第一章流动资产2012

会计学

上海海关学院潘裕文制作

学习参考

《企业会计准则 2006 》，经济科学出版
社
《企业会计准则应用指南 2006 》，中国
财政经济出版社
《企业会计准则讲解 2008 》，人民出版
 《会计》 - - - 2011 年注册会计师考试
社
教材
 《会计研究》、《财务与会计》杂志等

第一章流动资产
 主要内容：
第一节货币资金

第二节交易性金融资产

第三节应收及预付款项

第四节存货

第一节货币资金

 一、货币资金概述
 二、库存现金
 三、银行存款
 四、其他货币资金


一、货币资金概述

 货币资金是企业生产经营过程中停留在货币形
态的那部分资金。按其存放地点和用途的不同
，分为库存现金（简称现金）、银行存款和其
他货币资金。
 性质：与其他资产相比，货币资金的流动性最强，它
处于企业资金运动的起点和终点，在企业资金循环和
周转过程中发挥着重要作用。

二、库存现金
 （一）现金的概念
 现金（狭义）—— 库存现金
 库存现金


 现金（广义）银行存款

 其他货币
资金

 本节中的现金为狭义的现金概念。

二、库存现金
 （二）现金的管理
 1. 规定现金的使用范围；根据国务院
颁布的《现
 2. 规定库存现金限额；金管理条例
》
 3. 不准坐支现金；
 4. 钱账分管；
 5. 严格现金收支凭证管理。


二、库存现金
 企业现金使用范围：　　
 1. 职工工资、津贴；　　
 2. 个人劳务报酬；　　
 3. 根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、
体育等各种奖金；　　
 4. 各种劳保、福利费用以及国家的对个人的其他支出
；　　
 5. 向个人收购农副产品和其他物资的款项；　　
 6. 出差人员必须随身携带的差旅费；　　
 7. 结算起点（ 1000 元人民币）以下的零星支出；

二、库存现金
（三）现金的核算与清查
账户的设置：库存现金日记账和库存现金总账。
现金溢余（库存现金 > 账面余额）
（ 1 ）发现溢余：（ 2 ）处理意见形成：
借：库存现金借：待处理财产损益
贷：待处理财产损益贷：其他应付款（应支付给单位或
个人）
营业外收入（无法查明原因
现金短缺（库存现金 < 账面余额）
）
（ 1 ）发现短缺：（ 2 ）处理意见形成：
借：待处理财产损益借：管理费用（无法查明原因）
贷：库存现金其他应收款（责任人、保险公司
赔偿部分）

二、库存现金
 （四）备用金的核算
 备用金是指企业预付给职工和内部有关单位用作差旅
费、零星采购和零星开支，事后需要报销的款项。
 备用金的总分类核算，应通过“其他应收款——备用
金”核算，也可以专门设置 “备用金”科目进行核
算。
 备用金制度有两种：定额备用金制度和非定额备用金
制度。上海海关学院潘裕文制作

二、库存现金
 1. 定额备用金的核算
 (1) 拨付备用金
 借：备用金
 贷：库存现金
 (2) 报销
 借：管理费用等
 (3) 收回备用金
 借：库存现金
 贷：备用金

二、库存现金
 2. 非定额备用金的核算：
 借：备用金（其他应收款）
 借：管理费用
 库存现金
 贷：备用金（其他应收款）


三、银行存款
 （一）开立和使用银行存款账户的规定
 银行存款是指企业存放在本地银行的那部分货币资金
。
 企业收入的一切款项，除留存限额内的现金之外，都
必须送存银行。
 依其不同的用途可以分为基本存款户、一般存款户、
临时存款户和专用存款户。


三、银行存款
银行结算纪律
（ 1 ）合法使用银行账户，不得转借给其他
单位或个人使用；不得利用银行账户进行非法活
动。
（ 2 ）不得签发没有资金保证的票据和远期
支票，套取银行信用。
（ 3 ）不得签发、取得和转让没有真实交易
和债权债务的票据，套取银行和他人资金；
（ 4 ）不准无理拒绝付款，任意占用他人资

三、银行存款
（二）银行结算方式
银行汇票
银行承兑汇票
商业汇票商业承兑汇票
银行本票现金支票
银行支票转账支票
结算信用卡普通支票
方式汇兑
委托收款

托收承付
信用证

三、银行存款
 1. 银行汇票结算方式（适用于异地结算）
 银行汇票是由银行签发的，由其在见票时按照实际结
算金额无条件支付给收款人或者持票人的一种票据。
个人或单位任何款项的结算，均可使用银行汇票。
 银行汇票可以用于转账，填明“现金”字样的
银行汇票也可以用于支取现金。银行汇票的提示付款
期限自出票日期起 1 个月。持票人超过付款期限提示
付款，银行可不予受理。

三、银行存款
 2. 商业汇票结算方式（适用于同城、异地结
算）
 商业汇票是收款人或付款人签发的，委托付款人银行
在指定日期无条件支付给收款人款项的一种票据。
 企业在与其他单位发生经济往来或存在债权债务关系
时，均可协商采用商业汇票进行款项结算。
 商业汇票一律记名，允许背书转让，付款人到期必须
无条件支付票款给收款人或被背书人。商业汇票的付

三、银行存款
商业汇票的种类
商业承兑汇票可以由付款
人签发并承兑，也可以由
商业承兑汇票收款人签发交由付款人承
商兑。
业
汇
票银行承兑汇票银行承兑汇票应由在承兑
银行开立存款户的付款人
签发，并向银行申请承兑。

