilităţii publice, şi de către unul, şi de către altul. Toate
cheltuielile statului, în mod normal, trebuie supuse procedurii de execuţie, care
cuprinde patru faze tradiţionale: angajamentul, lichidarea, ordonanţarea şi plata.
Acest principiu, din punct de vedere teoretic, n-a fost niciodată contestat, dar
recunoaşte şi două excepţii, după cum urmează:
- Prima categorie de excepţii constă în aceea că o cheltuială poate avea loc
chiar şi fără o ordonanţare prealabilă.
Ministerul Finanţelor Publice poate întocmi o listă a cheltuielilor care pot fi
efectuate fără a fi ordonanţate sau a celor care se efectuează, iar ordonanţarea lor se
face ulterior.
- O altă categorie de excepţii o constituie cele referitoare la „regimul
avansurilor“: astfel, pentru cheltuieli efectuate fără o ordonanţare
prealabilă, contabilul are puteri mult mai mari decât prin procedura
ordinară (deoarece ordonatorul intervine înaintea plăţii operaţiunilor
ordonanţate); dimpotrivă, în regimul avansurilor, ordonatorul poate să
facă presiuni asupra contabilului public (care ţine de trezorerie) pentru a-l
determina să-i pună la dispoziţie anumite fonduri pentru diferite
cheltuieli, pe care apoi, bineînţeles, să le justifice.
Angajarea cheltuielilor

5
Angajamentul a fost mult timp noţiunea cel mai rău definită. Numeroase
definiţii propuse sunt inexacte. De obicei, prin angajare înţelegem „actul care pune
statul în situaţia de debitor“1
.
Fără îndoială, angajamentul este operaţiunea în urma căreia statul se află
obligat, angajat faţă de viitorii creditori. De exemplu, comanda unei furnituri este
doar un fapt generator de datorie.
Statul nu devine debitor doar în momentul livrării comenzii. Printre altele,
datoria statului nu rezultă întotdeauna dintr-un act voluntar; ea se poate naşte
independent, în urma unei decizii administrative în care el nu intervine decât pentru a
constata acest lucru: este cazul cheltuielilor „de reparaţii de război“.
Angajamentul este actul prin care un organism public creează sau constată în
sarcina sa o obligaţie de achitat. Angajamentul se găseşte definit cu precizie ca act
juridic. Din punct de vedere administrativ, angajamentul defineşte o noţiune mult mai
complexă, care vizează modul în care sunt utilizate creditele bugetare.
Deci, iată, putem privi angajamentul din punct de vedere juridic şi din punct
de vedere contabil.
Angajamentul juridic
Angajamentul juridic este deci actul prin care statul creează sau constată în
sarcina sa o obligaţie de plată.
Acest act nu are mereu aceeaşi formă sau aceleaşi caracteristici juridice. Nu
este posibil să prezentăm o listă cu toate formele posibile de angajament. Prezentăm
doar trei categorii de angajamente diferite:
- plăţi rezultate direct din aplicarea prevederilor legale sau a regulamentelor;
dreptul beneficiarilor de a încasa creanţele este independent de deciziile
administrative. Rolul ordonatorului este limitat la a constata şi a lichida
creanţele (este cazul plăţilor pentru diferite prestaţii al căror tarif este
stabilit pe bucată, oră, al plăţii pensiilor de invaliditate etc.);
- cheltuieli efectuate în urma unor acte individuale cu care sunt abilitaţi
funcţionarii publici (încheierea unui contract de cumpărare, comanda
unui utilaj etc.);
- pentru alte cheltuieli, angajamentul rezultă din combinaţia prevederilor
legale cu deciziile individuale (astfel, pentru plata personalului, angaja-
mentul are la bază prevederi legale cu privire la crearea administraţiei, a
cadrului de desfăşurare, a regulilor de recrutare, avansare şi decizii,
hotărâri ministeriale cu privire la numirea şi promovarea în funcţii).
Angajamentul contabil
1
G. Jese, Cours de la science de finance et de législation financière française. Théorie
générale de budget, 6-e édition, Paris, 1922.

6
Angajamentul contabil constă în afectarea unei părţi din creditele bugetare în
vederea realizării cheltuielilor care rezultă din angajamentul juridic.
Este, fără îndoială, necesară organizarea unei evidenţe contabile a
angajamentelor pentru a avea o bună gestiune financiară.
Trebuie să facem precizarea că angajamentele sunt limitate fie la nivelul
creditelor aprobate, fie la nivelul sumelor aprobate pentru programe, prin Legea
finanţelor publice sau legea anuală a bugetului.
Este necesar să se cunoască în orice moment suma cumulată a cheltuielilor
angajate pentru a o putea compara cu suma aprobată prin buget, spre a determina
creditele disponibile a fi angajate.
De subliniat este faptul că angajamentul contabil a fost întotdeauna în urma
angajamentului juridic.
Dacă este vorba despre cheltuieli de investiţii, trebuie să subliniem faptul că
angajamentul precede, se află în amonte faţă de decizia ordonatorului.
Toate proiectele de investiţii presupun trei tipuri de operaţiuni: individuali-
zarea, afectarea şi angajamentul.
Individualizarea autorizării unui program constă în materializarea, concre-
tizarea unui lucru din investiţia respectivă; de exemplu, în cadrul unui program de
amenajări rutiere, construcţia unui pod.
Afectarea autorizării de program constă în decizia ordonatorului de a preleva
(a pune deoparte) o sumă de bani pentru realizarea unei operaţiuni de investiţii; de
exemplu, ordonatorul afectează zece miliarde de unităţi monetare pentru construcţia
podului.
Angajamentul este actul care corespunde definiţiei date, şi el este ulterior
afectării şi autorizării de programe; de exemplu, pentru ordonator este vorba despre a
semna contractul cu privire la construirea podului.
Limitele angajamentului
Prevederile bugetare limitează posibilităţile angajamentului de cheltuieli.
Aceste limite constau în sumele posibil a fi cheltuite, pe de o parte, şi în ce interval de
timp, în ce perioadă pot fi angajate aceste cheltuieli.
Cu privire la perioada angajamentului
Legea privind finanţele publice stabileşte durata angajamentului la un an
bugetar de la 1 ianuarie la 31 decembrie. Angajamentele pentru cheltuieli curente a
căror excepţie sau livrare n-a avut loc până la 31 decembrie sau a căror ordonanţare
nu a putut fi operată înaintea gestiunii anuale sunt imputate creditelor bugetare ale
anului următor. Această măsură a fost luată pentru a evita folosirea creditelor din anul
curent, neutilizate, pentru cheltuielile care privesc anul viitor.
Cu privire la sumele angajate
Nivelul angajamentelor nu poate fi mai mare decât alocaţiile bugetare.

7
Această autorizare are la bază creditele deschise în baza legii anuale a
bugetului, care sunt împărţite pe capitole ale clasificaţiei bugetare, fiecare capitol
grupând cheltuielile după natura şi destinaţia lor.
Creditele bugetare sunt alocaţii prevăzute prin buget pentru cheltuieli
stabilite. Bugetul aprobat fixează natura lor şi autorizează realizarea acestora până la
nivelul sumelor stabilite.
Credite estimative, provizorii şi limitative
Creditele nu au toate aceleaşi caracteristici: ele pot fi estimative, provizorii
sau limitative.
Creditele estimative sunt credite destinate datoriilor statului, rezultate din
dispoziţii speciale sau convenţii permanente prevăzute de lege; ele vizează datoria
publică, cheltuielile de judecată sau de reparaţii civice, rambursările, degrevările şi
restituirile, precum şi alte cheltuieli prevăzute într-o situaţie anexă a legii bugetului.
Este vorba de cheltuieli obligatorii care trebuie în orice caz plătite; nivelul
acestor cheltuieli nu este cunoscut decât cu aproximaţie, şi prevederile bugetare sunt
estimative.
Creditele provizorii se referă la cheltuielile de apărare a căror sumă nu poate
fi cu exactitate stabilită de buget şi care au de asemenea un caracter obligatoriu,
pentru că ele sunt angajamente în virtutea legii anuale a bugetului.
Lista, capitolele şi datoriile au un caracter provizoriu; ele sunt date în fiecare
an prin legea anuală a bugetului.
Autorizarea de programe şi credite de plată
Legea privind finanţele publice precizează că dotările afectează cheltuielile de
capital şi împrumuturile şi prevede cuprinderea acestora în programul de dezvoltare.
Autorizările de programe constituie limitele superioare ale cheltuielilor pe
care ministerele sunt abilitate să le angajeze pentru realizarea investiţiilor prevăzute
de lege. Ele au o valabilitate nelimitată sau sunt valabile până în momentul în care
legea prevede anularea sau modificarea lor.
Autorizările de programe fie sunt utilizate de ministere, fie sunt delegate
ordonatorilor secundari de credite.
Creditele de plată reprezintă limitele superioare ale cheltuielilor care pot fi
ordonanţate sau efectuate în timpul anului.
Pentru acest gen de cheltuieli, sumele cuprinse în autorizările de programe
sunt limite maxime, iar creditele deschise constituie limita angajamentelor.
Transferurile şi virările de credite
Aprobările bugetare stabilite prin legea anuală a bugetului nu sunt de
neschimbat. Transferurile şi virările de credite pot modifica repartizarea stabilită pe
capitole, dar ele nu pot să determine deschiderea unor noi capitole. Transferurile

8
modifică hotărârile serviciilor responsabile cu executarea cheltuielilor, nu şi natura
acestor cheltuieli.
Virările care vizează modificarea naturii cheltuielilor prevăzute de legea
bugetului trebuie aprobate (autorizate) de Ministerul Finanţelor Publice. Acesta, în
baza unui raport întocmit, solicită Guvernului aprobarea acestor modificări numai
dacă este vorba de modificări în interiorul aceluiaşi titlu sau minister.
1.2. Reguli generale ale execuţiei cheltuielilor instituţiilor
publice
În baza prevederilor art. 19, lit. d) din Legea nr. 500/2002 privind finanţele
publice, ale art. 17, alin. (2) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi ale
art. 13 din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999 privind auditul public intern şi
controlul financiar preventiv, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr.
301/2002, cu modificările ulterioare, instituţiile publice, indiferent de subordonare şi
de modul de finanţare a cheltuielilor, au obligaţia să respecte procedurile privind
parcurgerea celor patru faze ale execuţiei bugetare a cheltuielilor, respectiv angajarea,
lichidarea, ordonanţarea şi plata, precum şi să organizeze, să conducă evidenţa şi să
raporteze angajamentele bugetare şi legale începând cu anul bugetar 2003.
Execuţia bugetară se bazează pe principiul separării atribuţiilor persoanelor
care au calitatea de ordonator de credite de atribuţiile persoanelor care au calitatea
de contabil.
Ordonatorii de credite ai bugetelor prevăzute la art. 1, alin. (2) din Legea
nr. 500/2002 sunt autorizaţi să angajeze, să lichideze şi să ordonanţeze cheltuieli pe
parcursul exerciţiului bugetar, în limita creditelor bugetare aprobate, iar plata
cheltuielilor se efectuează de persoanele autorizate care, potrivit legii, poartă
denumirea generică de contabil.
Operaţiunile specifice angajării, lichidării şi ordonanţării cheltuielilor sunt în
competenţa ordonatorilor de credite şi se efectuează pe baza propunerilor
compartimentelor de specialitate ale instituţiei publice.
Ordonatorii de credite pot delega această calitate înlocuitorilor de drept,
secretarilor generali sau altor persoane împuternicite în acest scop.
Actele de delegare a atribuţiilor desemnează persoanele din cadrul instituţiilor
publice împuternicite să semneze pentru şi în numele ordonatorilor de credite.
În actul de delegare trebuie să se specifice limitele şi condiţiile delegării,
respectiv atribuţiile persoanelor delegate să semneze documentele de angajare,
lichidare şi ordonanţare a cheltuielilor, precum şi subdiviziunile clasificaţiei bugetului

