S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6

StudeerSnel wordt niet gesponsord of ondersteund door een hogeschool of universiteit
S6L437 - Samenvatting - Boek - Inkomstenbelasting -
Hoofdstuk - 1 - Tm - 6
Inkomstenbelasting A (Erasmus Universiteit Rotterdam)
StudeerSnel wordt niet gesponsord of ondersteund door een hogeschool of universiteit
S6L437 - Samenvatting - Boek - Inkomstenbelasting -
Hoofdstuk - 1 - Tm - 6
Inkomstenbelasting A (Erasmus Universiteit Rotterdam)
Gedownload door Rochni Banwari (rochni.banwari@tah.sr)
lOMoARcPSD|5257459

1
Samenvatting Inkomensbelasting
Hoofdstuk 1: Algemene bepalingen
1.2 Partnerregeling
Op grond van artikel 5a AWR: Als partner wordt aangemerkt: a. de echtgenoot; b. de
ongehuwde meerderjarige persoon waarmee de ongehuwde meerderjarige belastingplichtige
een notarieel samenlevingscontract is aangegaan en met wie hij staat ingeschreven op
hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen of een daarmee naar aard en strekking
overeenkomende registratie buiten Nederland.
Artikel 1.2. IB Uitbreiding en beperking partnerregeling 1. In aanvulling op artikel 5a van de
Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt voor de toepassing van deze wet en de daarop
berustende bepalingen onder partner mede verstaan degene die op hetzelfde woonadres als
de belastingplichtige staat ingeschreven in de basisregistratie personen en: a. uit wiens
relatie met de belastingplichtige een kind is geboren; b. die een kind van de
belastingplichtige heeft erkend dan wel van wie een kind door de belastingplichtige is
erkend etc.
Het partnerbegrip is relevant voor:
1. Kiezen voor binnenlandse belastingplicht (art 2.5);
2. De toerekening van inkomensbestanddelen van de belastingplichtige en zijn partner (art.
2.17);
3. Doorschuiving van de oudedagsreserve (art. 3.62 lid 3 en art. 3.63 lid 7);
4. De verbonden persoon in de zin van de tbs-regeling (art. 3.91 & 3.92 lid 2);
5. Het slechts in aanmerking nemen van een hoofdverblijf als eigen woning (art. 3.111 lid 8);
6. De regeling voor nabestaandenlijfrenten, -lijfrentespaarrekeningen en –
lijfrentebeleggingsrechten (art. 3.125 lid 1 onderdeel b en art. 3.126a lid 4 onderdeel b);
7. De aanwezigheid van een ab (art. 4.6 en 4.7);
8. Verhoging van het heffingsvrije vermogen voor de berekening van het forfaitair
rendement (art. 5.5 lid 2);
9. Het uitsluiten van een geldlening tussen partners (art. 5.17 lid 5 onderdeel a);
10. De mogelijkheid van aftrek buitengewone uitgaven voor een partner (6.16);
11. Het meetellen van het inkomen van de partner voor de berekening van de
drempelbedragen (art. 6.39);
12. Diverse verhogingen van de algemene heffingskorting (art. 8.9, 8.9a, 8.14a).
Partners zijn in de eerste plaats de gehuwden. Degene die duurzaam gescheiden leeft wordt
lOMoARcPSD|5257459

2
aangemerkt als ongehuwde. Er is sprake van duurzaam gescheiden leven indien ieder een
afzonderlijke leven leidt als het ware als hij niet met de ander gehuwd is (van toepassing op
detentie en opname in een zorginstelling). Art. 5a lid 4 AWR: geen partner, indien
echtsscheiding of scheiding van tafel en bed en bovendien geen sprake meer is van een
gezamenlijk adres (GBA) jo. Art. 5a lid 3 AWR. Wettelijk geregistreerde partners worden
gelijkgesteld met gehuwden. Art. 5a lid 5 AWR: het oudste contract is beslissend, in gevallen
van 2 partners. Art. 5a lid 2 AWR: de deeljaarpartner wordt voor fiscale doeleinden
aangemerkt als een voljaarpartner, mits hij ook het hele jaar volgens de GBA op hetzelfde
adres is ingeschreven.
art. 1.2 lid 4. In afwijking van artikel 5a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en het
eerste lid wordt niet als partner aangemerkt: a. een bloedverwant in de eerste graad van de
belastingplichtige, tenzij beiden bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 27 jaar
hebben bereikt; b. een persoon die geen inwoner is van Nederland en niet kiest voor
behandeling als binnenlandse belastingplichtige.
1.3 Pleegkind en onderhoudseis
Pleegkinderen zijn gelijkgesteld met eigen kinderen omdat dit anders tot een ongelijke
behandeling van pleegkinderen zou leiden (1.4 IB). Art. 1.5 IB minimale onderhoudsbijdrage
is €416 per kwartaal.
1.4 Levensverzekering, lijfrente en pensioen
a. Levensverzekering
Art. 1.6a IB: In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder
levensverzekering een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 1:1 van de
Wet op het financieel toezicht.
b. Pensioen
Art. 1.7 lid 2 IB: In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder
pensioenregeling: a. een pensioenregeling overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de
loonbelasting; b. een pensioenregeling waaraan deelneming verplicht is op grond van de
Wet verplichte deelneming in een bedrijfstakpensioenfonds 2000 , de Wet op het
notarisambt of de Wet verplichte beroepspensioenregeling e.v.
Art. 3.13 lid 1 sub b. voordelen bestaande uit aanspraken die berusten op een
pensioenregeling en leiden tot als loon aan te merken pensioentermijnen of die uitsluitend
of nagenoeg uitsluitend bestaan uit rechten op belastbare periodieke uitkeringen en
lOMoARcPSD|5257459

3
verstrekkingen;
(Beroeps)pensioenregelingen kunnen zonder toetsing fiscaal gefaciliteerd worden.
c. Lijfrenten
Artikel 1.7. lid 1 IB In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder
lijfrente: a. een aanspraak volgens een overeenkomst van levensverzekering op vaste en
gelijkmatige periodieke uitkeringen die eindigen uiterlijk bij overlijden, welke aanspraak niet
kan worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven, of formeel of feitelijk tot voorwerp van
zekerheid kan dienen, anders dan op grond van artikel 3.126, eerste lid, onderdeel d, onder
2°, of ten behoeve van uitstel van betaling op grond van artikel 25, vijfde lid,
Invorderingswet 1990, alsmede de met een zodanige aanspraak verband houdende
aanspraak op winstuitkeringen; b. een aanspraak op het tegoed van een
lijfrentespaarrekening of op de waarde van eenlijfrentebeleggingsrecht ( artikel 3.126a),
welke aanspraak niet kan worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven, of formeel of feitelijk
tot voorwerp van zekerheid kan dienen, anders dan op grond van artikel 3.126a, tweede lid,
onderdeel c, onder 2°, of ten behoeve van uitstel van betaling op grond van artikel 25, vijfde
lid, Invorderingswet 1990, alsmede de met een zodanige aanspraak verband houdende
aanspraak op winstuitkeringen.
Hoofdstuk 2: Het raamwerk
2.2 Subjectieve belastingplicht 
Belastingplichtigen zijn te onderscheiden in binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen
(2.1 IB). Voor dit onderscheid is de (feitelijke) woonplaats beslissend; deze wordt bepaald aan
de hand van de omstandigheden (4 AWR).
Het is van belang onderscheid te maken tussen de beide categorieën vanwege:
1. De omvang van het heffingsobject De binnenlands belastingplichtige wordt voor het
  wereldinkomen in de heffing betrokken, terwijl buitenlandse belastingplichtige alleen
belast   kunnen worden voor het inkomen afkomstig uit NL;
2. Het feit dat buitenlands belastingplichtige in beginsel geen recht hebben op persoonlijke
  aftrekposten;
3. Het feit dat ten aanzien van de toepassing van internationale regelingen dat alleen
  binnenlands belastingplichtigen een beroep kunnen doen op door NL gesloten verdragen.
Tot slot belastingplichtigen uitsluitend natuurlijk personen kunnen zijn.
Artikel 2.2 IB bevat enkele woonplaatsficties die ertoe leiden dat degenen op wie de
bepalingen van toepassing zijn als binnenlands belastingplichtigen kwalificeren. Indien er
lOMoARcPSD|5257459

4
tussen NL en het land waar de feitelijke woonplaats zich bevindt een verdrag is
overeengekomen, zal op grond van de woonplaatsbepaling in het verdrag bepaald moeten
worden waar men inwoner is.
Artikel 2.2 IB omvat in essentie twee groepen:
1. Degenen die tijdelijk in het buitenland verblijven en van wie het gelet op dat korte verblijf
  (maximaal 1 jaar) onduidelijk kan zijn of zij nog in NL wonen, worden geacht hier te zijn
blijven wonen (lid 1). Achtergrond van deze fictie is om voor de periode van buitenlands
verblijf geen oneigenlijk gebruik te maken van de fiscale regelgeving, bijvoorbeeld wanneer
in een laag belast land een omvangrijke bate wordt genoten. In feite draait de maatregel om
potentieel oneigenlijk gebruik tegen te gaan.
2. Publiekrechtelijke werknemers met Nederlandse nationaliteit die behoren tot de
diplomatieke of consulaire vertegenwoordiging (2.2 lid 2a IB). In NL wonende buitenlandse
diplomaten en volkenrechtelijke vertegenwoordigers zijn voor de daarmee gemoeide
inkomsten vrijgesteld van heffing (39 AWR).
2.3 Keuzerechten
Artikel 2.5 IB voorziet in de mogelijkheid dat buitenlands belastingplichtigen opteren dat de
regels van binnenland belastingplichtigen op hen van toepassing zijn, terwijl artikel 2.6 IB
juist bewerkstelligt dat naar NL uitgezonden werknemers worden behandeld alsof zij
buitenlands belastingplichtigen zijn.
a. Fictieve binnenlandse belastingplicht (2.5 IB)
Artikel 2.5 IB houdt dus in dat buitenlandse belastingplichtigen kunnen opteren voor
belastingheffing als ware zij binnenlands belastingplichtigen zijn ongeacht de omvang van
het in NL genoten inkomen. De optanten worden niet aangemerkt als buitenlands
belastingplichtige en ook niet als inwoner. Zij kunnen dan ook geen beroep doen op de
door NL gesloten belastingverdragen. Met uitzondering van het verdrag dat NL eventueel
met de feitelijke woonstaat van de belastingplichtige heeft gesloten.
De binnenlands belastingplichtige die niet het gehele jaar in NL woont kan eveneens
opteren voor de regels van binnenlands belastingplichtige voor de rest van het jaar.
Voordeel hiervan is dat bepaalde aftrekposten te gelde kunnen worden gemaakt die in het
woonland niet kunnen worden verzilverd en hij komt in aanmerking voor de heffingskorting.
Arrest-Schumacker: indien een belastingplichtige zijn gezinsinkomen voor meer dan 90% in
een andere dan de woonstaat verdient, die andere (werk)-staat volgens dienst wetgeving
rekening moet houden met de persoonlijke aftrekposten.
lOMoARcPSD|5257459

5
Persoonsgebonden aftrek en de negatieve inkomsten uit gemeenschappelijke
inkomensbestanddelen blijven buiten aanmerking voor zover deze bij de belastingheffing
van de partner in de woonstaat in aanmerking kunnen worden genomen; niet relevant is of
en in welke mate de desbetreffende uitgaven aldaar ook daadwerkelijk in aanmerking zijn
genomen: beslissend is of dit naar het recht van het desbetreffende land mogelijk is. Aldus
wordt voorkomen dat deze aftrekposten zowel bij de partner van de optant in de woonstaat,
als bij de optant zelf in de bronstaat in aanmerking worden genomen. Indien de partner ook
buitenlands belastingplichtig is in NL in aanmerking kan komen voor een verhoging van de
heffingskorting het welk feitelijk geeffectueerd wordt door die partner een negatieve aanslag
op te leggen. Voorwaarde is dat men dan ook partner in fiscale zin zijn (art. 2.5 lid 1).
Lid 2 van artikel 2.5 IB sluit een aantal bepalingen van het keuzerecht uit. Het doel van lid 2
is te voorkomen dat de heffing over inkomens of vermogensbestanddelen bij emigratie kan
worden ontgaan door te kiezen voor binnenlandse belastingplicht, terwijl de bestanddelen
naar het buitenland zijn overgebracht; dit betreft in het bijzonder de zogenoemde ‘afreken-
en doorschuifbepalingen’ bij emigratie: daarnaast wordt voorkomen dat dividendbelasting
kan worden verrekend in gevallen dat het dividend niet tot het inkomen behoort. Als
antwoord op het Schumacker-arrest heeft Nederland met ingang van 1 januari 2001 de
keuzeregeling van art. 2.5 Ingevoerd. Schumacker woonde in België en verdiende nagenoeg
zijn gehele inkomen in Duitsland. Inwoners van Duitsland konden gebruik maken van het
Duitse splitsing tarief. Hierbij wordt de helft van het inkomen toebedeeld aan de echtgenoot
zodat een belastingvoordeel kan ontstaan. De vraag was dan ook in hoeverre onderscheidt
mag worden gemaakt tussen inwoners en niet- inwoners. Het HvJ EU heeft bepaald dat
binnenlands en buitenlands belastingplichtigen in beginsel geen gelijke gevallen zijn, doch
dat een buitenlands belastingplichtige wat betreft zijn persoonlijke- en gezinssituatie
aanspraak moet kunnen maken op dezelfde behandeling als een binnenlands
belastingplichtige. Dit is het geval wanneer hij zijn gehele of nagenoeg gehele inkomen in
de bronstaat verwerft, met als gevolg dat hij in de woonstaat onvoldoende inkomen geniet
om daar in de belastingheffing rekening te kunnen houden met de persoonlijke
tegemoetkomingen die op basis van de persoonlijke- en gezinsomstandigheden moeten
worden toegerekend.
Wat houdt de keuzeregeling van Art 2.5 Wet IB 2001 in?
In Art. 2.5 Wet IB 2001 is de mogelijkheid opgenomen om als buitenlands belastingplichtige
te opteren voor behandeling als binnenlands belastingplichtige. Dit houdt in dat voor de
lOMoARcPSD|5257459

