מצגת מאת דורית גבאי

1. ‫המנהל‬ ‫עם‬ ‫מחלוקות‬ ‫ארבע‬.
‫התקבלה‬ ‫אחת‬.
‫מאת‬:‫גבאי‬ ‫דורית‬,‫רו‬"‫ח‬

2. ‫מבוא‬
‫בוועדת‬‫ערר‬,‫מאוריציו‬‫לוי‬‫נגד‬‫מנהל‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬‫חיפה‬(1),‫נדונו‬‫ארבע‬
‫מחלוקות‬.
‫שלוש‬‫טענות‬‫נדחו‬,‫בשל‬‫אי‬‫עמידה‬‫בנטל‬‫הראיה‬.
‫לפיכך‬,‫נקבע‬‫כי‬‫סכום‬‫שהתחייב‬‫רוכש‬‫נכס‬‫לשלם‬‫למוכר‬,‫מהווה‬‫חלק‬‫משווי‬‫המכירה‬,
‫אשר‬‫ממנו‬‫נגזר‬‫המס‬.‫נוסף‬‫על‬‫כך‬,‫העובדה‬‫שתשלום‬‫חלק‬‫מהתמורה‬‫נדחה‬‫לשנה‬
‫לאחר‬‫העסקה‬,‫אינה‬‫מעידה‬‫על‬‫כך‬‫שישנו‬‫בעסקה‬‫מרכיב‬‫אשראי‬,‫ולכן‬‫אין‬‫להוון‬‫את‬
‫חלק‬‫התמורה‬‫הנדחה‬.‫לעומת‬‫זאת‬,‫כאשר‬‫הכיר‬‫מנהל‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬‫בניכוי‬‫הוצאות‬
‫בחישוב‬‫שבח‬‫של‬‫עסקה‬‫שבוטלה‬,‫הוא‬‫אינו‬‫רשאי‬‫שלא‬‫להכיר‬‫בהוצאות‬‫אלו‬‫כאשר‬
‫מתקיימת‬‫עסקה‬‫חדשה‬.
1
2
3
4

3. ‫העובדות‬
.1‫מאוריציו‬‫לוי‬‫רכש‬‫זכויות‬‫במקרקעין‬‫במקומות‬‫שונים‬‫ברחבי‬‫הארץ‬.‫את‬
‫רוב‬‫הרכישות‬‫ביצע‬‫בעצמו‬,‫ומיעוטן‬-‫באמצעות‬‫חברה‬‫שהוא‬‫בעל‬
‫המניות‬‫היחיד‬‫בה‬.
.2‫לצורך‬‫מימון‬‫הרכישות‬,‫קיבל‬‫מאוריציו‬‫הלוואות‬‫ואשראי‬‫מבנקים‬‫שונים‬.
.3‫בשנת‬2007,‫ביקש‬‫מאוריציו‬‫למכור‬‫חלק‬‫מהמקרקעין‬.‫הוא‬‫התקשר‬‫עם‬
‫קונה‬‫בהסכם‬‫מכר‬,‫אך‬‫הקונה‬‫נקלע‬‫לקשיים‬,‫ובסופו‬‫של‬‫דבר‬,‫העסקה‬,
‫שכבר‬‫דווחה‬‫למנהל‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬‫והוצאה‬‫לגביה‬‫שומה‬,‫בוטלה‬.
.4‫מאוריציו‬‫נאלץ‬‫לחפש‬‫מקורות‬‫מימון‬‫חלופיים‬,‫וקיבל‬‫הלוואות‬‫משלושה‬
‫גורמים‬‫שונים‬.
.5‫ביום‬27.7.2011,‫מכרו‬‫מאוריציו‬‫והחברה‬‫שבבעלותו‬‫חלק‬‫מהמקרקעין‬.

