Accertamento ILLEGITTIMITÀ degli STUDI di SETTORE DENUNCIA alla COMMISSIONE UE

1. ACCERTAMENTO
Accertamento
ILLEGITTIMITÀ
degli STUDI di SETTORE
DENUNCIA alla COMMISSIONE UE
di Enrico Holzmiller
QUADRO NORMATIVO
La Commissione per l’Esame della Compatibilità La denuncia, incentrata sulla disciplina comunita-
comunitaria di Leggi e Prassi fiscali italiane (in ria ai fini Iva (Direttiva n. 112/2006/CE), laddove
seno all’AIDC, Associazione italiana Dottori com- avesse esito positivo, comporterà inevitabilmente
mercialisti ed Esperti contabili) ha presentato una ripercussioni anche sulle imposte dirette, atteso che
denuncia avanti la Commissione europea tesa a di- molte motivazioni prese a base della denuncia hanno
mostrare l’illegittimità degli studi di settore. sicuramente valenza anche in tale ambito.
ILLEGITTIMITÀ degli STUDI di SETTORE – DE- 9.7.2009, (2) in quanto trattasi di una sorta di
NUNCIA dell’AIDC: l’Associazione italiana Dot- «memorandum» ufficiale delle numerosissime
tori commercialisti ed Esperti contabili (AIDC), interpretazioni giurisprudenziali, di prassi e dot-
attraverso il lavoro della propria Commissione trinali succedutesi nell’ultimo decennio.
per l’Esame della Compatibilità comunitaria di
Leggi e Prassi fiscali italiane, ha denunciato CONTENUTO della DENUNCIA dell’AIDC: i punti su
alla Commissione Ue l’illegittimità dell’impo- cui poggia la denuncia sono i seguenti:
sizione fiscale fondata sugli studi di settore ai ●● gli studi di settore appartengono al genus
fini Iva. degli accertamenti standardizzati ed espri-
La denuncia dell’AIDC è sostanzialmente mono un complesso risultato di sofisticate
fondata sulla comprovata circostanza che gli elaborazioni statistico-matematiche volte a
studi di settore hanno la natura di accertamenti determinare un ammontare di ricavi ipotetico
standardizzati, basati su sofisticate elaborazioni applicabile ad una situazione di «normalità
statistiche e matematiche tese ad esprimere economica». Ciò ha come primaria conse-
una situazione di «normalità economica», in guenza che gli studi di settore si basano
palese contrasto con il principio di soggettività non già sul sempre illegittimo concetto di
dei ricavi sancito da numerose sentenze della valore normale della singola operazione
Corte Ue. (1) Gli studi di settore, in altre parole, accertata, ma addirittura – aggravando detta
creano matematicamente una verità teorica della illegittimità – sul valore normale di tutte le
posizione fiscale, generando alterazioni dei valori ordinarie operazione compiute dal contri-
accertati rispetto a quelli effettivi e reali. buente nell’anno accertato;
La denuncia in commento poggia in parti- ●● il contraddittorio tra il contribuente ed il
colare sui contenuti della Relazione tematica Fisco si traduce spesso in un rimedio fittizio
della Suprema Corte di Cassazione n. 94, datata o apparente, posto artificiosamente a giusti-
(1) J. Holzmiller, «La statistica non può rappresentare la realtà dei ricavi», ne Il Sole 24 Ore del 10.4.2011, pag. 33.
(2) Per un approfondimento E. Holzmiller, «Studi di settore – Relazione della Cassazione n. 94/2009», ne «La Settimana
fiscale» n° 34/2009, pag. 14.
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2. ACCERTAMENTO
STUDI di SETTORE – FASI di REALIZZAZIONE
Prima fase: eliminazione dei que-
stionari ritenuti non corretti ai fini
della costruzione del campione rap-
presentativo
Seconda fase: identificazione dei
«gruppi omogenei di attività» (cd. Le prime cinque fasi
clusters) di formazione degli studi di settore
non consentono di produrre
alcuna prova contraria,
essendo sviluppate
Terza fase: selezione dei contribuenti con tecnicismi statistico-matematici
Le sei fasi
ritenuti significativi sui quali viene che sfuggono alla possibilità
seguite per
costruita una «funzione matematica» di comprensione del contribuente
la costru-
rappresentante l’andamento dei ricavi e dei professionisti abilitati
zione degli
(eliminazione dei soggetti considerati alla sua difesa
studi di set-
«non normali»)
tore
Gli studi di settore
Quarta/quinta fase: non dimostrano una verità
●● determinazione della funzione ma-
empirica, ma sono basati
tematica per il calcolo dei ricavi; su prove presuntive che muovono
●● determinazione delle variabili
da fatti pre-selezionati
dipendenti e di quelle indipen- dall’Amministrazione finanziaria,
denti per giungere induttivamente
al fatto incerto, costituito
dall’ammontare dei ricavi
Sesta fase: attribuzione del singolo del cluster di riferimento
soggetto ad un cluster
L’applicazione
Tutto ciò è in palese contrasto degli studi di settore
con le costanti statuizioni della è sostanzialmente fondata
Corte di Giustizia Ue (Sentenza su una presunzione
9.12.2003, C-129/2000, Commissio- di colpevolezza
ne Ce/Repubblica italiana) fino a prova contraria
ficazione dell’accertamento presuntivo, ed è viene evidenziato come in tale ambito vi