6
niet-inwoner dezelfde regels worden toegepast als voor een inwoner van Nederland. Degene
die opteert wordt dan belast over zijn wereldinkomen. Het Nederlandse deel van het
inkomen wordt belast tegen het gemiddelde tarief dat geldt voor het wereldinkomen.
Wanneer een buitenlands belastingplichtige geen gebruik maakt van de keuzeregeling
bestaat het inkomen dat aan de Nederlandse inkomstenbelasting is onderworpen uit het
belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland, het belastbaar inkomen uit
aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap en het belastbaar
inkomen uit sparen en beleggen in Nederland. In beginsel wordt belasting geheven conform
de regels die ook voor binnenlands belastingplichtigen geld, maar de buitenlands
belastingplichtige heeft geen recht op de persoonsgebonden aftrek, de heffingskorting en
de heffingsvrije som in box drie. Tevens kan hij geen gebruik maken van partnerregelingen
in de inkomstenbelasting. Deze houdt een vrije verdeling in van de gemeenschappelijke
inkomsten tussen de belastingplichtige en zijn of haar partner. Echter heeft hij wel recht op
aftrek van uitgaven voor inkomensvoorzieningen.
De keuzeregeling van artikel 2.5 Wet IB 2001 staat open voor inwoners van de andere EU-
lidstaten en voor inwoners van landen waar Nederland een regeling ter voorkoming van
dubbele belasting mee heeft gesloten. Inwoners van Zwitserland zijn uitgesloten omdat het
verdrag Nederland - Zwitserland geen bepaling bevat die de uitwisseling van inlichtingen
beschrijft.7 Degene die opteert wordt niet daadwerkelijk binnenlands belastingplichtig. De
door Nederland met derde landen gesloten verdragen komen voor hem niet in aanmerking
en het belastingverdrag dat Nederland met zijn woonland heeft kan hij alleen inroepen als
inwoner van dat woonland.
Tevens geldt de keuzemogelijkheid ook voor binnenlands belastingplichtigen die niet
gedurende het gehele kalenderjaar in Nederland wonen. Art 2.7 lid 1 Wet IB 2001 stelt
namelijk dat degene die slechts een gedeeltelijk kalenderjaar inwoner van Nederland is, in
beginsel geen recht op heffingskorting heeft. Wanneer wordt geopteerd voor het
binnenlandse regime worden verschillende faciliteiten in aanmerking genomen. Aftrek van
lijfrentepremies, heffingskortingen en persoonsgebonden aftrekposten zijn daarvan enkele
voorbeelden.
Wat houdt de terugneemregeling van Artikel 2.5 Wet IB 2001 in?
Artikel 2.5 lid 3 Wet IB 2001 bevat een anti-misbruikbepaling die ervoor zorgt dat oneigenlijk
gebruik van de keuzeregeling wordt tegengegaan. De wetgever wil voorkomen dat
Nederland als dumpplaats van buitenlandse verliezen fungeert9. Wanneer een buitenlands
belastingplichtige niet langer kiest voor het Nederlandse belastingregime treedt de
lOMoARcPSD|5257459

7
terugneemregeling in werking. Deze regeling wordt ook wel terugploegregeling genoemd.
Dit houdt in dat in het laatste jaar voorafgaand aan het niet meer opteren voor het
binnenlandse belastingregime een bijtelling plaatsvindt. Het inkomen van dat jaar wordt dan
vermeerderd met de in de laatste acht jaren ten laste van het inkomen gebrachte bedragen.
Deze bijtelling beperkt zich tot de negatieve bedragen die niet tot het Nederlandse inkomen
van de buitenlandse belastingplichtige behoren, of die daar wel toe behoren, maar waar
Nederland op grond van een belastingverdrag niet over mag heffen. Van deze bijtelling zijn
uitgezonderd de bedragen uit de periode wanneer de belastingplichtige feitelijk binnenlands
belastingplichtig was, dus wanneer de keuzeregeling niet van toepassing was. Tevens worden
de persoonsgebonden aftrek en de heffingskorting niet teruggenomen. Stel dat een inwoner
van België, die al jaren kiest voor de toepassing van artikel 2.5 Wet IB 2001, ieder jaar zijn
hypotheekrente (1000) van zijn Belgische woning in Nederland in aftrek brengt. In een
bepaald jaar kiest hij niet meer voor de toepassing van dit artikel terwijl hij dat wel nog kan.
Op grond van de terugneemregeling wordt de hypotheekrenteaftrek van de afgelopen acht
jaar (8*1000=8000) bijgeteld op het inkomen in het jaar voorafgaand aan het niet meer
kiezen.
Indien er geen mogelijkheid is om te kiezen voor toepassing van Art 2.5 Wet IB 2001, omdat
de belastingplichtige bijvoorbeeld niet meer aan de voorwaarden van dit artikel voldoet, is
de terugneemregeling niet van toepassing. Dit komt bijvoorbeeld voor wanneer de
belastingplichtige geen Nederlands inkomen meer ontvangt of wanneer hij naar een land
verhuisd dat niet onder het bereik van de keuzeregeling valt. In zulke gevallen kan deze
anti-misbruikbepaling geen toepassing vinden. Artikel 3 Uitvoeringsregeling
Inkomstenbelasting 2001
Wat houdt de inhaalregeling van Artikel 2.5 Wet IB 2001 in?
De inhaalregeling is een regeling opgenomen in Art2.5 lid 5 Wet IB 2001 juncto art. 6 Uitv.
Besl. Wet IB 2001. Deze wil voorkomen dat het ene jaar verliezen van een buitenlandse Vaste
Inrichting ten laste van het binnenlands inkomen worden gelegd, terwijl het andere jaar een
aftrek ter voorkoming van dubbele belasting moet worden verleend voor de positieve
inkomsten in het buitenland. Bij toepassing van de inhaalregeling verleent Nederland geen
voorkoming van dubbele belasting over Nederlands inkomen waarover zij niet
heffingsbevoegd is. De inhaalregeling treedt in werking wanneer er in een voorafgaand jaar,
waarin voor toepassing van Artikel 2.5 Wet IB 2001 is gekozen, negatieve buitenlandse
inkomsten in aanmerking zijn genomen. Kort gezegd moeten de verliezen eerst worden
lOMoARcPSD|5257459

8
ingelopen. De terug te nemen aftrekpost wordt naar gelang Nederlands inkomen wordt in
aanmerking genomen. Een inwoner van België heeft bijvoorbeeld in de afgelopen jaren
gekozen voor behandeling als binnenlands belastingplichtige. Daarbij heeft hij in totaal aan
hypotheekrente €30.000 in Nederland in aftrek gebracht. Dan gaat hij met pensioen, zijn
opgebouwde pensioen bedraagt €40.000. Nederland moet op grond van het verdrag
Nederland-België over deze inkomsten voorkoming geven van dubbele belasting. Maar door
toepassing van de inhaalregeling, geeft Nederland slechts een vrijstelling over (40.000-
30.000) 10.000.
Wat houdt de voorkoming van dubbele belasting van artikel 2.5 Wet IB 2001 in?
Bij de keuze voor toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplicht dient de
belastingplichtige zijn wereldinkomen in Nederland aan te geven. Over dit bedrag wordt
berekend hoeveel Nederlandse inkomstenbelasting verschuldigd is. Hierdoor kan dubbele
belastingheffing ontstaan omdat voor bepaalde inkomsten het heffingsrecht bij een andere
lidstaat licht. Voor deze inkomensbestanddelen zal Nederland dan voorkoming van dubbele
belasting geven. Nederland heeft heffingsrecht over het Nederlands inkomen genoemd in
artikel 7.1 Wet IB 2001, met uitzondering van het inkomen waarover een belastingverdrag dit
heffingsrecht aan de andere staat heeft toegewezen. Op grond van artikel 2.5 lid 5 Wet IB
2001 is een specifieke regeling opgesteld. Per box wordt in de artikelen 1 t/m 10 van het
uitvoeringsbesluit Inkomstenbelasting 2001 aangegeven op welke wijze vermindering van
Nederlandse belasting plaatsvindt. Er wordt per box een voorkomingsbreuk vastgesteld. De
noemer bestaat uit het wereldinkomen en de teller uit het vrij te stellen (buitenlands)
inkomen. Wanneer bijvoorbeeld de belastingplichtige een wereldwinst heeft van €1000,
waarvan €100 toebedeelt dient te worden aan België, stel dat hij in Nederland belast wordt
tegen 50%, dan bedraagt zijn Nederlandse belasting 500 euro. Nederland geeft dan
voorkoming voor 100/1000 * 500 euro= 50 euro. Nu bedraagt de verschuldigde
inkomstenbelasting 450 euro.
b. Fictieve buitenlandse belastingplicht (2.6 IB)
Het keuzerecht in artikel 2.6 voorziet erin dat een inwoner van NL op wie de regeling uit 31a
lid 2 LB van toepassing is, kan worden aangemerkt als (fictief) buitenlandse
belastingplichtige. Zij worden dan slechts belast ter zake van de inkomsten die onder
hoofdstuk 7 vallen. Beide regeling 2.5 en 2.6 IB kunnen tegelijk worden toegepast.
Deze toepassing is ook aan de orde in het geval dat een naar NL uitgezonden werknemer
tijdelijk in een ander land werkzaam is, dat kwalificeert voor de 30% regeling (30% van loon
lOMoARcPSD|5257459

9
wordt belastingvrij verstrekt) voor uitgezonden werknemers. Zij wonen in NL en zijn
binnenlands belastingplichtig. Echter kunnen zij opteren als fictief buitenlands
belastingplichtige te worden aangemerkt; zij kunnen dan alleen belast worden voor de NL
inkomsten. In art. 11 Uitv.besl. is nader aangegeven dat deze voor (fictieve) buitenlandse
belastingplicht opterende extraterritoriale werknemers waar het de inkomsten als bedoeld in
box II en III betreft, slechts in de heffing betrokken worden, voor zover deze inkomsten –
ware betrokkenen daadwerkelijk buitenlands belastingplichtigen in Nederland – in de heffing
zouden worden betrokken. Zij worden om die reden dan ook aangeduid als partieel fictief
buitenlands belastingplichtigen. Wettelijk blijven de optanten overigens binnenlands
belastingplichtig; art. 2.6 geeft immers niet meer aan dan dat op verzoek de regels van
buitenlands belastingplicht deels op hen van toepassing kunnen zijn. Inkomsten die in box I
opkomen en afkomstig zijn uit een ander land zullen doorgaans ingevolge de
verdragstoepassing niet in NL in de heffing betrokken kunnen worden. Bedacht dient verder
te worden dat ook het vermogen van de partner, ook als die ‘gewoon’ binnenlands
belastingplichtige is, geheel buiten de NL heffing kan blijven, namelijk door die inkomsten –
in feite vermogensbestanddelen – geheel toe te rekenen aan de partner die heeft gekozen
voor fictieve buitenlandse belastingplicht. Het volledige vermogen van de partners dat in
beginsel tot box III behoort kan zodoende buiten de NL heffing blijven.
2.4 Verschuldigde belasting
De uiteindelijk verschuldigde inkomstenbelasting bestaat uit de belasting verschuldigd in box
I,II, III samen (2.7 lid 1 IB); de heffingskorting geldt alleen voor binnenlandse
belastingplichtigen en degenen die als buitenlands belastingplichtigen opteren voor
toepassing van artikel 2.5 IB. Bij de berekening van verschuldigde belasting wordt eerst de
voorkomingsregels toegepast en daarna de heffingskorting. In de regel lopen de heffing van
IB en premies volksverzekeringen (pv) samen en wordt de heffingskortingen het
gezamenlijke bedrag van de pv en ib in mindering gebracht. Indien er niet voldoende
premie is verschuldigd om het premiedeel n de heffingskorting in mindering te brengen kan
het restant in mindering komen op de verschuldigde ib art. 2.7 lid 2 IB. De pv is alleen
verschuldigd over het inkomen in box 1.
a. Conserverende aanslagen
Met invoering van de Wet IB 2001 zijn de conserverende aanslagen toegenomen. Deze
aanslagen zijn er op gericht de fiscale claim in een aantal situaties veilig te stelen, met name
in grensoverschrijdende gevallen. In artikel 2.8 lid 2 staat opgesomd om welke
lOMoARcPSD|5257459