4. ‫העובדות‬
‫המשך‬
.6‫ביום‬29.12.2011,‫מכר‬‫מאורציו‬‫מקרקעין‬‫נוספים‬.
.7‫מאוריציו‬‫והחברה‬‫הצהירו‬‫על‬‫העסקאות‬‫משנת‬2011,‫אולם‬‫המנהל‬‫לא‬
‫קיבל‬‫את‬‫הצהרותיהם‬‫לעניין‬‫שווי‬‫המכירה‬.
-‫א‬‫בנוגע‬‫למכירה‬‫הראשונה‬,‫קבע‬‫המנהל‬‫כי‬‫יש‬‫להוסיף‬‫לתמורה‬,‫סכום‬
‫שהתחייב‬‫הקונה‬‫לשלם‬‫ליועצים‬‫לפי‬‫ההסכם‬.
-‫ב‬‫בנוגע‬‫לשתי‬‫המכירות‬,‫המנהל‬‫לא‬‫הכיר‬‫בחלק‬‫מהוצאות‬‫ההשבחה‬
‫שהוצהרו‬.‫המנהל‬‫הדגיש‬‫כי‬‫הכיר‬‫רק‬‫בהוצאות‬‫שלגביהן‬‫הוצאו‬
‫חשבוניות‬‫על‬‫שם‬‫מאוריציו‬‫או‬‫החברה‬‫שבבעלותו‬.
-‫ג‬‫כמו‬‫כן‬,‫המנהל‬‫דחה‬‫את‬‫הבקשה‬‫לנכות‬‫מהשבח‬‫את‬‫הוצאות‬‫המימון‬
‫שהוצהרו‬,‫בנימוק‬‫שלא‬‫השתכנע‬‫כי‬‫ההלוואות‬‫נועדו‬‫לשם‬‫רכישה‬‫או‬
‫השבחה‬‫של‬‫המקרקעין‬.
.8‫מאוריציו‬‫הגיש‬‫השגה‬‫על‬‫שומות‬‫המס‬,‫וזו‬‫נדחתה‬.

5. ‫המחלוקת‬ ‫גדר‬
‫בית‬‫המשפט‬‫מתמקד‬‫בארבע‬‫שאלות‬‫משפטיות‬:
‫האם‬‫ההתחייבות‬‫בהסכם‬‫לשלם‬‫ליועצים‬,‫מהווה‬‫תשלום‬‫חוב‬‫של‬
‫המוכרים‬‫ונכללת‬‫בשווי‬‫המכירה‬,‫או‬‫שהיא‬‫תשלום‬‫עבור‬‫שירותים‬‫עתידיים‬
‫שצפויים‬‫היועצים‬‫לתת‬‫לרוכש‬?
‫האם‬‫יש‬‫להוון‬‫את‬‫יתרת‬‫התמורה‬,‫שתשולם‬‫לאחר‬‫שנה‬‫מיום‬‫המכירה‬,
‫לצורך‬‫חישוב‬‫שווי‬‫המכירה‬?
‫האם‬‫ינוכו‬‫הוצאות‬‫השבחה‬‫שלא‬‫הוגשו‬‫לגביהן‬‫קבלות‬?
‫האם‬‫ינוכו‬‫הוצאות‬‫מימון‬?

6. ‫טוענים‬ ‫העוררים‬
‫המנהל‬‫טעה‬‫כאשר‬‫הוסיף‬‫לשווי‬‫המכירה‬‫בעסקה‬‫הראשונה‬‫את‬
‫התשלומים‬‫שהתחייב‬‫הקונה‬‫לשלם‬‫ליועצים‬.‫מדובר‬‫בתשלומים‬‫בגין‬
‫שירותים‬‫שצפויים‬‫היועצים‬‫לתת‬‫לקונה‬‫לאחר‬‫חתימת‬‫העסקה‬,‫ולא‬
‫בתשלומים‬‫בגין‬‫שירותים‬‫שכבר‬‫ניתנו‬‫למוכר‬.
‫הואיל‬‫וחלק‬‫מהתמורה‬‫עבור‬‫המכירה‬‫הראשונה‬‫היה‬‫אמור‬‫להיות‬‫משולם‬
‫רק‬‫שנה‬‫לאחר‬‫מועד‬‫העסקה‬,‫סכום‬‫התמורה‬‫כולל‬‫בחובו‬‫תוספת‬‫של‬
‫ריבית‬‫ריאלית‬‫למחיר‬‫המוסכם‬,‫ולכן‬‫יש‬‫להוון‬‫חלק‬‫זה‬‫ליום‬‫המכירה‬.
‫על‬‫המנהל‬‫להכיר‬‫במלוא‬‫הוצאות‬‫ההשבחה‬‫והוצאות‬‫המימון‬‫שהתבקשו‬.

7. ‫מנגד‬,‫המשיב‬ ‫טענות‬
‫התשלום‬‫ליועצים‬‫מהווה‬‫חלק‬‫מהתמורה‬‫עבור‬‫רכישת‬‫המקרקעין‬.
‫לא‬‫ניתן‬‫להכיר‬‫בהוצאות‬‫השבחה‬‫או‬‫בהוצאת‬‫מימון‬‫נוספות‬,‫שכן‬‫בידי‬
‫העוררים‬‫אין‬‫חשבוניות‬‫או‬‫קבלות‬‫וראיות‬‫המצביעות‬‫על‬‫הקשר‬‫בין‬
‫ההוצאות‬‫לבין‬‫רכישת‬‫המקרקעין‬.

