La Settimana Fiscale ILSole24Ore

3523 Settembre 2015
www.sfdigital.ilsole24ore.com
Periodico settimanale / Anno XIX / n. 35
Poste Italiane Spa / Sped. in A.P. / D.L. 353/2003 conv. L. 46/2004, art. 1, c. 1 / DCB Roma
La Settimana
Fiscale
Iva - Operazioni attive nei confronti di non residenti
Concordato preventivo - Novità
Attività per imposte anticipate - Novità
Credito d'imposta per investimenti in ricerca
Iva all'importazione

Sommario
La Settimana Fiscale / Il Sole 24 Ore Numero 35 / 23 settembre 2015 3
RUBRICHE » PAG 5
NOVITA
Novità e ultimi provvedimenti
» PAG 6
AGENDA
Adempimenti e scadenze fiscali e
previdenziali 23 - 29 settembre 2015
» PAG 9
LE RISPOSTE DELLA SETTIMANA
Bilancio, Iva, Pex e ravvedimento
› Bilancio – Omaggi di beni ai
dipendenti
› Locazione – Immobile situato
all'estero
› Bilancio – Deduzione dei costi
auto
› Operazioni straordinarie –
Perizia giurata
› Iva – Scheda carburante
› Aliquote Iva – Ristrutturazione
della «prima casa»
› Iva – Triangolazione
comunitaria
› Violazioni – Ravvedimento
operoso
› Ires – Cessione di partecipazione
«Pex»
a cura di Michele Brusaterra
» PAG 47
L'ADEMPIMENTO DELLA
SETTIMANA » PAG 11
Operazioni attive nei confronti
di non residenti
di Francesco D'Alfonso
» PAG 12
COMMENTI » PAG 17
Concordato preventivo, percentuali
minime e proposte dei creditori
di Michele Bana
» PAG 18
Attività per imposte anticipate
di Fabio Carrirolo
» PAG 24
Credito d'imposta sugli investimenti
in ricerca
di Marco Magrini
» PAG 27
Iva all'importazione – Detrazione
(negata) per il trasportatore
di Vincenzo Cristiano
» PAG 32
Prestito vitalizio ipotecario
di Federico Gavioli
» PAG 36
Prelievi non giustificati
e presunzione di reddito
di Salvatore Servidio
» PAG 40
Autotutela
di Gianfranco Antico
» PAG 44
3523 Settembre 2015
Focus Fiscali 7/2015
È disponibile online
(www.sfdigital.ilsole24ore.com)
il settimo numero
dei «Focus Fiscali» 2015
in tema di locazioni immobiliari.
La Circolare
di Settimana Fiscale
n. 26/2015
Modello 770/2015
n. 27/2015
Transazione fiscale: C.M.
19/E/2015
n. 28/2015
Affitto d'azienda
Prossime Circolari
n. 29/2015
Voluntary disclosure
n. 30/2015
Abuso del diritto

Indice Analitico
4 Numero 35 / 23 settembre 2015 La Settimana Fiscale / Il Sole 24 Ore
¬ A
Accertamento delle imposte
» PAG 40
Agevolazioni
Investimenti in ricerca
» PAG 27
Aliquote Iva
Ristrutturazione della «prima casa»
» PAG 49
Antiriciclaggio
Segnalazione di operazioni sospette,
categoria «Voluntary disclosure»
» PAG 7
Auto
Deduzione dei costi
» PAG 48
Scheda carburante
» PAG 48
¬ B
Bilancio
Attività per imposte anticipate, novità
» PAG 24
Costi auto, deduzione
» PAG 48
Omaggi ai dipendenti
» PAG 47
Società, novità
» PAG 6
¬ C
Concordato preventivo
Novità
» PAG 18
Contenzioso
Autotutela
» PAG 44
¬ F
Fallimento
Insinuazione tardiva
dell’Amministrazione finanziaria
» PAG 7
¬ I
Immobili
Locazione di immobile estero
» PAG 47
Imposta sostitutiva
» PAG 36
Ires
Partecipazione «Pex», cessione
» PAG 50
Iva
Importazione, indetraibilità per il
trasportatore
» PAG 32
Operazioni attive verso non residenti
» PAG 12
Scheda carburante
» PAG 48
Triangolazione comunitaria
» PAG 49
¬ L
Locazione
Immobile situato all’estero
» PAG 47
¬ O
Operazioni straordinarie
Perizia giurata
» PAG 48
¬ P
«Prima casa»
Ristrutturazione, aliquote Iva
» PAG 49
¬ S
Scadenze
Fiscali
» PAG 9
Previdenziali
» PAG 9
Società
Agricoltura sociale
» PAG 6
¬ V
Violazioni
Ravvedimento operoso
» PAG 49
Voluntary disclosure
Antiriciclaggio, segnalazione di
operazioni sospette
» PAG 7

Rubriche
1 bilancio D.Lgs. 18.8.2015, n. 139
2 società L. 18.8.2015, n. 141
NOVITÀ
NUOVE NORME E PROVVEDIMENTI » PAG 6
NUOVE INTERPRETAZIONI MINISTERIALI » PAG 7
3 antiriciclaggio Comunicato Uif 2.9.2015
4 fallimento Corte di Cassazione, Sez. I civ., Sentenza 11.6 - 8.9.2015, n. 17787
GIURISPRUDENZA TRIBUTARIA » PAG 7
ADEMPIMENTI PREVIDENZIALI » PAG 9
AGENDA
ADEMPIMENTI FISCALI » PAG 9
LE RISPOSTE DELLA SETTIMANA » PAG 47

Novità
1
***
bilancio
D.Lgs. 18.8.2015, n. 139
G.U. 4.9.2015, n. 205
Società - Bilanci d'esercizio, consolidati e relazioni - Recepimento
della Direttiva 2013/34/UE
Il decreto dà attuazione alla Direttiva 2013/34/UE relativa ai bilanci
d'esercizio, ai bilanci consolidati e alle relative relazioni di alcune tipologie di
imrpese , che modifica la Direttiva 2006/43/CE e abroga le Direttive
78/660/CEE e 83/349/CEE, per la parte relativa alla disciplina dei bilanci
d'esercizio e consolidato per le società di capitali e altri specifici soggetti
individuati dalla legge.
In particolare, l'art. 6 del decreto, in tema di bilancio d'esercizio, modifica gli
artt. 2357-ter, 2423, 2423-bis, 2424, 2424-bis, 2425, 2425-bis, 2425-ter,
2426, 2427, 2427-bis, 2428, 2435-bis e 2435-ter, c.c., mentre l'art. 7 del
decreto, in tema di bilancio consolidato, modifica gli artt. 27, 28, 29, 31, 32, 33,
34, 36, 38, 40, 42 e 44, D.Lgs. 9.4.1991, n. 127.
Le disposizioni del presente decreto entreranno in vigore l'1.1.2016 e si
applicheranno ai bilanci relativi agli esercizi finanziari che iniziano da tale data.
— R.Co.
2
**
società
L. 18.8.2015, n. 141
G.U. 8.9.2015, n. 208
Agricoltura sociale – Disciplina
È stata pubblicata nella Gazzetta Ufficiale la legge contenente la disciplina
dell'impresa agricola sociale. Rientrano nella nozione di «agricoltura sociale»
le attività esercitate dagli imprenditori agricoli di cui all'art. 2135 c.c., in forma
singola o associata, e dalle cooperative sociali di cui alla L. 8.11.1991, n. 381,
nei limiti di fatturato indicati dalla stessa L. 141/2015.
Tali attività sono volte all'inserimento socio-lavorativo di lavoratori con
disabilità e lavoratori svantaggiati e di minori in età lavorativa inseriti in
progetti di riabilitazione e sostegno sociale; allo svolgimento di prestazioni e
attività sociali e di servizio per le comunità locali attraverso l'utilizzo delle
risorse materiali e immateriali dell'agricoltura; allo svolgimento di prestazioni
che affiancano e supportano le terapie mediche, psicologiche e riabilitative
finalizzate a migliorare le condizioni di salute e le funzioni sociali, emotive e
cognitive dei soggetti interessati anche con l'ausilio di animali allevati e la
coltivazione delle piante; alla realizzazione di progetti finalizzati all'educazione
ambientale e alimentare, alla salvaguardia della biodiversità e alla diffusione
della conoscenza del territorio attraverso l'organizzazione di fattorie sociali e
didattiche con iniziative di accoglienza e soggiorno di bambini in età
prescolare e di persone in difficoltà sociale, fisica e psichica.
NUOVE NORME E PROVVEDIMENTI
Novità e ultimi
provvedimenti

Novità
I fabbricati o le porzioni di fabbricati rurali già esistenti, destinati all'esercizio
delle attività appena menzionate, mantengono il riconoscimento della ruralità
a tutti gli effetti, nel rispetto delle previsioni degli strumenti urbanistici.
La legge illustra altresì gli interventi di sostegno all'agricoltura sociale,
demandando ad un decreto di prossima pubblicazione la definizione di
requisiti e criteri per l'accesso a ulteriori agevolazioni.
— D.An.
NUOVE INTERPRETAZIONI MINISTERIALI
3
**
antiriciclaggio
Comunicato Uif 2.9.2015
Antiriciclaggio - Segnalazione di operazioni sospette - Nuova categoria
«Voluntary disclosure»
Premesso che la disciplina in merito alla collaborazione volontaria non incide
sull'applicazione della normativa antiriciclaggio, restando pertanto immutati i
relativi obblighi ex D.Lgs. 231/2007, al fine di gestire in maniera ottimale le
segnalazioni, l'Unità di informazione finanziaria ha definito uno specifico
codice di classificazione, codice 004 - Riciclaggio: Voluntary Disclosure, da
utilizzare per le segnalazioni correlate alle «dichiarazioni volontarie». Tali
segnalazioni vanno trasmesse solo ove ricorrano i presupposti di cui all'art. 41,
D.Lgs. 231/2007.
— R.Co.
GIURISPRUDENZA TRIBUTARIA
4
**
fallimento
Corte di Cassazione, Sez. I
civ., Sentenza 11.6 - 8.9.2015,
n. 17787
Fallimento - Insinuazione tardiva dell'Amministrazione finanziaria
Risponde ad un consolidato indirizzo della giurisprudenza di legittimità il
principio secondo cui per far valere il credito tributario nei confronti del
fallimento l'Amministrazione finanziaria o l'esattore devono presentare
l'istanza di insinuazione tardiva nel termine annuale di cui all'art. 101, R.D.
16.3.1942, n. 267 (cd. Legge fallimentare), senza che i diversi e più lunghi
termini per la formazione dei ruoli e per l'emissione delle cartelle ex art. 25,
D.P.R. 29.9.1973, n. 602 [CFF · 7225], possano costituire valide ragioni di
carattere generale di scusabilità del ritardo. Quest'ultima va invece valutata -
laddove vi sia una presentazione ultrannuale dell'istanza rispetto alla data di
esecutività dello stato passivo - in relazione ai tempi strettamente necessari
all'Amministrazione finanziaria per predisporre i titoli per l'insinuazione
tempestiva dei propri crediti al passivo.
L'Amministrazione finanziaria, dunque, una volta avuta conoscenza della
dichiarazione di fallimento, deve attivarsi immediatamente per predisporre i
titoli per insinuare i propri crediti al passivo in termini inferiori a quelli
massimi fissati dalla legge per espletare tali incombenze.
— D.An.

Pagg. 704 – € 38,00
SERVIZIO CLIENTI LIBRI
tel. 02/30.300.600
servizioclienti.libri@ilsole24ore.com
ACQUISTA SUBITO IL VOLUME:
ON LINE
www.shopping24.it
NELLE LIBRERIE
PROFESSIONALI
www.librerie.ilsole24ore.com
GUIDA PRATICA FISCALE
TESTO UNICO IMPOSTE SUI REDDITI
Ezio Gobbi, Maurizio Postal
Il Testo Unico delle Imposte sui Redditi, nel testo aggiornato da ultimo con le numerose novità
apportate dalla Legge di stabilità 2015 (L. 190/2014), è commentato articolo per articolo in
maniera approfondita e con puntuali rimandi alla prassi ed alla giurisprudenza più significative.
Tutte le principali disposizioni di legge, attuative della tassazione diretta, sono riportate in-
tegralmente. Uno strumento operativo che costituisce da anni un commento autorevole alla
disciplina delle imposte sul reddito e ai correlati riflessi in materia di accertamento, ritenute
d’imposta, agevolazioni.