10
conserverende inkomsten het gaat. In die bepaling gaat het zowel om inkomsten
samenhangend met binnenlands als met buitenlands belastingplicht. In art. 2.8 lid 4 gaat het
om de verdeling krachtens huwelijksvermogensrecht binnen twee jaren na ontbinding van
het huwelijk indien de verkrijger buiten NL woont. O.g.v. leden 5 t/m 7 is een regeling
getroffen inzake erfrechtelijke verkrijgende van ab-aandelen door een niet-inwonende
erfgenaam. Zij kunnen als niet-inwonende geen beroep doen op de doorschuiffaciliteiten
(art. 4.17a-c), maar hebben wel recht op uitstel van invordering. Voor de toepassing van de
wet IB heeft de wetgever de inkomsten waarvoor een conserverende aanslag wordt
opgelegd gesplitst van de overige inkomsten art. 9.1 lid 1 en 2 IB.
Art. 2.9 lid 1 IB: over het te conserveren inkomen verschuldigde belasting nooit minder kan
bedragen dan het belastingbedrag dat zou zijn berekend indien er alleen sprake zou zijn van
conserverend inkomen; de achtergrond daarvan is dat anders bij per saldo negatieve overige
inkomsten het belastingbedrag dat betrekking heeft op het geconserveerde inkomen tot
minimaal nihil kan afnemen.
art. 2.9 lid 2 IB: wanneer achteraf de verschuldigde belasting over het jaar wordt gewijzigd
deze wijziging door kan werken naar het bedrag van de conserverende aanslag. Het kan
daarbij zowel gaan om een vermindering (ambtshalve), als om een verhoging (navordering);
deze bepaling is bijv. Van belang indien er jaarlijks t.a.v. een zelfde inkomstencategorie een
conserverende aanslag moet worden opgelegd. Te denken is aan een pensioenregeling die
wordt opgebouwd door een buitenlandse verzekeraar. T.g.v. de voorgezette opbouw moet
jaarlijks een nieuwe conserverende aanslag worden opgelegd, ook over het deel waarover al
eerder een dergelijke aanslag is opgelegd. Om deze cumulatie van aanslag te voorkomen,
wordt de voorafgaande aanslag vernietigd. Dit geldt niet voor verliescompensatie. Volgens
art, 2 lid 5 AWR vindt geen verrekening plaats van de voorlopig conserverende aanslag op
basis van art. 15 AWR. De voorlopige conserverende aanslag vervalt op het moment waarop
de definitieve conserverende aanslag wordt vastgesteld. De daartoe behorende zekerheid en
uitstel etc. Behoren dan tot de definitieve aanslag.
b. Tariefstructuur
Tariefstructuur art. 2.10, 2.10a, 2.12 en 2.13 IB. Het tarief in box 1 is exclusief de
premiecomponent (art. 11 Wfsw.) De premiecomponent komt alleen aan de orde in de
eerste twee tariefschijven. De tarieven in boxen II en III zijn niet afhankelijk van de hoogte
van het inkomen; de tarieven bedragen resp. 25% (box II) en 30% (box (III). Box III kent geen
verliescompensatieregels omdat de rendementsgrondslag niet lager dan nihil kan zijn. In
lOMoARcPSD|5257459

11
2014 bedraagt het tarief 22% voor box II tot een maximaal inkomen uit ab van €250 000.
Vanwege het analytische karakter van Wet IB 2001 worden inkomsten alleen in de ‘eigen’
box belast. Uitzondering: verliezen uit AB die binnen box II niet meer verrekend kunnen
worden omdat er geen sprake meer is van een AB. Dergelijke verliezen worden als
belastingkorting in box I in aanmerking genomen, tegen het tarief van box II (art. 2.11a en
4.53 IB); de credit kan daadwerkelijk tot een restitutie leiden. Wel geldt een wachttijd van
effectief een vol jaar, te rekenen vanaf het eind ervan het jaar waarin niet langer sprake is
van een ab, zodat een verlies pas in het tweede jaar volgend op het jaar van vervreemding
van de ab-aandelen verrekenbaar is.
2.5 Verzamelinkomen
Het verzamelinkomen is het gezamenlijke bedrag van het inkomen uit box I, II en III (2.18 IB).
2.6 Rangorderegeling
In artikel 2.14 IB is de zogenoemde rangorderegeling opgenomen. Uitgangspunt is dat een
voordeel in beginsel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen wetsonderdeel
waaronder het kan worden gerangschikt in de heffing wordt betrokken. Verder brengt de
rangorderegeling met zich mee dat als een bestanddeel van heffing is vrijgesteld, dit
voordeel ook niet meer op grond van een later in de wet opgenomen bepaling in de heffing
kan worden betrokken. De rangorderegeling geldt niet alleen voor de inkomsten maar ook
voor de vermogensbestanddelen (2.14 lid 2 IB). Uitgangspunt is dat een
vermogensbestanddeel dat inkomen genereert dat in box I of box II moet worden belast,
niet (meer) in de grondslag van het forfaitaire rendement wordt begrepen. Een
vermogensbestanddeel dat tot het ondernemingsvermogen behoort, valt buiten de
forfaitaire rendementsheffing, evenals AB-aandelen. Hiermee wordt een dubbele heffing
voorkomen.
Op de rangorderegeling bestaan een aantal uitzonderingen (2.14 lid 3 IB):
1. Schulden waarvan de renteaftrek in box I of box II is uitgesloten: voor sommige schulden
is   geen renteaftrek mogelijk, bijvoorbeeld de hypotheekrenteaftrek die samenhangt met
de financiering van eigen woning en feitelijk niet wordt betaald, maar bijgeschreven wordt
bij de hoofdsom. Omdat er met schulden rekening wordt gehouden, worden zij verschoven
naar box III.
2. Tijdelijke overheveling van vermogensbestanddelen: Forfaitaire rendementsheffing wordt
berekend over het vermogen aan het begin van het kalenderjaar. Dit zou makkelijk te
lOMoARcPSD|5257459

12
ontlopen zijn door vlak voor peildatum vermogensbestanddelen tussen boxen te schuiven.
Om dit tegen te gaan is bepaald dat vermogensbestanddelen die niet langer dan drie
aaneengesloten maanden zijn toe te rekenen aan het verwerven inkomen uit box I of box II,
tevens tot de grondslag van het forfaitaire rendement worden gerekend.
Vermogensbestanddelen die rond de peildatum langer dan drie maanden, maar ten hoogste
zes maanden of korter, uit box III zijn geweest, worden in beginsel ook in aanmerking
genomen bij de berekening van de rendementsgrondslag (2.14 lid 3c IB).
3.Overbedelingsschulden: overbedelingsschulden die voortvloeien uit het wettelijke erfrecht
worden in zijn geheel tot de grondslag van box III gerekend. Vervolgens worden deze
vorderingen en schulden voor de forfaitaire rendementsheffing niet tot de grondslag van de
forfaitaire rendementsheffing gerekend (5.4) Bij de berekening van het belastbare inkomen in
box I, box II als box III wordt rekening gehouden met de persoonsgebonden aftrek als
bedoeld in artikel 6.1 IB. De persoonsgebonden aftrek komt eerst ten laste van box I, daarna
van box III en vervolgens box II (6.2 IB). Mocht er daarna nog een bedrag resteren, dan vindt
in het daaropvolgende jaar op dezelfde wijze een verrekening plaats.
2.7 Afgezonderd particulier vermogen
a. Inleiding
De toerekeningsbepaling is in essentie opgenomen in art. 2.14a lid 1 IB. De definitie van
Afgezonderd Particulier Vermogen (APV) is opgenomen in art. 14a lid 2 en 3 IB. Het APV is
afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd
en dat niet is een Sociaal Belang Beogende Instelling (SBBI) in de zin van art. 5c AWR. Niet
als APV kwalificeert volgens art. 2.14a lid 2 een afgezonderd vermogen waarbij tegenover de
afzondering (inbreng) van dit vermogen:
a. Een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van
deelgerechtigheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden, of
b. Een economische deelgerechtigdheid is ontstaan.
Het begrip APV is rechtsvormneutraal. Niet van belang is of sprake is van
rechtspersoonlijkheid. APV strekt zich tot een particulier belang niet zijne perse familieleden.
De term ‘meer dan bijkomstig; is gekwantificeerd op 10% a 15%. Een algemeen nut
beogende instelling (ANBI) moet krachtens art. 5b AWR geheel of nagenoeg geel het
algemeen nut beogen, hetgeen 90% of meer inhoudt.
Op grond van een personenvennootschap wordt geen APV gekwalificeerd, aangezien
tegenover de inbreng in een personenvennootschap wel een economische deelgerechtigheid
lOMoARcPSD|5257459

13
wordt verkregen.
Lid 3 van art. 2.14a definieert het afzonderen van vermogen’ aldus:
a. Het om niet of onder in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke voorwaarde
rechtens, dan wel in feite, direct of indirect afzonderen van vermogensbestanddelen in een
APV jo. Art. 4a lid 4 Uitv.reg.; dan wel
b. Het vervreemden van vermogensbestanddelen rechtens dan wel in feite, direct of indirect
aan een AOV waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd van de
vervreemder, van zijn partner of van een of meer van zijn bloed aanverwanten in de rechte
lijn of tot en met de vierde graad van de zijlijn.
Onder afzonderen wordt o.a. verstaan vervreemden, schenken, alsmede opties verlenen,
afsplitsen van genotsrechten, het elders beleggen van een langlevenrisico, maar ook fictieve
vervreemdingen art. 4.16 IB.
b. De toerekening
Art. 2.14a lid 1 IB: de bezittingen en schulden en de opbrengsten en uitgaven van een APV
worden toegerekend aan degene die dat vermogen heeft afgezonderd in de zin van art. 2.14
lid 3 IB. Dit is de inbrengen; veelal zal dit ook de insteller van het APV zijn. Indien er meer
personen zijn die vermogen afzonderen in een AOV moet de toerekening van het vermogen
plaatsvinden naar rato van de waarde van ieders inbreng. Indien een lichaam als bedoeld in
art. 2 of 3 Wet VPB vermogen in een APV heeft ingebracht wordt het APV toegerekend aan
de aandeelhouders.
c. De toerekening na overlijden
Na het overlijden van degene die het vermogen heeft afgezonderd moet het vermogen
worden toegerekend aan de erfgenamen. Dit vindt plaats naar rato van hun erfdeel.
Krachtens art. 2.14a lid 4 IB wordt onder een erfgenaam mede verstaan een persoon die is
onterfd (fictieve erfgenaam) en die rechtens dan wel in feite, direct of indirect, begunstigde
is van het APV of wiens partner of bloed- of aanverwant in de rechte lijn in feite, direct of
indirect, begunstigde is van het APV. In art. 2.14a lid 6 is een uitzondering opgenomen o.g.v.
onder omstandigheden wordt afgeweken van de toerekening aan de erfgenamen. Indien de
erfgenaam kan aantonen dat hij en zijn partner niet rechtens, dan wel in feite , direct of
indirect, begunstigde zijn van het APV en dit ook niet kunnen worden. Indien deze situatie
zich voordoet, vindt toerekening plaats aan de overige erfgenamen.
lOMoARcPSD|5257459

14
d. De toerekening aan de begunstigde
1. Indien de begunstigde al een rechtens afdwingbaar recht heeft verkregen. Dit recht zal
voor de begunstigde als periodieke uitkering art. 3.101 lid 1 onderdeel c of d of als bezitting
in de zin van art. 5.3 kwalificeren. Bij het AOV zal de tegenwaarde als schuld in aanmerking
genomen kunnen worden. Art. 4a lid 1 UItv.reg.
2. Indien degene die het vermogen heeft afgezonderd noch diens partner en erfgenamen
geïdentificeerd kunnen worden (art. 2.14a lid 5). Toerekening vind dan plaats naar rato van
de gerechtigdheid van degene die rechtens, dan wel in feite direct of indirect, begunstigden
zijn tot het vermogen van het APV.
e. APV onderworpen aan winstbelasting
Indien een APV aan een winstbelasting is onderworpen, blijft o.g.v. art. 2.14a lid 7 IB onder
voorwaarden de toerekening van art. 2.14a lid 1 achterwege. Er moet dan wel sprake zijn van
een reële heffing waarbij het APV geacht wordt met zijn gehele vermogen een onderneming
te drijven. Verder is van belang dat er in ieder geval sprake moet zijn van objectieve
belastingplicht m.b.t. de vermogensbestanddelen waarvan toerekening aan de orde is.
f. Overige aspecten
art. 2.14a is o.g.v. art. 10a7 lid 1 n.v.t. op een APV:
- dat is afgezonderd door een persoon overleden voor 1 jan 2010;
- waarvan de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden per
erfgenaam als bedoeld in art. 2.14a lid 1 niet meer dan €5000 bedraagt; en
- waartoe geen aandelen of winstbewijzen behoren die een ab vormen.
2.8 Toerekening over personen
Partners
De regels inzake de toerekening van inkomsten over personen zijn opgenomen in 2.15-2.17
IB. Uitgangspunt is dat de belastingheffing zoveel mogelijk is geïndividualiseerd. Dit betekent
dat de inkomsten in de regel worden belast bij de partner die de inkomsten geniet. Onder
Wet IB 2001 is echter geen volledig geïndividualiseerd systeem bereikt. Enerzijds omdat
daarmee de fiscale druk bij tweeverdienende partners relatief gunstig afsteekt t.o.v. twee
partners waarbij er slechts een verdienend is. Anderzijds is in het huidige tijdsbestek van
individualisering een systeem waarbij alle inkomsten van partners samen genomen worden
maatschappelijk moeilijk aanvaardbaar.
lOMoARcPSD|5257459