8. ‫הכרעה‬
‫בהקשר‬‫לשאלה‬‫הראשונה‬,‫הפסיקה‬‫קבעה‬‫את‬"‫עקרון‬‫צירוף‬‫כל‬
‫התמורות‬",‫כלומר‬:‫שווי‬‫המכירה‬‫יכלול‬‫את‬‫כל‬‫התמורות‬‫שמקבל‬‫המוכר‬
‫מהרוכש‬‫בגין‬‫המקרקעין‬,‫בין‬‫בכסף‬‫ובין‬‫בשווה‬‫כסף‬.‫לאור‬‫עיקרון‬‫זה‬,‫על‬
‫העוררים‬‫לשכנע‬‫את‬‫בית‬‫המשפט‬‫שההתחייבות‬‫בהסכם‬‫לשלם‬‫ליועצים‬,
‫אינה‬‫מהווה‬‫תשלום‬‫חוב‬‫של‬‫המוכרים‬,‫אלא‬‫תשלום‬‫עבור‬‫שירותים‬
‫עתידיים‬‫שצפויים‬‫היועצים‬‫לתת‬‫לרוכשת‬.‫העוררים‬‫לא‬‫הציגו‬‫ראיות‬‫לכך‬,
‫ועל‬‫כן‬‫טענתם‬‫נדחית‬.
‫בהקשר‬‫לשאלה‬‫השנייה‬,‫לא‬‫הובאה‬‫כל‬‫ראיה‬‫שתצביע‬‫על‬‫כך‬
‫שהצדדים‬‫כללו‬‫במחיר‬‫התמורה‬‫רכיב‬‫מימוני‬‫כלשהו‬;‫לא‬‫הובאו‬‫ראיות‬‫על‬
‫אופן‬‫רישום‬‫העסקאות‬;‫לא‬‫פורט‬‫כיצד‬‫נקבע‬‫המחיר‬;‫והאם‬‫אכן‬‫הוסכם‬
‫על‬‫מחיר‬‫האשראי‬.‫נוסף‬‫על‬‫כך‬,‫אין‬‫הוראה‬‫בדבר‬‫הריבית‬‫שתשולם‬‫אם‬
‫יידחה‬‫תשלום‬‫יתרת‬‫התמורה‬.‫בהעדר‬‫ראיה‬‫מפורשת‬‫שהתמורה‬‫כוללת‬
‫רכיב‬‫של‬‫עסקת‬‫אשראי‬,‫יש‬‫לדחות‬‫את‬‫הטענה‬.

9. ‫הכרעה‬
‫המשך‬
‫בהקשר‬‫לשאלה‬‫השלישית‬,‫הנטל‬‫להוכיח‬‫את‬‫הוצאות‬‫ההשבחה‬‫מוטל‬
‫על‬‫המבקש‬‫להוסיפן‬‫למחיר‬‫הרכישה‬,‫כלומר‬:‫על‬‫העוררים‬.‫העוררים‬‫לא‬
‫המציאו‬‫אסמכתאות‬‫מסודרות‬‫להוצאות‬‫הנטענות‬,‫אולם‬‫הם‬‫טוענים‬‫כי‬
‫בידי‬‫המנהל‬‫ראיות‬‫על‬‫הוצאות‬‫השבחה‬‫נוספות‬,‫שכן‬‫אלו‬‫הוגשו‬‫במסגרת‬
‫ההצהרות‬‫על‬‫עסקת‬‫המכירה‬‫שבוטלה‬.‫בשומות‬‫העסקה‬‫שבוטלה‬,‫הכיר‬
‫המנהל‬‫בהוצאות‬‫השבחה‬‫שונות‬,‫ואף‬‫העיד‬‫על‬‫קיומן‬‫של‬‫קבלות‬‫עבור‬
‫הוצאות‬‫אלו‬.‫השומות‬‫הסופיות‬‫שהוצאו‬‫במסגרת‬‫העסקה‬‫שבוטלה‬,‫דיין‬
‫כדי‬‫למלא‬‫את‬‫דרישת‬‫ההוכחה‬‫של‬‫ההוצאות‬,‫שהרי‬‫אלמלא‬‫הוכחו‬
‫כנדרש‬,‫לא‬‫היה‬‫המנהל‬‫מכיר‬‫בהוצאות‬‫השבחה‬‫אלו‬.‫על‬‫כן‬,‫הטענה‬
‫מתקבלת‬,‫המנהל‬‫יתקן‬‫את‬‫השומות‬,‫ויכלול‬‫בהן‬‫את‬‫כל‬‫הוצאות‬
‫ההשבחה‬‫שהוכרו‬‫לניכוי‬‫בשומות‬‫העסקה‬‫שבוטלה‬.