三、银行存款
 3. 银行本票（适用于同城结算）
 银行本票是申请人将款项交存银行，由银行签发的承
诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或者
持票人的票据。
 银行本票按照其金额是否固定可分为不定额和定额两
种。
 不定额银行本票起点金额为 5000 元），并用压数机
压印金额的银行本票；
 定额银行本票面额为 1000 元， 5000 元， 10000 元

三、银行存款
 4. 支票（适用于同城结算）
 支票是指以银行为付款人的即期汇票。具体来说，支
票是银行存款户对银行签发的授权银行对某人或其指
定人或执票来人即期支付一定金额的无条件书面支付
命令。由出票人签发的，委托办理支票存款业务的银
行在见票时无条件支付确定金额给收款人或持票人的
票据。出票人是签发支票的单位或个人，付款人是出
票人的开户银行。
 支票的提示付款期限自出票日起 10 天。

三、银行存款
 5. 汇兑结算方式（适用于异地结算）
 汇兑是汇款人委托银行将款项支付给收款人的
结算方式。单位、个人各种款项的结算，均可使用汇
兑结算。汇兑分为信汇和电汇两种。
 信汇是银行将信汇凭证通过邮局寄给汇入银行。
这种方式费用低，但收款较慢。
 电汇是银行将电汇凭证通过电报或其他电讯方
式通知汇入银行。这种方式收款快，但费用较高。

三、银行存款
 6. 委托收款（适用于同城、异地结算）
 委托收款，是指收款人委托银行向付款人收取款项的
结算方式。委托收款分邮寄和电报划回两种，由收款
人选用。前者是以邮寄方式由付款人开户银行向收款
人开户银行转送委托收款凭证、提供收款依据的方式
‚后者则是以电报方式由付款人开户银行向收款人开
户银行转送委托收款凭证‚提供收款依据的方式。


三、银行存款
7. 托收承付结算方式（适用于异地结算）
托收承付是指根据经济合同，由收款单位发货
后委托银行向异地付款单位收取款项，付款单位向银
行承认付款的结算方式。
☆ 托收承付必须是商品交易。
☆ 托收承付款项划回方式分为邮寄和电报两种，由收款
人根据需要选择使用。
☆ 托收起点金额 1 万元，新华书店系统起点为 1000 元。

三、银行存款
承付货款分为验单付款与验货付款：
A. 验单付款
验单付款是指付款方接到开户行转来的承付通
知联及有关单证等，与合同核对相符后就应承付货款。
承付期为 3 天，从付款方开户行发出承兑通知的次日
算起。
B. 验货承付
验货承付是指付款单位除了收到开户银行转来
的承付通知联及有关单证外，还必须等商品全部运到
并验收后才承付货款。承付期为 10 天，从运输单位

三、银行存款
 8. 信用卡结算方式（适用于同城、异地结算
）
 信用卡是指商业银行向个人和单位发行的，凭以向特
约单位购物、消费和向银行存取现金，且具有消费信
用的特制载体卡片。
 按使用对象分类：单位卡和个人卡。
 按信誉等级分类：金卡和普通卡。
 利用单位卡进行结算的商品交易、劳务供应款
项的金额不能高于 10 万元，不得支取现金。

跟单信用证是
指受益人必须
向银行提供信
用证上面注明
三、银行存款的商业单据，
才能够收到货
款的信用证。
 9. 信用证结算方式（国内、国际结算方式）
 信用证是一种由银行依照客户的要求和指示开
立的有条件承诺付款的书面文件。一般为不可撤销的
跟单信用证。
 我国国内企业与国外企业间的贸易业务基本上
都是采用这一结算方式进行结算的。因其为银行风险
而非商业风险，较为安全可靠，故广泛被采用为交易
方法，但是，信用证的相关费用较高，形成交易成本
的增加。

三、银行存款
结算方式结算科目使用范围使用期限申请人
 银行结算方式的归纳
银行汇票其他货币资金异地 1 个月内付款人
银行本票其他货币资金同城 2 个月内付款人
支票银行存款同城 10 天付款人
商业汇票应收票据同城、异地 6 个月内收款人
应付票据或付款人
托收承付银行存款异地 3/10 天收款人
委托收款银行存款同城、异地 3天收款人
汇兑银行存款异地 1/3 天付款人
信用卡其他货币资金同城、异地透支 60 天付款人
信用证其他货币资金国际、国内付款人

三、银行存款
 （三）银行存款的核算
 1. 银行存款收支的总分类核算
 为了总括反映企业银行存款的收支和结存情况，应设
置“银行存款”账户进行核算。企业应根据不同转账
结算方式下收支银行存款的原始凭证，编制银行存款
收付款凭证，并据以登记银行存款总分类账，进行总
分类核算。
 2. 银行存款的序时核算
 银行存款除要求进行总分类核算外，应设置“银行存

三、银行存款
 （四）银行存款的清查与核对
 将银行发来的存款对账单与企业银行存款日记账逐笔
进行核对。
 银企双方账目不一致的主要原因：
 1. 双方账目可能发生不正常的错账、漏账；
 2. 存在正常的“未达账项”，即企业与银行一方已经
入账，而另一方由于凭证传递时间的影响尚未入账的
款项。
 应编制“银行存款余额调节表” ，据以调节双方账

三、银行存款
 例：某企业 2011 年 9 月 30 日银行存款日记账的账面
余额为 135 600 元，银行对账单的企业存款余额为
137 400 元，经查对有以下未达账项：
 1. 企业出售产品收取转账支票一张，已经入账 6 000
元，银行因手续尚未办妥，还未入账。
 2. 企业开出转账支票一张购买办公用品，金额 6 900
元，企业已入账 , 银行未收到付款支票，暂未入账。
 3. 银行收到企业货款 9 000 元已入账，企业没收到有
关凭证未入账。
 4. 银行从企业存款中扣除贷款利息 8 100 元，企业未
收到通知未入账。上海海关学院潘裕文制作