15
Uiteindelijk is gekozen voor een systeem dat deels bestaat uit een geïndividualiseerde
heffing en deels uit een toerekening die aan de partners wordt overgelaten. De hoofdregel is
verwoord in 2.17 lid 1 IB: heffing vindt plaats bij wie de inkomsten genoten worden.
Vervolgens wordt een aantal inkomens en vermogensbestanddelen aangeduid als
gemeenschappelijk. Ten aanzien van deze bestanddelen zijn de partners geheel vrij wie en in
welke mate deze in aanmerking worden genomen, mits 100% ervan bij de gezamenlijk
partners in aanmerking worden genomen. Anders wordt voor ieder de helft toegerekend
(2.17 lid 3 IB). Het voorafgaande geldt ook voor bepaalde aftrekposten. Partners zijn dus per
inkomsten, vermogensbestanddeel of aftrekpost vrij in de bepaling van de verdeling over
beide partners van de gemeenschappelijke bestanddelen. Als er sprake is van
voljaarspartnerschap worden tot gemeenschappelijke inkomsten, vermogensbestanddelen en
aftrekbare uitgaven worden gerekend (2.17 lid 5 IB):
- Belastbare inkomen uit eigen woning; er mag geen splitsing tussen inkomsten enerzijds en
uitgaven anderzijds worden gemaakt, de keuze betreft de saldo(aftrek)post;
- Inkomen uit AB voor vermindering met persoonsgebonden aftrek;
- Vermogensbestanddelen behorend tot box III
- Alle uitgaven behoren tot de persoonsgebonden aftrek.
  Minderjarige kinderen
  Ingevolge 2.15 IB is bij toerekening van inkomensbestanddelen van minderjarige kinderen
het uitgangspunt dat de inkomensbestanddelen waarbij niet de arbeid van het kind voorop
staat, worden toegerekend aan de gezaghebbende ouder.   ; normaliter zijn dat uiteraard
beide ouders in welk geval krachtens art. 2.25 lid 4 beiden de helft van die inkomsten
worden toegerekend. Het wettelijke vruchtgenot blijft daarbij buiten beschouwing. Daarnaast
wordt ook de dividendbelasting toegerekend aan de ouder als het onderliggende dividend
aan die ouder wordt toegerekend. De ouder aan wie inkomensbestanddelen van een kind
zijn toegerekend en die daarvan niet het vruchtgenot heeft, kan het betaalde ib op het kind
verhalen art. 2.16 lid 1 IB.
2.9 Verliesverrekening
  In beginsel kan geen verliesverrekening tussen boxen plaatsevinden. Wel kan, als er geen
AB meer is, een verlies uit box II worden verrekend met de inkomstenbelasting uit box I.
Verder kunnen de inkomsten in box III nooit negatief worden.   Verlies uit werk en woning
wordt verrekend met de inkomens uit werk en woning van de drie voorafgaande en negen
volgende jaren (3:150 IB). De verrekening vindt plaats in de volgorde waarin de verliezen zijn
lOMoARcPSD|5257459

16
ontstaan en de inkomens zijn genoten. Een verlies uit AB is verrekenbaar met het inkomen
uit AB van het voorafgaande jaar en de opvolgende negen jaren (4.49 IB).  
Hoofdstuk 3: Inkomen uit werk en woning
3.2.9 Voordelen uit onderneming
a. Totaalwinstbegrip
Art. 3.8 IB winstbegrip; alle voordelen –ongeacht naam en vorm- die uit een onderneming
worden verkregen, behoren tot de winst. Onder voordeel wordt in dit verband verstaan het
saldo van opbrengsten en lasten, zodat de voordelen ook negatief kunnen zijn. Bijv.
Voordelen die binnen/buiten het eigenlijke doel a van de onderneming worden behaald, niet
beoogde voordelen maken ook deel uit de winst, voordelen die wederrechtelijk zijn
verkregen &voordelen in natura (waarde economische verkeer). Hetgeen door de
belastingplichtige als vermogen in de onderneming is ingebracht kan geen winst zijn; deze
bestanddelen zijn immer niet uit de onderneming verkregen. Het is evident dat het
winstbegrip een verband tussen het voordeel en de onderneming vereist. Ter zake van
vermogensbestanddelen wordt de beoordeling van dit verband beheerst door de
vermogensetikettering. Gemiste voordelen tot de winst wordt niet mee gerekend tot de
totaalwinst.
b. Vermogensetikettering – algemeen
er kunnen drie categorieën vermogensbestanddelen kunnen worden onderscheiden:
1. Verplicht ondernemingsvermogen;
2. Verplicht privévermogen; en
3. Keuzevermogen.
Het verplichte ondernemingsvermogen omvat de vermogensbestanddelen die een wezenlijke
functie binnen de onderneming vervullen, zoals machines, voorraden, bedrijfspanden,
bedrijfsschulden en –vorderingen etc.
vermogensbestanddelen waarvan de functie niet samenhangt met de onderneming
kwalificeren als verplicht privévermogen en blijven zodoende bij de winstbepaling buiten
beschouwing. Bijv. Woonhuis van de ondernemer, privébeleggingen en duurzaam overtollig
kasgeld. Doordat de functie mede bepalend is voor de etikettering, geldt ter zake van
vermogensbestanddelen die tot he verplichte ondernemingsvermogen of privévermogen
behoren steeds dat een functiewijziging aanleiding kan zijn voor een verplichte wijziging van
de etikettering.
lOMoARcPSD|5257459

17
het keuzevermogen betreft de vermogensbestanddelen die door hun gemengde functie niet
tot het verplichte ondernemings- of privévermogen behoren. Bijv. Ondernemingsauto en het
woon/winkelpand. Daarnaast heeft de ondernemer onder omstandigheden de mogelijkheid
om deze vermogensbestanddelen te splitsen in een privégedeelte en een
ondernemingsgedeelte. Bij het inbrengen van vermogensbestanddelen in een vof blijft de
vermogensbestanddeel eigendom van de firmant, maar het genot ervan komt toe aan de
vof. Dus is het verplicht ondernemingsvermogen. De tariefverschillen tussen de boxen
zouden een stimulans kunnen vormen om bestanddelen van het keuzevermogen tot privé te
rekenen en vervolgens voor her in de onderneming gebruikte deel een gebruiksvergoeding
te bedingen. Om deze arbitrage te voorkomen ( de vergoeding is aftrekbaar tegen
progressief tarief en forfaitair belast tegen proportioneel tarief) is bepaald dat de
gebruiksvergoeding slechts aftrekbaar is tot het bedrag van het forfaitair rendement ter zake
van het vermogensbestanddeel (art. 3.17 lid 1 onderdeel c).
C. Vermogensetikettering – onroerende zaken
Bij de etikettering van onroerende zaken geldt ook de beoogde functie voor het goed is
doorslaggevend. Indien het pand voor zowel privé als zakelijk wordt gebruikt. Dan ->
keuzevermogen:
- geen keuzemogelijkheid indien een ter delen te overheersend is, voorbeeld pand wordt
ingedeeld tot ondernemingsvermogen, indien het pand ten tijde van de aankoop bestemd
was om voor meer dan 10% van de inhoud ten behoeve van de onderneming te worden
gebruikt.
- splitsing overeenkomstig van gebruik.
De hiervoor genoemde keuzemogelijkheid bestaat niet indien het pand bouwkundig
splitsbaar is; in dat geval dient de etikettering per afzonderlijke deel te worden toegepast.
Indien er sprake is van koppelaankoop. Wordt het mee gekochte deel van het pand ter
belegging gediend. Voor dat beleggingsdeel heeft de HR de volgende etikettering gegeven:
- een (deel van een) pand dat voor belegging is bestemd en dat is gekocht in onmiddellijke
samenhang met de aankoop van een voor de bedrijfsuitoefening bestemd (deel van een)
pand, is in beginsel keuzevermogen, ontbreekt de bedoelde onmiddellijke samenhang dan is
feitelijke geen sprake van koppelaankoop en is het (deel van een) pand verplicht
privévermogen.
- Als het voor belegging bestemde (deel van een) pand bedoeld is voor bewoning door de
ondernemer. Is de zelfbewoning niet dienstbaar aan de onderneming, dan is dat (deel van
lOMoARcPSD|5257459

18
een) pand verplicht privévermogen.
Overeenkomstig van toepassing voor optie- , opstal – en pachtrecht.
d. Vermogensetikettering – liquide middelen, vorderingen effecten
Duurzaam overtollige kasgelden vervullen geen functie in de onderneming en behoren
daarom tot het privévermogen. T.a.v. vorderingen geldt dat deze slechts
ondernemingsvermogen kunnen vormen als de lening is verstrekt binnen het kader van de
normale uitoefening van de onderneming. Risicovolle belegging valt ook buiten normale
ondernemingssfeer. Regresvorderingen die voortvloeien uit een voormalige deelname aan
een vof behoren tot het verplichte ondernemingsvermogen. Slechts als deelneming
gehouden aandelen behoren tot het verplichte ondernemingsvermogen.
e. Vermogensetikettering – schulden
Voor schulden geldt de bijzonderheid dat naast de functie ook de aard of oorzaak bepalend
is voor de etikettering. Schulden die in en door de bedrijfsoefening ontstaan – zoals
loonschulden, OB en schulden wegens leveranties van omzetgoederen – behoren naar hun
aard tot het ondernemingsvermogen., bij het ontbreken van een dergelijke aard is de functie
van de schuld richtinggevend.
3.2.26 Doorschuivingen
a. Fusies en splitsingen
In art. 3.55-3,57 IB is de doorschuiving geregeld bij aandelenfusies, juridische splitsingen en
juridische fusies. Wat betreft de aandelenfusie voorziet art. 3.55 IB in een doorschuiving van
de meerwaarde op aandelen en winstbewijzen die worden vervreemd in het kader van een
dergelijke fusie. Lid 2 sub a en b (binnenlandse fusie en fusie binnen EU) in dergelijke
gevallen is doorslaggevend dat een vennootschap ten minste de helft van de aandelen. C.q.
stemrechten verwerft in een andere vennootschap tegen uitreiking van uitreiking van eigen
aandelen. Bij fusies met vennootschappen die buiten de EU zijn gevestigd geldt als
voorwaarde dat een belang moet worden verworven van tenminste 90% gelet op het
vereiste nagenoeg geheelcriterium (sub c). Lid 4. Een aandelenfusie wordt, in afwijking in
zoverre van het tweede en het derde lid, niet aanwezig geacht indien: a. een bijbetaling een
tiende gedeelte van de nominale waarde van de uitgereikte aandelen te boven gaat of b. de
fusie in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De
fusie wordt, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt, geacht in overwegende mate
lOMoARcPSD|5257459

19
te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de fusie niet
plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering
van de actieve werkzaamheden van de bij de fusie betrokken rechtspersonen.
Art. 3.56 en 3.57 IB juridische fusie en splitsing. In juridische zin is van betekenis dat in deze
gevallen geen sprake is van een overdracht onder bijzondere titel maar een overgang onder
algemene titel. Dit heeft gevolgen voor de opzet van beide artikelen omdat een dergelijke
overgang geen realisatiemoment oplevert. In lid 1 van beide artikelen is bepaald dat een
dergelijke overgang als vervreemding wordt aangemerkt en dus tot een fiscale afrekening
over de meerwaarden leidt. De vormgeving van de doorschuif faciliteiten van de juridische
fusie sluit vrijwel volledig aan bij de aandelenfusie: de verkrijgingsprijs worden gesplitst en
toegerekend aan de verworven aandelen; deze toerekening geschied naar evenredigheid.
b. Ontbinding huwelijksgemeenschap
De ontbinding van de huwelijksgemeenschap waartoe een ondernemingsvermogen behoort,
vormt een fictieve staking art. 3.59 lid 1, terwijl art. 3.59 lid 2 en 3 vervolgens een verplichte
doorschuiving bewerkstelligd. De doorschuiving geschiedt overigens op eenzelfde wijze als
bij overlijden.
c. Overlijden
In geval van overlijden van de ondernemer brengt art. 3.58 lid 1 met zich dat de erflater
wordt geacht zijn onderneming direct voorafgaande aan het overlijden te hebben
overgedragen aan de erfgenamen. De overdrachtsprijs wordt daarbij gesteld op de waarde
in het economische verkeer. Als gevolg van deze fictie dient de erflater af te rekenen over:
- de stille reserve;
- de fiscale reserve;
- de (eventueel aanwezige) oudedagsreserve.
Hierbij is investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling niet van toepassing.
Art. 3.62 lid 1 geen afrekening indien de erfgenamen schriftelijk een doorschuiving
verzoeken. Voorwaarde is dat ALLE erfgenamen de onderneming moet VOORTZETTEN. T.a.v.
het deel dat toekomt aan de niet-voortzettende erfgenamen dient over de reserves en de
goodwill conform art. 3.58 lid 1 te worden afgerekend. De faciliteit van art. 3.62 IB kan alleen
toepassing vinden t.a.v. de vermogensbestanddelen die tot het ondernemingsvermogen
blijven behoren. Indien de voortzetters besluiten bepaalde vermogensbestanddelen niet tot
het ondernemingsvermogen te rekenen, dienen de stille en fiscale reserve die op die
lOMoARcPSD|5257459

