Kooperatifler ve Muhasebesi Türkiye, Nazilli Sunumu. Cooperatives and Accouting Systems from Turkey, Nazilli AYDIN Presentation

1. Haziran 2014
Kooperatif Muhasebesi
Sercan Aktaş

2. Temel Bilgiler
1. Oturum

3. Türk toplumunun temelinde «imece» kavramı bulunmaktadır. Bireylerin birbirlerine
yardım etmesi ve birlikte kalkınmasıdır. Temellerinin 13.yüzyılda Ahilik ile atıldığı
düşünülmektedir.
Günümüzde ise kooperatifler halk tabirinde; bireylerin bir araya gelerek, kar amacı
gütmeden, elde ettikleri unsurları (zirai, ticari, vb) birlikte sunarak hızlı döngü
sağladıkları kuruluşlardır.
Yasalara göre; Tüzel kişiliğe haiz olmak üzere, ortaklarının belirli ekonomik
menfaatlerini, meslek ve geçinmelerine ait ihtiyaçlarını işgücü ve parasal katkılarıyla
karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve
tüzel kişiler tarafından kurulan, değişir ortaklı ve değişir sermayeli ortaklıklara
kooperatif adı verilir.
Kooperatif Nedir?
1163 Sayılı Kooperatifler Kanunu, ilgili tüm yasal düzenlemeleri içermektedir.

4. Kooperatiflerde Anasözleşmenin Önemi
Kooperatifler, Tüzel kişiliğe haiz olmak zorundadır. Bu nedenle ticaret sicil memurlukları
tarafından tescile tabidir. Anasözleşmelerinde bulunması gereken en önemli bölümler;
*Kooperatifin amacı
*Kooperatifin konusu; «Faaliyet alanının belirlendiği bu noktada özellikle yoruma açık
kalacak ifadelerden kaçınılarak, yalın ve net tanımlamalarda bulunulmalıdır»
*Ortakların pay tutarları, Kooperatifin sermayesi ve ödenme şekli
*Ortakların sorumlulukları, Kooperatifin hukuki organları ve görevleri
*Yıllık Gelir-Gider farklarının hesaplanma şekli ile kullanma şekli önem arz etmektedir.
Ayrıca TTK’ya göre Genel Kurula Tabi olduğu için aşağıdaki hususlarında Anasözleşmede
bulunması menfaat icabı olacaktır:
• Genel Kurul toplantı ve karar hükümleri,
• Kooperatifin, Birliklerle olan ilişkileri,
• Kooperatifin Uygunluk Denetimi ve Hesaplarının Tetkiki.

5. Kooperatiflerde Anasözleşmenin Önemi
Kooperatiflerde ortaklık yapısı, ortaklığa katılma ve ortaklıktan ayrılma şartları yasa ile
belirtilmiş olup bunların mutlak suretle Anasözleşmeye de ilave edilmesi önemlidir.
Özellikle ara dönemde ortaklıktan ayrılmak isteyenler için tazminat yaptırımı
getirilebilir.
Konuyu sadece kooperatif lehine değil ayrıca ortaklar lehine de yorumlarsak; Genel
Kurullara katılıp gerektiğinde uygun olmayan genel kurul kararlarına şerh koydurup
yasal kanallar ile itiraz yolunu tercih edebilir. Bununla beraber Genel Kurul kararı ile
ortaklıktan çıkartılmak istenen ortaklar için itiraz yolu mahkemelerdir. İtiraz davası
açabilir. Ancak alınan Genel Kurul Kararının noter kanalıyla ortağa tebliğinden itibaren
3Ay içerisinde itiraz edilmemesi, alınan kararın kesinleşmesine sebep olur.
Kooperatiflerden çıkan veya çıkarılan ortakların ve de mirasçılarının alacak ve hakları,
bunları isteyebilecekleri günden başlayarak 5yıllık zamanaşımı süresine tabidir.

6. Kooperatiflerde Denetim
1163 Sayılı Kooperatifler Kanunu (K.K.) 66/3 maddesine göre; «Ortaklar gerekli gördükleri
hususlarda denetçilerin dikkatini çekmeye ve izah talep etmeye yetkilidirler.» denilmektedir.
Böyle bir talepte Denetçilerin inceleme başlangıç noktası; Anasözleşme, Yönetim Kurul
Kararları ve diğer uygulamaların usul yönünden incelemesiyle başlayacaktır ki; bunun adı
Uygunluk Denetimi olarak açıklanır.
Denetçi, Kooperatif faaliyetlerinin doğru ve usule uygun olarak yürüyüp yürümediğini,
ortakların alışverişinin ve ortak dışındaki faaliyetlerin niceliğini ölçümleme de yapacağı
tetkik, şüphesiz ki, iç denetimden daha kapsamlı olacaktır. Bu tür denetimlere faaliyet
denetimi adı verilir.
Sonrasında denetçinin Mali Tablo Denetimi yapması gerekmektedir. Ancak bu işleme
başlamadan önce İç Denetim Prosedürlerini ve İç Kontrol yapısını baştan incelemesi
gerekmektedir. Bu prosesleri inceledikten sonra Mali Tablo Denetimi ve Rasyo Analizi
yapmalıdır. Elde edeceği sonuçları Faaliyet Denetimi ile mukayese ettiğinde doğru yoruma
ulaşacaktır.

7. Kooperatiflerde Denetim
Bir önceki slaytta bahsettiğimiz denetim süreçleri sonrasında denetçinin varacağı sonuç,
kendisinden talep edilen denetim raporunun olabildiğince doğruya yakın, hatalardan
arındırılmış ve 1163/66/3 göre, izahat isteyen ortağı tatmin edici sonuçlar doğuracağı
aşikardır.
Denetimleri sadece ortakların olası izahat taleplerine karşın bir araç olarak değil, Kooperatif
Yönetim Kurulunun faaliyetlerini de incelemek amacıyla kullanabilirsiniz.
Bununla beraber dönemsel olarak Gelir İdaresi Başkanlığı ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığı,
«Sektörel İncelemeler» adı altında hesap denetimi yapmaktalardır. Bu gibi durumlarda olası
olumsuz durumlarla karşılaşmamak için önceden yapılmış orta vadeli çalışmalar olarak
yorumlayabilirsiniz. Şu asla göz ardı edilmemelidir: «Gelir İdaresi (Maliye Bakanlığı)
kendilerine bildirilen NACE kodları üzerinden Kurumlar Vergisi Beyannameleri eklerindeki
mali tabloları sistem üzerinden Rasyo Denetimine alarak, sektörel inceleme yapıp, olası
sapmalar konusunda Vergi Müfettişlerine «Geriye Doğru İnceleme» talimatıyla denetimle
görevlendirmektedir. Bundan dolayıdır ki, artık sadece ticaret erbablarının değil,
Kooperatiflerin ve Kar Amacı Gütmeyen Kuruluşların da dikkatli olması gerekmektedir.