三、银行存款
银行存款余额调节表
2011 年 9 月 30 日
金
项目项目金额
额
13560 13740
企业银行存款余额银行对账单余额
0 0
加：银行已收企业未加：企业已收银行未
9000 6000
收的款项收的款项
减：银行已付企业未减：企业已付银行未
8100 6900
付的款项付的款项
13650 13650
调节后的存款余额调节后的存款余额
0 0
银行存款余额调节表只能用于检查记账的正确与否‚不能
用于登记账簿。（即“调节表”不是原始凭证）

四、其他货币资金
 （一）其他货币资金的内容
 其他货币资金是指除现金、银行存款之外的货币资金
。外埠存款

银行汇票存款

银行本票存款

信用卡存款

信用证保证金存款

存出投资款潘裕文制作
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 （二）其他货币资金的核算
 设置“其他货币资金”账户
 六个明细账：外埠存款、银行汇票存款、银行本票存
款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款
 基本业务：办理、使用、未用完退回。


 外埠存款的核算
 外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购，汇往
外地银行开立采购专户的存款。
 例：企业委托开户银行将 50 000 元存款汇往采购地
银行开立采购专户。
 （ 1 ）收到银行汇款回单
 借：其他货币资金—外埠存款 50 000
 贷：银行存款
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 （ 2 ）收到购货发票等报销凭证，支付材料买价 40
000 元，增值税 6 800 元
 借：物资采购 40 000
 应交税费—应交增值税 ( 进项税额 ) 6 800
 贷：其他货币资金—外埠存款 46 800
 （ 3 ）多余外埠存款转回当地银行
 借：银行存款 3 200
 贷：其他货币资金—外埠存款 3 200
 （银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用
证保证金存款、存出投资款等基本业务：办理、使用
、未用完退回的账务处理方法与外埠存款相同）。

第二节交易性金融资产

 一、交易性金融资产概述

 二、交易性金融资产的核算


一、交易性金融资产概述
 （一）交易性金融资产概念
 交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售
而持有的金融资产，例如：企业以赚取差价为
目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。
 （二）交易性金融资产的特点
 （ 1 ）容易变现；
 （ 2 ）持有时间较短；
 （ 3 ）以盈利为目的。

二、交易性金融资产的核算
 （一）账户设置
 交易性金融资产——成本
 交易性金融资产——公允价值变动
 公允价值变动损益
 投资收益


 （二）企业取得交易性金融资产的核算
 企业在取得交易性金融资产时，应按照取得时的公允
价值计量，而在取得交易性金融资产时所发生的交易
费用在发生时直接计入当期损益。取得时支付价款中
包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但
尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，
记入“应收股利”或“应收利息”科目。
 借：交易性金融资产——成本
 投资收益
 应收股利 / 应收利息
 贷：银行存款 / 其他货币资金

 例： 2007 年 1 月 20 日，甲公司委托某证券公司从上
海证券交易所购入 A 上市公司股票 100 万股，并将其
划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公
允价值为 1000 万元。另支付相关交易费用金额为 2.5
万元。
 甲公司应作如下会计处理：
 （ 1 ） 2007 年 1 月 20 日，购买 A 上市公司股票时：
 借：交易性金融资产——成本 10000000
 贷：其他货币资金——存出投资款
10000000
 （ 2 ）支付相关交易费用时：潘裕文制作
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 例： 2007 年 2 月 21 日，甲上市公司购入一批债券，
作为交易性金融资产核算和管理，实际支付价款
235000 元（价款中含有 5000 元为已到期尚未领取的
债券利息），发生相关税费（交易费用） 4200 元，
均以银行存款支付。
 借：交易性金融资产——成本 230000
 应收利息 5000
 投资收益上海海关学院潘裕文制作
4200

 （三）交易性金融资产的现金股利和利息
 1. 交易性金融资产取得时实际支付的价款中
包含已宣告尚未领取的现金股利，或已到期尚
未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目
，计入“应收股利”、“应收利息”科目。
 实际收到时借记“银行存款”科目，贷记“应
收股利”、“应收利息”科目。

 2. 交易性金融资产持有期间对于被投资单位
宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按
分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算
的利息，应当确认为应收项目，记入“应收股
利”或“应收利息”科目，并计入当期投资收
益。

 例： 2011 年 3 月 12 日某上市公司购入的一批海尔股
票，海尔公司于 2011 年 3 月 17 日宣告分派现金股利
， 3 月 28 日收到 8000 元现金股利。分录如下：
 2011 年 3 月 17 日宣告分派现金股利时：
 借：应收股利 8000
 贷：投资收益 8000
 3 月 28 日收到现金股利时：
 借：银行存款 8000
 贷：应收股利
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8000
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 （四）交易性金融资产的期末计量
 资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高
于其账面余额的差额，借记交易性金融资产—
—公允价值变动，贷记“公允价值变动损益”
科目；公允价值低于其账面余额的差额，做相
反的会计分录。


 例： 2007 年 6 月 30 日，甲上市公司持有一批债券的
公允价值余额为 232 000 元（购买时公允价值为 230
000 元），假定不考虑其他因素，会计处理如下：
 期末比期初的公允价值有所增加：
 借：交易性金融资产——公允价值变动 2000
 贷：公允价值变动损益
2000


 例： 2011 年 6 月 30 日，乙上市公司持有的海尔股票
公允价值为 522 000 元（购买时公允价值为 532 000
元），假定不考虑其他因素，会计处理如下：
 期末比期初的公允价值有所减少：
 借：公允价值变动损益 10000
 贷：交易性金融资产—公允价值变动
10000


