Jjsnsns

1. TEMA 6.
Controlul bugetar.
- Să relateze despre esența și
necesitatea bugetelor
flexibile;
- Să descrie etapele
controlului bugetar;
- Să analizeze abaterile de la
buget și să formuleze
concluzii și recomandări.
• Bugetele flexibile:
conсept și necesitate;
• Conceptul de control
bugetar;
• Analiza abaterilor de la
valorile bugetate
• Sistemul de control
bugetar
Termeni cheie: control bugetar, buget flexibil, analiza de
sensibilitate, abatere de la buget

2. 6.1. Bugetele
flexibile: concept și
necesitate

3. Ce este un buget
static?
Ce este un buget
flexibil?
Abaterile în raport cu bugetul static.

4. 4
Bugetul flexibil este un
buget special care este
folosit pentru a compara ce
s-a întamplat de fapt și ceea
ce ar fi trebuit să se
întample, bazându-ne pe
mărimea vânzărilor.
Bugetul
static este cel
proiectat.
Diferența ???

5. 5
Principala diferență dintre bugetul static și bugetul flexibil este aceea că
bugetul static este o prognoză financiară inițială, care conține toate veniturile și
costurile bugetare pentru anul financiar următor, iar bugetul flexibil este un buget
care este ajustat prin includerea modificărilor în numărul de unități produse.
Ambele bugete sunt considerate repere importante în procesul de control bugetar.
Bugetul flexibil este singurul tip de buget fezabil pentru control, care va
conţine variaţiile volumului de producţie și reprezintă un instrument de control al
costurilor, utilizat pentru evaluarea performanţelor. El este întocmit la sfârşitul
perioadei, când nivelul efectiv al producţiei este cunoscut. În acest context, apare
întrebarea: dacă bugetul flexibil este bazat pe producţia efectivă, care nu este
cunoscută decât la sfârşitul perioadei, cum poate fi el numit buget? Bugetul flexibil
arată costurile care ar fi trebuit generate pentru a obţine nivelul efectiv de producţie
şi reprezintă bugetul pe care l-am fi elaborat la începutul perioadei dacă am fi
prezis perfect nivelul de producţie efectiv.

6. 6
O abatere în raport cu bugetul static este diferența dintre un rezultat efectiv și
nivelul bugetat corespunzător al acestuia din bugetul static.
Abaterile pot fi:
• Favorabile – are drept efect o creștere a profitului în raport cu valoarea
bugetată. Astfel, pentru venituri, creșterea este o abatere favorabilă, pentru
costuri – descreșterea este o abatere favorabilă;
• Nefavorabile – are drept efect o scădere a profitului. Abaterile nefavorabile mai
sunt numite și abateri adverse în unele state europene (Marea Britanie).
• Bugetele flexibile și abaterile îi ajută pe manageri să înțeleagă de ce
performanțele efective diferă de cele planificate. Fiecare abatere pe care o
calculăm reprezintă diferența dintre o valoare bazată pe un rezultat efectiv și
valoarea bugetată corespunzătoare. Abaterile le sunt utile managerilor în
deciziile lor de planificare și control.
ABATERILE ÎN RAPORT CU BUGETUL PLANIFICAT

7. 7
Exemplu: Fie entitatea „Alfa” este o entitate care produce un singur tip de produs. În baza rezultatelor
obţinute după prima lună de executare a bugetului se prezintă următoarea informaţie privind execuţia
bugetului cu referire la vînzări (Tabelul 6.1).
Tabelul 6.1. Raport de performanţă: compararea datelor efective cu cele bugetate.
Nr. Indicatori
Rezultate
efective
Ponderea,
%
Bugetul
static
Ponderea,
%
Abateri în
raport cu
bugetul static
1 2 3 4 5 6 7
1. Unități vîndute, buc. 1550 - 1633 - -83N
2. Venituri din vînzări, lei 620000 100 636870 100 -16870N
3. Costuri variabile total, inclusiv: 481500 77,66 482389 75,74 -889F
Materiale, lei 325500 52,50 326600 51,28 -1100F
De personal, lei 96000 15,48 93694 14.71 2306N
Indirecte 60000 9,68 62095 9,75 -2095F
4. Contribuția marginală de producere, lei
(rd.2- rd.3)
138500 22,34 154481 24,26 -15981N
5. Costuri constante 32000 5,16 30496 4,79 1504N
6. Rezultat brut, lei (rd.4-rd.5) 106500 17,18 123985 19,47 -17485N

