Ti̇cari̇ defterler

Genel Olarak
• Yukarıda tacir olmanın sonuçları kısmında da belirtildiği üzere
tacirler ticari defter tutarlar (TTK md. 18, f. 1). (TTK m. 12 f.3 te Bir
ticari işletme açmış gibi, ister kendi adına, ister adi bir şirket veya
her ne suretle olursa olsun hukuken var sayılmayan diğer bir şirket
adına ortak sıfatıyla işlemlerde bulunan kimse, iyiniyetli üçüncü
kişilere karşı tacir gibi sorumlu olur.)
•
• Kanun defter tutma zorunluluğundan bahsetmiş olmasına rağmen
bunu tanımlamamıştır. Bu kavramı tanımlayabilmek için muhasebe
kavramının anlaşılması gerekir. Sürekli olarak tekrarlanan mali
nitelikteki işlemlere ilişkin bilgilerin ve belgelerin
toplanması, sınıflandırılması, kayda alınarak raporlanması ve işletme
ile ilgili kişi ve grupların yararına sunulması ile ilgili organizasyona
“muhasebe‘’ denir. Muhasebe, görevini;
kaydetme, bölümleme, rapor etme ve yorumlama aşamalarında
gerçekleştirmektedir. Bunlardan kaydetme ve bölümleme
aşamalarında gerçekleştirilen işlemler ile dar anlamda rapor etme
işlemleri, ‘’ defter tutma ‘’ olarak anlatılmaktadır.

• Ticari defter tutmak ticari işletme, işletme alacaklıları ve
üçüncü kişiler açısından önemlidir:
•
• Şöyle ki, ticari işletmenin iktisadi ve mali durumu, borç ve
alacak durumları ve her iş yılı sonunda elde edilen neticeler
ticari defterler sayesinde tespit edilir. İşletmenin sahibi veya
ortaklar böylece işletmenin kar veya zarar edip etmediğini
anlar, finansal durumunu ve geleceğe yönelik plan ve
kararlarını ona göre alırlar. Tasfiye ve iflasın açılması,
sermaye artırımı, vergilendirmede esas alınacak matrah,
iflasın niteliğinin (taksirli veya hileli) belirlenmesi ve ticari
işlerle ilgili ispat kuvvetinin varlığı, tutulan defterlere ve
içeriğine bakılarak tespit edilecek işlerin örneğini teşkil
ederler. Böylelikle, işletme durumunun değerlendirilmesi ve
ileriye yönelik işletme faaliyetlerinin yönlendirilmesi söz
konusu olabilir.

• Ticari defter işletme alacaklıları için de önemlidir. Zira
vadeye bağlı işletme borçlarının ödenip ödenmeyeceğini
işletme alacaklıları az çok defterler ve yılsonu hesap
açıklamaları aracılığıyla tahmin edebileceklerdir. Yani
işletme alacaklıları işletmenin bu mali kayıtları aracılığıyla
alacaklarının zamanında ifa edilip edilemeyeceğini veya ifa
edilemeyeceğinin belirginleşmeye başlamasıyla ne tür
hukuki çarelere müracaat edilebileceğini
planlayabileceklerdir.
•
• Ticari defterler üçüncü şahıslar için de önemlidir. Şöyle ki
işletmeyle iş yapıp yapmamaya veya işletmeye sermaye
koyarak ortak olup olmamaya ticari defter kayıtlarıyla karar
verirler. Bundan başka üçüncü şahıs olarak devlet de ticari
defterlerle ilgilenir ve onun için önemlidir. Çünkü tacirlerin
vergiye tabi kazancı ve ödemeleri gereken vergi miktarı
hesaplanırken ticari defterler esas alınır. Bu açıdan Vergi
Usul Kanunu hükümlerinin de dikkate alınması
gerekmektedir. Ancak tacir, muhasebesini, ticari defterlerini
vergi mevzuatına göre tutamaz ( bkz. TTK md. 88 f. 1).

• Son olarak ticari defter tutmanın başka
bakımlardan da önemi vardır. Şöyle ki ticari
defterler ticari davalarda delil olarak kullanılır.
İleride ifade edileceği gibi, ticari defterlerin
tutulması ispat hukuku anlamında da önemli
olduğundan, bunlar sadece muhasebe açısından
değil, hukuk yönünden de önem taşır. Burada
sadece defter tutanın değil, bunun karşısında yer
alan tarafın da menfaatine ilişkin düzenlemeler
bulunduğu ifade edilmelidir. Diğer bir ifadeyle
tacirin tuttuğu defterler, alacaklıları bakımından
ispat aracı olabilecektir. Ticari defter hiç veya
gereği gibi tutulmazsa iflas hukuku açısından iflas
hileli ya da taksiratlı iflas sayılarak tacirin cezai
sorumluluğu cihetine gidilebilecektir (İİK md.
310, md. 311) . Şu halde tacirin ticari defter
tutmasının ilgilendirdiği birçok yön vardır.

• Ticari defter tutmayla ilgili hükümler TTK md. 64-88’de yer
almaktadır. Söz konusu hükümlerde ticari defterlerin nasıl tutulacağı
değil, defter tutma yükümlülüğü, tutulacak defterlerin isimleri ve
çeşitleri, asgari içerikleri ve defterlerin fonksiyonları düzenlenmiştir.
Ancak Kanunda ticari defter tutulmasına ilişkin genel ilkenin
açıklandığı görülür. Buna göre, tacirin ticari işlemleri ile malvarlığı
durumunu, Türkiye Muhasebe Standartlarına ve başta m.88 gelmek
üzere TTK hükümlerine göre, açıkça görülebilir ve üçüncü kişi
uzmanlara, makul bir süre içinde yapacakları incelemede işletmenin
faaliyetleri ve finansal durumu hakkında fikir verebilecek şekilde
tutulmalıdır (TTK. 64/1). Defter tutmanın şekli yani defter, belge ve
muhasebe düzeniyle ilgili konular ise başka kanun, yönetmelik veya
tebliğlerde yer almaktadır.
• Defter tutmada gözetilen amaç; işletmede mali nitelikte olan
hareketleri tespit etmek, kaydetmek, bölümlemek ve sonuçları
ilgilenen kişilere sunmaktır. Bunlardan ‘’tespit etme’’ işlemi;
bilgilerin muhasebe fişlerine ya da müsvedde defterine işlenmesi ‘’
kaydetme’’ işlemi; bilgilerin tarih sırasına göre yevmiye defterine
yazılması,’’ bölümleme’’ işlemi ise defteri kebirde açılan hesaplarda
toplanması şeklinde gerçekleştirilir. Defteri Kebir hesaplarının
sonuçları da bilanço, gelir tablosu (kar-zarar tablosu) gibi tablolarla
rapor edilir.

• Defterlerin tutulmasının önemi kadar defterlerin uygun
şekillerde tutulması için gerekli özenin gösterilmiş olması da
bir o kadar önem arz etmektedir, ancak doğru şekillerde
tutulan defterler sayesinde dönem sonuçları gerçeğe uygun
şekillerde görülebilmekte ve hazırlanan raporlar işletmenin
iç ve dış kullanıcılarına doğru kararlar verdirecek düzeyde
olmaktadır.
•
• Vergi Usul Kanunu’nda defter tutmanın amaçları
arasında, mükellefin vergilendirme ile ilgili konularını
defterlerle tespit etme ve denetleyebilmeye vardır. Vergi
Usul Kanunu, defter tutmayı, vergi yaklaşımı çerçevesinde
ele almıştır. Türk Ticaret Kanunu’nun belirlediği defterlere
ek olarak, vergi denetiminde faydalı olabilecek diğer bazı
defterlerin tutulabileceği öngörülmüştür. Bu defterlere
örnek olarak günlük kasa defteri, imalat defteri, kasa
defterinden bahsedebiliriz. Ayrıca bu defterlere yapılacak
kayıtların dayanağını oluşturan belgelere (fatura, ücret
bordrosu gibi) ilişkin düzenlemelerde de bulunmuştur.

• Vergi Usul Kanunu m.171 e göre mükelleflerin şu
gereklilikleri sağlayacak şekilde defter tutması
gerekmektedir:
•
• Mükellefin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap
durumunu tespit etmek;
• Vergi ile ilgili faaliyet ve hesap sonuçlarını tespit etmek;
• Vergi ile ilgili muameleleri belli etmek;
• Mükellefin vergi karşısındaki durumunu hesap üzerinden
kontrol etmek ve incelemek;
• Mükellefin hesap ve kayıtlarının yardımıyla üçüncü
şahısların vergi karşısındaki durumlarını kontrol etmek ve
incelemek.
•
• Bu maddelerden anlaşılan Vergi Usul Kanunu ile
mükellefler defterlerini kendileri için ortakları için, vergi
tespiti ve verginin denetlenebilmesi için tutmak zorundadır.

• Ticari defterler ve defter tutma yükümlülüğü ile ilgili
düzenlemeler, Türk Ticaret Kanunu ve Vergi Usul
Kanunu dışında Bankacılık Kanunu’nda, Sermaye
Piyasası Kanunu’nda ve Sigortacılık Kanunu’nda yer
almıştır. Bu düzenlemeler sebebiyle bazı durumlarda
ticari defterler ve defter tutma yükümlülüğüyle ilgili
belirtilen hükümlerden hangilerinin uygulayacağı
hususu bazı durumlarda mesele olarak ortaya çıkabilir.
Böyle bir durumun söz konusu hükümlerin uygulama
sırasının tespit edilebilmesi için öncelikle ihtilafın, hangi
kanuni düzenleme kapsamında yer aldığı ve söz konusu
düzenlemeyle kanun koyucunun hangi menfaati
korumak istediğine bakılmalıdır. Daha sonra da
niteliğine uygun düştüğü nispette, ihtilafa ilişkin diğer
kanunlarda yer alan hükümlere bakılmalıdır.

• Ticari defterler genel olarak üç sistemle tutulmaktır. Bu
sistemler serbestlik (serbesti) sistemi, yasal sistem ve karma
sistemdir.
•
• Serbestlik (Serbesti) Sistemi: Bu sisteme göre tacir, ticari
defterlerini tutarken işletmesinin ihtiyaçlarına göre serbest
bir şekilde belirleyeceği defterleri tutmaya
mecburdur, buradan da anlaşılıyor ki kanun tarafından
tutulacak defterler belirlenmemiştir.
•
• Bu sistem tam serbesti ve yarı serbesti sisteminden oluşur.
Tam serbesti, ticari defter tutup tutmama ve dilediği
defterleri tutabilme noktasında taciri kural olarak serbest
bırakmaktadır. Ancak, belirli durumlarda (iflas, haciz) defter
tutulmaması tacirin cezai sorumluluğunu gerektirmektedir.
Bugün İngiltere’ de yürürlükte olan sistem budur. Yarı
serbesti sisteminde ise, defter tutulması zorunludur.
Ancak, hangi defterlerin tutulacağı kanun tarafından
gösterilmemiş ve bunların seçimi tacire bırakılmıştır.
Örneğin İsviçre Borçlar Kanunu (m.957-964) bu sistemi

• Yasal (Mecburi Defterleri Tutma) Sistemi: Tacirin
defter tutması zorunludur ve tutulması gereken
defterler kanun koyucu tarafından belirtilmiştir.
Örneğin, 1926 tarihli Ticaret Kanunu ile mer’i Fransız
Ticaret Kanunu’nda durum bu şekildedir. 6102 sayılı
yeni Ticaret Kanunu’nun benimsediği sistem de budur.
TTK’ da belirtilen defterler haricinde tutulması gerekli
defterlere Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nca
karar verilmektedir.
•
• Karma Sistem: Bu sisteme göre tacir, belirli mecburi
defterleri tutarken aynı zamanda işletmesinin nitelik ve
öneminin gerektirdiği defterleri tutmak zorundadır. Bu
sistemde belirli mecburi defterler belirlenmesi tacirin
takdirine bırakılmıştır. Fakat tacirlerin bu hakkı sınırsız
değildir, tacir işletmenin gerektirdiği ve kanunlarda
belirtilen defterleri tutmak zorundadır.

Defter Tutma Yükümlülüğü
• Kanunda defterler üçüncü kişi uzmanlara, makul bir süre içinde
yapacakları incelemede işletmenin faaliyetleri ve finansal durumu
hakkında fikir verebilecek şekilde tutulur. İşletme faaliyetlerinin
oluşumu ve gelişmesi defterlerden izlenebilmelidir (TTK md. 64, f.
1). Ayrıca tacir birden fazla işletmeye sahipse her işletmesi için ayrı
defter tutulur . Tacir sayılmayanlar, esnaf ve küçük sanatkarlar , Türk
Ticaret Kanunu’nun ticari defterler ve defter tutma ile ilgili
hükümlerine tabi, tutulmazlar.
•
• ETK’ ya göre tacirin, ticari işletmesinin ekonomik ve mali
durumun, borç ve alacak ilişkilerini ve her iş yılı içinde elde edilen
sonuçları tespit etmek amacıyla tutması zorunlu olan defterler iki
gruba ayrılmaktaydı. Eski düzenlemeye göre tacirler bir taraftan
kanunda ismen sayılmak suretiyle tutulması zorunlu kılınan
defterleri (belirli zorunlu defterler) hem de ticari işletmenin nitelik
ve öneminin gerektirdiği bütün defterleri (belirsiz zorunlu defterler)
tutmak zorundaydılar (TTK(1957) md. 66, f. 1). Ayrıca belirli ve belirsiz
zorunlu defterler dışında isteğe bağlı (ihtiyari) defterlerin de
tutulabileceği kanunda yer almaktaydı.