9
aprobat pentru care au fost împuternicite să efectueze aceste operaţiuni şi termenul de
valabilitate a împuternicirii.
Actele de delegare, însoţite de specimenele de semnături ale persoanelor care
au fost împuternicite, trebuie comunicate:
- persoanelor împuternicite;
- conducătorului compartimentului financiar (financiar-contabil), care nu
poate efectua nici o plată ordonanţată de o persoană care nu a fost
împuternicită în acest sens;
- persoanei împuternicite să exercite controlul financiar preventiv.
Angajarea cheltuielilor instituţiilor publice
Sumele aprobate la partea de cheltuieli prin bugetele prevăzute la art. 1,
alin. (2) din Legea nr. 500/2002, în cadrul cărora se angajează, se ordonanţează şi se
efectuează plăţi reprezintă limite maxime care nu pot fi depăşite.
Pentru acţiunile multianuale se înscriu distinct în buget creditele de angaja-
ment şi creditele bugetare.
Pentru acţiunile multianuale, ordonatorii de credite încheie angajamente
legale în limita creditelor de angajament aprobate în buget pentru exerciţiul bugetar
respectiv.
Cheltuielile de investiţii se angajează individual în cadrul angajamentelor
multianuale care reprezintă limita superioară de angajare.
Toate angajamentele legale din care rezultă o cheltuială pentru investiţii
publice sau alte cheltuieli asimilate investiţiilor, cofinanţate de o instituţie internaţio-
nală, se vor efectua în conformitate cu prevederile acordului de finanţare.
Creditele bugetare aferente acţiunilor multianuale reprezintă limita superioară
a cheltuielilor care urmează a fi ordonanţate şi plătite în cursul exerciţiului bugetar.
Plăţile respective sunt aferente angajamentelor legale efectuate în limita creditelor de
angajament aprobate în exerciţiul bugetar curent sau în exerciţiile bugetare anterioare.
Angajarea cheltuielilor bugetare, altele decât cele care privesc acţiuni
multianuale, se face numai în limita creditelor bugetare aprobate.
Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi de a utiliza creditele bugetare
numai în limita prevederilor şi potrivit destinaţiilor aprobate, pentru cheltuieli strict
legate de activitatea instituţiilor publice şi cu respectarea dispoziţiilor legale.
Angajarea oricărei cheltuieli din fonduri publice îmbracă două forme:
angajamentul legal şi angajamentul bugetar.
a) Angajamentul legal este o fază din procesul execuţiei bugetare, repre-
zentând orice act juridic din care rezultă sau ar putea rezulta o obligaţie pe seama
fondurilor publice.
Angajamentul legal trebuie să se prezinte sub formă scrisă şi să fie semnat de
către ordonatorul de credite. Angajamentul legal ia forma unui contract de achiziţie

10
publică, unei comenzi, unei convenţii, unui contract de muncă, unor acte de control,
unui acord de împrumut etc.
În toate actele juridice prin care se contractează o datorie a statului rezultată
din contractarea unor împrumuturi interne sau externe sau o datorie rezultată dintr-un
contract, o comandă etc. trebuie să se facă menţiuni cu privire la instituţia care are
prevăzute în buget creditele aferente angajamentului respectiv şi subdiviziunea
bugetară la care sunt prevăzute acestea şi de la care urmează să se facă plata. Sarcina
înscrierii datelor respective revine compartimentelor de specialitate, care elaborează
proiectele angajamentelor legale.
Înainte de a angaja şi a utiliza creditele bugetare, respectiv înainte de a lua
orice măsură care ar produce o cheltuială, ordonatorii de credite trebuie să se asigure
că măsura luată respectă principiile unei bune gestiuni financiare, ale unui
management financiar sănătos, în special ale economiei şi eficienţei cheltuielilor.
În acest scop, utilizarea creditelor bugetare trebuie să fie precedată de o
evaluare care să asigure faptul că rezultatele obţinute sunt corespunzătoare resurselor
utilizate.
Proiectele angajamentelor legale reprezintă decizii de principiu luate de către
ordonatorii de credite, care implică o obligaţie de efectuare a unei cheltuieli faţă de
terţe persoane.
Aceste proiecte de angajamente legale nu pot fi aprobate de către ordonatorul
de credite decât dacă au primit în prealabil viza de control financiar preventiv în
condiţiile legii.
Angajarea şi ordonanţarea cheltuielilor se efectuează numai cu viza prealabilă
de control financiar preventiv propriu, potrivit dispoziţiilor legale.
La instituţiile publice la care operaţiunile sunt supuse controlului financiar
preventiv delegat, angajarea şi ordonanţarea cheltuielilor se efectuează şi cu viza
prealabilă a controlorului delegat, conform legislaţiei în vigoare.
Proiectul de angajament legal se prezintă pentru viza de control financiar
preventiv împreună cu o propunere de angajare a unei cheltuieli.
Angajarea cheltuielilor se efectuează în tot cursul exerciţiului bugetar, astfel
încât să existe certitudinea că bunurile şi serviciile care fac obiectul angajamentelor
vor fi livrate, respectiv prestate, şi se vor plăti în exerciţiul bugetar respectiv.
Ordonatorii de credite nu pot angaja cheltuieli într-o perioadă în care se ştie
că bunul, lucrarea sau serviciul nu va putea fi executat, recepţionat şi plătit până la
data de 31 decembrie a exerciţiului bugetar curent, respectiv ultima zi de plată
prevăzută în programul calendaristic pentru derularea principalelor operaţiuni de
încheiere a exerciţiului bugetar, cu excepţia acţiunilor multianuale.

11
În situaţia în care, din motive obiective, angajamentele legale de cheltuieli nu
pot fi plătite până la finele anului, acestea se vor plăti din creditele bugetare ale
exerciţiului bugetar următor.
Ordonatorilor de credite li se interzice să ia cu bună ştiinţă măsuri care au ca
obiect angajarea de cheltuieli peste sumele aprobate în buget la partea de cheltuieli,
cu excepţia angajamentelor multianuale efectuate în condiţiile legii.
Ordonatorii de credite nu pot încheia nici un angajament legal cu terţe
persoane fără viza de control financiar preventiv decât în condiţiile autorizate de lege.
După semnarea angajamentului legal de către ordonatorul de credite, acesta se
transmite compartimentului de contabilitate pentru înregistrare în evidenţa cheltuielilor
angajate.
b) Angajamentul bugetar este orice act prin care o autoritate competentă,
potrivit legii, afectează fonduri publice unor anumite destinaţii, în limita creditelor
bugetare aprobate.
În aplicarea principiului anualităţii, potrivit căruia „plăţile efectuate în cursul
unui an bugetar în contul unui buget aparţin exerciţiului corespunzător de execuţie a
bugetului respectiv“, şi a prevederilor legale, potrivit cărora, pentru a efectua o plată,
este obligatorie parcurgerea prealabilă a celor trei faze, respectiv angajarea, lichidarea,
ordonanţarea, se impune punerea în rezervă a creditelor bugetare angajate, astfel încât
toate angajamentele legale încheiate în cursul unui exerciţiu bugetar sau în exerciţiile
precedente de către ordonatorul de credite sau alte persoane împuternicite să poată fi
plătite în cursul exerciţiului bugetar respectiv, în limita creditelor bugetare aprobate.
În vederea respectării acestei cerinţe, angajamentul bugetar prin care au fost
rezervate fonduri publice unei anumite destinaţii, în limita creditelor bugetare aprobate,
precedă angajamentul legal.
Le este interzisă ordonatorilor de credite aprobarea unor angajamente legale
fără să se asigure că au fost rezervate şi fondurile publice necesare plăţii acestora în
exerciţiul bugetar, cu excepţia acţiunilor multianuale.
Valoarea angajamentelor legale nu poate depăşi valoarea angajamentelor
bugetare şi a creditelor bugetare aprobate, cu excepţia angajamentelor legale aferente
acţiunilor multianuale, care nu pot depăşi creditele de angajament aprobate în buget.
Angajarea cheltuielilor trebuie să se facă întotdeauna în limita disponibilului
de credite bugetare şi, respectiv, în limita disponibilului de credite de angajament
pentru acţiuni multianuale.
În scopul respectării acestei reguli, angajamentele legale, respectiv toate
actele prin care statul sau unităţile administrativ-teritoriale contractează o datorie faţă
de terţii creditori, sunt precedate de angajamente bugetare, respectiv de rezervarea
creditelor necesare plăţii angajamentelor legale.
Angajamentele bugetare pot fi:

12
- angajamente bugetare individuale;
- angajamente bugetare globale.
Angajamentul bugetar individual este un angajament specific unei anumite
operaţiuni noi care urmează să se efectueze.
Angajamentul bugetar individual se prezintă la viză persoanei împuternicite
să exercite controlul financiar preventiv în acelaşi timp cu proiectul angajamentului
legal individual.
Pentru cheltuieli curente de natură administrativă, ce se efectuează în mod
repetat pe parcursul aceluiaşi exerciţiu bugetar, se pot întocmi propuneri de angaja-
mente legale provizorii, materializate în bugete previzionale, care se înaintează pentru
viza de control financiar preventiv împreună cu angajamentele bugetare globale.
Angajamentul bugetar global este un angajament bugetar aferent angajamen-
tului legal provizoriu care priveşte cheltuielile curente de funcţionare de natură admi-
nistrativă, cum ar fi:
- cheltuieli de deplasare;
- cheltuieli de protocol;
- cheltuieli de întreţinere şi gospodărie (încălzit, iluminat, apă, canal, poştă,
telefon, furnituri de birou etc.);
- cheltuieli cu asigurările;
- cheltuieli cu chiriile;
- cheltuieli cu abonamentele la reviste, buletine lunare etc.
În cazul angajamentelor legale provizorii, ordonatorul de credite verifică
faptul ca angajamentele legale individuale încheiate să nu depăşească valoarea
angajamentelor provizorii care au fost emise anterior.
Angajamentele legale individuale aprobate până la finele anului, acoperite de
aceste angajamente legale provizorii, nu trebuie înaintate pentru viza de control finan-
ciar preventiv.
Angajamentele legale individuale care depăşesc valoarea angajamentelor
legale provizorii se supun vizei de control financiar preventiv.
Angajamentele bugetare se realizează prin emiterea unui document scris
privind angajamentul bugetar individual şi angajamentul bugetar global, prin care se
certifică existenţa unor credite bugetare disponibile şi se pun în rezervă (se blochează)
creditele aferente unei cheltuieli, potrivit destinaţiei prevăzute în buget.
Propunerile de angajamente se înaintează din timp persoanei împuternicite cu
exercitarea controlului financiar preventiv, pentru a-i da acesteia posibilitatea să-şi
exercite atribuţiile conform legii.
Propunerile de angajare a cheltuielilor trebuie însoţite de toate documentele
justificative aferente şi, dacă este cazul, de orice alte documente şi informaţii
solicitate de către persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv.

