1. MANAGEMENT U
POLJOPRIVREDI
Interna skripta za studente
STRUČNOG STUDIJA POLJOPRIVREDA KRŠA - STOČARSTVO KRŠA
Veleučilišta u Kninu
Priredio: Prof.dr.sc. Zoran Grgić
Zagreb, travnja 2006 godine
1
2. Autori:
Prof.dr. sc. Zoran Grgić
Prof.dr. sc. Vjekoslav Par
Doc.dr.sc. Josip Juračak
Dr.sc. Mario Njavro
Dipl.ing. Branka Šakić
Agronomski fakultet, Sveučilišta u Zagrebu
Zavod za upravu poljoprivrednog gospodarstva
3. Kazalo
MANAGEMENT I PODUZETNIŠTVO U POLJOPRIVREDI......................................................5
FARM MANAGEMENT ......................................................................................................................7
PODUZETNIŠTVO........................................................................................................................... 12
TEORIJA TROŠKOVA................................................................................................................. 14
RAZVITAK TEORIJE TROŠKOVA............................................................................................ 14
TROŠKOVI - ODREĐENJE I RAZVRSTAVANJE..................................................................... 15
ČINITELJI KOJI DJELUJU NA VISINU T R O Š K O V A ............................................... 16
RAZVRSTAVANJE TROŠKOVA .............................................................................................. 16
TROŠKOVI I STUPANJ ISKORIŠTENJA KAPACITETA ......................................................... 20
STUPANJ ISKORIŠTENJA KAPACITETA ............................................................................... 21
DIFERENCIJALNI TROŠAK ................................................................................................... 24
KOEFICIJENT OSJETLJIVOSTI ILI PRILAGODLJIVOSTI (REAGIBILNOSTI) TROŠKOVA 25
FIKSNI TROŠKOVI (FT)............................................................................................................ 27
ZAKONITOSTI NEPROMJENJIVIH (FIKSNIH) TROŠKOVA.................................................. 27
PROPORCIONALNO-VARIJABILNI TROŠKOVI (PT)............................................................. 30
ZAKONITOSTI PROPORCIONALNO-VARIJABILNIH TROŠKOVA ....................................... 30
DEGRESIVNO - VARIJABILNI TROŠKOVI (DT) ................................................................. 32
PROGRESIVNO VARIJABILNI TROŠKOVI (PGT)................................................................. 34
UKUPNI VARIJABILNI TROŠKOVI (VT) ............................................................................... 36
UKUPNI TROŠKOVI (UT) ....................................................................................................... 38
GRANIČNI TROŠKOVI (GT).................................................................................................... 40
FINANCIJSKI REZULTAT (FR) .............................................................................................. 41
GRANIČNI FINANCIJSKI REZULTAT (gfr)............................................................................ 42
KRITIČNE TOČKE U KRETANJU TROŠKOVA ....................................................................... 45
DONJA I GORNJA TOČKA POKRIĆA.................................................................................... 45
TOČKA POSLOVNOG MINIMUMA i MAKSIMUMA .............................................................. 46
TOČKA OPTIMUMA TROŠKOVA........................................................................................... 47
TOČKA MAKSIMUM POZITIVNOG i MAKSIMUM NEGATIVNOG FINANCIJSKOG
REZULTATA........................................................................................................................... 48
KALKULACIJE (IZRAČUNI) TROŠKOVA ............................................................................... 48
POJAM I VRSTE KALKULACIJE.............................................................................................. 48
NAČELA KALKULACIJA........................................................................................................ 49
VRSTE KALKULACIJA............................................................................................................... 50
SASTAV CIJENE KOŠTANJA U POLJOPRIVREDI.................................................................. 54
MJERILA POSLOVNOG USPJEHA............................................................................................ 56
EKONOMIČNOST ........................................................................................................................ 56
POJAM EKONOMIČNOSTI................................................................................................................ 56
MJERENJE EKONOMIČNOSTI .......................................................................................................... 58
MJERE ZA POVEĆANJE EKONOMIČNOSTI ......................................................................................... 67
PROIZVODNOST.......................................................................................................................... 69
POJAM PROIZVODNOSTI................................................................................................................. 69
MJERENJE PROIZVODNOSTI ........................................................................................................... 70
RENTABILNOST .......................................................................................................................... 77
POJAM RENTABILNOSTI ................................................................................................................. 77
MJERENJE RENTABILNOSTI ............................................................................................................ 78
4. MJERE ZA POVEĆANJE RENTABILNOSTI .......................................................................................... 81
TEMELJNI ČIMBENICI EKONOMIKE PROIZVODNJE ........................................................ 83
ANALIZA ODNOSA IZMEĐU VARIJABILNOG INPUTA I UČINKA..................................... 84
MAKSIMALNI PROIZVOD................................................................................................................ 85
MARGINALNI (GRANIČNI) PROIZVOD ............................................................................................. 85
PROSJEČNI PROIZVOD.................................................................................................................... 86
ODREĐIVANJE OPTIMALNE KOLIČINE UTROŠKA VARIJABILNOG INPUTA ........................................... 87
FAZE NEOKLASIČNE FUNKCIJE PROIZVODNJE.................................................................................. 89
ANALIZA ODNOSA IZMEĐU DVA VARIJABILNA INPUTA. ................................................ 91
ANALIZA ODNOSA IZMEĐU RAZLIČITIH PROIZVODA NA ISTOM GOSPODARSTVU. 95
4
5. MANAGEMENT U POLJOPRIVEDI
Autori: Prof.dr. sc. Vjekoslav Par, Dr.sc. Mario Njavro
Management i poduzetništvo u poljoprivredi
U ovome poglavlju dati ćemo osnovne definicije iz područja managementa i poduzetništva,
kao i njihovu ulogu i značaj za obiteljsko poljoprivredno gospodarstvo.