• Eski düzenlemede bir tacirin defter tutma yükümlülüğünü yerine
getirmeye yetkili kıldığı kimsenin (örneğin muhasebe servisinin) bu
defterlere geçirdiği kayıtların, o tacirin kendisi tarafından tutulmuş
kayıtlar hükmünde olduğu ifade edilmekteydi. (TTK md. 67, f. 1). Bu
hüküm kanuna alınmamıştır. Defter tutma yükümlülüğü ve
sorumluluğu gerçek kişi bizzat tacirin kendisine tacirin tüzel kişi
olması halinde yöneticilere ve yönetim kuruluna aittir. Yöneticiler ve
yönetim kurulu ilgili tüzel kişiye ilişkin özel hükümlere göre
belirlenir. Sorumlulukta aynı hükümler çerçevesinde saptanır. Ayrıca
kanunda defter tutulmamasına ilişkin cezai hükümler, doğrudan
defterlere ilişkin düzenleme içinde değil, anonim şirketlere ilişkin
cezai hükümler içinde yer almaktadır (TTK md. 562).
•
• TTK’ da ise ETK’ da benimsenmiş olan ayırım, uygun görülmeyerek
terk edilmiştir. Yeni düzenlemede muhasebeye ilişkin üç defterin
(yevmiye, defteri kebir, envanter defteri) ve muhasebeye ilişkin
olmamakla birlikte ticari defter olduğu belirtilen üç defterin (Pay
defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve
müzakere defteri) sayıldığı görülmektedir. Bunlar dışında tutulması
gereken defterlerin neler olduğu kanunda belirtilmemiştir. Bu
düzenlemenin amacı, uygulamada, başta ispat konusunda olmak
üzere, önemli işlevler yüklenen söz konusu defterlere, ciddiyet
kazandırmak ve onları ticari defterlere uygulanan kurallara (açılış-
kapanış tasdiki gibi-TTK 64.3) tabi kılmaktadır.

• Ticari defterlerin ve gerekli diğer kayıtlar Türkçe tutulacağı,
kısaltmalar, rakamlar, harfler ve semboller kullanıldığı
takdirde bunların anlamları açıkça belirtilmesi gerektiği (TTK
md. 65, f. 1); Defterlere yazımlar ve diğer gerekli kayıtlar,
eksiksiz, doğru, zamanında ve düzenli olarak yapılacağı (TTK
md. 65, f.2); bir yazım veya kayıt, önceki içeriği
belirlenemeyecek şekilde çizilemeyeceği ve
değiştirilemeyeceği ve özellikle kayıt sırasında mı yoksa
daha sonra mı yapıldığı anlaşılmayan değiştirmeler yasak
olduğu (TTK md. 65, f. 3) kanunda öngörülmüştür. Yılsonu
finansal tabloları Türkçe ve Türk Lirası ile düzenlenir. Bu
konudaki diğer kanunlarda yer alan istisnalar saklıdır (TTK
md. 70). Hüküm bilanço ilkelerinden bazılarına yani eksiksiz
olma, doğruluk, zamanında kayıt düzen ilkelerine açıkça
gönderme yapmakta ancak bunları tanımlamamaktadır. Öte
yandan uyulması gereken ilkeler fıkrada yazılı olanlarla
sınırlı değildir. Anılan ilkelerin uygulaması, defterlerin
tutulmasından itibaren başlar. İlkeler defterlerin ve yıl sonu
finansal tabloların taşıyıcı kolonlarıdır, evrenseldir. Belirtilen
ilkelerin anlamları kural olarak şu şekildedir.

• Defter tutma yükümlülüğünün yerine getirilmiş sayılabilmesi için
defter tutma yükümlülüğünün tabi olduğu bazı şekil koşulları
bulunmaktadır. Kanunun meclis tarafından kabul edilen ilk
halinde, tüm defterler bakımından açılış onayı ve kapanış onayı
zorunlu kılınmaktaydı. Keza kapanış onaylarının, izleyen faaliyet
döneminin altıncı ayının sonuna kadar yapılacağı öngörülüyordu.
6335 sayılı Kanunla değişik yeni düzenlemeye göre, fiziki ortamda
tutulan yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri ile pay
defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve
müzakere defterinin açılış onayları, kuruluş sırasında ve kullanılmaya
başlamadan önce noter tarafından yapılır. Ticaret şirketlerinin
ticaret siciline tescili sırasında defterlerin açılışı ticaret sicil
müdürlükleri tarafından da onaylanabilir. Kanuna göre ticaret sicil
memuru tarafından yapılacak onay, sadece kuruluş bakımında
mümkündür. Türkiye Muhasebe Standartlarına göre elektronik
ortamda veya dosyalama suretiyle tutulan defterlerin açılış ve
kapanış onaylarının şekli ve esasları ile bu defterlerin nasıl
tutulacağı Sanayi ve Ticaret Bakanlığınca bir tebliğle belirlenir (TTK
md.64/3). Anlaşılıyor ki, bu düzenleme ile ticari defterlerin tümü
açılış ve kapanış onayına tabi tutulmuştur. Ancak bu şekilde, çift
defter kullanımı olabildiğince engellenebilecektir. Çoğu kez hileli bir
davranış oluşturan çift defter kullanımı sadece hesaplara ilişkin ticari
defterlerde değil, aynı zamanda pay defteri, yönetim kurulu ve
genel kurul karar defterlerinde de sık rastlanan bir uygulamadır.

• Bu defterlerin izleyen faaliyet dönemlerindeki açılış onayları, defterin
kullanılacağı faaliyet döneminin ilk ayından önceki ayın sonuna kadar (Yani
Aralık ayı sonuna kadar) notere yaptırılır. Ancak pay defteri ile genel kurul
müzakere ve karar defteri yeterli yapraklar bulunmak kaydıyla izleyen
faaliyet dönemlerinde de açılış onayı yaptırılmaksızın kullanılmaya devam
edilebilir. Böylece iki defter hariç olmak üzere defterlerin kullanılmaya
devam edildiği sürece her yıl açılış onayına tabi tutulması esası
getirilmiştir. Kanun sadece iki defter bakımından kapanış onayı zorunluluğu
getirmiştir. Buna göre yevmiye defteri ile yönetim kurulu karar defterinin
kapanış onayı, izleyen faaliyet döneminin üçüncü ayının sonuna kadar
notere yaptırılır. Bu düzenleme sonucu eski kanunda yer alan onaya ve
bildirime tabi defter ayrımı ortadan kalkmış olmaktadır.
•
• Ticari defterler ve gerekli diğer kayıtlar, olgu ve işlemleri saptayan
belgelerin dosyalanması şeklinde veya veri taşıyıcıları aracılığıyla
tutulabilir; şu şartla ki, muhasebenin bu tutuluş biçimleri ve bu konuda
uygulanan yöntemler Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olmalıdır.
Ticari defterlerin elektronik ortamda tutulması halinde ticari defterlerin
açılışlarında ve yevmiye defteri ile yönetim kurulu karar defterinin
kapanışında noter onayı aranmaz. Fiziki ortamda veya elektronik ortamda
tutulan ticari defterlerin nasıl tutulacağı defterlere kayıt zamanı, onay
yenileme ile açılış ve kapanış onaylarının şekli ve esasları Gümrük ve
Ticaret Bakanlığı ve Maliye Bakanlığınca müştereken çıkartılan tebliğle
belirlenecektir. Defterlerin ve gerekli diğer kayıtların elektronik ortamda
tutulması durumunda, bilgilerin saklanma süresince bunlara ulaşılmasının
ve bu süre içinde bunların her zaman kolaylıkla okunmasının temin edilmiş
olması şarttır.

• Saklama yükümlülüğünün kapsamına dahil olan defter ve belgelerin tamamı açılış
ve ara bilançoları, finansal tablolar ve topluluk finansal tabloları hariç olmak
üzere, görüntü veya veri taşıyıcılarında da saklanabilir. Bunun için öncelikle Türkiye
Muhasebe Standartlarına uygunluğun bir ön şart olarak sağlanması gerekir. Bu ön
şarta ilaveten ayrıca görüntü veya veri taşıyıcılarında saklanan defter ve belgelerin
okunur hale getirildiklerinde, alınmış bulunan ticari mektuplar ve defter
dayanaklarıyla görsel ve diğer belgelerle içerik olarak örtüşmeleri ve saklama süresi
boyunca söz konusu kayıtlara her ana ulaşılabilecek ve uygun bir süre içinde bu
kayıtların okunabilir hale getirilebilecek niteliği haiz olmaları gerekmektedir.
•
• Bunlar dışında ticari defterlerin tutulma şekline ilişkin doğrudan ilgili bir hüküm
mevcut değildir. Uygulamada defter tutma usulüne kayıt düzeni bakımından daha
ziyade VUK ve diğer vergi mevzuatı hükümleri belirleyici olmaktadır. Ayrıca yeni
dönemde yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe Standartları, defter tutmaya ilişkin
birçok hüküm içermektedir. Bu standartlar aynı zamanda Uluslararası Finansal
Raporlama Standartları (IFRS) ile bağlantı içerisindedir. 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret
Kanununda ise gerçek kişi-tüzel kişi tacir , birinci sınıf-ikinci sınıf tacir ve bilanço
esası ile işletme esası ayrımı yapılmaksızın tacirlerin tutmakla yükümlü olduğu
defterler belirlenmiştir. Türk Ticaret Kanununun bu konudaki sistemi daha rasyonel
gözükmekle beraber, Vergi Usul Kanununun söz konusu hükümlerinin de yürürlükte
olması nedeniyle hangi kanun hükümlerinin uygulanacağı konusunda tereddütler
ortaya çıkabilir. Nitekim, kanun koyucu tarafından Türk Ticaret Kanununun 18/1.
fıkrasında Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca tacirlerin gerekli ticari defterleri
tutmakla yükümlü olduklarının ifade edilmesi de bu tereddütleri arttıracaktır. Bu
nedenlerle, yeni Türk Ticaret Kanununun ticari defterler ile ilgili diğer kanunlardaki
hükümleri de değiştirerek tüm Türk Hukuk ve uygulaması için tek sistem öngörmesi
beklenirdi.

• Ayrıca, belirtelim ki, yeni Türk Ticaret Kanununda tacirlerin defter tutmaları, bu
defterler ile ilgili belgeleri saklama yükümlülükleri; envanter ve yılsonu finansal
tablolar (açılış ve yıllık bilanço) düzenleme sorumlulukları ayrıntılı olarak
öngörülmüş olmasına rağmen, bu yükümlülüklerini yerine getirmemelerinin hukuki
ve cezai müeyyidelerine yer verilmemiştir. Ancak, bu gibi durumlarda, Hukuk
Muhakemeleri Kanununun 222. maddesine göre ticari defterlerin sahibi lehine
delil olarak kullanılmaması söz konusu olur.
•
• 6335 sayılı Kanunla TTK md. 64’e eklenen bir fıkra, Vergi Usul Kanunu ile ticari
defterlerin tutulması arasında bir bağlantı kurmaktadır. Buna göre Türk Ticaret
Kanununa tabi gerçek ve tüzel kişiler, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun defter tutma
ve kayıt zamanıyla ilgili hükümleri ile aynı Kanunun verdiği yetki ile çıkartılan
düzenlemelere (tebliğ vs.) uymak zorundadır. Bu Kanunun defter tutma, envanter,
mali tabloların düzenlenmesi, aktifleştirme, karşılıklar, hesaplar, değerleme,
saklama ve ibraz hükümleri 213 sayılı Kanun ile diğer vergi kanunlarının aynı
hususları düzenleyen hükümlerinin uygulanmasına, vergi kanunlarına uygun olarak
vergi matrahının tespit edilmesine ve bu yönelik mali tabloların hazırlanmasına
engel teşkil etmez. Belirtilen hüküm, vergi hukukuna göre defter tutma
yükümlülüğüne tabi olanların yükümlülüğünü tekrar açıklamakta ve ardından
ticaret hukuku ve vergi hukuku arasında ortaya çıkan farklılıkların, vergi hukuku
hükümlerinin uygulanmasını engellemeyeceğini belirtmektedir. Her iki husus
malumun ilanından başka bir şey değildir. Ancak belirtilen hükme dayanarak, Vergi
Usul Kanunu bakımından tutulması gereken defterlerin (VUK md. 197-209), ismen
belirtilmeyen zorunlu ticari defterler olarak nitelendirilmesi mümkün olabilir.

• TTK md. 75’e göre, ilgililerin işletmenin iktisadi ve mali durumu
hakkında mümkün olduğu kadar doğru bir fikir edinebilmeleri için,
envanter ve bilançoların ticari esaslar gereğince, eksiksiz, açık ve
kolay anlaşılır bir şekilde düzenlenmesi gerekir. Bu esaslar söz
konusu mali tabloların (kar zarar hesabı, envanter ve bilanço)
dayanağı olan ticari defterlerin tutulması bakımından da geçerli
olacaktır.
•
• Kanunda özellikle envanter ve buna bağlı olarak dönem sonu
bilançoların hazırlanmasına ilişkin detaylı hükümlerin yer aldığı
görülmektedir. Her tacir, ticari defterlerini, envanterleri, açılış
bilançolarını, ara bilançolarını, finansal tablolarını, yıllık faaliyet
raporlarını, topluluk finansal tablolarını ve yıllık faaliyet raporlarını
ve bu belgelerin anlaşılabilirliğini kolaylaştıracak çalışma talimatları
ile diğer organizasyon belgelerini, alınan ticari mektupları,
gönderilen ticari mektupların suretlerini 64 üncü maddenin birinci
fıkrasına göre yapılan kayıtların dayandığı belgeleri, sınıflandırılmış
bir şekilde saklamakla yükümlüdür, belgeler on yıl saklanır(TTK 82.1
ve 5). Saklama süresi, ticari defterlere son kaydın yapıldığı,
envanterin çıkarıldığı, ara bilançonun düzenlendiği, yılsonu finansal
tablolarının hazırlandığı ve konsolide finansal tabloların hazırlandığı,
ticari yazışmaların yapıldığı veya muhasebe belgelerinin oluştuğu
takvim yılının bitişiyle başlar. (TTK 82.6).