13
La finele anului, persoana împuternicită să exercite controlul financiar
preventiv analizează modul de realizare a cheltuielilor care au făcut obiectul angaja-
mentelor bugetare globale, precum şi dacă totalul angajamentelor legale individuale
aferente acestora este la nivelul angajamentelor legale provizorii.
În cazul în care nu există diferenţe semnificative între cheltuielile previzio-
nate şi cele definitive, persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv
avizează angajamentul bugetar global, care devine definitiv.
Dacă persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv constată
diferenţe semnificative, atunci poate hotărî asupra includerii în viitor a cheltuielilor de
natura celor care au făcut obiectul angajamentelor bugetare globale în categoria
angajamentelor bugetare individuale.
Avizarea constă în semnarea, de către persoana împuternicită să exercite
controlul financiar preventiv sau înlocuitorul de drept al acesteia, a propunerii de
angajare a unei cheltuieli şi a angajamentului bugetar, care vor fi ştampilate şi datate.
Avizarea proiectelor de angajamente legale se poate face după îndeplinirea
următoarelor condiţii:
a) proiectul de angajament legal a fost prezentat în conformitate cu prezentele
norme metodologice;
b) existenţa creditelor bugetare disponibile la subdiviziunea corespunzătoare
din bugetul aprobat;
c) proiectul de angajament legal se încadrează în limitele angajamentului
bugetar, stabilite potrivit legii;
d) proiectul de angajament legal respectă toate prevederile legale care-i sunt
aplicabile, în vigoare la data efectuării sale (controlul de legalitate);
e) proiectul de angajament legal respectă sub toate aspectele ansamblul
principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriei de
cheltuieli din care face parte (controlul de regularitate).
Persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv poate să refuze
acordarea vizei dacă consideră că nu sunt îndeplinite condiţiile menţionate mai sus.
După avizarea angajamentului bugetar individual sau global, după caz, de
către persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv, acesta se
semnează de către ordonatorul de credite şi se transmite compartimentului de
contabilitate pentru înregistrare în evidenţa cheltuielilor angajate.
Creditele bugetare neangajate, precum şi creditele bugetare angajate şi
neutilizate până la finele exerciţiului bugetar sunt nule de drept.
Orice cheltuială angajată şi neplătită până la data de 31 decembrie a exerci-
ţiului bugetar curent se va plăti în contul bugetului pe anul următor, din creditele
bugetare aprobate în acest scop.

14
Această cheltuială trebuie să se raporteze la finele anului curent pe baza
datelor din contabilitatea cheltuielilor angajate.
În angajamentele legale individuale şi în cele provizorii, precum şi în angaja-
mentele bugetare individuale sau globale se precizează subdiviziunile bugetului aprobat.
Salariile personalului cuprins în statele de funcţii anexate bugetului aprobat şi
obligaţiile aferente acestora, pensiile şi ajutoarele sociale stabilite conform legilor în
vigoare, precum şi cheltuielile cu dobânzile şi alte cheltuieli aferente datoriei publice
se consideră angajamente legale şi bugetare de la data de 1 ianuarie a fiecărui an, cu
întreaga sumă a creditelor bugetare aprobate.
În situaţia în care se impune majorarea sau diminuarea unor angajamente
legale, este necesară elaborarea unor propuneri de modificare a angajamentelor legale
şi bugetare iniţiale, însoţite de memorii justificative.
Lichidarea cheltuielilor
Este faza din procesul execuţiei bugetare în care se verifică existenţa
angajamentelor, se determină sau se verifică realitatea sumei datorate, se verifică
condiţiile de exigibilitate a angajamentului legal pe baza documentelor justificative
care să ateste operaţiunile respective.
Verificarea existenţei obligaţiei de plată se realizează prin analiza
documentelor justificative din care să rezulte pretenţia creditorului, precum şi
realitatea „serviciului efectuat“ (bunurile au fost livrate, lucrările executate şi
serviciile prestate) sau, după caz, existenţa unui titlu care să justifice plata: titlu
executoriu, acord de împrumut, acord de grant etc.
Salariile şi indemnizaţiile vor fi lichidate în baza statelor de plată colective,
întocmite de compartimentul de specialitate, cu excepţia cazurilor în care este
necesară lichidarea individuală.
Documentele care atestă bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile
prestate sunt factura fiscală (cod 14-4-10/A) sau factura (cod 14-4-10/aA), cuprinse în
anexa 1A, „Catalogul formularelor tipizate, comune pe economie, cu regim special de
tipărire, înseriere şi numerotare, privind activitatea financiară şi contabilă“, la
Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune
privind activitatea financiară şi contabilă şi a normelor metodologice privind
întocmirea şi utilizarea acestora, sau alte formulare ori documente cu regim special,
aprobate potrivit legii.
Determinarea sau verificarea existenţei sumei datorate creditorului se
efectuează de către persoana împuternicită de ordonatorul de credite, pe baza datelor
înscrise în factură şi a documentelor întocmite de comisia de recepţie constituită
potrivit legii (proces-verbal de recepţie, cod 14-2-5, în cazul mijloacelor fixe, nota de
recepţie şi constatare de diferenţe, cod 14-3-1A, în cazul bunurilor materiale, altele
decât mijloacele fixe).

15
Documentele care atestă bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile
prestate sau din care reies obligaţii de plată certe se vizează pentru „Bun de plată“ de
către ordonatorul de credite sau persoana delegată cu aceste atribuţii, prin care se
confirmă că:
- bunurile furnizate au fost recepţionate, cu specificarea datei şi a locului
primirii;
- lucrările au fost executate şi serviciile prestate;
- bunurile furnizate au fost înregistrate în gestiune şi în contabilitate, cu
specificarea gestiunii şi a notei contabile de înregistrare;
- condiţiile cu privire la legalitatea efectuării rambursărilor de rate sau a
plăţilor de dobânzi la credite ori împrumuturi contractate sau garantate
sunt îndeplinite;
- alte condiţii prevăzute de lege sunt îndeplinite.
Prin acordarea semnăturii şi menţiunii „Bun de plată“ pe factură se atestă că
serviciul a fost efectuat corespunzător de către furnizor şi că toate poziţiile din factură
au fost verificate.
Condiţiile de exigibilitate a obligaţiei se verifică pe baza datelor cuprinse în
angajamentele legale, care trebuie să cuprindă şi date cu privire la termenele de plată
a obligaţiei.
Persoana împuternicită să efectueze lichidarea cheltuielilor verifică
documentele justificative şi confirmă pe propria răspundere că această verificare a
fost realizată.
Documentele care atestă parcurgerea fazei de lichidare a cheltuielilor stau la
baza înregistrării în contabilitatea patrimonială a instituţiei publice pentru reflectarea
serviciului efectuat şi a obligaţiei de plată faţă de terţii creditori.
Ordonanţarea cheltuielilor
Este faza din procesul execuţiei bugetare în care se confirmă că livrările de
bunuri au fost efectuate sau că alte creanţe au fost verificate şi că plata poate fi realizată.
Persoana desemnată de către ordonatorul de credite confirmă că există o obligaţie certă
şi o sumă datorată, exigibilă la o anumită dată, şi în acest caz ordonatorul de credite
bugetare poate emite ordonanţarea de plată pentru efectuarea plăţii.
Ordonanţarea de plată este documentul intern prin care ordonatorul de credite
dă dispoziţie conducătorului compartimentului financiar (financiar-contabil) să
întocmească instrumentele de plată a cheltuielilor.
Ordonanţarea de plată trebuie să conţină date cu privire la:
- exerciţiul bugetar în care se înregistrează plata;
- subdiviziunea bugetară la care se înregistrează plata;
- suma de plată (în cifre şi litere), exprimată în monedă naţională sau în
monedă străină, după caz;
- datele de identificare a beneficiarului plăţii;

16
- natura cheltuielilor;
- modalitatea de plată.
Ordonanţarea de plată este datată şi semnată de către ordonatorul de credite
sau persoana delegată cu aceste atribuţii.
Ordonanţarea de plată va fi însoţită de documentele justificative în original şi
va purta viza persoanelor autorizate din compartimentele de specialitate, care să
confirme corectitudinea sumelor de plată, livrarea şi recepţionarea bunurilor, executarea
lucrărilor şi prestarea serviciilor, existenţa unui alt titlu care să justifice plata, precum şi,
după caz, înregistrarea bunurilor în gestiunea instituţiei şi în contabilitatea acesteia.
Facturile în original sau alte documente întocmite în vederea plăţii cheltuie-
lilor vor purta obligatoriu numărul, data notei contabile şi semnătura persoanei care a
înregistrat în contabilitate lichidarea cheltuielilor.
În cazuri excepţionale, când nu este posibilă prezentarea documentelor
justificative în original, vor fi acceptate şi copii ale documentelor justificative,
certificate pentru conformitatea cu originalul de către ordonatorul de credite sau
persoana delegată cu aceste atribuţii.
În situaţia în care, în conformitate cu prevederile contractuale, urmează să se
efectueze plata în rate a bunurilor livrate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate, se
vor avea în vedere următoarele:
- prima ordonanţare de plată va fi însoţită de documentele justificative care
dovedesc obligaţia de plată către creditor a ratei respective;
- ordonanţările de plată ulterioare vor face referire la documentele justificative
deja transmise conducătorului compartimentului financiar (financiar-contabil).
La emiterea ordonanţării de plată finale, ordonatorul de credite confirmă că
operaţiunea s-a finalizat.
Înainte de a fi transmisă compartimentului financiar (financiar-contabil)
pentru plată, ordonanţarea de plată se transmite pentru avizare persoanei împuternicite
să exercite controlul financiar preventiv.
Scopul acestei avizări este de a stabili că:
- ordonanţarea de plată a fost emisă corect;
- ordonanţarea de plată corespunde cheltuielilor angajate, iar suma
respectivă este exactă;
- cheltuiala este înscrisă la subdiviziunea corespunzătoare din bugetul aprobat;
- există credite bugetare disponibile;
- documentele justificative sunt în conformitate cu reglementările în vigoare;
- numele şi datele de identificare a creditorului sunt corecte.
Nici o ordonanţare de plată nu poate fi prezentată spre semnare ordonatorului
de credite decât după ce persoana împuternicită să exercite controlul financiar
preventiv a acordat viza.