8. Denetim konusunda son olarak söylenebilecekler:
İç Denetim yaparken, genelde anket formatında, tüm süreçleri tek tek sorular
halinde inceleyip muhtemel problem oluşabilecek noktaları yorum yapabilecek
şekilde düzenlemelidir.
Belge Denetimi yaparken, Kooperatiflerde ehemmiyetli nokta, Müstahsil Makbuzu
mu yoksa Gider Pusulası mı sorusuna net cevap verip, uygulanan Gelir Vergisi
(Stopaj) oranını ilgili tebliğlerden teyit edip, Muhasebe kaydının doğru yapılıp
yapılmadığının tespiti hususunda olmalıdır.
Vergi Denetimi yaparken, Özellikle Risturn hesabının doğru yapılıp yapılmadığı,
Ortak İçi ve Ortak Dışı kavramında uygulamaların doğruluğu kontrol edilmelidir.
Uygunluk Denetimi yaparken, Genel Kurul işlemlerinin usul yönünden doğruluğu
incelenmelidir. Genel Kurul da alınan kararların Yönetim Kurulu tarafından yürütülüp
yürütülmediği incelenmelidir. Ayrıca olası satın almalarda araştırmalar yapılıp en
makul birim fiyat yakalanıp, ortakların menfaatine hareket edilip edilmediği test
edilmelidir.
Kooperatiflerde Denetim

9. Defter ve Belge Düzeni
Sunumun başında da bahsetmiştik; «Kooperatifler, Tüzel Kişiliğe haiz olmak zorundadır»
diye ifade etmiştik. Dolayısıyla bir Sermaye Şirketi gibi defterler tutması gerekmektedir.
Kooperatifler buna göre aşağıdaki defterleri tutmak zorundadır:
*Yevmiye Defteri
*Defter-i Kebir
*Envanter Defteri
*Genel Kurul ve Müzakere Defteri
*Ortaklar Pay Defteri
İhtiyari olarak da, Kasa Defteri, Evrak Kayıt Defteri, Demirbaş ve Envanter Defteri gibi
defterler tutabilmektedirler. Ayrıca Kooperatifler türlerine göre de ayrıcalıklı defterler
tutmaktadırlar. Bu defterler:
*Stok giriş-çıkış defteri
*İmalat defteri (üretim yapanlar)
*Nakliyat Vergisi Defteri
*Çiftçi İşletme Defteri
*Müfredat Defteri

10. Defter ve Belge Düzeni
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 227nci maddesi, İspat Edici Kağıtları izah etmektedir.
Defter tutmayan mükelleflerinde vergi matrahlarının tespiti ile ilgili giderlerini tevsike
(belgemeye) zorunluluğu bulunmaktadır. Örneğin, kira ödeyen kiracının da kirasını
ödediğine dair dekontunu saklama zorunluluğu vardır. Bir başka örnek olarak da,
Kooperatife ürün satan bireyin Müstahsil Makbuzunu saklaması gerekmektedir.
Kullanma mecburiyeti getirilmiş olan belgelerin, taşıması zorunlu olduğu bilgilerden
birisinin olmaması ya da yanlış olması durumunda; belge hiç düzenlenmemiş sayılır.
Örneğin, Sevk İrsaliyeleri üzerinde bulunan Sevk Saatinin yazılma zorunluluğu gibi.
Sırası gelmişken söylemekte yarar var; Sevk İrsaliye ve Gider Pusulalarında muhakkak malı
teslim eden ve alanın imzaları ve TC numaraları yazmalıdır. Tahsilatı yapılmamış olan bir
satışa ait ürünün teslimi sırasında bahsettiğimiz imza ve kimlik numarası durumuna ilave
olarak, imzayı atan personelin, ilgili işletmede sigortalı olup olmadığını belgelemeniz
gerekebilir. Bu nedenle Aylık SGK Hizmet Dökümü kopyası alıp oradaki isimlerle teyit
etmelisiniz. Olası bir uyuşmazlıkta «imza bizim değil, tanımıyoruz bu kişiyi ya da ürünü
almadık, bakın imzamız yok!» gibi yorumlarla davayı kaybedebilirsiniz.

11. Fatura Kullanma Mecburiyeti
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 232nci maddesinde, Kazancı Basit Usulde tespit edilenler ile
defter tutma mecburiyeti olanların fatura düzenlemesi gerektiğini açıklamıştır. Ancak her
yıl yenilenen limitlerin altında kalan tutarlar için Perakende işlem yapan işletmelere
Ödeme Kaydedici Cihaz Fişi düzenlemelerinin de yeterli olduğunu ifade etmiştir. Bu limit
2014 yılı için 432 numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile KDV Dahil 800 TL olarak
belirlenmiştir. Şüphesiz ki, 1 TL için bile fatura düzenlenebilir. Ancak limit belirlenerek
özellikle Perakende sektöründe yer alan işletmelerde ihtiyari hale getirilmiştir.
Peki, kimler fatura almak zorundadır:
*Birinci ve İkinci Sınıf Tüccarlar ile Kazançları Basit Usulde Tespit Edilenler
*Serbest Meslek Erbapları
*Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler
*Vergiden muaf esnaf
*Toptan ve Perakende alışveriş yapan diğer tüm bireyler.
Fatura ve yerine geçen vesikaları, almak ve düzenlemek zorunda olanlara 190 TL para
cezası düzenlenebilir. (V.U.K. 353/2 md.)

12. Müstahsil Makbuzu
Vergi Usul Kanunu (VUK) 235inci maddesi, Müstahsil Makbuzunu izah etmektedir:
Birinci ve İkinci Sınıf Tüccarlar ile Kazancı Basit Usulde tespit edilenler ile defter tutmak
mecburiyetinde olan çiftçiler; gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçilerden satın aldıkları
malların bedellerini ödedikleri sırada iki nüsha makbuz tanzim etmeye ve bunlardan birisini
imzalayarak çiftçiye vermeye ve de diğerini ona imzalatmaya mecburdurlar. Mal tüccar veya
çiftçi adına bir adamı veya mutavassıt (aracı) tarafından alındığı takdirde makbuz bunlar
tarafından tanzim ve imza olunur. Çiftçiden avans üzerine yapılan mübayaalarda (satın
almalarda) makbuz malın teslimi sırasında verilir. Müstahsil Makbuzunun taraflardaki
sureti, fatura yerine geçer.
Bu tanımdan anlamamız gereken en önemli kısım: Çiftçi = Müstahsil Makbuzu
Yapılacak her türlü alışveriş (satın alma ve satış) muhakkak «vergi mükellefi olmayan çiftçi
ise» müstahsil makbuzu ile gerçekleşmeli ve imzalanmalıdır. Her iki tarafta bu belgeyi
saklamak zorundadır. Daha önceki slaytta tevsik (ispat) zorunluluğunu izah etmiştik.

13. Müstahsil Makbuzu

14. Müstahsil Makbuzu ve Tevkifat
31.12.1993 tarihli 21805 sayılı mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 93/5148 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararı gereğince 01.01.1994 tarihinden itibaren uygulanmak üzere;
«Zirai mahsullerin alım-satımına ilişkin olarak borsada tescil edilen işler borsada yapılmış
addolunarak hayvan ve hayvansal mahsuller ile kara ve su avcılığı mahsulleri için 1%,
diğer zirai mahsuller için 2% nispetinde indirimli tevkifat uygulanmalıdır.» şeklinde yasal
düzenleme yapılmış, halen yürürlüktedir.
Vergi mükellefleri, Müstahsil Makbuzlarında yapacakları gelir vergisi kesintilerini ilgili
döneme ait Muhtasar Beyanname ile Gelir İdaresi Başkanlığına bildirdikten hemen sonra
Borsa Alım-Satın Beyannamesi veya buna benzer bir ekli listeyi Vergi Dairesine vermesi,
gelecek dönemlerde olası izahat talebi ya da inceleme konularını absorve edecektir.
Burada önemli olan, tevkifata tabi olan mallar ile tevkifat kapsamı dışındaki ürünlerdir.