Obiteljsko poljoprivredno gospodarstvo jest oblik organizacije više osoba sa zajedničkim
ciljem. Poduzeće, državno tijelo (ministarstva), bolnica, crkva itd., sve su to primjeri
organizacija. U svrsishodnoj organizaciji, više osoba nastoje zajedničkim naporima i
sredstvima postići cilj od zajedničkog interesa, a koji bi bio teško ili nikako ostvariv izvan
organizacije. Za svaku organizaciju su zato svojstveni: zajednički cilj, resursi, ljudski
čimbenik, rad i mehanizmi funkcioniranja organizacije.
Osobu koja vodi određenu organizaciju nazivamo managerom1. Posebno se to odnosi na
poslovne organizacije. Manager svojim radom mora osiguravati iskorištenje raspoloživih
resursa i ostvarenje ciljeva organizacije tako da maksimalno ostvari interese organizacije.
Položaj managera se u različitim organizacijama različito naziva, pa tako susrećemo
nazive: direktor, predsjednik, pročelnik, načelnik, upravitelj, ravnatelj itd. Kažemo da
obiteljskim poljoprivrednim gospodarstvom upravlja gospodar ili farm manager.
Ovdje su navedene neke definicije managementa kao funkcije koju obavlja manager:
• "Management je proces maksimalnog iskorištenja i uporabe raspoloživih resursa" -
definicija Odjela za zapošljavanje Velike Britanije2
• "Management je proces planiranja, organiziranja, vođenja i kontroliranja rada članova
organizacije te korištenja svih raspoloživih resursa organizacije u cilju dosezanja
postavljenih ciljeva" - Stoner i Freeman3
• "Management je proces koordiniranja aktivnosti grupe ljudi u cilju postizanja ciljeva
koje pojedinačno ne bi mogli postići" - Donnelly, Gibson, Ivanchevich4
Znanost o managementu sadrži teorije, metode i informacije koji omogućuju razvoj prakse
managementa, što opet povratno djeluje na proširenje znanstvene spoznaje.
1
U tekstu koristimo isključivo pojam manager. Neki autori prevode ovaj pojam na hrvatski jezik kao
upravitelj, rukovoditelj, voditelj i slično.
2
Prema: Bennett, Roger: "Management", Informator / Potecon, Zagreb 1994., str. 3
3
Prema: Bennett R., op. cit., str. 3
4
Prema: Szekely C.: "Menadžment i manager", Ekonomika poljoprivrede, br. 5/1991, Beograd 1991., str.
217
6. Management, dakle, obuhvaća posao managera sa zadaćom postizanja što boljeg rezultata
raspoloživim sredstvima i radom ljudi, uz primjenu znanja iz područja managementa.
Radovi većine autora iz područja managementa navode slijedeće funkcije managera:
• planiranje,
• organiziranje,
• vođenje,
• upravljanje ljudskim potencijalima i
• kontroliranje.
Ovih pet funkcija mogu se nazvati osnovnim funkcijama managementa. Sam management
uključuje i odlučivanje, koordiniranje, komuniciranje i slične procese, no njih ne bi trebalo
izdvajati kao zasebne funkcije, već su to procesi koji se provlače kroz svaku od pet
spomenutih funkcija 5.