Agenda
Adempimenti e scadenze
fiscali e previdenziali
23 - 29 settembre 2015
25
Settembre
2015
IVA
SCAMBI INTRACOMUNITARI – ELENCHI INTRASTAT MENSILI
Scade oggi il termine per la presentazione degli
elenchi Intrastat relativi alle cessioni, agli acquisti e
alle prestazioni di servizi intracomunitari effettuati
nel mese di agosto 2015.
N.B.: per quanto riguarda i modelli Intrastat
servizi, l'art. 23, D.Lgs. 175/2014 ha ridotto le
informazioni da indicare richieste ai contribuenti e l'art.
25 del decreto semplificazioni ha modificato gli aspetti
sanzionatori.
Modalità di presentazione: in via
telematica all'Agenzia delle
Dogane, direttamente
(Fisconline) o tramite
intermediari abilitati (sistema Edi
o Entratel).
FREQUENZA MENSILE
Art. 6, D.L. 16/1993, conv. con L.
75/1993 [CFF ¶ 1220];
D.Lgs. 11.2.2010, n. 18;
C.M. 17.2.2010, n. 5/E;
Nota Agenzia Dogane 19.2.2010, n.
24265/RU;
Determinazione Agenzia Dogane
22.2.2010, n. 22778/RU;
D.M. 22.2.2010 [CFF ¶ 1849 –
1849f];
C.M. 18.3.2010, n. 14/E;
Determinazione Agenzia Dogane
7.5.2010, n. 63336/RU;
artt. 23 e 25, D.Lgs. 175/2014
28
Settembre
2015
DICHIARAZIONI ANNUALI
OMESSA PRESENTAZIONE DEL MOD. UNICO 2015 CARTACEO –
RAVVEDIMENTO
Scade oggi il termine per effettuare l'eventuale
regolarizzazione dell'omessa presentazione del Mod.
Unico 2015 cartaceo con il ravvedimento, entro 90
giorni dalla scadenza, da parte delle persone fisiche
che dovevano presentare il Modello Unico 2015
cartaceo presso un ufficio postale abilitato entro il
30.6.2015. In alternativa al ravvedimento, è possibile
effettuare la trasmissione telematica entro il
30.9.2015, senza sanzioni.
Modalità: presentazione della
dichiarazione presso un ufficio
postale abilitato e pagamento
della sanzione ridotta ad 1/10 del
minimo (€ 258), per ogni
dichiarazione se non sono dovute
imposte; se sono inoltre dovute
imposte vanno pagate le somme
non versate, con applicazione
degli interessi legali (0,5% annuo
dall'1.1.2015) e della sanzione
ridotta.
Art. 13, co. 1, lett. c), D.Lgs.
18.12.1997, n. 472 [CFF · 9476]
a cura di Paolo Sardi
DATA ADEMPIMENTI FISCALI INDICAZIONI RIFERIMENTI
DATA ADEMPIMENTI PREVIDENZIALI INDICAZIONI RIFERIMENTI
Le scadenze fiscali e previdenziali che comportano versamenti e che cadono di sabato o di giorno festivo sono prorogate al primo giorno lavorativo
successivo ai sensi dell'art. 6, co. 8, D.L. 330/1994, conv. con L. 473/1994 [CFF · 7363a], dell'art. 18, D.Lgs. 241/1997 [CFF · 7419] e dell'art. 7, co. 1, lett.
h), D.L. 13.5.2011, n. 70, conv. con modif. con L. 12.7.2011, n. 106 [CFF · 6937].
25
Settembre
2015
SOCIETÀ
ENPAIA – DATORI DI LAVORO AGRICOLO – CONTRIBUTI MENSILI
Per i datori di lavoro agricolo, scade oggi il termine per
il versamento dei contributi previdenziali degli
impiegati agricoli dovuti all'Enpaia per il periodo di
paga scaduto nel mese di agosto 2015.
Entro oggi deve anche essere presentata la
denuncia delle retribuzioni mensili e della relativa
contribuzione. La denuncia modello Dipa va presentata
in via telematica.
Modalità: versamento tramite
Mav on-line o tramite bonifico
bancario: Banca Popolare di
Sondrio, sede di Roma, IBAN
IT71Y0569603211000036
000X17.
FREQUENZA MENSILE
L. 29.11.1962, n. 1655;
Circolare Enpaia 22.12.2008, n. 2;
Circolare Enpaia 21.10.2010, n. 2;
Circolare Enpaia 22.3.2014, n.
47762

Pagg. 720 – € 60,00
tel. 02/30.300.600
ON LINE
www.shopping24.it
NELLE LIBRERIE
PROFESSIONALI
PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI
E INTERNAZIONALI
Michele Iori
La profonda opera di revisione dei principi contabili nazionali OIC e l’evoluzione di quelli inter-
nazionali (IAS/IFRS) impongono al professionista contabile un continuo aggiornamento, che ha
comportato già dal bilancio dell’esercizio 2014 l’adozione dei nuovi OIC.
La Guida analizza ogni singola voce del bilancio, mettendo in luce i punti in comune e le dif-
ferenze tra disciplina civilistica e principi contabili, con puntuale indicazione di tutti i riflessi
fiscali.

L'adempimento
della Settimana
IVA
Operazioni attive nei confronti
di non residenti
Artt. 6, 7-ter, 7-quarter, 7-quinquies,
7-sexies, 7-septies, 20 e 21, D.P.R.
633/1972
di Francesco D'Alfonso
» PAG 12

L'adempimento della Settimana IVA
Territorialità Iva delle operazioni
Primo passo per arrivare ad iden-
tificare gli obblighi Iva dei forni-
tori nazionali di beni senza tra-
sporto o spedizione e servizi nei
confronti di soggetti esteri è
l’analisi dei profili concernenti la
territorialità Iva delle operazioni
realizzate.
Al riguardo, sia per le cessioni
di beni che per le prestazioni di
servizi, l’individuazione del luogo
di imposizione si basa sull’esistenza di una regola
generale, a volte differenziata in relazione alla natu-
ra dell’acquirente, e sulla previsione di specifiche de-
roghe a tale regola.
Prestazioni di servizi
Per le prestazioni di servizi rese nei confronti di
soggetti passivi (cd. prestazioni businnes-to-businnes
o B2B), vige la regola generale di imposizione, che
prende in considerazione il luogo in cui il destinata-
rio ha stabilito la propria attività (art. 44, Direttiva
2006/112/Ce).
Conseguentemente, le prestazioni di servizi (pre-
stazioni cd. «generiche», per le quali, cioè, non si ap-
plicano specifiche deroghe ai criteri di territorialità)
si considerano effettuate in Italia allorché siano rese
a soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato
(art. 7-ter, co. 1, lett. a), D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 207b]).
Tale regola generale non si estende, tuttavia, alle
operazioni effettuate verso committenti che non so-
no soggetti passivi (cd. prestazioni businnes-to-con-
sumer o B2C).
Per queste prestazioni, infatti, il luogo di tassazio-
ne previsto in linea generale è rappresentato da
quello in cui il prestatore è stabilito.
Sono, pertanto, rilevanti in Italia le prestazioni di
servizi rese da soggetti passivi stabiliti nel territorio
dello Stato nei confronti di committenti non soggetti
passivi esteri (art. 7-ter, co. 1, lett. b), D.P.R. 633/1972).
Oltre alle descritte regole generali, ai fini dell’indi-
viduazione del luogo di imposizione delle prestazio-
ni di servizi sono previsti alcuni criteri specifici, che
derogano a tali regole e che, diversamente da queste
ultime, determinano il luogo di tassazione in funzio-
ne della natura della prestazione.
Criteri di deroga si applicano, in particolare, in re-
lazione alle prestazioni di servizi relativi a beni im-
mobili, alle prestazioni di trasporto di passeggeri,
alle prestazioni di ristorazione e di catering, alle
prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria,
noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di tra-
sporto (art. 7-quater, D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 207c]) ed
alle prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi,
scientifici, educativi, ricreativi e simili (art. 7-quin-
quies, D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 207d]).
Una serie di ulteriori deroghe (Tabelle nn. 1 e 2)
sono, poi, previste con riferimento alle prestazioni
rese verso committenti non soggetti passivi (art. 7-
sexies, D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 207e]) e verso commit-
tenti non soggetti passivi domiciliati e residenti fuo-
ri della Ue (art. 7-septies, D.P.R. 633/1972
[CFF ¶ 207f]).
Operazioni attive
nei confronti
di non residenti
Normativa Iva e adempimenti
Artt. 6, 7-ter, 7-quarter, 7-quinquies,
7-sexies, 7-septies, 20 e 21,
D.P.R. 633/1972
Francesco D'Alfonso
Le cessioni di beni senza trasporto o spedizione e le prestazioni di servizi
realizzate da operatori nazionali nei confronti di soggetti non residenti
prevedono obblighi di fatturazione differenziati in relazione alla loro
rilevanza territoriale.
In tale contesto, di particolare importanza è la previsione dell’obbligatorietà
dell’emissione di fattura per tutte le cessioni di beni e le prestazioni di
servizi fuori campo Iva per carenza del requisito territoriale.
Per talune operazioni, inoltre, il momento impositivo ai fini Iva, nonché il
momento di emissione della fattura, vengono individuati in deroga alle
regole generali previste in materia di Iva.

L'adempimento della Settimana / IVA
Cessioni di beni
Per i beni immobili ed i beni mobili nazionali, co-
munitari o vincolati al regime della temporanea im-
portazione, vige la regola generale in base alla quale
le cessioni di beni rilevano ai fini Iva nel luogo in
cui questi ultimi si trovano fisicamente al momento
dell’effettuazione dell’operazione (art. 7-bis, D.P.R.
633/1972).
Vi sono, poi, delle ipotesi, riportate nel menziona-
to art. 7-bis, co. 1, D.P.R. 633/1972, che derogano al
descritto principio generale.
Momento impositivo
Anche per quanto concerne l’individuazione del mo-
mento impositivo, sono previsti criteri differenziati
in rapporto alla tipologia di operazione (prestazione
di servizi o cessione di beni) e, soltanto per quanto
concerne le prestazioni di servizi, in rapporto alla re-
gola impositiva applicantesi, nonché alle caratteri-
stiche del destinatario.
Prestazione di servizi
Per queste operazioni, il momento impositivo è dif-
ferenziato in rapporto alla circostanza che le presta-
zioni di servizi effettuate siano o meno quelle rese
nei confronti di soggetti passivi e per le quali si ap-
plicano i criteri generali di imposizione di cui all’art.
7-ter, D.P.R. 633/1972 (servizi cd. «generici»).
Le prestazioni di servizi generiche tra soggetti
passivi Iva si considerano, infatti, effettuate nel mo-
mento in cui la prestazione viene ultimata e, laddove
l’operazione sia di carattere periodico o continuati-
vo, nel momento di maturazione dei corrispettivi
(cfr. art. 6, co. 6, primo periodo, D.P.R. 633/1972
[CFF ¶ 206]). In tutti i casi, laddove, anteriormente a
tale momento, venga, in tutto o in parte, pagato il
corrispettivo, le operazioni si considerano, invece,
effettuate, limitatamente all’importo versato, all’atto
del pagamento.
Inoltre, se realizzate in modo continuativo nell’ar-
co di un periodo superiore ad un anno, le prestazio-
ni di servizi in questione si considerano effettuate al
termine di ciascun anno solare fino alla loro ultima-
zione.
Tali ultimi servizi si configurano, in particolare,
solo allorché siano trascorsi almeno 12 mesi dall’ini-
zio della loro fornitura.
Gli stessi, inoltre, possono considerarsi effettuati
(pro quota) ai fini Iva soltanto al 31 dicembre di cia-
scun anno (C.M. 37/E/2011).
Non rileva, infine, ai fini della determinazione del
momento impositivo l’emissione anticipata della
fattura.
Le prestazioni di servizi cd. «non generiche» tra
soggetti passivi Iva sono, invece, quelle indicate negli
artt. 7-quater e 7-quinquies, D.P.R. 633/1972.
TABELLA N. 1 – DEROGHE EX ART. 7-SEXIES, D.P.R. 633/1972
Prestazioni di intermediazione Prestazioni di trasporto intracomunitario e non intracomunitario di
beni
Prestazioni di lavorazione, nonché perizie, relative a beni mobili Prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili,
a lungo termine, di mezzi di trasporto
Prestazioni di servizi rese tramite mezzi elettronici Prestazioni di telecomunicazione e di teleradiodiffusione
TABELLA N. 2 – DEROGHE EX ART. 7-SEPTIES D.P.R. 633/1972
Prestazioni di servizi di cui all’art. 3, co. 2, n. 2), D.P.R. 633/1972 Prestazioni derivanti da contratti di locazione, anche finanziaria,
noleggio e simili di beni mobili materiali diversi dai mezzi di trasporto
Prestazioni di consulenza e assistenza tecnica o legale nonché quelle
di elaborazione e fornitura di dati e simili
Operazioni bancarie, finanziarie ed assicurative, comprese le
operazioni di riassicurazione ed escluse le locazioni di casseforti
Messa a disposizione del personale Prestazioni pubblicitarie
Concessione dell’accesso ai sistemi di gas naturale o di energia
elettrica, servizio di trasporto o di trasmissione mediante gli stessi e
fornitura di altri servizi direttamente collegati
Servizi di telecomunicazione e di teleradiodiffusione, esclusi quelli
utilizzati nel territorio dello Stato ancorché resi da soggetti che non
siano ivi stabiliti
Servizi prestati per via elettronica Prestazioni di servizi inerenti all’obbligo di non esercitare interamente
o parzialmente un’attività o un diritto di cui alle lettere precedenti
dell’art. 7-septies, D.P.R. 633/1972.