20
vermogensbestanddelen betrekking hebben tot de overlijdenwinst te worden gerekend. De
doorschuiffaciliteit is ingevolge art. 3.62 lid 3 jo. 3.63 lid 7 IB slechts op de oudedagsreserve
van toepassing voor zover de reserve overgaat op de partner van de overleden ondernemer.
Voor andere erfgenamen geldt de doorschuifregeling niet voor de oudedagsreserve. Voorts
geldt hierbij de beperking dat de doorgeschoven oudedagsreserve derhalve niet meer mag
bedragen dan het ondernemingsvermogen waarmee de partner de onderneming van de
overleden ondernemer voortzet. De terugkeerreserve kan bij toepassing van art. 3.62 worden
doorgeschoven.
d. Medeondernemers en werknemers
Art. 3.63 IB biedt de mogelijkheid om een onderneming geruisloos over te dragen aan een
medeondernemer of een werknemer (Lid 4 die ten minste 36 maanden als medeondernemer
bij de onderneming betrokken is geweest). Art. 3.63 kan worden toegepast indien de
onderneming exclusief het bedrijfspand wordt overgedragen en dat bedrijfspand geen
onderneming vormt. De geruisloze doorschuiving geldt niet voor de terugkeerreserve van
art. 3.54a (art. 3.63 lid 1), zodat die altijd moet worden afgerekend. Zie art. 3.63 lid 6 i.v.m.
36-maanden termijn. De doorschuifregeling vindt toepassing op gezamenlijk verzoek van de
overdrager en overnemer in de aangifte van de overdrager. De faciliteit is niet verplicht
zodat de overdrager ook voor afrekening kan kiezen. Indien de overnemer niet aan de
voorzettingsvereiste voldoet, is de regeling niet van toepassing.
e. Vervanging onderneming
Indien een onderneming wordt gestaakt en binnen twaalf maanden door de ondernemer
wordt geherinvesteerd in een nieuwe onderneming, kan de belastingclaim die aan
bedrijfsmiddelen en de hir (herinvesteringsvoornemen) is toe te rekenen worden
doorgeschoven conform art. 3.64 lid 1 IB. De doorschuiving wordt bereikt door ten bedrage
van de claim op de bedrijfsmiddelen en de hir een conserverende aanslag op te leggen. De
herinvesteringstermijn van twaalf maanden kan ingevolge art. 3.64 lid 3 op verzoek worden
verlengd indien:
a. I.v.m. de aard van de aan te schaffen of voort te brengen bedrijfsmiddelen, voor de
herinvestering een langer tijdvak is vereist; of
b. De herinvestering, mits daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere
omstandigheden is vertraagd.
De doorschuifregeling is uitsluitend van toepassing indien de onderneming geheel wordt
lOMoARcPSD|5257459

21
gestaakt. Bij toepassing van het regime van de hir geldt niet het vereiste dat het nieuwe
bedrijfsmiddelen dezelfde economische functie moet hebben als het oude art. 3.54 lid 9 IB.
Aldus kunnen de stille reserves die afkomstig zijn van bedrijfsmiddelen die in minder dan 10
jaar worden afgeschreven, worden afgeboekt op de aanschaffingskosten van
bedrijfsmiddelen met een afschrijvingstermijn van meer dan tien jaren. Deze terugname van
art. 3.54 lid 4 IB geldt evenwel slechts voor afschrijfbare bedrijfsmiddelen en niet voor grond.
Art. 3.54 lid 10 geldt echter de versoepeling dat grond vervangen kan worden door grond
met een andere economische functie. Art. 3.64 IB lid 2 bij de latere herinvestering wordt het
geconserveerde inkomen afgeboekt op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van de
nieuwe bedrijfsmiddelen. De afboeking verloopt volgens de regels van hir. Voor zover de
herinvestering niet binnen de gestelde periode plaatsvindt, wordt de belastingclaim alsnog
ingevorderd. Lid 4 overheidsingrijpen: a. Onteigening b. Herstructurering bedrijfstak.
3.4.1 Resultaat uit overige werkzaamheden
Het regime voor resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) geldt voor belastingplichtigen
die voor hun inkomen niet op grond van een van de eerdere afdelingen in hoofdstuk 3 van
de wet zijn belast, maar wel inkomsten genieten die voortvloeien uit een werkzaamheid in
brede zin art. 3.90 IB. Hieronder vallen andere inkomsten uit arbeid, dat wil zeggen andere
inkomsten dan de inkomsten uit dienstbetrekking (loon). Art. 3.91 en 3.92 IB
terbeschikkingstelling (hierna: tbs). Voor deze inkomsten is het karakteristiek dat hier juist
geen werkzaamheden wordt verricht. Feitelijk betreft het vermogensbestanddelen die ter
belegging worden aangehouden en derhalve eindelijk onderdeel zouden moeten uitmaken
van de rendementsgrondslag van box III. Bij de tbs-inkomsten gaat het kort gezegd om
vermogensbestanddelen die aan de onderneming of werkzaamheid van een verbonden
persoon of aan de ab-vennootschap van de belastingplichtige of een verbonden persoon ter
beschikking worden gesteld. Bijv. Verhuurde onroerende zaken.
Resultaat uit overige werkzaamheden bevat drie categorieën inkomsten art. 3.92b IB:
1. De ‘normale’ werkzaamheid
2. De TBS-regelingen
3. Het lucratief belang
Het lucratieve belang van 3.92b betreft beloningsvormen waarbij met een geringe
investering een (zeer) hoog rendement kan worden behaald (zie 3.4.6).
3.4.2 Begrip ‘werkzaamheid’
lOMoARcPSD|5257459

22
Begrip werkzaamheid kan als volgt worden omschreven: het verrichten van enige vorm van
arbeid in het economische verkeer, dat is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel
en niet is aan te merken als winst uit onderneming of loon uit dienstbetrekking. Het
voordeel moet het gevolg zijn van en veroorzaakt door arbeid die de belastingplichtige heeft
verricht. De arbeid moet een meerwaarde hebben gecreëerd leidend tot een rendement dat
normaal vermogensbeheer overstijgt. Art. 3.90 IB jo. Art. 22 lid 1 wet ib 1964. Inkomsten uit
andere arbeid = het houden van kostgangers en het producties maken of vervreemden van
een auteursrecht of een octrooi door de auteur of uitvinder zelf. Valt onder art. 3.90 IB. Een
prijswinning uit de loterij valt vanwege zijn toevallige en onverwachte karakter buiten IB. De
bovenstaande algemene broncriteria werken twee kanten op. Enerzijds bewerkstelligd ze dat,
als een genoemde cumulatieve criteria is voldaan, een eventueel voordeel belast is met IB en
een eventueel verlies ook aftrekbaar is van de overige met IB belaste inkomsten.
a. Algemene bronvereisten:
1. Deelname aan het economische verkeer
2. In subjectieve zin het beogen van een op geld te waarderen voordeel (voordeel beogen)
3. In objectieve zin moet dit voordeel ook te verwachten zijn (voordeel verwachten)
Bovenstaande broncriteria zorgt ervoor dat, als aan de genoemde criteria is voldaan, een
eventueel voordeel belast is met IB en een eventueel verlies ook aftrekbaar is van de overige
met IB belaste inkomsten. Aan de andere kant, als niet aan de broncriteria wordt voldaan
(hobby), wordt dit niet belast en is een eventueel verlies dus ook niet aftrekbaar.
b. Deelname aan het economische verkeer
Belastingplichtige zal buiten zijn persoonlijke sfeer (denk aan hobby’s) moeten treden en op
moeten treden in het economische (handels of ruil)verkeer. Pas dan is eventueel behaald
voordeel belast met IB.
c. Voordeel beogen/voordeel verwachten
Andere voorwaarden houden in dat het geldelijke voordeel door de belastingplichtige
(subjectief) moet zijn beoogd en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs (objectief)
moet kunnen worden verwacht. Hoge Raad: handel in opties is geen bron van inkomen, ook
al heeft de handelaar allerlei kranten en informatie doorgenomen, omdat hij met de handel
voor eigen rekening en risico niet een meer dan louter speculatief uitzicht had op het
behalen van voordeel. Dit was anders geweest als hij met zijn deskundigheid en relaties het
koersverloop van de door hem gekochte opties kon beïnvloeden.
lOMoARcPSD|5257459

23
Het criterium voordeel beogen en voordeel verwachten moet volgens Hoge Raad in drie
situaties worden aangelegd:
- De activiteiten zijn voorzienbaar blijvend verliesgevend
- Er is sprake van louter speculatieve transacties
- Voordelen komen voort uit in het economische verkeer verrichte activiteiten, maar
behoren   tot de persoonlijke sfeer
d. De factor ‘arbeid’
Of er sprake is van een belast voordeel uit een werkzaamheid is dus van belang dat arbeid is
verricht. Hoeveelheid is daarbij niet van belang, het gaat om de kwaliteit van de arbeid. Zelfs
kan de belastingplichtige worden belast als een ander (mede) de arbeid verricht. Belangrijk is
dat het genoten voordeel een oorzakelijk gevolg is van de verrichte arbeid, hoe gering die
arbeid ook is.
e. Rendabel maken van vermogen dat normaal vermogensbeheer te boven gaat
Plaats van 3.91 lid 1 onderdeel c is verkeerd. 3.91 regelt namelijk de tbs-regelingen van
vermogensbestanddelen aan een onderneming van een verbonden persoon. 3.91 lid 1
onderdeel c heeft met deze vorm van tbs niets te maken en had beter opgenomen kunnen
worden in 3.90. Ingevolge 3.91 lid 1 onderdeel c vallen drie categorieën onder het begrip
werkzaamheid:
1. Het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te
buiten gaat, zoals het uitponden van onroerende zaken;
2. Het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of
andere aanpassingen aan een zaak;
3. Het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare
bijzondere vormen van kennis.
Normaal vermogensbeheer vormt dus geen werkzaamheid en wordt belast in box III.
Normaal vermogensbeheer wordt wel omschreven als ‘een enkele rechtshandeling, waarbij
los van bedrijf of beroep, beschikking over vermogen plaatsvindt of een bloot
vermogensrisico wordt aanvaard.’ zoals bijvoorbeeld de verhuur van (on)roerende zaken, het
uitzetten van gelden op een spaarrekening etc. Gaat het rendabel maken van
vermogensbestanddelen normaal vermogensbeheer te boven, dus als er een meerwaarde
wordt gecreëerd die bij passief beleggen niet zou opkomen, wordt het voordeel belast als
resultaat uit overige werkzaamheid. Bij het uitponden van onroerende zaken kan worden
lOMoARcPSD|5257459

24
gedacht aan het kopen van onroerende zaken of splitsen van een onroerende zaak, teneinde
de afzonderlijke delen voor een hogere prijs door te verkopen. Is eenmaal sprake van een
voordeel dat normaal vermogensbeheer te boven gaat en wordt belast als ROW, dan wordt
het totale daadwerkelijk behaalde voordeel belast als ROW. Er vindt geen splitsing plaats van
het voordeel dat kan worden toegerekend aan het normale vermogensbeheer en het
additionele voordeel dat toerekenbaar is aan de werkzaamheid.
Arrest BNB: Belanghebbende heeft middellijk een 100% aandelenbelang in een bv, waarmee
hij een aantal onroerendgoedcomplexen aangekocht heeft, bestaande uit winkelruimtes en
appartement. Na de aankoop werden de complexen juridisch gesplitst in
appartementsrechten, waarvan de winkelruimtes werden toebedeeld aan de bv en de
appartementen aan belanghebbende. Zodra de huur van een appartement werd opgezegd,
verkocht belanghebbenden dat appartement. Belanghebbende verkocht 70% tot 87% van
de appartement binnen 3 jaar na aankoop. M.b.t. de reikwijdte van art. 3.91 lid 1 c slechts is
bedoeld als voorbeeld. Volgens de HR is beoogd niet af te wijken van de jurisprudentie
onder de wet IB 1964 t.a.v. andere inkomsten uit arbeid art. 11 lid 1 onderdeel b IB 1964. In
dit geval is er alleen sprake van normaal actief vermogensbeheer.
f. Afgrenzing met de andere inkomstenbronnen in box I en box III
Op grond van de rangorderegeling van 2.14 lid 1 en 2 IB worden voordelen niet onder meer
dan een bron belast maar alleen in de eerstgenoemde bron. De grens tussen winst uit
onderneming en ROW ligt met name in de duurzaamheid van de organisatie van arbeid en
kapitaal die voor de onderneming van essentieel belang is. Het belangrijkste verschil tussen
loon uit dienstbetrekking en ROW is dat bij de laatste categorie en gezagsverhouding tussen
belastingplichtige en degen van wie de inkomsten worden ontvangen, ontbreekt. Dit
betekent dat voor allerlei democratisch gekozen personen, zoals burgemeesters, leden van
de Eerste en Tweede Kamer, worden belast op grond van 3.90, omdat bij hen een
gezagsverhouding mist. Indien sprake is van fictieve dienstbetrekking (art. 3 & 4 LB), is geen
sprake van ROW, maar van loon.
Uit de jurisprudentie ten aanzien van het criterium meer dan normaal vermogensbeheer
kunnen de volgende drie criteria worden gedestilleerd:
1. Het oogmerk waarmee de arbeid wordt verricht. Indien een oogmerk ontbreekt, zal in
regel sprake zijn van normaal vermogensbeheer en dus box III.
2. Voorziebaarheid van het te behalen voordeel. Wanneer er sprake is van een algemene
voorziebaarheid van het voordeel, is er sprake van normaal vermogensbeheer en dus box III.
lOMoARcPSD|5257459