8. 8
Exemplu: Fie entitatea „Alfa” este o entitate care produce un singur tip de produs. În baza rezultatelor
obţinute după prima lună de executare a bugetului se prezintă următoarea informaţie privind execuţia
bugetului cu referire la vînzări (Tabelul 6.1).
Tabelul 6.1. Raport de performanţă: compararea datelor efective cu cele bugetate.
Nr. Indicatori
Rezultate
efective
Ponderea,
%
Bugetul
static
Ponderea,
%
Abateri în
raport cu
bugetul static
1 2 3 4 5 6 7
1. Unități vîndute, buc. 1550 - 1633 - -83 N
2. Venituri din vînzări, lei 620000 100 636870 100 -16870 N
3. Costuri variabile total, inclusiv: 481500 77.66 482389 75.74 -889 F
Materiale, lei 325500 67,60 326600 67,70 -1100 F
De personal, lei 96000 19,94 93694 19,42 +2306 N
Indirecte 60000 12,46 62095 12.88 -20905 F
4. Contribuția marginală de producere, lei
(rd.2- rd.3)
138500 22,34 154481 24,26 -15981 N
5. Costuri constante 32000 5,16 30496 4,79 +1504 N
6. Rezultat brut, lei (rd.4-rd.5) 106500 17,18 123985 19.47 -17485 N

9. 9
1. Pasul 1 ,,Identificarea cantităţii efective” –1550 unităţi.
2. Pasul 2 ,,Determinarea venitului din vânzări conform bugetului flexibil” = Preț bugetar × Cantitatea
efectivă = 636870/1633*1550 = 604500 lei
3. Pasul 3. „Determinarea costurilor totale conform bugetului flexibil”.
Costul variabil conform bugetului flexibil = Costul variabil bugetat × Cantitatea efectivă
• Costuri variabile materiale – 326600/1633*1550 = 310 000 lei
• Costuri variabile cu personalul – 93694/1633*1550 = 88931,84 lei
• Costuri variabile indirecte – 62095/1633*1550 = 58938,92 lei
• Total costuri variabile conform bugetului flexibil = 457870,76 lei
• Costurile totale conform bugetului flexibil = Total costuri variabile conform bugetului flexibil + Total
costurile constante bugetate =457870,76 + 30496 =488366,76 lei
Elaborarea bugetului flexibil va avea loc în 3 pași:

10. 10
1. Pasul 1 ,,Identificarea cantităţii efective” – 1 550 unităţi.
2. Pasul 2 ,,Determinarea venitului din vânzări conform bugetului flexibil” = Preț bugetar × Cantitatea
efectivă = (636 870 : 1 633) × 1550 = 604 500 lei
3. Pasul 3. „Determinarea costurilor totale conform bugetului flexibil”.
Costul variabil conform bugetului flexibil = Costul variabil bugetat × Cantitatea efectivă
• Costuri variabile materiale – 326 600 : 1 633 × 1 550 = 310 000 lei
• Costuri variabile cu personalul – 93 694 : 1 633 × 1 550 = 88 932 lei
• Costuri variabile indirecte – 62 095 : 1 633 × 1 550 = 58 939 lei
Total costuri variabile conform bugetului flexibil = 457 871 lei
Costurile totale conform bugetului flexibil = Total costuri variabile conform bugetului flexibil + Total
costurile constante bugetate = 457 871 + 30 496 = 488 367 lei.
Elaborarea bugetului flexibil va avea loc în 3 pași:

11. 11
Tabelul 6.2. Raport de performanţă: abateri în raport cu bugetul flexibil şi cu volumul vânzărilor.
Nr. Indicatori
Rezultate
efective
Bugetul
flexibil
Abateri în
raport cu
bugetul flexibil
Bugetul
static
Abateri atribuite
volumului vînzărilor
1 2 3 4 5=3-4 6 7=4-6
1. Unități vîndute, buc. 1550 1550 1633
2. Venituri din vînzări, lei 620000 604500 636870
3. Costuri variabile total, inclusiv:
481500 457871 482389
Materiale, lei 325500 310000 326600
De personal, lei 96000 88932 93694
Indirecte 60000 58939 62095
4. Contribuția marginală de
producere, lei (rd.2- rd.3)
138500 146633 154481
5. Costuri constante 32000 30496 30496
6. Rezultat brut, lei (rd.4-rd.5)
106500 116137 123985