Per queste operazioni, si applicano i criteri gene-
rali in materia di individuazione del momento im-
positivo.
Pertanto, a norma dell’art. 6, co. 3, primo periodo,
D.P.R. 633/1972, il momento di effettuazione delle
prestazioni di servizi si realizza di regola all’atto del
pagamento, anche in parte (acconti), del corrispetti-
vo, mentre, nel caso in cui anteriormente a tali even-
ti venga emessa fattura, il momento di effettuazione
coincide, limitatamente all’importo fatturato, con la
data della fattura.
Tali ultime regole impositive valgono, inoltre, an-
che per le prestazioni di servizi che abbiano come
destinatari committenti non soggetti passivi.
Cessioni di beni
In questo caso, il momento impositivo va individua-
to in base alle regole generali previste per questo ti-
po di operazioni.
Pertanto, nel caso di beni immobili, dovrà farsi ri-
ferimento al momento della stipulazione dell’atto
notarile di trasferimento (per tali operazioni, è ri-
chiesta obbligatoriamente la forma scritta, ai sensi
dell’art. 1350 c.c.).
Nell’ipotesi, invece, di beni mobili, occorre rifarsi
al momento della consegna o della spedizione. Tut-
tavia, qualora anteriormente a tali eventi venga
emessa fattura o sia pagato in tutto o in parte il cor-
rispettivo, il momento di effettuazione coincide, li-
mitatamente all’importo fatturato o pagato, con la
data della fattura o con quella del pagamento.
Obblighi di fatturazione
Come accennato, al fine di individuare gli adempi-
menti relativi alla fatturazione previsti in capo al
fornitore nazionale, occorre innanzitutto capire se
l’operazione effettuata è rilevante o meno ai fini Iva
nel territorio nazionale.
Le modalità pratiche di fatturazione sono, poi,
differenziate, in rapporto al luogo di stabilimento
dell’acquirente estero.
Tra le altre cose, nell’ipotesi in cui il soggetto pas-
sivo nazionale emetta fattura nei confronti di sog-
getti passivi debitori d’imposta in un altro Stato
membro della Ue, lo stesso è tenuto, in ogni caso, ad
indicare, sul documento rilasciato, il numero di
identificazione Iva attribuito dallo Stato membro di
stabilimento all’acquirente (lett. f), all’art. 21, co. 2,
D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 221]).
Vi sono, tuttavia, dei tratti comuni a tutte le tipolo-
gie di operazioni effettuate.
Va evidenziato, al riguardo, che, in alternativa al
rilascio secondo le regole generali, la fattura può an-
che essere emessa entro il giorno 15 del mese suc-
cessivo a quello di effettuazione dell’operazione,
purché si sia in possesso di Ddt (documento di tra-
sporto) o comunque di altro documento idoneo ad
individuare gli autori dell’operazione ed avente le ca-
ratteristiche enunciate dal D.P.R. 472/1996 ovvero di
apposita documentazione (art. 21 co. 4, lett. a), D.P.R.
633/1972), fermo restando che il momento di esigi-
bilità dell’imposta continua a coincidere comunque
con quello di effettuazione dell’operazione.
In particolare, è possibile avvalersi di tale modalità
di fatturazione, che può essere utilizzata in relazione
anche ad una sola cessione o prestazione effettuata
nel mese solare (C.M. 18/E/2014), sia con riferimento
a cessioni di beni che con riferimento a prestazioni
di servizi ma è anche possibile emettere un’unica
fattura differita riepilogativa avente ad oggetto con-
temporaneamente cessioni di beni e prestazioni di
servizi.
Inoltre, laddove nel medesimo giorno vengano ef-
fettuate, tra le stesse parti, cessioni di beni e/o pre-
stazioni di servizio di diversa natura, è possibile
emettere un’unica fattura, ai sensi dell’art. 21 co. 3,
D.P.R. 633/1972 (C.M. 43/E/2010).
Per quanto concerne, poi, le operazioni extraterri-
toriali, ossia le cessioni di beni e le prestazioni di
servizi fornite da un operatore nazionale verso un
soggetto non residente non rilevanti ai fini Iva in
Italia per carenza del requisito territoriale, va rilevato
che, con riferimento alle operazioni effettuate a par-
tire dall’1.1.2013, è prevista l’obbligatorietà dell’emis-
sione di fattura (operazioni non soggette all’imposta
ai sensi degli artt. 7 e 7-septies, D.P.R. 633/1972).
In particolare, per quanto concerne le operazioni
extraterritoriali effettuate nei confronti di soggetti
comunitari, l’obbligo di emettere fattura si applica
esclusivamente laddove, con riferimento alle cessio-
ni di beni/prestazioni di servizi effettuate, diverse
da quelle esenti di cui all’art. 10, nn. da 1) a 4) e 9),
D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 210], l’Iva risulta effettivamen-
te dovuta dal cessionario o dal committente in un
altro Stato membro della Ue.
Tali operazioni sono, tuttavia, escluse dal denomi-
natore del rapporto rilevante ai fini della qualifica di
esportatore abituale, ossia dal volume di affari de-

terminato, a tal fine, a norma dell’art. 20, D.P.R.
633/1972.
Per far fronte all’ipotesi di mancata emissione
della fattura in caso di operazioni non soggette, è
stata, inoltre, estesa l’applicazione della sanzione
amministrativa compresa tra il 5% ed il 10% dei cor-
rispettivi non documentati anche a tale tipo di ope-
razioni.
Tuttavia, nel caso in cui la violazione non abbia ri-
levanza nemmeno ai fini reddituali, si applica la san-
zione da € 258 a € 2.065.
Occorre tener presente, altresì, che, per tutte le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi extraterri-
toriali effettuate nei confronti di soggetti passivi che
siano debitori dell’imposta nella Ue, non può essere
emessa la fattura semplificata di cui all’art. 21-bis,
D.P.R. 633/1972 [CFF ¶ 221a].
Prestazioni di servizi
Per quanto concerne le prestazioni di servizi, le mo-
dalità di fatturazione sono differenziate in relazione
alla tipologia di servizi forniti dal soggetto nazionale
è, più esattamente, alla circostanza che si tratti di
servizi cd. «generici» o di servizi di altro titolo.
Le prestazioni di servizi generiche, verso soggetti
passivi in virtù del particolare sorgere del momento
impositivo, devono essere, infatti, fatturate entro il
15° giorno del mese successivo a quello di effettua-
zione dell’operazione.
Relativamente, invece, alle prestazioni di servizi
«non generiche», ossia alle operazioni indicate agli
artt. 7-quater e 7-quinquies, D.P.R. 633/1972, nonché
a quelle rese verso committenti non soggetti passivi,
la fattura deve essere emessa secondo le regole ordi-
narie, cioè al momento di effettuazione dell’opera-
zione, individuato in base a quanto sopra indicato.
Per tutte le tipologie di prestazioni di servizi,
quando non soggette all'imposta ai sensi degli artt.
da 7 a 7-septies, D.P.R. 633/1972, comunque, l’opera-
tore nazionale è tenuto ad emettere fattura anche
qualora l’operazione non sia territorialmente rile-
vante in Italia, riportando in quest’ultimo caso, oltre
alla norma di riferimento (eventuale), anche l’anno-
tazione «inversione contabile» laddove il commit-
tente soggetto passivo sia comunitario e debitore
d'imposta nel proprio Paese e «operazione non sog-
getta» allorché lo stesso sia extracomunitario e
l'operazione si considera effettuata fuori dalla Ue
(Tabella n. 3).
Cessioni di beni
Per queste operazioni, la fattura va emessa al mo-
mento di effettuazione dell’operazione, secondo i
criteri in precedenza riportati.
Anche per le cessioni di beni extraterritoriali, inol-
tre, sul documento emesso va riportata, oltre alla nor-
ma di riferimento (divenuta dall’1.1.2013, eventuale),
l’annotazione «inversione contabile» nel caso in cui
il cessionario soggetto passivo sia comunitario e de-
bitore d'imposta nel proprio Paese ed «operazione
non soggetta» laddove lo stesso sia extracomunitario
e l'operazione si considera effettuata fuori dalla Ue.
Tale obbligo, lo si ricorda, non sussisteva, invece,
in passato posto che la predetta operazione non era
soggetta né a fatturazione né a registrazione.
Un caso particolare è, infine, rappresentato dalle
cessioni relative a beni in transito e beni depositati
in luoghi soggetti a vigilanza doganale. Trattasi, in
particolare, di beni che, al momento del loro trasferi-
mento, hanno ancora lo status giuridico di merci
estere.
In questi casi, pur essendo ceduti beni che si tro-
vano fisicamente in Italia, si configura un’operazio-
ne non rilevante nel territorio dello Stato (C.M.
26/411138 del 1979), a norma dell’art. 7-bis, co. 1,
D.P.R. 633/1972. Tuttavia, nonostante le operazioni
siano fuori dal campo di applicazione dell’Iva, il ce-
dente deve comunque emettere fattura (cfr. art. 21,
TABELLA N. 3 – FATTURAZIONE
OPERAZIONE ANNOTAZIONI IN FATTURA
Cessione di beni e prestazioni di servizi, diverse da quelle esenti di
cui all’articolo 10, nn. da 1) a 4) e 9) del DPR n. 633/1972, effettuate
nei confronti di un soggetto passivo debitore dell’imposta in un altro
Stato membro dell’Unione europea
Deve essere riportata l’annotazione «inversione contabile» ed,
eventualmente, la relativa norma comunitaria o nazionale
Cessione di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate
fuori dell’Unione europea
Deve essere riportata l’annotazione «operazione non soggetta» ed,
eventualmente, la relativa norma comunitaria o nazionale

Altri adempimenti
Le operazioni fuori campo Iva per carenza del re-
quisito territoriale effettuate devono essere inserite
nella dichiarazione annuale Iva e più esattamente
nel rigo VE34 del quadro VE.
Le cessioni di beni viaggianti allo Stato estero
vanno, invece, riportate in dichiarazione annuale nel
rigo VE32 del quadro VE, relativo alle operazioni
non imponibili che non rilevano ai fini della forma-
zione del plafond.
Tutte queste operazioni, infine, concorrono alla
formazione del volume di affari ma non rilevano ai
fini del «plafond» Iva. •
co. 6, D.P.R. 633/1972), riportando la dizione «opera-
zione non soggetta», con eventuale indicazione della
norma, e, cioè, in questo caso «articolo 7-bis, comma
1, del D.P.R. n. 633/1972».
Con riferimento a tali operazioni, va, tuttavia, evi-
denziato che, come rilevato anche dalla Corte di Giu-
stizia Ue nella Sentenza 8.11.2012, causa C-165/11, i
depositi doganali, come del resto anche le zone
franche ed i depositi franchi, ai fini dell’Iva appar-
tengono al territorio dello Stato membro nel quale si
trovano, ferma restando la possibilità per gli Stati
membri di prevedere l’esenzione della loro cessione
(cfr. art. 156, Direttiva 2006/112/Ce).

Commenti
CONCORDATO PREVENTIVO
Concordato preventivo, percentuali
minime e proposte dei creditori
Artt. 163, 163-bis, 165, 185, 186-bis,
R.D. 267/1942
di Michele Bana
» PAG 18
BILANCIO
Attività per imposte anticipate
Art. 2, co. da 55 a 58, D.L. 29.12.2010,
n. 225, conv. con modif. dalla
L. 26. 2.2011, n. 10
Art. 9, D.L. 6.12.2011, n. 201, conv. con
modif. dalla L. 22.12.2011, n. 214
Art. 1, co. da 167 a 171, L. 27.12.2013,
n. 147
Art. 17, D.L. 27.6.2015, n. 83, conv. con
modif. dalla L. 6.8.2015, n. 132
di Fabio Carrirolo
» PAG 24
AGEVOLAZIONI
Credito d'imposta sugli investimenti
in ricerca
Art. 3, D.L. 23.12.2013, n. 145, conv. con
modif. dalla L. 21.2.2014, n. 9
D.M. 27.5.2015
di Marco Magrini
» PAG 27
IMPORTAZIONI
Iva all'importazione – Detrazione
(negata) per il trasportatore
Art. 168, lett. e), Direttiva 2006/112/Ce
Corte di Giustizia Ue, Sentenza
25.6.2015, in causa C-187/14
di Vincenzo Cristiano
» PAG 32
IMPOSTA SOSTITUTIVA
L. 2.4.2015, n. 44
Art. 11-quaterdecies, D.L. 30.9.2005,
n. 203, conv. con modif. dalla
L. 2.12.2005, n. 248
di Federico Gavioli
» PAG 36
ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE
e presunzione di reddito
Art. 32, D.P.R. 29.9.1973, n. 600
Sentenza Corte di Cassazione 10.6.2015,
n. 12021
di Salvatore Servidio
» PAG 40
CONTENZIOSO
Autotutela
Art. 19, D.Lgs. 31.12.1992, n. 546
D.M. 11.2.1997, n. 37
Sentenza Corte di Cassazione,
n. 24508/2014
di Gianfranco Antico
» PAG 44