25
Een algemene voorziebaarheid vormt een algemeen bekende omstandigheid. Dergelijke
omstandigheden zijn in de prijs verdisconteerd. De voorziebaarheid kan voortvloeien uit een
uitzonderlijke lage prijs of een vrijwel zekere toekomstige waardestijging, dan wel uit het
verrichten van meer arbeid dan passend is bij normaal vermogensbeheer;
3. Specifieke deskundigheid, kennis en ervaring (denk aan makelaarsrechtspraak).
g. Werkzaamheden van dezelfde aard
Op grond van 3.93 lid 2 worden werkzaamheden van dezelfde aard aangemerkt als één
werkzaamheid. Bijvoorbeeld een schrijver die enkele opdrachten tegen een vaste prijs heeft
aangenomen en daarnaast in wisselende mate redactioneel werk verricht tegen een uurtarief.
Indien de werkzaamheden elkaar logisch aanvullen, is ook sprake van werkzaamheden van
dezelfde aard.
3.4.3 Bepaling resultaat uit een werkzaamheid
Uit 3.95 lid 1 blijkt dat het resultaat uit een werkzaamheid volgens dezelfde regels wordt
bepaald als die gelden in de winstsfeer. Ook in de resultaatsfeer moet dus blijkens 3.95 lid 1
jo. 3.25 IB het jaarresultaat worden bepaald door de regels van goed koopmansgebruik.
belastingplichtigen die resultaat uit werkzaamheid genieten zijn sinds 2003 niet meer
verplicht een administratie te voeren. Als gekeken wordt naar de lijst van bepalingen die niet
van toepassing zijn in ROW, valt op dat met name de objectieve vrijstellingen, willekeurige
afschrijvingen, investeringsaftrek en ondernemersfaciliteiten erbuiten zijn gevallen. Verwijzing
naar bepalingen uit de winstsfeer geschiedt dus zeer eenzijdig ten gunste van de fiscus. Dat
is ook de reden dat belastingplichtigen hun best blijven doen om een werkzaamheid als
onderneming aangemerkt te krijgen.
art. 3.99 Ib verplichte doorschuiving indien een werkzaamheid wordt uitgebouwd tot een
onderneming.
3.4.4 Terbeschikkingstellingsregelingen
Verschillende tarieven in verschillende boxen lokken belastingarbitrage uit. Een van de anti-
arbitrage maatregelen is de uitbreiding van het begrip ‘werkzaamheid’ met aan de
onderneming/werkzaamheid van een verbonden persoon of een verbonden persoon ter
beschikking gestelde vermogensbestanddelen (3.91 en 3.92 lid 1a & b IB), de zogenoemde
tbs-regelingen.
Afdeling 3.4 bevat twee tbs-regelingen:
lOMoARcPSD|5257459

26
1. Regeling voor ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een onderneming
of   werkzaamheid (3.91)
2. Regeling voor ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een vennootschap
  waarin de belastingplichtige een AB heeft (3.92)
Hierbij moet vooral worden gedacht aan verhuur van onroerende zaken aan de
onderneming of werkzaamheid/AB-vennootschap.
Een AB-houder kan worden gezien als een ondernemer die zijn onderneming middellijk via
de vennootschap een onderneming uitoefent.
b. Terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen art. 3.91-3.92 IB
Het moet gaan om vermogensbestanddelen die rendabel worden gemaakt door deze aan de
vennootschap ter beschikking te stellen. Onder werkzaamheid wordt mede verstaan:
a. Het rendabel maken van vermogensbestanddelen – daaronder begrepen de schulden –
door deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen een vergoeding rechtens dan wel in
feite, direct of indirect ter beschikking te stellen aan een onderneming of werkzaamheid van
een met de belastingplichtige verbonden persoon respectievelijk aan een vennootschap
waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon een ab heeft.
b. Het rendabel maken van vermogensbestanddelen – daaronder begrepen de schulden –
voor zover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen een vergoeding ter beschikking
worden gesteld t.b.v. een samenwerkingsverband waarvan een onderneming of
werkzaamheid van een met de belastingplichtige verbonden persoon respectievelijk aan een
vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon een ab
heeft, deel uitmaak.
Zie voorbeelden blz. 374
Blijkens de wettekst zijn de volgende vier elementen essentieel voor de tbs-regelingen:
- Rendabel maken
- Ter beschikking stellen
- Voor zover
- Rechtens dan wel in feite, direct of indirect   Rendabel maken.
c. Rendabel maken
Met het begrip ‘rendabel maken’ is beoogd om alleen de vermogensbestanddelen onder de
tbs-regeling te brengen die tegen een vergoeding aan (een samenwerkingsverband met) de
lOMoARcPSD|5257459

27
vennootschap ter beschikking worden gesteld. In de wettekst staan de woorden ‘al dan niet
tegen vergoeding’. Hiermee staat buiten kijf dat de tbs-regelingen ook van toepassing zijn
als geen vergoeding wordt bedongen.   Incidentele gevallen van relatief gering belang
vallen blijkens de wetsgeschiedenis niet onder het begrip rendabel maken en daarmee dus
niet onder de tbs-regeling. Inherent aan het ter beschikking stellen is immers dat dit ter
beschikking stellen een enigszins duurzaam karakter heeft.  
d. ter beschikking stellen
  Van belang bij het begrip ‘ter beschikking stellen’ is met name of de belastingplichtige
vermogen beschikbaar stelt aan de onderneming of werkzaamheid, respectievelijk de AB-
vennootschap.
Aanvang terbeschikkingstelling: wanneer een pand wordt gekocht met de bedoeling om het
te verhuren aan de bv en is dat in een overeenkomst neergelegd en wordt de zaak voor dat
gebruik gereed gemaakt, dan is er sprake van terbeschikkingstelling vanaf het eerste
moment waarop de onroerende zaak is aangeschaft. Dit betekent niet dat er bij elke
aanwending sprake is van het ter beschikking stellen van een vermogensbestanddeel.
  Voorts kan bij de aanschaf van een onroerende zaak van terbeschikkingstelling slechts
sprake zijn, indien van het moment van de aanschaf af geen andere aanwending van de
onroerende zaak plaatsvindt. De Hoge Raad hecht veel waarde aan de overeenkomst die is
gesloten tussen belastingplichtige en de vennootschap. Maar ondanks zo’n overeenkomst is
van terbeschikkingstelling in elk geval geen sprake als de onroerende zaak vanaf het
moment van aanschaf op een andere wijze is aangewend.
Einde terbeschikkingstelling: pas wanneer pand wordt verkocht of eerder wanneer de
feitelijke terbeschikkingstelling eindigt? Hoge Raad oordeelt dat tot het moment van de
verkoop en levering, een vermogensbestanddeel tot het werkzaamheidsvermogen blijft
behoren. Dus tot moment van vervreemding blijft het vermogensbestanddeel tot het
ondernemingsvermogen horen.
e. Voor zover
Indien vermogensbestanddelen gedeeltelijk aan de vennootschap ter beschikking worden
gesteld en gedeeltelijk aan derden, respectievelijk in privé worden aangewend, blijkt uit het
in 3.91 en 3.92 genoemde ‘voor zover’ dat een splitsing moet worden aangebracht. Alleen
het gedeelte van het vermogensbestanddeel dat aan de onderneming of AB-vennootschap
ter beschikking wordt gesteld, maakt deel uit van het resultaat uit overige werkzaamheden.
lOMoARcPSD|5257459

28
Het andere gedeelte van het vermogensbestanddeel behoort niet tot de werkzaamheid. Dit
betekent dat in geval van een gedeeltelijke terbeschikkingstelling de kosten en opbrengsten
naar rato van het gebruik moeten worden gesplitst.
f. Rechtens dan wel in feite, direct of indirect
Denk aan situaties waarin een AB-houder een geldsom stort bij de bank, waarna die bank
een groter bedrag uitleent aan de vennootschap (zogenaamde back-to-backconstructie).
Voorts kan worden gedacht aan situaties waarin het vermogensbestanddeel wordt
vervreemd aan een derde die het vermogensbestanddeel vervolgens aan de vennootschap
ter beschikking stelt, de koopsom schuldig blijft en over deze schuld een winstdelende rente
vergoedt. Er is ook sprake van het indirect ter beschikking stellen van
vermogensbestanddelen, indien deze ter beschikking worden gesteld aan derden en die
derden slechts als ‘tussenstation’ kunnen worden aangemerkt. Er is geen sprake van rechtens
dan wel in feite, direct of indirect terbeschikkingstelling als het vermogensbestanddeel is
overgedragen aan een vennootschap die kwalificeert als fiscale beleggingsinstelling.
g. Relevante kring verbonden personen
Voor de toepassing van de tbs-regeling is essentieel vast te stellen welke personen in
aanmerking worden genomen. Hierbij wordt een onderscheid gemaakt tussen een ‘enge’
kring en een ruime kring van verbonden personen. De ‘enge’ kring bestaat uit (3.91 lid 2bc
IB):
1. De partner van de belastingplichtige art. 5a AWR jo. 1.2 IB
2. De minderjarige kinderen van de belastingplichtige of zijn partner
3. Indien belastingplichtige minderjarig is, een bloed of aanverwant in de eerste graad
De tbs-situatie eindigt, zodra de fiscale partnerstatus eindigt. Minderjarige kinderen zijn op
twee manieren in de tbs-regelingen verwerkt:
1. Situatie waarin het minderjarige kind de onderneming dan wel AB-vennootschap heeft en
de (over)(groot)ouder het vermogensbestanddeel ter beschikking stelt
2. Situatie waarin het minderjarige kind het vermogensbestanddeel ter beschikking stelt aan
de onderneming dan wel AB-vennootschap van de (over)(groot)ouder.
De tbs-situatie eindigt, zodra de fiscale partnerstatus eindigt; echtscheiding art. 1:150 BW,
scheiding van tafel en bed art. 1:169BW, niet meer op zelfde adres ingeschreven art. 5a lid 4
AWR.
Denk aan de situatie waarin twee op huwelijkse voorwaarden gehuwde echtgenoten, van wie
lOMoARcPSD|5257459

29
de ene echtgenoot een onderneming drijft op een ab heeft in een vennootschap en de
andere echtgenoot een onroerende zaak verhuurt aan die onderneming. Voor die andere
echtgenoot maakt de onroerende zaak deel uit van de tbs-regeling art. 3.91jo. 3.92 IB. Zodra
zij geen fiscale partners meer zijn eindigt daarmee de kwalificatie als verbonden persoon
voor de toepassing van de tbs-regeling. De onroerende zaak gaat dan deel uitmaken van de
rendementsgrondslag van box III en de meerwaarde in de onroerende zaak zal moeten
worden afgerekend. Een doorschuifregeling is niet beschikbaar, wel uitstel-van-
betalingsregeling art. 25 lid 14 IW. Zijn de echtgenoten in deze situatie in GvG gehuwd en
betreft het een ab in een vennootschap dan hoeft de tbs-claim overigens niet te worden
afgerekend, omdat beide echtelieden blijven kwalificeren als ab-houder en de onroerende
zaak bij beide echtelieden deel blijft uitmaken van de tbs-regeling art. 3.92 IB.
Minderjarige kinderen zijn op twee manieren in de tbs-regeling verwerkt:
1. De situatie waarin het minderjarige kind de onderneming of werkzaamheid dan wel de ab-
vennootschap heeft en de ouders het vermogensbestanddeel ter beschikking stelt; Art. 3.91
lid 2 b IB
2. De situatie waarin het minderjarige kind het vermogensbestanddeel ter beschikking stelt
aan de onderneming of werkzaamheid dan wel de ab-vennootschap van de ouder. Art. 3.91
lid 2 c IB.
h. Echtelieden; doorwerking huwelijksgoederenrecht
Als de echtelieden op huwelijkse voorwaarden zijn gehuwd, doch het vermogensbestanddeel
gemeenschappelijke eigendom is van beide echtelieden; er is dan geen sprake van een
huwelijksgoederengemeenschap, doch slechts van een eenvoudige gemeenschap art. 3:166
BW. Zijn de echtelieden op huwelijksvoorwaarden gehuwd, dan is de TBS-regeling wel van
toepassing. Dit speelt een rol in zowel art. 3.91 als art. 3.92 IB.
HR: de zeggenschap respectievelijk het bestuur over het vermogensbestanddeel beslissend is
voor de beoordeling tot wiens vermogen het pand behoort. Hebben beide echtelieden het
bestuur en de zeggenschap, dan behoort het vermogensbestanddeel ook tot hun beider
vermogens.
Artikel 3.91 vindt geen toepassing, indien het ter beschikking gestelde
vermogensbestanddeel tot een huwelijksgoederengemeenschap behoort en het
vermogensbestanddeel ter beschikking wordt gesteld aan een samenwerkingsverband
waarvan ten minste een van beide echtgenoten deel uitmaakt. Indien een andere verbonden
persoon deel uitmaakt van het samenwerkingsverband, wordt het vermogensbestanddeel
lOMoARcPSD|5257459