15. Müstahsil Makbuzu ve Tevkifat
Ticaret Borsalarına Kote Edilen ve Tevkifata Tabi Olan Maddeler:
*Hububat
*Bakliyat
*Yağlı Tohumlar
*Hayvani Yağlar (süt yağları ve diğer hayvani yağlar)
*Çeşitli Gıda Maddeleri (bitkisel ve hayvansal gıda maddeleri)
*Kuru ve Yaş Meyveler
*Meyve Çekirdekleri
*Orman Mahsulleri
*Tekstil Hammaddeleri
*Canlı Hayvanlar (Kasaplık Büyükbaş-Küçükbaş, Kümes Hayvanları, Diğer Hayvanlar)
*Ham Deriler (ham ve salamura olmak şartıyla; büyükbaş-küçükbaş ve av hayvanları)
Yukarıda yazılı malların çiftçiden alınması halinde müstahsil makbuzu düzenlenerek Ticaret
Borsalarına kayıt ve tescili yapılır. Bununla birlikte Alış Bedelleri üzerinden vergi tevkifatı
yapılır. Ancak bazıları tevkifattan istisnadır. (Gelir Vergisi Kanunu 185 nolu Tebliğ)

16. Müstahsil Makbuzu ve Tevkifat
Tevkifata Tabi Olmayan Maddeler:
*Hububat Mamulleri: Arpa Kırması, Buğday Kepeği, Buğday Unu, Bulgur, Çeltik Kepeği
*Yağlı Tohumlar: Pamuk Çekirdeği, Çiğit
*Küspe ve Pirina
*Nebati Yağlar: Yer Fıstığı Yağı, Ayçiçeği Yağı, Haşhaş Yağı, Susam Yağı, Zeytinyağı.
*Hayvani Yağlar: Kaşar Yağı, Krema ve Sade yağ, Tereyağ
*Çeşitli Gıda Maddeleri: Glikoz, Konserve, Pekmez, Tahin, Pastırma, Peynir, Süt Tozu
*Orman Mahsulleri: Kereste-Tomruk
*Kuru ve Yaş Meyveler
*Tekstil Hammaddeleri: İpek, Lif Dönüntüsü, Bükümlü İpek, Pamuk İpliği, Viskon Elyafı
Bunlara ilave olarak 5590 sayılı Ticaret ve Sanayi Odaları, Ticaret Odaları, Sanayi Odaları
ve Deniz Ticaret Odaları Kanunu 50/2 «Borsa kotasyonuna dahil olmamakla beraber
yeterli arz ve talebi bulunan, misli nitelikteki tarımsal ürünler, alıcı veya satıcının talebine
bağlı olarak borsaya tescil ettirilebilir» denilmiştir. Dolayısıyla borsa kotasyonuna tabi
olmayan zirai ürünler (işlenmiş olanlarda dahil) istenilmesi halinde alım-satım işlemleri
borsada tescil edilmesi olasıdır.

17. Müstahsil Makbuzu ile Gider Pusulası Farkı
Yukarıda da belirtmiştik, Müstahsil Makbuzu VUK 235’de detaylıca tanımlanmıştır. Kısaca,
Çiftçilerle yapılan alışveriş de kullanılmalıdır. «Peki Zirai Faaliyet kapsamında yapılan
işlemlerde hangi belge kullanılacak?» sorusuna da şüphesiz Gider Pusulası şeklinde cevap
vermemiz gerekmektedir.
Gider Pusulası, VUK 234’de şu şekilde tanımlanmıştır:
«Birinci ve İkinci sınıf tüccar ile kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak
zorunda olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin, Vergiden muaf esnafa, yaptırdıkları
işler ve onlardan satın aldıkları emtia için tanzim etmeleri gereken işi yapana ya da emtiayı
satana imza ettirecekleri, vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir.»
şeklinde tanımlamaktadır.
Dikkat edilecek olursa, Müstahsil makbuzunda her iki tarafta imzalarken Gider Pusulasında
tek taraf imzalıyor. Müstahsil Makbuzunda, kooperatif ile çiftçi arasında mamul ilişkisi
varken, Gider Pusulasında hem hizmet hem mamulden bahsedebiliriz.

18. Müstahsil Makbuzu ile Gider Pusulası Farkı
Gelir Vergisi Kanunu 94/11 maddesi, hangi işlemde hangi oranda tevkifat yapacağını açıkça
belirtmiştir. Burada dikkat edilmesi gereken işlem, kooperatif ile alışveriş içinde olan kişinin
ortak içi mi yoksa ortak dışı mı olmasıyla beraber, işlemin zirai mamul alımı mı yoksa hizmet
alımı mı olduğu ile ilgilidir.
Mamul alımlarında-satımlarında ve avans niteliğinde olan işlemlerde Müstahsil Makbuzu,
Hizmet alımı veya diğer mamul alımlarında Gider Pusulası düzenlenmesi gerekmektedir.

19. Ortak İçi ve Ortak Dışı İşlemler
Kooperatifler içe dönük birliklerdir. Amaçları kendi ortaklarının ekonomilerini
geliştirmektir. Dolayısıyla yapacakları alışverişin kendi aralarında olması Kooperatifin
doğası gereğidir. Bu da bize Ortak İçi tanımını vermektedir. Bu işlemin dışında kalanlar
ise, Ortak Dışı olarak nitelenmektedir.
Diğer bir anlatımla, bir işlemin Ortak İçi işlem olarak dikkate alınabilmesi için işlem amaç
faaliyetine, yani kooperatifin ana sözleşmesinde belirtilen uğraşı konusuna dahil
olmalıdır. İşlem, kooperatif ortağı ile yapılmalıdır. Bunun dışında kalan her işlem ortak dışı
işlem olarak tanımlamak mümkündür. (Yılmaz Özbalcı, 1997:100)
Kooperatifin Anasözleşmesinde yazılı olan amacı ve fiili durumda uygulamadaki faaliyet
alanı, kooperatifin kuruluş amacını bize ifade etmektedir. Dolayısıyla Kooperatifin gerçek
manada Kurumlar Vergisi Muafiyeti şartı taşıyıp taşımadığı da buradan anlaşılmaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 4. (i ve k bentleri)
maddesinde; Kurumlar Vergisi Muafiyeti; yine aynı kanunun 5inci (i bendi) maddesinde
de Risturn İstisnasından bahsetmiştir.

20. Ortak İçi ve Ortak Dışı İşlemler
Günümüzün şartları gereği, her ne kadar Ortak İçi işlem yapma zorunluluğu bulunsa da
Ortakların menfaatlerini gözetmek amacıyla Ortak Dışı işlemlere de yönelmek
gerekmektedir. Bu nedenle Ortaklardan satınalma işlemleri yapıp bunları Ortak Dışı
olan tüccarlara satmak gerekmektedir. Bu durumda olan işlem tamamıyla Kar Amacı
güttüğü için Ticari/Zirai Kar olarak nitelenmekte ve Vergilendirilmektedir.
Muhasebe Sistemleri, Dünyanın her yerinde aynı mantık ile yürümektedir:
Gelir – Maliyetler – Harcamalar = Kar/Zarar
Bu denklem kar amacı gütmeyen kooperatifler içinde geçerlidir. Bu nedenle Gelir Gider
Tablosu bulunmaktadır. Ülkemizde ticari faaliyet içerisinde bulunan işletmeler Gelir
Tablosu düzenlemektedir.