• Vergi usul kanuna göre defter tutma yükümlülüğünün başlaması;
vergi doğurucu bir işlemin meydana gelmesine, işe başlamaya (VUK
m.153) veya işe başlamış sayılmaya (VUK m.154-155) bağlıdır.
•
• Defter tutma yükümlülüğü işe başlamasıyla doğan
mükellefin, defter tutma yükümlülüğünün sona ermesi de işi
bırakmasına bağlıdır. Vergiye tabi olmayı gerektiren işlemlerin
tamamen durdurulması ve sona ermesi işi bırakmayı ifade eder.
İşlerin herhangi bir sebep yüzünden geçici bir süre için durdurulması
işi bırakma sayılmaz (VUK m.161). Defter tutmakla yükümlü olan
mükelleflerden işi bırakanlar, keyfiyeti vergi dairesine bildirmeye
mecburdur (VUK m.160).
•
• Mükellefiyet kaydının terkin edilmesi, mükellefin işi bırakmasından
önceki döneme ilişkin yükümlülüklerini ortadan kaldırmayacağı gibi
bu tarihten sonra faaliyette bulunduğunun tespiti halinde bu
dönemlere ilişkin vergilendirmeye ve sahte belge düzenleme fiilini
işleyenler hakkında kovuşturma yapılmasına ve ceza uygulanmasına
da engel teşkil etmez (VUK m.160/3).

Defter Tutma Yükümlülüğüne Tabi
Olanlar
• Tacir olan kişiler ticari defter tutmakla yükümlüdür (TTK md. 18, f. 1; md. 64, f. 1). Esnafın defter
tutma yükümü TTK açısından yoktur. Birden çok işletmesi bulunan tacirin, her bir işletme için ayrı
defter tutması gerekmektedir. Buraya, tacir sayılanlar ile tacir gibi sorumlu olanları eklemek gerekir.
TTK. 17 gereğince, tacir hükümlerine tabi tutulan donatma iştiraki de defter tutma yükümlüsüdür.
Eğer bir ticari işletme adi şirket aracılığı ile işletiliyorsa, adi şirketin tüzel kişiliği bulunmadığı
için, defter tutma yükümü adi şirketin ortaklarına aittir. Tacirin birden fazla işletmesi varsa her bir
işletme için ayrı defter tutulur. Yeni getirilen düzenleme ile hâkim teşebbüsler tacir sayıldıklarında
(TTK md. 195, f. 5), bunların da defter tutmaları zorunludur.
•
• Bir ticari işletme açmış gibi işlemelerde bulunan ve iyi niyetli üçüncü kişilere karşı tacir gibi sorumlu
olan da defter tutmakla yükümlüdür. Çünkü tacir gibi sorumlu olan kişi (TTK md. 12, f. 3), sadece
tacir olmanın külfetlerine maruz kalır, nimetlerinden ise yararlanamaz. Defter tutma da tacirlere
yüklenen bir yükümlülüktür. O halde tacir gibi sorumlu olan da bu yükümlülüğe uymak zorundadır.
Kaldı ki, tacir gibi sorumlu olan bir kişiyle işlem yapan iyi niyetli tacirin tutmuş olduğu defterleri
kendi lehine kanıt olarak kullanabilmesi de, tacir gibi sorumlu olan kişinin defter tutma
yükümlülüğüne tabi kılınmasını gerektirir (bkz, HMK222) .
•
Tacir sayılan kişinin de, tacir sıfatına bağlanan sonuçlara katlanması gerekir. Dolayısıyla bu kişiler de
defter tutmak zorundadır.
•
• Tacir defterlerin tutulması sırasında, özellikle kayıtlara dayanak oluşturan belgeler olmak
üzere, işletmesiyle ilgili olarak gönderilmiş bulunan her türlü belgenin, fotokopi, karbonlu
kopya, mikrofiş, bilgisayar kaydı veya benzer şekildeki bir kopyasını, yazılı, görsel veya elektronik
ortamda saklamakla yükümlüdür (TTK md. 64, f. 2).

• Türk Ticaret Kanunu, defter tutma yükümlülüğünün tacirlere has bir
yükümlülük olduğunu belirlerken Vergi Usul Kanunu, defter tutacak gerçek
ve tüzel kişileri ayrıca belirlemiştir.Buna göre;
•
• 1.Ticaret ve sanat erbabı,
• 2. Ticaret şirketleri,
• 3.İktisadi kamu müesseseleri,
• 4.Dernek ve vakıflara ait iktisadi müesseseler,
• 5.Serbest meslek erbabı,
• 6. Çiftçiler,
• defter tutma yükümlüsüdür.
•
• Tüzel kişi tacirlerde de defter tutma yükümlülüğü, tüzel kişi tacir sıfatının
kazanılmasıyla başlamaktadır. Özel hukuk hükümlerine göre yönetilmek
veya ticari şekilde işletilmek üzere devlet, il özel idaresi, belediye, köy gibi
kamu tüzel kişileri tarafından kurulan ve tüzel kişiliği bulunmayan ticari
işletmeler ile kamuya yararlı dernekler tarafından kurulan ticari
işletmelerde defter tutma yükümlülüğünün başlaması, ticari işletmenin
işletilmeye başladığı andır.
•
• Defter tutma yükümlülüğüne aykırı davranan, kanunun emrettiği defterleri
hiç yahut gereği gibi tutmayan tacir, cezai yaptırımlara tabi olur. Bu
yaptırımlar esas itibarıyla Türk Ticaret Kanununun 562’inci maddesinde
düzenlenmiştir.

Ticari Defterlerin Türleri
• Eski düzenlemede tacirler tarafından tutulacak defterlerin, tacirin
gerçek veya tüzel kişi olmasına göre belirlendiği ve gerçek kişi tacirler
bakımından basitleştirilmiş, işletme defterinin tutulmasının dahi
mümkün olduğu görülmektedir. Yeni düzenlemede gerçek ve tüzel kişi
ayrımı yer almamaktadır. Sadece tüzel kişi tacirler tarafından tutulması
gereken, Pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul
toplantı ve müzakere defteri gibi işletmenin muhasebesiyle ilgili
olmayan defterlerin de ticari defter olduğu belirtilerek, bunların da
noter onayına tabi kılındığı görülmektedir.
•
• TTK, ETK'da tutulması zorunlu defterler yönünden yapılmış olan, ismen
belirli olan (onaya tabi)/ismen belirsiz (işletmenin nitelik ve önemi
gereği tutulacak, beyana tabi) defter ayrımını kaldırmış; ayrıca, gerçek
kişi tacirin, işletmesinin durumuna göre, yevmiye defteri, defter-i kebir
ve envanter defter yerine sadece işletme defteri ile yetinme kolaylığına
da olanak tanımamıştır (TTK. 64/5, karş. VUK, 193 vd.).
•

• Bir tacirin tutması söz konusu olacak defterler, zorunlu ve
ihtiyari biçiminde iki ana gruba ayrılabilir. Asıl önemli olan
zorunlu defterler olduğu için, aşağıda yalnızca bu gruba
giren defterlere değinilecektir. Zorunlu defterler de iki
gruba ayrılır:
•
• 64 ilâ 88 inci madde hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişiler
münferit ve konsolide finansal tablolarını
düzenlerken, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim
Standartları Kurumu tarafından yayımlanan, Türkiye
Muhasebe Standartlarına, kavramsal çerçevede yer alan
muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan
yorumlara uymak ve bunları uygulamak zorundadırlar. 514
ilâ 528 inci maddeler ile Kanunun ilgili diğer hükümleri
saklıdır (TTK m. 88/1).

Zorunlu Ticari Defterler
1. İsmen Sayılan Zorunlu Defterler
• Gerçek kişi olsun, tüzel kişi olsun tacirler tarafından kanunen tutulması
zorunlu kılınan üç tanedir. Bu defterler yevmiye defteri, defteri kebir ve
envanter defteri olarak sayılmış bulunmaktadır. Tacirler bu defterleri aynı
zamanda tutarlar.
•
• Yevmiye, defter kebir ve envanter defteri dışında tutulacak defterleri
belirleme konusunda, Kamu Gözetimi Kurumu'na, bir tebliğ ile düzenleme
yapma yetkisi tanınmıştır (m. 64/5). Böylece ETK dönemindeki, işletmenin
mahiyet ve önemi gereği tutulması zorunlu, ama ismen belirsiz olan
defterlerin saptanmasında yaşanan güçlük ve sakınca giderilmiş
olmaktadır.
•
• Kanunda, pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı
ve müzakere defteri gibi işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan defterler
de ticari defterlerdir (TTK md. 64/4). Bunların amacı karine
oluşturmak, ispatta yardımcı olmak gibi işlevlere sahip söz konusu
defterlere ticari defterlere uygulanan güven ve disiplin kurallarını
uygulayabilmektir.
•

• (ENVANTER)
•
• Her tacir, ticari işletmesinin
açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve
diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile
borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarır (TTK. md.
66/1). Tacir açısından envanter çıkarmak yükümlülüğü sadece ticari
işletmesinin açılışında söz konusu olmaz. Açılıştan sonra her faaliyet
döneminin sonunda da tacir açısından böyle bir envanter düzenleme
yükümlülüğünden bahsetmek mümkündür.
•
• Envanter, düzenli bir işletme faaliyetinin akışına uygun düşen süre içinde
çıkarılır (TK.66/II). Hüküm, envanterin çıkarılması süresini kesin bir şekilde
belirtmeksizin emredici bir kurala bağlamıştır: Envanter bilançodan önce
çıkarılmış olmalıdır. Çünkü bilanço envantere dayanacaktır. Bu anlamda
ikinci fıkradaki “düzenli bir işletme faaliyetinin akışına uygun düşen süre”
ifadesiyle envanterin bilanço gününden önce bilançoya esas alınabilecek
bir süre içinde çıkarılması kastedilmektedir. Yılsonu finansal tabloları;
düzenli bir işletme faaliyeti akışının gerekli kıldığı süre içinde
çıkarılmalıdır, anılan süre bilançonun çıkarılma süresi olup, envanteri
izleyecektir. Hükmün amacı envanterin çıkarılmasını süreye bağlayarak
bilançonun geçilmesini önlemektir.

• Maddi duran mal varlığına dahil varlıklarla ham madde ve yardımcı
maddeler ve işletme malzemeleri düzenli olarak ikame ediliyor ve toplam
değerleri işletme için ikinci derecede önem taşıyorsa, değişmeyen miktar
ve değerle envantere alınırlar. Maddi duran malvarlığına dâhil varlıklarla,
ham ve yardımcı maddeler ve işletme malzemeleri düzenli olarak ikame
ediliyor ve toplam değerleri işletme için ikinci derecede
önem taşıyorsa, değişmeyen miktar ve değerle envantere alınırlar; şu
şartla ki, bunların mevcutları miktar, değer ve bileşim olarak sadece küçük
değişikliklere uğramış olsunlar.
• Hüküm kural olarak değişmeyen değer ilkesini benimsemiştir. Kural mal
varlığı unsurlarının teker teker değerlendirilmesidir. Ancak bunun iki
istisnası öngörülmüştür. Bunlardan birincisi maddi duran mal varlığına
dahil varlıklar, ikincisi ise dönem mal varlığı kategorisi kapsamındaki
işletme ihtiyaçları için düzenli bir şekilde ikame edilen ham ve yardımcı
maddelerle akaryakıt gibi işletme malzemeleridir. Her ikisi de daha önce
değişmeyen değerleriyle(sabit değer) envantere alınabilirler. Ancak ikinci
kategorinin işletmede devamlı ikame edilmesi yanında toplam değerleri ile
sabit değerleri arasındaki farkın küçük olması gerekir. Bu kural sürekli
olarak uygulanamaz. Üç yılda bir fiziki, yani tam ve gerçek değerle
varlıkların teker teker değerlendirilmesi suretiyle envanterin çıkarılması
gerekir (TK.66/III).

•
• Bir faaliyet döneminin kapanış envanteri düzenlenmesinde Türkiye
Muhasebe Standartlarına uygun başka bir yöntemin uygulanması
suretiyle, cins, miktar ve değer olarak malvarlığı mevcudunun
güvenle tespiti sağlanabiliyorsa fizikî envanter gerekli değildir
(TK.67/II). Hüküm yoklama yöntemine göre envanter
çıkarılabilmesinin şartını belirlemektedir. Şart kısaca şöyle formüle
edilebilir: Envanter günündeki duruma göre fiziki yöntem
uygulansaydı aynı sonucu vereceği kesin ise genel kabul gören
muhasebe ilkelerine uygun başka bir yöntem uygulanabilir.
• Faaliyet döneminin kapanışında, fizikî sayım veya ikinci fıkraya göre
izin verilen diğer bir usul kullanılarak malvarlığı kalemlerinin
cins, miktar ve değerine göre faaliyet döneminin kapanışından
önceki üç veya sonraki iki ay içinde bulunan bir gün itibarıyla
düzenlenmiş özel bir envanterde gösterilmişse, ayrıca bu özel
envantere dayalı olarak ve Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun
bir şekilde ileriye dönük tahmin yöntemiyle, faaliyet döneminin
sonunda mevcut varlıkların o faaliyet döneminin sonu itibarıyla
değerlemesi doğru yapılıyorsa, varlıklara ilişkin envanterin
yapılmasına gerek yoktur (TTK m.67/III).