 （四）交易性金融资产的处置（出售）
 出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记
“银行存款”， ( 或其他货币资金 ) 按该项交易性金
融资产的账面余额，贷记交易性金融资产——成本、
公允价值变动，按其差额，贷记或借记“投资收益”
科目。
 同时，将原计入该项交易性金融资产的公允价值
变动转出作为投资收益或损失，借记或贷记“公允价

 例： 2007 年 8 月 21 日甲上市公司出售 2007 年 2 月
21 日购入的债券，扣除相关税费后实际收到的金额为
237800 元。假定不考虑其他因素，会计处理如下：
 1. 借：银行存款 237800
 贷：交易性金融资产—债券成本
230000
 — 公允价值变动
2000
 投资收益
5800 上海海关学院潘裕文制作

第三节应收及预付款项
 一、应收及预付款项概述

 二、应收票据

 三、应收账款

 四、预付账款与其他应收款

 五、应收款项的减值

一、应收及预付款项概述
 应收及预付款项是指企业在日常生产经营过
程中发生的各项债权，包括应收款项和预付
款项。

 应收款项包括应收票据、应收账款和其他应
收款等；预付款项则是指企业按照合同规定
预付的款项，如预付账款等。

二、应收票据
 （一）应收票据概述
 应收票据是指企业因销售商品、提供劳务等而收到的
商业汇票。商业汇票是一种由出票人签发的，委托付
款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持
票人的票据。
 符合条件的商业汇票的持票人，可以持未到期的商业
汇票连同贴现凭证向银行申请贴现。
 根据承兑人不同，商业汇票分为商业承兑汇票和银行

二、应收票据
 （二）应收票据核算
取得时（无论带息与否）
借：应收票据（面值）
贷：主营业务收入
应交税费 ---- 应交增值
税（销项税额）
不带息票据到期时
带息票据
借：银行存款、应收账款（对方无力支付）借：银行存款、应收账款（对
方无力
支付）
贷：应收票据（面值）贷
：应收票据（账面价值）上海海关学院潘裕文制作

二、应收票据
 1. 不带息应收票据利息的核算
 例 :A 企业销售一批产品给 B 公司，货已发出，货款
50000 元，增值税 8500 元。按合同约定 3 个月以后付
款， B 公司交给 A 企业一张不带息 3 个月到期的商业
承兑汇票，面额 58500 元。编制会计分录：
 借：应收票据 58500
 贷：主营业务收入
50000
 应交税费——应交增值税（销项税
额） 8500
 3 个月后票据到期，收到票款存入银行，编制会计分录
：
 借：银行存款　　　　　 58500 　　　　
贷：应收票据

二、应收票据
 2. 带息应收票据利息的核算
 带息应收票据到期 , 应计算票据利息。
 其计算公式如下 :
 应收票据利息 = 应收票据票面金额 × 利率 × 期
限
 应收票据到期值＝面值＋到期利息
 其中：
 期限指签发日至到期日的时间间隔
 按日计算时：算头不算尾，算尾不算头；考虑
实际天数，利率折算为日利率。（年利率 /360 ）
 按月计算时：以月表示：对月对日（无论月大

二、应收票据
 注意：
 利率一般是年利率，期限有按月表示和按日表
示两种。
 月：应收票据利息 = 应收票据票面金额 × 票面
年利率 /12× 期限（月）
 日：应收票据利息 = 应收票据票面金额 × 票面
年利率 /360× 期限（天）

二、应收票据
 例：大明厂 2004 年 2 月收到甲工厂交来面值 100000
元，期限 60 天，年利率 6 ％的商业承兑汇票一张，偿
还所欠货款。编制会计分录如下：
 借：应收票据　　　　　 100000
　贷：应收账款　　　　　 100000
 2 个月后，票据到期，计算到期值，
 票据到期值＝
100000× （ 1+6%×60÷360 ） =101000 元。编制会
计分录如下：
 借：银行存款 101000
 贷 : 应收票据
上海海关学院潘裕文制作 100000

二、应收票据
 （三）应收票据的贴现
 贴现实际上是融通资金的一种方式。
 贴现净额的计算：
 不带息票据到期值等于面值
 带息票据到期值＝面值＋利息
 票据贴现期：票据期限－企业持有期限
 银行贴息＝到期值 × 贴现率 × 贴现期
 贴现净额＝到期值－贴息
 贴现时的银行贴息计入财务费用。

二、应收票据
 票据贴现的账务处理 :
 (1) 不带息票据贴现时
 借：银行存款
 财务费用
 (2) 带息票据贴现时
 借：银行存款
 财务费用 ( 票据利息 < 贴现息 )
 财务费用上海海关学院潘裕文制作
( 票据利息 > 贴现息 )

二、应收票据
 例：某企业销售商品，增值税率 17 ％，货款和增值税
共计 10000 元，收到 3 月 1 日签发的 3 个月期的不带
息应收票据一张。企业因资金紧张，于 4 月 1 日到银
行贴现，银行贴现率 12 ％。
 到期值＝面值＝ 10000 元
 贴现息＝ 10000×12 ％ ×2/12 ＝ 200 元
 贴现所得＝ 10000 － 200 ＝ 9800 元


二、应收票据
 账务处理：
 （ 1 ）带追索权
 借：银行存款 9800
 财务费用 200
 贷：短期借款 10000
 （ 2 ）不带追索权
 借：银行存款 9800
 财务费用 200
 贷：应收票据
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三、应收账款
 （一）应收账款的概述
 应收账款为在一年或一个经营周期内由于经营
活动的交易行为而形成的向其他企业或个人取
得货币、商品或劳务的要求权。
 《企业会计准则 22 号——金融工具的确认和
计量》将其定义为：金融工具，是从其他单位
收取现金或其他金融资产的合同权利。应收账
款是企业的金融资产。

