Tesi di laurea con il titolo di " Analisi dei costi per il controllo di gestione: caso Fae", in cui ho trattato, oltre dei Fondamenti della contabilità analitica, la metodologia della contabilità per centri di costo e attività in un reale contesto aziendale

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UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI PERUGIA
Polo Scientifico e Didattico di Terni
DIPARTIMENTO DI ECONOMIA
Corso di Laurea in Economia aziendale
PROVA FINALE
L’Analisi dei costi per il controllo di gestione: Caso Fae
Anno Accademico 2015/2016
LAUREANDO
Marco Giamminonni
RELATORE
Fabio Santini

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Sommario
INTRODUZIONE .....................................................................................................................4
1.1 Obiettivi .......................................................................................................................4
1.2 Contesto aziendale: Fae ..........................................................................................4
1.2.1 Aree principali dell’azienda ....................................................................................7
1.2.2 Catalogo dei prodotti offerti....................................................................................7
1.3 Struttura del documento ............................................................................................9
ANALISI E CONTABILITÀ DEI COSTI:CONCETTI GENERALI ...................................10
2.1 Contabilità analitica ..................................................................................................10
2.2 Differenze tra la contabilità generale e analitica..................................................12
2.3 Classificazione dei costi ..........................................................................................16
2.3.1 Costi impiegati nella contabilità analitica ...........................................................17
2.4 Le configurazioni di costo ........................................................................................22
2.5 Gli scopi della contabilità analitica .........................................................................24
2.6 Procedure di computo del costo nei diversi sistemi di produzione ...................26
LA METODOLOGIA DELLA CONTABILITÀ PER CENTRI DI COSTO E ATTIVITÀ.28
3.1 Centri di costo ...........................................................................................................28
3.1.1 Principi di selezione dei centri di costo ..............................................................29
3.1.2 Le tipologie di centri di costo ...............................................................................29
3.1.3 La metodologia di calcolo del full costing ..........................................................30
3.2 Activity based costing ..............................................................................................32
3.2.1 Possibili classificazioni delle attività ...................................................................34
3.2.2 Metodo di ripartizione su base multipla per attività..........................................34
CASO STUDIO DELL’AZIENDA FAE ................................................................................35
4.1 Premesse...................................................................................................................35
4.2 Principali strumenti per l’analisi e il controllo dei costi ........................................36
4.2.1 AS-400 ....................................................................................................................37
4.2.2 Nextware doc .........................................................................................................37
4.2.3 SAP Business one ................................................................................................38
4.3 Processo di rilevazione ed elaborazione dei costi ..............................................39
4.3.1 Scheda di produzione: descrizione generale....................................................41
4.3.2 Analisi costo globale .............................................................................................46

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4.3.3 Riepilogo delle commesse ...................................................................................47
4.4 Altre considerazioni ..................................................................................................47
CONCLUSIONI......................................................................................................................51
BIBLIOGRAFIA ......................................................................................................................53
SITOGRAFIA..........................................................................................................................54
RINGRAZIAMENTI................................................................................................................55

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INTRODUZIONE
1.1 Obiettivi
Il presente documento tratta dell’analisi dei costi, una delle funzioni più
importanti nell’ambito della gestione dell’impresa, ma anche una delle funzioni
meno presenti, in quanto tanti imprenditori prendono le decisioni basandosi solo
su dati contabili, che provengono dal bilancio e che hanno natura
prevalentemente contabile e fiscale. Però l’impresa con questi dati non è in
grado di comprendere bene la modalità con il quale i costi si formano. È per
questo motivo che le grandi imprese affiancano alla contabilità generale, la
contabilità analitica, con il quale controllano in modo sistematico i costi
sostenuti al proprio interno.
L’obiettivo della mia tesi è comprendere l’importanza di tale analisi tramite un
caso studio sull’ azienda Fae s.p.a, società del gruppo Tecnifor, con sedi a San
gemini e in altre città italiane, specializzata nella Produzione e distribuzione di
materiale edile, in cui ho potuto svolgere un’attività di tirocinio.
Grazie alla mia tutor aziendale Caterina Giontella, un responsabile
commerciale, ho avuto la possibilità di accedere all’ufficio tecnico della società,
in modo da osservare personalmente il lavoro svolto dal personale
specializzato. In particolare ho osservato il lavoro di Francesco Mengherini, il
responsabile dell’analisi e controllo dei costi della società, consentendomi così
di comprendere in dettaglio come funziona tale tipo di analisi, anche tramite la
consultazione di documenti.
1.2 Contesto aziendale: Fae1
La società nasce nel 1975 e si inserisce nel settore delle attrezzature per
cantieri edili, con la produzione in serie di monoblocchi e prefabbricati modulari
leggeri per l’uso di uffici di cantiere, campi di lavoro, abitazioni, camping,
protezione civile. L’azienda in breve tempo espande i suoi reparti produttivi e la
rete commerciale su tutto il territorio nazionale. All’inizio degli anni 80, dopo
1
Tutte le informazioni riguardante la storia dell’azienda,la sua struttura ,i prodotti che offre , e le varie immagini
sono state estrapolate dal sito ufficiale della Fae:http://www.faeterni.net.

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aver acquisito importanti commesse nel campo della protezione civile,
intraprende una nuova espansione, presentando una serie di prodotti
prefabbricati in acciaio-cemento, monopiano e multipiano, acquisendo una
indiscussa posizione di leadership nel settore.
Il motivo di questo crescente successo va ricercato in diversi fattori: l’alto livello
qualitativo conseguito attraverso l’applicazione di tecniche di progettazione
d’avanguardia; l’aggiornamento continuo dei sistemi di prefabbricazione;
l’assistenza ai clienti in tutto l’arco dei servizi offerti; precisione nella consegna;
ingegneria completa ed ottimizzazione di tutti i processi produttivi.
Dal 1990 l’attività dell’azienda varca le frontiere del paese per diffondersi in
Europa, Africa mediterranea e Medio Oriente.
Ad oggi il prodotto, ormai completamente evoluto, viene fornito di un service
“chiavi in mano”2che comprende impiantistica elettrica e idraulica, di
condizionamento antincendio e antintrusione. Per ogni singola commessa
vengono forniti: progettazione; relazioni di calcolo; fabbricazione ; montaggio e
spedizione. Tutto ciò secondo normative che assicurano al cliente uno
standard qualitativo particolarmente elevato. Oltre ad avere una serie di
strutture ed elementi standardizzati, possono essere risolti tutti i problemi legati
alle esigenze specifiche del cliente.
Si specifica che l’azienda Fae appartiene ad un gruppo di imprese, avente
come holding Tecnifor, l’azienda leader nel settore del noleggio di moduli
prefabbricati prodotti dalla Fae stessa. La Tecnifor, inoltre, collabora con la Fae
nel trasporto, installazione, montaggio e manutenzione di qualsiasi struttura
prefabbricata. Nella Fig.1 si possono osservare tutte le aziende collegate e
controllate sia di Fae che di Tecnifor.
2 Nell'edilizia l'espressione "chiavi in mano" sta a significare che l'imprenditore (l'appaltatore) si impegna nei
confronti del cliente (committente) a fornire tutte le prestazioni necessarie affinché l'opera sia ultimata,completa e
pronta per l'uso e/o suo esercizio.

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FAE TECNIFOR
SOCIETÀ
CONTROLLATE
Fin. api srl Nolotec srl
Nolodoc srl
Nilch srl (liquidazione)
Fae spa
Trasporti e servizi
logistici srl
Immobilapi spa
Sgu srl
Noloservice Brindisi srl
Sci srl
I bimbi di michela srl
Locabox srl
SOCIETÀ COLLEGATE Nolodoc srl Neq spa
Sgu srl Cr abitare srl
Noloservice Brindisi srl Aquilana servizi
(liquidazione)
Sci srl Acquaforte srl
Trasporti e servizi logistici
srl
Headway srl
FIG.1 Società collegate e controllate di Fae e Tecnifor3
3
Elaborazione personale

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1.2.1 Aree principali dell’azienda
L’azienda è composto principalmente dalle seguenti aree:
 Ufficio tecnico, in cui vengono realizzate le soluzioni progettuali, adottando
le specifiche e le normative dei paesi dove vengono destinate le opere, e
assumendo interamente le responsabilità del calcolo, prefabbricazione,
collaudo e controllo;
 Ufficio commerciale, che ricopre numerose mansioni, la maggior parte delle
quali sono finalizzate alla vendita. gli obiettivi principali di tale ufficio sono
l'acquisizione continua di nuovi clienti e la loro fidelizzazione;
 Ufficio logistiche, che organizza al meglio lo smistamento, la
movimentazione e lo stoccaggio delle merci, programma acquisti e consegne
insieme agli acquisitori e ai responsabili delle vendite, gestisce le scorte di
magazzino e coordina le attività dei magazzinieri;
 Uffici amministrativi, nel quale sono presenti soggetti che si occupano di
svariate funzioni come registrazioni contabili, gestione con le banche, fare ordini
ai fornitori, conferme d'ordine ai clienti, gestione del personale, ecc.
 Officine, luoghi in cui gli operai effettuano la fabbricazione di semilavorati, e
eseguono montaggi, riparazioni, revisioni e manutenzioni dei monoblocchi.
1.2.2 Catalogo dei prodotti offerti
Tra i prodotti che la Fae produce e vende abbiamo:
- Moduli prefrabbricati di tipo CM1(Fig.2): monoblocchi di nuova concezione,
studiati per soluzioni aggregabili in tutti i lati e sovrapponibili in altezza fino a
quattro piani. Offrono la possibilità di intercambiare le pareti, con accesso
facilitato dall’esterno, senza lo smontaggio del tetto o dei angoli . Tutti i
monoblocchi CM1 sono forniti di cornee e di tasche per il sollevamento a
mezzo di carrelli elevatori(Fork-lift), e vengono forniti anche nel tipo Flat-
pack4. Le strutture sono realizzate in tubolare d’acciaio completamente
saldato per tetto e basamento, mentre le colonne d’angolo opportunamente
4 In formato Flat-pack i monoblocchi possono essere smontati prima del trasporto, per poi essere montati a
destinazione. Ciò permette di trasportare più monoblocchi contemporaneamente e di contenere i costi di
trasporto.

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sagomate sono imbullonate. Il perimetro è realizzato con lastre di legno
truciolare idrofugo.
Fig 2:le caratteristiche tecniche del monoblocco CM1
- Moduli prefabbricati di tipo CM2(Fig.3): Monoblocchi che presentano
principalmente le stesse caratteristiche del monoblocco CM1, ma con delle
differenze tecniche.
Fig. 3:le caratteristiche tecniche del monoblocco CM2
- Prodotti accessori:
 Scala ad elementi modulari regolabili(fig.4): L’invenzione riguarda
una scala metallica che, allo scopo di essere modulare, comprende
elementi componibili da assemblare direttamente in sede d’opera,
senza che per questo sia necessario predisporre dei pezzi realizzati
“ad hoc” per la singola applicazione. Per consentire la regolazione
delle alzate, in modo da adattare la scala stessa a qualsiasi
differenza di quote, sono previsti degli opportuni accorgimenti per la
regolazione dell’altezza di ciascuno scalino.

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Fig.4 Scala ad elementi modulari regolabili
 Dispositivo di appoggio ad altezza(fig.5): si colloca in corrispondenza
dei punti di appoggio di moduli o monoblocchi prefabbricati. Questo
dispositivo si caratterizza per il fatto di comprendere due piastre
sovrapposte, una superiore su cui poggia il monoblocco e l’altra inferiore
che poggia a terra, con possibilità di regolare la loro distanza. In questo
modo è possibile mantenere ciascun modulo prefabbricato in posizione
orizzontale anche in presenza di terreni irregolari o non livellati.
Fig.5 Dispositivo di appoggio ad altezza
1.3 Struttura del documento
Il documento che presenterò è stato strutturato in modo che il lettore possa
apprendere le conoscenze di base dell’analisi dei costi, per poi affrontare il caso
specifico, ovvero il funzionamento dell’analisi dei costi nell’azienda, esaminata
personalmente.