2. İsmen Sayılmayan Zorunlu
Defterler
• Tacirlerin tutmak zorunda olduğu ve ismen sayılan üç defter dışında
hangi defterlerin tutulması gerektiği konusunda bir düzenleme
bulunmamaktadır. Ancak TTK md. 64, f. 4 ile Vergi Usul Kanunu ve
Ticaret Kanunu arasında kurulan ilişki, Vergi Usul Kanunu tarafından
öngörülen bazı defterlerin ismen sayılmayan zorunlu defter olarak
kabul edilmesini sağlayabilir. İsmen sayılan ticari defterlerin dışında
bazı defterler de tacir tarafından tutulabilir.
• Ticari defter hükmünde sayılmayan bu defterlere örnek olarak da
stok defteri, imalat defteri, ambar defteri, alacak defteri
gösterilebilir. Küçük ve orta büyüklükteki işletmeleri tanımlayan
ölçütler, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği ve Kamu
Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun görüşleri
alınarak, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından yönetmelikle
düzenlenir. Yönetmelik, Resmî Gazetede yayımlanır. Bu ölçütler, bu
Kanunun ilgili tüm hükümlerine uygulanır, bu ölçütlerin, TTK' nın
ticari defterler ile finansal tablolar ve raporlama konuları başta
gelmek üzere, ilgili tüm hükümlere uygulanacağına vurgu
yapılmıştır.

İsteğe Bağlı Ticari Defterler
• Eski düzenlemede tacirlerin zorunlu defterler dışında isteğe bağlı defterleri de
tutabilecekleri belirtiliyordu. Bunlar tacirlerin işlerinin daha düzenli olarak
yürütülmesi bakımından tacirlerin kendiliklerinden gerekli ve yararlı gördükleri
defterlerdir. Örneğin, veresiye defteri, taksitli satış defteri, alacak defteri, müşteri
takip defteri, cari hesap defteri gibi. İsteğe bağlı defterler (ihtiyari defterler, zorunlu
olmayan defterler), ticaret sicili memuruna beyanname verilmek suretiyle
kullanılırsa, zorunlu defterlerle birlikte sahibi lehine delil olarak onlardan
yararlanılabiliyordu (TTK(1957) md. 69, f. 2; 82, f. 2).
•
• Yeni düzenlemede isteğe bağlı defterlere izin verilmemektedir. Defterlerin delil
kuvvetine ilişkin HMK md. 222 hükmünde de bu konuda bir düzenleme
bulunmamaktadır. Ancak diğer taraftan tacirin kendi yararına olmak ve diğer
defterlerin düzenine aykırı olmamak üzere başka bazı defterleri tutmasında bir
sakınca olmaması gerekir.
•
• İşletmesini ticaret siciline tescil ettirmekle yükümlü olan işletme sahipleri için bu
Kısım hükümleri, ticaret siciline tescil ettirme yükümlülüğünün doğduğu andan
itibaren geçerlidir. (TTK 87). Defter tutma zorunluluğunun sona ermesi ise; tacir
sıfatının tacir sayılma ya da tacir gibi sorumlu olma statüsünün son bulmasına
kadar devam eder. Sözü edilen ilk iki halde, tacir kaydının ticaret sicilinden silinmesi
esas alınabilir; son halde (tacir gibi sorumlu tutulma) ise defter tutma
yükümlülüğünün son bulması, somut olayın koşullarına göre belirlenir.

Ticari Defter ve Belgelerin Saklanması
• TTK’ da ticari defter tutma zorunluluğu yanında tutulan bu defterleri
saklama yükümlülüğü de getirilmiştir. Kanunda, hangi ticari defter
ve belgelerin saklanacağı açıkça düzenlenmiştir (TTK md. 82).
•
• Defter ve belgeleri saklamakla yükümlü olanlar, esas itibarıyla
işletme sahibi gerçek kişi tacirler, tüzel kişilerde yönetim organı veya
yönetim işlerinde yetkili olan kimseler; tüzel kişiliği olmayan ticari
işletme ve teşekküllerde onları yönetmeye yetkili olan kimselerdir.
•
• Her ne kadar TTK m.82'nin başlığı "Belgelerin Saklanması, Saklama
Süresi" şeklinde ise de maddenin içeriğinde sadece belgelerin değil
defterlerin de saklanmasının düzenlendiğini, belge ibaresinin geniş
manada defterler ve bilançolar ile finansal tabloları da kapsayacak
şekilde bir anlamı haiz olduğunu görmekteyiz.

•
• Buna göre her tacir ticari defterlerini, envanterleri, açılış
bilançolarını, ara bilançolarını, finansal tablolarını, yıllık faaliyet
raporlarını, topluluk finansal tablolarını ve yıllık faaliyet raporlarını
ve bu belgelerin anlaşılabilirliğini kolaylaştıracak çalışma talimatları
ile diğer organizasyon belgelerini, alınan ticari
mektupları, gönderilen ticari mektupların suretlerini, ticari
defterlere yapılan kayıtların dayandığı belgeleri saklamakla, ancak
sınıflandırılmış bir şekilde saklamakla yükümlüdür.
• Saklama yükümlülüğünün kapsamına dahil edilen ticari mektuplar
bir ticari işe ilişkin tüm yazışmaları ifade edecek şekilde geniş bir
anlama sahiptir. Saklama süresi boyunca kayıtlara her an
ulaşılabilmeli ve uygun bir süre içinde kayıtlar okunulabilir hale
getirilmelidir. Defterler ve gerekli diğer kayıtlar, olgu ve işlemleri
saptayan belgelerin dosyalanması şeklinde veya veri taşıyıcıları
aracılığıyla tutulabilir; Defterlerin ve gerekli diğer kayıtların
elektronik ortamda tutulması durumunda, bilgilerin saklanma
süresince bunlara ulaşılmasının ve bu süre içinde bunların her
zaman kolaylıkla okunmasının temin edilmiş olması şarttır.

• Kayıtlar 65 inci maddenin dördüncü fıkrasının ikinci cümlesi uyarınca
elektronik ortama alınıyor ise, bilgiler; bilgisayar yerine basılı olarak da
saklanabilir. Bu tür yazdırılmış bilgiler birinci cümleye göre de saklanabilir.
•
• Saklama süresi, ticari defterlere son kaydın yapıldığı, envanterin
çıkarıldığı, ara bilançonun düzenlendiği, yılsonu finansal tablolarının
hazırlandığı ve konsolide finansal tabloların hazırlandığı, ticari yazışmaların
yapıldığı veya muhasebe belgelerinin oluştuğu takvim yılının bitişiyle
başlar.
• Bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgeler; yangın, su
baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni
saklama süresi (on yıl) içinde zıyaa uğrarsa tacir zıyaı öğrendiği tarihten
itibaren onbeş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili
mahkemesinden kendisine bir belge verilmesini isteyebilir. Kanunda
"isteyebilirler" denmiş ise de, bu bir zorunluluk niteliğindedir. Saklama
süresi geçtikten sonra meydana gelen olaylar nedeniyle zayi belgesi
verilmesi söz konusu olamaz yani bu süre hak düşürücü niteliktedir. Bu
dava hasımsız açılacak olup mahkeme, bu belgeyi vermeden önce gerekli
gördüğü delillerin toplanmasını emredebilir yani, zayi belgesi için açılan
dava, çekişmesiz yargı konusudur (TTK. 82/7).

•
• Hükümde sayılan afet türleri sınırlı sayıda değildir. Metindeki “gibi bir afet”
ibaresi sayılanların örnek niteliğinde olduklarını göstermektedir. Bu
nedenle, tacire kusur isnat edilemeyen irade dışı tüm olaylar ile basiretli
bir tacirin öngörebileceği koruma tedbirlerine rağmen gerçekleşen olaylar
hüküm kapsamına dahi edilmelidir. Önemli olan, hangi olaya dayandırılırsa
dayandırılsın zayi iddiasının samimi ve inandırıcı olması hayatın olağan
akışına aykırı düşmesidir.
• Örneğin; tacir hakkında vergi incelemesi yapılırken defter ve belgelerin
ziya uğraması, iddia edilen olayın gerçekleştiği yerin tacirin ticari faaliyetini
gerçekleştirdiği yerlerden olmaması inandırıcılık konusunda olumsuz etkiye
sahiptir. Boş defterlerin zayi olması halinde talebin reddi gerekir Mahkeme
gerekli gördüğü delillerin toplanmasını da emredebilir. Zayi belgesine
ilişkin kararın temyizi de mümkündür. Tacirin, ticari defter ve belgelerin
saklanmasında kusurlu olduğu durumlarda bu dava hakkından
yararlanamaması gerekir. Başvuru, ticari işletmenin bulunduğu yerdeki
yetkili mahkemeye yapılır.
•

• Öngörülemeyen ve engellenemeyen hırsızlık olayları, samimi ve inandırıcı
görülerek zayi belgesi verilmelidir. Buna karşılık, tamamıyla tacirin
basiretsizliğinden ve özensizliğinden kaynaklanan hırsızlık olaylarında zayi belgesi
verilmemelidir. Nitekim Yargıtay, benzer düşüncelerle; ETK döneminde bazı hırsızlık
olaylarında zayi belgesi verilmesi gerektiğini kabul ederken, bazılarında
verilmemesi gerektiğini hükmetmiştir.
•
• Zayi belgesi almamış olan tacir, defterlerini ibrazdan kaçınmış sayılması yanında
(TTK. 83/1, HMK. 222/1), defterlerinin kaybolduğunu başka bir yolla ispat da
edemez. Bunun tersinden, zayi belgesinin, ziya olgusunun kesin kanıtı olduğu
sonucuna da varılmamalıdır; zayi belgesi yalnızca bir adi karine oluşturur.
Dolayısıyla karşı taraf, zayi belgesine rağmen defter ve belgelerin zayi olmadığını
kanıtlayabilir.
•
• Onaylanmış ticari defterler için zayi belgesi istenebilinip istenemeyeceği
tartışılmalıdır. Yargıtay çeşitli kararlarında her iki yönde de hüküm vermiştir.
Kanaatimizce ise, zayi belgesi tacir lehine birtakım hukuki sonuçlar doğuracağı
için, onaylanmamış olması nedeniyle tacir lehine delil olarak kullanılamayacak
ticari defterlere, sadece zayi oldukları gerekçesiyle daha güçlü bir hukuki pozisyon
kazandırılmamalı zayi olmaları halinde bunlara zayi belgesi verilmemelidir.
• Defterlerin hiç veya gereği şekilde tutulmamasının ispat hukuku bakımından da
bazı olumsuz sonuçları vardır. Defterleri hiç veya kanuna uygun şekilde tutmayan
tacir iflas ederse, taksiratlı müflis sayılır ve TCK 162’ye göre cezalandırılır (İİK
310/5). Konkordato talep eden borçlunun, İİK 285/i’e göre icra mahkemesine
vereceği konkordato projesine ekleyeceği cetvelde özellikle tutulması zorunlu olan
defterlerin hepsinin tutulmuş olup olmadıkları gösterilir. Bu defterlerin tutulmamış
olması halinde icra mahkemesi borçlunun konkordato mühleti talebini reddeder (
bkz.İİK 286).

Ticari Defterlerin Teslim ve İbrazı
• Ticari defterler bir tacirin ticari hayatı ile ilgili özel ve gizli kalması gereken bilgileri içerdiği için
bunların herkes tarafından istenildiği zaman incelenmesi mümkün değildir. Ancak bu defter ve
belgelerin tamamen ve hiç istisnasız gizli kalması da arzu edilebilecek bir durum değildir.
Kanunda, bazı özel durumlarda defterlerin ve saklanması zorunlu olan belgelerin, ilgililer ve
mahkeme tarafından kısmen veya tamamen incelenmesine imkân tanınmıştır. Bu haller
defterlerin teslim ve ibrazı diye ifade edilir.
•
• Ticari defterlerle, saklanması zorunlu olan diğer kâğıtların teslimi malvarlığı hukukuna ilişkin
olan, özellikle de mirasa, mal ortaklığına ve şirket tasfiyesine ilişkin uyuşmazlıklarda işlerinde
istenebilir. Teslim halinde defter, hesap ve kâğıtların her tarafı gerek mahkeme ve gerekse
ilgililer tarafından incelenebilir (TTK md. 85). İnceleme hakkı mahkeme ve ilgililere tanınmış
olduğundan, bu yetki miras yoluyla ticari bir işletmenin intikalinde
mirasçılara, kollektif, komandit, limited ve adi şirketlerde ortaklara, iflasta da iflas idaresine
aittir. Ticari işletmede alacak ve borçları bulunan üçüncü şahıslar TTK md. 85’a dayanarak
defterlerin teslimini isteyemezler; bunlar ihtilaf halinde TTK md. 83-84 uyarınca defter ve
belgelerin ibrazını isteyebilirler. TTK md. 85’e göre mirasçıların, ortak ve iflas idaresinin defter
ve belgelerin teslimini isteyebilmeleri bir ihtilafın (çekişmenin) ortaya çıkması koşuluna bağlı
değildir. Herhangi bir ihtilaf çıkmamış olsa dahi bu şahıslar defter ve belgelerin teslimini
isteyebilirler. Teslim zorunluluğu defter ve belgelerin tamamını kapsar. İlgililer ve mahkeme
defter ve kâğıtların her yerini inceleyebilirler.