Commenti CONCORDATO PREVENTIVO
Proposta di concordato preventivo
L’art. 4, D.L. 83/2015, conv. con
modif. dalla L. 132/2015 – appli-
cabile ai procedimenti di concor-
dato preventivo introdotti suc-
cessivamente al 20.8.2015 – ha
integrato l’art. 160, R.D.
267/1942 (L.F.), aggiungendo un
ultimo comma, nel senso di sta-
bilire che, in ogni caso, la propo-
sta di concordato preventivo –
salvo che si tratti di quello con
continuità aziendale (art. 186-
bis L.F.) – deve assicurare il pa-
gamento di almeno il 20% del-
l’ammontare dei crediti chiro-
grafari (Tabella n. 1).
È stata, inoltre, inserita una
precisazione nell’art. 161, co. 2, lett. e), L.F., riguar-
dante il deposito del piano contenente la descrizione
analitica delle modalità e dei tempi di adempimento
della proposta «in ogni caso, la proposta deve indicare
l’utilità specificamente individuata ed economicamente
valutabile che il proponente si obbliga ad assicurare a
ciascun creditore».
Al successivo co. 5 della disposizione è stata ag-
giunta la previsione secondo cui al pubblico mini-
stero è trasmessa copia degli atti e dei documenti
depositati a norma dei co. 2 e 3 (domanda di concor-
dato preventivo, piano, proposta e relazione di atte-
stazione), nonché della relazione del commissario
giudiziale di cui all’art. 172, L.F.
Quest’ultimo deve altresì comunicare, senza ri-
tardo, al pubblico ministero i fatti che possono in-
teressare ai fini delle indagini preliminari in sede
penale, e dei quali viene a conoscenza nello svolgi-
mento delle proprie funzioni (art. 165, ultimo co.,
L.F.).
Contratti pendenti nel concordato preventivo
L’art. 8, D.L. 83/2015, conv. con modif. con L.
132/2015 – applicabile alle istanze depositate succes-
sivamente al 27.6.2015 – ha ridenominato la rubrica
dell’art. 169-bis, L.F. in «Contratti pendenti» (e non
più «In corso di esecuzione»), sostituendo il co. 1
della disposizione, per effetto del quale:
› il debitore, con il ricorso di cui all’art. 161, L.F. o
successivamente, può chiedere che il tribunale o,
dopo il decreto di ammissione al concordato pre-
ventivo, il giudice delegato, con decreto motivato
– sentito l’altro contraente, assunte, ove occorra,
sommarie informazioni – lo autorizzi a sciogliersi
dai contratti ancora ineseguiti o non completa-
mente eseguiti alla data di presentazione del ri-
corso;
› su istanza del debitore, può essere autorizzata la
sospensione del contratto, per un periodo massi-
mo di 60 giorni, prorogabili una sola volta;
› lo scioglimento, o la sospensione, ha effetto dalla
Concordato preventivo,
percentuali minime
e proposte dei creditori
Novità della L. 132/2015
Artt. 163, 163-bis, 165, 185, 186-bis,
R.D. 267/1942
Michele Bana
Il D.L. 27.6.2015, n. 83, conv. con modif. dalla L. 6.8.2015, n. 132, ha innovato
significativamente la normativa riguardante il concordato preventivo,
stabilendo che la proposta – salvo il caso del piano con continuità aziendale
(art. 186-bis, R.D. 267/1942) – deve assicurare il pagamento di almeno il
20% dell’ammontare dei crediti chirografari, nonché indicare l’utilità
specificamente individuata ed economicamente valutabile che il proponente
si obbliga a garantire a ciascun creditore.
Sono stati, inoltre, meglio precisati gli effetti della sospensione e dello
scioglimento dei contratti pendenti, regolando espressamente i rapporti di
locazione finanziaria.
È stata, pure, introdotta un’apposita disciplina per i piani di concordato
preventivo fondati su un acquirente già individuato.
È altresì prevista la facoltà dei creditori di formulare una proposta di
concordato preventivo, se dall’attestazione risulta che il piano del debitore
non garantisce il pagamento di almeno il 40% dei crediti chirografari (30%
nel caso di piano con continuità aziendale).

Commenti / CONCORDATO PREVENTIVO
comunicazione all’altro contraente del provvedi-
mento giudiziale di autorizzazione.
Quest’ultimo, come già previsto originariamente, ha
diritto ad un indennizzo equivalente al risarcimento
del danno conseguente al mancato adempimento, da
soddisfarsi come credito anteriore al concordato;
l’art. 8, co. 1, lett. c), D.L. 83/2015, conv. con modif.
dalla L. 132/2015, ha, tuttavia, precisato che rimane
ferma la prededucibilità del credito conseguente ad
eventuali prestazioni eseguite legalmente, e in con-
formità agli accordi o agli usi negoziali, dopo la pub-
blicazione della domanda di concordato preventivo
ai sensi dell’art. 161, L.F.
È stato, inoltre, aggiunto il co. 5 dell’art. 169-bis,
L.F., diretto a disciplinare lo scioglimento dei con-
tratti di locazione finanziaria, in base a regole ana-
loghe a quelle previste in caso di fallimento (art.
72-quater, co. 2 e 3, L.F.), secondo cui il concedente
ha diritto alla restituzione del bene, ed è tenuto a
versare al debitore l’eventuale differenza tra la
maggior somma ricavata dalla vendita o altra collo-
cazione del bene, avvenute a valori di mercato, ed il
credito residuo in linea capitale. Tale eccedenza è
acquisita dalla procedura; con l’effetto che il conce-
dente può, pertanto, far valere – nei confronti del
debitore, come diritto anteriore al concordato pre-
ventivo – il credito determinato dalla differenza tra
l’importo vantato alla data del deposito della do-
manda e quanto conseguito mediante la nuova al-
locazione del bene.
Offerte concorrenti nel concordato preventivo
L’art. 2, co. 1, D.L. 83/2015, conv. con modif. dalla L.
132/2015 – applicabile ai procedimenti di concordato
preventivo introdotti successivamente al 27.6.2015 –
ha inserito l’art. 163-bis, L.F., diretto a disciplinare il
caso in cui il piano di concordato preventivo (art.
161, co. 2, lett. e), L.F.) comprenda un’offerta da parte
di un soggetto già individuato, avente ad oggetto il
trasferimento in proprio favore – anche prima del-
l’omologazione, a fronte di un corrispettivo in dena-
ro o, comunque, a titolo oneroso – dell’azienda, o di
uno o più rami della stessa, o di specifici beni.
L’art. 163-bis, L.F. si applica anche qualora il debi-
tore abbia stipulato un contratto avente, in ogni ca-
so, la finalità del trasferimento non immediato del-
l’azienda, di rami della stessa o di specifici beni.
Al ricorrere delle suddette ipotesi, il tribunale di-
spone la ricerca di interessati all’acquisto, ordinando
l’apertura di un procedimento competitivo, median-
te un decreto che stabilisce:
› le modalità di presentazione di offerte irrevocabi-
li, prevedendo che ne sia assicurata, in ogni caso,
la comparabilità;
› i requisiti di partecipazione degli offerenti;
› le forme ed i tempi di accesso alle informazioni
rilevanti, gli eventuali limiti al loro utilizzo e le
modalità mediante le quali il commissario giudi-
ziale deve fornirle a coloro che ne fanno richiesta;
› la data dell’udienza per l’esame delle offerte;
› le modalità di svolgimento della procedura com-
petitiva;
› le garanzie che devono essere prestate dagli offe-
renti;
› le forme di pubblicità del decreto, oltre a quella
sul portale delle vendite pubbliche di cui all’art.
490 c.p.c.;
› l’aumento minimo del corrispettivo che le offerte
devono prevedere.
L’offerta diviene irrevocabile nel momento in cui è
modificata in conformità a quanto previsto dal de-
creto, e viene prestata la garanzia in esso prevista.
Le offerte, da presentarsi in forma segreta, non
sono efficaci se non conformi a quanto previsto dal
TABELLA N. 1 – CONCORDATO PREVENTIVO – NOVITÀ DEL D.L. 83/2015 CONVERTITO
Contenuto della proposta Deve garantire il pagamento di almeno il 20% dell’ammontare dei crediti chirografari, salvo il caso del
concordato preventivo con continuità aziendale (art. 186-bis L.F.)
Scioglimento o sospensione
dei contratti pendenti
› Decorrenza dalla comunicazione alla controparte del provvedimento di autorizzazione;
› prededucibilità per i crediti sorti, dopo il deposito del ricorso, per effetto dell’esecuzione del contratto;
› disciplina dei leasing analoga a quella prevista in caso di fallimento.
Offerta di un terzo già
individuato
› Apertura di un procedimento competitivo;
› possibilità di trasferimento prima dell’omologazione.
Proposte dei creditori › Ammesse se il piano del debitore non garantisce il pagamento di almeno il 40% dell’importo dei crediti
chirografari (30% nel caso del piano di concordato preventivo con continuità aziendale);
› sono formulate sulla base delle informazioni fornite dal commissario giudiziale.

decreto e, in ogni caso, quando sottoposte a condi-
zione.
Le offerte sono rese pubbliche all’udienza fissata
per l’esame delle stesse, alla presenza degli offerenti
e di qualunque interessato: se sono presentate più
offerte migliorative, il giudice dispone la gara tra gli
offerenti, che può avere luogo nella medesima
udienza, oppure ad una immediatamente successiva,
e deve concludersi prima dell’adunanza dei credito-
ri, anche quando il piano prevede che la vendita o
l’aggiudicazione abbia luogo dopo l’omologazione.
In ogni caso, con la vendita o l’aggiudicazione, se
precedente, ad un soggetto diverso da quello indivi-
duato nel piano del debitore, quest’ultimo è liberato
dalle obbligazioni eventualmente assunte nei con-
fronti del debitore e, in suo favore, il commissario
giudiziale dispone il rimborso delle spese e dei costi
sostenuti per la formulazione dell’offerta, entro il li-
mite massimo del 3% del prezzo in essa indicato.
Il debitore, naturalmente, deve modificare la pro-
posta ed il piano di concordato in conformità all’esi-
to della gara.
La suddetta disciplina, contenuta nell’art. 163-bis,
L.F., si applica, in quanto compatibile, anche agli atti
urgenti di straordinaria amministrazione da auto-
rizzare ai sensi dell’art. 161, co. 7, L.F., nonché all’af-
fitto dell’azienda del debitore o di uno o più rami
della stessa.
Concordato preventivo e proposta dei creditori
L’art. 3, D.L. 83/2015, conv. con modif. dalla L.
132/2015, applicabile ai procedimenti di concordato
preventivo introdotti successivamente al 20.8.2015,
ha modificato l’art. 163, L.F., la cui rubrica è stata ag-
giornata in «Ammissione alla procedura e proposte
concorrenti», allungando da 30 giorni a 120 giorni il
termine di cui al co. 2, n. 2) della predetta disposizio-
ne – decorrente dalla data del decreto di ammissione
al concordato preventivo – entro il quale il tribunale
deve ordinare la convocazione dell’adunanza dei
creditori. Conseguentemente, è stato modificato
l’art. 181, L.F., estendendo da 6 mesi a 9 mesi il ter-
mine entro il quale deve intervenire l’omologazione,
computato a decorrere dalla presentazione del ricor-
so ai sensi dell’art. 161, L.F. – compreso quello in
bianco o con riserva (co. 6) – prorogabile dal tribu-
nale, per una sola volta di 60 giorni.
La principale innovazione è rappresentata dall’in-
serimento di alcune specifiche disposizioni dopo il
co. 3 dell’art. 163, L.F., per effetto delle quali uno o
più creditori che – anche per effetto di acquisti suc-
cessivi alla domanda di cui all’art. 161, L.F. – rappre-
sentano almeno il 10% dei debiti risultanti della si-
tuazione patrimoniale depositata ai sensi dell’art.
161, co. 2, lett. a), L.F., possono presentare una pro-
posta concorrente di concordato preventivo, e il re-
lativo piano, non oltre 30 giorni prima dell’adunanza
dei creditori.
Ai fini del computo del predetto quorum del 10%,
non si considerano i crediti della società che control-
la la debitrice, delle società da questa controllate e di
quelle sottoposte a comune controllo.
Al ricorrere di tale ipotesi, la relazione di attesta-
zione prevista dall’art. 161, co. 3, L.F. può essere limi-
tata alla fattibilità del piano, per gli aspetti che non
siano già oggetto di verifica da parte del commissa-
rio giudiziale, e può essere omessa qualora non ve
ne siano.
Le proposte concorrenti di concordato preventivo
non sono ammissibili se nella relazione prevista dal-
l’art. 161, co. 3, L.F., il professionista – nominato ai
sensi dell’art. 67, co. 3, lett. d), L.F. – attesta che la
proposta di concordato preventivo del debitore as-
sicura il pagamento di una percentuale minima del-
l’ammontare dei crediti chirografari, così differen-
ziata:
› 30%, nell’ipotesi di concordato preventivo con
continuità aziendale (art. 186-bis, L.F.);
› 40%, nelle altre tipologie, come il concordato pre-
ventivo liquidatorio o con cessione dei beni (art.
182 L.F.).
La proposta dei suddetti creditori può prevedere
l’intervento di terzi e – se il debitore è costituito in
forma di S.p.a. o S.r.l. – un aumento di capitale so-
ciale, con esclusione o limitazione del diritto d’op-
zione.
I creditori che presentano una proposta concor-
rente di concordato preventivo hanno diritto di voto
sulla medesima soltanto quando siano collocati in
un’autonoma classe: qualora tale proposta preveda
diverse classi di creditori, deve essere sottoposta al
giudizio del tribunale – prima di essere comunicata
ai creditori, a norma dell’art. 171, co. 2, L.F. – che ve-
rifica la correttezza dei criteri di formazione delle
classi.
L’art. 4, co. 1, lett. c), D.L. 83/2015, conv. con mo-
dif. dalla L. 132/2015 ha, inoltre, aggiunto il n. 4-bis)
all’art. 163, co. 2, L.F., per effetto del quale il decreto