三、应收账款
 （二）应收账款的计价
 入账金额：应收账款通常按实际发生额计价入账。
 主要包括：发票价格＋代垫运杂费等。
 影响计价的因素主要有：商业折扣、现金折扣。
 1. 商业折扣：
 是企业为了促销而给予客户的价格优惠。
 2. 现金折扣：
 是企业为了鼓励客户尽早付款而给予客户的折扣
优惠。
 客户享有的现金折扣计入财务费用。
 现金折扣的表示： 2/10 、潘裕文制作、 n/30
上海海关学院 1/20

四、预付账款与其他应收款
 （一）预付账款
 预付账款指企业按照购货合同或劳务合同规定
，预先支付给供货方或提供劳务方的款项。
 预付账款不多的企业，也可将其计入“应付账
款”账户的借方核算。但在编制会计报表时，
仍然要将“预付账款”和“应付账款”的金额
分开报告。
 注意：预付账款业务不论预付货款还是补付货

四、预付账款与其他应收款
 （二）其他应收款
 其他应收款是企业在非商品购销活动中发生的应收债
权。
 其他应收款包含的内容：
 1 ）应收的各种赔款、罚款；
 2 ）应收出租包装物租金；
 3 ）应向职工收取的各种垫付款项；
 4 ）备用金（向企业各职能科室、车间等拨出的备用
金）；上海海关学院潘裕文制作

五、应收款项的减值
 （一）坏账的性质、确认
 企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行
检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当
将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现
值，减记的金额确认为减值损失，计提坏账准备。
 确实无法收回的应收款项称为坏账，由此产生的损失
叫坏账损失。
 坏账损失在会计上表现为一种费用，最终影响企业的

 （二）坏账准备的核算
 1. 核算所用账户：
 企业应当设置“坏账准备”科目，核算应收款项的坏
账准备计提、转销等情况。企业当期计提的坏账准备
应当计入资产减值损失。“坏账准备”科目的贷方登
记当期计提的坏账准备金额，借方登记实际发生的坏
账损失金额和冲减的坏账准备金额，期末余额一般在
贷方，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。

 2. 核算方法
 （ 1 ）直接冲销法
 直接冲销法是当出现应收款项确实无法收回时，直接
冲销应收款项，并将坏账确认为当期资产减值损失，
不通过“坏账准备”科目的方法。
 优点：账务处理简单，坏账损失处理以实际发生额为
依据，真实客观，避免估计的局限性；
 缺点：坏账损失的时间与赊销业务发生期背离，不符
合收支配比的原则，同时，也夸大资产负债表中应收
账款的价值。

 （ 2 ）备抵法
 备抵法就是按期估计坏账损失，计入资产减值损失，
同时形成坏账准备。
 当某一应收款项确认为坏账时，应根据其金额冲减坏
账准备，同时转销相应的应收账款金额。
 备抵法的核算内容主要有：
 A. 估计坏账损失，计提坏账准备；
 B. 注销坏账；
 C. 已注销的坏账又收回的核算。

 估计坏账损失有三种方法：应收账款余额百分比
法、账龄分析法、销货百分比法，企业可选择使
用。
 ① 应收账款余额百分比法：是根据应收账款的期
末余额乘以坏账损失百分比作为当期的估计坏账
。
 ② 账龄分析法：是根据应收账款入账时间的长短
来估计坏账损失的方法。
 ③ 销货百分比法：就是根据过去的坏账资料和经

 ① 应收账款余额百分比法

 应收账款余额百分比法是按照应收款项余额的

一定比例计算计提坏账准备的一种方法。

 会计期末，企业应提取的坏账准备大于已提取的

坏账准备，按其差额提取；反之，则按其差额冲减坏

账准备。

 例：三林公司 2007 年年末应收账款余额为 600 万元；
2008 年发生坏账损失 0.8 万元，其中甲单位 0.6 万元
，乙单位 0.2 万元，年末应收账款余额为 650 万元；
2009 年，上年已冲的甲单位应收账款 0.6 万元又收回
，年末应收账款余额为 760 万元。该公司自 2007 年开
始采用应收账款余额百分比法处理坏账损失，提取坏
账准备的比例为 0.5 ％。
 要求： 1. 分别计算三林公司 2007 年、 2008 年和
2009 年计提的坏账准备数。
 2. 编制三林公司 2007 年至 2009 年有关坏账的计提、

 (1)07 年年末提坏账准备： 600×0.5 ％＝ 3( 万元 )
＝ 30 000 （元）
 借：资产减值损失——坏账损失 30 000
 贷：坏账准备 30
000
 (2)08 年发生坏账：
 借：坏账准备 8 000
 贷：应收账款——甲单位 6
000
 —— 乙单位 2
000
 (3)08 年年末提坏账准备： 650×0.5 ％－ (3 － 0.8)

 (4)09 年收回上年已核销甲单位坏账：
 借：应收账款——甲单位 6 000
 贷：坏账准备 6 000
 同时：
 借：银行存款 6 000
 贷：应收账款——甲单位 6 000
 (5)09 年年末提坏账准备： 760×0.5 ％－
(3.25+0.6) ＝－ 500( 元 )
 借：坏账准备 500
 贷：资产减值损失——坏账损失

 注意：每年年末计提坏账时，必须结合坏账准备账户
的期末余额来计算。
 如果是借方余额，应将应提坏账金额＋坏账准备借方
余额＝实提坏账准备金额。
 如果坏账准备账户是贷方余额，请分别以下情况进行
处理：
 贷方余额的金额小于应提坏账金额：
 应提坏账金额－坏账准备贷方余额＝实提坏账准备金
额。
 贷方余额的金额大于应提坏账金额：