Örneğin; anonim şirketlerde, şirket işlerinin denetimi, denetçilere bırakılmıştır
(TTK397,401). Şirketin yönetim kurulu, şirket
defterlerinin, yazışmalarının, belgelerinin, varlıklarının, borçlarının, kasasının, enva
nterinin denetlenebilmesi için denetçiye gerekli imkanları sağlamakla yükümlüdür
(TTK 401.1). Denetçi ve denetleme konusu çerçevesinde işlem denetçisi denetim
için gerekli olan tüm bilgilerin ve dayanak oluşturulabilecek belgelerin kendisine
verilmesini isteyebilir (TTK 401.2). Denetçinin defter ve belgeleri inceleme
yetkisinin hukuki kaynağını, bu hüküm oluşturur.
•
• Anonim şirketlerde pay sahiplerinin ise kural olarak şirket defter ve belgelerini
inceleme yetkileri yoktur. Pay sahipleri, sadece TTK 437.1’de gösterilen ve pay
sahiplerinin incelemesine açık bulundurulan finansal tablo ve raporları
inceleyebilirler. Bunun dışında, pay sahipleri, genel kurulda, yönetim kurulunda
şirketleri hakkında bilgi isteyebilirler (TTK 437.2). Şirketin ticari defterleriyle
yazışmalarının soruyla ilgili kısımları, genel kurulun açık izni veya yönetim
kurulunun kararıyla pay sahibi tarafından bizzat veya uzman aracılığıyla
incelenebilir (TTK 437.4).
•
• Ticari defterlere, tacirin işletmesiyle ilgili olarak gizli kalması gereken bilgiler de
geçirilir. Dolayısıyla ticari defter kayıtlarının herkese açık bulundurulması, tacir
bakımından sakıncalı olabilir. Bu durumu dikkate alan kanun koyucu, tacir
tarafından tutulan defterlerin ancak özel bazı koşulların varlığı halinde başkaları
tarafından incelenebileceğini hüküm altına almıştır.
•

• Defterler her tarafının incelenmesi veya bilirkişilere inceletilmesi
için mahkemeye sunulur. Defterlerin ibrazı bir tacir ile bir şahıs
arasında ortaya çıkan ihtilafın mahkemeye taşınması sadece ihtilafla
ilgili kısımların delil kabul edilmesi amacıyla defterlerin mahkeme
emrine verilmesidir. Ticari uyuşmazlıklarda mahkeme, yabancı
gerçek veya tüzel kişi bile olsalar, tarafların ticari defterlerinin
ibrazına, resen veya taraflardan birinin istemi üzerine karar verebilir
(TTK md. 83, f. 1). HMK. 222/1'e göre, ticari davalarda hakim
kendiliğinden veya taraflardan birinin talebiyle defterlerin ibrazını
emredebilir. İbraz edilen defterlerin her tarafı incelenemez; yalnızca
davayla ilgili kısımlarının onaylı örneği alınarak incelenmeye açılır.
•
• Hakim, kural olarak, bir tarafın ibraz talebi ile bağlı değildir. İbrazda
defter ve belgelerin ilgili kısımlarının suretleri üzerinde ya doğrudan
doğruya mahkeme ya da mahkeme tarafından atanan bilirkişiler
inceleme yapabilir. Defter ve belgelerin ibrazı, tarafların isteği
üzerine mahkemenin karar vermesiyle olabileceği gibi, bu olmadan
da mahkeme kendiliğinden defterlerin ibrazını emredebilir. İbraz
yükümlülüğü taraflara ait defter ve belgeleri kapsar, kural olarak
üçüncü şahıslara ait defter ve belgeler söz konusu ibraz
yükümlülüğü kapsamına girmez. Defter ve belgelerin ibrazı, defter
ve belgelerin saklanma süresi yani on yıl içinde istenebilir.

• Ticari uyuşmazlıklarda mahkeme, yabancı gerçek veya tüzel kişi bile olsalar,
tarafların ticari defterlerinin ibrazına, resen veya taraflardan birinin istemi
üzerine karar verebilir. Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun,
yargılamayı gerektiren davalarda hazırlık işlemlerine ilişkin hükümleriyle
senetlerin ibrazı zorunluluğuna dair olan hükümleri ticari işlerde de
uygulanır (TTK m.83). Bir tacirin borçlarının ticari olması asıldır. Ancak,
gerçek kişi olan bir tacir, işlemi yaptığı anda bunun ticari işletmesiyle ilgili
olmadığını diğer tarafa açıkça bildirdiği veya işin ticari sayılmasına durum
elverişli olmadığı takdirde borç adi sayılır.Taraflardan yalnız biri için ticari iş
niteliğinde olan sözleşmeler, Kanunda aksine hüküm bulunmadıkça, diğeri
için de ticari iş sayılır (TTK m. 19).
• Görüldüğü üzere teslim ve ibraz arasında önemli fark vardır. Fakat
uygulamada bu ayrıma, ne yazık ki bazen uyulmadığı gözlenebilmektedir.
Tacirlerin defter tutması devlet açısından da çok önemlidir. Defterler, vergi
yükümlüsü ve özellikle vergi matrahının tam ve doğru şekilde
saptanabilmesine hizmet eder. Üçüncü kişiler ve alacaklılar açısından da
defterler önem taşır. Alacağın varlığı ve miktarı yönünden defterler, sahibi
(tacir) aleyhine de delil olabilmektedir (HMK.222.)
• Sayılan bu yarar ve çıkarlar nedeniyle, defter tutmanın çeşitli hukuk
dalları açısından öneme sahip olduğunu ve düzenlendiğini görmekteyiz.
Medeni Usul Hukuku ve Ticaret Hukuku açısından, defterler mahkemede
delil olarak kullanılabilir (HMK.222). Vergi Hukuku açısından, vergi
yükümlüsü ve matrahının saptanabilmesinde defterler büyük büyük
önem taşır (VUK.171 vd). İcra İflas Hukuku açısından bir tacirin iflas etmesi
durumunda hileli veya taksiratlı iflas durumu araştırılırken bakılacak
temel belgelerden birisi ticari defterlerdir (bkz. İİK. 310, b. 5 vd.).

Ticari Defterlerin İspat Gücü
• Ticari defterlerin, Türk Ticaret Kanununun 64’üncü ve 65’inci maddeleri ile Türkiye
Muhasebe Standartları’nda öngörülen ilkelere uygun şekilde tutulmuş olması
gerekir.
•
• Delil olarak kullanılacak ticari defterlerin açılış ve kapanış tasdiklerinin usulüne
uygun şekilde yapılmış olması gerekir.
•
• Hukuki uyuşmazlıklarda ticari defterlerin delil olarak kullanılabilmesi için "teslimi"
veya "ibrazı" söz konusudur. Ticari defterlerin ispat gücü, tacirler arasında çıkan
uyuşmazlıklarda bu defterlerin sahibi lehine veya aleyhine delil olarak hükme
temel alınmasıdır. Yeni kanun eskisinden farklı olarak defterlerin ispat kuvvetine
ilişkin düzenleme içermemektedir. Ancak 6100 sayılı HMK’ nın 202. Maddesi, eski
düzenlemeye paralel bir biçimde ticari defterlerin ispat kuvvetini düzenleme altına
almış bulunmaktadır.
•
• HMK md. 222, f. 1 uyarınca tacirler arasında çıkan ticari uyuşmazlıklarda bir işlemin
ispatı için ticari defterlere dayanılmışsa mahkeme defteri delil olarak kabul ederek
karar vermek zorundadır. Bu şekilde olan ticari defterler sahibinin lehine veya
aleyhine delil olabilir (HMK md. 222, f. 2 ve 5).
•

• ETK, belirli ve sıkı bazı şartların birlikte gerçekleşmesi şartına bağlı
olarak, ticari defterlerin sahipleri lehine kesin delil olmasını düzenlemişti.
TTK’ da ise ticari uyuşmazlıklarda mahkeme, yabancı gerçek veya tüzel kişi
bile olsalar, tarafların ticari defterlerinin ibrazına, resen veya taraflardan
birinin istemi üzerine karar verebilir denilmiştir (TTK m.83/1). Tarafların
gerçek ya da tüzel kişi veya Türkiye Cumhuriyeti tabiyeti ya da yabancı
uyruklu olması bu noktada bir önemi haiz değildir. Bir hukuki uyuşmazlıkta
ticari defterler ibraz edilmişse, defterlerin uyuşmazlıkla ilgili kısımları
tarafların katılımı ile incelenir. Gerekli görülürse, defterlerin ilgili
yapraklarından suret alınır (TTK m. 84).
•
• Defterlerin tamamının incelenmesi de mümkündür. Bunun için
uyuşmazlığın malvarlığına ilişkin olması, özellikle de mirasa, mal ortaklığına
ve şirketin tasfiyesine ilişkin olması gerekir. Bu gibi hallerde mahkeme
ticari defterlerin bir bütün olarak teslimine ve içeriklerinin tamamının
incelenmesine karar verebilecektir (TTK m.85). Defterlerin kanun uyarınca
usulüne uygun onaylarının yapılması ve birbirlerini teyit etmesinin
yanında, deftere kayıtlı alacak ve giderlerin de dayanaklarının defterdeki
kaydı doğrulması gerekmektedir.
• Eklemeliyiz ki; HMK. 222, ETK. 82 ve devamı hükümlerinde düzenlenen
defterlerin delil olma şartlarını, yemin hariç tekrar getirmiş olup, yeni HMK
ile yeni TTK'nın yürürlük tarihlerinin farklı olması, uygulamada, ispat
hükümleri bakımından tereddüt yaratmaktadır.

•
•
• ETK'da, ticari defterler sahipleri lehine ve aleyhine delil olabilmesi ayrı ayrı
düzenlenmişti. HMK. 222'nin 2-3 fıkraları ile 4-5. fıkralarına bakıldığında, her iki
yönde delil olmaya dair düzenleme yapıldığı görülmektedir. Bu iki olasılık,
tamamen farklı koşullara bağlı tutulduğu için ayrı ayrı incelenmelidir.
•
• Defterlerin delil olması özellikle senetle ispat zorunluluğu karşısında, tacire tanının
bir olanaktır. Eski kanunda yer alan ve yeni düzenlemede de HMK md. 200’de
korunan senetle ispat zorunluluğu, bir hakkın doğumu, düşürülmesi, devri,
değiştirilmesi, yenilenmesi, ertelenmesi, ikrarı ve itfası amacıyla yapılan hukuki
işlemlerin, yapıldıkları zamanki miktar veya değerleri iki bin beş yüz Türk Lirasını
(2.500 TL) geçtiği takdirde senetle ispat olunması gerektiğini ortaya koymaktadır.
Bu hükümle konulan miktar kanunun yürürlüğe girdiği 01.10.2011 tarihinden
itibaren geçerlidir. Bundan önce eski kanun HUMK md. 288 gereği 590 TL
miktarında bir sınır bulunmaktaydı.
•
• Tacir kendi defterlerine dayanarak ispat faaliyetini gerçekleştirdiğinde, belirtilen
zorunluluktan kurtulmuş olmaktadır.
•
• Defterler delil olarak kullanılırken, bunların dayanağı olan belgelerin ibrazının
gerekip gerekmediği hususu tartışmalıdır. Yargıtay’a göre, defter kayıtlarının
dayanağı olan belgelerin mevcut olmaması halinde defterlerin delil olarak
kullanamazlar. Aksi görüşe göre, defterlerin delil kuvvetini böyle bir şarta
bağlamaya kanun lafzı ve ruhu uygun değildir. Böyle bir şartın öngörülmesi halinde
defterlerin delil olmasından değil,dayanağı olan belgelerin delil kuvvetinden söz
etmek mümkün olabilir ki, bu yorum defterlerle ispat usulünü
anlamsızlaştırmaktadır.

Ticari Defterlerin Sahibi Lehine Delil
Olması
• Bir kimsenin, iddiasını yine kendisi tarafından düzenlenen bir belge veya tutulan bir defter ile
kanıtlaması, ispat hukukunda muteber bir durum değildir. Ancak, ticari defterlerin tabi olduğu onay ve
beyan esası ve muhasebe düzeni göz önüne alınmak suretiyle bunların belirli koşullar altında sahibi lehine
delil olabileceği kanunda öngörülmüştür. Eski düzenleme ile farklı olarak tamamlayıcı yemine yer
verilmemiştir.
•
• HMK md 222, f. 2 ve 3 gereğince defterlerin sahibi lehine delil olarak kullanılabilmesi için;
•
• Uyuşmazlık tacirler arasında çıkmış olmalıdır. Tarafların birinin veya her ikisinin tacir olmaması halinde
defterler lehe delil olarak kullanılamaz. Davaya kadar bu sıfatın korunmuş olması gerekmez. İhtilafın
konusu işlemin yapıldığı sırada sıfata sahip olmak yeterlidir. Ticari defterlerin usulüne uygun şekilde
tutulmuş olması gerekir. Bu kapsamda, Defterlerdeki kayıtlar birbirini doğrulamalıdır. Açılış ve /veya
kapanış onayı aranan ticari defterlerde, bu onaylar yapılmış olmalıdır (TK.64/III).
•
• Bir tacirin tuttuğu bütün defterlerin birbirini doğrulaması şarttır, aksi halde defterler sahibi lehine delil
olmaktan çıkar. Defterlerdeki kayıtların birbirini doğrulaması, sadece defterlerini ibraz eden taraf (davacı)
bakımından değil, eğer ibraz etmişse karşı tarafın (davalı) defterlerindeki kayıtlar bakımından da gereklidir.
Defterlerle kanıtlanmak istenen iddia karşı tarafça (davalı tarafından) aksi ispatlanmamış olmalıdır:
Defterlerin delil olarak kullanılacağı uyuşmazlık ticari işletmeyle ilgili işlerden çıkmış olmalıdır.
Uyuşmazlığın kaynağı ticari bir iş olmalıdır. Bu iş her iki tarafın ticari işletmesini de ilgilendirmelidir.
Taraflardan yalnız biri için ticari iş netliği haiz olan uyuşmazlıklarda, arada sözleşme bile olsa, defterler lehe
delil olarak kullanılamaz. Yani TK.19/11’deki karine hükümleri burada uygulanmaz.