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In particolare nel capitolo 1 saranno analizzati diversi concetti generali, che
riguardano le diverse possibili definizioni e finalità della contabilità analitica, e le sue
differenze rispetto alla contabilità generale. Saranno poi analizzati i costi, le sue
diverse configurazioni e le diverse procedure per computarle.
Nel capitolo 2, invece, si tratterrà della metodologia della contabilità per centri di
costo e di attività. In particolare saranno analizzate le loro differenze e le procedure
di computo dei costi in ciascuna di esse.
Nel Capitolo 3, dedicato al caso studio, sarà spiegato in dettaglio come funziona
l’analisi e il controllo dei costi nell’azienda Fae, definendo in primis le motivazioni che
spingono l’azienda a praticare tale tipo di analisi, per poi passare in dettaglio alle
procedure di rilevazione e controllo dei costi, sia a preventivo che a consuntivo.
Il documento termina con delle conclusioni, in cui espongo delle mie considerazioni
personali sull’azienda esaminata.
ANALISI E CONTABILITÀ DEI COSTI:CONCETTI GENERALI
2.1 Contabilità analitica
La contabilità analitica può essere definita in diversi modi. Paganelli, riferendosi
esclusivamente alla contabilità analitica d’esercizio, la definisce come “un complesso
di rilevazioni sistematiche, a periodicità infrannuale, volte alla determinazione di costi,
ricavi, e risultati analitici della produzione aziendale, in prescelte configurazioni,
nonché alla formazione del risultato economico di breve periodo, per somma
algebrica di risultati analitici, costi comuni non imputati e differenze varie”5.
Luigi Brusa, invece, stabilisce che la contabilità analitica “è un insieme di
determinazioni economiche quantitative con le quali si calcolano i costi, i ricavi, e i
risultati economici di particolari oggetti, individuabili all’interno del sistema aziendale.
I tipici oggetti di determinazione dei costi sono i prodotti, siano essi beni o servizi”6.
5
Citazione da: Paganelli O., La contabilità analitica d’esercizio, Patron, Bologna,1972,p.17.
6
Citazione da: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009, p.1.

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Infine secondo Selleri, la contabilità analitica “va intesa come un sistema di
determinazioni del quale la direzione d’impresa si avvale per controllare
analiticamente e con periodicità infrannuale i risultati economici della gestione”78.
Attualmente, però, La contabilità analitica viene definita “come un complesso di
strumenti, tra loro interconnessi, che consente di determinare, in via consuntiva o
preventiva, costi, ricavi e risultati particolari relativi ad oggetti aziendali ritenuti
significativi in termini informativi(reparti, processi produttivi, filiali, divisioni,
prodotti)”910
.
Quindi, in base alle definizioni appena descritte, si può affermare che la contabilità
analitica, come ogni strumento del controllo di gestione, si deve caratterizzare in
base alle esigenze dei suoi utilizzatori, che sono i manager e tutti coloro che
gestiscono le risorse in azienda. Infatti, grazie ad essa, l’azienda può acquisire e
impiegare le risorse in modo efficace ed efficiente, per il raggiungimento degli
obiettivi di fondo della gestione, che vengono esplicitati in sede di pianificazione
strategica. È importante aggiungere che, nella contabilità analitica, i costi possono
essere attribuiti ai centri di costo e ai processi di gestione11.
Dopo aver delineato le diverse definizioni della contabilità dei costi, è fondamentale
esaminare il suo legame con le altre metodologie di misurazione contabile ed extra-
contabile, ovvero:
 La contabilità generale: “ obbligatoria per legge e costituisce il supporto per il
principale sistema delle informazioni dell’azienda nei confronti dei soggetti esterni.
L’oggetto della rilevazione della contabilità generale sono le operazioni di gestione
esterna. Di tali operazioni sono posti in evidenza gli effetti economici e finanziari”;12
7 Selleri L., contabilità dei costi e contabilità analitica, Etas, Milano, 1999, p.164
8 Si precisa che i concetti della contabilità analitica esposti da Selleri e Paganelli sono stati estrapolati da:
Capodaglio G., Manuale di contabilità analitica, Maggiori Editore,Rimini,2011,pag.47-48.
9
Santini F. Analisi e contabilità dei costi, Dipartimento di Economia dell’Università degli Studi di Perugia, anno
accademico 2015/2016, dispense.
10
Si precisa che la contabilità analitica viene spesso denominata contabilità industriale, per il semplice fatto che,
in origine, fu sfruttata nelle aziende industriali. Però può essere anche denominata come contabilità dei costi,
poiché i costi sono considerate le grandezze economiche difficili da comprendere, e quindi comportano maggior
attenzione da parte dell’impresa.
11
La contabilità per centri di costo e per processi saranno approfonditi nel prossimo capitolo
12
Concetto di: Fabbrini G., Montrone A., Economia aziendale, Franco angeli, Milano, 2006, pag. 540.

12. Pag. 12 a 56
 Budget: “ uno strumento operativo che rappresenta gli obiettivi d’impresa, nel
suo complesso e nelle sue articolazioni più significative, riferiti ad un determinato
periodo, e assume la forma di un bilancio preventivo” 13
;
 Rilevazioni extra-contabili di varia natura: “quelle che non fanno ricorso al
conto; esse si realizzano, in genere, sotto forma descrittiva, di tabelle, rapporti, grafici
e così via”14
 Analisi di scostamento: “determinazione delle differenze tra valori di budget
e valori consuntivi, e nella scomposizione contabile di tali scostamenti secondo le
cause che li hanno determinati”15
.
Dopo aver definito tali concetti possiamo affermare che la contabilità analitica:
 Permette di costruire il budget economico, permettendo quindi di prendere
numerose decisioni di gestione corrente secondo criteri di economicità. Di
conseguenza vi è un chiaro legame tra la contabilità analitica e l’analisi degli
scostamenti;
 Permette di imputare costi e ricavi del conto economico di bilancio ad oggetti
particolari, come i centri di responsabilità e i prodotti, e di effettuare importanti
valutazioni di bilancio, come per esempio le rimanenze dei prodotti finiti;
 Ha un grosso legame con la rilevazione extra-contabile, in quanto le
grandezze rilevate in essa permettono di determinare i costi e i ricavi della contabilità
analitica16.
2.2 Differenze tra la contabilità generale e analitica
Siccome la contabilità industriale, per quanto detto precedentemente, rappresenta
uno strumento indispensabile per la contabilità generale, è importante analizzarne le
differenze17:
13 Concetto di: Cavazzoni G.,Il sistema di controllo di gestione , strumenti per le decisioni operative aziendali ,
Giappichelli editore, Torino, 2004, pag. 274.
14
Concetto di: Fabbrini G., Montrone A., Economia aziendale, Franco angeli, Milano, 2006, pag. 540.
15
Concetto di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009, pag.3.
16
Si precisa che per definire il legame tra la contabilità analitica e le altre metodologie contabili è stato effettuato
una libera sintesi di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.3.
17
Le informazioni sulle differenze tra la contabilità analitica e quella generale sono state estrapolate da: Brusa L.,
Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009, Capitolo 1, paragrafo 2; Santini F. Il costo di
produzione tra cost accounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino, 2010,pag.139-
140;Capodaglio G., Manuale di contabilità analitica, Maggiori Editore,Rimini,2011, pag. 49-50.

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a) In primo luogo, rispetto alla finalità, la contabilità generale viene utilizzato per
la redazione del bilancio d’esercizio, mentre la contabilità analitica viene utilizzato per
la valutazione di oggetti di costo, rimanenze finali, scelte di convenienza economica,
ecc.;
b) Rispetto al criterio di rilevazione dei costi, mentre nella contabilità generale i
costi vengono rilevati per natura, nella contabilità analitica i costi vengono rilevati per
destinazione18;
c) Rispetto all’oggetto, mentre la contabilità generale viene utilizzata da imprese
considerate come unica entità, la contabilità dei costi viene utilizzata da imprese
considerate come un insieme di cellule elementari(reparti, prodotti, ecc.);
d) Rispetto al momento di rilevazione, la contabilità generale rileva fatti aventi
manifestazione numeraria, ovvero aventi una misura oggettiva, al momento del loro
sostenimento, mentre la contabilità analitica determina fatti aventi manifestazione
economica, ovvero costi basati su consumi di risorse nei processi di produzione, non
sempre misurati oggettivamente;
e) Rispetto all’utenza, i destinatari della contabilità generale sono principalmente
utenti esterni e interni, mentre quelli della contabilità analitica sono esclusivamente
interni;19
f) Rispetto alla tempestività/precisione, nella contabilità generale si privilegia la
precisione a scapito della tempestività; infatti il bilancio viene redatto nei mesi
successivi alla chiusura dell’esercizio, e le informazioni sono disponibili in tempi non
ristretti. Invece nella contabilità industriale si privilegia la tempestività, in quanto è
essenziale avere informazioni immediatamente;
g) Rispetto al valore dei dati presenti nel documento, nella contabilità generale
sono presenti valori esclusivamente consuntivi, che possono essere finanziari,
patrimoniali e reddituali, mentre nella contabilità analitica vi possono essere solo
valori consuntivi oppure valori consuntivi e dati programmati, che sono
esclusivamente reddituali
18
La rilevazione dei costi per natura avviene, appunto, in base alla natura dei fattori produttivi, mentre la
rilevazioni dei costi per destinazione avviene quando il costo viene associato ad un determinato oggetto di costo.
19
Quando si parla di soggetti esterni ci si riferisce principalmente ai clienti, fornitori, finanziatori della società,
azionisti, mentre per soggetti interni il manager e l’imprenditore.

14. Pag. 14 a 56
h) Rispetto alla metodologia di rilevazione, mentre la contabilità generale si basa
sulla partita doppia20, la contabilità analitica avviene tramite partita doppia basata su
rilevazioni extra contabili;
i) Rispetto all’obbligatorietà delle rilevazioni nel nostro Paese, mentre la
contabilità generale è resa obbligatoria e disciplinata, la contabilità analitica è libera
da vincoli di legge;
j) Rispetto al periodo considerato, la contabilità generale prende in
considerazione l’intero esercizio, mentre la contabilità analitica si riferisce a periodi
più brevi, ad esempio un mese;
k) Rispetto all‘epoca di riferimento la contabilità dei costi produce dati riferiti alla
gestione passata dell’azienda, ma può produrre informazioni di carattere
previsionale, mentre la contabilità generale produce dati esclusivamente riferiti al
passato;
l) Rispetto alle operazioni rilevate, in contabilità generale vengono riportate le
operazioni che l’azienda intrattiene con l’esterno, mentre in contabilità analitica
rilevano principalmente operazioni di gestione interna;
La comparazione appena fatta può essere sintetizzata nella Fig.6.
Bisogna dire inoltre che, in funzione delle relazioni tra questi due sistemi di
contabilità, è possibile fare una distinzione tra:
 Sistema unico, in cui la contabilità analitica è parte integrante di quella generale;
 Sistema duplice contabile, in cui le due contabilità vengono tenute distintamente,
ma interconnesse tramite conti di collegamento;
 Sistema duplice misto, in cui le due contabilità vengono tenute distintamente. Le
rilevazioni avvengono in via extracontabile tramite strumenti di supporto(es:
tabelle e schede).21
20
La partita doppia è il metodo più diffuso per la tenuta della contabilità generale basato, appunto, sulla doppia
registrazione, ed è utilizzato per rilevare l’aspetto originario e derivato della gestione d’impresa . Per sapere in
dettaglio come funziona la partita doppia e i suoi principi fondamentali si veda G.CAVAZZONI, Manuale di
Contabilità generale, pag. 14-16.
21
Tali criteri sono stati estrapolati da: Santini F. Il costo di produzione tra cost accounting e strategic cost
management,Giappichelli editore, Torino, 2010,pag.141. Per maggiori approfondimenti si veda anche: Salvioni
D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011, capitolo 12.