 ② 账龄分析法
 账龄分析法是根据应收账款入账时间的长短来估计坏
账损失的一种方法。
一般情况下，欠款时间越长，发生坏账的可能性
就越大，坏账比率就越高。为了估计坏账损失的金额
，应先列出“应收账款账龄分析表”，再根据历史经
验和有关预测资料，分别估计不同账龄应收账款可能
发生坏账的比率，从而计算确定估计的坏账损失金额。


例：某企业编制的 “应收账款账龄分析表 ”如下：


应收账款账龄应收账款余额坏账估计率坏账准备
(‰)
未到期 70000 1 700
过期 1 至 30 40000 2 800
天
过期 31 至 60 12000 5 600
天
过期 61 至 90 28000 10 2800
天
过期 90 天以 10000 20 2000
上
合计 160000
上海海关学院 —
潘裕文制作 6900

 “ 坏账准备”账户余额为贷方 5000 元时，补提 1900
元
 借：资产减值损失——坏账损失 1900
 贷 : 坏账准备 1900
 “ 坏账准备”账户余额为借方 1100 元时，补提 8000
元
 借：资产减值损失——坏账损失 8000
 贷：坏账准备 8000
 “ 坏账准备”账户余额为贷方 7000 元时，冲销 100
元

 ③ 销货百分比法（赊销百分比法）
 赊销百分比法是根据当期赊销金额的一定百分比估计
坏账损失的一种方法。坏账百分比可根据经验确定。

例：新海公司 2009 年全年赊销金额为 460000 元，如
估计坏账损失为赊销额的 1 ％，则年末估计坏账损失
为：
 本年赊销总额 × 估计坏账率＝ 460000×1 ％＝
4600 （元）上海海关学院潘裕文制作

课堂练习
 某企业年末应收款项的余额为 1 000 000 元，
提取坏账准备的比例为 3‰ ；
 第二年发生了坏账损失 6 000 元，其中甲单位
1 000 元，乙单位 5 000 元，年末应收款项 1
200 000 元；
 第三年，已冲销的上年乙单位应收账款 5 000
元又收回，期末应收款项 1 300 000 元。要求
：编制相应的会计分录。

课堂练习
 第一年提取坏账准备：　　　　　　　　　　
　　　
 借：资产减值损失　　　　　 3 000
 贷：坏账准备　　　　　　3
000
 第二年冲销坏账：
 借：坏账准备　 6 000
 贷：应收账款—甲单位　　　　　 1

课堂练习
 第二年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备：
 坏账准备余额为 3 600 元（ 1 200 000×3‰ ）
 应提的坏账准备为 6 600 元（ 3 600 ＋ 3 000 ）
 借：资产减值损失　 6 600
 贷：坏账准备 6 600
 第三年，上年已冲销的乙单位账款 5 000 元收回入账
：
 借：应收账款－乙单位　　　 5 000
 贷：坏账准备　　　　　　　　 5 000
 借：银行存款　　　　　 5 000

课堂练习
 第三年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备：
 坏账准备余额应为 3 900 元（ 1 300 000×3‰ ）
 应提的坏账准备为－ 4700 元（ 3 900 － 8 600 ）
 借：坏账准备　　　 4 700
 贷：资产减值损失　　　 4 700


第四节存货
 一、存货概述

 二、存货的核算

 三、存货的清查


一、存货概述
 （一）存货的概念

 存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产
成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生
产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等
。
 包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、包
装物、低值易耗品和委托代销商品等。

一、存货概述
 （二）存货的特点
 1 ．存货是有形资产；
 同固定资产；不同于无实物形态的应收账款，也不同
于货币资金。
 2. 存货以在正常生产经营中被销售或耗用为目的而取
得；
 不包括为建造固定资产而购入的材料和用于产品生产
的设备。
 3 ．存货具有较强的流动性；
 不同于固定资产、在建工程等长期资产；流动性低于
应收账款。
 4 ．存货具有时效性和发生潜在损失的可能性。

一、存货概述
 （三）存货的确认
 存货在同时满足以下两个条件时，才能加以确认：
 （ 1 ）该存货包含的经济利益很可能流入企业；
 存货确认的一个重要标志，就是企业是否拥有某项存
货的所有权。
 （ 2 ）该存货的成本能够可靠地计量。
 企业承诺的订货合同，由于并未实际发生，不能可靠
确定其成本，因此就不能确认为购买企业的存货。

一、存货概述
 （四）存货的盘存计量
 存货盘存方法主要有实地盘存制和永续盘存制。
 1. 实地盘存制
 实地盘存制是指对期末全部存货进行实地盘点以确定
期末存货数量和成本的存货核算和管理制度。
 平时在存货帐中只登记存货增加数，不登记减少数，
月末采用实地盘点的结存数倒算存货减少数。
 本期发货 = 期初存货 + 本期购货 - 期末存货
 适用于一些价值低、品种多、进出频繁、管理要求不
高的商品或材料物资。　　潘裕文制作
上海海关学院

一、存货概述

 2. 永续盘存制
 永续盘存制以期初存货为基础，根据本期存货收入和
发出的记录，计算期末存货的数量和金额。
 期末存货 = 期初存货 + 本期购货 - 本期销货
 除小型商业企业外，我国所有企业都按规定采用永续
盘存制。


一、存货概述
两种盘存制度之比较

永续盘存制实地盘存制

计算工作量核算工作量大核算工作量小
能对存货变动不利于存货
存货控制效果
进行有效控制的控制和监督
不影响成本可能会影响成本
成本计算正确性
计算的正确性计算的正确性