10. ‫הכרעה‬
‫המשך‬
‫בהקשר‬‫לשאלה‬‫הרביעית‬,‫כדי‬‫להוכיח‬‫את‬‫הוצאות‬‫המימון‬,‫על‬‫העוררים‬
‫להצביע‬‫על‬‫קשר‬‫ישיר‬‫בין‬‫הוצאות‬‫המימון‬‫לבין‬‫השבחת‬‫המקרקעין‬.‫קשר‬
‫כזה‬‫לא‬‫הוצג‬‫על‬‫ידי‬‫העוררים‬.‫להיפך‬-‫מאוריציו‬‫העיד‬‫כי‬‫חשבון‬‫הבנק‬
‫משמש‬‫אותו‬‫גם‬‫לפעילות‬‫פרטית‬,‫וכי‬‫ניטלו‬‫הלוואות‬‫שאינן‬‫קשורות‬
‫למקרקעין‬.‫על‬‫כן‬,‫טענתם‬‫נדחית‬.
‫חלקית‬ ‫התקבל‬ ‫הערר‬.‫ביום‬ ‫ניתן‬29.1.2017
‫נדחו‬ ‫הטענות‬ ‫שרוב‬ ‫מאחר‬,‫בסך‬ ‫משפט‬ ‫הוצאות‬ ‫העוררים‬ ‫ישלמו‬10,000‫ש‬"‫ח‬.

11. ‫המחברת‬ ‫דעת‬
‫ערר‬‫מיותר‬.
‫לא‬‫ברור‬‫איך‬‫יצאו‬‫לדרך‬‫הזו‬‫בלי‬‫כלי‬‫העבודה‬‫והתיעוד‬.
‫כל‬‫הוצאה‬‫וכל‬‫בקשה‬–‫צריכה‬‫להיתמך‬‫בתיעוד‬‫כתוב‬‫או‬‫בהתנהגות‬.
‫הוכחה‬‫כי‬‫הלוואה‬‫נלקחה‬‫למיון‬‫רכישה‬‫ספציפית‬,‫היא‬‫דבר‬‫בסיסי‬.‫אי‬
‫אפשר‬‫לקחת‬‫הלוואות‬‫לצורכי‬‫רכישת‬‫מכונית‬‫ולייחס‬‫אותן‬‫למקרקעין‬.
‫לדרוש‬‫את‬‫הוצאות‬‫המימון‬‫בניכוי‬‫משבח‬?!‫המנהל‬‫אינו‬‫יכול‬‫לעשות‬‫את‬
‫העבודה‬‫בשביל‬‫המוכר‬.
‫במקרים‬‫בהם‬‫נלקחת‬‫הלוואה‬‫מעורבת‬,‫בדרך‬‫כלל‬‫בודק‬‫המנהל‬‫את‬
‫הבקשה‬‫לבנק‬,‫שם‬‫מפורטים‬‫הסכומים‬‫והמטרות‬,‫ואז‬‫הוא‬‫יודע‬‫לשייך‬‫את‬
‫הוצאות‬‫הריבית‬‫באופן‬‫יחסי‬.‫כלומר‬,‫אם‬‫נלקחה‬‫הלוואה‬‫של‬1,000₪,
‫ובבקשה‬‫רשמו‬400‫ש‬"‫ח‬‫עבור‬‫בנייה‬‫של‬‫הבית‬‫ו‬-600‫ש‬"‫ח‬‫עבור‬‫החזר‬‫חובות‬
-‫אז‬‫הריבית‬‫שתוכר‬‫היא‬40%,‫כיחס‬‫של‬400/1000.

12. ‫שוליים‬ ‫הערות‬
‫ו‬"‫ע‬48140-01-13‫נ‬ ‫לוי‬ ‫מאוריציו‬'‫חיפה‬ ‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬ ‫מנהל‬
‫המאמר‬‫ביום‬ ‫נכתב‬14.5.2017
©‫גבאי‬ ‫לדורית‬ ‫שמורות‬ ‫הזכויות‬ ‫כל‬2017