15. Pag. 15 a 56
Criterio distintivo
Tipo di contabilità
Contabilità generale Contabilità analitica
a) Finalità Redazione del bilancio
d’esercizio
Valutazione di oggetti di
costo, rimanenze finali,
scelte di convenienza
economica, ecc.
b) Criterio di rilevazioni dei
costi
Per natura Per destinazione
c) Oggetto Imprese considerate come
unica entità
Imprese considerate
come un insieme di
cellule elementari
d) Momento di rilevazione Manifestazione numeraria Manifestazione
economica
e) Utenza Esterna e interna Interna
f) Tempestività/precisione Precisione a scapito della
tempestività
Si privilegia la
tempestività
g) Valori dei dati Valori esclusivamente
consuntivi
Valori esclusivamente
consuntivi oppure valori
consuntivi e dati
programmati
h) Metodologia di
rilevazione
Partita doppia Partita doppia basata su
rilevazioni extra contabili
i) Obbligatorietà Obbligatoria Non obbligatoria
j) Periodo di riferimento L’intero esercizio Periodi più brevi
k) Epoca di riferimento Passato Passato e futuro
l) Operazioni rilevate Gestione esterna Gestione interna
Fig. 6 Comparazione tra la contabilità analitica e contabilità generale22
22
Elaborazione personale.

16. Pag. 16 a 56
2.3 Classificazione dei costi
Nella contabilità è importante esaminare il concetto di costo di produzione, che può
avere diverse definizioni. Per esempio il costo può rappresentato semplicemente
come “ un costo monetario, una somma, cioè, dei prezzi spesi per ottenere l’offerta
dei servizi, degli sforzi e di quanto è necessario per l’attuazione del processo
produttivo”23
; oppure come “la somma dei costi attribuiti ad una data attività
produttiva ed eventualmente frazionati fra i risultati fisico-tecnici della medesima”24
.
È fondamentale, però, segnalare l’intervento di Santini, il quale, dopo aver delineato
e approfondito concetti di diversi autori25,ha potuto constatare che per definire il
concetto di costo di produzione si deve seguire una logica progressiva, partendo dai
concetti di costi elementari e di acquisizione dei fattori produttivi, fino ad arrivare
al concetto di costo di impiego.
In dettaglio, i costi elementari riguardano l’attività di provvista e, sulla base delle
modalità attraverso le quali la stessa viene regolata, si distinguono in effettivi,
ipotetici e figurativi.
I costi elementari effettivi sono misurati dall’ammontare degli impieghi in moneta,
sostenuti o da sostenere per procedere a singoli scambi con terze economie(es:
fattore produttivo, spese di trasporto, ecc.);I costi elementari ipotetici, invece,
riguardano approvvigionamenti a titolo non oneroso, non comportando, cioè, una
spesa (es: conferimenti o donazioni). Questo, però, se i fattori così approvvigionati
sono di tipo materiale, ovvero tangibili. Mentre se i fattori produttivi sono immateriali e
sono legati a servizi produttivi ritenuti indispensabili(es: il fitto dei locali), l’acquisto di
tali fattori dà luogo a costi elementari figurativi.
I costi di acquisizione ,invece, rappresentano le complessive spese per l’ottenimento
dei fattori della produzione e per il loro successivo mantenimento, fino al momento
dell’effettiva immissione nel processo tecnico di trasformazione. Tali costi, quindi,
emergono come composizione di costi elementari.
Poi, nello svolgimento dei processi di interna gestione, l’impresa sostiene costi di
impiego misurati dal valore monetario del consumo che i fattori acquisiti subiscono,
23
Concetto preso da: Ippolito T. Costi di produzione e di distribuzione, Abbaco,Roma-Palermo,1962,p.11
24
Concetto di: Coda V., I costi di produzione, Giuffrè, Milano,1968, p.11
25
Per maggior dettagli si veda: Santini F. Il costo di produzione tra cost accounting e strategic cost management,
Giappichelli editore, Torino, 2010,da pag.3 a pag.11

17. Pag. 17 a 56
ovvero delle utilità che cedono, in funzione delle attività svolte o di circostanze ad
esse estranee (deperimento).
Quindi il costo di produzione si realizza come accumulo dei costi di impiego riferito ad
uno specifico oggetto di indagine(es: reparti aziendali, singoli progetti)26.Tale costo
emerge necessariamente nel quadro di una dimensione spazio-temporale, così che
sia possibile individuare l’estensione dei consumi da assegnare al dato oggetto
individuato(nello spazio) in riferimento ad un prefissato lasso di tempo.
2.3.1 Costi impiegati nella contabilità analitica
In contabilità analitica è necessario procedere ad alcune classificazioni dei costi, le
più importanti delle quali sono:
a) Costi della gestione operativa e costi extra-operativi;
b) Costi speciali e costi comuni
c) Costi variabili e costi fissi
d) Costi controllabili e costi non controllabili;
e) Costi preventivi, consuntivi, standard, normali
A) Costi della gestione operativa e costi extra-operativi
Tale classificazione presuppone una chiara distinzione tra le due grandi aree di
gestione:
 La gestione operativa o caratteristica
 La gestione finanziaria
Mentre la gestione operativa riguarda i processi in cui si svolge l’attività tipica
dell’azienda, la gestione extra-operativa, o finanziaria, riguarda in primo luogo il
reperimento e la gestione delle risorse finanziarie, con cui i fabbisogni di capitale
della gestione caratteristica vengono coperti.27
26
Per approfondire la formazione progressiva del costo di produzione appena delineata, si veda: Santini F. Il
costo di produzione tra cost accounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino, 2010,da
pag.12 a pag.23.
27
La definizione di tali costi è frutto di una libera sintesi e rielaborazione di : Brusa L., Analisi e contabilità dei
costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.8.

18. Pag. 18 a 56
B) Costi speciali e costi comuni
La classifica si basa sulla possibilità o meno di misurare in modo oggettivo la quantità
di fattore impiegata per un certo oggetto(es: un dato prodotto o centro).
I costi speciali sono “ costi attribuibili ai centri o ai prodotti mediante misurazione
oggettiva del volume di fattore impiegato, e moltiplicando tale quantità per un prezzo
unitario”28
.
I costi comuni, invece, “vengono attribuiti ai centri o ai prodotti mediante una
ripartizione, più o meno soggettiva, in quanto la misurazione oggettiva del consumo
per ciascun oggetto di riferimento non è possibile”29. I criteri di ripartizione di tali costi
possono essere su base unica o multipla: su base unica significa che il totale dei
costi comuni viene ripartito in proporzione ad una sola grandezza nota( es: ore di
manodopera diretta, ore-macchina, ecc.); su base multipla, invece, significa che il
totale dei costi comuni viene suddiviso in classi omogenee, a ciascuna dei quali si
applica un criterio di ripartizione appropriato.
La ripartizione dei costi comuni deve essere ricondotta dalla dottrina a due
fattispecie:
a) Criteri causali o funzionali, relativi a nessi di causalità, beneficio o utilizzo;
b) Criteri convenzionali, esplicitamente soggettivi e di tipo non causale.
Generalmente si usa il criterio causale, secondo cui si devono assegnare ad ogni
oggetto di costo valori che siano espressione quanto più significativa del volume
d’impiego offerto da ciascun fattore produttivo all’oggetto medesimo. Applicare il
principio causale, quindi, significa analizzare a fondo il modello di fabbisogno di
risorse che un oggetto richiede30.
È importante ribadire che l’attribuzione ad un determinato oggetto di costo può
essere misurata nello spazio e nel tempo31.
28
Concetto di: : Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.8.
29
Concetto di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.9.
30
Per delineare i criteri di ripartizione è stato elaborato una sintesi e rielaborazione di: Brusa L., Analisi e
contabilità dei costi,Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.9-10.Per maggior approfondimenti sull’argomento si veda
anche: Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,
capitolo 10; Santini F. Il costo di produzione tra cost accounting e strategic cost management, Giappichelli
editore, Torino, 2010,capitolo 2, paragrafo 2.4.
31
Le informazioni sull’attribuibilità dei costi nello spazio e nel tempo sono state estrapolate da: Salvioni
D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011, pag. 99.

19. Pag. 19 a 56
L’attribuibilità nello spazio dipende dalla scelta degli oggetti intermedi di calcolo.
Infatti all’aumentare dell’ampiezza degli oggetti di osservazioni tendono a crescere i
costi speciali e a diminuire i costi comuni, come mostrato nella FIG.7.
L’attribuibilità nel tempo, invece, dipende dal fatto se il fattore produttivo sia a
manifestazione semplice o ripetuta32
. Nel primo caso i fattori, se speciali nello spazio,
in genere, sono speciali anche nel tempo. Nel secondo caso, invece, quando anche i
fattori sono speciali, sono comuni nel tempo a meno di assunzione di un riferimento
temporale dell’analisi uguale o maggiore alla vita utile del bene. Ciò quanto detto può
essere rappresentato nella FIG.8.
FIG.7 L’attribuibilità dei costi nello spazio rispetto agli oggetti intermedi di calcolo33
32
Si precisa che i fattori produttivi a manifestazione semplice vengono sfruttati una sola volta nel processo
produttivo, mentre quelli a manifestazione ripetuta più di una volta
33
La figura è stata presa e rielaborata da: Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale,
Franco Angeli, Milano, 2011, pag. 99.
Reparto
Stabilimento
Azienda
Divisione
Speciali Comuni
Speciali Comuni
Speciali Comuni
Speciali

20. Pag. 20 a 56
FIG.8 L’attribuibilità dei costi nel tempo rispetto agli oggetti intermedi di calcolo34
Comunque, nella prassi aziendale, si può dire che alla distinzione tra costi speciali e
comuni appena fatta se ne può sostituire un'altra, parlando di costi diretti e indiretti.
Un costo è diretto quando “esistono allo stesso tempo la possibilità di misurare
oggettivamente il consumo di fattore produttivo e la convenienza ad effettuare tale
misurazione”35
.Quindi, in base alle definizioni appena enunciate, i costi speciali
possono essere diretti e indiretti, mentre i costi comuni possono essere solo indiretti.
C) Costi variabili e costi fissi
Tale distinzione si basa “sul comportamento dei costi al variare del volume
d’attività”36
:
“Normalmente si definiscono variabili quei costi la cui entità varia in proporzione alle
variazioni del volume produttivo, mentre sono fissi quei costi che derivano dalla
predisposizione di una certa capacità produttiva o da certi programmi d’esercizio”37.
I costi variabili, generalmente, derivano da fattori produttivi elastici, ovvero fattori
produttivi indipendenti dal tempo e che possono essere adattati alle mutevoli
34
La figura è stata presa ed rielaborata da:Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale,
Franco Angeli, Milano, 2011, pag. 99.
35
Concetto di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.11
36
Citazione da: Campanini C., Lezioni di Ragioneria generale ed applicata, Clueb, Bologna, 1992,p.99.
37
Concetto di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.13.
Manifestazione semplice Manifestazione ripetuta
Speciali nello
spazio-
Comuni nello
spazio
Speciali
nello spazio-
Comuni
nello spazio
Speciali
nel tempo
Comuni
nel tempo

21. Pag. 21 a 56
esigenze della produzione(es: materie prime e merci). I costi fissi, invece, derivano
da fattori produttivi rigidi, in cui la cessione dei servizi avviene entro una dato lasso
temporale, indipendentemente dalla capacità o possibilità dell’impresa di procedere,
in modo conveniente, al suo utilizzo nell’ambito dei processi produttivi(es: impianti,
fabbricati e altri con utilità pluriperiodale).
D) Costi controllabili e costi non controllabili
Un costo è definibile controllabile se” il relativo valore può, entro certi limiti, essere
governato da chi lo determina(per esempio, dai responsabili delle singole unità
organizzative). Viceversa, il costo di un definito oggetto di calcolo è non controllabile
quando, seppur imputabile a una specifica unità organizzativa, nel breve periodo non
vi è possibilità di modifica dello stesso, poiché è fortemente dipendente da fenomeni
esterni all’unità medesima”38
Tale distinzione, quindi, “è utile per il controllo del grado di efficienza economica della
gestione e, soprattutto, per la responsabilizzazione dei soggetti che prendono
decisioni per la gestione dei costi”39. Tramite il controllo, infatti, l’azienda sarà in
grado di comprendere bene quali siano i costi dipendenti da fattori esterni, che non è
in grado di controllare, e quei costi, invece, che possono essere influenzato da essa.
E) Costi preventivi, consuntivi, standard, normali
I costi preventivi(o di budget) sono quelli che “l’impresa presume di sostenere in
riferimento ad un dato periodo e/o un dato oggetto di analisi”.
Diversamente i costi consuntivi sono quelli “computati a posteriori, una volta
terminato il periodo di riferimento. Per tale ragione incorporano eventuali sprechi ed
inefficienze”.
I costi standard, invece, sono “valori ideali o pratici che l’impresa utilizza come
parametro di riferimento in quanto rappresentativi di una gestione efficiente”.
38
Citazione da: Salvioni D., Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano,
2011,pag.109.
39
Citazione da: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.22.