17
Persoana împuternicită să exercite controlul financiar preventiv se asigură că
ordonanţările supuse vizei se referă la angajamente de cheltuieli deja vizate şi că sunt
îndeplinite condiţiile de lichidare a angajamentelor.
Ordonanţările de plată nevizate de persoana împuternicită să exercite
controlul financiar preventiv sunt nule şi fără valoare pentru conducătorul
compartimentului financiar (financiar-contabil) care urmează să facă plata, dacă nu
sunt autorizate în condiţiile prevăzute de lege.
După aprobare, ordonanţarea de plată, împreună cu toate documentele justi-
ficative în original, se înaintează conducătorului compartimentului financiar (finan-
ciar-contabil) pentru plată.
Primele trei faze ale procesului execuţiei bugetare a cheltuielilor se
realizează în cadrul instituţiei publice, răspunderea pentru angajarea, lichidarea şi
ordonanţarea cheltuielilor revenindu-i ordonatorului de credite bugetare sau
persoanelor împuternicite să exercite această calitate prin delegare.
Plata cheltuielilor
Plata cheltuielilor este faza finală a execuţiei bugetare, prin care instituţia
publică este eliberată de obligaţiile sale faţă de terţii creditori.
Plata cheltuielilor se efectuează de către persoanele autorizate care, potrivit
legii, poartă denumirea generică de contabil public, în limita creditelor bugetare şi a
destinaţiilor aprobate în condiţiile dispoziţiilor legale, prin unităţile de trezorerie şi
contabilitate publică la care-şi au conturile deschise, cu excepţia plăţilor în valută, care
se efectuează prin bănci, sau a altor plăţi prevăzute de lege să se efectueze prin bănci.
Instrumentele de plată utilizate de instituţiile publice, respectiv cecul de
numerar şi ordinul de plată pentru trezoreria statului (OPHT), se semnează de către
două persoane autorizate în acest sens, dintre care prima semnătură este cea a condu-
cătorului compartimentului financiar (financiar-contabil), iar a doua, a persoanei cu
atribuţii în efectuarea plăţii.
Plata se efectuează de către contabilul public (trezorerie) numai dacă sunt
îndeplinite următoarele condiţii:
- cheltuielile care urmează să fie plătite au fost angajate, lichidate şi
ordonanţate;
- există credite bugetare deschise ori repartizate sau disponibilităţi în conturi
de disponibil;
- subdiviziunea bugetului aprobat de la care se efectuează plata este cea
corectă şi corespunde naturii cheltuielilor respective;
- există toate documentele care să justifice plata;
- semnăturile de pe documentele justificative aparţin ordonatorului de credite
sau persoanelor desemnate de acesta să exercite atribuţii ce decurg din procesul
executării cheltuielilor bugetare, potrivit legii;

18
- beneficiarul sumelor este cel îndreptăţit potrivit documentelor care atestă
serviciul efectuat;
- suma datorată beneficiarului este corectă;
- documentele de angajare şi ordonanţare au primit viza de control
financiar preventiv;
- documentele sunt întocmite cu toate datele cerute de formular;
- alte condiţii prevăzute de lege.
Nu se poate efectua plata:
- în cazul în care nu există credite bugetare deschise şi/sau repartizate ori
disponibilităţile sunt insuficiente;
- când nu există confirmarea serviciului efectuat, şi documentele nu sunt
vizate pentru „Bun de plată“;
- când beneficiarul nu este cel faţă de care instituţia are obligaţii;
- când nu există viza de control financiar preventiv pe ordonanţarea de
plată şi nici autorizarea prevăzută de lege.
În cazul constatării unei erori în legătură cu plata ce urmează să fie efectuată,
contabilul public (trezoreria) suspendă plata.
Motivele deciziei de suspendare a plăţii se prezintă într-o declaraţie scrisă
care se trimite ordonatorului de credite şi, spre informare, persoanei împuternicite să
exercite controlul financiar preventiv.
Ordonatorul de credite poate solicita în scris şi pe propria răspundere
efectuarea plăţilor.
În vederea efectuării cheltuielilor, instituţiile publice au obligaţia de a
prezenta unităţilor de trezorerie şi contabilitate publică la care au conturile deschise
bugetul de venituri şi cheltuieli aprobat şi repartizat pe trimestre, pe modelele
elaborate de Ministerul Finanţelor Publice.
Pentru efectuarea cheltuielilor de capital, instituţiile publice vor prezenta
unităţilor de trezorerie şi contabilitate publică şi programul de investiţii aprobat în
condiţiile legii.
Creditele bugetare aprobate în buget vor putea fi utilizate la cererea ordona-
torilor de credite numai după deschiderea de credite de către ordonatorii principali de
credite, repartizarea creditelor bugetare pentru bugetul propriu şi pentru ordonatorii
de credite secundari sau terţiari, după caz, şi/sau alimentarea cu fonduri a conturilor
deschise pe seama acestora.
Deschiderea conturilor de cheltuieli şi de disponibilităţi de către instituţiile
publice se efectuează potrivit normelor privind organizarea şi funcţionarea trezore-
riilor statului.

19
Dreptul de administrare şi dispoziţie asupra conturilor de cheltuieli bugetare
sau de disponibil deschise la unităţile de trezorerie şi contabilitate publică şi bănci se
va exercita în mod exclusiv de către instituţiile publice pe seama cărora au fost
deschise, prin persoanele special împuternicite în acest sens, după comunicarea către
trezorerie sau bancă a împuternicirilor şi a fişelor cu specimenele de semnături ale
persoanelor abilitate să efectueze plata, împreună cu amprenta ştampilei.
Ordinele de plată se emit pe numele fiecărui creditor. Acestea vor fi datate şi
vor avea înscrise în spaţiul rezervat obiectul plăţii şi subdiviziunea bugetului aprobat
de la care se face plata.
Un ordin de plată nu poate cuprinde plăţi referitoare la mai multe subdi-
viziuni ale bugetului aprobat.
Ordinele de plată se emit pe baza documentelor justificative din care să reiasă
că urmează să se achite integral sau parţial o datorie contractată şi justificată.
Se exceptează de la această regulă ordinele de plată ce se emit pentru plata de
avansuri.
Acţiunile şi categoriile de cheltuieli pentru care se pot acorda plăţi în avans
din fonduri publice sunt cele stabilite prin hotărâri ale Guvernului.
Sumele reprezentând plăţi în avans nejustificate prin bunuri livrate, lucrări
executate şi servicii prestate până la sfârşitul anului se recuperează de către instituţia
publică care a acordat avansurile şi se vor restitui bugetului din care au fost acordate,
cu perceperea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere aferente, potrivit legii.
Din conturile de cheltuieli bugetare sau de disponibilităţi, după caz, institu-
ţiile publice pot ridica, pe bază de cecuri pentru ridicare de numerar, numerarul pentru
efectuarea plăţii salariilor, premiilor, pentru deplasări, precum şi pentru alte cheltuieli
care nu se pot efectua prin virament, cum ar fi: drepturi cu caracter social, burse
pentru elevi şi studenţi, ajutoare etc.
În fila de cec se menţionează şi natura cheltuielilor care urmează să se efectueze
din numerarul ridicat.
Sumele ridicate în numerar se păstrează în casieria instituţiei publice în condiţii
de siguranţă.
În vederea efectuării de plăţi în numerar pentru deplasări sau achiziţionarea de
bunuri, executarea de lucrări sau prestarea de servicii, se pot acorda avansuri în numerar
persoanelor desemnate pe baza dispoziţiei de plată-încasare către casierie (cod
14-4-4), semnate de către conducătorul compartimentului financiar (financiar-contabil) şi
de către persoanele cu atribuţii în efectuarea plăţilor în numerar. Justificarea avansurilor în
numerar se efectuează în baza documentelor justificative eliberate de agenţii economici
sau de persoanele fizice autorizate, respectiv facturi fiscale (cod 14-4-10/A), facturi (cod

20
14-4-10/aA), chitanţe (cod 14-4-1), bonuri de comandă-chitanţă (cod 14-4-11) sau alte
formulare ori documente privind activitatea financiară şi contabilă cu regim special.
1.3. Regimul cheltuielilor privind plăţile în avans efectuate
din fonduri publice
Categoriile de cheltuieli, criteriile, procedurile şi limitele pentru efectuarea
de plăţi în avans din fonduri publice
Ordonatorul de credite, în calitate de parte într-un contract de achiziţie
publică sau într-un contract de finanţare, are dreptul să efectueze plăţi în avans către
contractant, într-un procent de până la 30% din valoarea contractului.
Plăţile în avans se pot efectua într-o singură tranşă sau în mai multe tranşe
periodice, în funcţie de prevederile contractuale şi în corelaţie cu graficul de
îndeplinire a contractului respectiv.
În cazul în care acordarea avansului se efectuează în mai multe tranşe,
valoarea însumată a acestora nu poate depăşi 30% din valoarea totală a contractului.
Ordonatorul de credite răspunde de:
a) legalitatea, necesitatea şi oportunitatea acordării avansurilor;
b) angajarea şi utilizarea sumelor în raport cu destinaţia stabilită potrivit
angajamentelor legale încheiate;
c) urmărirea îndeplinirii obligaţiilor contractuale de către beneficiarii de avansuri;
d) efectuarea, trimestrial sau la încheierea fiecărei faze prevăzute în contract,
a regularizărilor în raport cu obligaţiile asumate şi efectiv realizate de către
beneficiarii de avansuri;
e) recuperarea sumelor reprezentând plăţi în avans nejustificate prin bunuri
livrate, lucrări executate şi servicii prestate, până la sfârşitul anului, în condiţiile
prevederilor contractuale, potrivit prevederilor art. 52, alin. (8) din Legea nr. 500/2002
privind finanţele publice.
Ordonatorul de credite are obligaţia de a solicita beneficiarului de contract o
scrisoare de garanţie bancară pentru returnarea avansului.
Garanţia de returnare a avansului trebuie să fie acoperitoare atât pentru
recuperarea avansului acordat, cât şi pentru repararea prejudiciilor ce ar putea fi aduse
prin imobilizarea fondurilor publice, în cazul neîndeplinirii sau îndeplinirii
necorespunzătoare a obligaţiilor contractuale ce derivă din acordarea avansului.
Ordonatorul de credite acordă avansul numai după constituirea garanţiei de
returnare a avansului de către beneficiarii de avansuri care au această obligaţie şi
numai dacă sunt asigurate condiţiile pentru începerea îndeplinirii obligaţiilor rezultate
din contract.