30
voor zijn aandeel in het samenwerkingsverband wel ter beschikking gesteld.
art. 3.92 lid 4 fifty/fifty benadering. Is slechts van toepassing op art. 3.92 IB. Stel dat de vader
in gemeenschap van goederen is gehuwd met moeder en een onroerende zaak
(ongebruikelijke tbs-regeling van toepassing) die op zijn naam staat, verhuurt aan de
eenmanszaak van zijn zoon. Als de zoon nu besluit zijn eenmanszaak in te brengen in een
vennootschap (geruisloze inbrengfaciliteit art. 3.65), switcht vader van de tbs-regeling van
art. 3.91 naar 3.92. aangezien hij in gemeenschap van goederen is gehuwd met moeder,
betekent dit dat voortaan zowel vader als moeder o.g.v. art. 3.92 lid 4 geacht worden ieder
voor de helft van de onroerende zaak ter beschikking te stellen aan de vennootschap door
de zoon was vader de enige tbs-er, na inbreng van de eenmanszaak in de vnp door de zoon
zijn vader en moet ieder voor de helft tbs-er. Met als gevolg dat de vader de helft van zijn
tbs-claim dient af te rekenen. Om afrekening te voorkomen is een nieuwe doorschuifregeling
van toepassing gekomen art. 3.98c IB.
Art. 3.91: alleen bij TBS aan onderneming partner:
- Gemeenschap van goederen/gezamenlijk eigendom/dan nooit tbs, nl
vermogensetikettering
- Huwelijkse voorwaarden: wel TBS bij niet-ondernemer
Art. 3.92: wie stelt welk deel ter beschikking bij gemeenschap   van goederen
- GvG: Art. 3.92 lid 4: altijd 50/50
- Huwelijkse voorwaarden: man BV en Pand -> 100% man
h2. Vergoedingsvordering art1:87 BW
O.g.v. art. 1:87 BW krijgt de echtgenote die een vermogensbestanddeel van de andere
echtgenoot meefinancier, naar evenredigheid recht op de waardeontwikkeling van het
onderliggende vermogensbestanddeel.
i. Ruime kring verbonden personen
Onder ruime kring van verwanten wordt bedoeld de in artikel 3.91 lid 3 en 3.92 genoemde
andere bloed en aanverwanten. Voor deze groep geldt dat de band met de ondernemer van
dien aard is dat in beginsel geen aanleiding bestaat voor een behandeling van het voor de
ondernemer geldende regime. In normale verhoudingen kan een terbeschikkingstelling van
vermogensbestanddelen door een familielid uit deze ruimere groep aan een ondernemer op
dezelfde wijze worden behandeld als bij willekeurige derden, dat wil zeggen volgens het
regime van box III. Alleen wanneer de onderlinge verhouding tussen de bloed of aanverwant
in de rechte lijn is en de ondernemer als een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke
lOMoARcPSD|5257459

31
terbeschikkingstelling moet worden gekwalificeerd, valt de terbeschikkingstelling van het
vermogensbestanddeel alsnog onder resultaat uit overige werkzaamheden. Bloed en
aanverwanten in de rechte lijn tellen alleen dus mee als verbonden persoon voor de tbs-
regelingen als er sprake is van een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke
terbeschikkingstelling. Zo is de verhuur van een pand of verstrekken van geldlening onder
normale zakelijke condities door een vader aan zijn meerjarige zoon ten behoeve van zijn
ondernemingsactiviteiten in het maatschappelijke verkeer niet ongebruikelijk en zal dus niet
leiden tot toepassing van de tbs-regeling. Er is hier in het algemeen sprake van normale
overeenkomsten. De onroerende zaak respectievelijk de schuldvordering behoort bij de
vader tot de het inkomen uit box III. Ook het verstrekken van een zogenoemde
durfkapitaallening art. 5.17 door ouders aan hun meerderjarige kinderen valt niet onder het
ROW, maar box III. Het verstrekken van achtergestelde leningen tegen ‘zachte’ voorwaarden
als zodanig is echter niet gebruikelijk. Ook het om persoonlijke redenen afzien van rente op
een schuldvordering die een vader heeft op de vennootschap van zijn meerjarige zoon,
wordt als een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling
beschouwd. De schuldvordering valt in deze situatie onder de tbs-regeling. Echter is niet
elke verhuur van een onroerende zaak aan een verbonden persoon onder niet-
marktconforme voorwaarden een ongebruikelijke terbeschikkingstelling. De toets of een
bepaalde terbeschikkingstelling al dan niet in het maatschappelijke verkeer gebruikelijk is,
behoeft niet doorlopend te geschieden, maar dient plaats te vinden op de momenten
waarop tussen derden een herziening van de voorwaarden van de overeenkomst zal
plaatsvinden.
Drie voorbeelden van maatschappelijk ongebruikelijke transacties:
a. Het houden van een turbovordering;
b. Het verzekeren van risico’s bij de onderneming of de vnp van een verbonden persoon
waarbij het verzekeren van dat risico als zodanig wellicht wel gebruikelijk is, maar in gegeven
relatie niet.
c. Overeenkomsten die ertoe leiden dat bij de ondernemer of vnp een genotsrecht ontstaat
en er geen sprake is van een genotsrecht dat is gevestigd krachtens erfrecht.
j. verschil tussen art. 3.91 en 3.92; relatie met bron ‘winst uit onderneming’
Art. 3.Vb. IB Vb. huwelijksvoorwaarden getrouwd man heeft onderneming vrouw heeft pand
dus vrouw box 3 man box 1 en aftrekbaar, maar wet zeg pand in box 1. (hier gaat over
eenmanszaak), de vraag is, is er een tbs?
lOMoARcPSD|5257459

32
art. 3.92 IB vb. in gemeenschap van goederen gehuwd dan tbs allebei voor 50% onder
huwelijksvoorwaarden dan alleen tbs van wie de pand eigendom is en die in feite verhuurd,
degene wordt dan belast. De vraag is wie tbs niet of er een tbs is. (dit art. Gaat over BV)
k. Relevante vermogensbestanddelen
Naast de vaststelling van de personele reikwijdte van de tbs-regeling is essentieel om vast te
stellen tot welke vermogensbestanddelen deze regeling zich uitstrekt. De regeling is
voornamelijk opgenomen om de onroerende zaken die door de belastingplichtige of een
met hem verbonden persoon ter beschikking worden gesteld aan (een
samenwerkingsverband met) de onderneming of werkzaamheid, respectievelijk de ab-vnp, in
de heffing van box I te betrekken. De tbs-regeling is niet beperkt tot onroerende zaken. Ze
is bijvoorbeeld ook van toepassing op een octrooirecht of een kapitaalverzekering. Artikel
3.91 lid 2 en 3.92 bevat een groot aantal gelijkstellingen om te voorkomen dat deze de
regeling zouden kunnen ontgaan. Dit betreft de volgende gelijkstellingen:
1. Schuldvorderingen
2. Overeenkomsten van levensverzekering
3. Genotsrechten
4. Call en putopties
5. Borgtochtvergoeding
l. Schuldvorderingen
Blijkens artikel 3.91 lid 2a en 3.92 wordt het ter beschikking stellen van
vermogensbestanddelen gelijkgesteld met het aangaan of hebben van een schuldvordering
op de onderneming/vennootschap. Deze gelijkstellingsbepaling heeft met name betekenis in
de ab-sfeer, aangezien hierdoor een belangrijke arbitragemogelijkheid op voorhand
ongedaan is gemaakt, namelijk de transformatie van eigen vermogen in vreemd vermogen.
Niet onder het begrip ‘schuldvordering’ vallen lijfrenten, pensioenrechten en
reiskostenvergoedingen. Het gaat hier bij het begrip schuldvordering om alle gevallen,
waarin de belastingplichtige middelen ter beschikking stelt om daarmee rendement te
(kunnen) behalen.
Geldleningen in civielrechtelijke zin kwalificeren stellig als een schuldvordering. Van een
geldlening is sprake als de schuldenaar verplicht is de ter leen ontvangen gelden terug te
betalen. Niet onder schuldvordering vallen geldleningen die fiscaal worden gekwalificeerd als
(informeel) kapitaal. Dit zijn schijnleningen, deelnemerschapsleningen en
lOMoARcPSD|5257459

33
bodemlozeputleningen.
Onzakelijke lening
en zijn leningen waaraan een debiteurenrisico is verbonden dat een onafhankelijke derde
niet zou hebben aanvaard, en betreft derhalve geldleningen zonder zekerheden. Dit is een
schuldvordering in de zin van art. 3.91 lid 2 a en art. 3.92. consequentie van het oordeel dat
de geldlening heeft te gelden als een onzakelijke lening, is dat eventueel verlies op de
geldlening niet in aftrek kan worden gebracht.
m. Overeenkomsten van levensverzekering
Om onduidelijkheid te vermijden bepaalt artikel 3.91 lid 2a onderdeel 2 en 3.92 dat
overeenkomsten van levensverzekering, zoals een kapitaalverzekering die is afgesloten bij
een onderneming, worden gelijkgesteld met het ter beschikking gestelde
vermogensbestanddelen. Voorbeelden van levensverzekeringen zijn kapitaalverzekeringen,
lijfrenteverzekeringen en zuivere overlijdensrisicoverzekeringen.
n. Genotsrechten
Artikel 3.91 lid 2a onderdeel 3 en 3.92 stellen met de terbeschikkingstelling van een
vermogensbestanddeel gelijk het vestigen of hebben van een genotsrecht op een
vermogensbestanddeel dat ter beschikking is gesteld aan de onderneming of vennootschap.
Essentieel is dat het moet gaan om een genotsrecht op een reeds aan de onderneming of
vennootschap ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel. Vestigen van een genotsrecht
op een tot het privévermogen behorend vermogensbestanddeel valt dus niet onder de
gelijkstellingsbepaling.
o. Call (kooprecht) en putopties (verkooprecht)
Voor de call en putopties zijn drie bepalingen geschreven, namelijk artikel 3.91-3.92 lid 2a
onderdeel 4,5 en 6. Op grond van deze bepalingen wordt het hebben van koopopties op
vermogensbestanddelen die ter beschikking zijn gesteld aan de onderneming of AB-
vennootschap, gelijkgesteld met de terbeschikkingstelling van een vermogensbestanddeel.
Dit is een anti- arbitragemaatregel om te vermijden dat door middel van koopopties op
dergelijke vermogensbestanddelen de tbs-regeling wordt ontgaan. Zie voorbeeld blz. 408
p. Borgtochtvergoeding
Artikel 3.91-3.92 lid 2d merkt een vergoeding voor het aangaan van borgtocht voor schulden
van de onderneming aan als een voordeel uit het ter beschikking stellen van een
lOMoARcPSD|5257459

34
vermogensbestanddeel. Worden de vermogensbestanddelen tlv de belastingplichtige
uitgewonnen, dan verkrijgt de borg een regresvordering op de onderneming of
werkzaamheid of ab-vnp ten grootte van het betaalde bedrag.
q. Werkruimte in eigen woning
Uitgangspunt: werkruimte zoveel mogelijk mee te laten lopen met de eigenwoningregeling,
omdat de vermogenswinst die toerekenbaar is aan de werkruimte belastingvrij is, terwijl de
(hypotheek)rente die toerekenbaar is aan de werkruimte aftrekbaar is. Een werkruimte wordt
fiscaal pas als zodanig erkent als de werkruimte een zelfstandig gedeelte van een woning
vormt (zelfstandigheidscriterium) en intensief gebruik wordt voor verwerving van inkomen
(inkomenscriterium). Zelfstandigheidscriterium: werkruimte een zodanige zelfstandigheid
bezit dat de ruimte duidelijk te onderscheiden is door uiterlijke kenmerken, bijvoorbeeld een
eigen opgang of ingang. Oftewel, een werkruimte die een dusdanige zelfstandigheid bezit,
dat die ook afzonderlijk zou kunnen worden verhuurd aan derden. Als aan beide criteria is
voldaan, dan valt de werkruimte of in box III of onder de tbs-regeling. Box III is van
toepassing als de ondernemer een tot zijn privévermogen behorende werkruimte gebruikt
voor zijn onderneming. Tbs-regeling is van toepassing als belastingplichtige een zelfstandige
ruimte aan zijn partner ter beschikking stelt ten behoeve van haar onderneming.
3.4.5 Object van heffing tbs-regelingen
Het heffingsobject over de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen wijkt in
beginsel niet af van de algemene wijze waarop het resultaat uit overige werkzaamheden
wordt bepaald. Art. 3.95 lid 1 Ib van overeenkomstig van toepassing zijn in de tbs-
regelingen:
1. De (kosten)egalisatiereserve van art. 3.53 lid 1 onderdelen a en b en lid 2;
2. De herinvesteringsreserve art. 3.54 IB
3, de regeling voor vervanging van een onderneming art. 3.64 IB.
a.1 Totaalwinst
Artikel 3.94 IB bepaalt dat het resultaat uit overige werkzaamheden het bedrag is van de
gezamenlijke voordelen die worden behaald met een werkzaamheid. Deze tekst is sterk
ontleend aan de totaalwinstbepaling van artikel 3.8 IB. De totaalwinstbenadering geldt ook
voor ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen.
Het feit dat de totaalwinstbenadering ook geldt voor de voordelen behaald met ter
lOMoARcPSD|5257459