Pojedine funkcije managementa uključuju:
• planiranje:
- odlučivanje o misiji, ciljevima, strategiji i taktici poslovanja
- predviđanje vlastitih i vanjskih prednosti, slabosti, prilika i prijetnji kao uvjeta
poslovanja
- razrada i izrada djelatnih planova organizacije
• organiziranje:
- ostvarenje strukture organizacije definiranjem pojedinih radnih mjesta, grupa, odjela i
cjeline organizacije
- određivanje obveza i prava, odgovornosti i autoriteta na pojedinim razinama
hijerarhijske strukture
- kreiranje dokumenata u svezi s nabrojenim (statut, opisi radnog mjesta, upute i ostali
slični akti)
- stvaranje potrebnih uvjeta za provođenje u djelo svih planova
• vođenje:
- komuniciranje s podređenima i nadređenima kao i s osobama izvan organizacije
- intervencije radi rješavanja tekućih problema u organizaciji
- rješavanje mogućih sukoba u odnosima djelatnika
- poticanje zajedništva, kohezije i kulture organizacije među djelatnicima
• upravljanje ljudskim potencijalima:
- praćenje stanja i planiranje potreba za zaposlenicima
- pronalaženje, upošljavanje, uvođenje u rad i ostala briga o novim djelatnicima
- redovno i sustavno vođenje podataka o zaposlenicima
- briga o obučavanju, premještajima, napredovanju i sl.
• kontroliranje:
- postavljanje mjerila za provjeru ostvarenja planova
- određivanje kriterija za ocjenu ostvarenja
5
Bahtijarević-Šiber, Fikreta, ... et al., op. cit., str. 234
6
7. - mjerenje ostvarenih rezultata i uspoređivanje s planiranim
- analiza ostvarenja i donošenje mjera radi ispravke utvrđenih nedostataka
Farm management
Poljoprivreda je po mnogočemu osobita gospodarska djelatnost. U većini zemalja drži se
djelatnošću od posebnog interesa jer osigurava mnoštvo primarnih proizvoda nužnih za
zadovoljavanje potreba prerade ili krajnjeg potrošača.
Bez obzira o kojoj se vrsti poljoprivredne organizacije radi i gdje se ona nalazi, i za nju
je svojstvena funkcija managementa. Premda za management poljoprivrednih
organizacija vrijedi isto što i za management uopće, ipak ga izdvajamo i proučavamo
zasebno. Management na poljoprivrednim gospodarstvima, farmama, nazivamo farm
management, a u nas se još naziva i gospodarska uprava. U tom smislu farm manager
planira organizira, vodi, upravlja ljudskim potencijalima i kontrolira poslovanje
poljoprivrednog gospodarstva.
Može se pronaći više definicija farm managementa, no ovdje ćemo navesti dvije:
"Farm management možemo definirati kao proučavanje načina i sredstava
organiziranja zemlje, radne snage i kapitala, uz primjenu tehničkog znanja i vještina
u svrhu osposobljavanje poljoprivrednog gospodarstva za postizanje maksimalnog
neto prinosa" - Forster6
"Farm management je djelatnost koja se bavi odlukama koje utječu na profitabilnost
poljoprivrednog gospodarstva" - Castle7
Izdvajanje farm managementa je posljedica posebnosti poljoprivrede kao djelatnosti.
Ukoliko bi ove posebnosti zanemarili, to bi nas moglo dovesti do poteškoća u poslovanju,
ako ne i do odustajanja od poslovanja. Najčešće se spominju slijedeće posebnosti
poljoprivredne proizvodnje:
◊ Povezanost kućanstva i gospodarstva. Kućanstvo je društvena zajednica u kojoj ljudi
žive zajedno. Gospodarstvo je, pak, poljoprivredna proizvodna jedinica. Njihova
6
Forster G. W. : "Farm Organization and Management", Third Edition, Prentice-Hall Inc., New York 1953.,
str.
7
Castle N. Emery, M. H. Becker, A. G. Nelson: "Farm Business Management - The Decision-Making
Process", Third Edition, Macmillan Publishing Company, New York 1987., str. 16
7
8. povezanost ima za posljedicu mnoštvo pitanja u vezi s raspodjelom troškova, radnom
snagom, obračunom dohotka itd.
◊ Poslovanje je dijelom samodostatno. Većina obiteljskih gospodarstava troši dio svoje
proizvodnje kao vlastite sirovine ili kao potrošna dobra za članove obitelji. Time se opet
javljaju problemi s izračunavanjem cijene koštanja, troškova rada, dohotka i
organizacije proizvodnje.
◊ Management i vlasništvo su povezani. Vrlo je čest slučaj da je manager (gospodar)
ujedno i vlasnik gospodarstva, što nije slučaj kod većih poslovnih organizacija. Zato se
na gospodarstvu može javiti problem ili prednost uslijed usklađivanja više funkcija kod
jedne osobe.
◊ Poljoprivredna gospodarstva uglavnom su male proizvodne jedinice. Ova posebnost
rađa problem iskorištenja prednosti specijalizacije i ekonomije obujma, te problem
koncentracije kapitala i potpune ovisnosti o tržištu.
◊ Teško je standardizirati proizvode gospodarstva. Kako su prirodni, biološki čimbenici
od izuzetnog značenja u poljoprivredi, a često se ne mogu kontrolirati, rezultat procesa
proizvodnje nije u potpunosti ujednačen tijekom različitih ciklusa.