21. Muhasebe Hesap Planı
Muhasebe Meslek Mensupları iyi bilirler ki, 1 Ocak 1994 tarihinden bu yana bazı ilaveler
yapılsa da genel hatlarıyla kullandığımız Tek düzen hesap planı, bizlerin muhasebe
mesleğini icra ederken en büyük yardımcısıdır. Bilanço ve Gelir Tablosu hesaplarıyla
Maliyet ve Gider Hesaplarını içermektedir.
Kooperatiflerde kullanılan hesapları Gıda ve Orman Kooperatifi olarak kısaca belirtmek
gerekirse;
a. Gıda Kooperatiflerinde
Mamul Alımları: 153 ; Mamul Satışları: 600 ; Proje Gelirleri: 649 ; Birlik Gelirleri: 602 ;
Faiz Gelirleri: 642 ; Yönetim Giderleri: 632/770 ; Risturn Ödemeleri: 331
b. Orman Kooperatiflerinde
Orman Emtia Alışları: 157 ; İstihkak Gelirleri ve Emtia Satışları: 600 ; Birlik Gelirleri: 602 ;
Faiz Gelirleri: 642 ; Yönetim Giderleri: 632/770 ; Risturn Ödemeleri: 331
Diğer hesaplar aynı şekilde kullanılmaktadır.

22. Risturn ve Hesaplaması
Risturn ilkesi, Uluslararası Kooperatifler Birliği’nin (ICA) 1937 yılında tespit ettiği
ilkelerde, fazlanın alım satım oranında ortaklar arasında paylaşılması şeklinde ifade
edilmiştir. Bu ifade, daha çok tedarik amaçlı kooperatifler ile satış kooperatifleri için
yetersiz kalmıştır. ICA’nın 1966 yılındaki toplantısında bu ilke yeniden değerlendirilerek,
fazlaların kooperatifle yapılan işlem ve kooperatif faaliyetlere iştirak oranında
dağıtılması (repartition) şeklinde değiştirilmiştir. Böylece eski “risturn ilkesi”ni de içine
alan yeni bir bölüşüm kavramı benimsenmiştir. Risturn tüketim kooperatiflerinde satılan
mal karşılığında fazla alınan paranın, kredi kooperatiflerinde faiz farklarının, üretim ve
satış kooperatiflerinde ise verilen avanslarla satış fiyatları arasındaki farkların ortaklara
iade edilmesini ifade eder. (Bülent Şişman, 2006: 91)
Risturn hesaplanmasında, kooperatifin yıllık olumlu gelir-gider farkı toplam iş hacmine
oranlanır. Bulunan oranın, ortakların kooperatifle yaptıkları iş hacmine uygulanması
sonucu ortaya çıkacak tutar, olumlu gelir-gider farkının içerisinde, ortakların yaptıkları
işlemlerden kaynaklanan kısmı belirtir. Risturn verilmesi kooperatifçiliğin temel
ilkelerinden olup, esas itibarıyla, kooperatif tarafından elde edilen öz varlık artışlarının
veya saf gelir gider farklarının, ortaklara ait olması ve bu fazlalığı ortaklara, sermaye
oranlarına göre değil, ortakların kooperatifle yıl içinde yapmış oldukları işlemlere
(alımlar, satışlar, kredi, yapılan hizmet vs.) göre dağıtımını ifade eder

23. Risturn ve Hesaplaması
Kooperatiflerin asıl amacı kar elde etmek olmadığı için, yıl sonu ortaya çıkan gelir gider
farkları olumsuz ise zarar, olumlu ise kar olarak nitelenir. Kooperatiflerin tüzel kişiliğe
haiz olduğundan bahsetmiştik, sermaye şirketi gibi kurumlar vergisi mükellefidir.
Dolayısıyla bilanço ve gelir-gider tablosu düzenlemek zorundadır. Ancak bazı
durumlarda bazı kooperatif türleri kurumlar vergisinden muaftır.
Bir kooperatifin kurumlar vergisinden muaf olabilmesi için, aşağıdaki hususların
kooperatif anasözleşmesinde yer alması ve uygulanması gerekir:
a. Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmayacağı
b. Yönetim Kurulu Başkanı ve Üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmeyeceği
c. Yedek akçelerin ortaklara dağıtılamayacağı
d. Kooperatif faaliyetlerinden yalnız kooperatif ortaklarının yararlanacağı
e. Kurumlar vergisinden muaf olmak için ana sözleşmede yer alması gereken
yukarıdaki hükümler dışında faaliyete geçen üst birliğe de üye olması gerekir.
Faaliyete geçen üst birlik yoksa, bu durum ilgili bakanlıkça alınacak bir yazı ile
belgelenir.
Yukarıda yazılı hususların tamamına fiiliyatta da uyulması gerekir. Aksi halde muafiyet
uygulanmaz.

24. Risturn ve Hesaplaması
Kooperatifler Kanunu’na göre olumlu gelir gider farkından ilk önce %10 yedek akçe ayrılır.
Kooperatif üst kuruluşları bu orana ek olarak en az %5 olağanüstü yedek akçe ayırmak
zorundadır. Yedek akçe dışında, kooperatifçiliğin tanıtılması, hizmet içi eğitimlerin
gerçekleştirilmesi amacıyla %1 oranında tanıtma ve eğitim hizmetleri fonu kesilerek,
Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nın tanıtma fonu hesabına yatırılır.
Yukarıda saydığımız yedek akçe ve tanıtım fonu dışında, ana sözleşmede belirtilmiş ise
diğer fonlar da kesilir. Bilindiği üzere kooperatifler, ana sözleşmelerinde yer vermek
suretiyle ortaklarına ve çalışanlarına yardım maksadıyla yardım fonu oluşturabilir. Fon
ayırma işlemleri bittikten sonra, eğer kooperatif kurumlar vergisi mükellefi ise kurumlar
vergisinin kesilmesi ve dağıtılması düşünülüyorsa ortaya çıkan olumlu gelir-gider farkının
ortaklara risturn olarak dağıtılması gerekir.

25. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
Örnek: Sınırlı Sorumlu Taşbaşı Ormancılık Kooperatifi, kurumlar vergisinden muaf olup
2013 yılında 180.000 TL olumlu gelir-gider farklı elde etmiştir. Bu farkın tamamı ortaklar
arasındaki alışverişlerden elde edilmiştir. Ortak dışı işlem olmadığı tespit edilmiştir.
Anasözleşmede 2% Genel Kurul Kesintisi, Yasal Yedek Akçe, Tanıtım ve Eğitim Fonu ayrılıp
kalan tutarın ortaklara risturn olarak dağıtılmasına karar verilmiştir.
Risturn Hesaplama:
Yasal Yedek Akçe (10%): 180.000 TL x 10% = 18.000 TL
Olağanüstü Akçe ( 5%): 180.000 TL x 5%= 0 TL (*)
Tanıtım ve Eğitim Fonu (1%): 180.000 TL x 1%= 1.800 TL
Genel Kurul Kesintisi (2%): 180.000 TL x 2%= 3.600 TL
Dağıtılabilir Olumlu Fark: 180.000 TL – 23.400 TL = 156.600 TL
(*) Üst kurul olmadığı için Olağanüstü Akçe ayrılmamıştır.

26. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
---------------------/////---------------------- (borç) (alacak)
570 Geçmiş Yıl Karları 180.000
331 Ortaklara Borçlar 156.600
331.9999 Risturn Payları
360 Ödenecek Vergi Fonlar 1.800
360.9999 Tanıtım ve Eğitim Fonu
540 Yasal Yedekler 18.000
540.0001 Yedek Akçe
541 Statü Yedekleri
541.0001 Genel Kurul Kesintileri 3.600
2013 yılı Olumlu Gelir Gider Farkının Dağıtımı
--------------------/////------------------------- --------------- -------------------
Kooperatiflerin kestiği Tanıtım ve Eğitim Fonu Bildiriminin yapılmaması nedeniyle
Takdire Sevk Edilmesi hususunda B.07.1.GİB.0.02.68/6802-7 sayılı özelgeye göre, her
ne kadar 01.01.2002’de yürürlükten kaldırılsa da bahse konu fon bildirimi, tahsiline
devam edilecek ve Genel Bütçe Geliri addedilerek tahsilatı yapan kuruma gelir
yazılacaktı. Danıştay 10.Dairesi 2002/1 Seri No’lu Vergi Dışı Gelirler İç Genelge iptali
ve yürütmenin durdurulması talebi 2004’de onay görmüş ve Anayasa Mahkemesine
gitmişti. 2012’de karar verilememiş ancak takdir sevki mahkeme sonucuna kadar
ertelenmişti.

27. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
Örnek: Sınırlı Sorumlu Taşbaşı Ormancılık Kooperatifi, kurumlar vergisi mükellefidir. 2013
yılında 180.000 TL olumlu gelir-gider farklı elde etmiştir. Anasözleşmede 2% Genel Kurul
Kesintisi, Yasal Yedek Akçe, Tanıtım ve Eğitim Fonu ayrılıp kalan tutarın ortaklara risturn
olarak dağıtılmasına karar verilmiştir.
Risturn Hesaplama:
Dönem Gelir Gider Farkı: 180.000 TL
Kurumlar Vergisi (20%): 36.000 TL
Yasal Yedek Akçe (10%): 18.000 TL
Olağanüstü Akçe ( 5%): 0 TL (*)
Tanıtım ve Eğitim Fonu (1%): 1.800 TL
Genel Kurul Kesintisi (2%): 3.600 TL
G.V. Stopajı Matrahı: 120.600 TL
Gelir Vergisi (15%): 18.090 TL
Dağıtılabilir Olumlu Fark: 102.510 TL
(*) Üst kurul olmadığı için Olağanüstü Akçe ayrılmamıştır.

28. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
---------------------/////---------------------- (borç) (alacak)
691 Dönem Karı Vergi ve Diğer YYK 37.800
370 Dönem Karı Vergi DYYK 37.800
370.01 Kurumlar V. /36.000TL
370.02 Tanıtım Fonu /1.800TL
Kurumlar Vergisi Karşılığı ayrılması
---------------------/////------------------------
690 Dönem Karı veya Zararı 180.000
691 Dönem Karı Vergi ve DYYK 37.800
692 Dönem Net Kar/Zararı 142.200
Dönem Net Karının Tespiti
---------------------/////-------------------------
692 Dönem Net Karı/Zararı 142.200
590 Dönem Net Karı 142.200
2013 yılı Net Karı
----------------------/////------------------------
590 Dönem Net Karı 142.200
570 Geçmiş Yıl Karları 142.200
-----------------------------------------------------

29. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
---------------------/////---------------------- (borç) (alacak)
570 Geçmiş Yıl Karları 142.200
331 Ortaklara Borçlar 120.600
331.999 Risturn Payları
540 Yasal Yedekler 18.000
540.01 Yedek Akçe
541 Statü Yedekleri 3.600
541.01 Genel Kurul Yedekleri
----------------------/////-----------------------
331Ortaklara Borçlar 120.600
331.999 Risturn Payları
360 Ödenecek Vergi Fonlar 18.090
360.999 Gelir Vergisi Ödemesi
102 Bankalar / 100 Kasa 102.510
Ortaklara Vergi Sonrası Risturn Ödemesi Kaydı
---------------------/////---------------------------

30. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
Örnek: Sınırlı Sorumlu Taşbaşı Ormancılık Kooperatifi, vergiden muaftır / kurumlar vergisi
mükellefidir. 2013 yılında 110.000 TL olumsuz gelir-gider farklı elde etmiştir.
Anasözleşmeye göre, işlem tarihine kadar gerçekleşen süre boyunca yasal yedeklerde
biriken tutarın önce mahsup edilip, yetersiz kalması durumunda öncelikle ortaklara borçlar
varsa onlar mahsup edilip kalan kısmın sermaye paylarından karşılanması gerekmektedir.
Varsayım:
540 Yasal Yedekler: 92.000 TL
331 Ortaklara Borçlar: 26.000 TL
500 Sermaye: 300.000 TL
------------------////----------------------------- (borç) (alacak)
331 Ortaklara Borçlar 18.000
540 Yasal Yedekler 92.000
580 Geçmiş Yıl Zararları 110.000
-----------------////-------------------------------

31. Risturn ve Hesaplaması /Örnek
Örnek: Sınırlı Sorumlu Yayla Tüketim Kooperatifi 2012 yılı dönem karı 200.000 TL’dir.
İşletmenin 2012 yılı hasılatı 650.000 TL’dir. Ortaklarla, ortaklık statüsü içinde yapılan iş
hacmi ise 416.000 TL’dir. Ortak dışı iş hacminin toplam tutarı da 234.000 TL’dir. Buna göre
vergiden istisna edilecek Risturn ne kadardır?
Formül:
Vergiden İstisna Edilecek Tutar = Ortak İçi Satış / Toplam Satış x Dönem Karı
Buna göre; 416.000 / 650.000 x 200.000 = 128.000 TL (istisna tutarı)
Vergi Matrahı = Dönem Karı – İstisna Tutarı
Kurumlar Vergisi Matrahı = 200.000 – 128.000
= 72.000 TL
Kurumlar Vergisi (20%) = 14.400 TL

32. Kooperatiflerde Muafiyet
Şuanda yürürlükte bulunan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 4/1-k bendine göre;
1. Tüketim ve Taşımacılık Kooperatifleri hariç olmak üzere, Ana sözleşmelerinde Sermaye
üzerinden kazanç dağıtılmaması,
2. Yönetim Kurulu Başkan ve Üyelerine, kazanç üzerinden pay verilmemesi,
3. Yedek Akçelerin ortaklara dağıtılmaması
4. Sadece Ortaklarla iş görülmesi
Yukarıda yazılı şartları sağlayan kooperatifler Kurumlar Vergisinden muaftır.

33. Kooperatiflerde İstisna
Şuanda yürürlükte bulunan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 5/i bendine göre;
Kooperatif ortaklarının yönetim gideri karşılığı olarak ödedikleri paralardan
harcanmayarak, iade edilen kısımlar ile aşağıda belirtilen kooperatiflerin ortakları için:
1. Tüketim Kooperatiflerinde, ortakların kişisel ve ailevi gıda ve giyecek ihtiyaçlarını
karşılamak için satın aldıkları malların değerine,
2. Üretim Kooperatiflerinde, ortakların üreterek kooperatife sattıkları veya
kooperatiften üretim faaliyetinde kullanmak üzere satın aldıkları malların değerine,
3. Kredi Kooperatiflerinde, ortakların kullandıkları kredilere göre hesaplanan
Risturnlar .
Bu Risturnların ortaklara dağıtımı, kar dağıtımı sayılmaz. Risturnlar, nakden veya aynı
değerde mal ile (aynî) ödenmesi istisnanın uygulamasına engel değildir. Ortaklardan
başka kimselerle yapılan işlemlerden doğan kazançlar ile ortaklık statüsü dışında
yapılan işlemlerden doğan kazançlar hakkında Risturnlara ilişkin istisna hükmü
uygulanmaz. Bunların genel kazançtan ayrılmasında, ortaklarla yapılan iş hacminin
genel iş hacmine oranı esas alınmaktadır.