spesso funzionale ad un componimento di sia un sostanziale disequilibrio tra il fun-
natura transattiva dell’imponibile. Si tratta, zionario dell’Agenzia delle Entrate ed il
quindi, pur sempre, di un risultato diverso contribuente: quest’ultimo, infatti, anziché
dalla sommatoria dei corrispettivi effettiva- essere considerato «innocente fino a prova
mente conseguiti. Ed anche laddove, per evi- contraria» si pone come «colpevole» in
tare questo, il contribuente voglia adeguarsi base alle risultanze degli studi di settore,
spontaneamente al cd. «ricavo puntuale» in fino a prova contraria di difficile sostenibi-
sede di dichiarazione dei redditi, sarà sempre lità. La riprova di tale aspetto è resa palese
e comunque soggetto ad un imponibile scol- dall’evenienza che si verifica allorquando il
legato dai ricavi effettivamente conseguiti; contribuente non partecipi al contraddittorio:
●● sempre con riferimento al contraddittorio, in tal caso, le risultanze di Gerico vengono
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3. ACCERTAMENTO
CONCLUSIONI della DENUNCIA dell’AIDC alla COMMISSIONE UE
«A risultanza di quanto precede e come anche risulta dalle esposizioni aggregate da esaminare
compiutamente, appare incontrovertibile come il denunciato regime di imposizione, fondato su dati
statistici di “normalità economica” eventualmente “patteggiati” nonché su una sostanziale presun-
zione di colpevolezza, spesso tecnicamente incontrastabile, risulti applicato in spregio ai superiori
principi di effettiva “soggettiva” dei ricavi, di neutralità e di trasparenza del sistema generale dell’Iva
e mortifichi le ricordate statuizioni della Corte di Giustizia (...) sia sul piano sostanziale della quan-
tificazione della base imponibile sia sul piano procedimentale in tema di inversione di onere della
prova posta a carico del contribuente. A questo, infatti, compete di contrastare i risultati degli studi
di settore in attuazione di una attribuzione pressoché impossibile a causa dell’elevatissimo grado di
tecnicità delle elaborazioni statistiche alla base della loro determinazione».
considerate dall’Amministrazione finanziaria settore spesse volte viene sorretta da ulte-
prove sufficienti per l’emissione di avviso di riori presunzioni, spesso incongruenti, come
accertamento; quella fondata sulle spese personali, anche
●● i contribuenti ed i loro difensori, all’atto se del tutto scollegate rispetto l’azienda
pratico, sono impossibilitati dal contestare monitorata.
l’applicazione statistico-matematica di Ge- In base a quanto appena illustrato, l’AIDC
rico, non potendo avere a disposizione gli abbina agli studi di settore un effetto del tutto
strumenti conoscitivi e le nozioni tecniche simile a quello di una «minimum tax», con
che sono alla base della quantificazione dei conseguenze analoghe a quello che avviene con
ricavi; il condono Iva (in riferimento alle conseguenze
●● sussistono palesi anomalie nella costruzione derivanti da un adeguamento dei ricavi al «va-
dei campioni rappresentativi, utilizzati a base lore puntuale» espresso da Gerico).
del calcolo matematico, difficilmente conosci-
bili, che evidenziano l’assoluta incongruenza CONSIDERAZIONI CONCLUSIVE: come si è eviden-
dei risultati di Gerico. Tra questi risulta rile- ziato, la questione di illegittimità comunitaria
vante l’esclusione delle aziende in perdita. degli accertamenti fiscali fondati sugli studi di
Ciò, come è facile comprendere, rende gli settore ai fini Iva è motivata da una pluralità
studi di settore inaffidabili ab origine; di elementi; questi ultimi, a ben vedere, an-
●● al contribuente non è concesso far valere le corché non direttamente utilizzabili in ambito
risultanze della propria contabilità ancorché comunitario ai fini delle imposte dirette, hanno
riconosciuta, dalla stessa Agenzia delle En- logicamente e ragionevolmente una valenza
trate, formalmente corretta ed incontestata; anche in capo a queste ultime.
●● al contribuente non è concesso far valere Ciò in quanto le eccezioni sollevate non
condizioni meramente soggettive che tut- sono strettamente legate ai meccanismi di
tavia, ancorché non quantificabili economi- imposizione indiretta, bensì al funzionamento
camente, risultano assolutamente influenti degli studi ed alle basi su cui poggiano questi
sulla conduzione dell’impresa, in termini di ultimi, minando la credibilità degli stessi.
efficienza e competitività (si pensi ai fattori Per tale norma, laddove la denuncia dovesse
di personalità e posizionamento nella realtà essere accolta positivamente a livello europeo,
sociale aventi natura attitudinale, valoriale, ciò rappresenterà di fatto un importante prece-
psicologica, intellettiva, socio-relazionale); dente che potrà essere richiamato, in sede con-
●● l’imposizione fiscale dettata dagli studi di tenziosa, anche ai fini delle imposte dirette.
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