di ammissione al concordato preventivo ordina al
ricorrente di consegnare al commissario giudiziale,
entro 7 giorni, copia informatica o su supporto ana-
logico delle scritture contabili e fiscali obbligatorie.
Commissario giudiziale
L’introduzione della disciplina delle proposte con-
correnti ha, conseguentemente, richiesto la modifica
di altre disposizioni della Legge Fallimentare, a par-
tire dall’art. 165, L.F., integrato da alcuni commi suc-
cessivi al secondo; in particolare, è stato previsto che
il commissario giudiziale fornisce ai creditori che
ne fanno richiesta – valutata la congruità dell’istanza
stessa, e previa assunzione di opportuni obblighi di
riservatezza – le informazioni utili per la presenta-
zione di proposte concorrenti, sulla base delle scrit-
ture contabili e fiscali obbligatorie del debitore,
nonché ogni altra notizia rilevante in proprio pos-
sesso (art. 165, co. 3, L.F.). In ogni caso, trova appli-
cazione il divieto previsto dall’art. 124, co. 1, ultimo
periodo, L.F.
La predetta disciplina (art. 165, co. 3, L.F.) esplica i
propri effetti anche in caso di richiesta, da parte dei
creditori o di terzi, di informazioni utili per la pre-
sentazione di offerte concorrenti ai sensi dell’art.
163-bis, L.F.
L’art. 3, co. 3, D.L. 83/2015, conv. con modif. dalla
L. 132/2015, ha, inoltre, modificato l’art. 172, co. 1,
L.F., stabilendo che la relazione del commissario
giudiziale – riguardante le cause e le circostanze del
dissesto del debitore, la condotta di costui, le propo-
ste di concordato e le garanzie offerte ai creditori –
deve essere depositata in cancelleria almeno 45 gior-
ni prima dell’adunanza dei creditori (e non più 10
giorni).
La disposizione è stata altresì integrata, con l’in-
troduzione del co. 2, secondo cui, qualora siano pre-
sentate proposte concorrenti dei creditori (art. 163,
co. 4, L.F.), il commissario giudiziale deve riferire in
merito ad esse, con un’apposita relazione integrati-
va da depositare in cancelleria e comunicare ai cre-
ditori – con le modalità indicate dall’art. 171, co. 2,
L.F. (Posta elettronica certificata o, in mancanza, let-
tera raccomandata o telefax) – almeno 10 giorni pri-
ma dell’adunanza dei creditori.
Tale documento, da redigersi anche nell’ipotesi in
cui emergano informazioni che i creditori devono
conoscere ai fini dell’espressione del voto, deve ri-
portare una comparazione particolareggiata tra tut-
te le proposte di concordato; queste ultime, compre-
sa quella del debitore, possono essere modificate fi-
no a 15 giorni prima dell’adunanza dei creditori.
È stato, quindi, soppresso il co. 2 dell’art. 175, L.F.
che prevedeva la possibilità di modificare la propo-
sta di concordato fino a quando non fossero iniziare
le operazioni di voto.
All’art. 172, co. 1, L.F. è stata, inoltre, aggiunta la
previsione secondo cui nella relazione del commis-
sario giudiziale devono essere illustrate le utilità che,
in caso di fallimento, possono essere apportate dalle
azioni risarcitorie, recuperatorie o revocatorie che
potrebbero essere promosse nei confronti di terzi.
Rapporti processuali
L’art. 7, co. 1, lett. b-bis), D.L. 83/2015, conv. con mo-
dif. dalla L. 132/2015 ha aggiunto il co. 2 dell’art. 169,
L. F., estendendo l’applicazione del novellato art. 43,
co. 4, L.F., per effetto del quale le controversie in cui
è parte l’impresa ammessa al concordato preventivo
sono trattate con priorità.
Il Legislatore ha, pertanto, utilizzato una formula-
zione differente da quella di cui al co. 1 dell'art. 169,
L.F., richiedendo espressamente il presupposto del-
l’ammissione alla procedura, non ritenendo suffi-
ciente, a dispetto del co. 1, la «presentazione della
domanda di concordato»; ai fini dell'applicazione
dell'art. 169, co. 2, L.F. sono, pertanto, escluse le im-
prese che hanno depositato un ricorso con riserva o
in bianco di cui all’art. 161, co. 6, L.F., e non sono an-
cora state ammesse al concordato preventivo.
Adunanza dei creditori
132/2015 – oltre ad aver precisato che il commissa-
rio giudiziale è tenuto ad illustrare tutte le proposte
di concordato preventivo depositate dal debitore e
dai creditori – ha sostituito il co. 3 dell’art. 175, L.F.,
stabilendo che ciascun creditore può esporre le ra-
gioni per le quali non ritiene ammissibili o conve-
nienti le proposte di concordato, e sollevare conte-
stazioni sui crediti concorrenti.
Analogamente, il debitore può illustrare le motiva-
zioni in base alle quali non ritiene ammissibili o fat-
tibili le eventuali proposte concorrenti.
È stato, poi, aggiunto il co. 5 della predetta dispo-
sizione, al fine di precisare che sono sottoposte alla
votazione dei creditori tutte le proposte presentante
dal debitore e dai creditori, seguendo, per queste ul-

ca dell’art. 182, L.F., integrando il co. 1 dello stesso –
riguardante la determinazione, effettuata dal decreto
di omologazione, delle modalità di liquidazione con-
cordataria – con la previsione secondo cui il tribuna-
le dispone che il liquidatore effettui la pubblicità
prevista dall’art. 490, co. 1, c.p.c., e fissa il termine
entro cui la stessa deve essere effettuata; si ricorda
che quest’ultimo è stabilito, nel caso di fallimento, in
almeno 30 giorni prima dell’inizio della procedura
competitiva (art. 107, co. 1, L.F., così come modifica-
to dall’art. 11, D.L. 83/2015, conv. con modif. dalla L.
132/2015).
È stato, inoltre, sostituito il co. 5 dell’art. 182, L.F.,
stabilendo che alle vendite, alle cessioni ed ai trasfe-
rimenti legalmente posti in essere dopo il deposito
della domanda di concordato preventivo – e, quindi,
anche del ricorso in bianco o con riserva (art. 161,
co. 6, L.F.) – o in esecuzione di questo, si applicano
gli artt. da 105 a 108-ter, L.F., in quanto compatibili.
A questo proposito, si segnala l’ulteriore modifica
apportata all’art. 107, co. 1, L.F., nel senso di stabilire
che le vendite e gli atti di liquidazione possono pre-
vedere che il versamento del prezzo abbia luogo ra-
tealmente: si applicano, in quanto compatibili, gli
artt. 569, co. 3, terzo periodo, 574, co. 1, secondo pe-
riodo, e 587, co. 1, secondo periodo, c.p.c. (art. 11, D.L.
n. 83/2015, conv. con modif. dalla L. 132/2015).
È stato, inoltre, stabilito che la cancellazione delle
iscrizioni relative ai diritti di prelazione, nonché di
quelle dei pignoramenti e dei sequestri conservativi
e di ogni altro vincolo, sono effettuati su ordine del
giudice, salvo diversa disposizione contenuta nel de-
creto di omologazione per gli atti a questa successi-
vi.
Esecuzione del concordato
132/2015, ha altresì integrato l’art. 185, L.F., aggiun-
gendo alcune disposizioni, contenute nel co. 3 e
segg.; in primo luogo, è stabilito che il debitore è te-
nuto a compiere ogni atto necessario a dare esecu-
zione alla proposta di concordato presentata da uno
o più creditori, qualora sia stata approvata ed omo-
logata. Nel caso in cui il commissario giudiziale ri-
levi che il debitore non sta provvedendo in tal sen-
so, oppure lo sta facendo con ritardo, deve – senza
indugio – riferirne al tribunale; quest’ultimo, senti-
to il debitore, può attribuire al commissario giudi-
ziale i poteri necessari per effettuare, in luogo del
time, l’ordine temporale del loro deposito.
È stata altresì integrata la disciplina del quorum
deliberativo dell’adunanza (art. 177, co. 1, L.F.);
quando sono poste al voto più proposte di concorda-
to, si considera approvata quella che ha conseguito la
maggioranza più elevata dei crediti ammessi al voto.
In caso di parità, prevale quella del debitore oppu-
re, se tale esito riguarda le proposte dei creditori,
quella presentata per prima.
Qualora nessuna di tali proposte sia approvata con
le maggioranze previste, il giudice delegato – con
decreto motivato, da adottare entro 30 giorni dalla
scadenza dei 20 giorni successivi all’adunanza (art.
178, co. 4, L. fall.) – rimette al voto la sola proposta
che ha conseguito la maggioranza relativa dei credi-
ti ammessi al voto, fissando il termine per la comu-
nicazione ai creditori e quello a partire dal quale i
creditori, nei 20 giorni successivi, possono far perve-
nire il proprio voto, secondo le modalità indicate in
quest’ultima disposizione. In ogni caso, si applicano
il primo e secondo periodo dell’art. 177, co. 1, L.F.
È stato, inoltre, integrato il co. 4 di tale norma, al
fine di stabilire che il diritto di voto è precluso – e,
quindi, non è considerato in sede di computo delle
maggioranze – non soltanto al coniuge del debitore,
ai suoi parenti ed affini entro il quarto grado, ma an-
che alla controllante della debitrice, alle società da
questa controllate e quelle sottoposte a comune con-
trollo: rimane ferma l’ulteriore esclusione dei cessio-
nari o aggiudicatari dei crediti dei predetti soggetti
da meno di un anno prima della proposta di concor-
dato.
L’art. 4, co. 1, lett. f), D.L. 83/2015, conv. con mo-
dif. dalla L. 132/2015 ha sostituito il co. 4 dell’art. 178
L.F., stabilendo che i creditori, se non hanno eserci-
tato il proprio diritto di voto in adunanza, possono
far pervenire lo stesso – mediante telegramma, lette-
ra, telefax o posta elettronica – nei 20 giorni succes-
sivi alla chiusura del verbale: le manifestazioni di vo-
to sono annotate dal cancelliere in calce al verbale.
È stato, pertanto, abrogato il principio del silen-
zio-assenso introdotto dall’art. 33, co. 1, lett. d-bis),
D.L. 22.6.2012, n. 83, conv. con modif. dalla L.
7.8.2012, n. 134, ripristinando così l’originaria formu-
lazione dell’art. 178, co. 4, L.F.
Concordato preventivo con cessione dei beni
L’art. 2, co. 2, D.L. n. 83/2015, conv. con modif. dalla
L. 132/2015, ha ridenominato in «Cessioni» la rubri-

suddetta proposta, compresi – qualora il piano pre-
veda un aumento di capitale sociale del debitore – la
convocazione dell’assemblea straordinaria dei soci
avente ad oggetto la delibera di tale aumento di ca-
pitale e l’esercizio del voto nella stessa.
Nel caso di concordato con cessione dei beni, le
funzioni di amministratore giudiziario possono es-
sere assegnate al liquidatore nominato a norma del-
l’art. 182, L.F. •
debitore, gli atti a questo richiesti: tale provvedi-
mento può essere assunto anche a seguito del ricor-
so depositato dal soggetto che ha presentato la pro-
posta di concordato approvata ed omologata dai
creditori, per denunziare i ritardi e le omissioni da
parte del debitore, notificato a costui ed al commis-
sario giudiziale.
È, inoltre, stabilito che – fermo restando il dispo-
sto dell’art. 173, L.F., riguardante la revoca dell’am-
missione al concordato preventivo – il tribunale,
sentiti in camera di consiglio il debitore e il commis-
sario giudiziale, può revocare l’organo amministra-
tivo, se si tratta di società: conseguentemente, nomi-
na un amministratore giudiziario, fissando la dura-
ta del suo incarico e conferendogli il potere di com-
piere ogni atto necessario a dare esecuzione alla
Speciale Riforma fallimentare
(Giuseppe Acciaro, Elisa Chizzola, Michele Brusaterra e Silvia
Zenati)
Guida ai controlli fiscali, n. 9/2015, pagg. 5-21.
Riforma fallimentare: rivoluzione nel concordato
(Michele Iori)
Guida alla contabilità & bilancio, n. 9/2015, pag. 6.