34. 1163/38-39 md. incelemesi

35. 1163/38-39 md. incelemesi
1163 Sayılı Kooperatifler Kanunu 38inci maddesi ve 39uncu maddesi açık ve net bir
şekilde şunu anlatmaktadır:
1. Ortak dışı işlemlerden kaynaklanan Gelir Gider farkı dağıtımında, kooperatifler en çok
faaliyet içerisinde olan kişiye daha çok ödenir. Çünkü elde edilecek hesaplamada
ortakla yapılan işin genel iş hacmine oranı alınacak. Buna ait yorumun bir benzerini
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 5/i bendi son paragrafta görebiliriz.
2. Ortak dışı kazanç dağıtılmayacaksa, Statü Yedekleri (541 nolu hesap) hesabında ilgili
Gelir Gider farkını tutabiliriz. Gelecek dönemlerde kooperatifin menfaatine
kullanılmak üzere bekletilebilir.
3. Şayet geçmiş dönemlerde gerçeklemiş bir kooperatif zararı var ise (Gelir Gider farkı
olumsuz farkı), bu durum neticelenmeden oluşacak Gelir Gider olumlu farkı dağıtımı
yapılamaz. Örneğin, 2011 yılında 150.000 TL negatif iken, 2012 yılında 46.700 TL
olumlu ve 2013 yılında 82.000 TL olumlu olduğunu düşünürsek; Aynı kooperatifin
2014 yılı olumlu farkı 21.300 TL geçmedikçe ortaklara olumlu fark dağıtımı yapamaz.
Yasada öncelik, olumsuz durumun ortadan kaldırılarak, kooperatifin sürekliliğinin
sağlanmasıdır.

36. Kooperatiflerde KDV İstisnası
Kooperatiflerde KDV İstisnası ile ilgili çok fazla maalesef bulunmamaktadır. Kısaca
kanundan alıntı yapmak gerekirse:
1) Zirai sulama amaçlı su teslimleri, (kamu kuruluşları) tarımsal kooperatifler ve çiftçi
birliklerince yapılan arazi ıslahına ait hizmetler (KDVK 17/4-h)
2) Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan
iktisadi işletmelerin arsa veya işyeri teslimleri ile konut yapı kooperatiflerinin konut
teslimleri (KDVK 17/4-k)
3) 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlar için konut yapı
kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri (KDVK Geçici Md.15)
4) Sadece 150 m2’ yi aşmayan konutlara münhasır olmak üzere kanunla kurulmuş
sosyal güvenlik kuruluşları ile belediyelere yapılan inşaat taahhüt işleri (KDVK Geçici
Md.15)
Dolayısıyla, diğer ticari işletmeler gibi Kooperatiflerde KDV Mükellefidir.

37. Ticaret Kanununa göre Kooperatifler
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’na göre, Genel hatlarıyla Kooperatifler;
• 6102 sayılı Kanunun 124. maddesinde kooperatifler ticaret şirketleri arasında sayılmıştır.
Diğer ticaret şirketleri de sermaye ve şahıs şirketleri olarak ayrıma tabi tutulmuştur. 1163
sayılı Kooperatifler Kanunu, kooperatiflerin ana kaynağıdır. Anılan Kanunun 1.
maddesinde kooperatif tanımlanmıştır.
• 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu, 6762 sayılı Kanunun 138. maddesine paralel olarak ve
dili sadeleştirerek 126. maddesiyle, her şirket türüne özgü hükümler saklı kalmak
kaydıyla, Türk Medeni Kanunu’nun tüzel kişilere ilişkin genel hükümleri ile bu kısımda
bulunmayan hususlarda Türk Borçlar Kanunu’nun adi şirkete dair hükümleri her şirket
türünün niteliğine uygun olduğu oranda, ticaret şirketleri hakkında da uygulanacağını
düzenlemiştir. (Berkant Şengel, Yargıtay 11.Hukuk Dairesi)

38. Ticaret Kanununa göre Kooperatifler
• 1581 sayılı Tarım ve Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanunu gibi özel düzenlemeler ile
diğer mevzuatta yer alan hükümler dikkate alınmalıdır. Daha sonra Türk Medeni
Kanunu ile Borçlar Kanunun adi şirkete ilişkin hükümleri uygulama yeri bulacaktır. Bu
yönde dikkat çeken önemli düzenleme, 1163 sayılı Kanunu’nun 98. maddesi olup,
anılan hükme göre, bu Kanunda aksine açıklama olmayan hususlarda Türk Ticaret
Kanunu’ndaki anonim şirketlere ait hükümler uygulanacaktır. Dolayısıyla,
kooperatiflerle ilgili uyuşmazlıklara öncelikle 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu, daha
sonra Türk Ticaret Kanununun anonim şirketlere ilişkin düzenlemeleri tatbik
edilecektir. Ancak, bazı hususlar, hem 1163 sayılı Kanunda hem 6102 sayılı Türk Ticaret
Kanunu’nda mevcut ise, özel kanun olması dolayısıyla 1163 sayılı Kanun hükümlerinin
uygulanması tabiidir. (Gönen Eriş, Uygulamalı Kooperatifler Hukuku, s.1204)
• Kooperatifin ehliyeti ile ilgili olarak açık bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak, 1163
sayılı Kanunun ‘yorumlayıcı hükümler’ başlıklı 6. maddesinin son cümlesinde
kooperatifin faaliyetinin, kooperatifin amacı ve çalışma konusuyla sınırlı olduğu
hükmüne yer verilmiştir. Ayrıca, yönetim kuruluyla ilgili olarak da 59. maddesinin ilk
cümlesinde, temsile yetkili şahısların kooperatif namına onun amacının gerektirdiği
bütün hukuki işlemleri yapabileceği düzenlemesine yer verilmiştir. (Berkant Şengel,
Yargıtay 11.Hukuk Dairesi)

39. Ticaret Kanununa göre Kooperatifler
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nda Ortaklarla İlgili Yenilikler ise;
a-) Eşit İşlem İlkesi
6102 sayılı Kanunun 357. maddesiyle pay sahiplerinin eşit şartlarda eşit işleme tabi
tutulacağı ilkesi getirilmiştir. 1163 sayılı Kanunun 23. maddesi de ortakların bu kanunun
kabul ettiği esaslar dahilinde hak ve vecibelerde eşit olduğunu hükme bağlamıştır.
Kanaatimizce 6102 sayılı Kanunun düzenlemesi daha başarılıdır. Zira, eşitlik mutlak
değildir. Eşit konumda olanlar arasında eşitlik kurula esastır. Nitekim, Yargıtay’ın 1163
sayılı Kanunun 23. maddesini mutlak eşitlik şeklinde değil, eşit konumda olanlar
arasında eşitlik olarak yorumlamıştır(Bkz. Yargıtay 11. Hukuk Dairesi’nin 10.05.2010
Tarih, 2009/5411 Esas ve 2010/5076 Karar sayılı ilamı).
b-) Pay Sahiplerinin Şirkete Borçlanma Yasağı
6102 sayılı Kanunun 358. maddesinde iştirak taahhüdünden doğan borç hariç, pay
sahiplerinin şirkete borçlanamayacağı düzenlenmiştir. Ancak, borç, şirketle, şirketin
işletme konusu ve pay sahibinin işletmesi gereği olarak yapılmış bulunan bir işlemden
doğmuş olsun. Bu hükme aykırılık, cezai yaptırıma da tabi tutulmuştur. Kooperatifler
açısından da bu hüküm geçerlidir. Amaç, şirketin kasasının kişisel nedenlerle
kullanılmasının önlenmesidir.