21
Sub sancţiunea solicitării de daune-interese, beneficiarul de avans nu are
dreptul de a utiliza avansul în alt scop decât cel pentru care a fost destinat, potrivit
contractului încheiat.
La efectuarea plăţilor pentru lucrările executate, serviciile prestate şi bunurile
livrate, avansurile acordate vor fi deduse din sumele datorate. Nu se admit plăţi
efective decât după deducerea integrală a avansului.
În cazul în care avansul se acordă în tranşe, acordarea unei noi tranşe de
avans se face numai după ce avansul acordat anterior a fost justificat integral sau
dedus din sumele datorate.
Sumele reprezentând plăţi în avans, efectuate şi nejustificate prin bunuri
livrate, lucrări executate şi servicii prestate până la sfârşitul anului, în condiţiile
prevederilor contractuale, vor fi recuperate de către instituţia publică care a acordat
avansurile şi se vor restitui bugetului din care au fost avansate.
În cazul neîndeplinirii sau îndeplinirii necorespunzătoare a părţii de contract
pentru care s-a acordat avans, recuperarea sumelor de către ordonatorul de credite se
face cu perceperea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere existente pentru creanţele
bugetare, calculate pentru perioada de când s-a acordat avansul şi până în momentul
recuperării.
În cazul în care recuperarea avansului acordat este programată să se efectueze
în anul bugetar următor, potrivit dispoziţiilor legale, beneficiarul contractual va
prezenta, până la finele anului bugetar curent în care a fost acordat avansul, un deviz
justificativ al cheltuielilor efectuate, prin care confirmă utilizarea conform
destinaţiilor legale a avansului acordat.
Pentru avansurile primite în cursul unui an bugetar în cadrul unor contracte
multianuale, beneficiarul contractual este obligat ca, la încheierea anului bugetar, să
întocmească un deviz justificativ al cheltuielilor efectuate, prin care să confirme
utilizarea integrală şi potrivit destinaţiilor legale a avansului acordat.
Pentru realizarea programelor, proiectelor şi acţiunilor finanţate din
împrumuturi externe contractate, potrivit legii, de la organisme financiare internaţio-
nale, acordarea avansurilor se va putea realiza în condiţiile prevăzute în acordurile de
împrumut convenite de părţile contractante.
Pentru realizarea programelor, proiectelor şi acţiunilor finanţate din fonduri
externe nerambursabile, acordarea avansurilor se va putea realiza în condiţiile prevă-
zute în memorandumurile de finanţare.
În cazul obiectivelor de dezvoltare a utilităţilor municipale cu finanţare
parţială din împrumuturi externe, în baza acordurilor încheiate de România cu
organismele financiare internaţionale, pentru contractele încheiate cu finanţare mixtă
din împrumuturi externe şi din fonduri locale, respectiv alocaţii din bugetele locale şi
transferuri de la bugetul de stat, avansurile se acordă, în condiţiile prevăzute în
contractele respective, potrivit acordurilor încheiate.

22
În cazul avansurilor acordate din împrumuturi externe şi din fonduri de la
bugetul de stat sau din bugetul local, după caz, recuperarea acestora se efectuează
potrivit prevederilor din contractele încheiate, în condiţiile acordurilor de împrumut
încheiate cu organismele financiare internaţionale.
Este interzisă acordarea unor avansuri beneficiarilor contractuali care au
primit avansuri pe care nu le-au justificat sau de la care nu au fost recuperate în
termenele stabilite.
Sumele reprezentând avansuri sunt supuse controlului financiar preventiv,
precum şi celorlalte reglementări privind efectuarea cheltuielilor din fondurile publice.
1.4. Prevederi referitoare la contul de execuţie
(inclusiv pe programe)
Prin metoda bugetului pe programe se creează posibilitatea identificării şi
urmăririi fondurilor în cadrul sistemului bugetar, precum şi a alcătuirii bugetului pe
baza rezultatelor.
Metoda presupune elaborarea unor indicatori de performanţă pentru
programele respective, care oferă informaţii necesare înţelegerii activităţii desfăşurate
de către ordonatorii principali de credite, care experimentează folosirea bugetului pe
programe. Indicatorii trebuie să fie uşor de înţeles de către publicul larg şi să fie
suficient de relevanţi pentru implementarea programului.
Programul fiecărui ordonator principal de credite va trebui să asigure
corelarea activităţilor desfăşurate cu obiectivele şi principiile cuprinse în programul
de guvernare, utilizarea eficientă a resurselor, astfel încât aceasta să corespundă
necesităţilor stringente prezente şi viitoare. De asemenea, trebuie să asigure
transparenţă în ceea ce priveşte utilizarea resurselor publice.
Bugetul pe programe se întocmeşte de către ordonatorii principali de credite
în scopul finanţării unei acţiuni sau unui ansamblu de acţiuni cărora le sunt asociate
obiective precise, indicatori de rezultate şi de eficienţă. Programele sunt însoţite de
estimarea anuală a performanţelor fiecărui program, care trebuie să precizeze:
acţiunile, costurile asociate, obiectivele urmărite, rezultatele obţinute şi estimate
pentru anii următori, măsurate prin indicatori precişi, a căror alegere este justificată.
Ordonatorii principali de credite au obligaţia să întocmească şi să anexeze la
situaţiile financiare anuale rapoarte anuale de performanţă, în care să prezinte, pe
fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi
costurile asociate, precum şi situaţii privind angajamentele legale.
Programele aprobate au ca surse de finanţare bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, contribuţii financiare
nerambursabile şi împrumuturi externe.

23
1.5. Urmărirea în execuţie a fondurilor derulate
prin bugetele pe programe
Ordonatorii principali de credite care au aprobate prin hotărâre a Guvernului
principalele programe care se experimentează şi se finanţează din bugetele acestora,
precum şi structura, indicatorii şi fondurile aferente acestor programe vor proceda la
organizarea contabilităţii analitice astfel încât să poată prezenta conturile de execuţie
pentru fiecare program şi sursa de finanţare potrivit bugetului aprobat, precum şi
modul de realizare a indicatorilor de rezultate, indicatorilor fizici şi indicatorilor de
eficienţă aprobaţi.
Astfel, sunt folosiţi indicatori fizici, de eficienţă şi de rezultate.
Indicatorii fizici exprimă cantitatea de bunuri şi servicii estimată a se realiza.
Ei trebuie să fie direct legaţi de program şi să ofere informaţii exacte pe întreaga
perioadă de derulare a programului.
Indicatorii de eficienţă cuantifică costul unitar sau productivitatea prognozată
şi trebuie să reflecte performanţele obţinute.
Indicatorii de rezultate măsoară eficienţa unui program şi sunt legaţi de
obiectivul la care se face referire exprimând rezultatele obţinute.
Finanţarea pe programe se realizează în următoarele variante:
a) programul se finanţează dintr-un capitol de cheltuieli al bugetului de stat;
b) programul se finanţează din mai multe capitole ale bugetului de stat,
fonduri cu destinaţie specială, fonduri speciale sau intrări de credite
externe;
c) dintr-un capitol de cheltuieli al bugetului de stat sunt finanţate mai multe
programe.
Conturile de execuţie pentru fiecare program pe surse de finanţare se
întocmesc pe anexe, în structura prevăzută în legea anuală a bugetului.
Contabilitatea execuţiei bugetului de stat pe programe trebuie să asigure
informaţii privind plăţile efectuate pe fiecare program în parte, iar, în cadrul acestuia,
pe surse de finanţare, precum şi pe fiecare sursă de finanţare a programului respectiv,
cu detaliere pe titluri.
În vederea realizării acestei cerinţe, contabilitatea plăţilor efectuate se
dezvoltă în analitic pe structura corespunzătoare fiecărui program şi pe sursele de
finanţare.
În situaţia în care plăţile efectuate nu pot fi identificate ca aparţinând unui
singur program, coordonatorii programelor respective urmează să stabilească şi să
propună spre aprobare conducerii instituţiei criterii de repartizare convenţionale.
În raportul de analiză pe bază de bilanţ, ordonatorii principali de credite vor
prezenta calculul indicatorilor de rezultate, indicatorilor fizici şi indicatorilor de

24
eficienţă pentru fiecare program, din care să rezulte utilizarea eficientă a resurselor,
precum şi asigurarea transparenţei în ceea ce priveşte utilizarea resurselor publice.
Ordonatorii principali de credite depun situaţiile de raportare a execuţiei
bugetului pe programe care se cuprind în situaţiile financiare ale instituţiilor publice,
trimestrial şi anual, la Ministerul Finanţelor Publice, direcţia contabilităţii publice.

Capitolul 2 Venituri şi finanţări
25
Capitolul 2
Venituri şi finanţări
2.1. Politica fiscală
Politica fiscală se referă la utilizarea impozitului ca instrument de intervenţie
a autorităţilor publice în economie şi în viaţa socială. Se ştie că, dacă prelevările
fiscale răspundeau iniţial necesităţii de finanţare a cheltuielilor publice, acest obiectiv,
care a fost practic singurul până în anii ’30, s-a diversificat în mod progresiv sub
impusul crizei din 1929-1933 şi al teoriei keynesiene. După cel de-Al Doilea Război
Mondial, extensia rolului impozitului a însoţit intervenţiile economice ale statului.
Ţinând seama de diversitatea lor, prelevările fiscale pot fi utilizate pentru a
influenţa comportamentele economice ale populaţiei şi ale întreprinderilor şi pentru a
contribui la realizarea unor obiective sociale, în principal în domeniul reducerii
disparităţilor de venituri şi de avere. Ilustrarea acestei diversităţi de intervenţii fiscale
o reprezintă multiplele avantaje fiscale sau cheltuieli fiscale destinate favorizării
anumitor categorii de persoane sau încurajării unor activităţi.
2.1.1. Impozitul ca instrument de reglare conjuncturală
Evoluţia politicii fiscale
Utilizarea impozitelor în scopul luptei contra dezechilibrelor pe perioadă
scurtă face parte din politicile economice de inspiraţie keynesiană, care au fost larg
aplicate în Occident până la începutul anilor ’80: politicile de relansare sau frânare a
cererii, conform cărora se acţionează contra inflaţiei şi şomajului. După declanşarea
crizei petrolului, în 1973, şi datorită coexistenţei durabile a nivelurilor ridicate ale
inflaţiei şi ale şomajului, aceste politici au fost aplicate cu alternanţe ale fazelor de