12. 12
Tabelul 6.2. Raport de performanţă: abateri în raport cu bugetul flexibil şi cu volumul vânzărilor.
Nr. Indicatori
Rezultate
efective
Bugetul
flexibil
Abateri în
raport cu
bugetul flexibil
Bugetul
static
Abateri atribuite
volumului vînzărilor
1 2 3 4 5=3-4 6 7=4-6
1. Unități vîndute, buc. 1550 1550 - 1633 -83 N
2. Venituri din vînzări, lei 620000 604500 +15500 F 636870 -32370 N
3. Costuri variabile total, inclusiv:
481500 457871 +23629 N 482389 -24518 F
Materiale, lei 325500 310000 +15500 N 326600 -16600 F
De personal, lei 96000 88932 + 7068 N 93694 -4762 F
Indirecte 60000 58939 + 1061 N 62095 -3156 F
4. Contribuția marginală de
producere, lei (rd.2- rd.3)
138500 146629 - 8129 N 154481 -7852 N
5. Costuri constante 32000 30496 +1504 N 30496 -
6. Rezultat brut, lei (rd.4-rd.5)
106500 116133 -9633 N 123985 -7852 N
Verificare: -9633N + (-7852N) = - 17485N

13. 6.2. Controlul bugetar

14. 14
Etapele procesului
bugetar
Stabilirea sistemului
bugetar
Elaborarea și
aprobarea bugetelor
Identificarea
obiectivelor
întreprinderii
Realizarea de studii
pregătitoare
Elaborarea
proiectelor bugetelor
Analiza, discutarea
și coordonarea
proiectelor bugetelor
Adoptarea definitivă
a bugetelor
Stabilirea
responsabilităților în
executarea bugetelor
Analiza ulterioară a
bugetelor (controlul
execuţiei)

15. 15
Controlul bugetar presupune compararea permanentă a rezultatelor reale cu
previziunile cuantificate ce figurează în bugete, în vederea stabilirii abaterilor,
informării conducerii de la diferite niveluri ierarhice, luării măsurilor
corective necesare, aprecierii activității responsabilului de buget etc.

16. 16
Misiunea controlului bugetar
• identificarea şi explicarea abaterilor de la prevederile bugetelor.
Pentru a fi eficient controlul bugetar trebuie să fie efectuat:
• suficient de frecvent,
• suficient de descentralizat.
Controlul bugetar răspunde la două obiective:
• controlul execuţiei bugetelor,
• reajustarea previziunilor bugetare şi luarea de măsuri corective.
În procesul controlului bugetar dintr-o întreprindere sunt implicaţi doi actori:
• controlorul de gestiune, care exercită controlul bugetar,
• responsabilul unui buget, adică persoana controlată care trebuie să justifice abaterile de la bugete.

17. 6.3. Analiza
abaterilor de la
valorile bugetate.

18. 18
• În planul aplicării, controlul pune un anumit număr de probleme tehnice:
I) stabilirea diferențelor
II) trierea și comunicarea abaterilor
III) explicarea abaterilor

19. 19
I. Prima faza, stabilirea diferențelor, pune două probleme:
• comparabilitatea între previziuni și realizări. Pentru a compara, este necesar ca categoriile
bugetare și contabile să fie comparabile, structurarea lor bugetară să fie identică cu cea
contabilă. Aceasta înseamnă că bugetul planificat trebuie să corespundă organizării
contabile.
• operativitatea cunoașterii. Pentru ca informația privind devierile dintre bugete să îi fie
utilă celui interesat, ea trebuie obtinută la timp.
STABILIREA DIFERENȚELOR