22. Pag. 22 a 56
Infine i costi normali sono quelli “sostenibili in condizioni di normale svolgimento dei
processi produttivi, prescindendo dalla variabilità del volume operativo indotta da fatti
accidentali o temporanee”40
i.
2.4 Le configurazioni di costo41
Nella determinazione del costo di un particolare oggetto, è possibile ragionare in
termini di costi complessivi, in cui si considerano tutti i fattori produttivi impiegati, o di
costi parziali, in cui si considerano solo alcuni di essi.
Si possono così identificare più configurazioni di costo. La scelta della
configurazione è legata a ragioni di logica economica e agli scopi operativi che si
perseguono.
Prendendo come riferimento il prodotto, la configurazione più elementare è
rappresentata dal costo primo di fabbricazione o semplicemente costo
primo(variable cost). Esso include i soli componenti variabili diretti, e sono per gran
parte costituiti dalle materie prime utilizzate e dalla manodopera sfruttata per
realizzare il bene o servizio.
Una seconda configurazione si ottiene aggiungendo al costo primo il valore dei costi
fissi diretti, come per esempio la quota di ammortamento dei macchinari utilizzati per
il prodotto. Questa aggregazione viene comunemente denominata costo
diretto(direct cost).
Aggiungendo ai costi diretti il valore dei costi generali di trasformazione fissi e
variabili, ovvero tutti i costi di fabbricazione ad esclusione di quelli ricompresi nel
costo diretto, come per esempio i materiali indiretti e la manodopera indiretta, si
ottiene il costo pieno industriale (full manufacturing cost).
Infine se al costo pieno Industriale viene sommato il valore dei costi inerenti alle
attività amministrative, di vendita e di distribuzione, si ottiene il costo pieno di
produzione o costo pieno complessivo( full cost). Tutte le configurazioni appena
elencate possono essere rappresentate nella Fig.9:
40
Tutti i concetti sono stati presi da: Santini F. Analisi e contabilità dei costi, Dipartimento di Economia
dell’Università degli Studi di Perugia, anno accademico 2015/2016, dispense
41
Per l’elaborazione di questo paragrafo è stato effettuato una libera sintesi di: Santini F. Il costo di produzione
tra cost accounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino, 2010,da pag.24-25-26.

23. Pag. 23 a 56
Fig.9 Le diverse configurazioni del costo di produzione42
Però “difficilmente il costo complessivo viene veramente impiegato, nel senso che
spesso si rinuncia all’imputazione di alcune voci di costo di natura amministrativa,
commerciale, di ricerca, o d’altra natura, che potrebbero essere imputate al prodotto
con metodologie che non garantiscono precisione ,trattandosi di risorse che vengono
impiegate per la gestione globale dell’azienda, senza alcun collegamento, quindi, con
il singolo prodotto o altro oggetto. Pertanto, quando si parla di costo complessivo o
pieno è opportuno non considerare tutte quelle voci di costo che con l’oggetto-
prodotto non hanno alcun legame funzionale”43.
Comunque, in relazione alla configurazione di costo prescelta, solitamente si tende
fare una distinzione tra due tipologie di contabilità analitiche, ovvero il direct costing,
o contabilità a costi variabili, e il full costing o contabilità a costi pieni.
42
Elaborazione personale
43
Citazione da: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.27-28
COSTO PRIMO
•Costi variabili diretti
COSTO DIRETTO
•Costi variabili diretti+Costi fissi diretti
COSTO PIENO
INDUSTRIALE
•Costodiretto+Costigenerali di trasformazione fissi e variabili
COSTO PIENO DI
PRODUZIONE
•Costopienoindustriale+Costigenerali nondi trasformazione
fissi e variabili

24. Pag. 24 a 56
2.5 Gli scopi della contabilità analitica
Le finalità delle rilevazioni analitiche proposte nel tempo da più autori sono
numerose.
Per esempio Campanini stabilisce che la contabilità analitica serve per “ avere una
base per la fissazione dei prezzi d’offerta o controllo dei prezzi di mercato; effettuare
determinazioni di convenienza economica generali o parziali; giudizi di produttività
tecnica chiamata anche efficienza tecnica; produttività economica o redditività;
programmazione; valutare le rimanenze d’esercizio, in particolare rimanenze di
prodotti in corso, semilavorati e prodotti finiti; diversi(es: valutazioni dei danni ai fini
dell’indennizzo assicurativo)”44.
Selleri, invece, individua le seguenti finalità:” Determinazione periodica dei costi
consuntivi allo scopo di conoscere in quale modo sono stati impiegati i fattori
produttivi generatori dei costi, in vista di determinare i risultati economici analitici di
periodo e di disporre dei dati di costo utili alle valutazioni di bilancio; fornire alla
direzione d’impresa le informazioni necessarie alle decisioni ed all’elaborazione dei
piani, dei programmi e del budget; fornire alla direzione d’impresa le informazioni
necessarie per valutare i costi sostenuti in relazione ai costi obiettivo, e decidere le
eventuali azioni correttive volte a migliorare i risultati economici tramite la riduzione
dei costi”.45
Diversamente Ippolito individua scopi come:” i giudizi di convenienza economica,
generali e particolari; le congetture su opportune formazioni di prezzi di vendita e la
formulazione di offerte di prezzi di vendita; i giudizi analitici e sintetici sul grado di
efficienza o produttività tecnica e sul grado di produttività economica e di redditività
della gestione; la valutazione delle rimanenze e dei componenti presunti, poliennali e
d’esercizio, per la formazione dei bilanci; la formazione dei preventivi economici e
finanziari; la corresponsione di premi e di partecipazioni al personale; i regolamenti di
rapporti con terzi”4647
.
44
Campanini C., Lezioni di ragioneria generale ed applicata, Clueb, Bologna, 1992,p.18.
45
Selleri L., Contabilità dei costi e contabilità analitica, Etas, Milano,1999, p.2.
46
Ippolito T., costi di produzione e di distribuzione, Abbaco, Roma-Palermo, 1962, p.26
47
Si precisa che le finalità esposte da Ippolito, Selleri e Campanini sono state estrapolate da: Capodaglio G.,
Manuale di contabilità analitica, Maggiori Editore,Rimini,2011,pag.54-55.

25. Pag. 25 a 56
Brusa , infine, assegna alla contabilità analitica, approssimativamente, gli scopi
quali48: la valutazione delle rimanenze di magazzino, l’orientare le decisioni aziendali,
e permettere il controllo economico della gestione.
Dopo aver analizzato le diverse finalità della contabilità definite dagli autori, possiamo
concludere che gli scopi assegnabili alla contabilità analitica possono principalmente
ricondursi alle quattro categorie seguenti:
 Valutare le rimanenze di magazzino per la redazione del bilancio d’esercizio;
 Permettere il supporto alle politiche di prezzo, ovvero un supporto nella
definizione dei prezzi di vendita;
 Supportare l’azienda a prendere decisioni secondo criteri di convenienza
economica;
 Verificare se l’impresa sia riuscita a raggiungere gli obiettivi ,che si è prefissata in
programmazione, in modo efficace ed efficiente
Si deve specificare che, per ciascuna finalità, l’azienda deve adottare diverse
metodologie e configurazioni di costo.
Per le rimanenze, per esempio, la legislazione italiana, in particolare l’art 2426 del
codice civile, lascia agli amministratori la libertà di decidere la configurazione di costo
da utilizzare per valutare le rimanenze, e quindi scegliere tra il variable cost e il full
manufacturing cost. Inoltre è importante citare il principio OIC n°13 e lo IAS n°2 che
si riferiscono a misure di costo computate considerando un “normale impiego della
capacità produttiva aziendale”, cioè gli output ottenibili con un utilizzo medio della
struttura produttiva.
Per quanto riguarda, invece, le configurazioni di costo da adottare per la fissazione
dei prezzi di vendita, Santini stabilisce , in poche parole, che49: in un orizzonte di
medio-lungo periodo la configurazione più idonea a tale scopo è quella di costo pieno
economico-tecnico50, comprendente gli oneri finanziari, e il metodo più utilizzato per
la fissazione del prezzo è il cost plus pricing, che viene attuato aggiungendo un
48
Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.34.
49
Santini F., Il costo di produzione tra cost accounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino,
2010,pag.122.
50
Questo perché in esso vengono ricompresi tutti i consumi dei quali l’impresa è chiamata a garantire una
copertura nella prospettiva della durabilità aziendale.

26. Pag. 26 a 56
margine, chiamato mark-up, al costo pieno complessivo; mentre nel breve periodo il
riferimento principale è il variable cost.
Diversamente il controllo economico dell’efficienza della gestione implica “il concetto
di responsabilità. Pertanto di norma i costi vengono imputati ai centri di costo, che
sono anche e soprattutto centri di responsabilità. Quindi si deve imputare ai centri i
soli costi che i loro responsabili sono in grado di controllare. Per decidere quale
configurazione di costo utilizzare, si deve prendere come riferimento il principio
causale. Occorre aggiungere che il controllo dell’efficienza comporta un confronto tra
costi effettivi e costi-obiettivo, assunti come termine di paragone. Quindi si richiede la
determinazione di costi consuntivi e di costi standard”51
.
Infine per effettuare scelte di convenienza economica, è utile avvalersi della analisi
differenziale, che consiste nel confronto tra i costi, ed eventualmente i ricavi, relativi a
corsi alternativi di azione, al fine di definire il risultato differenziale scaturente da una
decisione rispetto alla situazione di partenza(Cinquini, 2003). Quindi con tale analisi
si deve fare una distinzione tra i costi cessanti ed i ricavi emergenti dai costi
emergenti ed i ricavi cessanti.
2.6 Procedure di computo del costo nei diversi sistemi di produzione
Per determinare il costo di prodotto, è importante prendere in considerazione la
tipologia dei processi produttivi, in quanto ,per ciascun di essi, il computo del costo
avverrà in modo differente.
Brusa individua principalmente: le produzioni su commessa, in serie, e a flusso
continuo52 .
le prime sono quelle eseguite su specifica ordinazione del cliente, secondo le sue
esigenze. Quelle in serie sono caratterizzate, invece, da una produzione di tipo
standardizzato, non eseguita su specifica ordinazione. Infine le produzioni a flusso
continuo sono caratterizzati da un alto livello di automazione e da un flusso
produttivo ininterrotto.
Sempre Brusa stabilisce che le aziende con produzione in serie( e in parte anche
quelle con produzione a flusso continuo), in genere operano così53:
51
Citazione da: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.36-37.
52
Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.39

27. Pag. 27 a 56
 Calcolano una tantum il costo standard unitario di prodotto;
 Calcolano periodicamente i costi effettivamente sostenuti nei centri di costo e, per
questa via, pervengono alla determinazione dei costi effettivi totali di prodotto,
relativi ad un certo periodo.
L’autore, infine, afferma che la contabilità dei costi, in caso di produzione su
commessa, si caratterizza in questo modo54:
 La contabilità a costi consuntivi assume il significato di calcolo del costo
effettivamente sostenuto per la specifica commessa;
 Nella determinazione dei costi consuntivi della commessa si segue un
procedimento, definito diretto, il quale non esclude la localizzazione dei costi ai
centri;
 Non esiste un costo standard di commessa, perché mancano le premesse logiche
di tale determinazione( cioè le condizioni operative standard). A preventivo
vengono formulati ad hoc dei preventivi di costo, distinguibili in due grandi
categorie, a seconda che servano per la valutazione della convenienza
economica dell’offerta(preventivo d’offerta) o per il controllo economico della
commessa(preventivo esecutivo).
Concludo con l’intervento di Santini55 il quale ha individuato, oltre le produzioni già
individuate dal precedente autore, le produzioni su progetto, caratterizzate da flussi
produttivi discontinui e irregolari, con il prodotto che viene fornito in un esemplare
unico, e a lotti , in cui la varietà dei modelli è contenuta, e la produzione viene svolta
secondo una sequenza a standard “a lotti”.
Sempre Santini ha delineato due metodi di rilevazione ed analisi dei costi56:
- Job costing
- Process costing
La prima procedura si applica ad aziende operanti su progetto, su commessa o per
lotti: Il calcolo del costo pieno avviene sommando ai costi di impiego direttamente
riferibili al singolo progetto, commessa o lotto, i costi generali, computati su base
53
Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.41.
54
Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore, Milano, 2009,pag.41.
55
Santini F., Il costo di produzione tra costaccounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino,
2010,pag.108
56
Santini F., Il costo di produzione tra costaccounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino,
2010,da pag. 109 a pag.112.