Commenti BILANCIO
Aspetti generali
La normativa cui è fatto riferi-
mento nel presente articolo con-
sente alle imprese (originaria-
mente ai soggetti bancari e finan-
ziari, e poi anche al resto del
«mondo Ires»), di fruire di un cre-
dito di imposta derivante dalla
trasformazione delle attività per
imposte anticipate (Dta - Deferred
tax asset) iscritte in bilancio, rela-
tive:
› alle svalutazioni di crediti non
ancora dedotte ai sensi dell'art.
106, co. 3, D.P.R. 22.12.1986, n.
917 [CFF $ 5206];
› ad avviamento e alle altre atti-
vità immateriali i cui compo-
nenti negativi sono fiscalmente
deducibili in più periodi d'im-
posta.
Si rammenta che le Dta sono in generale trasforma-
bili in crediti di imposta:
› in presenza di perdita civilistica;
› in presenza di perdita fiscale;
› in caso di liquidazione volontaria o assoggetta-
mento a procedure concorsuali o di gestione delle
crisi.
Secondo il sopra richiamato art. 17, D.L. n.
83/2015, «i commi 55, 56-bis, 56-bis.1 e 56-ter
dell'articolo 2 del decreto-legge 29 dicembre 2010, n.
225, convertito con modificazioni dalla legge 26 feb-
braio 2011, n. 10, non sono applicabili alle attività
per imposte anticipate, relative al valore dell'avvia-
mento e delle altre attività immateriali, iscritte per
la prima volta a partire dai bilanci relativi all'eser-
cizio in corso alla data di entrata in vigore del pre-
sente articolo».
Ricostruzione
Le disposizioni normative di riferimento consentono
la trasformazione in credito di imposta delle Dta ri-
feribili a:
› svalutazioni di crediti non dedotte, per i soggetti
che applicano il co. 3 dell'art. 106, D.P.R. 917/1986;
› componenti negativi relativi al valore dell'avvia-
mento e delle altre attività immateriali, deducibi-
li in più periodi di imposta ai fini delle imposte
sui redditi.
Questa normativa è finalizzata a ridurre il divario di
incidenza delle imposte anticipate nei bilanci degli
operatori italiani (in particolare gli enti creditizi e fi-
nanziari) rispetto a quelli europei, che dipende da re-
gimi fiscali meno favorevoli, comportanti ad esem-
pio l'impossibilità di dedurre integralmente le rettifi-
che su crediti nell'anno di formazione, con la conse-
guente generazione di attività fiscali differite (Dta).
Attività per imposte
anticipate
Novità del D.L. 83/2015 convertito
Art. 2, co. da 55 a 58, D.L. 29.12.2010, n. 225,
conv. con modif. dalla L. 26. 2.2011, n. 10
Art. 9, D.L. 6.12.2011, n. 201, conv. con
modif. dalla L. 22.12.2011, n. 214
Art. 1, co. da 167 a 171, L. 27.12.2013, n. 147
Art. 17, D.L. 27.6.2015, n. 83, conv. con
modif. dalla L. 6.8.2015, n. 132
Fabio Carrirolo
Come è noto, le attività per imposte anticipate iscritte in bilancio (Dta)
delle imprese soggette all’Ires possono essere convertite in crediti di
imposta, in presenza di condizioni normativamente stabilite.
Le disposizioni normative di riferimento sono costituite dall'art. 2, co. da 55 a
58, D.L. 29.12.2010, n. 225, conv. con modif. dalla L. 26. 2.2011, n. 10
[CFF $ 6236]. Successive modificazioni e integrazioni sono state apportate
con l’art. 9, D.L. 6.12.2011, n. 201, conv. con modif. dalla L. 22.12.2011, n. 214.
Per effetto dell’art. 1, co. da 167 a 171, L. 27.12.2013, n. 147 (Legge di stabilità
2014), l’agevolazione è stata estesa anche all’Irap.
Da ultimo è intervenuto il D.L. 27.6.2015, n. 83, conv. con modif. dalla L.
6.8.2015, n. 132, il cui art. 17 dispone che non sono più trasformabili in
credito d'imposta le Dta relative al valore dell'avviamento e delle altre
attività immateriali (mentre rimarrebbero convertibili le Dta relative a
svalutazioni e a perdite su crediti non ancora dedotte).
Questa disposizione si applicherà alle Dta iscritte per la prima volta a
partire dai bilanci relativi all'esercizio in corso all’entrata in vigore del
decreto, e quindi, per i soggetti «solari», alle Dta iscritte per la prima volta
nel bilancio 2015.

Commenti / BILANCIO
Svalutazioni coinvolte
Le svalutazioni di crediti non ancora dedotte so-
no quelle di cui ai co. 3 e 3-bis dell’art. 106,
D.P.R. 917/1986, ossia, per gli enti creditizi e fi-
nanziari e per le società di assicurazione, le sva-
lutazioni di crediti non coperti da garanzia assi-
curativa deducibili in 18, ovvero in 9 esercizi
(quest’ultima ipotesi per i nuovi crediti erogati a
decorrere dall'esercizio successivo a quello in
corso al 31.12.2009, limitatamente all'ammontare
che eccede la media dei crediti erogati nei due
periodi d'imposta precedenti ex C.M. 28.9.2012,
n. 37/E).
I componenti negativi di cui al secondo punto del
paragrafo precedente vengono invece individuati
nelle Dta generate da disposizioni fiscali che preve-
dono il riconoscimento dilazionato dell'ammorta-
mento o delle svalutazionidell'avviamento e delle al-
tre attività immateriali, includendo tra queste ultime
anche i marchi e, per i soggetti Ias, le attività a vita
utile indefinita, per le quali - ai sensi dell'art. 10,
D.M. 8.6.2011 [CFF $ 6240i] - la deduzione del costo è
ammessa alle medesime condizioni previste per
marchi e avviamento.
Sono inoltre oggetto di trasformazione le Dta rife-
rite alle particolari modalità di contabilizzazione
per i soggetti Ias dell'imposta sostitutiva sull'affran-
camento dell'avviamento effettuato ai sensi dell'art.
15, co. 10, D.L. 29.12.2008, n. 185, conv. con modif.
dalla L. 28.1.2009, n. 2 [CFF $ 6219d].
Fattispecie previste
Le varie ipotesi di trasformabilità delle Dta in crediti
di imposta, riassunte anche nelle schede di lettura
predisposte dagli Uffici studi parlamentari, sono in-
dividuate nella Tabella n. 1.
TABELLA N. 1 – IPOTESI DI TRASFORMABILITÀ DELLE DTA IN CREDITI D'IMPOSTA
Riferimento normativo Tipologia di Dta trasformabili
Comma 55 Dta originate dal differimento della deduzione dei componenti negativi relativi alla svalutazione dei crediti
degli enti finanziari e creditizi, nonché alle perdite su crediti, non ancora dedotte ai fini delle imposte sui
redditi; alle rettifiche di valore nette per deterioramento dei crediti, non ancora dedotte dalla base imponibile
Irap; al valore dell’avviamento e delle altre attività immateriali i cui componenti negativi sono deducibili in
più periodi d’imposta
Comma 56-bis Dta da perdite fiscali, per la quota di queste dovuta alla deduzione dei componenti negativi di reddito di cui
al comma 55 (si veda sopra)
Comma 56-bis1 Dta generate dalle componenti negative Irap
Comma 56-ter Dta in presenza di bilanci di liquidazione volontaria ovvero relativi a società sottoposte a procedure
concorsuali o di gestione delle crisi
Novità del D.L. 83/2015
Il citato D.L. 83/2015 introduce alcune novità di ca-
rattere fiscale.
In particolare, l’art. 17 del decreto – immodificato
dalla legge di conversione – ha bloccato la possibilità
di trasformare in crediti d’imposta le attività per im-
poste anticipate relative al valore dell’avviamento e
delle altre attività immateriali.
Il medesimo decreto ha inoltre stabilito per le ban-
che la deduzione integrale delle svalutazioni e delle
perdite su crediti nel bilancio in cui sono iscritte.
Venendo meno il disallineamento tra il risultato
civilistico e quello fiscale, non saranno più iscritte le
attività per imposte anticipate, e quindi non si ope-
rerà più alcuna trasformazione. Deve tuttavia essere
gestito il periodo transitorio relativo alle Dta già
iscritte nei bilanci.
Il blocco della trasformazione riguarda le Dta
iscritte nei bilanci relativi all’esercizio in corso alla
data di entrate in vigore della disposizione normati-
va in commento, e cioè dal giorno successivo a quel-
lo della pubblicazione, avvenuta nella Gazzetta Uffi-
ciale n. 147 del 27.6.2015.
Il blocco alla trasformazione opera dunque già per
il 2015 (per i soggetti con esercizio coincidente con
l’anno solare) e si riferisce non solo alle nuove Dta
iscritte su avviamento e altre immobilizzazioni im-
materiali, ma anche a quelle già iscritte in bilancio,
ma non ancora trasformate.
Al riguardo è stato evidenziato che la possibilità di
trasformare le Dta in credito d’imposta conferiva alle
stesse quel requisito di certezza di recuperabilità ri-
chiesto dalla norma civilistica per la loro iscrizione, il
che può aver portato all’iscrizione di attività per im-

Commenti / BILANCIO
poste anticipate che, in mancanza di tale norma, non
sarebbero state iscritte.
Se le Dta non fossero ancora state convertite, in
quanto non si è verificata la condizione richiesta dal-
la norma per la loro trasformazione, come per esem-
pio una perdita civilistica o una perdita fiscale, sarà
necessario chiedersi se sia rispettato il probability
test per la loro permanenza nel bilancio (2015) o se,
invece, le DTA debbano essere stralciate con le deri-
vanti conseguenze sul Conto economico. 1
•
1. Secondo quanto è precisato nei principi Oic
25 e Ias 12 non è ammessa la rilevazione in
bilancio di attività per imposte anticipate se
non vi è la ragionevole certezza (ovvero anche
la probabilità per i principi Ias/Ifrs)
dell’esistenza, negli esercizi in cui si
rifletteranno le differenze temporanee
deducibili che hanno portato all’iscrizione delle
imposte anticipate, di un reddito imponibile
capace di assorbirle (cd.probability test).
IVA: GUIDA AGLI
ADEMPIMENTI
G. Pantoni – C. Sabbatini – N. Dell’Isola – D. Di Emidio
Il volume, rivolto ai professionisti, alle aziende e ai
suoi consulenti, vuole essere una vera e propria guida
ai principali adempimenti e problematiche in tema di
Iva. La Guida, aggiornata con tutte le novità normati-
ve in vigore dal 2015 e i principali chiarimenti mini-
steriali, approfondisce la materia con taglio operativo,
grazie anche alla presenza di check-list e tabelle riepi-
logative, integrate con riferimenti alla giurisprudenza
più significativa della Corte di Giustizia europea. L’e-
dizione 2015 della Guida dà ampio spazio all’analisi
operativa delle regole in materia di operazioni esenti,
fatturazione, aliquote d’imposta.
Pagg. 416 – € 38,00
tel. 02/30.300.600
ON LINE
www.shopping24.it
NELLE LIBRERIE
PROFESSIONALI

Commenti AGEVOLAZIONI
Credito d’imposta per gli
investimenti in ricerca e sviluppo
L’art. 3, D.L. 23.12.2013, n. 145,
conv. con modif. dalla L. 21.2.2014,
n. 9 [CFF · 8469], nel testo che ri-
sulta dopo le modifiche apportate
dalla legge di conversione, in vi-
gore dall’1.1.2015, contiene la pre-
visione di un nuovo credito d’im-
posta per le imprese che investo-
no in ricerca e sviluppo.
La disposizione è operativa a decorrere dal perio-
do d’imposta successivo a quello in corso al
31.12.2014 per l’attuazione ad opera del Decreto Mini-
stero dell’Economia e delle Finanze di concerto con il
Ministero dello Sviluppo Economico del 27.5.2015
(G.U. 29.7.2015, n. 174).
Soggetti beneficiari e periodo
Possono risultare beneficiarie del credito d’imposta
tutte le imprese, indipendentemente dalla forma
giuridica, dal settore economico in cui operano non-
ché dal regime contabile adottato, che effettuano in-
vestimenti in attività di ricerca e sviluppo, a decor-
rere dal periodo di imposta successivo a quello in
corso al 31.12.2014 e fino a quello in corso al
31.12.2019.
Quindi la fruibilità del credito d’imposta corri-
sponde a 5 anni e:
› per i soggetti con esercizio corrispondente all’an-
no solare, si riferisce agli anni dal 2015 al 2019
compresi;
› per gli altri soggetti con esercizio a cavallo di an-
no, decorre dall’esercizio con bilancio che si chiu-
de nel corso del 2016 fino all’esercizio con il bi-
lancio che si chiude nel corso del 2020.
Considerato il fatto che il D.M. attuativo è stato ap-
provato e pubblicato nel mese di luglio 2015, le im-
prese con esercizio corrispondente all’anno solare
partono svantaggiate rispetto alle altre, potendo fru-
ire, nella programmazione dei loro interventi soste-
nuti dall’agevolazione, di un tempo minore.
La formulazione del perimetro soggettivo di appli-
cabilità appare molto ampia e ricomprende tutti i
soggetti produttori di reddito d’impresa, quindi, si
ritiene, anche gli enti non commerciali nello svolgi-
mento della loro attività commerciale produttiva di
redditi d’impresa; sono invece da ritenersi esclusi i
percettori di redditi di lavoro autonomo derivante
dallo svolgimento di arti e/o professioni.
Sono altresì esclusi, come precisa la relazione illu-
strativa al decreto, i soggetti che effettuano attività di
ricerca e sviluppo su commissione di terzi, dal mo-
mento che l’agevolazione compete solo alle imprese
che investono risorse in attività di ricerca e sviluppo,
svolgendola direttamente o commissionandola a
terzi sulla base di appositi contratti.
Attività di ricerca e sviluppo
Il co. 4 dell’art. 3, D.L. 145/2013 e l’art. 2, D.M.
27.5.2015 elencano le attività di ricerca e sviluppo
ammissibili che danno luogo al sostenimento di co-
sti per la determinazione dell’eventuale credito d’im-
posta spettante.
Non sono però classificabili come attività di ricer-
Credito d'imposta
sugli investimenti
in ricerca
Decreto attuativo
Art. 3, D.L. 23.12.2013, n. 145, conv. con
modif. dalla L. 21.2.2014, n. 9
D.M. 27.5.2015
Marco Magrini
Il credito d’imposta sugli investimenti in ricerca delle imprese, introdotto
dall’art. 3, D.L. 23.12.2013, n. 145, conv. con modif. dalla L. 21.2.2014, n. 9
[CFF · 8489], dopo l’emanazione del D.M. 27.5.2015 del Ministero
dell’Economia e delle Finanze, attuativo, diviene operativo; le imprese
interessate hanno poco tempo per sfruttare al massimo l’interessante
agevolazione già dall’anno 2015, ma non mancano le incertezze e al
momento non sono ancora disponibili orientamenti di prassi dell’Agenzia
delle Entrate che confermino alcune significative indicazioni contenute nel
Decreto e nella relazione.