20. 20
Abaterile îi ajută pe manageri să înțeleagă de ce performanțele efective diferă de cele planificate.
Fiecare abatere pe care o calculăm reprezintă diferența dintre o valoare bazată pe un rezultat efectiv
și valoarea bugetată corespunzătoare.
Abaterile pot fi:
• Favorabile – are drept efect o creștere a profitului în raport cu valoarea bugetată. Astfel, pentru
venituri, creșterea este o abatere favorabilă, pentru costuri – descreșterea este o abatere favorabilă;
• Nefavorabile – are drept efect o scădere a profitului. Abaterile nefavorabile mai sunt numite și
abateri adverse în unele state europene (Marea Britanie).
TRIEREA ȘI COMUNICAREA DIFERENȚELOR

21. 21
Managementul prin excepție este o practică managerială ce constă în a se concentra asupra
domeniilor care nu funcționează la nivelul așteptărilor (de exemplu, vânzări insuficiente ale unui
produs) și a acorda o atenție mai mică domeniilor care funcționează conform așteptărilor.
Managerii folosesc informațiile utilizate de abateri pentru a-și repartiza eforturile: ei acordă în
mod sistematic mai multă atenție domeniilor cu abateri mai mari.
De exemplu, să presupunem că nivelul efectiv al costurilor asociate rebuturilor și recondiționărilor
la o uzină de aparate depășește cu mult costurile bugetate. Aceste abateri îi vor determina pe
manageri să caute explicații și să ia din timp măsuri corective, asigurând astfel mai puțin rebuturi
și recondiționări în producția viitoare.

22. 22
Diferențele constatate dintre bugetele executate și cele planificate trebuie triate pe baza următoarelor reguli:
• Informația trebuie comunicată numai aceluia pe care îl privește direct.
• Trebuie reținute numai diferențele importante, care au o influență majoră asupra fenomenului cercetat.
TRIEREA ȘI COMUNICAREA DIFERENȚELOR
Indicatori Bugetat Realizat Abaterea absolută Abaterea relativă
Venit din vînzări 200000 198000 -2000 N -1% N
Costul vînzărilor 180000 187600 +7600 N +4.22 N
Profit brut 20000 10400 -9600 N -48% N

23. 23
III. Explicarea abaterilor ca ultima fază constă în a le întelege și a lua deciziile în
consecință. Abaterile le sunt utile managerilor în deciziile lor de planificare și control și
sunt folosite și în evaluarea performanțelor.
EXPLICAREA DIFERENȚELOR
Cauze controlabile
• care pot fi influențate prin deciziile de gestiune.
Cauze necontrolabile
• care nu pot fi influențate prin deciziile unui responsabil.

24. 24
Tipuri de control în
dependență de impactul
acestuia:
Represiv Incitativ

25. 25
În continuare, prezentăm un model de identificare şi explicare a abaterilor de la buget, pe exemplul bugetului de
vânzări. Variaţia (abaterea) venitului din vînzări de la valoarea bugetată reprezintă diferenţa între venitul din
vînzări realizat (VVr) şi venitul din vînzări bugetat (VVb), adică:
ΔVV= VVr-VVb
Această abatere de la buget a venitului din vînzări are două explicaţii posibile:
- o variaţie a cantităţii vândute (∆Q), deoarece la preţul de vânzare bugetat, cantităţile efectiv vândute sunt
diferite de cantităţile bugetate:
ΔQ= (Cantitatea reală – Cantitatea bugetată) x Preț bugetat
- o variaţie a preţului (∆P), deoarece cantităţile efective sunt vândute la un preţ diferit de cel bugetat:
ΔP= (Preț real – Preț bugetat) x Cantitate reală

26. 26
Exemplu: La finele unei luni, controlorul de gestiune şi responsabilul compartimentului de vânzări din
Societatea Alfa S.A. realizează controlul asupra bugetului de vânzări. Din compararea vânzărilor reale cu
cele bugetate rezultă o abatere favorabilă de la buget de 12.200 u.m. Detaliile acestei abateri sunt prezentate în
următorul tabel:
Indicatori
Realizat Bugetat
Abatere
Produs A Produs B Produs A Produs B
Preț unitar 100 150 108 135
Cantitate 800 700 750 680
Venit din vînzări 80000 105000 81000 91800
Total 185000 172800 +12200