35
beschikking gestelde vermogensbestanddelen, heeft tot gevolg dat de
vermogensbestanddelen op de balans dienen te worden geactiveerd voor de waarde in het
economische verkeer. Behoren de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen niet
langer tot het resultaat uit overige werkzaamheden, dan vindt een onttrekking plaats,
eveneens voor de waarde in het economisch verkeer. De eventuele meerwaarde dient dan in
beginsel te worden afgerekend. Dit is ook het geval als de onttrekking aan het vermogen
van de werkzaamheid niet gepaard met de ontvangst van de liquide middelen. Een
algemene doorschuifregeling is n.v.t.
a.2 ‘At arm’s length’-beginsel; correcties naar zakelijkheid
Onzakelijke leningen-arrest: betrof de vraag of een dochtervennootschap een
afwaarderingverlies in aanmerking mocht nemen op de schuldvordering die zij had op haar
moedervennootschap (23.16% belang). Hoge Raad stond dit niet toe met als belangrijkste
argument dat door de dochtervennootschap een debiteurenrisico werd gelopen, dat een
onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. De dochtervennootschap heeft dit
debiteurenrisico aanvaard met de bedoeling het belang van haar aandeelhouder te dienen.
Dit bracht met zich mee dat het verlies niet in mindering op de winst van de vennootschap
kon worden gebracht.
voor de beoordeling of de geldlening kwalificeert als een onzakelijke geldlening is belangrijk
vast te stellen of de verstrekking van de geldlening en het aanvaarden van het
debiteurenrisico plaatsvindt in de aandeelhouderssfeer of niet. Voor een onzakelijke lening
zal immers de causale relatie moeten worden gelegd tussen het aandeelhouderschap en de
verstrekking van de geldlening.
Niet elke lening onder onzakelijke voorwaarden is tevens een onzakelijke lening. Een lening
onder onzakelijke voorwaarden laat zich nog corrigeren naar zakelijkheid door een hogere,
zakelijke rentevergoeding in aanmerking te nemen. De lening geldt na deze rentecorrectie
als een zakelijke lening – ‘at arm’s length’ – en is het verlies volgens de normale regels
aftrekbaar als tbs-verlies in box I. Een onzakelijke lening daarentegen laat zich niet
corrigeren naar zakelijkheid en het verlies is dus niet aftrekbaar als tbs-verlies in box I.
Zakelijke lening valt in box 3.
a.3 Jaarwinst; goed koopmansgebruik
Ook de regels van goed koopmansgebruik zijn van toepassing op het resultaat uit overige
werkzaamheden (3.95 juncto jo. 3.25 IB). Dit betekent dat de op goed koopmansgebruik
lOMoARcPSD|5257459

36
gebaseerde beginselen als het voorzichtigheidsbeginsel, eenvoudsbeginsel, realiteitsbeginsel
en ‘matching’- beginsel ook gelden in de tbs-sfeer.
b. Doorschuifregelingen
In het resultaat uit overige werkzaamheden zijn de uit de winstsfeer bekende
doorschuifregelingen van overeenkomstige toepassing verklaard. Dit betreft in het bijzonder
3.56 (splitsing), 3.57 (juridische fusie), 3.59 (ontbinding van huwelijksgemeenschap) en 3.62
(overlijden). Opvallend is dat de doorschuifregelingen van 3.63 (overdracht aan
medeondernemer of werknemer) en 3.65 (inbreng in bv) niet van toepassing zijn verklaard in
de tbs-regelingen.
b.1 Sfeerovergang
Doorschuifregelingen: slechts in een beperkt aantal situaties:
- bij ontbinding huwelijks goederengemeenschap(artikel3.59 Wet IB 2001) en
- bij overlijden resultaatgenieter, mits sprake is van voortgezette TBS. (artikel 3.58 en 3.62
Wet IB 2001): volgende sheet
- art.3.98 (doorschuiving bij geruisloze terugkeer art. 14c wet VPB)
- art.3.98c (doorschuiving bij overgang krachtens huw.verm.recht)
- art.3.98d (doorschuiving ook bij verdeling huwelijksgemeenschap)
art.3.99 (overgang werkzaamheid in onderneming)
Het resultaat uit overige werkzaamheden kent geen algemene doorschuifregeling als de ter
beschikking gestelde vermogensbestanddelen op enig moment niet langer deel uitmaken
van de overige werkzaamhedensfeer. Artikel 3.98 IB bevat voor een specifieke situatie een
doorschuifregeling, namelijk indien de belastingplichtige fiscaal geruisloos terugkeert uit een
vennootschap. Gaan de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen na terugkeer tot
het ondernemingsvermogen behoren, dan behoeft de stille reserve daarin niet te worden
afgerekend en schuift de boekwaarde door naar de ondernemingssfeer. Gaan ze tot het
privévermogen behoren, dan moet de stille reserve wel worden afgerekend. Artikel 3.98 IB
geldt verder alleen voor de AB-houder zelf die vermogensbestanddelen ter beschikking
stelde. Art. 3.99 voorziet alleen in een doorschuifregeling als een werkzaamheid in een
kalenderjaar uitgroeit tot een onderneming en niet voor de omgekeerde situatie. Wens de
ondernemer in deze situatie afrekening over de stille reserve te voorkomen, dan dient hij het
vermogensbestanddeel dus mede in te brengen. De omgekeerde weg, waarbij de ab-houder
terugkeert uit de bv of nv en het ter beschikking gestelde vermogensbestanddeel tot zijn
lOMoARcPSD|5257459

37
ondernemingsvermogen gaar rekenen, leidt eveneens tot afrekening van de overige
werkzaamhedenclaim, tenzij deze terugkeer plaatsvindt met een beroep op de
doorschuiffaciliteit van art. 14c. Wet VNP geruisloze terugkeer.
b.2 Terugkeer uit de bv
art. 3.98 indien de belastingplichtige fiscaal geruisloos terugkeert (art. 14 wet vnp) uit een
vnp. Gaan de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen na de terugkeer tot het
ondernemingsvermogen behoren, dan behoeft de stille reserve daarin niet te worden
afgerekend en schuift de boekwaarde door naar de ondernemingssfeer. Indien niet het geval
is en behoort het ondernemingsvermogen tot de privésfeer dan moet worden afgerekend
(uitstel-van-betalingsregeling art. 25 lid 14 IW. Art. 3.98 geldt verder alleen voor de ab-
houder zelf die vermogensbestanddelen ter beschikking stelde. Voor de met hem verbonden
personen art. 3.92 lid 3 die vermogensbestanddelen aan zijn vnp ter beschikking stelden is
n.v.t. Zij vallen immers na de terugkeer nog steeds onder de tbs-regeling, maar nu onder die
van art. 3.91.
b.3 Overigens krachtens erfrecht
De belastingclaim uit hoofde van de tbs-regeling kan fiscaal geruisloos overgaan o de
verkrijger krachtens erfrecht, mits de verkrijgen de ter beschikkingstelling rechtstreeks (mede)
voortzet. Hoewel overlijden een fictieve staking is op grond van artikel 3.58 IB, kan de tbs-
claim ingevolge 3.62 op verzoek worden doorgeschoven naar de verkrijger krachtens
erfrecht.
b.4 Overgang krachtens huwelijksvermogensrecht
Voor de toepassing van art. 3.92 geldt dat beide echtelieden kwalificeren als tbs-er en iedere
echtgenoot dus wordt belast voor de helft van de tbs-inkomsten. Voor de toepassing van
art. 3.91 is de civielrechtelijke bestuursregeling relevant art. 1.97 BW.
Tbs-regeling ex art. 3.91
Sinds januari 2011 geldt voor de toepassing van 3.92 IB dat beide echtelieden kwalificeren
als tbs-er en iedere echtgenoot dus wordt belast voor de helft van de tbs-inkomsten. Voor
de tbs-regeling van 3.91 IB geldt dat boedelmenging geen bijzondere tbs-problemen
oproept, aangezien boedelmenging er niet toe leidt dat de andere echtgenoot via
huwelijksgoederengemeenschap tbs-er wordt. De oorspronkelijke echtgenoot die het
vermogensbestanddeel ter beschikking stelde blijft tbs-er, aangezien het
lOMoARcPSD|5257459

38
vermogensbestanddeel op zijn naam staat. Anders dit voor ontbinding van de
huwelijksgemeenschap. Voor deze situatie bevat de tbs-regeling een doorschuifregeling die
hetzelfde is in de bron winst uit onderneming. Via 3.95 IB is 3.59 IB immers van
overeenkomstige toepassing. Op grond van 3.59 wordt eerst een staking van de tbs-
werkzaamheid gefingeerd, waarna lid 2 de tbs-claim doorschuift naar de verkrijger krachtens
huwelijksvermogensrecht. Er is nu geen keuze om de tbs-claim af te rekenen, wat nadelig
kan zijn als er sprake is van tbs-verlies.
Tbs-regeling ex art. 3.92
Voor de tbs-regeling van 3.92 IB geldt dus op grond van lid 4 dat beide in gemeenschap
van goederen gehuwde echtelieden tbs-er zijn, ieder voor de helft. Consequentie is dat het
gaan huwen in gemeenschap van goederen (boedelmenging) leidt tot afrekening van de
helft van de tbs-claim. Op grond van 3.98c lid 1 IB geldt dat de overgang krachtens
huwelijksvermogensrecht van een evenredig deel van een vermogensbestanddeel niet als
staking wordt gezien, mits het evenredig deel bij de echtgenoot tot een werkzaamheid
behoort. Op deze wijze is dus voorkomen dat boedelmenging leidt tot afrekening van de
helft van de meerwaarde van het tbs- vermogensbestanddeel in box I.
c. Uitstel van betaling in de invorderingssfeer
Art. 25 lid 14 IW. De bepaling houdt in dat uitstel van betaling wordt verleend voor de duur
van ten hoogste tien jaren voor belastingaanslagen voor zover daarin inkomstenbelasting is
begrepen die is verschuldigd wegens het beëindigen van een terbeschikkingstelling in de zin
van art. 3.91 en 92 van een onroerende zaak zonder dat sprake is van een vervreemding van
die zaak.
d. Bijzondere regeling voor omzetting afgewaardeerde tbs-vorderingen in aandelenkapitaal
3.98a IB bevat een anti sfeerovergangsmaatregel. Deze regel is alleen mogelijk voor AB-
houders, bij wie een vordering op de vennootschap tot de tbs-regeling van 3.92 IB behoort.
Het gaat immers om de sfeerovergang van tbs-sfeer naar het AB. 3.98a IB geldt dus niet
voor tbs-vorderingen ex 3.91 IB.
In 3.98a lid 2 IB staan de omstandigheden waar het om gaat. Als zo’n omstandigheid zich
voordoet, wordt het afwaarderingsverlies weer tot het resultaat, belast in box I, gerekend. Dit
hoeft niet tot onmiddellijke belastingheffing te leiden. Belastingplichtige kan verzoeken deze
bijtelling toe te voegen aan de zogenoemde opwaarderingsreserve, die vervolgens vrijvalt
zodra de waarde van de aandelen die belastingplichtige houd in de vennootschap,
lOMoARcPSD|5257459

39
toenemen (3.98a lid 4 IB).
Zolang de aandelen niet in waarde zijn toegenomen, vindt derhalve dus nog geen
belastingheffing plaats. De opwaarderingsreserve zorgt dus voor uitstel van belastingheffing.
Het vormen van de opwaarderingsreserve vindt op verzoek plaats, en is dus niet verplicht.
Het kan bijvoorbeeld aanbeveling verdienen om, met het oog op
verliescompensatiemogelijkheden, de belastingheffing toch te laten plaatsvinden op het
moment van omzetting van de afgewaardeerde tbs-vordering.
e. Terbeschikkingstellingsvrijstelling
De tbs-vrijstelling bedraagt 12% van het tbs-resultaat (3.99b IB). Als het tbs-resultaat
bijvoorbeeld €100 is, dat is de tbs-vrijstelling €12 en is het belastbare resultaat €88.
3.4.6 Lucratieve belangen (3.92b IB)
Belastingheffing over het voordeel uit het lucratieve belang in het resultaatregime resulteert
erin dat het feitelijke resultaat of de feitelijke waardestijging wordt belast op het moment
dat het voordeel wordt gerealiseerd.
Lucratief belang kent een viertal categorieën waaruit een lucratief belang kan ontstaan:
aandelen, vorderingen, rechten en kwijtscheldingen. Kern van de definitie is dat aandelen,
vorderingen of rechten mede een beloning beogen te zijn voor werkzaamheden van de
belastingplichtige of een met hem verbonden persoon. Is er geen relatie met de
werkzaamheden is er fiscaal geen lucratief belang! Is er wel een relatie met de
werkzaamheden, dan moet nog worden voldaan aan de voorwaarden van het tweede tot en
met het vierde lid, voordat een vermogensbestanddeel wordt aangemerkt als een lucratief
belang.
Aandelen (3.92b lid 2 IB)
Indien het aandelen betreft van een soort:
- Die is achtergesteld bij andere soorten en het totale geplaatste aandelenkapitaal van die
  achtergestelde soort minder is dan 10% van het totale aandelenkapitaal
- Met een preferentie van minimaal 15% dividend per jaar   Ook gewone aandelen kunnen
als achtergesteld worden beschouwd, indien de vennootschap ook (cumulatief) preferentie
aandelen heeft uitgegeven. Ten opzichte van de (cumulatief) preferente aandelen zijn de
gewone aandelen immers achtergesteld.   Vorderingen (3.92b lid 3 IB)   Gaat om
vorderingen, waarvan het rendement in enigszins belangrijke mate (betekent minimaal 15%)
afhankelijk is van managementdoeleinden of aandeelhoudersdoeleinden zoals winst of
lOMoARcPSD|5257459

S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6

S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Similar to S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6

Similar to S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6 (20)

S6l437 samenvatting-boek-inkomstenbelasting-hoofdstuk-1-tm-6