Commenti / AGEVOLAZIONI
ca e sviluppo le modifiche ordinarie o periodiche
apportate a prodotti, linee di produzione, processi di
fabbricazione, servizi esistenti e altre operazioni in
corso, anche quando tali modifiche rappresentino
miglioramenti.
Costi ammissibili
I costi da assumere per la determinazione del credito
d’imposta sono quelli di competenza di ciascun pe-
riodo d’imposta secondo le previsioni dell’art. 109,
D.P.R. 22.12.1986, n. 917 [CFF · 5209] (norme generali
sui componenti del reddito d’impresa) e devono ri-
sultare direttamente connessi alle attività di ricerca
e sviluppo indicate dall’art. 2, co. 1, D.M. 27.5.2015.
La norma prevede fra i costi ammissibili:
› costi relativi al personale: deve trattarsi di perso-
nale (dipendente o collaboratore, anche libero
professionista), operante presso le strutture del-
l’impresa, altamente qualificato in possesso di un
titolo di dottore di ricerca, ovvero iscritto ad un ci-
clo di dottorato presso un’Università italiana o
estera, ovvero in possesso di laurea magistrale in
discipline di ambito tecnico o scientifico, 1
che sia
direttamente impiegato nelle attività di ricerca e
sviluppo, con esclusione del personale con man-
sioni amministrative, contabili e commerciali (di-
pendente o meno che sia). Per la determinazione
di tali costi deve essere preso in considerazione il
costo effettivamente sostenuto quale retribuzione
lorda prima delle imposte e dei contributi obbliga-
tori, quali gli oneri previdenziali e i contributi as-
sistenziali obbligatori per legge, in rapporto all’ef-
fettivo impiego dei medesimi lavoratori nelle atti-
vità di ricerca e sviluppo; laddove vi sia un utilizzo
parziale dovrà essere considerato solo tale minore
ammontare;
› costi per quote di ammortamento delle spese di
acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrez-
zature di laboratorio, con un costo unitario non
inferiore a € 2.000 al netto dell’Iva, determinate
con utilizzo e nei limiti dei coefficienti stabiliti con
D.M. 31.12.1988 [CFF · 5400 – 5425], valevoli ai fini
fiscali, in relazione alla misura e al periodo di uti-
lizzo per l’attività di ricerca e sviluppo. Per quanto
relativo alla loro determinazione, gli strumenti e le
attrezzature di laboratorio devono essere acquisiti
dall’impresa, a titolo di proprietà o di utilizzo; nel
caso di acquisizione degli stessi mediante locazio-
ne finanziaria, alla determinazione dei costi am-
missibili non concorrono gli interessi sui canoni e
la quota capitale concorre, nella misura corri-
spondente all’importo deducibile delle normali
quote di ammortamento (art. 102, co. 7, D.P.R.
917/1986 [CFF · 5202]), in rapporto all’effettivo im-
piego per le attività di ricerca e sviluppo; per gli
strumenti e le attrezzature di laboratorio acquisiti
mediante locazione non finanziaria, il valore al
quale applicare i coefficienti di ammortamento è
rappresentato dal costo storico del bene, che deve
risultare dal relativo contratto di locazione o da
una specifica dichiarazione del locatore; quindi
non ha alcuna rilevanza, in tal caso, al fine della
determinazione del credito d’imposta, il canone
effettivo corrisposto e costituente costo rilevato
nel bilancio dell’impresa;
› costi per contratti di ricerca, ossia le spese relati-
ve a contratti di ricerca stipulati con Università,
enti di ricerca e organismi equiparati, e con altre
imprese, comprese le start-up innovative, 2
diver-
se da quelle che direttamente o indirettamente
controllano l’impresa, ne sono controllate o sono
controllate dalla stessa società che controlla l’im-
presa. La relazione al decreto precisa che non pos-
sono essere incluse le spese per le commesse affi-
date alle società del gruppo, in quanto il Legisla-
tore si è attenuto al dato letterale della norma pri-
maria che, nel fare riferimento alla ricerca
commissionata a terzi, non ha incluso la ricerca
commissionata tra società dello stesso gruppo,
maggiormente inquadrabile nell’ambito della ri-
cerca intra muros. I contratti di ricerca devono es-
sere stipulati con imprese residenti o localizzate
in Stati membri dell’Ue, in Stati aderenti all’accor-
do sullo Spazio economico europeo (See) ovvero
in Paesi e territori che consentono un adeguato
scambio di informazioni. Pertanto, nell’ipotesi di
ricerca commissionata da un’impresa non resi-
dente, priva di stabile organizzazione nel territo-
rio dello Stato italiano, ad una impresa residente o
alla stabile organizzazione di un soggetto non re-
1. Secondo la classificazione
Unesco Isced (International
Standard Classification of
Education) o di cui all'Allegato 1,
D.L. 145/2013.
2. Art. 25, D.L. 179/2012, conv.
con modif. dalla L. 221/2012
[CFF · 8467].

sidente, il contratto non determinerà l’applicazio-
ne del beneficio (per mancanza del presupposto
della territorialità). Tale principio limitativo non
parrebbe però applicabile nel caso di contratti di
ricerca con le Università, gli enti di ricerca e orga-
nismi equiparati, non rilevando la loro residenza.
In merito all’individuazione dei soggetti ricondu-
cibili alla definizione di «enti di ricerca e organi-
smi equiparati», si dovrebbe poter fare riferimen-
to alla Comunicazione CE n. 2006/C323/01, lett.
d), par. 2.2, come confermato dalla C.M. 28.11.2011
n. 51/E;
› costi per competenze tecniche, ossia costi per
competenze tecniche e privative industriali relati-
ve a un’invenzione industriale o biotecnologica, a
una topografia di prodotto a semiconduttori o a
una nuova varietà vegetale, anche acquisite da
fonti esterne. La norma, al fine di garantire il con-
trollo dell’ammissibilità delle spese e la relativa
certificazione obbligatoria, prevede che per le im-
prese non soggette a revisione legale dei conti e
prive di un collegio sindacale risultino ammissibi-
li, entro il limite massimo di € 5.000, anche le
spese sostenute per l’attività di certificazione con-
tabile di cui all’art. 7, D.M. 27.5.2015.
Limiti e misura del credito d’imposta
Il credito d’imposta viene riconosciuto nella misura
del 25% delle spese sostenute in eccedenza rispetto
alla media dei medesimi investimenti realizzati nei 3
periodi d'imposta precedenti a quello in corso al
31.12.2015, con la misura del 50% unicamente per la
spesa incrementale relativa ai costi del personale e
per contratti di ricerca di cui alle lett. a) e c) del co. 1
dell’art. 4, D.M. 27.5.2015.
Di conseguenza dovranno essere determinate di-
stintamente sia la media della spesa storica per i di-
versi costi ammissibili (in ragione della diversa mi-
sura del credito producibile dagli stessi), sia l’am-
montare annuo della spesa incrementale relativa ai
medesimi distinti costi, in modo da determinare di-
stintamente la misura del credito eventualmente
spettante.
L’eccedenza corrisponde alla «spesa incrementale
complessiva», intendendo per tale la differenza po-
sitiva tra l'ammontare complessivo delle spese per
investimenti in attività di ricerca e sviluppo ammis-
sibili sostenute nel periodo d'imposta in relazione al
quale si intende fruire dell'agevolazione e la media
annuale delle medesime spese realizzate nei 3 perio-
di d'imposta precedenti a quello in corso al
31.12.2015.
Quindi il periodo triennale di riferimento per la
formazione della media di riferimento resta fisso per
tutti i 5 anni interessati all’applicazione dell’agevola-
zione (per le imprese con esercizio uguale all’anno
solare triennio 2012/2015).
Per le imprese in attività da meno di 3 periodi
d'imposta, la media degli investimenti in attività di
ricerca e sviluppo da considerare per il calcolo della
spesa incrementale è calcolata sul minor periodo a
decorrere dal periodo di costituzione.
La media deve essere realizzata considerando
l’esercizio di costituzione indipendentemente da
quello di inizio dell’attività (che potrebbe essere suc-
cessivo), traducendosi in un vantaggio per le imprese
che sono state inattive rispetto al momento della lo-
ro costituzione.
Inoltre per le imprese di nuova costituzione, ad
esempio costituite nel corso dell’esercizio 2015
(quindi non esistenti nel 2012/2014), relativamente
alla presenza del riferimento triennale fisso per la
determinazione della media (che sarà pari a zero), il
differenziale sarà costituito dall’ammontare delle
spese ammissibili sostenute nell’esercizio ricompre-
so nei 5 anni di applicazione dell’agevolazione.
A ciascuna impresa può spettare un credito massi-
mo annuale, nella distinta misura del 25% o 50%,
complessivamente non superiore a € 5 milioni, con
l’ulteriore condizione che siano sostenute spese per
attività di ricerca e sviluppo almeno pari a € 30.000
annui.
Dal momento che il credito d’imposta si genera in
proporzione al valore incrementale di eccedenza, si
deve ritenere che il limite minimo di spese sostenute
si riferisca unicamente all’ammontare che concorre
alla verifica del superamento della media comples-
siva, come pare confermare l’art. 5, co. 1, D.M.
27.5.2015.
Ciò posto si realizza un doppio limite: il primo ge-
nerale di spettanza del credito, collegato all’ammon-
tare della spesa annua complessiva che deve risultare
almeno pari a € 30.000, e un secondo limite, subor-
dinato al primo, collegato alla spesa incrementale
delle diverse tipologie di oneri, che danno diritto al-
le due diverse aliquote di credito d’imposta.
Inoltre, come precisa la relazione al Decreto, qua-
lora l’incremento dovesse riguardare soltanto una

delle due tipologie di spese, il credito d’imposta do-
vrà essere calcolato applicando l’aliquota, prevista
per il gruppo di spese che ha evidenziato l’incremen-
to, sull’ammontare della spesa incrementale com-
plessiva, da assumere al netto (si veda l’Esempio n.
1).
ESEMPIO N. 1 – DETERMINAZIONE DEL CREDITO D'IMPOSTA
SPESE SOSTENUTE MEDIA INVESTIMENTI 2012/2014 IMPORTO
Personale specializzato e contratti di ricerca
Ammortamenti e altri ammissibili
€ 10.000
€ 10.000
SPESE SOSTENUTE ATTIVITÀ RICERCA E SVILUPPO SPESA INCREMENTALE CREDITO
Anno 2015 totale € 45.000 di cui
Personale e contratti di ricerca € 25.000 € 15.000 Spetta 50% € 7.500
Ammortamenti e altri ammissibili € 20.000 € 10.000 Spetta 25% € 2.500
Personale e contratti di ricerca € 15.000 € 5.000 Non Spetta
Ammortamenti e altri ammissibili € 10.000 € 0 Non Spetta
Personale e contratti di ricerca € 21.000 € 11.000 Spetta 50% € 5.500
Ammortamenti e altri ammissibili € 10.000 € 0 Non Spetta
Personale e contratti di ricerca € 25.000 € 15.000 Spetta 50% € 7.000 (su € 14.000)
Ammortamenti e altri ammissibili € 9.000 € – 1.000 Non Spetta
Fruizione del credito d’imposta
Il credito d’imposta deve essere indicato nella di-
chiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta
nel corso del quale sono stati sostenuti i costi am-
missibili ed in cui matura il credito, utilizzabile in
compensazione dal periodo d’imposta successivo a
quelli in cui i costi ammissibili sono stati sostenuti e
lo hanno generato (ad esempio, costi incrementali
del 2015 potranno consentire la compensazione nel
2016).
Per le imprese beneficiarie il credito d’imposta:
› è utilizzabile in compensazione senza alcun limi-
te annuale 3
e attualmente senza limite tipologi-
co, 4
tramite Mod. F24 con codice tributo che ver-
rà appositamente istituito;
› non determina ricavo rilevante ai fini Irpef, Ires o
Irap;
› non assume rilevanza agli effetti della determina-
zione della deducibilità degli interessi passivi e
degli altri costi in presenza di ricavi esenti;
› è cumulabile con il contributo tramite credito
d’imposta del 35% del costo aziendale per assun-
zione con contratto a tempo indeterminato di
personale altamente qualificato. 5
Come precisato dalla relazione al Decreto, alla frui-
zione del credito d’imposta non si applica il divieto
di compensazione in presenza di debiti iscritti a
ruolo per imposte erariali ed accessori di ammontare
superiore a € 1.500 (art. 31, D.L. 31.5.2010, n. 78,
conv. con modif. dalla L. 30.7.2010, n. 122
[CFF · 7707b]).
Documentazione e controlli
Per tutte le imprese con bilancio non certificato, la
documentazione attestante il credito, sottoposta al
controllo dell’Agenzia delle Entrate, deve essere alle-
3. Per espressa previsione non si
applicano i limiti ex art. 1, co. 53,
L. 244/2007 [CFF · 8454] di €
250.000 ed ex art. 34, L.
388/2000 di € 700.000
[CFF · 7656b].
4. Per il precedente credito
d'imposta 2011/2012 il par. n. 1.1
del Provvedimento Direttore
Agenzia delle Entrate 130237/2011
richiamava, escludendole, le
fattispecie previste dall'art. 17, co.
2, lett. e), f), g), h-ter) e h-quater),
D.Lgs. 241/1997 [CFF · 7418]
(contributi previdenziali,
assistenziali, assicurativi, altre
entrate e crediti d'imposta
esercenti sale cinematografiche).
5. Art. 24, D.L. 83/2012, conv.
con modif. dalla L. 134/2012
[CFF · 8466].