28. Pag. 28 a 56
unica o su base multipla. I consumi dei fattori produttivi elastici devono essere rilevati
e quantificati man mano che vengono sostenuti, attraverso un procedimento “per
aggiunta”, poiché ciascun progetto, commessa o lotto presentano caratteristiche
tecniche uniche. Per il fatto che parliamo di beni in esemplari unici, il costo medio
unitario di produzione fornisce risultati privi di significato.
Il process costing, invece, riguarda aziende in cui la produzione avviene in linea o a
flusso continuo, e il cui output è un bene omogeneo: Il costo unitario del prodotto si
ottiene attraverso un computo “per divisione”, cioè rapportando tutti i costi di impiego
sostenuti in un dato periodo per il numero di prodotti realizzati nello stesso periodo.
LA METODOLOGIADELLACONTABILITÀPER CENTRI DI COSTO
E ATTIVITÀ
3.1 Centri di costo
Come detto precedentemente, i costi possono essere attribuiti ai centri di costo,
definiti come “oggetti intermedi di calcolo che contribuiscono a rendere più attendibile
la determinazione del costo di prodotto”57
,oppure, in altre parole, come “suddivisioni
dell’attività aziendale per singole operazioni o gruppi di operazioni omogenee sotto
un certo titolo”58, e solitamente corrispondono a reali ripartizioni fisico-
geografiche(es: divisioni, reparti, sedi secondarie),o a reali suddivisioni funzionali ed
organizzative d’impresa( centri di responsabilità) . Quindi i centri di costo “sono uno
strumento di gestione per poter controllare e contenere, entro certi limiti, i costi
aziendali e per accrescere l’efficienza della propria impresa. Ogni imprenditore, dal
più piccolo al più grande, dovrebbe organizzare la contabilità della propria azienda in
centri di costo perché solo in questo modo egli è in grado di avere dei dati certi e
sicuri su cui basarsi per stabilire i prezzi di vendita dei suoi prodotti/servizi e per
quantificare il fabbisogno finanziario ed economico che gli serve”59
.
57 Concetto di: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore,2009,Milano,pag. 47.
58
Campanini C., Lezioni di ragioneria generale ed applicata, Clueb, Bologna, 1992, p.55.
59 Citazione da: Business plan vincente, http://www.businessplanvincente.com/2010/05/i-centri-di-costo-in-
azienda.html.

29. Pag. 29 a 56
È importante precisare che non tutte le aziende sfruttano la contabilità per centri di
costo. In tali aziende la contabilità analitica viene utilizzata, in modo elementare, per
determinare correttamente i costi diretti(es: manodopera diretta e materie prime),
avendo, però, difficoltà nel imputare correttamente i costi indiretti ai prodotti. Con i
centri di costo, invece, l’azienda sarà in grado di determinare con precisione i costi
indiretti e di applicare senza problemi il principio causale.
3.1.1 Principi di selezione dei centri di costo
Per la scelta dei centri di costo devono essere rispettati alcuni principi, che possono
essere così riassumibili:
 Omogeneità delle operazioni compiute, in modo da individuare una comune unità
di misura, che sia adatta per quantificare le principali determinanti dei costi
sostenuti nell’unità organizzativa considerata;
 Omogeneità della dotazione dei fattori produttivi, cioè della composizione dei
relativi costi;
 Significatività, in termini di importo, dei costi sostenuti presso un dato centro, per
evitare un appesantimento del lavoro amministrativo. Tale principio può
permettere di incorporare più centri di costo in uno unico;
 Area di responsabilità, in modo da controllare tutti i costi che vengono sostenuti in
quella unità. Questo principio, quindi, esalta l’esigenza da parte dell’impresa di
controllare l’efficienza economica in tutte le unità organizzative dell’impresa. Tale
controllo avviene tramite i gestori delle risorse, ovvero i responsabili delle unità.
3.1.2 Le tipologie di centri di costo
I centri di costo possono essere classificati in diversi modi, ma solitamente molti
autori, per il calcolo del costo pieno di prodotto, effettuano tale distinzione:
- Centri produttivi, in cui si svolgono processi di trasformazione;
- Centri ausiliari o di supporto, che supportano i centri produttivi, fornendo ad essi
servizi(es: di manutenzione, di produzione di energia, ecc.) ;
- Centri di struttura o funzionali o servizio, che riguardano tutte le funzioni diverse
dalla produzione. Sono riferiti, quindi, a quei costi che vengono sostenuti per

30. Pag. 30 a 56
l’impresa nel suo insieme, e che difficilmente possono essere ricollegabili ai
prodotti(es: costi commerciali, amministrativi, ecc.)
Si deve precisare che “altre volte, anziché di centri produttivi ,si preferisce parlare di
centri operativi, in cui rientrano anche centri estranei alla produzione, come per
esempio i centri di vendita. Quindi includono tutti i centri i cui costi si possono riferire
direttamente ai prodotti creati, perché essi operano, appunto, per i prodotti”60.
I centri di costo vengono anche, generalmente, distinti, dal punto di vista gerarchico,
in:
 Centri intermedi, in cui i costi localizzati vengono ribaltati a quelli finali;
 Centri finali, in cui i costi vengono imputati ai prodotti
3.1.3 La metodologia di calcolo del full costing
Per calcolare il costo pieno di produzione tramite i centri di costo, si deve innanzitutto
assegnare ai prodotti i costi variabili direttamente riferibili ad essi, per poi procedere
alla fase di localizzazione, in cui, avvalendosi di specifiche basi di riparto aderenti al
criterio causale, avviene la ripartizione di quei costi che risultano essere comuni a
diversi centri.
Una volta conclusa la fase di localizzazione, occorre effettuare il ribaltamento dei
centri ausiliari(intermedi) sui centri produttivi(finali). Vi può essere la possibilità che vi
siano dei rapporti tra i centri, ovvero che vi siano dei flussi di servizi bidirezionali. In
tal caso, il ribaltamento può avvenire secondo tali metodi:
 Metodo diretto, che non tiene conto della reciprocità di servizi e utilizza driver61
che esprimono meglio la relazione tra il centro intermedio e quello finale. Tale
metodo, quindi, risulta essere molto più semplice e di veloce determinazione, con
il difetto che non esprime le relazioni di servizio intercorse tra i centri intermedi.
 Metodo a cascata, in cui, anticipatamente, si stabilisce la sequenza di
ribaltamento sulla base della rilevanza dei flussi di servizio; diversamente da
quello precedente, tale metodo permette di apprezzare il valore dei costi sostenuti
per il servizio offerto dal centro intermedio ad altri centri, adottando driver di
60
Citazione da: Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore,2009,Milano,pag. 53
61
Si specifica che per cost driver si intende la causa dei costi di un'attività, ossia il singolo o più fattori legati ad
un'attività che ne determinano la variazione o il comportamento dei costi

31. Pag. 31 a 56
ribaltamento che possono migliorare l’oggettività delle determinazioni, per
successive imputazioni;
 Metodo di allocazione reciproca, in cui si impiega un sistema di equazioni
lineari.
Infine vi è l’imputazione dei centri produttivi ai prodotti, rispettando sempre il principio
causale. Rapportando il costo finale del centro finale al totale della base di ripartito
scelto dall’azienda, si ottiene il coefficiente unitario di costo che deve essere
utilizzato per valorizzare i prodotti realizzati.
Questa metodologia può essere rappresentato nella Fig.10, in cui: vengono
schematizzati i rapporti che intercorrono tra i fattori produttivi e i centri individuati; si
sintetizzano tutte le operazioni compiute, e si evidenziano alla fine i costi di
competenza dei centri produttivi e dei centri funzionali.62
Fig.10 Il quadro analisi costi63
62
Per elaborare tale metodologia sono state estrapolate informazioni da:Santini F., Il costo di produzione tra cost
accounting e strategic cost management, Giappichelli editore, Torino, 2010, da pag.103 a pag. 106, e Salvioni
D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,capitolo 10, paragrafo
10.2.2;. Per maggiori approfondimenti, si veda anche: Capodaglio G., Manuale di contabilità analitica, Maggiolli
Editore, Rimini, 2011,capitolo 4, paragrafo 4.8.
63
La figura è stata presa da: Santini F., Il costo di produzione tra cost accounting e strategic cost management,
Giappichelli editore, Torino, 2010, pag. 104.

32. Pag. 32 a 56
3.2 Activity based costing
La contabilità per processi e attività, chiamata anche Activity based costing, è basata,
appunto, sull’analisi della attività , ovvero un aggregato di operazioni elementari
tecnicamente omogenee, necessarie per la realizzazione dei prodotti e il
conseguimento dei risultati nella gestione caratteristica. Nel compimento di tale
attività, si determina il consumo di risorse e, conseguentemente, il sostenimento dei
costi connessi ad essi.64
Questo tipo di contabilità, quindi, si differisce molto rispetto al sistema tradizionale
per centri di costo, in particolare65:
 L’activity-based costing pone maggiore attenzione ai processi, intesi come
insieme di attività tra loro interconnesse, svolte da funzioni aziendali anche
diverse tra di loro, mentre l’analisi per centri di costo si focalizza sulle aree
funzionali. Ne consegue, quindi, una visione transfunzionale, basata sulla
specifica natura e destinazione delle operazioni compiute, a prescindere dalla
struttura organizzativa intesa, e sulla distinzione tra autonome unità organizzative,
come si può vedere, per esempio, nella fig.11;
 L’analisi per centri ha una chiave di lettura diversa rispetto L’activity-based
costing. Questo perché la prima è di tipo organizzativo-strutturale, in cui ogni
funzione aziendale è gestita da un responsabile che deve verificare il rispetto
delle risorse e dei costi definiti preventivamente, senza ricercare un confronto
diretto tra utilizzo delle risorse e obiettivi aziendali, mentre la seconda è di tipo
strategico-gestionale, in cui si esaminano gli obiettivi e le attività con le quali si
possono raggiungere;
 In base alle dimensioni, l’oggetto dell’attività è di norma più piccolo rispetto al
centro di costo, in quanto la prima può essere svolto da un solo individuo, mentre
64
La definizione appena enunciata è frutto di una rielaborazione di un concetto elaborato da: Salvioni D.,Gandini
G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,pag. 144.
65 Le informazioni per definire le differenze tra le due tipologie di analisi sono state estrapolate da: : Brusa L.,
Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè editore,2009,Milano,pag. 150; : Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi
nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,pag. 145; Anna Maria Arcari, Programmazione e
controllo,McGraw-Hill, 2010,pag.1;Moisello A. L'activity based costing nelle decisioni d'impresa di breve e lungo
periodo, Giuffrè editore, 2008, pag.11.; Piccolo S., l’evoluzione dei sistemi di contabilità: dai centri di costo alle
attività, Tesi di laurea conseguito nella facoltà di scienze statistiche, università di Padova, anno accademico
2006/2007.