26
frânare şi de relansare („stop and go“), după cum inflaţia sau şomajul era considerat
obiectivul primordial. Lipsa de eficacitate a acestor metode în faţa duratei crizei şi a
imperativelor unei concurenţe internaţionale din ce în ce mai acide a condus
autorităţile publice la privilegierea formelor de reglare cu caracter structural,
considerând lupta contra inflaţiei şi modernizarea aparatului productiv un mijloc de
diminuare a şomajului şi de evitare a agravării acestuia. Aceasta s-a concretizat în
adaptări şi flexibilizări semnificative ale politicii fiscale.
Sensibilitatea impozitului
Relaţiile dintre fiscalitate şi conjunctura economică sunt reciproce, deoarece,
pe de o parte, mişcările conjuncturale influenţează randamentul anumitor impozite, şi,
pe de altă parte, acestea pot fi utilizate pentru a acţiona asupra mişcărilor
conjuncturale. Sensibilitatea impozitului în raport cu conjunctura se referă la
rapiditatea şi amploarea cu care randamentul său este afectat de variaţiile activităţii
economice. Această sensibilitate depinde mai întâi de sensibilitatea asietei (pe care se
aşază impozitul), dar şi de modalităţile de evaluare a acesteia (o evaluare forfetară
atenuează sensibilitatea), de nivelul său (un impozit specific nu este sensibil decât la
cantitatea de bunuri pe care el este aşezat, dar nu şi la preţul lor; un impozit
proporţional urmează mişcările materiei impozabile, şi un impozit progresiv le
accentuează) şi de modul de percepere.
În funcţie de aceste criterii, se înţelege că un impozit precum TVA, a cărui
asietă depinde de volumul şi de preţul tranzacţiilor şi a cărui prelevare asupra
consumatorului este indirectă, este foarte sensibil, pe când, din contră, datorită asietei
lor, drepturile de succesiune sunt mai puţin sensibile.
Impozitele cele mai sensibile sunt cele mai apte să influenţeze conjunctura.
Conform principiilor keynesiene de reglare prin cerere (multiplicatorul
fiscal), impozitele trebuie majorate (frânarea sau reducerea puterii de cumpărare)
când se acţionează asupra inflaţiei şi, din contră, trebuie diminuate (creşterea
veniturilor disponibile la subiecţii economici) dacă se doreşte relansarea activităţii
economice.
Principiile de utilizare reglativă a impozitelor
Apelul la fiscalitate ca instrument al reglării conjuncturale este adeseori
apreciat prin politica de flexibilitate fiscală. Ea se înscrie de regulă într-o politică de
ansamblu cuprinzând şi măsuri referitoare la cheltuielile publice sau la politica
monetară.
a) Taxa pe valoarea adăugată

27
În general se utilizează diminuarea acestui impozit, fiind în acest sens atât un
instrument de relansare, cât şi unul de diminuare a inflaţiei, dacă acest fenomen nu
este datorat unui exces de cerere în raport cu oferta.
Impactul conjunctural pozitiv al diminuării TVA presupune totuşi şi reunirea
a două condiţii: aceasta să se concretizeze efectiv într-o scădere a preţurilor (adică să
nu fie „confiscată“ de către producători şi comercianţi în sensul creşterii beneficiilor),
iar produsele care beneficiază de această scădere să aibă o cerere elastică în raport cu
preţurile (scăderea preţurilor să ducă la creşterea cererii).
b) Impozitul pe venit
Utilizarea acestuia în reglarea conjuncturală constă în general în acţionarea cu
ajutorul reducerilor sau majorărilor excepţionale sau prin limite de tranşe.
Limitele de tranşe au avantajul de a fi mai suple şi mai discrete, dacă este
vorba de „împovărare“ fiscală, fiind suficient ca tranşele să nu fie modificate de la un
an la altul sau ca ele să fie majorate în proporţii inferioare creşterii preţurilor pentru
ca sarcina fiscală să devină mai mare. O extensie a tranşelor mai importantă decât
inflaţia înseamnă o „uşurare“ a sarcinii fiscale. Este de asemenea posibil ca
autorităţile publice să crească puternic tranşele slab impozitate şi puţin sau deloc
tranşele cu impozitare puternică, pentru a diminua impozitul contribuabililor cu
venituri slabe şi medii şi a le majora pe cele ale contribuabililor cu venituri ridicate.
Acest impozit este utilizat de asemenea ca instrument de acţiune asupra
conjuncturii, deoarece el influenţează direct veniturile disponibile ale populaţiei,
măsurile fiind orientate spre contribuabilii cu venituri mai puţin ridicate, căci aceştia
au înclinaţia spre consum mai ridicată. Însă dacă se doreşte majorarea (împovărarea)
fiscală prin acest impozit în cadrul unei politici restrictive, măsura se loveşte de
rigiditatea bazei de consum şi riscă să afecteze mai mult economisirea decât
consumul, îndeosebi dacă măsura îi afectează pe contribuabilii cu venituri ridicate,
deoarece cei cu venituri modeste nu economisesc nimic. Autoritatea publică se
confruntă în acest caz cu problema arbitrajului dintre eficacitate şi justiţie socială.
c) Acţiunea asupra investiţiilor întreprinderilor
Ca o comportare a cererii, investiţia este şi o variabilă importantă a politicii
fiscale conjuncturale. Ea vizează în principal impozitul pe societăţi (pe profit), dar şi
impozitul pe venit pentru întreprinzătorii individuali şi poate acţiona în anumite
cazuri prin intermediul TVA transferate de întreprinderi administraţiilor. Măsurile
preconizate pot avea ca obiectiv frânarea sau încetinirea momentană a investiţiilor
întreprinderilor, dar mai ales încurajarea acestora. Cele trei instrumente principale
sunt: modificarea principiilor de achitare, ritmul amortizării, recurgerea la deduceri
sau majorări excepţionale.

28
Modificarea regimului de achitare este adesea utilizată pentru plata impozi-
tului pe societăţi. Modificând, în aval sau amonte, data vărsământului, autorităţile
publice pot acţiona momentan asupra lichidităţilor întreprinderilor, influenţând astfel
procesul investiţional.
Modificarea ritmurilor amortizărilor: fiind deductibile din beneficiile supuse
impozitelor pe societăţi şi pe venit, amortizările sunt utilizate îndeosebi pentru măsuri
cu caracter structural. Permiţând o accelerare sau, din contră, o reducere a ritmului
amortizărilor, autorităţile publice pot acţiona asupra trezoreriei întreprinderilor,
incitându-le să devanseze sau să amâne deciziile lor de investiţii.
Majorările, dar îndeosebi deducerile excepţionale se referă la o sumă egală
unui anumit procent din investiţiile realizate de către întreprindere într-o perioadă
dată.
Deducerea sumei se face fie din beneficiile impozabile, fie din suma acestor
impozite.
Ceea ce diferenţiază deducerile cu caracter conjunctural de cele cu caracter
structural este durata de aplicare.
Utilizarea impozitului ca instrument de reglare conjuncturală ridică cel puţin
două probleme: pe de o parte, aceasta are drept consecinţă complicarea sistemului
fiscal, adesea foarte complex; pe de altă parte, ea riscă să producă efecte tardive sau
chiar să fie în contratimp, deoarece adaugă întârzierilor obişnuite oricărei măsuri
conjuncturale o întârziere referitoare la procedura parlamentară, căci, în principiu,
modificările aduse dispoziţiilor fiscale în vigoare trebuie să fie autorizate de către
parlament.
7.1.2. Impozitul ca instrument al politicii conjuncturale
În această postură, impozitul generează măsuri care exercită influenţe asupra
elementelor relativ stabile ale activităţii economice, putând interveni în domenii
extrem de variate.
Varietatea domeniilor de intervenţie
Diverse măsuri fiscale favorizante sunt utilizate pentru a încuraja anumite
sectoare sau anumite acţiuni. Ele sunt foarte numeroase, durabile sau temporare,
Legea finanţelor publice înnoindu-şi anual portofoliul de măsuri. În continuare vom
prezenta câteva exemple:
- exonerări, în anumite condiţii, din plusvaloarea fuziunilor, sciziunilor sau
aporturilor parţiale de active în vederea facilitării concentrării;
- practicarea amortizărilor accelerate pentru anumite investiţii;

29
- diminuarea fiscalităţii pentru întreprinderile care fac eforturi de cercetare şi
formare profesională sau care se implantează în zone defavorizate, cu
şomaj ridicat;
- exonerarea de plata impozitului pe profit, diminuarea sau degresivitatea
acestuia, pe anumite perioade, în cazul noilor întreprinderi.
Modernizarea aparatului productiv
Acesta este un obiectiv care a beneficiat de mult timp de măsuri fiscale
favorabile, însă, o dată cu deschiderea economiilor spre exterior şi cu accentuarea
concurenţei internaţionale, a devenit prioritate în majoritatea ţărilor. Pentru o ţară larg
deschisă spre exterior, creşterea economică şi nivelul ocupării sunt într-adevăr direct
legate de competitivitatea întreprinderilor sale, şi deci de investiţiile acestora şi de
modernizarea lor.
A. Măsuri în favoarea economisirii
Aceste măsuri, orientate spre impozitul pe venit, vizează încurajarea mai ales
a economisirii populaţiei şi în particular economisirea direct utilizabilă pentru
finanţarea investiţiilor. Printre măsurile preconizate pot fi enumerate cele care
afectează fiscal: veniturile din cumpărările de acţiuni, conturile de economii,
veniturile din acţiuni şi obligaţiuni, dobânzile din plasamente şi depozite.
B. Amortizarea degresivă
Reglementarea amortizării este utilizată frecvent pentru a favoriza moderni-
zarea întreprinderilor. Dacă în cazul amortizării liniare anuităţile sunt constante, în
cazul amortizării degresive anuităţile de amortizare sunt descrescătoare, deoarece rata
utilizată este obţinută multiplicând rata de amortizare liniară cu un coeficient, rata
obţinută aplicându-se anual la valoarea reziduală a bunului considerat. Suma totală a
anuităţilor astfel deduse din beneficiu este egală cu cea a amortizării liniare.
Însă sistemul degresiv permite o amortizare mai importantă în primii ani de
utilizare a bunului de echipament, oferind întreprinderii, în afara avantajelor de
trezorerie legate de reportul plăţii unei părţi din impozitul lor pe beneficii,
posibilitatea accelerării ritmului investiţiilor lor (modificând pentru o anumită
perioadă coeficienţii de amortizare degresivă, autorităţile publice pot, într-o optică de
reglare conjuncturală, să accelereze sau să frâneze ritmul investiţiilor în cursul
perioadelor respective).
C. Alte măsuri de încurajare a investiţiilor
Introducerea TVA, prin modul de calcul, exonerează investiţiile întreprinde-
rilor de la plata impozitului, fiind o cale de încurajare a investiţiilor.