一、存货概述
 （五）存货的计价
 1. 取得存货的计价
 （ 1 ）外购存货的成本 = 购买价款 + 相关税费（进口
商品按规定交纳的关税、消费税等） + 其他可归属于
采购成本的费用（如：运杂费、运输途中的合理损耗
、入库前的挑选整理费用等）
 （ 2 ）加工取得存货的成本主要由采购成本和加工成
本构成，某些存货还包括其他成本。

一、存货概述
 2. 发出存货的计价
 （ 1 ）先进先出法
 （ 2 ）全月一次加权平均法
 （ 3 ）移动加权平均法
 （ 4 ）个别计价法


一、存货概述
 （ 1 ）先进先出法
 先进先出法：以先入库的存货先发出为假定，
先发出的存货按先入库的存货单位成本计价，
后发出的存货按后入库的存货单位成本计价。
 优缺点：
 可随时确定发出存货成本，保证了及时性。

 期末存货成本是按最近购货成本确定的，比较接近

现行的市场价值。
 计算繁琐，对存货进出频繁的企业更是如此。

 在物价上涨期间，会高估当期利润和存货价值；反
之，会低估当期利润和存货价值。

一、存货概述
 例 : 某企业 2007 年 5 月甲材料的收入、发出及购进单
价成本如下表：单位：元
日期收入发出结存
（5月
数量单价总额数量单价总额数量单价总额
）
1日 200 10 2000
8日 600 9.5 5700 800
12 日 400 400
16 日 300 10.5 3150 700
27 日 200 500
31 日 240 260
合计 8850 上海海关学院
840 潘裕文制作 260

一、存货概述
日期
收入发出结存
（5月
）
1日 200 10 2000
200 10
8日 600 9.5 5700 7700
600 9.5
200 10
12 日 3900 400 9.5 3800
200 9.5
400 9.5
16 日 300 10.5 3150 6950
300 10.5
200 9.5
27 日 200 9.5 1900 5050
300 10.5
200 9.5
31 日 2320 260 10.5 2730
40 10.5
合计 8850 840 8070 260 2730

一、存货概述
 （ 2 ）全月一次加权平均法
 全月一次加权平均法：根据期初结存和本期收入存货
的数量和进价成本，期末一次计算存货的本月加权平
均单价的方法。
 加权平均单价 = （期初结存存货金额 + 本期收入存货
金额）
 （期初结存存货数量 + 本期收入存货
数量）
 发出存货成本 = 发出存货数量 × 加权平均单价
 期末结存存货成本 = 加权平均单价 × 期末结存存货
数量
 优缺点：
 简化发料计价工作量。
 将价格波动对成本的影响平均化。

存货的加权平均单位成本
（ 2000+5700+3150 ） ÷ （ 200+600+300=9
.86 （元）
一、存货概述发出存货成本 =840×9.86=8282.40 （元）
期末结存成本
（ 2000+5700+3150 ） -8282.40=2567.60
（元）
（5月
）数量单价总额数量单价总额数量单价总额

1日 200 10 2000

8日 600 9.5 5700 800

12 日 400 400

16 日 300 10.5 3150 700

27 日 200 500

31 日 240 260

合计 8850 840

一、存货概述
 （ 3 ）移动加权平均法
 移动加权平均法：每收货一次，立即根据库存存货数
量和总成本，计算出新的平均单位成本的一种方法。
原有存货成本 + 本批入库存货成本
 移动加权平均单价 =
原有存货数量 + 本批入库存货数量
 优缺点：
 期末存货成本比较接近于当时成本。
 计算繁杂。

一、存货概述
（5
第一次进货后存货单位成本
月） = （ 2000+5700 ） /
1日（ 200+600 ） =9.625 200 10 2000
8日 600 9.5 5700
第一次发出存货的成本 800
=400×9.625=3850
12 日 400 400
16 日 300 10.5 3150 第二次购货后存货单位成本 700
(3850+3150)/(400+300)=10
27 日 200 500
31 日 240
本月发出存货成本 260
3850+2000+2400=8250
合计 8850 840

一、存货概述
 （ 4 ）个别计价法
 个别计价法：以每次（批）收入存货的实际成本作为
计算各该次（批）发出存货成本依据的方法。
 发出存货和结存存货的成本，按其所属购进批次或生
产批次的实际成本确定。需要对每一存货的品种规格
、入账时间、单位成本、存放地点等做详细记录。

 优缺点：
 成本流转与实物流转完全一致。
 能准确地反映本期发出存货和期末结存存货的成本。

二、存货的核算
 （一）原材料的核算
 原材料是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或
性质并构成产品主要实体的各种原料、主要材料和外
购半成品，以及不构成产品实体但有助于产品形成的
辅助材料。
 原材料具体包括原料及主要材料、辅助材料、外购半
成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材
料、燃料等。
 原材料的日常收发及结存，可以采用实际成本核算，

 材料按实际成本计价核算时，材料的收发及结存，无
论总分类核算还是明细分类核算，均按照实际成本计
价。
 使用的会计科目有“原材料”、“在途物资”等。
 “ 原材料”科目的借方、贷方及余额均以实际成本计
价，不存在成本差异的计算与结转问题。
 这种方法通常适用于材料收发业务较少的企业。


 材料采用计划成本核算时，材料的收发及结存，无论
总分类核算还是明细分类核算，均按照计划成本计价
。
 使用的会计科目有“原材料”、“材料采购”、“材
料成本差异”等。
 材料实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差
异”科目核算。
 月末，计算本月发出材料应负担的成本差异并进行分
摊，根据领用材料的用途计入相关资产的成本或者当