33. Pag. 33 a 56
il secondo deve essere fornito di strutture dedicate. L’oggetto dell’attività, quindi,
presenta un più elevato livello di analiticità rispetto al centro di costo;
 Infine un’ ultima differenza da evidenziare, tra le due tipi di analisi, può essere
trovata nella reinterpretazione del concetto di variabilità nella activity-based
costing, che viene riferito non all’impiego dei fattori produttivi bensì alle attività. Vi
sono infatti due implicazioni principali in questa nuova interpretazione. La prima è
che la distinzione tra costi fissi e variabili tende a essere sempre meno marcata,
mentre la seconda, correlata alla precedente, è che si individuano differenti regimi
di variabilità, non più legati ai soli volumi operativi ma anche ad altre cause e a
orizzonti temporali più lunghi.
Fig.11 Trasversalità dei processi e delle attività rispetto ai centri di costo e alle
funzioni66
66
La figura è stata presa e rielaborata da: Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale,
Franco Angeli, Milano, 2011, pag. 145.
Funzione 1 Funzione 2 Funzione 3
Centro di
costo A
Centro di
costo B
Centro di
costo E
Centro di
costo D
Centro di
costo C
Processo 1
Attività Attività Attività
Attività
Attività
Attività
Processo 2

34. Pag. 34 a 56
3.2.1 Possibili classificazioni delle attività
Diversi autori hanno cercato di definire diverse categorie di attività, individuabili
all’interno dell’impresa. Per esempio Porter ha stabilito che, per cercare fattori critici
di successo, ogni businees deve essere scomposto in attività generatrici di valore
classificabili così67:
 Attività primarie, che riguardano la logistica in entrata, produzione, logistica in
uscita, marketing e vendite, servizi alla clientela;
 Attività di supporto, riguardanti l’approvvigionamento, lo sviluppo della tecnologia
e la gestione del personale;
 Attività infrastrutturali di carattere generale, che possono comprendere per
esempio le attività amministrative.
Le attività appena elencate sono, in realtà, processi che vengono disaggregati in
relazione alle particolarità del business considerato, in quella determinata azienda.
Un’altra classificazione è stata posta da Salvioni e Gandini68, stabilendo che,
nell’activity-based costing è possibile fare una classificazione in quattro categorie di
attività, ovvero:
 Attività a livello di prodotto, in cui i costi delle medesime vengono imputati ai
prodotti in base al numero di unità realizzate;
 Attività a livello di lotto di produzione, in cui i costi variano in base ai lotti realizzati;
 Attività a livello di linea di prodotto, dove la variabilità dipende dalle linee di
prodotto, a prescindere dai lotti e dai volumi realizzati;
 Attività di supporto alle strutture, che sviluppano servizi a supporto dell'intero
processo produttivo.
3.2.2 Metodo di ripartizione su base multipla per attività69
Per la ripartizione su base multipla per attività, si deve effettuare, dopo la definizione
delle categorie di risorse e dei processi aziendali ,la scomposizione dei processi in
attività. Dopodiché si procede alla localizzazione dei costi indiretti delle risorse alle
attività, attraverso l’osservazione delle risorse necessarie all’esecuzione dell’attività,
67
Porter M, Competitive Advantage, The free Press,1985 (traduzione italiana a cura di: Il vantaggio competitivo,
Edizioni comunità, 1987
68
Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,pag. 148.
69
L’elaborazione di questo paragrafo è frutto di una sintesi di: Salvioni D.,Gandini G., L’analisi dei costi nella
governance aziendale, Franco Angeli, Milano, 2011,pag. 147; Brusa L., Analisi e contabilità dei costi, Giuffrè
editore,2009,Milano,pag. 139

35. Pag. 35 a 56
oppure attraverso driver che esprimono la relazione causa-effetto. Infine, dopo aver
definito i costi di ciascuna attività, si procede con l’attribuzione dei costi dell’attività ai
prodotti, in modo specifico o attraverso driver che esprimono la relazione tra il
servizio dell’attività e i prodotti.
Si deve precisare che per la scelta dei driver, è importante tener conto anche del
numero e della natura delle transazioni, ossia tutte quelle operazioni che generano
scambio di beni e informazioni, sia all’interno dell’azienda, sia verso l’esterno, che
possono rientrare nella categoria di attività di supporto, enunciata precedentemente.
Essi dipendono da alcuni attributi del prodotto che lo differenziano sul mercato, come
per esempio la qualità e la tempestività delle consegne. Quindi, si può riaffermare
che i loro costi, come nelle altre tipologie di attività, non variano in funzione del
volume operativo, ma da altri fattori; in questo caso variano in base alla
differenziazione produttiva.
CASO STUDIO DELL’AZIENDA FAE
4.1 Premesse
La Fae, come detto precedentemente, è una società che produce su commessa,
ovvero che, al contrario di quello in serie, produce su un specifico ordine da parte del
cliente, rispettando tutte le sue esigenze, e realizza prodotti differenziati
(monoblocchi CM1,CM2, ecc.). Per l’impresa Fae, quindi, è di particolare importanza
l’utilizzo della contabilità analitica per imputare i costi e i ricavi ai prodotti che essa
produce. Ci sono diverse motivazioni per cui l’impresa ha la necessità di effettuare
queste imputazioni:
Secondo quanto dichiarato dall’impresa Fae, l’analisi industriale viene utilizzata per
valutare l'andamento dei lavori nelle diverse commesse, calcolare il costo che viene
effettivamente sostenuto in esse, e vedere se c’è un margine di profitto. In caso di
perdita in una determinata commessa, l’impresa cercherà di comprendere quale sia
il problema, per evitare di commettere lo stesso errore in futuro. In altre parole, la
contabilità analitica permette alla Fae di effettuare una diagnosi accurata del lavoro
svolto in una determinata commessa, garantendo ad essa la possibilità di ricavare
informazioni utili per la definizione di una strategia efficace. Questo perché l’impresa,

36. Pag. 36 a 56
comprendendo le ragioni di una cattiva perfomance, disporrà di un punto di partenza
a partire dal quale è possibile individuare le azioni correttive da intraprendere. Gli
amministratori dell’impresa, inoltre, effettuano lo stesso ragionamento anche in caso
di un risultato soddisfacente; nel senso che gli amministratori della Fae,
comprendendo le ragioni che stanno alla base dei buoni risultati della commessa di
produzione, metteranno in atto delle strategie per proteggere e rafforzare queste
determinanti del successo per le future commesse.
Un altro motivo principale per cui l’azienda Fae sfrutta la contabilità analitica è quello
di effettuare l’analisi preventiva, consentendo di:
 conoscere anticipatamente i costi che dovrà sostenere per il lavoro e, nel caso
risultino troppo elevati, effettuare, in modo tempestivo, adeguate azioni per il
contenimento di tali costi;
 valutare il proprio fabbisogno finanziario, così da scegliere bene le fonti di
copertura per l’esecuzione di ciascuna commessa di produzione;
 determinare il prezzo di vendita, che l’impresa offre alla clientela prima
dell’inizio dei lavori.
Infine l’impresa Fae, come tutte le altre imprese, effettua l’analisi dei costi per
valutare tutti gli elementi del proprio patrimonio, comprese le proprie rimanenze, così
da redigere il proprio bilancio d’esercizio.
4.2 Principali strumenti per l’analisi e il controllo dei costi
I dipendenti della Fae, quando effettuano l’analisi dei costi, sfruttano strumenti,
principalmente software, che gli possano garantire supporto per la ricerca di
informazioni e di documenti rilevanti per l’analisi . Tali strumenti, oltre a
risparmiare tempo, consentono di abbattere i costi di gestione, e di semplificare
tutti i processi per l’analisi e il controllo dei costi, in modo sicuro, veloce e
completamente automatizzato.
In particolare i principali strumenti che la Fae utilizza per le sue esigenze di analisi
costo sono:
 AS-400
 Nextware doc

37. Pag. 37 a 56
 SAP Business one
4.2.1 AS-40070
Con la sigla AS-400 si indica un particolare tipo di software, sviluppato dall’IBM71,
con il quale è possibile gestire archivi di dati, per usi prevalentemente aziendali.
Viene usato principalmente in magazzini, nelle pubbliche amministrazioni e nelle ditte
che devono gestire archivi di grandi dimensioni, ha una grafica molto semplificata
(spesso monocromatica)ed è molto apprezzato perché assai più stabile di ogni altro
programma analogo. I sistemi AS-400 vengono forniti con diverse configurazioni,
capacità dei dischi e memoria, in modo da poter soddisfare le esigenze di grandi
industrie come pure quelle di piccoli gruppi di lavoro. Sono macchine molto stabili
dove è possibile gestire ogni lavoro o profilo utente. Infatti nei sistemi AS-400 è viva
l'immagine dell'operatore, che si occupa di attivare o disattivare il sistema, fare i
backup, gestire le stampanti, come anche monitorare i lavori ed eseguirli; si occupa
quindi interamente della gestione del sistema. L'utente che si collega, tramite il pc,
accederà al sistema con le policies che sono state impostate al suo profilo e non
potrà fare niente altro. Si può dire quindi che il software AS-400 è la piattaforma più
stabile nella sua fascia di mercato, che garantisce alte perfomance, immunità da
virus, un sistema di backup integrato semplice e automatico.
L’azienda Fae, in generale, utilizza tale software, oltre per calcolare in automatico i
costi a preventivo e a consuntivo, per gestire l’inventario dei materiali necessari per il
processo produttivo, ma anche per la gestione delle fatture, delle commesse di
produzione/manutenzione, delle varie anomalie, dei permessi di lavoro, dei ordini di
clienti, ecc.
4.2.2 Nextware doc72
NextWare Doc è un altro software che consente di amministrare semplicemente tutte
le problematiche inerenti la gestione dei documenti. In particolare permette di :
70
Le informazioni sul software AS-400 sono state estrapolate da: https://www.nikasistemi.com/as400-ibm-i-
system-i.aspx.
71
azienda statunitense, che produce e commercializza hardware e software,offre infrastrutture, servizi di hosting,
e consulenza in settori che spaziano dai mainframe alle nanotecnologie
72 Le informazioni sul software nextware doc sono state estrapolate da: http://www.nextbitsrl.it/wp -
content/uploads/2016/04/NWD_Scheda_Prodotto_Rel_1.pdf.

38. Pag. 38 a 56
 archiviare grosse quantità di documenti cartacei dell’organizzazione
associandoli a chiavi di ricerca, rendendoli così fruibili ad ogni elaborazione
successiva;
 Implementare regole di accesso e di autorità sui documenti applicando criteri
di archiviazione e filtri trasparenti all’utente, che potranno così gestirli facilmente in
base alle proprie competenze;
 archiviare automaticamente i documenti prodotti da sistemi host senza alcun
intervento da parte dell’utente. Inoltre mette a disposizione librerie che possono
essere utilizzate da sistemi host per implementare l’archiviazione e la ricerca dei
documenti;
 interagire con i software gestionali già presenti nell’organizzazione, e
consente al cliente stesso o ai suoi consulenti, di sviluppare, se necessario, parti di
software che possono interagire col sistema documentale stesso;
Quindi il sistema gestisce tutti i tipi di documenti in ingresso e in uscita
dall’organizzazione in tutti gli aspetti possibili, ottenendo pertanto una visione
d’insieme e una gestione centralizzata di tutti i documenti. La gestione dei livelli di
accessibilità garantisce la corretta visibilità dei documenti a tutti gli utenti del sistema
ciascuno, secondo i ruoli ricoperti ed i privilegi che gli sono stati concessi. La
possibilità di mettere in relazione gerarchica documenti di diversa natura e
provenienti da aree diverse, permette di collegare la gestione documentale ai
processi aziendali.
In particolare la Fae, per l’analisi dei costi, utilizza questo software per avere a
disposizione tutti gli documenti, relativi a ciascun cliente; In particolare: bolle di
trasporto; fatture attive e passive; disposizioni di pagamento; dichiarazioni di
conformità e i disegni delle strutture che sono oggetto di vendita.
4.2.3 SAP Business one73
In generale il programma SAP Business one offre tutte le funzioni per la gestione
dell’azienda. in particolare le funzioni possono essere così elencate:
73
Le informazoni relative al software SAP business one sono state estrapolate da: http://www.info-
bit.com/download/SAP%20Business%20One/SAP%20Business%20One%20Panoramica%20informativa.pdf.