◊ Potražnja i ponuda poljoprivrednih proizvoda uglavnom su neelastične. Zbog
ograničenih proizvodnih resursa (zemljišta) i posebnosti potreba za hranom, na tržištu
poljoprivrednih proizvoda su česte netipične, perverzne, reakcije ponude ili potražnje.
◊ Poljoprivredno poslovanje je vrlo rizično. Zbog mnoštva prirodnih i ostalih
nepredvidivih čimbenika, visoki rizik u proizvodnji odvraća poduzetnike od ove
proizvodnje. U skladu s ovom posebnosti razvijaju se alati i tehnike farm managementa
kojima se nastoji ublažiti utjecaj rizika na poslovanje.
◊ Teško je kontinuirano financirati gospodarstvo. Zbog sezonosti i malog obujma
proizvodnje, poljoprivredna gospodarstva obično imaju probleme s osiguranjem stalne
likvidnosti.
◊ Poslovanjem u poljoprivredi bave se i osobe niskog obrazovanjem. Poljoprivredno
gospodarstvo često se nasljeđuje iz naraštaja u naraštaj, a gospodar svoja znanja stječe u
praksi i izvan stručnih i obrazovnih institucija. Time je otežano uvođenje novih
tehnologija, postizanja optimalnog učinka proizvodnje itd.
◊ Stalni (fiksni) troškovi obično čine veliki dio ukupnih troškova. Ovo je posljedica
činjenice da su organizacije uglavnom male, a tehnologija skupa.
8
9. Farm management ili gospodarska uprava razvija primjenu spoznaja managementa na
području poljoprivredne djelatnosti, uz priznavanje svih njenih organizacijskih i društveno-
gospodarskih specifičnosti.
Kaže se da disciplina farm managementa sadrži elemente umjetnosti, znanosti i poslovne
vještine. Prvo, od farm managera se zahtjeva prirođena vještina i sposobnost, fizička i
mentalna, što farm management na neki način čini umjetnošću. Zatim, dobar manager
mora pratiti suvremena dostignuća u području managementa, što uključuje element
znanosti. S gledišta znanosti, farm manager mora poznavati alate i tehnike vođenja
zabilješki, planiranja i programiranja proizvodnje, analize informacija i, do potrebnog
stupnja, tehnologije i tehnike rada. Konačno, kako poljoprivredno gospodarstvo ima za cilj
ostvarenje zarade za svoje članove, shvatljivo je treće poimanje farm managera kao
poslovnog čovjeka.
U okviru farm management razmatraju se slijedeće podcjeline:
° (a) planiranje,
° (b) osnovna ekonomska načela proizvodnje,
° (c) prikupljanje i analizu poslovnih informacija,
° (d) kalkulacije i troškove
° (e) nabavljanje i management osnovnih resursa (zemljište, kapital, radna snaga),
° (f) izbor i organizaciju proizvodnje i
° (g) management pojedine poljoprivredne proizvodnje (biljna, stočarska)
° (h) upravljanje rizikom
° (j) agrarna politika (osnove) i agrarni marketing.
9
10. Procesi u okviru farm managementa*
* Pretpostavljeno je da su ciljevi poslovanja prije određeni
Izvor: Buckett M., op. cit., str. 3
Prema Buckett-u, disciplina farm managementa obuhvaća slijedeća područja:
Načela ekonomike proizvodnje. Radi razumijevanja ekonomskih pojava u procesu
proizvodnje, nužno je poznavati barem osnovna načela ekonomike. Tu se obrađuju
pojmovi kao što su zakon opadajućih prinosa, zakon supstitucije inputa, koncept
oportunitetnog troška, marginalna analiza i slično. Ova znanja se uključuju u izučavanje
farm managementa kao nužna i dio istih sadržan je i u sadržaju Tečaja.
Prikupljanje informacija. Pravilno praćenje poslovanja, u fizičkom i vrijednosnom
smislu, posebno se naglašava. Bez ažurnog zapisivanja i praćenja informacija u svezi s
poslovanjem, management je gotovo onemogućen u djelatnostima analize poslovanja,
planiranja ili kontroliranja poslovanja.
Troškovi i kalkulacije, analiza poslovanja. Ova cjelina nadograđuje se na
prikupljanje informacija i direktno ovisi o vođenju zabilješki o poslovanju. Potrebno je
poznavati osnovne ekonomske i financijske dokumente i izvještaje, te metode kalkulacije
troškova, kako bi se mogle donositi kvalitetnije odluke. To je također važan segment
znanja farm managera.
10
11. Planiranje. Svakoj poslovnoj akciji mora prethoditi planiranje. Vrste plana, te
osnovne aktivnosti i pojmovi koje kod planiranja treba imati na umu, sadržani su u ovom
segmentu. Posebno se razlikuju planovi pojedinih osnovnih proizvodnih resursa (rad,
kapital, zemljište).