sta cui il costo sostenuto si riferisce.
L’Agenzia delle Entrate effettuerà la verifica della
corretta fruizione del credito d’imposta in merito al-
la sussistenza delle condizioni di accesso al benefi-
cio, alla conformità delle attività e dei costi di ricerca
e sviluppo effettuati, avvalendosi anche di pareri da
parte del Ministero dello Sviluppo economico.
L’accertamento della fruizione indebita, anche
parziale, del credito d’imposta per il mancato rispet-
to delle condizioni richieste ovvero a causa del-
l’inammissibilità dei costi comporterà il recupero da
parte dell’Agenzia delle Entrate dell’importo del cre-
dito, maggiorato di interessi e sanzioni, salve le
eventuali responsabilità di ordine civile, penale e
amministrativo.
Monitoraggio
L’agevolazione prevista dalla disposizione in com-
mento è sottoposta al monitoraggio da parte del Mi-
nistero dell’Economia e delle Finanze (art. 10, D.M.
27.5.2015), sulle disponibilità di fondi stanziati in
conseguenza delle comunicazioni sulle compensa-
zioni per fruizione del credito effettuate dall’Agenzia
delle Entrate. •
gata al bilancio e previamente certificata dal sog-
getto incaricato della revisione legale o dal collegio
sindacale o da un professionista iscritto nel Registro
dei revisori legali (D.Lgs. 39/2010).
Al fine della giustificazione dei costi ammissibili,
tutta la documentazione, contabile e non, deve esse-
re mantenuta a supporto ed in particolare:
› per i costi del personale i fogli di presenza nomi-
nativi riportanti per ciascun giorno le ore impie-
gate nell’attività di ricerca e sviluppo (cd. time she-
et), firmati dal legale rappresentante dell’impresa
beneficiaria, ovvero dal responsabile dell’attività di
ricerca e sviluppo;
› per i costi degli strumenti e le attrezzature di la-
boratorio, la dichiarazione del legale rappresen-
tante dell’impresa, ovvero del responsabile dell’at-
tività di ricerca e sviluppo, relativa alla misura e al
periodo in cui gli stessi sono stati utilizzati per
l’attività di ricerca e sviluppo;
› per i contratti di ricerca stipulati con Università,
enti di ricerca e organismi equiparati, e con altre
imprese, comprese le start-up innovative, i con-
tratti e una relazione sottoscritta da detti soggetti
concernente le attività svolte nel periodo d’impo-

Commenti IMPORTAZIONI
Inquadramento fattuale
Per una corretta ricostruzione del-
la normativa in esame, occorre in-
nanzitutto inquadrare i fatti og-
getto della controversia.
Più precisamente, un'impresa di
trasporti e di logistica danese, do-
po avere acceso, come obbligato
principale, due regimi di transito
comunitario esterno per il tra-
sporto di prodotti elettronici tra
l’ufficio doganale di partenza si-
tuato nel porto franco di Co-
penhagen (Danimarca) e l’ufficio
doganale di destinazione situato a
Jönköping (Svezia), ottenendo lo
svincolo dei prodotti senza con-
trollo fisico da parte dell’Autorità doganali danesi,
non aveva poi presentato le merci alla Dogana sve-
dese nel termine stabilito, perché il destinatario le
aveva rifiutate.
Di conseguenza, la società aveva riportato tali
merci al porto franco di Copenhagen, senza che esse
fossero state presentate agli uffici doganali di
Jönköping o del porto franco di Copenhagen e senza
che i documenti di transito fossero stati annullati.
L'impresa sosteneva di avere quindi riportato le
merci in Danimarca e di averle successivamente ri-
trasferite, nell'ambito di un nuovo regime di transi-
to comprendente altre merci, in Svezia, dove effetti-
vamente il secondo transito era risultato come rego-
larmente appurato.
L’Amministrazione finanziaria competente, d’altra
parte, aveva contestato che i prodotti elettronici og-
getto dei primi regimi di transito fossero stati an-
ch’essi inclusi nei secondi regimi di transito. L'auto-
rità fiscale aveva così preteso dalla società il paga-
mento di dazi e dell'Iva in relazione al primo regime
di transito non appurato, negando poi il diritto alla
detrazione dell'Iva assolta all'importazione.
In conseguenza di ciò, la Corte competente territo-
rialmente (l’Østre Landsret) aveva deciso di sospen-
dere il procedimento e di sottoporre alla Corte di
Giustizia le seguenti questioni pregiudiziali:
› «1) Se l’articolo 203, paragrafo 1, del codice doganale
debba essere interpretato nel senso che, in una situa-
zione come quella di cui alla presente fattispecie, sus-
siste sottrazione al controllo doganale se si suppone
che: a) ciascuna delle spedizioni effettuate, rispettiva-
mente, nel 2007 e nel 2008, riguardava le stesse
merci o b) non è possibile provare che si trattava
delle stesse merci.
› 2) Se l’articolo 204 del codice doganale debba essere
interpretato nel senso che, in una situazione come
quella di cui alla presente fattispecie, sorge un’obbli-
gazione doganale se si suppone che: a) ciascuna delle
spedizioni effettuate, rispettivamente, nel 2007 e nel
2008 riguardava le stesse merci o b) non è possibile
provare che si trattava delle stesse merci.
Iva all'importazione –
Detrazione (negata)
per il trasportatore
Art. 168, lett. e), Direttiva 2006/112/Ce
Corte di Giustizia Ue, Sentenza
25.6.2015, in causa C-187/14
Vincenzo Cristiano
Con la Sentenza della Corte di giustizia Ue 25.6.2015, in causa C-187/14,
avente ad oggetto principale l'insorgenza dell'obbligazione doganale in un
caso di transito comunitario irregolare, i giudici comunitari chiariscono che
l’art. 168, lett. e), Direttiva 2006/112/Ce, deve essere interpretato nel senso
che esso non osta ad una normativa nazionale che escluda la detrazione
dell’Iva all’importazione gravante sul trasportatore che non sia né
l’importatore né il proprietario delle merci in oggetto, ma che ne abbia
soltanto assicurato il trasporto, poichè non sussiste il presupposto
dell'inerenza con la sua attività economica.
A tale riguardo, la Corte ricorda che, secondo giurisprudenza costante in
materia di diritto alla detrazione dell’Iva gravante sull’acquisizione di beni o
di servizi, tale condizione è soddisfatta unicamente qualora il costo delle
prestazioni a monte sia incorporato nel prezzo delle operazioni specifiche a
valle o nel prezzo dei beni o dei servizi forniti dal soggetto passivo nel
contesto delle sue attività economiche.

Commenti / IMPORTAZIONI
› 3) Se l’articolo 859 del [regolamento d’applicazione]
debba essere interpretato nel senso che, nelle circo-
stanze di cui alla presente fattispecie, sussiste
un’inadempienza che non ha avuto conseguenze ef-
fettive sul corretto funzionamento del regime doga-
nale, se si suppone che: a) ciascuna delle spedizioni
effettuate, rispettivamente, nel 2007 e nel 2008 ri-
guardava le stesse merci o b) non è possibile provare
che si trattava delle stesse merci.
› 4) Se lo Stato membro d’importazione possa rifiutare
a un soggetto designato dallo Stato stesso come tenu-
to al pagamento dell’IVA di detrarre l’IVA all’impor-
tazione ai sensi dell’articolo 168, lettera e), della di-
rettiva IVA, nel caso in cui l’IVA all’importazione
venga richiesta a un trasportatore delle merci di cui
trattasi, il quale non è né l’importatore né il proprie-
tario delle suddette merci, ma si è limitato esclusiva-
mente a trasportarle ed a procedere alla loro spedi-
zione doganale nell’ambito della sua attività di tra-
sportatore di merci soggetto all’IVA».
Transito comunitario
Come noto, il transito costituisce un regime dogana-
le che consente la circolazione di merci, sotto il con-
trollo doganale, da una località all’altra del territorio
europeo, con la favorevole rilevanza della sospensio-
ne dei dazi doganali e delle imposte nazionali.
In particolare, il regime doganale di transito può
essere:
› comunitario;
› comune.
Il transito comunitario può, altresì, essere «interno»
o «esterno» a seconda della tipologia delle merci in-
teressate (comunitarie o non) e del territorio attra-
versato dal trasporto.
In particolare:
› con il transito comunitario «esterno» 1
- T1 - (art.
91 e ss. cdc e artt. 226 e s. Reg. UE 952/2013, in vi-
gore dall’1.5.2016) vengono trasferite merci che
non sono originarie o in libera pratica nell’Unione
(merci «estere») o merci destinate ad essere
esportate o riesportate fuori del territorio doga-
nale comunitario;
› si ha transito comunitario «interno» - T2 - (163 e
ss. cdc e artt. 226 e s. Reg. UE 952/2013, in vigore
dall’1.5.2016) laddove siano interessate merci co-
munitarie e venga attraversato uno Stato terzo
(ad esempio, la Svizzera).
L’applicazione del regime di transito alle merci co-
munitarie si realizza solo nelle ipotesi in cui siano
espressamente previste:
› merci in attraversamento/dirette/provenienti da
Paesi Efta;
› merci dirette verso la Repubblica di San Marino
(con esclusione di quelle italiane, assoggettate ad
un regime fiscale di scambio) e il Principato di
Andorra;
› merci dirette/provenienti/scambiate tra le parti
delle Comunità non rientranti nel territorio fisca-
le di quest’ultima (Isole Aland, Isole Canarie, Isole
Normanne, Guyana francese, Guadalupa, Martini-
ca, Monte Athos e Riunione).
Per quanto concerne l’Iva, nel caso in cui vengano
ceduti beni in regime doganale di transito che si tro-
vano fisicamente in Italia, si ha un’operazione non
rilevante nel territorio dello Stato. Nonostante l’ope-
razione sia fuori dal campo di applicazione dell’Iva, il
cedente deve emettere fattura (art. 21, co. 6, D.P.R.
26.10.1972, n. 633 [CFF ! 221]) con indicazione della
norma, ossia «art. 7-bis, comma 1, del DPR 633/1972».
Sull’argomento, occorre ricordare che l’Agenzia
delle Dogane, con C.M. 16.3.2011, n. 10/D, illustra il
trattamento contabile della garanzia globale nel regi-
me del transito comunitario/comune a seguito del-
l’entrata in vigore del Regolamento CE n. 1192 del
2008, che ha modificato l’art. 379, par. 4, Regola-
mento CEE 2454/1993. La normativa in questione
prevede infatti che «i sistemi informatici delle autorità
doganali trattano e possono controllare l’utilizzazione
dell’importo di riferimento per ciascuna operazione di
transito.»
L’Agenzia delle Dogane aveva fatto notare alla
1. Secondo l'Avvocato generale
presso la Corte di Giustizia,
Conclusioni 13.2.2014, C-480/12, il
mero superamento del termine di
transito, stabilito dall'art. 356 par.
1 del Reg. CEE 2454/93, non dà
luogo all'obbligazione doganale
per sottrazione al controllo
doganale di cui all'art. 203 del
Reg. CEE 2913/92, bensì
all'obbligazione doganale di cui
all'art. 204 del medesimo
Regolamento. Per poter invocare
l’eccezione prevista dall'art. 356,
par. 3, del Reg. CEE 2454/93, gli
interessati devono fornire alle
Autorità doganali tutte le
informazioni necessarie per
stabilire la sussistenza delle
condizioni richieste. Inoltre, l'Iva
all'importazione non è dovuta se
le merci non vengono svincolate
dal regime doganale cui sono state
vincolate, anche nel caso in cui sia
sorta un'obbligazione doganale
sulla base dell'art. 204 del Reg.
CEE 2913/92, a causa
dell'inadempimento di uno degli
obblighi derivanti dall'adozione
del suddetto regime doganale.

La Settimana Fiscale ILSole24Ore

La Settimana Fiscale ILSole24Ore

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Viewers also liked

Viewers also liked (20)

Similar to La Settimana Fiscale ILSole24Ore

Similar to La Settimana Fiscale ILSole24Ore (20)

La Settimana Fiscale ILSole24Ore