39. Pag. 39 a 56
 Contabilità e finanza: SAP Business One facilita la gestione della contabilità
generale, dei giornali, dei bilanci, dei conti clienti e fornitori. Si possono svolgere tutte
le attività bancarie, compresa l’elaborazione dei pagamenti mediante assegno,
contanti e carta di credito, nonché riconciliare i vari conti e creare report finanziari per
profitti e perdite, flusso di cassa e scadenze. Inoltre, si possono aggiornare le
registrazioni sui conti nel momento esatto in cui si verificano gli eventi rilevanti;
 Vendite e clienti: Con SAP Business One si potrà gestire e aggiornare i
contatti dei clienti, aumentando l’efficienza di vendita e le relazioni con i clienti stessi;
 Acquisti e operazioni: SAP Business One aiuta a gestire l’intero ciclo
dell’ordine, comprese le entrate merci, le fatture e i resi cliente. Si può, quindi,
pianificare il fabbisogno di materiale per la produzione, controllare le distinte base e
riapprovvigionare automaticamente lo stock;
 stock e distribuzioni: il software consente inoltre di gestire lo stock e le
operazioni, tra cui le offerte, gli ordini cliente, la spedizione e la fatturazione. È
possibile eseguire conteggi di inventario, monitorare lo stock e tenere traccia in
tempo reale dei trasferimenti tra più magazzini;
 reporting e distribuzione: SAP Business One consente, infine, di raccogliere
tutti i dati aziendali fondamentali relativi alle vendite, e Le funzioni di reporting
consentono di navigare tra i dati rilevanti e ottenere immediatamente informazioni
complete.
Inoltre è importante specificare che è facile da usare grazie al raggruppamento di
tutte le informazioni aziendali in un unico sistema, e rende immediatamente
accessibili tutte le informazioni nell’intera organizzazione, eliminando il doppio
inserimento di dati, i costi e i relativi errori.
Coloro che effettuano l’analisi dei costi nell’impresa Fae, in particolare, utilizzano tale
programma per consultare tutti gli ordini effettuati all’interno di una specifica
commessa, rilevando per esempio i prezzi di acquisto, l’inventario dei materiali
utilizzati, ecc. Tutto ciò per permettere la raccolta di tutte le informazioni necessarie
per inserire in maniera corretta i dati nel software AS-400.
4.3 Processo di rilevazione ed elaborazione dei costi
Principalmente i dipendenti della Fae, per il rilevamento e l’elaborazione dei costi,
utilizzano il software AS-400, spiegato precedentemente, in un lungo processo che

40. Pag. 40 a 56
ha inizio con l’arrivo dell’ordine da parte della clientela. In tale documento vengono
indicate: informazioni generiche sul rapporto contrattuale, come per esempio le
condizioni di pagamento, la data e luogo di consegna; le caratteristiche del prodotto,
ovvero le dimensioni, le quantità dei materiali necessari e il numero della
matricola74(necessariamente univoca), e, infine viene riportato la pianta della
struttura da costruire. Quindi gli operatori, che si devono occupare dell’analisi dei
costi, devono sempre osservare le particolarità del lavoro e fare un’analisi dettagliata
della singola commessa, per esempio tramite l’osservazione della pianta della
struttura da costruire. Dopo aver esaminato il documento, inseriscono i dati nel
software AS400, in particolare le quantità dei materiali, le ore di manodopera, le ore
e i chilometri di viaggio, e le ore della gru in caso di utilizzo. La quantità dei materiali
da utilizzare per la costruzione viene indicato direttamente nel ordine del cliente, per
il resto vengono effettuate delle stime dai dipendenti stessi. Bisogna dire Inoltre che
essi devono verificare se i materiali richiesti siano standard(usualmente utilizzati
dall’impresa) e presenti in magazzino; in caso contrario i materiali dovranno essere
ordinati da specifici fornitori e inseriti con il software AS-400 nella specifica
commessa, e dovranno essere facilmente reperibili a livello informatico. Comunque,
inserendo tali dati, il software in automatico definirà, a preventivo, il costo totale della
struttura da costruire. In particolare i costi dei materiali vengono definiti in base ai
prezzi fissati dai fornitori, mentre i costi della manodopera, di trasporto e della gru in
base alle molteplici tariffe definite dall’impresa. Vi sono, infatti, diverse tariffe orarie a
secondo:
 del mezzo utilizzato, ovvero il furgone, la motrice con o senza operatore, e la
motrice più rimorchio con o senza operatore;
 dell’azienda in cui proviene l’operaio, in quanto l’operaio che svolge il lavoro può
provenire anche da aziende al di fuori della Fae, ovvero aziende appartenenti al
gruppo, come per esempio la Tecnifor o Nolodoc, oppure provengono da ditte
esterne che collaborano con la Fae;
 Del luogo, poiché l’operaio può svolgere il lavoro presso un determinato
stabilimento, oppure presso un cantiere con o senza vitto e alloggio.
74 È importante soffermarsi sull’importanza del numero della matricola,in quanto con essa l’impresa è in grado
di identificare rapidamente il prodotto oggetto di vendita, le sue caratteristiche, l’acquirente e tutti i costi che sono
stati assegnati ad esso.

41. Pag. 41 a 56
Per quanto riguarda, invece, i chilometri di viaggio, il costo relativo ad essi viene
calcolato in base a listini di prezzi, che sono definiti in base alla destinazione e il
numero dei chilometri. Si deve specificare che il listino definisce il prezzo pieno, che
dovrà essere ripartito in base al numero di box trasportati.
Infine bisogna dire che al costo totale della struttura si aggiungono percentuali fisse
di costi indiretti e di imprevisti ovvero gli interessi passivi, le perdite, la pubblicità e le
spese generali ( es: spese di cancelleria, impiegatizi, sopralluoghi tecnici, permessi di
entrata, ecc.). il numero percentuale di ciascuna voce non può essere indicata, in
quanto è un’ informazione riservata. In questo documento si prenderà come ipotesi
che le percentuali fisse corrispondono al 5% per gli interessi passivi, 1% per le
perdite, 2% per le pubblicità e 3% per le spese generali. In ogni caso tali percentuali
sono stati fissati dall’impresa circa 10 anni fa, tramite controllo annuale dei piano dei
conti. In particolare, tramite dei calcoli statistici, l’impresa ha stabilito una media
percentuale fissa di ciascuna voce di costo da attribuire a tutte le commesse.
Dopo aver verificato di aver inserito bene i dati nel software, gli operatori
stamperanno la scheda di produzione, che contiene tutte le informazioni
indispensabili per svolgere la produzione del bene, e che sarà consegnato agli
operai per dare inizio ai lavori.
4.3.1 Scheda di produzione: descrizione generale
Per poter comprendere come funziona l’analisi dei costi, è necessario fare una breve
descrizione della scheda di produzione per la sua importanza. Con essa, infatti, gli
operai sapranno in dettaglio cosa devono produrre, quali materiali utilizzare e quali
modalità adottare. Le informazioni contenuti nel documento sono indispensabili
anche per coloro che effettuano l’analisi dei costi. In particolare la scheda di
produzione contiene:
a) Informazioni generiche sull’ordine
b) Il programma di fabbricazione e controllo
c) Elenco dei fattori produttivi
Tra le informazioni generiche abbiamo: la sede in cui avviene il processo produttivo;
il numero della matricola; il numero della commessa, che, come quello della
matricola, deve essere univoco; una descrizione generica della struttura; data d’inizio

42. Pag. 42 a 56
della produzione; data d’apertura e chiusura della commessa, e infine l’utente
d’apertura e consegnatario della commessa, ovvero il nome del operatore che ha
aperto e chiuso la commessa di produzione, inserendo, i dati nel software AS-400.
Nel programma di fabbricazione e controllo, invece, vengono elencati tutte le
operazioni standard riguardanti la fabbricazione della struttura e il controllo di lavori
specifici, specificando l’esecutore di tali operazioni. Sempre nel programma di
fabbricazione e controllo viene specificato a quale tipo di monoblocco viene
effettuato l’operazione( EC, CM1, SR175) Tale programma è importante in quanto i
dipendenti, a lavoro concluso, potranno verificare a chi è stato attribuito la singola
lavorazione.
Nella scheda di produzione, infine, abbiamo l’elenco completo dei fattori produttivi
necessari per la produzione, distinguendoli in diverse categorie, che corrispondono
a parti fondamentali della struttura, ovvero base, carpenteria, tetto, seconda
copertura, impianto elettrico, impianto idraulico, pareti, infissi, bulloneria , e costi vari
che possono riguardare per esempio delle stime, come le ore di manodopera interna,
ore di viaggio, costo della motrice, manodopera esterna, ore di utilizzo della gru con
operatore, ecc. In particolare per ciascun materiale presente nella scheda viene
indicato: il proprio codice, facilmente ritracciabile tramite i software aziendali; una
loro descrizione generale; l’unità di misura( es: kg, mq, ore); la quantità; il prezzo(
definito in automatico dal software AS-400), e l’importo totale.
Nelle figure 12 ,13 e 14 viene riportato un esempio di scheda di produzione76.
75
Si specifica che per EC si intende una tipologia di monoblocco ormai fuori produzione. Mentre per SR1 si
intende sempre un tipo di monoblocco,quasi mai richiesta dalla clientela.Quindi il documento con cui ci lavorano
i dipendenti, e che ho potuto esaminare, non è aggiornato per i prodotti tipici dell’impresa (CM1 e CM2).
76
Si precisa che le figure non rappresentano perfettamente la scheda di produzione utilizzata dall’impresa, in
quanto sono frutto di una rielaborazione personale, con dati completamente fittizi, per far comprendere al lettore
la struttura della scheda in modo semplice.

43. Pag. 43 a 56
SEDE: Terni
COMMESSA DI PRODUZIONE N° 560001
DESCRIZIONE STRUTTURA: CM2 6X2,46
DATA APERTURA: 27/03/2016
UTENTE APERTURA: Vincenzo Feroce
CLIENTE: POSTE ITALIANE
DATA INIZIO 28/03/2016
UTENTE CONSEGNATARIO: Vincenzo Feroce
DATA CHIUSURA: 30/05/2016
MATRICOLA BARCODE DESCRIZIONE
1400/16 CM2 6X2,46
Fig. 12 Informazioni generiche sull’ordine

44. Pag. 44 a 56
OPERAZIONE EC CM1 SR1 ESECUTORE
Controllo documenti X X X
Controllo
corrispondenza alle
specifiche sull’ordine
X X X
Posizionamento tetto X X X
Assegnazione lavoro X X X
Modifica base X X X
Taglio tetto X X X
Taglio base X X X
Controllo taglio tetto e
base
X X
Costruzione tetto X X X
Costruzione base X X X
Controllo visivo
saldature
X
Verniciatura base X X
Ripulitura tetto e
verniciatura
X
Pannellatura tetto X X
Pavimentazione X X X
Controllo assenza
bolle
X X X
Montaggio truciolare X X X
Ripulitura base e
pavimentazione
X X
Controllo visivo e
dimensionale
X X
Taglio pannelli pareti
esterne/interne
X X X
Posizionamento tetto X X X
Siliconatura e controllo
assenza parti scoperte
X X
Installazione impianto
elettrico sul tetto
X
Fissaggio calati, angoli
interni, pannelli parete
X X X
Fig.13 Programma di fabbricazione e controllo

45. Pag. 45 a 56
Codice
articolo
Descrizione dei materiali quantità Unità di
misura
Prezzo Importo
BASE
000185 Bullone per angolo colonna 16 n. 1,5€ 24€
…
TOT BASE
CARPENTERIA
234555 Profilo esterno fissaggio piede
pannelli
5,27 kg 3€ 15,81€
…
TOT.CARPENTERIA
TETTO
134678 Profili zincati tipo A 138,9 kg 2,8€ 388,92€
…
TOT.TETTO
SECONDA COPERTURA
233446 Profili zincati tipo C1 8,60 kg 2€ 17,2
…
TOT. SECONDA COPERTURA
IMPIANTO ELETTRICO
123895 Lampada a goccia
incandescente 60 W
1 n. 8€ 8€
…
TOT. IMPIANTO ELETTRICO
PARETI
436896 Vite da 19 14 n. 1€ 14€
…
TOT.PARETI
INFISSI
128976 Viti da 38 6 n. 2€ 12€
…
TOT.INFISSI
BULLONERIA
487212 Vite autoforante 4,8X19 6 n. 1,5€ 9€
…
TOT.BULLONERIA
VARI
000113 Manodopera interna costo
medio ora
15 h 30€ 450€
…
TOT.VARI
COSTO TOTALE STRUTTURA + 11% 1600€
Fig.14 Elenco completo dei fattori produttivi