• Hasım taraf defterlerini delil olarak ibraz etmemişse defterlerini delil olarak ibraz eden tarafın
defterlerindeki kaydın, hasım tarafça muteber delillerle çürütülmemiş olması gerekir. Hasım
taraf, defter tutma yükümünü hiç veya gereği yerine getirmemiş olmalıdır. Aksi halde; yani
hasım tarafın ticari defterleri de yukarıda lehe olma için zikredilen ilk beş şartı yerine
getiriyorsa ve bu defterler , kendi defterlerine lehine delil olarak dayanan tarafın defterleri ile
farklılık gösteriyorsa veya çelişiyorsa veya uyuşmazlık konusu hususa ilişkin hiçbir kaydı
içermiyorsa veya iddianın dayanağı defter kayıtlarının aksi, senet veya diğer kesin delillerle
ispat edilebiliyorsa, ticari defterler artık sahibi lehine delil olma kuvvetini kaybeder. Yani bu
son durumda iki taraf ticari defterleri de artık tarafların kendi lehlerine delil olarak
kullanılamaz.
• Defterlerin kayıt ve muhasebe düzeni bakımından usulüne uygun şekilde tutulması gerekir.
Karışık ve anlaşılmaz kayıtlar içeren, usulsüz silinti, kazıntı, düzeltmeler ihtiva eden defterler
sahibi lehine delil olarak kullanılamazlar.
• Karşı tarafça (davalı) ibraz edilen defter kayıtları, davacı tacirin iddiasını destekler nitelikte
ise, davacı taraf iddiasını ispatlamış sayılır. Karşı tarafça (davalı tarafından) ibraz edilen defter
kayıtları bu konuda hiçbir kayıt taşımıyor ya da var olan kayıtlar davacı tacirin iddiasını
destekler nitelikte değilse, iddia defterlerle ispat olunamamış demektir.
•
• Karşı taraf (davalı) defterlerini ibraz etmez veya hiç ya da usulünce defter tutmamış
olursa, kanuna uygun tutulmuş ve birbirini destekler nitelikte kayda sahip defterleri ile
iddiasını ispat etmek isteyen davacı tacirin defterleri kendi lehine delil sayılır. Bu durumda
dahi, defterlerini ibraz edemeyen karşı taraf (davalı), davacının defterlerinde yer alan kayıtları
senet, yemin, ikrar gibi başkaca kesin delille ispat edebilir.
•

• Defterlerini lehine kanıt olarak kullanmak isteyen tacirin hasmının, TTK 12.3’e göre
tacir gibi sorumlu tutulan ve bu konumu gereği defter tutma yükümlülüğü altında
bulunan bir kişi olması da yeterlidir. Diğer taraf tacir (ya da tacir gibi sorumlu
tutulan kişilerden) değilse, tacir olan tarafın tuttuğu defterlerin kendi lehine kanıt
oluşturması söz konusu olmaz. Oysa tutulan defterlerin sahibi aleyhine kanıt
olabilmesi için karşı tarafın da tacir olmasına gerek yoktur (HMK 222.5).
Uyuşmazlık konusu işin yapılmasından sonra taraflardan birinin tacir sıfatını
kaybetmiş olmasının herhangi bir önemi yoktur.
•
• Ticari defterlerin sahibi lehine kanıt olabilmesi için her iki tarafın da defter tutma
yükümüne tabi bulunan kişilerden olması koşulu, taraflar arasında iddia ve
savunmada eşitliği sağlamaya yöneliktir. Bu koşul aranmamış olsaydı, tacir olan
taraf, kendi defterlerinden yararlanabileceğinden tacir olmayan ve bu nedenle
defter tutmayan tarafa nispetle avantajlı duruma geçirilmiş olurdu. Ticari defterlere
sadece hukuki işlemlerle ilgili para ve mal hareketleri geçirileceğinden, TTK’ya göre
ticari iş niteliğinde olan bir haksız fiil dolayısıyla defterlerin sahipleri lehine kanıt
oluşturması düşünülemez.
•
• Ticari defterlerin sahibi lehine kanıt olabilmesi için defter kayıtlarının dayanağını
teşkil eden belgelerin ibrazına gerek yoktur. Belgelerin de ibrazı aranmış
olsaydı, ticari defter tutulmasının ve defterlerle ispat usulünün hiçbir önemi
kalmamış olurdu. Kaldı ki, defter kayıtlarının dayanağını teşkil eden belgelerin
ibrazı zorunluluğunun aranmamış olması, iddiasını defterleriyle ispatlamak isteyen
tacirin hasmını da güç durumda bırakmaz. Zira tacir olması gereken bu kişi
de, karşı tarafın defter kayıtlarını kendi defterleri, elindeki belge ve diğer kanıtlarla
çürütmek imkanına sahiptir (HMK 222.3).
•

• Kanuna uygun şekilde tutulmuş ve birbirini doğrulayan kayıtları içeren
defterlerin sahibi lehine kanıt oluşturabilmesi için karşı tarafın bu kayıtların
aksini kendi ticari defterleri veya diğer kesin kanıtlarla ispat edememiş
olması da gerekir (HMK222.3).
•
• Karşı taraf da kanuna uygun şekilde tutulmuş ve birbirini doğrulayan
defterlerini mahkemeye ibraz ederse, ortaya iki ihtimal çıkar.
•
• Karşı tarafın defterlerindeki kayıtlar, iddiasını defterlerine dayandırarak
ispatlamak isteyen davacı tarafın defter kayıtlarına uygun ise, defterlerini
kendi lehine kanıt olarak kullanmak isteyen (davacı) taraf, iddiasını ispat
etmiş sayılır. Örneğin (B)’den alacaklı olduğu yolundaki iddiasını
defterlerine dayanarak ispat etmek isteyen (A)’nın defterlerinde, (B)’ye
büro eşyası satıldığına dair kayıt bulunmakla birlikte senenin ödendiğine
ilişkin herhangi bir kayıt yoksa ve (B)’nin defterleri de sadece (A)’dan büro
eşyası satın alınmış olduğunu gösteriyorsa, (A), iddiasını defterleriyle ispat
etmiş sayılır.Örneğin (B)’den alacaklı olduğu yolundaki iddiasını
defterleriyle ispat etmek isteyen (A)’nın defterlerinde (B)’ye büro eşyası
satıldığına dair kayıt olduğu halde, (B)’nin defterlerinde büro eşyası satın
alındığına ilişkin hiçbir kayıt yoksa yada satın alınana eşya bedelinin
ödendiğine ilişkin kayıt varsa (A),(B)’den alacaklı olduğu yolundaki iddiasını
defterleriyle ispat edememiş sayılır.
•

• İlamlar ile düzenleme şeklindeki noter senetleri sahteliği ispat olunmadıkça kesin
kanıt sayılır (HMK 204.1). İlgililerin beyanına dayanılarak noterlerin onayladığı
senetler de aksi ispatlanıncaya kadar kesin kanıttır (HMK 204.2). Keza mahkeme
huzurunda ikrar olunan veya mahkemece, inkar edenden sadır olduğu kabul edilen
adi senetler de, aksi ispat edilmedikçe kesin kanıt sayılır (HMK 205). Kayıtlı
elektronik posta hizmet sağlayıcısının, kayıtlı elektronik posta sistemi üzerinden
sunduğu hizmetlere ilişkin olarak oluşturduğu kayıtlar ile kayıtlı elektronik posta
delilleri de aksi ispat edilinceye kadar kesin kanıttır (Kayıtlı Elektronik Posta
Sistemine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik 15.1).
•
• Yukarıda sayılan koşulların gerçekleşmiş olması halinde defter kayıtları sahibi lehine
kanıt olarak kabul olunur. HMK’ da hakimin kanaatini güçlendirmek için, ilgili tarafa
ayrıca yemin 8 tamamlayıcı yemin) verdirilmesi usulünden vazgeçilmiştir (karş, ETK
83/I).
•
• Öte yandan, her iki tarafın ticari defterlerinde şartları yerine getirmiş olması
ihtimalinde; taraflardan birinin ticari defterlerinde uyuşmazlık konusu hususa
ilişkin kayıt varken, diğer tarafın defterlerinde hiçbir kayıt bulunmaması halinde, ne
şekilde hareket edilmesi gerektiği hususu çelişkili ve anlamsız bir şekilde
düzenlenmiştir. Yani, var olan kayıtlar sahibi lehine delil olarak kullanılabilecek
midir? Kanaatimizce bu durum, HMK.222/III hükmünün e TK.85 hükmünde ‘’… bu
hususta hiçbir kaydı havi bulunmazsa… sözü geçen kaydın ispat kuvveti kalmaz’’
denilerek, böyle bir durumda, kayıt olan ticari defterlerin ispat gücünün
kalmadığı, sahibi lehine delil olarak kullanılmayacağı, açık bir şekilde
vurgulanmıştır. Oysa HMK.222/III hükmünde ‘’İkinci fıkrada belirtilen şartlara
uygun olarak tutulan ticari defter kayıtlarının sahibi ve halefi lehine delil olarak
kabul edilebilmesi için,… diğer tarafın aynı şartlara uygun olarak tutulmuş ticari
defterlerin (in)… ilgili hususta hiçbir kayıt içermemesi… gerekir’’ denilerek
tamamıyla eski metin ile zıt, hukuka ve hakkaniyete aykırı bir düzenlemeye yer
verilmiştir.

Ticari Defterlerin Sahibi Aleyhine Delil
Olması
• Bir uyuşmazlıkta ispat yükü kendisine düşen taraf, iddiasını ispatlamak için kendi defterleri gibi karşı
tarafın defterlerine dayanması da mümkündür (HMK md. 222, f. 5).
•
• Uyuşmazlıkta taraflardan birisi karşı tarafın ticari defterlerinin içeriğini kabul edeceğini yani
davadaki iddiasını onlarla ispat etmek istediğini beyan ederse, mahkeme karşı tarafa defterlerini
ibraz etmesi için bir süre verir. Burada kendisine süre verilen karşı taraf (tacir) iki şekilde
davranacaktır. Ya defterlerini ibraz edecek ya da etmeyecektir.
•
• Karşı taraf (tacir) defterlerini ibrazdan kaçınırsa, mahkeme defterlerin ibrazını istemiş olan taraf
lehine karara verir (HMK md. 222, f. 5).Karşı taraf (tacir) defterlerini ibraz ederse değişik olasılıklar
çıkabilecektir.Ya, ibraz edilen defterlerde ileri sürülen iddia hakkında hiçbir kayıt yoktur. Bu durumda
iddiacı iddiasını kanıtlayamamış sayılır. Yada, karşı taraf (tacir) tarafından ibraz edilen defterlerde
kendisi aleyhine kayıtlar varsa (örneğin iddiacı tarafa borçlu olduğu yazılıysa) bu bilgi ve kayıtlar
karşı taraf (tacir) aleyhine delil sayılır. Bununla birlikte, karşı taraf (tacir) defterlerdeki aleyhe
kayıtların aksini senet, yemin, ikrar gibi başkaca kesin delille ispat etme hakkına sahiptir.
•
• Defterlerdeki kayıtların sahibi aleyhine delil olması için ticari nitelik taşıması zorunlu olmadığı
gibi, uyuşmazlığın her iki tarafının mutlaka tacir olması şart değildir. Birisinin (davalının) tacir olması
yeterlidir.
•
• Bir davada ispat yükü kendisine düşen tarafın, iddiasını ispatlamak üzere, diğer tarafın (tacirin)
defterlerine dayanması mümkündür. Karşı tarafın (tacirin) defterlerine dayanan tarafın tacir olması
zorunlu değildir.

• Bir kişinin (örneğin A'nın) iddiasını, yalnızca karşı tarafın (tacir T'nin)
defterleri ile ispatlamak istediğini açıklamasından
sonra, mahkemenin tacire, defterlerini ibraz etmesi için süre
tanıması gerekir. Bu süre içerisinde, T defterlerini ibrazdan
kaçınırsa, A iddiasını ispat etmiş sayılır ve mahkeme, davayı onun
lehine karara bağlar (HMK. 222/5). Tacirin defter tutmamış olması
veya tuttuğu defterler zayi edilmiş olmasına rağmen TTK. 82/7
uyarınca zayi belgesi almamış bulunması, ibrazdan kaçınmaya
eşdeğer sonuç yaratır. Karşı taraf defterlerini ibraz
ederse, defterlerin incelenmesinden sonra değişik olasılıklar ortaya
çıkabilir:
•
• İbraz edilen ve usulüne uygun tutulmuş bulunan defterlerde, ileri
sürülen iddia hakkında hiçbir kayıt yer almayabilir. Bu durumda
A, kanıtını hasrettiği için başka deliller de
gösteremeyeceğinden, iddiasını ispatlayamamış sayılır. Mahkeme
A'nın aleyhine karar verir. Fakat ibraz edilen defterler kanuna uygun
tutulmamış ise, bu durumda A'ya, iddiasını başka delillerle
kanıtlama olanağı tanınması adil olur. Yoksa sırf iddiasını karşı tarafın
defterine dayandırdığı için bu olanağın ona tanınmaması, defterlerin
kanuna aykırı tutulmuş olmasını gözardı etmek anlamına gelir ki, bu
sonucun doğru ve adil olmayacağı açıktır.