27. 27
Tabelul 6.5. Analiza abaterii veniturilor din vînzări pe produse și pe variația prețului și a cantității.
Variația cantității (ΔQ)
Cant. reală (Qr) Cant. bugetată (Qb) Preț bugetat (Pb) Variație (Qr-Qb)xPb
Produs A 800 750 108
Produs B 700 680 135
Variația cantității
Variația prețului (ΔP)
Preț real (Pr) Preț bugetat (Pb) Cantitate relală (Qr) Variație (Pr-Pb)xQr
Produs A 100 108 800
Produs B 150 135 700
Variația prețului
Total variație +12200

28. 28
Tabelul 6.5. Analiza abaterii veniturilor din vînzări pe produse și pe variația prețului și a cantității.
Variația cantității (ΔQ)
Cant. reală (Qr) Cant. bugetată (Qb) Preț bugetat (Pb) Variație (Qr-Qb)xPb
Produs A 800 750 108 +5400
Produs B 700 680 135 +2700
Variația cantității +8100
Variația prețului (ΔP)
Preț real (Pr) Preț bugetat (Pb) Cantitate relală (Qr) Variație (Pr-Pb)xQr
Produs A 100 108 800 -6400
Produs B 150 135 700 +10500
Variația prețului +4100
Total variație +12200

29. 29
În cazul în care o întreprindere realizează venituri din vânzarea mai multor produse, abaterea de la buget este
influenţată şi de „structura vânzărilor”, care antrenează o descompunere a variaţiei cantităţii în alte două
abateri parţiale de la buget:
- variaţia volumului global (∆VG) al vânzărilor: se compară cantităţile reale totale cu cele bugetate totale, la
preţ mediu bugetat (Pmb), conform relaţiei:
∆VG = (ΣQr - ΣQb) x Pmb;
- variaţia structurii vânzărilor (∆S): se compară preţul mediu prestabilit (Pmp) cu preţul mediu bugetat (Pmb),
pentru totalul cantităţilor reale:
∆S = (Pmp – Pmb) x ΣQr, unde:
- preţul mediu bugetat reprezintă cifra de afaceri bugetată raportată la cantitatea totală bugetată:
Pmb = Σ (QbPb)/ΣQb.
- preţul mediu prestabilit ţine cont de evoluţia reală a vânzărilor şi este obţinut plecând de la cifra de afaceri
prestabilită, aceasta din urmă fiind calculată prin multiplicarea cantităţilor reale vândute cu preţul de vânzare
bugetat:
Pmp = Σ (QrPb)/ΣQr.

30. 30
Variația venitului din vînzări (∆VVr-∆VVb)=12200
Variaţia cantităţii: ∆Q = (Qr – Qb) x Pb (pe fiecare produs)
=8100
Variaţia preţului:
∆P = (Pr – Pb) x Qr (pe fiecare
produs) = 4100
Variaţia volumului global:
∆VG = (ΣQr - ΣQb) x Pmb
Variaţia structurii vânzărilor:
∆S = (Pmp – Pmb) x ΣQr

31. 31
1) Preţul mediu bugetat (Pmb) este:
[(750 x 108) + (680 x 135)]/(750 + 680)] = 120,83 u.m.
2) Preţul mediu prestabilit (Pmp) este:
[(800 x 108) + (700 x 135)]/(800 + 700) = 120,6 u.m.
3) Variaţia volumului global al vânzărilor Societăţii Alfa S.A. este :
∆VG = [(800 + 700) – (750 + 680)] x 120,83 = 8.458 u.m.
4) Determinarea variaţiei structurii vânzărilor Societăţii Alfa S.A. se face astfel:
(120,6 – 120,83) x (800 + 700) = - 358 u.m.

32. 32
Variația venitului din vînzări (∆VVr-∆VVb)=12200
Variaţia cantităţii: ∆Q = (Qr – Qb) x Pb (pe fiecare produs)
=8100
Variaţia preţului:
∆P = (Pr – Pb) x Qr (pe fiecare
produs)
4100
Variaţia volumului global:
∆VG = (ΣQr - ΣQb) x Pmb
= 8458
Variaţia structurii vânzărilor:
∆S = (Pmp – Pmb) x ΣQr
= -358

33. 33
VĂ MULȚUMESC PENTRU ATENȚIE!!!