40. Özelgeler
2. Oturum

41. Örnek Özelge Paylaşımı-1
Tarih: 30/07/2013
Sayı: 50426076-125[5-2012/20-203]-78
Konu: Damızlık birliği tarafından tarımsal kalkınma kooperatifine, kooperatifçe de süt
üreticilerine aktarılan destek bedellerinin kurumlar vergisine tabi olup olmadığı hk.
İzahat: Tarımsal kalkınma kooperatiflerinde esas amaç, ortaklarca üretilen ürünlerin
kooperatif tarafından en elverişli koşullarda pazarlanması olup yukarıda belirtilen
şartların tamamını taşıyan kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf tutulması
gerekmektedir. Ancak, yapılan sorgulama neticesinde de kooperatifinizin kurumlar
vergisi mükellefiyetinin bulunduğu anlaşılmıştır.
Öte yandan, 06.05.2011 tarih ve 27926 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak
yürürlüğe giren 2011/26 no.lu Hayvancılık Desteklemeleri Hakkında Uygulama Esasları
Tebliğinde, çiğ süt üretiminin desteklenmesi ile ilgili olarak üreticilere yapılacak destek
ödemelerine ilişkin detaylı açıklamalar yapılmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Damızlık Birliğince süt üretimini teşvik
etmek amacıyla kooperatifiniz üyelerine dağıtılmak üzere kooperatifinizin hesaplarına
aktarılan ve kooperatifiniz tarafından da üyelerinize dağıtılan destek ödemelerinin
kurum kazancınıza dahil edilmemesi gerekmektedir.
Yorum: Kurumlar Vergisinden muaf olmasa da matrahtan istisna olabiliyor.

42. Örnek Özelge Paylaşımı-2
Tarih: 22/05/2013
Sayı: 84098128-176300-321
Konu: Kooperatif ile ziraat mühendisi şahısın birlikte kuracağı ortaklık tarafından
üretilecek meyve klon anaçlarının vergilendirilmesi hk.
İzahat: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 52 nci maddesinde zirai faaliyet ve zirai
kazancın tarifi yapılmış, anılan maddenin yedinci fıkrasında da "Yukarıda yazılı
faaliyetlerin içinde yapıldığı işletmelere zirai işletme bu işletmeleri işleten gerçek kişilere
(Adi şirketler dahil), vergiye tabi olsun veya olmasınlar, çiftçi ve bu faaliyetler neticesinde
istihsal olunan maddelere de mahsul denir." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanunun "Zirai Kazançta Vergileme" başlıklı 53 üncü maddesinde de,
"Çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançlar, bu Kanunun 94 üncü maddesine göre hâsılatları
üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilir. 54 üncü maddede yazılı işletme
büyüklüğü ölçülerini aşan çiftçiler ile bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu
araca veya on yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olan çiftçilerin kazançları gerçek
usulde (zirai işletme hesabı veya diledikleri takdirde bilânço esasına göre) tespit olunarak
vergilendirilir. Kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler bu kazançları için
beyanname vermezler." hükmü yer almaktadır.

43. Örnek Özelge Paylaşımı-2
İzahat Devamı: Mezkûr Kanunun 54 üncü maddesinde ise, zirai kazancın gerçek usulde
tespiti bakımından bir takvim yılı içinde dikkate alınacak işletme büyüklüğü ölçüleri
belirlenmiş olup, bu maddede, fidanların meyve verebilecek aşamaya gelmesine kadar
fidan üreticiliği ile ilgili olarak herhangi bir işletme büyüklüğü ölçüsü belirlenmemiştir.
Anılan Kanunun, "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında;
"Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri,
iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler,
yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest
meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço ve zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden
çiftçiler aşağıda sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben
yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya
mecburdurlar." hükmü yer almakta olup, fıkranın (11) numaralı bendinde de, çiftçilerden
satın alınan zirai mahsuller ve hizmetler için yapılan ödemeler üzerinden vergi tevkifatı
yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Söz konusu tevkifat oranları hayvanlar ve bunların
mahsulleri ile kara ve su avcılığı mahsulleri için ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın
alınanlarda % 1, bunun dışında kalanlarda % 2, diğer zirai mahsuller için ticaret
borsalarında tescil ettirilerek satın alınanlarda % 2, bunun dışında kalanlarda %4 olarak
belirlenmiştir.

44. Örnek Özelge Paylaşımı-2
İzahat Devamı: Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Gelir Vergisi
Kanununun 54 üncü maddesinde fidanların meyve verebilecek aşamaya gelmesine kadar
fidan üreticiliği ile ilgili olarak herhangi bir işletme büyüklüğü ölçüsü belirlenmediğinden,
meyve fidanı anacı üretimi faaliyetinden elde edilen kazancın tamamının Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesine göre tevkifat usulü ile vergilendirilmesi gerektiği sonucu
doğmaktadır.
Dolayısıyla;
- Ortaklığın yürüttüğü faaliyet sonucu yetiştirilen meyve fidanı anaçlarının ortaklık
bünyesinde satılması halinde elde edilecek olan kazancın tamamı üzerinden Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesine göre tevkifat yapılması,
- Ziraat Mühendisi hissesine isabet eden kazancın zirai kazanç olarak
değerlendirilmesi ve fidan üretimi ile sınırlı kalmak koşuluyla ortaklık bünyesinde yapılan
tevkifattan hissesine isabet eden tutarın nihai vergi olarak kabul edilmesi,
- Kooperatifinizin hissesine düşen kısmının, kooperatifin kurum kazancına dahil
edilerek vergilendirilmesi ortaklık bünyesinde yapılan tevkifatlardan kooperatifiniz
hissesine isabet eden tutarın ise mahsup edilmesi gerekmektedir.

45. Örnek Özelge Paylaşımı-2
İzahat Devamı: Öte yandan, söz konusu meyve fidanı anaçlarının ortaklık bünyesinde
satılmayarak paylaşılması halinde, Kooperatifinize kalan anaçların fatura karşılığı
satılacağı, elde edilen kazancın kurum kazancına dahil edilerek vergilendirileceği ve
yapılan tevkifatların mahsup edilebileceği; Ziraat Mühendisine kalan meyve fidanı
anaçlarının da Kooperatifinize satılması halinde, müstahsil makbuzu düzenlenmesi ve
gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği ise tabiidir.