30
În cazul unor investiţii considerate utile pe plan naţional şi social, amortizarea
excepţională sau accelerată permite transferul investiţiei asupra costurilor în primii
ani de exploatare a obiectului de investiţii.
Într-o optică structurală, deducerile fiscale sau chiar reducerea impozitelor pe
profit constituie măsuri eficace, în condiţii conjuncturale, de stimulare a investiţiilor.
Tendinţe de reducere a ratei de impozitare
Reducerea ratelor fiscale este un fenomen caracteristic economiilor de piaţă
dezvoltate, fiind legat de reforme, precum şi de intensificarea concurenţei interna-
ţionale.
Începând cu jumătatea anilor ’80, o adevărată reformă structurală a fost
demarată, centrată pe lărgirea asietei, coroborată cu reducerea ratei de impozit pe
venit şi a celui pe societăţi.
Ideea de bază constă în aceea că incitaţiile fiscale au ca efect denaturarea
mecanismelor de piaţă, în timp ce ratele marginale de impozit ridicate reduc incitaţiile
forţei de muncă spre economisire şi investiţii şi favorizează evaziunea fiscală
internaţională.
Reformele fiscale iniţiate la începutul anilor ’80 în SUA au provocat efecte
imitative în majoritatea ţărilor. Inspirate din tezele economiei ofertei, aceste reforme
încercau să dinamizeze economiile prin redimensionarea impozitelor. În acest sens au
fost iniţiate următoarele măsuri:
- reducerea ratei de impozit pe venitul persoanelor fizice şi îndeosebi a ratelor
maxime, în scopul accelerării economisirii;
- reducerea taxei pe drepturile de succesiune;
- facilităţi fiscale pentru întreprinderi, în special reducerea duratei de amorti-
zare şi creşterea creditelor fiscale pentru investiţii.
Intensificarea concurenţei internaţionale a favorizat difuziunea reformelor
fiscale în celelalte ţări occidentale, reducerea ratelor de impozitare constituind un
mijloc de frânare a fugii capitalurilor şi, totodată, de atragere de capitaluri străine.
În faţa exigenţelor unei concurenţe internaţionale din ce în ce mai dure,
determinate de internaţionalizarea crescândă a schimburilor, există riscul ca o
competiţie fiscală axată pe diminuarea prelevărilor obligatorii şi a anumitor cheltuieli
publice să se realizeze în detrimentul bunăstării unei părţi a populaţiei.
Obiectivele sociale ale impozitelor
Obiectivele sociale ale fiscalităţii sunt foarte variate, deoarece impozitul
poate fi utilizat pentru a încuraja natalitatea (reducerea poverii fiscale pe familie),
pentru a frâna consumul produselor nocive, pentru a exercita o acţiune moralizatoare
(supraimpozitarea filmelor sau publicaţiilor pornografice sau care incită la violenţă)

31
sau pentru a-i încuraja pe contribuabili să facă donaţii caritabile sau de interes
general. Fiscalitatea poate fi utilizată pentru favorizarea şi facilitarea „economisirii
pentru pensie“, dobânzile la sumele vărsate în acest sens putând fi capitalizate cu o
scutire totală de impozit, dacă economisirea este menţinută peste un număr de ani.
Însă impozitul este utilizat îndeosebi pentru reducerea inegalităţilor dintre
venituri şi averi, criteriile echităţii fiscale (capacitatea contributivă a persoanelor)
fiind departe de a fi precise, explicite, imuabile, universale.
Dacă redistribuirea veniturilor şi bogăţiei se poate realiza oarecum semnifi-
cativ prin impozitarea progresivă a veniturilor persoanelor fizice, prin impozitele
funciare, prin drepturile de succesiune, prin impozitul unitar pe avere, predominanţa
impozitelor pe cheltuieli, care nu sunt nici personalizate, nici progresive, poate limita
totuşi destul de puternic impactul redistributiv al sistemului fiscal.
2.2 Veniturile instituţiilor publice
Veniturile instituţiei publice sunt formate din: venituri proprii, alocaţii de la
bugetul de stat, intrările de credite externe, contribuţii financiare nerambursabile şi
alte venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, ale bugetelor fondurilor
speciale, de orice natură şi provenienţă. În cazul contabilităţii de angajamente,
veniturile reflectă sumele care trebuie încasate în timpul unui an, chiar dacă sunt
colectate sau nu de către instituţiile publice.
Contabilitatea veniturilor bugetare, fondurilor speciale si veniturilor proprii se
ţine pe feluri de venituri, după natura sau sursa lor şi pe subdiviziunile clasificaţiei
bugetare.
În contabilitatea instituţiilor publice, veniturile se grupează astfel:
a) Venituri din activităţi economice, venituri din alocaţii bugetare cu
destinaţie specială şi din subvenţii, care cuprind:
- Veniturile din subvenţii reprezintă subvenţii primite (acoperirea
diferenţelor de preţ şi pentru acoperirea pierderilor, finanţarea activităţii
de cercetare şi alte finanţări);
- Venituri din vânzarea produselor finite sau reziduale, mărfurilor,
lucrărilor executate, chirii, locaţii de gestiune, studii, cercetări, din
serviciile prestate şi din alte activităţi.
- Venituri din activităţi economice ale instituţiilor publice, finanţate
integral din venituri proprii sau venituri proprii şi subvenţii acordate de la
bugetul de stat sau de la bugetele locale, în funcţie de subordonare
(provin din chirii, organizarea de manifestări culturale şi sportive,
concursuri artistice, publicaţii, prestaţii editoriale, studii, proiecte etc.)
valorificări de produse din activităţi proprii sau anexe, prestări de servicii
şi altele asemenea.

32
- Veniturile din alocaţii bugetare cu destinaţie specială reprezintă sume
acordate din bugetul de stat sau local unor instituţii publice care
realizează acţiuni în interesul statului. Aceste alocaţii se înregistrează, ca
venit, în momentul primirii acestora de la buget.
b) Venituri din variaţia stocurilor, (reprezentând creşterea sau reducerea între
valoarea la cost de producţiei efectiv a stocurilor de produse şi a producţiei în curs de
la finele perioadei şi valoarea stocurilor iniţiale ale produselor şi producţiei în curs).
c) Veniturile fondurilor cu destinaţie specială cuprind:
- veniturile fondului de asigurări sociale de sănătate;
- veniturile fondului special pentru protejarea asiguraţilor;
- veniturile bugetului asigurărilor pentru şomaj;
- veniturile altor fonduri cu destinaţie specială.
Veniturile bugetelor fondurilor speciale, aprobate ca anexă la Legea bugetului
de stat şi a Bugetului asigurărilor sociale de stat se constituie în afara bugetului de stat
şi a bugetului asigurărilor sociale de stat.
d) Fonduri ale bugetelor
Resursele financiare ale unităţilor administrativ-teritoriale se constituie din
impozite, taxe şi contribuţii, venituri nefiscale, venituri din capital, cote şi sume
defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cote adiţionale la unele venituri ale
bugetului de stat şi ale bugetelor locale, transferuri cu destinaţie specială de la bugetul
de stat şi venituri cu destinaţie specială.
Veniturile şi cheltuielile publice locale se grupează conform clasificaţiei
bugetare. Pentru asigurarea echilibrului bugetar al unor unităţi administrativ-
teritoriale, prin legea bugetului de stat se pot stabili sume defalcate din unele venituri
ale bugetului de stat, precum şi criterii de repartizare a acestora pe unităţile
administrativ-teritoriale.
Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi transferurile cu
destinaţie specială din bugetul de stat se aprobă anual, prin legea bugetului de stat, pe
ansamblul fiecărui judeţ, respectiv al municipiului Bucureşti.
Impozitele şi taxele locale se stabilesc de către consiliile locale, judeţene şi
Consiliul General al Municipiului Bucureşti, după caz, în limitele şi în condiţiile legii.
e) Venituri din alte activităţi care cuprind:
- venituri din creanţe şi debitori diverşi;
- venituri din despăgubiri, amenzi, penalităţi, donaţii, sponsorizări, granturi;
- venituri din vânzarea activelor şi alte operaţiuni de capital;
- alte venituri.
Veniturile din alte activităţi cuprind acele venituri care nu sunt legate de
activitatea normală, curentă a instituţiei publice şi se referă fie la operaţiuni de
exploatare, fie la operaţiuni de capital, cum sunt: despăgubiri şi penalităţi încasate;
venituri din cedarea activelor; alte venituri excepţionale.
Instituţiile publice pot folosi pentru desfăşurarea activităţii lor, mijloace
materiale şi băneşti primite de la persoane juridice şi fizice, sub formă de donaţii şi
sponsorizări, cu respectarea dispoziţiilor legale.

33
f) Venituri financiare cuprind:
- venituri din imobilizări financiare (din titluri de participare);
- venituri din creanţe imobilizate;
- venituri din diferenţe de curs valutar;
- venituri din dobânzi;
- alte venituri financiare.
2.3. Finanţarea instituţiilor publice
Finanţarea instituţiilor publice se asigură astfel:
- integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de
stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;
- din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;
- integral din venituri proprii.
Creditele deschise şi repartizate pe seama ordonatorilor de credite finanţaţi
din bugetul de stat şi bugetele locale sunt evidenţiate în conturi din afara bilanţului.
Fondurile băneşti acordate de persoanele fizice şi juridice, primite ca donaţii
şi sponsorizări de instituţiile publice finanţate integral de la buget, se varsă direct la
bugetul din care se finanţează acestea. Cu aceste sume se majorează creditele
bugetare ale bugetului respectiv şi care urmează să se utilizeze potrivit legii.
Cu fondurile primite de către instituţiile publice finanţate integral din venituri
proprii şi cele finanţate din venituri proprii şi subvenţii de la buget, se majorează
bugetele de venituri şi cheltuieli ale acestora.
Bunurile materiale primite ca donaţii şi sponsorizări de către instituţiile
publice, se înregistrează în contabilitatea acestora.
Instituţiile publice care încasează venituri pentru bugetul de stat, bugetele
locale sau bugetul asigurărilor sociale de stat, după caz, au obligaţia să vireze
veniturile respective la capitolele şi subcapitolele de venituri ale bugetelor cărora
acestea se cuvin.
Înregistrarea veniturilor în contabilitatea instituţiilor publice trebuie efectuată
conform contabilităţii de angajament. Astfel efectele tranzacţiilor şi ale altor
evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu
pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit) şi sunt înregistrate
în evidenţele contabile şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.
Situaţiile financiare întocmite în baza acestui principiu oferă informaţii utilizatorilor
nu numai despre tranzacţiile trecute, care au implicat plăţi şi încasări, dar şi despre
obligaţiile de plată din viitor şi despre resursele privind încasările viitoare. Deci
acestea furnizează cele mai utile informaţii referitoare la tranzacţii şi la alte
evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor în luarea deciziilor economice.
În aplicarea prevederilor art. 74 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 500/2002 privind
finanţele publice şi ale art. 31 şi 32 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată,
ministerele şi celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale şi