46. Pag. 46 a 56
4.3.2 Analisi costo globale
Quando il lavoro sarà concluso e il prodotto sarà consegnato al cliente , ai controller
sarà consegnato dagli operai la scheda di produzione con l’elenco definitivo dei
materiali utilizzati, il loro relativo prezzo, e la pianta definitiva della struttura. Infatti,
durante i lavori sulla commessa, il cliente può chiedere nuovi particolari, come per
esempio un numero maggiore o minore di un certo materiale, con la possibilità di
modificare sostanzialmente la struttura. Quindi i dipendenti della Fae controllano che
vi siano eventuali modifiche, osservando le quantità dei materiali definite
preventivamente e vecchi documenti, come per esempio la pianta della struttura e
l’ordine del cliente, tutti facilmente reperibili nel software Nextware doc. Dopodiché
verificano se tutti i dati siano congrui. In particolare analizzano dati riguardanti: i
materiali, la manodopera, le ore e chilometri di viaggio, e le ore di utilizzo della gru.
Per quanto riguarda i materiali, i dipendenti , tramite il software Sap business one,
consultano tutti gli ordini effettuati all’interno della specifica commessa, in particolare
i prezzi d’acquisto definito dai fornitori, che devono essere sempre aggiornati
tempestivamente, e eventuali resi del cliente. Per il resto dei dati, invece, consultano
direttamente i fogli di lavorazione giornaliera degli operai, chiamati anche “rapportini”,
in modo da controllare in dettaglio, oltre le ore di manodopera e i dati sul trasporto, le
tipologie di lavorazioni effettuate dagli operai , le specifiche fasi e la date in cui sono
avvenute le lavorazioni. Nel caso dei trasporti, coloro che compiono l’analisi, oltre i
rapportini, consultano anche le specifiche bolle di trasporto, reperibili sempre in
Nextware doc, in modo da analizzare e verificare in dettaglio il mezzo utilizzato, la
destinazione, la descrizione dei beni trasportati e la loro quantità. Inoltre, sempre
nelle bolle di trasporto, viene analizzato anche il modo in cui i materiali vengono
trasportati, vedendo per esempio se il trasporto è avvenuto con o senza utilizzo di
flat-pack.
Infine viene stampato un documento chiamato “Stampa analisi costo globale”,
chiudendo definitivamente la commessa. In tale documento vengono elencati tutte
le fasi principali di lavorazione , i relativi costi e tutti gli operai che hanno partecipato
al lavoro specificando le ore e le fasi di lavoro per ciascuno di essi. Il documento poi
sarà consegnato agli amministratori della società per perseguire le diverse finalità
elencate nel primo paragrafo di questo capitolo. Nella fig. 15 viene riportato un
esempio di tale documento, ipotizzando :

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 la consegna di due monoblocchi CM2 alle Poste italiane a Roma;
 una tariffa di manodopera pari a 30 €/h;
 costo per i chilometri e le ore di viaggio siano pari a 100 e 60 euro;
 La collaborazione da parte degli operai della Tecnifor per il montaggio dei
monoblocchi.
Osservando sempre la fig.15 si può affermare che l’impresa, con tale documento, è
in grado di:
 Analizzare in dettaglio tutte le voci di costo (manodopera, viaggio, chilometri, gru
e materiali), nelle specifiche fasi principali delle singole commesse, ovvero quello
del montaggio della struttura nelle diverse sedi e il suo trasporto;
 Analizzare in dettaglio il contributo della manodopera delle diverse aziende
appartenenti o no al gruppo;
 Verificare, calcolando il costo totale della struttura maggiorato del 11%, se si è
raggiunto un margine di profitto. In caso contrario, l’impresa, osservando in
dettaglio tutte le voci di costo e i lavoratori, cercherà di comprendere la causa
della perdita.
4.3.3 Riepilogo delle commesse
Un altro documento rilevante è quello chiamato dall’impresa “Stampa situazioni
commesse”, in cui vengono riepilogati i costi e i ricavi delle commesse in modo da
rilevare i margini di profitto. Nella Fig. 16 viene riportato un esempio di tale
documento.
Come si può osservare nella figura, nel documento viene riportato: una descrizione
generale delle commesse con il relativo numero; il nome dell’utente che ha aperto e
chiuso la commessa; la data d’apertura e chiusura della commessa; il suo stato
(aperta o chiusa); i costi definiti in automatico dal software AS-400 ; i ricavi definiti in
base alla fatture attive di vendita, e infine il margine di profitto.
4.4 Altre considerazioni
Dopo aver delineato le principali fasi per la rilevazione e l’elaborazione dei costi, è
importante specificare che gli amministratori della Fae hanno stabilito che i
dipendenti, oltre ad analizzare i costi che sostiene la Fae, devono compiere analisi
sulle operazioni compiute dalla Tecnifor, l’azienda holding , la quale, come detto

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precedentemente, svolge attività di noleggio. Quindi, per il tipo di attività svolta, i
principali lavori svolti dalla azienda Tecnifor sono quelli di manutenzione. Quindi i
controller della Fae devono analizzare le schede di manutenzione della tecnifor, in
cui vengono elencati tutte le operazioni77, i nomi degli operai che hanno svolto il
lavoro, e l’elenco di tutti i materiali utilizzati per la manutenzione. Tale analisi avviene
con le stesse procedure per l’analisi delle commesse di produzione, spiegato nei
precedenti paragrafi.
Ma è importante soffermarci anche sui centri di costo e alla valorizzazione delle
rimanenze di magazzino.
i centri di costo sono identificate come le diverse sedi della Fae, ovvero quella
centrale (Terni) e quelle secondarie ( Alessandria, Roma , Ferrara, Napoli, Catania,
Venezia, Alcamo, Bari e Brindisi). Essi, per l’impresa, sono utili per la rintracciabilità
logistica di un ordinativo, perché, essendoci svariate sedi, è importante avere la
certezza che determinati materiali sono in giacenza presso una determinata sede.
Inoltre servono all’impresa per controllare la direzione, e per effettuare preventivi più
mirati, avendo sotto controllo l’insieme dei container e di tutti i materiali subordinati
ad essi nelle sedi specifiche.
Per quanto riguarda, invece, le rimanenze, i dipendenti, per conto degli
amministratori, devono valorizzare a fine anno le scorte di magazzino. Per fare ciò
loro, analizzando anche gli ordini di acquisto dei materiali, calcolano il costo totale dei
materiali presenti in magazzino utilizzando sempre il software AS-400. A tale costo si
aggiunge poi la percentuale fissa degli interessi passivi, perdite, pubblicità e spese
generali.
77 In particolare le operazioni possono riguardare per esempio: la pulizia dei monoblocchi; il controllo e
sistemazione di parti del monoblocco; la sostituzione dei materiali o parti del impianto elettrico, ecc.

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STAMPA ANALISI COSTO GLOBALE
Cliente Poste italiane Commessa commerciale n. 560001
MONTAGGIO OFFICINA
SAN GEMINI MANODOPERA VIAGGIO CHILOMETRI GRU MATERIALI
ORE COSTO ORE COSTO CHILOMETRI COSTO ORE COSTO COSTO
Tecnifor 8 240
Fae 12 360
Commessa n. 562093 10 300 1200
Commessa n. 562092 10 300 1100
Subtotali sede 20 600 2300
TOTALE COSTO SEDE 2900 euro
Media manodopera su singola matricola: 10 ore
CONSEGNE/ RITIRI/ TRASPORTO/ GRU
SAN GEMINI MANODOPERA VIAGGIO CHILOMETRI GRU MATERIALI
ORE COSTO ORE COSTO CHILOMETRI COSTO ORE COSTO COSTO
Fae 8 240 6 60 200 100
Commessa n. 562093 4 120 30 50
Commessa n. 561092 4 120 30 50
Subtotali sede 8 240 60 200 100
TOTALE COSTO SEDE 400 euro
Media manodopera su singola matricola 4
Subtotali intervento 28 840 60 100 2300
TOTALE COSTO INTERVENTO 3300 euro
Media manodopera su singola matricola 14
TOTALE COSTO + 11% 3663 euro
Fig.15 Analisi globale dei costi

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Numero
della
commessa
Descrizione Utente Data
d’apertura
Data di
chiusura
Stato Costi Ricavi Margine
560001 CM2 6X2,46 Vincenzo F. 27/03/2016 30/05/2016 Chiuso 3663 4000 337
554002 CM1 6,5X2,6 Viola P. 12/02/2016 02/05/2016 Chiuso 2500 2800 300
532012 CM2 5,5X2,2 Vincenzo F 28/12/2015 Aperto 2750 -2750
503201 CM1 6X2,5 Vincenzo F. 25/10/2015 22/12/2015 Chiuso 2563 2900 337
490234 CM1 6X2,46 Viola P. 12/9/2015 Aperto 2800 -2800
483452 CM1 7X2,45 Vincenzo F 01/7/2015 16/10/2015 Chiuso 2432 2800 368
481563 CM2 6,5X2,3 Viola P. 02/5/2015 17/8/2015 Chiuso 3200 4000 800
479854 CM1 6,5X2,46 Vincenzo F 05/05/2015 20/7/2015 Chiuso 2800 3100 300
454321 CM2 5,5X2,3 Viola P. 12/03/2015 Aperto 2400 -2400
Fig. 16 Situazioni delle commessa

51. Pag. 51 a 56
CONCLUSIONI
Al termine di questa relazione posso trarre le dovute conclusioni in merito all’attività
di tirocinio che ho svolto presso l’azienda Fae.
Osservando i dipendenti specializzati presso l’ufficio tecnico dell’azienda, ho potuto
comprendere l’importanza del ruolo di un controller e dell’analisi dei costi in
un’impresa. Con la contabilità analitica, infatti, l’impresa è in grado di analizzare tutti
gli avvenimenti rilevanti e di capire, in una logica di feed-back, cosa è accaduto nel
passato. Quindi esprime la sua utilità soprattutto come processo di apprendimento (il
cosiddetto learning by doing).
Sempre grazie a questa esperienza ho potuto comprendere che il controllo di
gestione, nelle imprese che operano su commessa, è caratterizzato da un elevato
grado di difficoltà, che discende direttamente dalle caratteristiche produttive di questa
categoria di azienda. Come sappiamo, la produzione inizia solamente su richiesta del
cliente e riguarda prodotti tra loro differenziati, in quanto si devono adattare alle
specifiche esigenze della clientela. Già nel momento in cui il cliente si rivolge
all’impresa per la produzione di un monoblocco, l’analisi preventiva può risultare
particolarmente critica, perché possibili errori nella valutazione potrebbero
comportare per l’impresa elevate perdite non previste. Se si effettuano, invece, degli
errori nella valutazione consuntiva, gli amministratori accumuleranno delle
informazioni errate, e, di conseguenza, metteranno in atto delle strategie inadeguate
per la loro crescita.
Per evitare ciò si presuppone non solo la professionalità e la buona competenza dei
controller e l’utilizzo di strumenti efficaci, ma anche la buona collaborazione e la
professionalità di tutti gli altri soggetti presenti all’interno dell’impresa. Infatti, durante
l’attività di tirocinio, ho potuto osservare che il controller ha riscontrato delle
problematiche durante l’analisi, per il fatto che gli operai hanno segnalato in maniera
errata i dati nei rapportini, non segnalando, per esempio, il numero della matricola,
oppure riportando male le ore di manodopera nelle diverse fasi lavorative. Il
controller, accorgendosi di questi errori umani, ha dovuto fare delle ricerche per
ricavare i dati mancanti e/o correggere i dati non idonei, parlando per esempio

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direttamente con coloro che hanno compiuto l’errore, causando però ritardi per
l’analisi dei costi.
Ho riportato tale esempio per ribadire quanto detto precedentemente, ovvero
l’importanza della professionalità di tutti i soggetti presenti nell’azienda, che riportano
le informazioni al controller.
Infine questa esperienza mi ha fatto capire che il fulcro fondamentale del controllo di
gestione tramite l’analisi dei costi è rappresentato dalla coerenza nell'utilizzo dei
diversi strumenti. Infatti i vantaggi informativi ottenuti avranno significato solo se ci
sarà, da parte dell'azienda, un impegno continuo nel portare avanti un sistema di
contabilità analitica che possa fornire sempre informazioni importanti a supporto delle
decisioni che saranno prese.