Nabavljanje proizvodnih resursa. Postoji više načina na koji se mogu nabaviti i
osigurati proizvodni resursi. U ovom dijelu farm managementa izučavaju se načini,
aktivnosti i postupci nabave resursa. Razmatraju se svi činitelji koji utječu na odluke o
nabavi, kao i alati koji se koriste kako odlučivanje ne bi bilo zasnovano isključivo na
intuiciji.
Management pojedinih resursa. Management pojedinačnih resursa izuzetno je
značajno područje zbog njihove važnosti u proizvodnji. Stoga je bitno kako raspoložive
ograničene resurse održavati, gospodariti njima, i kako ih kombinirati da bi bili što bolje
iskorišteni u cilju postizanja visokog poslovnog učinka. Najčešće se posebno odvajaju
management zemljišta, management ljudskih potencijala i management kapitala.
Teorije odabira i kombiniranja proizvodnje. Odgovaraju na pitanja vezana uz
odabir proizvoda gospodarstva i njihove kombinacije u svrhu postizanja optimalnog
iskorištenja resursa u danim uvjetima. Krajnji cilj je postići što višu dobit cijelog
gospodarstva. Osnovni pojmovi u okviru ovog dijela farm managementa jesu
diverzifikacija i specijalizacija, granični troškovi i granični prihod, usporedne prednosti i
sl.
Management pojedine proizvodnje. Nastoji odgovoriti na pitanje kako ostvariti
najbolji učinak u pojedinoj poljoprivrednoj proizvodnji. Razmatraju se troškovi i izvori
prihoda pojedine proizvodnje, planiranje kontroliranje i analiza čimbenika proizvodnje,
prednosti i nedostaci te učinci pojedine proizvodnje kao dijela sustava proizvodnje na
gospodarstvu.
11
12. Poduzetništvo
Poduzetništvo je djelatnost poduzetnika usmjerena na pokretanje, organiziranje i inoviranje
poslovanja poduzeća s temeljnom svrhom stvaranja novog tržišta8.
U Ekonomskom leksikonu pri definiranju poduzetništva kao njegova bitna obilježja
navode se: “potreba za postignućem i uspjehom, kreativnost i inicijativa, preuzimanje
rizika, povjerenje u ljude i smjelost, potreba za neovisnošću i autonomijom te motivacija,
energija i stalan angažman na promjenama.”. Iako su tu navedena kao obilježja
poduzetništva, možemo ih tumačiti i kao obilježja poduzetnika (Baletić, ur., 1996).
Poduzetnik je osoba koja posluje na vlastiti rizik. On raspolaže sredstvima potrebnim za
određenu gospodarsku djelatnost i samostalno donosi odluke koje se odnose na tu
djelatnost. Zarada poduzetnika je poduzetnička dobit, koja ostaje nakon što se od ukupnog
prihoda odbiju troškovi te sve ugovorne i zakonske obveze.
Isto tako, poduzetnik je osoba pripravna ostvariti svoje poduzetničke ideje i inovacije
izlažući se pri tome riziku i neizvjesnosti glede konačne dobiti.
Dakle, poduzetnik je osoba koja primjenom nove ideje ili inovacije i preuzimanjem
poslovnog rizika plasira svoje proizvode/usluge na tržištu radi stjecanja dobiti. Izostajanje
dobiti ne znači da netko nije poduzetnik: mnogi, posebice u razvijenim zemljama tržišne
ekonomije, uspijevaju tek u drugom ili inim pokušajima.
Najvažniji čimbenik poduzetništva je poduzetnička ideja.
Danas poduzetništvo u uvjetima globalizacije, liberalizacije i internetizacije dobiva svoj
puni zamah. Neke razlike između gospodarskih uvjeta nekada i danas prikazane su u
slijedećoj tablici.
8
Jelavić A. et.al.: Ekonomika poduzeća, Zagreb 1993
12
13. Temeljna razlikovna obilježja gospodarskog okruženja “starog” i “novog” doba
Obilježje “Staro doba” “Novo doba”
Opća obilježja:
Tržište Stabilno Promjenjivo
Razina takmičenja Nacionalna Svjetska
Organizacijski oblici Hijerarhijski, birokratski Mrežni
Industrija:
Organizacija proizvodnje Masovna proizvodnja Prilagodljiva proizvodnja
Nositelji razvitka Kapital/rad Inovacije/znanje
Nositelji tehnologije Strojevi Digitalizacija
Sniženje troškova povećanjem Inovacije, kvaliteta, vremenska
Izvor usporednih prednosti
obujma točnost i troškovi
Važnost istraživanja i razvitka Niska do srednja Visoka
Odnosi s drugim tvrtkama Samostalan nastup Savezi i suradnja
Radna snaga:
Politički cilj Puna zaposlenost Više stvarne plaće i dohodak
Obučenost Vještine vezane uz posao Šire znanje iz različitih područja
Potrebno obrazovanje Vještina ili stupanj Doživotno učenje
Odnos djelatnik–rukovoditelj Suprotstavljanje Suradnja
Priroda zaposlenja Stalno Rizik i prigode
Vlada:
Odnos vlade i poslovnih tvrtki Postavljanje zahtjeva Poticanje prigoda za rast
Uređenje Zapovijedanje i nadzor Prilagodljivost, Tržišna oruđa
Izvor: Prilagođeno iz: Macke, D. (2000c) “Why Entrepreneurship?”.