34
locale care gestionează, potrivit legii, veniturile bugetului de stat, bugetului
asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale şi bugetului Fondului naţional unic de
asigurări sociale de sănătate au obligaţia organizării şi conducerii contabilităţii
drepturilor constatate.
Drepturile constatate şi veniturile încasate reprezentând impozite, taxe,
contribuţii, amenzi şi alte venituri bugetare, precum şi accesoriile acestora, respectiv
dobânzi, penalităţi şi penalităţi de întârziere, sse înregistrează în contabilitate.
Prin drepturi constatate se înţelege veniturile bugetare pentru care există
obligaţii declarative sau pentru care s-au emis decizii ori alte documente de stabilire
de către creditorul bugetar sau alte entităţi abilitate de lege.
Dacă un venit bugetar urmează a fi încasat în tranşe succesive în cursul
exerciţiului bugetar curent sau al mai multor execuţii bugetare, aceasta se
înregistrează în contabilitate în momentul datorării cu întreaga sumă.
În cazul încasărilor fără debit, dreptul constatat este egal cu suma din
documentul de plată.
Veniturile bugetare se contabilizează pe fiecare buget de autorităţile publice
centrale şi locale, denumite potrivit legii creditori bugetari.
Contabilitatea operaţiunilor privind constatarea şi încasarea veniturilor
bugetare se organizează şi se conduce în cadrul compartimentului de contabilitate
existent sau în alte compartimente create special pentru evidenţa contabilă a
veniturilor bugetare.
Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii veniturilor
bugetare revine ordonatorului de credite.
Contabilitatea veniturilor bugetare se conduce pe categorii de venituri,
potrivit anexelor la Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice (partea de
venituri).
bugetului de stat se organizează şi se conduce în cadrul unui compartiment distinct
subordonat direct conducătorului fiecărei unităţi teritoriale a finanţelor publice care
administrează venituri ale bugetului de stat.
Aşezarea şi perceperea veniturilor din impozite şi taxe
Aşezarea impozitelor şi taxelor presupune efectuarea mai multor operaţiuni
succesive, constând în: aşezarea (stabilirea mărimii obiectului impozabil), lichidarea
(determinarea cuantumului impozitului sau a taxei), ordonanţarea (stabilirea
contribuabililor persoane fizice şi juridice ce urmează să plătească impozite şi taxe) şi
plata (încasarea propriu-zisă a impozitului sau a taxei).
Aşezarea – această operaţiune constă în stabilirea obiectului impozabil şi
evaluarea materiei impozabile. Pentru ca veniturile sau averea să poată fi supusă

35
impunerii, este necesar mai întâi ca organele fiscale să constate evidenţa de fapt a
acestora, iar apoi să procedeze la evaluarea lor. Evaluarea materiei impozabile constă
în determinarea dimensiunii acesteia ceea ce se poate realiza apelând la metoda
evaluării directe bazată pe probe, fie la metoda evaluării indirecte, bazată pe
prezumţie.
Metoda evaluării directe cunoaşte două variante de realizare: evaluarea pe
baza declaraţiei plătitorului de impozite şi taxe şi evaluarea pe baza declaraţiei unei
terţe persoane.
Evaluarea pe baza declaraţiei contribuabilului se realizează cu participarea
directă a subiectului impozitului. Contribuabilul este obligat, potrivit legii, să
înainteze organelor fiscale o declaraţie din care să rezulte veniturile pe care le
realizează şi cheltuielile care au fost efectuate pentru obţinerea acestora, respectiv
averea pe care o posedă. Contribuabilul persoană juridică, precum şi persoanele fizice
cu activităţi independente, sunt obligate să conducă o evidenţă strictă privind
veniturile şi cheltuielile ocazionate de activitatea pe care o desfăşoară, să întocmească
situaţiile financiare şi anumite declaraţii pe care să le prezinte organelor fiscale. Pe
baza acestor declaraţii respectiv situaţii financiare, organele fiscale procedează la
stabilirea mărimii materiei impozabile. Această modalitate de realizare a evaluării are
o aplicabilitate largă în cazul impozitului pe venit, impozitului pe profit, a impozitului
pe veniturile microîntreprinderilor, pe venituri, pe terenuri etc. dar prezintă neajunsuri
că face posibilă sustragerea de la impunere a unei părţi din materia impozabilă.
Evaluarea pe baza declaraţiei unei terţe persoane constă în aceea că mărimea
obiectului impozabil se stabileşte pe baza declaraţiei sau a documentelor prezentate
de o terţă persoană care cunoaşte mărimea obiectului impozabil. Această modalitate
prezintă avantajul că elimină posibilitatea sustragerii de la impunere a unei părţi din
materia impozabilă, deoarece persoana terţă care declară venitul nu este interesată să
ascundă adevărul (chiria plătită, venitul încasat etc.).
Metoda evaluării indirecte cunoaşte mai multe variante de realizare, după
cum urmează:
- evaluarea pe baza unor caracteristici exterioare ale obiectului impozabil;
- evaluarea forfetară;
- evaluarea administrativă.
Evaluarea pe baza unor caracteristici exterioare ale obiectului impozabil este
specifică impozitelor de tip real şi permite stabilirea cu aproximaţie a mărimii
obiectului impozabil, fără să se ia în calcul situaţia persoanei care deţine bunul
respectiv (impozitul funciar, impozitul pe clădiri etc.). această metodă este simplă şi

36
puţin costisitoare dar prezintă dezavantajul că nu permite stabilirea cât mai exactă a
obiectului impozabil.
Evaluarea forfetară constă în aceea că organele fiscale atribuie o anumită
valoare obiectului impozabil, cu acordul subiectului impozabil. Este o metodă care
asigură stabilirea cât mai aproape de adevăr a mărimii obiectului impozabil.
Evaluarea administrativă constă în stabilirea de către organele fiscale a
materiei impozabile pe baza elementelor pe care le au la dispoziţie.
Dacă subiectul impozabil nu este de acord cu evaluarea făcută de organul
fiscal are dreptul să o conteste, prezentând documente justificative.
Lichidarea constă în întocmirea documentelor privind impozitele sau taxele
datorate de contribuabilul persoană fizică sau juridică, stabilirea sumei de plată
potrivit reglementărilor fiscale. Această operaţiune constă în stabilirea mărimii
obligaţiei, sau respectiv a creanţei fiscale faţă de componentele bugetului public.
Ordonanţarea reprezintă operaţiunea prin care în baza documentelor
întocmite privind impozitele şi taxele datorate de persoanele fizice sau juridice se
comunică contribuabilului suma de plată. Ordonanţarea constă în întocmirea
înştiinţării de plată, comunicării proceselor verbale privind sumele datorate a
proceselor verbale privind executarea silită sau a altor documente privind obligaţiile
de plată a impozitelor şi taxelor.
Plata impozitului sau a taxei presupune încasarea acestora la data şi
termenele stabilite. De-a lungul timpului au fost utilizate mai multe metode de
percepere, după cum urmează:
- direct de către organele fiscale de la plătitor;
- prin stopaj la sursă (reţinere şi vărsare);
- aplicarea de timbre fiscale mobile.
bugetului de stat se conduce potrivit prezentelor norme pe structura clasificaţiei
bugetare, pe baza situaţiilor centralizatoare transmise zilnic de către compartimentele
de specialitate care au atribuţii în prelucrarea documentelor justificative
(compartimentul de gestiune a declaraţiilor, compartimentul de colectare şi executare
silită, unităţile de trezorerie şi contabilitate publică etc.)
Începând cu anul 2005, compartimentele cu atribuţii în organizarea şi
conducerea contabilităţii veniturilor organizează şi conduc contabilitatea analitică pe
fiecare contribuabil şi, în cadrul acestuia, pe categorii de venituri, în structura
clasificaţiei bugetare.
Conducătorul fiecărei unităţi administrativ-teritoriale care administrează
veniturile bugetului de stat organizează şi conduc evidenţa contabilă sintetică a
veniturilor bugetului de stat.

37
Compartimentele de contabilitate a veniturilor bugetului de stat întocmesc
lunar balanţe de verificare sintetice pentru conturile în care se înregistrează
operaţiunile privind constatarea şi încasarea veniturilor bugetare şi transmit trimestrial
serviciului de contabilitate proprie a organului fiscal balanţa de verificare sintetică
pentru a fi cuprinsă în bilanţul contabil al instituţiei respective.
Primăriile comunale care nu au optat pentru conducerea contabilităţii în
partidă dublă conduc contabilitatea creanţelor bugetare în partidă simplă.
2.4. Criterii de grupare a veniturilor publice
TOTAL VENITURI
I. Venituri curente
A. Venituri fiscale
A.1. Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital
A.11. Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane
juridice
A.12. Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoanele
fizice
- impozit pe venit,
- cote şi sume defalcate din impozitul pe venit,
- alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital.
A.2. Impozit pe salarii – Total
A.3. Impozite şi taxe pe proprietate
A.4. Impozite şi taxe pe bunuri şi servicii
- taxa pe valoarea adăugată,
- sume defalcate din TVA,
- alte impozite şi taxe generale pe bunuri şi servicii,
- accize,
- taxe pe servicii specifice,
- taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizării bunurilor sau pe
desfăşurarea de activităţi.
A.5. Impozit pe comerţul exterior şi tranzacţiile internaţionale
- taxe vamale şi alte taxe pe tranzacţiile internaţionale
A.6 Alte impozite şi taxe fiscale
B. CONTRIBUŢII DE ASIGURĂRI
- contribuţiile angajatorilor,

38
- contribuţiile asiguraţilor.
C. VENITURI FISCALE
C.1. VENITURI DIN PROPRIETATE
- venituri din proprietate,
- venituri din dobânzi.
C.2. VÂNZĂRI DE BUNURI ŞI SERVICII
- venituri din prestări servicii şi alte activităţi
- venituri din taxe administrative, eliberări permise,
- amenzi, penalităţi şi confiscări,
- diverse venituri,
- transferuri voluntare, altele decât subvenţiile.
II. VENITURI DIN CAPITAL
- venituri din valorificarea unor bunuri.
III. OPERAŢIUNI FINANCIARE
- încasări din rambursarea împrumuturilor acordate.
IV. SUBVENŢII
SUBVENŢII DE LA ALTE NIVELE ALE ADMINISTRAŢIEI PUBLICE
Subvenţii de la bugetul de stat
A. De capital
B. Curente
- subvenţii de la alte administraţii
- donaţii din străinătate

Capitolul 3 Organizarea contabilităţii instituţiilor publice
39
Capitolul 3
Organizarea
contabilităţii instituţiilor publice
3.1. Concepţii şi teorii referitoare la obiectul
contabilităţii
Căutând răspuns la întrebarea „ce studiază contabilitatea?“, specialiştii s-au
grupat în jurul mai multor concepţii sau teorii. Pentru fiecare dintre aceste concepţii,
literatura de specialitate oferă numeroase interpretări şi variante de prezentare.
Principalele concepţii referitoare la obiectul contabilităţii sunt:
- concepţia juridică;
- concepţia economică;
- concepţia financiară.
3.1.1. Concepţia juridică cu privire la obiectul contabilităţii
Conform acestei concepţii sau teorii, în obiectul de studiu al contabilităţii este
inclus patrimoniul. Ca urmare, contabilitatea este ştiinţa care elaborează procedeele
de evidenţă, calcul, analiză şi control în expresie valorică al existenţei şi stării,
precum şi al mişcării şi transformării patrimoniului.
Autonomia subiecţilor participanţi la circuitul economic impune separarea
patrimoniului, a averii şi a rezultatelor pe titularii de patrimoniu şi pe perioadele de
gestiune. Pentru ca un patrimoniu să existe, sunt necesare două elemente
interdependente:
- o persoană fizică sau juridică în calitate de subiect de drepturi şi obligaţii;
- obiectele de drepturi şi obligaţii (bunurile economice evaluate în bani).

Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf

Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Similar to Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf

Similar to Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf (20)

Suport Curs Contabilitatea Institutiilor Publice.pdf