 1. 购入材料
 （ 1 ）货款已经支付，同时材料验收入库。
 例：甲公司购入 L 材料一批，专用发票上记载的货款
为 3000000 元，增值税额 510000 元，发票账单已收
到，已验收入库，全部款项以银行存款支付。
 借：材料采购
3000000
 应交税费—应交增值税（进项税额）

 （ 2 ）货款已经支付，材料尚未验收入库。
 例：甲公司采用汇兑结算方式购入 M1 材料一批，专用
发票上记载的货款为 200000 元，增值税额 34000 元
，发票账单已收到，材料尚未入库。
 借：材料采购
200000
 应交税费—应交增值税（进项税额） 34000
 贷：银行存款
234000

 （ 3 ）原材料验收入库，发票单证未到，货款未付
 在这种情况下，对于尚未收到发票账单的收料凭证，
月末应按计划成本暂估入账，借记“原材料”等科目
，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目，下期初
做相反分录予以冲回，借记“应付账款——暂估应付
账款”科目，贷记“原材料”科目。


 例 : 甲公司购入 M3 材料一批，材料已验收入库，发票
账单未到，月末按照计划成本 600000 元估价入账。
 借：原材料 600000
 贷：应付账款——暂估应付账款 600000
 下月初作相反的会计分录予以冲回：
 借：应付账款——暂估应付账款 600000
 贷：原材料 600000


 2. 发出材料
 月末，企业根据领料单等编制“发料凭证汇总表”结
转发出材料的成本，应当根据所发出材料的用途，分
别记入“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”
、“管理费用”等科目。


 例 : 甲公司根据“发料凭证汇总表”的记录，某月 L
材料的消耗为：基本生产车间领用 2000000 元，辅助
生产车间领用 600000 元，车间管理部门领用 250000
元，企业行政管理部门领用 50000 元。
 借：生产成本——基本生产成本 2000000
 —— 辅助生产成本 600000
 制造费用 250000
 管理费用 50000
 贷：原材料—— L 材料

 （二）库存商品的核算
 库存商品是指企业已完成全部生产过程并已验收入库
、合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条
件送交订货单位，或可以作为商品对外销售的产品以
及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品
。
 库存商品具体包括库存产成品、外购商品、存放在门
市部准备出售的商品、发出展览的商品、寄存在外的
商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修

 1. 库存商品收入的核算
 例：甲公司“商品入库汇总表”记载，某月已验收入
库 Y 产品 1000 台，实际单位成本 5000 元，计
5000000 元； Z 产品 2000 台，实际单位成本 1000 元
，计 2000000 元。甲公司应作如下会计处理：
 借：库存商品— Y 产品 5000000
 —Z 产品 2000000
 贷：生产成本—基本生产成本（ Y 产品）

 2. 库存商品发出的核算
 企业销售商品、确认收入时，应结转其销售成本，借
记“主营业务成本”等科目，贷记“库存商品”科目 .
 例：甲公司月末汇总的发出商品中，当月已实现销售
的 Y 产品有 500 台， Z 产品有 1500 台。该月 Y 产品实
际单位成本 5000 元， Z 产品实际单位成本 1000 元。
在结转其销售成本时，应作如下会计处理：
 借：主营业务成本 4000000
 贷：库存商品— Y 产品 2500000
 —Z 产品
上海海关学院潘裕文制作1500000

三、存货的清查
 存货清查是指通过对存货的实地盘点，确定存货的实
有数量，并与账面结存数核对，从而确定存货实存数
与账面结存数是否相符的一种专门方法。
 为了反映企业在财产清查中查明的各种存货的盘盈、
盘亏和毁损情况，企业应当设置“待处理财产损益”
科目，借方登记存货的盘亏、毁损金额及盘盈的转销
金额，贷方登记存货的盘盈金额及盘亏的转销金额。
企业清查的各种存货损益，应在期末结账前处理完毕
，期末处理后，本科目应余额。

 （一）存货盘盈的核算
 发生盘盈的存货，经查明是由于收发计量或核算上的
误差等原因造成的，应做如下账务处理。
 批准前：
 借：原材料
 贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢
 批准后：
 借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢
 贷：管理费用

 例：甲公司在财产清查中盘盈 J 材料 1000 公交，实际
单位成本 60 元，经查属于材料收发计量方面的错误。
应做如下处理：
 （ 1 ）批准处理前：
 借：原材料 60000
 贷：待处理财产损溢 60000
 （ 2 ）批准处理后
 借：待处理财产损溢 60000
 贷：管理费用 60000

 （二）存货盘亏的核算
 批准前：
 借：待处理财产损溢——待处理财产损溢
 贷：原材料
 报经批准后，应根据造成盘亏和毁损的原因，分别以
下情况进行处理：
 1. 属于自然损耗产生的定额内损耗以及收发计量差错
造成的损耗。
 贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

 2 ．对于超定额损耗以及存货的毁损，能确定过失人或
属于保险责任范围的，则应由过失人或保险公司赔偿
，
 借：其他应收款
 贷：待处理财产损溢
 扣除过失人或保险公司赔款和残料价值后，计入
管理费用，
 贷：待处理财产损溢
 3. 属于非常损失造成的存货毁损，扣除保险公司赔款
和残料价值后，计入营业外支出，
 借：营业外支出上海海关学院潘裕文制作

 例：甲公司在财产清查中发现盘亏 K 材料 500 公斤，
实际单位成本 200 元，经查属于一般经营损失。应作
如下会计处理：
 （ 1 ）批准处理前：
 借：待处理财产损溢 100000
 贷：原材料 100000
 （ 2 ）批准处理后：
 借：管理费用 100000
 贷：待处理财产损溢 100000

第一章 流动资产2012

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