46. Örnek Özelge Paylaşımı-3
Tarih: 21/05/2013
Sayı: 60938891-125-7
Konu: Kooperatifinizin ana sözleşmesine ilave olarak yem satış işi yapacağınızı belirterek
kurumlar ve KDV 'si ne tabi olup olmayacağı hk.
İzahat: (Kurumlar Vergisi Yönünden) 5520/4-k kanun hükümlerin tamamını taşıyan
kooperatifler kurumlar vergisinden muaf olacaktır. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinin "4.13. Kooperatifler" başlıklı bölümünde muafiyet şartları detaylı olarak
açıklanmış, takip eden bölümlerde ise ortak dışı işlemler kooperatif türlerine göre
ayrıntılı olarak örneklendirilmiş olup "4.13.1.4. Sadece ortaklarla iş görülmesi" başlıklı
bölümünde de;
"Kooperatifler ortaklarının belirli ekonomik çıkarlarının ve özellikle meslek ve
geçimlerine ait ihtiyaçlarının sağlanıp korunmasını amaçladıkları için faaliyetin normal
olarak sadece ortaklarla sınırlı olması gerekmektedir. Bu nedenle, bir kooperatifin
kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sadece
ortaklarla iş görülmesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması
gerekmektedir.
Ortak dışı işlemler, sadece ortak olmayanlarla yapılan işlemleri değil, ortaklarla
kooperatif ana sözleşmesinde yer almayan konularda yapılan işlemleri de
kapsamaktadır." açıklamasına yer verilmiştir.

47. Örnek Özelge Paylaşımı-3
İzahat Devamı: Kooperatifçe yapılan bir işlemin ortak içi işlem olarak dikkate
alınabilmesi için; işlem, faaliyet amacına, diğer bir ifadeyle, kooperatifin ana
sözleşmesinde belirtilen uğraşı konusuna dahil olmalıdır ve faaliyet amacına dahil olan
işin münhasıran kooperatif ortağıyla yapılması gerekmektedir.
Ayrıca anılan Tebliğin, "4.13.1.4.1. Üretim kooperatiflerinde ortak dışı işlemler"
başlıklı alt bölümünde de, üretim kooperatiflerinin, ortaklarından aldığı ürünleri,
niteliğinde herhangi bir değişiklik yapmadan üçüncü kişilere satmalarının ortak dışı
işlem sayılmadığı, ortaklardan alınan ürünlerin bir takım işlemlerden geçirildikten sonra
niteliği değiştirilmiş olarak üçüncü kişilere satılmasının ise ortak dışı işlem sayılacağı
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre; Kooperatifinizin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü
maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen şartlar ile konuya ilişkin
açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde belirtilen
şartları taşıması halinde kurumlar vergisi muafiyet hükmünden yararlandırılması
mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, ortak dışına yapacağınızı belirttiğiniz zirai amaçlı su ve yem
satışları dolayısıyla muafiyet şartları ihlal edilmiş olacağından şartların ihlal edildiği
tarih itibariyle kooperatifinizin kurumlar vergisi mükellefi olması gerekecektir.

48. Örnek Özelge Paylaşımı-3
İzahat Devamı: (KDV Yönünden) 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci
maddesinde; ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan
teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun "1. Kültür ve Eğitim Amacı Taşıyan İstisnalar" başlıklı 17/1-a maddesi
ile; Genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil
ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve
kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasi partiler ve sendikalar,
kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı
dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan
vakıfların; ilim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla
yaptıkları teslim ve hizmetleri; aynı maddenin "Diğer İstisnalar" başlıklı 4/h bendinde de;
zirai amaçlı su teslimleri ile köy tüzel kişiliklerince köyde ikamet edenlere yapılan ticari
amaçlı olmayan perakende içme suyu teslimleri, kamu kuruluşları, tarımsal kooperatifler ve
çiftçi birliklerince yapılan arazi ıslahına ait hizmetler, katma değer vergisinden istisna
edilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, gerek ortaklarınıza ve gerekse bunun haricinde
olanlara zirai amaçlı olarak yaptığınız su teslimlerinizin katma değer vergisinden istisna
edilmesi, ancak Kooperatifinizin üyelerine bedel karşılığı yem teslimleri, tarımı yaymak,
ıslah ve teşvikten ziyade ticari amaçlı teslimler kapsamında olduğundan Katma Değer
Vergisinden istisna tutulması mümkün bulunmamaktadır.

49. Örnek Özelge Paylaşımı-3
İzahat Devamı: (VUK Yönünden) 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 148, 149 ve Mükerrer
257 nci maddelerinin verdiği yetkiye dayanılarak, 362 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliği ile bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin belirli bir haddi aşan mal ve
hizmet alımlarını "Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)" ile mal ve
hizmet satışlarını ise "Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs) ile
bildirmeleri hususunda yükümlülük getirilmiş, 381 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliğiyle de bu yükümlülüğe ilişkin açıklamalar yapılmıştır.
6.02.2008 tarih ve 26779 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 381
sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin 4.13. bölümüne göre Kurumlar vergisinden
muaf olanlar 2007 yılı ve takip eden yıllarda Ba ve Bs bildiriminde bulunmayacaklardır.
Söz konusu yükümlülüğün 2010 yılı ve müteakip yılların aylık dönemlerinde yerine
getirilmesinde uygulanacak usul ve esaslar ile bildirim hadleri 396 sıra no.lu Vergi Usul
Kanunu Genel Tebliğinde açıklanmış olup, 1.1.2. bölümünde "Kurumlar vergisinden muaf
olan mükellefler, muafiyetten yararlandıkları hesap döneminden itibaren Ba-Bs bildirim
formu vermeyeceklerdir." ifadesi yer almaktadır.
Ancak, kooperatifinizin kurumlar vergisi mükellefiyeti olması halinde, 396 Sıra
No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslara göre Form Ba-Bs
bildiriminde bulunması gerekmektedir.

50. Örnek Özelge Paylaşımı-3
İzahat Devamı: (ÖKC Kullanımı Yönünden) Bakanlığımıza tanınan yetkiye dayanılarak,
Tarımsal Kalkınma Köy Kooperatifleri ve bunların bağlı olduğu süt birliklerin, münhasıran,
firmalara yaptıkları Devlet desteklemesine tabi süt satışları ile ortaklarına yaptıkları yem
satışlarının (diğer tarımsal girdiler dahil) ödeme kaydedici cihaz kullanmaksızın Vergi Usul
Kanunun 232 inci maddesinde geçen faturalarla belgelendirmeleri uygun görülmüştür.
Ancak, bahsi geçen kooperatif ve birliklerin, süt ve yem satışının yanı sıra veya bunlardan
ayrı olarak başka satış (peynir, et, diğer muhtelif gıda ve emtia gibi) veya hizmet ifalarının
olması halinde bu tür satış ve işlerini belgelendirmek üzere, ödeme kaydedici cihazları
kullanma mecburiyetleri bulunmaktadır." denilmektedir.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre, kooperatifinizin münhasıran, ortaklarına
yaptığı yem satışlarının (diğer tarımsal girdiler dahil) ödeme kaydedici cihaz
kullanmaksızın V.U.K 'nun 232 inci maddesinde geçen faturalarla belgelendirilebileceği,
ancak Kooperatifinizin yem satışının yanı sıra veya bunlardan ayrı olarak başka satış
(peynir, et, diğer muhtelif gıda ve emtia gibi) veya hizmet ifalarının olması veya ortak
dışı satış yapması halinde bu tür satış ve işlemlerini belgelendirmek üzere, ödeme
kaydedici cihazları kullanma mecburiyeti bulunmaktadır.

51. Teşekkürler