Uvjete za poduzetništvo autori uglavnom dijele na tri razine: (1) klimu, (2) infrastrukturu i
(3) podršku iz okruženja. Klimu sačinjavaju opći uvjeti gospodarenja, infrastrukturu čine
dijelovi klime bitni za poduzetništvo, a podršku čine izravne, privatne ili javne, inicijative
za pomoć razvitku poduzetništva. U svakoj od navedenih razina društvena zajednica može
utjecati na razvitak poduzetništva. Poticajna i podržavajuća zajednica za poduzetništvo
rađa visoku razinu poduzetništva u gospodarstvu.
I na kraju što razlikuje i povezuje poduzetnika i managera?
13
14. Razlikovne osobine poduzetnika spram managera
Poduzetnik vs. Manager
• dobro podnosi neizvjesnost • stvara stabilnost
• posvećuje pozornost podrobnostima • ima preglednost nad velikim sustavima
• upravlja rizikom • teži smanjivanju rizika
• vodi brigu o dugoročnim izgledi • prati mjerljive rezultate tijekom vremena
• otporan na probleme u poslovanju • sposoban raditi u danoj okolini
Izvor: Prema: Mescon i Mescon, 1996.
TEORIJA TROŠKOVA
Autori: Prof.dr.sc Zoran Grgić, Dipl.ing. Branka Šakić
RAZVITAK TEORIJE TROŠKOVA
Intenzivno izučavanje troškova počelo je krajem 19. i početkom 20.stoljeća, kada se
javljaju prve gospodarskih krize u kapitalističkim zemljama. Potreba za analizom troškova
je određena pogoršanjem financijskih uvjeta poslovanja. Tvrtke su radi opstanka i razvitka
na tržištu morale proizvoditi sa snižavanjem troškova proizvodnje, odnosno prodajne
cijene. Za ostvarenje tog cilja morale su izučavati i dobro poznavati odnose troškova i
učinaka.
Pojavom prvih industrijskih poduzeća nastaje industrijsko knjigovodstvo odnosno
knjigovodstvo troškova koje biva podloga za temeljitu analizu troškova.
Prvi pisani radovi koji tretiraju troškove vezani su uz fiziokraciju (vladavina prirode) i
njezinog začetnika francuza Qvensija (1757.), koji u svojim radovima iznosi prve izračune,
ukupni kapital, troškove i dohodak francuskih poljoprivrednika.
14
15. Prvi tiskani radovi i detaljni opisi izučavanja troškova javljaju se u radovima Eugena
Schmalenbacha u Njemačkoj (marginalistička škola). U svom radu “Grundlagen der
Selbstkostechung und Preispolitik” opisuje proporcionalne fiksne, degresivne i progresivne
troškove. Ovaj autor je prvi opisao i postavio teoriju troškova.
Teorija - grčka riječ theoria - znači promatranje, ispitivanje, postavljanje.
- vrhunac svake znanosti je teorija ili opća važeća spoznaja o stvarima, zbivanjima i
odnosima.
Teorija troškova u užem smislu - je proučavanje troškova strukture ili kako se troškovi
ponašaju u odnosu na promjenu obujma proizvodnje. Teorija troškova u širem smislu -
obuhvaća troškovnu strukturu uz analizu cijene učinka i ukupnu prihodovnu strukturu u
okvirima tržišta.
TROŠKOVI - ODREĐENJE I RAZVRSTAVANJE
Definicija: Troškovi su u novcu izražena količina živoga i opredmećenoga rada, te
uračunatih ugovorenih i zakonskih obveza, potrebnih za proizvodnju određenih učinaka.
Svijesnim radom zaposlenih se uz pomoć sredstava za rad (strojevi, alati) djeluje na
predmete rada (sirovine, tvari, poluproizvode) da bi dobili željeni oblik određene tehničko-
tehnološke kakvoće koji ima novu, uvećanu uporabnu vrijednost.
Stalno je pitanje u poslovanju tvrtke koja je razina potrebnih i gospodarski opravdano
utrošenih utrošaka da se proizvede određeni učinak. Koliko je potrebno i ekonomski
opravdano utrošiti potvrđuje se na tržištu. Različitom zakonskom regulativom se (što je
posebno važno u poljoprivredi) djeluje na tržišne odnose, te tako dodatno utječe na razinu
“opravdanih” troškova.