• T tarafından ibraz edilen defterlerde, usulüne uygun tutulmuş olsun
olmasın, sadece T aleyhine kayıtlar varsa, bu kayıtlar sahibi aleyhine kesin delil
sayılır. Nitekim, lafzen, defterlerin kanuna aykırı tutulduğu tüm halleri
kapsamamasına rağmen, HMK. 222/4, açılış ve kapanış onayları bulunmayan
ve içerdiği defter kayıtları birbirini doğrulamayan defterlerin, sadece sahipleri
aleyhine kanıt oluşturacağını düzenlemek suretiyle bu olasılığa işaret etmiştir.
Bununla birlikte T'nin, defterlerindeki kendisi aleyhine olan kayıtların aksini bir
başka kesin delille ispat edebilme olanağı mevcuttur.
•
• İbraz edilen defterlerde, sahibinin (T'nin) hem lehine hem aleyhine kayıtlar var
ise, örneğin T'nin A'dan borç aldığı ve bir süre sonra da bu borcun ödenmiş
olduğu yazılı ise, defterlerin kanuna uygun tutulmuş olup olmamasına göre
bakılacaktır: Kanuna uygun tutulmuşlarsa, defter kayıtları bir bütün kabul edilir
(HMK. 222/3, son cümle); yani örnekteki borcun T tarafından ödendiği
sonucuna varılır. Bu durumda A başka delil gösteremeyeceği için, dava T lehine
karara bağlanır. Fakat defterler kanuna uygun tutulmamış ise, defterlerdeki
sahibi lehine olanlar değil, yalnızca sahibi aleyhine olan kayıtlar dikkate alınır;
T, bu kayıtların aksini başkaca kesin delillerle ispatlama olanağına sahiptir
(ARKAN)
•
•

• Taraflardan birinin iddiasını, sadece karşı tarafın defterleriyle ispat
etmek istediğini, başka bir deyişle, hasmının ticari defterlerinin
içeriğini kabul edeceğini mahkeme önünde beyan etmesinin
sonuçları ise HMK’ da özel olarak düzenlenmiştir (md.222.5).
•
• HMK 222.5’in uygulanabilmesi için, defterlerin ibrazını isteyen
tarafın tacir olmasına gerek yoktur. Tacir olmayan taraf da, tacir olan
hasmının defterlerine de dayanabilir.
•
• Bundan sonra mahkeme, hasım tarafa, ticari defterlerini
mahkemeye ibraz etmesi için süre verir. Hasım taraf ticari
defterlerini ibraz etmezse (ibrazdan kaçınırsa), defterlerin ibrazını
istemiş olan taraf iddiasını ispat etmiş sayılır (HMK 222.5).
• Defterlerini ibraz etmesi istenen tacirin defter tutmamış olduğunu
bildirmesi, HMK 222.5 anlamında ibrazdan kaçınmadır. Defter
tuttuğunu ancak defterlerinin yangın, su baskını gibi doğal bir afet
nedeniyle zıyaa uğradığını iddia eden tacir de, eğer mahkemeden
TTK 82.7’ye göre zayi belgesi almamışsa, gene defterlerini ibrazdan
kaçınmış sayılır ve defterlerinin kaybolmuş olduğunu başka şekilde
ispat edemez.

•
• Defterlerini ibraz etmesi istenen taraf (tacir), defterlerini ibraz ederse,
defter üzerinde yapılan incelemeye göre ortaya değişik ihtimaller çıkar.
•
• İbraz edilen defterlerde sadece defter aleyhine kayıt varsa, örneğin defter
sahibi (B)’nin, (A)’ya borçlu olduğunu gösteren kayıt varsa, (A) iddiasını
ispat etmiş sayılır. Bundan sonra (B), kendi defterlerinde yer alan kayıtların
aksini-borcunu ödemiş olduğunu-ancak bir başka kesin kanıtla (HMK
204.1-2; 205.1) ispat edebilir.
•
• HMK 222.4’te ‘’açılış veya kapanış onayları bulunmayan ve içerdiği kayıtlar
birbirini doğrulamayan defter kayıtları, sahibi aleyhine delil olur ‘’ hükmü
yer almaktadır. Dolayısıyla tacir(B), defterlerini onaylamamış olsa ya da
defter kayıtların birbirini doğrulamasa bile, defterlerinin aleyhine kanıt
olmasına katlanmak durumundadır.
•
• İbraz edilen defterlerde, defter sahibinin hem aleyhine hem de lehine kayıt
varsa, örneğin defter sahibi (B)’nin, (A)’dan borç aldığı ve daha sonra bu
borcu ödediği yazılıysa, kanıtını (B)’nin defterlerine dayandıran (A)’nın
durumu, (B)’nin defterlerinin kanuna uygun şekilde tutulmuş olup
olmamasına göre farklılık gösterir. Defterler, kanuna uygun şekilde
tutulmuşsa, defter kayıtları bir bütün olarak dikkate alınır ve (B)’nin
borcunu ödemiş olduğu kabul edilir (HMK 222.3, son cümle).
•

• Buna karşılık defterler kanuna uygun şekilde tutulmamışsa, defterlerin sahibi
lehine olan kayıtları dikkate alınmaz. Zira defter kayıtlarının bir bütün olarak
dikkate alınacağını gösteren HMK 222.3, son cümle hükmünün
uygulanabilmesi, defterlerin ‘’ kanuna uygun şekilde tutulmuş olması’’ na bağlıdır.
Bu durumda (B), borcunu ödemiş olduğu yolundaki iddiasını, ancak başka bir kesin
kanıtla (A) tarafından imzalanmış makbuz gibi ispat edebilir.
•
• Ticari defterler sahibi aleyhine delil olabilir (HUMK222).Bu ihtimal şu durumlarda
gerçekleşebilir.
•
• Davacı kendi iddiasını ispatlamak için kendi ticari defterlerine dayanmış olmasına
rağmen, ticari defterlerdeki kayıtlar kendisi aleyhine delil oluşturacak nitelikte
olabilir. Bu ihtimalin gerçekleşme ihtimali azdır. Zira, hiç kimse kendisi aleyhine delil
oluşturabilecek kayıtlar içeren ticari defterlerine dayanmaz.
•
• Taraflardan biri iddiasını ispatlamak için, karşı tarafın ticari defterlerini ibraz
etmesini isteyebilir. Bu iki şekilde gerçekleşebilir: Karşı tarafa ait ticari defterlerin
sadece delil olarak ibraz etse bile diğer deliller de kullanabilir. Karşı tarafa ait ticari
defterlerin ibrazını isteyen taraf, bu defterlerdeki kayıtları kabul edeceğini
belirtebilir. Bu durumda, karşı taraf ticari defterlerini ibrazdan kaçınırsa, ibrazı talep
eden taraf iddiasını ispatlamış sayılır. İbraz etmesi halinde ise, Mahkeme bu
defterlerdeki kayıtlara göre hüküm tesis edecektir. İddia sahibi, artık diğer delillere
dayanamaz ve ticari defterlerdeki kayıtların aksini ispatlamaya girişemez.
•
• Yukarıda söz konusu edilen ihtimaller dahilinde, uyuşmazlığın taraflarından
birine ait defterlerin sahibi aleyhine delil olmasının şartları şunlardır:
•

• Defterler kanuna uygun olarak veya olmayarak tutulmuş olabilir.
Kanun uygun olarak tutulmuş defterlerdeki sahibi lehine olan
kayıtlar dahi aleyhindeki kayıtlar gibi geçerli olup bunlar birbirinden
ayrılamaz. Defterler kanuna uygun tutulmuşsa hem lehe hem
aleyhe kayıtlar delil niteliğini haizken, kanuna uygun
tutulmamışlarsa sadece aleyhe olan kayıtlar delil niteliğini haizdir.
•
• Açılış ve kapanış onayları bulunmayan ticari defterler sahibi aleyhine
delil olur.
• Açılış ve kapanış onayları bulunmayan ve içerdiği kayıtlar birbirini
doğrulamayan ticari defter kayıtları, sahibi lehine delil olamaz; buna
karşılık bu defterler sahibi aleyhine delil olur. Ticari defterlerin
kanuna uygun tutulması ceza hükümlerine, Vergi Usul Kanunu’na ve
İcra ve İflas Kanunu’na göre sonuçlar doğurur. Aşağıda sadece
Ticaret Kanunu’nda düzenlenen cezai sonuçlara değinilmiştir. Buna
Göre:
•

• Aşağıdaki suçları işleyenler ikiyüz günden az olmamak üzere adli
para cezasıyla cezalandırılırlar(TK.562):
•
• Ticaret Kanunu ticari defterlerle ilgili kanuni yükümlülükleri yerine
getirmeyen kişilerle ilgili bir takım suçlar ve bunlara yönelik
müeyyideler öngörmüştür. Buna göre; aşağıdaki suçları işleyenler
idari para cezasıyla cezalandırılır (TK.562).
• 64 üncü maddesinin birinci fıkrasındaki defter tutma yükümünü
yerine getirmeyenler,
• 64 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca belgenin kopyasını
sağlayanlar,
• 64 üncü maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca gerekli onayları
yaptırmayanlar,
• 65 inci maddesine uygun olarak defterlerini tutmayanlar.
• 66. maddesine aykırı hileli envanter çıkaranlar,
• 86. maddesine göre belgeleri ibraz etmeyenler,
• 88. maddesine aykırı hareket edenler,
•
• İdari para cezaları, aksine hüküm bulunmayan hallerde, mahallin en
büyük mülki amiri tarafından verilir (TK.562/XIII).

• Ticaret Kanunu hükümlerine göre tutulmakla veya muhafaza
edilmekle yükümlü olunan defter, kayıt ve belgeler ile bunlara
ilişkin bilgileri, denetime tabi tutulan gerçek veya tüzel kişiye ait
olup olmadığına bakılmaksızın, 210. maddenin birinci fıkrasına göre
denetime yetkili olanlarca istenmesine rağmen vermeyenler veya
eksik verenler ya da bu denetim elemanlarının görevlerini
yapmalarını engelleyenler, fiilleri daha ağır cezayı gerektiren başka
bir suç oluşturmadığı takdirde üçyüz günden az olmamak üzere asli
para cezasıyla cezalandırılır (TK.562/IV).
•
• Ticari defterlerin mevcut olmaması veya hiçbir kayır içermemesi
yahut bu Kanuna uygun saklanmaması hallerinde, sorumlular üç yüz
günden az olmamak üzere adli para cezasıyla cezalandırılır (
TK.562/IV).
• Yukarıda tanımlanan kabahatlerden birinin idari yaptırım kararı
verilinceye kadar birden çok işlenmesi halinde, ilgili gerçek veya
tüzel kişiye bir idari para cezası evrilir ve ilgili hükme göre verilecek
ceza iki kat artırılır. Ancak, bu kabahatin işlenmesi suretiyle bir
menfaat temin edilmesi veya zarara sebebiyet verilmesi halinde
verilecek idari para cezasının miktarı bu menfaat veya zararın üç
katından az olamaz (TK.562/XIV).

• (TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI) (TMS)
• Tacir, ticari faaliyetinin başında ve her faaliyet döneminin sonunda, varlık ve borçlarının tutarlarının
ilişkisini gösteren finansal tabloyu (sırasıyla açılış bilançosunu ve yıllık bilançoyu) çıkarmak
zorundadır. Açılış bilançosunda, yılsonu finansal tablolarının, yılsonu bilançosuna ilişkin hükümleri
uygulanır. Tacir, gelir tablosunu hazırlar. Bilanço ile gelir tablosu, yılsonu finansal tablolarını
oluşturur. 514 üncü madde ile Türkiye Muhasebe Standartlarının bu konudaki hükümleri saklıdır
(TTK m.68).
•
• Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse, işletmenin kuruluşu ve özkaynak
sağlanması amacıyla yapılan harcamalar için bilançoya aktif kalem konulamaz.
•
• Finansal tabloların ticari işletmenin tüm varlıklarını borçlarını peşin ödenen giderler ile peşin tahsil
edilen gelirleri, teknik terimle dönem ayırıcı hesapları, bütün gelir ve giderleri doğru şekilde
değerlendirilmiş olarak gösterilmesi zorunludur. Aksine kanuni hükümler ve Türkiye Muhasebe
Standartları saklı kalmak kaydıyla, finansal tabloların, ticari işletmenin tüm varlıklarını, borçlarını,
peşin ödenen giderler ile peşin tahsil edilen gelirleri, teknik terimle dönem ayırıcı hesapları, bütün
gelir ve giderleri doğru şekilde değerlendirilmiş olarak göstermesi zorunludur. Mülkiyeti saklı
tutulması kaydıyla iktisap edilen ve işletmenin kendisinin veya üçüncü kişilerin borçları için rehin
olunan ya da başka bir şekilde teminata verilen malvarlığı unsurları, teminat verenin bilançosunda
gösterilir. Nakdî tevdilerin söz konusu olduğu hâllerde, bunlar teminat alanın bilançosunda yer alır.
Finansal kiralamaya ilişkin hükümler saklıdır (TTK m. 72/I). Aktif kalemler pasif kalemlerle, giderler
gelirlerle, taşınmazlara ilişkin haklar, bunlarla ilgili yüklerle mahsup edilemez ( TTK m. 72/II). Türkiye
Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse bilançoda, duran ve dönen varlıklar, özkaynaklar,
borçlar ve dönem ayırıcı hesaplar ayrı kalemler olarak gösterilir ve yeterli ayrıntıya inilerek
şemalandırılır. Duran varlıklar içinde işletmeye devamlı surette tahsis edilmiş bulunan varlıklar yer
alır (TTK m. 73). Sigorta işlemlerinin yapılması için gerekli olan giderler aktifleştirilemez (TK.74).

• Gerçekleşmesi şüpheli yükümlülük ve askıdaki işlemlerden
doğabilecek muhtemel kayıtlar için Türkiye Muhasebe
Standartlarında öngörülen kurallara göre karşılık ayrılır (TK.75).
Karşılıklar bilanço hukukunun en ünlü kalemlerinden biri olup
şüpheli borçlardan askıdaki işlemlerden gelecekte yerine getirilecek
borçlardan doğması olası kayıplar için ayrılan, amaç hükmü belirli
yedek akçelerdir. Karşılıklar Türkiye Muhasebe Standartlarına göre
ayrılır.
• Bilanço gününden sonraki belirli bir süre içinde gider oluşturacak
harcamalar ile gelir unsuru oluşturacak tahsilatlar hakkında Türkiye
Muhasebe Standartları uygulanır.
• Bono düzenlemesi ile poliçe ve çek düzenlemesinden devrinden
poliçenin kabulünden, kefaletlerden avalden, garanti
sözleşmelerinden akreditif teyitlerinden üçüncü kişilerin borçları
için verilen teminatlardan üçüncü kişiler lehine taahhütlerden
doğan sorumluluklar ile Türkiye Muhasebe Standartlarında
öngörülen diğer sorumluluklar pasifte gösterilmemişlerse
bilançonun altında veya ekte Türkiye Muhasebe Standartlarına göre
açıklanır. Rücudan doğacak alacaklar ve borçlar ile ilgili sorumluluk
ilişkileride ekte belirtilir (TK.77). maddede sayılı sorumluluk ilişkileri
sınırlı sayıda değildir.