U kontroli troškovi treba obratiti pozornost na ispitivanje i pronalaženje činitelja koji su
izazvali sniženje ili povećanje troškova. Zadatak analitičara nije da svojim ispitivanjem
utvrdi koliki su stvarni troškovi, nego da utvrdi koliko bi oni uz konkretne uvjete trebali
iznositi.
15
16. Što je u tvrtki učinjeno, to će uvijek otkriti statistika i knjigovodstvo, a što je trebalo biti
učinjeno, to treba utvrditi ekonomska analiza.
ČINITELJI KOJI DJELUJU NA VISINU T R O Š K O V A
Visinu troškova određuju unutarnji i vanjski činitelji .
Unutarnji činitelji u tvrtki mogu biti:
a) tehničkih (objektivnih) značajki
1. tehnički normativi
2. tehnološki normativi
3. utrošak osnovnih i pomoćnih tvari i slično;
b) ustrojbenih (subjektivnih) značajki.
1. nestručnost
2. nadostatna pozornost
3. loši normativi i slično;
Vanjski činitelji su:
a) cijene proizvodnih elemenata kao posljedica tržnih odnosa
b) propisi države.
Na unutarnje i vanjske činitelje djeluje zakonska regulativa države temeljem zakona o
poduzećima, carinskim propisima, porezima, kreditno-monetarnom politikom poslovnih
banaka i središnje banke i slično.
RAZVRSTAVANJE TROŠKOVA
Razvrstavanje troškova je način upoznavanja troškova i zakonitost njihovog ponašanja u
različitim uvjetima.
16
17. Troškovi se razvrstavaju prema:
- podrijetlu i funkciji
- načinu snimanja i uračunavanja u cijenu
- ulaganju u proizvodni proces
- složenosti
- odnosu prema stupnju iskorištenja kapaciteta
- ukupnosti troškova
1. PODRIJETLO SADRŽAJA I FUNKCIJE TROŠKOVA
Podjela na:
a ) PRIRODNE VRSTE
1. troškovi tvari
2. tuđih usluga
3. angažiranih sredstava
4. rada
5. ugovorenih i zakonskih obveza
b ) FUNKCIONALNE VRSTE troškova - koju su funkciju obavili u tvrtki.
2. NAČIN SNIMANJA I URAČUNAVANJA TROŠKOVA U CIJENU PROIZVODA I
USLUGA
Podijeljeni su na:
a) IZRAVNE (direktne) troškove ili troškovi učinaka, su troškovi koje je tehnički
moguće i gospodarski opravdano snimiti neposredno po učincima zbog kojih su i
nastali. Još se zovu troškovi učinaka ili troškovi izrade.
Izravni troškovi su :
1. sirovine
2. tvari
17
18. 3. pomoćne tvari
4. amortizacija
5. izravne plaće
6. kamate
7. zakup.
b) POSREDNI troškovi ili režijski troškovi ili opći troškovi su troškovi odjela ili
mjesta koje nije tehnički moguće niti gospodarski opravdano snimiti po učincima
već ih se raspoređuje po područjima odgovornosti pomoću metode izračuna.
3. ULAGANJE TROŠKOVA U PROIZVODNI PROCES
Podijeljeni su na:
a) PRIMARNE TROŠKOVE odnosno troškovi koji prvi i jedini put ulaze u
proizvodnju (sirovine sa skladišta, u poljoprivredi - ugljen, sjeme, stočna hrana)
b) SEKUNDARNE TROŠKOVE, koji su ustvari troškovi što se više puta pojavljuju
u proizvodnom procesu, ali mijenjaju oblik. Primjerice, kotlovnica proizvodi paru i
prodaje je drugim proizvodnim jedinicama - u cijeni pare, kojom će te proizvodne
jedinice biti terećene, sadržani su troškovi ugljena, osobni dohotci i drugi troškovi
koji su već kao primarni ušli u proizvodni proces, a sada ulaze kao trošak pare po
drugi puta; svinjogojska farma s proizvodnjom odojaka i tovljenika ili proizvodnja
mlijeka i mlječnih prerađevina su primjeri iz poljoprivrede.
Pri proračunu troškova proizvodnje mora se voditi računa o njihovom dijeljenju prema
nositeljima, a ne da se zaračunavaju u apsolutnom iznosu pri izračunavanju cijene
koštanja svakog proizvoda (npr. u obiteljskom gospodarstvu: mlijeko, prerađevine od
mlijeka).