• Ticaret kanunu finansal tablolarında yer alan varlıklar ve borçlarla ilgili
olarak sınırlı sayıda olmayan genel ve özel nitelikte bazı değerleme ilkeleri
belirlemiştir (TK. 78). Değerleme ilkeleri değerleme ölçülerinden farklı
olarak değerlemede dikkate alınacak taşıyıcı nitelikte evrensel kurallardır.
Standartlarda öngörülen hallerde ve istisnai durumlarda bu ilkelerden
ayrılınabilir. Ancak istisnai durumun haklı temellere dayanması ve vergi
kanunlarından doğmaması gerekir.
• Ticaret Kanunu tarafından Türkiye Muhasebe Standartları’nda öngörülen
ilkelerde dikkate alınarak belirlenen örnek değerleme ilkeleri şunlardır:
• Bir önceki dönemin kapanış bilançosundaki değerler ile faaliyet döneminin
açılış bilançosundaki değerler birbirinin aynısı olmalıdır. Bu ilke
“bilançoların değersel özdeşliği” olarak da anılır. Bilançoların gediksiz
birbirini izlemelerini bir önceki bilançonun kapanış değerlerinin bir sonraki
bilançonun açılış değerleriyle özdeş olmasını böylece finansal durum
karşılaştırması yapılmasını ifade bu ilkenin istisnası Türk Lirasından Yeni
Türk lirasına geçişte olduğu gibi para biriminin değişmesidir.
• Bilançoda kapanış gününde varlıklar ve borçlar teker teker değerlendirilir.
Değerlemeler bilanço günü itibariyle yapılmalı bu tarihe kadar değerlemeyi
etkileyen bütün etkenler dikkate alınmalı anılan tarihten sonrakiler hesaba
katılmamalıdır.
• Teker teker değerleme şeffaflığın vazgeçilmez gereğidir aksi halde kalemler
toplanır ve mahsuplarla bir değer elde edilirse finansal durum anlaşılamaz.

• Değerleme ihtiyatla yapılmalıdır. Bu ilke bilanço günü ilkesinin
devamıdır. Değerleme ihtiyatla yapılırken özellikle bilanço gününe
kadar doğmuş bulunan bütün muhtemel riskler ve zararlar bunlar
bilanço yılı ile yıl sonu finansal tablolarının düzenleme tarihi
arasında öğrenilmiş olsalar bile, dikkate alınır; kazançlar bilanço
günü itibarıyla gerçekleşmişlerse hesaba katılır.
• Faaliyet yılının gider ve gelirleri ödeme ve tahsilat tarihlerine
bakılmaksızın yıl sonu finansal tablolarına alınırlar tahakkuk ilkesi
olarak adlandırılan bu ilke muhasebenin temel varsayımlarından
birini ifade eder. İlke aynı zamanda faaliyet dönemlerinin
bağımsızlığı ilkesini de kapsar.
• Bu ilke karşılaştırılabilirlik ilkesinin gereğidir. İlke uyarınca önceki yıl
sonu finansal tablolarında uygulanmış bulunan yöntemler korunur.
• Duran ve dönen varlıklar Türkiye Muhasebe Standartları uyarınca bu
standartlarda gösterilen ölçülere göre değerlenir. Borçlar ve diğer
kalemler içinde aynı standartlar uygulanır (TK.79). Değerlemede
uygulanacak değerlerin
belirlenmesi, tanımları, kapsamları, uygulanacak kalemlerin
gösterilmesi ve değişiklikler Türkiye Muhasebe Standartlarına
tabidir (TK.80). Şartların gerçekleşmesi halinde Türkiye Muhasebe
Standartlarında öngörülen değerlemeyi basitleştirici yöntemler
uygulanır (TK.81).

•
• Ulusal muhasebe standartları yerini Uluslar arası Muhasebe
Standartlarına yani IAS’a bırakmıştır. IAS’in yerini de ,Uluslar arası
Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) ile Uluslar arası Muhasebe
Standartları Kurulu (IASC)nin hazırladığı, Uluslar arası Finansal
Raporlama Standartları (IFRS) almıştır. Standartlar sürekli değişim
süreci içindedir ve uygulama birliğini sağlamak amacıyla kavramsal
çerçeve Uluslara arası Finansal Raporlama Yorum Komitesi (IFRIC)
tarafından belirlenmekte ve yorumlanmaktadır. Kanun koyucular
kanunlarını anılan standartlara uydurmaktadır.Türkiye’de de
işletmelerin muhasebelerine artık IFRS ile bir anlamda tam uyumlu
Türkiye Muhasebe Standartları uygulanacaktır.
•
• Türkiye Muhasebe Standartları ile kavramsal çerçevede yer alan
muhasebe ilkelerini ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumları
yayımlama yetkisi sadece Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’na
aittir(TK.88/1).Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından
hazırlanan bu düzenlemeler, uygulamada birliği sağlamak ve
finansal tablolara milletlerarası pazarlarda gerçeklik kazandırmak
amacıyla, Uluslar arası Finansal Raporlar Standartlarına tam uyumlu
olacak şekilde belirlenmeli ve yayımlanmalıdır(TK.88/11).

• Tacirler, gerek ticari defterlerini tutarken, gerek münferit ve konsolide finansal
tablolarını düzenlerken, Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından
yayımlanan, Türkiye Muhasebe Standartlar, kavramsal çerçevede yer alan
muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara aynen uymak ve
bunları uygulamak zorundadırlar. Kanun 514 ile 528 inci maddeleri ve Kanun ilgili
diğer hükümleri saklıdır (TK.88/1). Bu hüküm gerçek ve tüzel kişilerin ticari
defterlerin, küçük ve orda ölçekli işletmelere ticaret şirketlerinin finansal
tablolarıyla konsolide hesaplara, hatta gereğinde esnafa Türkiye Muhasebe
Standartlarının uygulanacağını hükme bağlamaktadır. Kanun anonim şirketlerin
hesaplarına ilişkin hükümlere yer vermemiş, bunu Türkiye Muhasebe
Standartlarına bırakmıştır. Türkiye Muhasebe Standartları IFRS ile tam uyumlu
olacağı için IFRS’nin Türkiye’de uygulaması sağlanmış olmaktadır. Böylece Türk
uygulaması artık hem ayrıntılı hem de gelişme halindeki standartların hakimiyeti
altına girerek bu alanda uluslar arası topluma ve piyasalara bütünleşmiş
olmaktadır.
•
• Kanunlarla, belirli alanları düzenlemek ve denetlemek üzere kurulmuş bulunan
kurum ve kurullar, Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olmak ve Türkiye
Muhasebe Standartları Kurulu’nun onayını almak şartıyla, kendi alanları için geçerli
olacak standartlar ile ilgili olarak ayrıntıya ilişkin, sınırlı düzenlemeleri yapabilirler
(TK.88/IV).
•
• Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nca, değişik ölçütteki işlemler ve sektörler
için, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları tarafından farklı düzenlemelere
izin verildiği hallerde özel ve istisnai standartları tarafından farklı düzenlemelere
izin verildiği hallerde özel ve istisnai standartlar konulabilir, bunları
uygulayanlar, söz konusu durumu finansal tablo dipnotlarında açıklarlar(TK.88/III).

• Türkiye Muhasebe Standartlarında hüküm bulunmayan hallerde, ilgili oldukları alan
dikkate alınarak, TK.88/IV ‘de belirtilen ayrıntıya ilişkin düzenlemede de hüküm
bulunmadığı taktirde milletlerarası uygulamada genel kabul gören muhasebe
ilkeleri uygulanır.(TK.88/V).Hüküm, üç önemli hususa işaret etmektedir. Bunlardan
birincisi Türkiye Muhasebe Standartları Kanunu 64 ve devamı hükümlerine üstün
olduklarını belirtmek , ikincisi, Türkiye Muhasebe Standartları IFRS ile uyumlu
olması gerektiğini vurgulamak, üçüncüsü ise gereğinde uluslar arası genel kabul
gören muhasebe ilkelerinin de uygulanabileceği ifade etmektir.Bu hükümler US-
GAAP dite anılan ABD’nin genel kabul görünüş ilkeleri kastedilmektedir.Bu
göndermenin sebebi şudur;”Genel kabul gören muhasebe ilkeleri” ibaresi, hemen
belirlenebilecek bilinen ilkeleri ifade etmemektedir. Bu ilkeler çeşitlidir, hatta
denilebilir ki,her ülke bu ibare ile farklı ilkeleri anlamaktadır. Dünyada en yaygın
olan ise US_GAAP’tır. USGAAP’ı uygulamayan şirketler ABD menkul kıymetler
borsalarına kabul edilmemekte ve kote olunmamaktadırlar. Bu sebeple AB kendi
standartlarından vazgeçmiş ve IFRS’i kabul etmiştir. IFRS ile USGAAP gittilçe
birbirine yakınlaşmıştır. Bütün bu sebepler göz önünde tutularak beşinci fıkrada
boşluk olan noktalarda US-GAAP’ın uygulanabilmesi olanağı yaratılmıştır.
•
• Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak amacıyla oluşturulan
Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu uluslararası
standartlara uyumlu, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve
kaliteyi sağlamak, denetim kuruluşlarını yetkilendirmek ve bunların faaliyetlerini
denetlemek ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak yetkilerine
haizdir (KHK/660 m.1)

• Türkiye Muhasebe Standartlarını, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe
ilkelerini ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumları yayınlama yetkisi
Kurula aittir. Bu düzenlemeler, uygulamada birliği sağlamak ve finansal
tablolara milletlerarası pazarlarda geçerlilik kazandırmak amacıyla, uluslar
arası standartlarla uyumlu olacak şekilde, yalnız Kurum tarafından
belirlenir (TK.88/I,II).
•
• Kurum, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kar amacı gütmeyen
kuruluşlar için özel ve istisnai standartlar koymaya ve farklı düzenlemeler
yapmaya yetkilidir. Bu standartlar ve düzenlemeler, Türkiye Muhasebe
Standartlarının cüz’ü addolunur (TK.88/III). Kurum, değişik işletme
büyüklükleri, sektörler ve kar amacı gütmeyen kuruluşlar itibariyle Türkiye
Muhasebe Standartlarından muaf olacakları tespit etmeye veya bunlar için
ayrı düzenlemeler yapmaya yetkilidir (TK.Geçici m.I/IV).
•
• Kanunlarla, belirli alanları düzenlemek ve denetlemek üzere kurulmuş
bulunan kurum ve kurullar, Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olmak
şartıyla, kendi alanları için geçerli olacak standartlar ile ilgili olarak
ayrıntıya ilişkin sınırlı düzenlemeleri yapabilirler (TK.88/IV). Kurul, bağımsız
denetim ile ilgili olarak aşağıda sayılan yetkilere sahiptir (KHK/660 m.9).
•

•
• Finansal tabloların; işletmelerin finansal durumunu, performansını ve
nakit akışını Türkiye Muhasebe Standartları doğrultusunda gerçeğe uygun
olarak sunumunu, kullanıcıların ihtiyaçlarına
uygunluğunu, güvenilirliğini, şeffaflığı, karşılaştırılabilirliğini ve
anlaşılabilirliğini sağlamak amacıyla, kamu yararını da gözetmek
suretiyle, bilgi sistemleri denetimi dahil, uluslar arası standartlarla uyumlu
ulusal denetim standartlarını oluşturmak ve yayımlamak.
•
• Bağımsız denetim kapsamını ve içeriğini belirlemek (KHK/660 m.26/II).
Bağımsız denetçilerle bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve
çalışma esaslarını belirlemek, bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız
denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler halinde ilan
etmek ve bunları oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet
sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak.
•
• Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetleri ile
denetim çalışmalarının, Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere
uyumunu gözetlemek ve denetlemek. İnceleme ve denetimler sonucunda
aykırılıkları saptanan bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim
kuruluşlarının faaliyet izinlerini askıya almak veya iptal etmek.
•

• Bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarına yönelik
sınav, yetkilendirme ve tescil yapmak, disiplin ve soruşturma
işlemlerini yürütmek, sürekli eğitim standartları ile mesleki etik
kurallarını belirlemek, bunlara yönelik olarak kalite güvence
sistemini oluşturmak ve bu alanlardaki eksikliklerin düzeltilmesi için
gerekli tedbirlerin alınmasını sağlamak.
•
• Yabancı ülkelerin Kurulun görev alanıyla ilgili konularda yetkili
birimleriyle işbirliği yapmak, mütekabiliyet esasına göre Türkiye’de
bağımsız denetim yapmasına yetki verilen yabancı ülke denetim
kuruluşları ve denetçilerini listeler halinde ilan etmek ve bunları
oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde
kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak.
•
• Denetimin bağımsızlığının ve tarafsızlığının sağlanmasına, denetime
olan güven ile denetimin kalitesinin artırılmasına yönelik
düzenlemeler yapmak ve gerekli tedbirleri almak.
•
• Düzenlemek ve denetlemekle görevli olduğu alanla ilgili ikincil
düzenlemeleri yapmak ve bu konularda gerekli kararları almak.

Dinlediğiniz için teşekkürler


Ti̇cari̇ defterler

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (6)

Similar to Ti̇cari̇ defterler

Similar to Ti̇cari̇ defterler (7)

More from Münise Erdöl

More from Münise Erdöl (9)

Ti̇cari̇ defterler