4. SLOŽENOST TROŠKOVA
Prema složenosti dijeljeni su na:
a) JEDNOSTAVNE (ORIGINALNE) troškove:
18
19. Jednostavni troškovi su prirodne vrste troškova, te ih dalje nije moguće
raščlaniti. Nazivaju se i originalni, jer nisu izvedeni iz drugih troškova.
b) SLOŽENE (KOMPLEKSNE) troškove:
Kompleksni su troškovi složeni od dva ili više jednostavnih.
Primjerice:
1. opći troškovi uprave
2. opći troškovi prodaje
5. ODNOS TROŠKOVA PREMA STUPNJU ISKORIŠTENJA KAPACITETA
Prema ovom kriteriju podijeljeni su na:
a) NEPROMJENJIVI TROŠKOVI
Nepromjenjivi su oni troškovi koji u svom iznosu ostaju nepromijenjeni i onda ako
se količina proizvoda mijenja. Nazivaju se još i troškovi kapaciteta. Karakteristika
im je što oni ne nastaju ovisno o količini proizvoda koja je u nekom razdoblju
proizvedena, nego ovisno o vremenu trajanja proizvodnje (zakupnina za 2 mj. bit će
2x veća od jednomjesečne, bez obzira koliko se u tim mjesecima proizvelo). Zbog
te ovisnosti o vremenu za koje se oni obračunavaju, u američkoj literaturi ih
nazivaju “periodični troškovi” (period costs ili time costs - vremenski troškovi).
Znači, nastaju bez obzira da li se proizvodi ili ne (troškovi kapaciteta).
b) PROMJENJIVI TROŠKOVI
Promjenjivi su oni troškovi koji nastaju ovisno o proizvodnji učinaka. Nema ih ako
nema proizvodnje. U američkoj literaturi ih zbog toga nazivaju troškovi
proizvodnje.
Troškovi koji imaju osobine promjenjivih ne mijenjaju se sukladno obujmu
proizvodnje, pa su podijeljeni na skupine:
1. smanjujuće promjenjljivi troškovi (degresivno-varijabilni)
19
20. 2. razmjerno promjenjljivi troškovi (proporcionalno-varijabilni)
3. rastuće promjenjljivi troškovi. (progresivno-varijabilni)
6. UKUPNOST TROŠKOVA
Podijeljeni su na:
a) UKUPNI TROŠKOVI (troškovi u masi) su iskazani u ukupnom iznosu za
određeno vremensko razdoblje za ukupno proizvedenu količinu učinaka.
b) PROSJEČNI TROŠKOVI (trošak po jedinici proizvoda) su kvocijent ukupnih
troškova i proizvedenih učinaka ili cijene koštanja jednog učinka.
TROŠKOVI I STUPANJ ISKORIŠTENJA KAPACITETA
Izraz kapacitet dolazi od lat. riječi capacitas - sposobnost, mogućnost def. Kapacitet je
sposobnost neke tvrtke, stroja ili odjela ili bilo koje druge proizvodne jedinice da u
određenom vremenu i pri punoj uposlenosti proizvede određenu količinu učinaka.
Kapacitet je složen od:
1. sredstava za rad (tehničke mogućnosti stroja),
2. svijesnog rada ljudi (sve više intelektualni)
3. intenzivnosti rada,
4. tehnoloških metoda i
5. režim rada u određenom vremenskom razdoblju.
Svi navedeni elementi danas su pod utjecajem sve veće razine tehnologije, tehnike,
specijalizacije, informatike i slično.
Q
K =
T
Kapacitet (K) je odnos količine učinaka (Q) i vremena izrade (T).
Kapacitet se izučava s gospodarskog i tehničkog stajališta.
20
21. 1. S tehničkog je podijeljen na:
1. NAJNIŽI - ispod kojega se proizvodnja ne obavlja, nije opravdano, ispod kojeg ne bi
bilo tehnički opravdano ili ne bi bilo tehnički moguće proizvoditi;
2. OBIČNI ILI REALNI - kojeg tvrtka ostvaruje uz normalnu djelatnost; uz uobičajene
gubitke radnog vremena;
3. NAJVIŠI - mogao bi se postići isključivanjem svih gubitaka radnog vremena uz
maksimalnu intenzivnost rada te uz tehnički optimalnu organizaciju rada (rješavanje
uskih grla i slično), tvrtka ga nikada ne ostvaruje, ali teži njemu;
4. PLANIRANI - je količinski kapacitet koji se uzima kao temelj za postavljanje
proizvodnog plana u određenom vremenskom razdoblju.
2. S gospodarskog je podijeljen na:
1. NAJNIŽI - je najmanja količina učinaka ispod koje se ne isplati (financijski) proizvoditi
učinke, jer se ne bi postigao prihod dovoljan niti za pokriće VT izazvanih
proizvodnjom;
2. OPTIMALNI - je najveća količina učinaka standardne kakvoće ostvarena uz najniže
prosječne troškove. Predstavlja u isto vrijeme obični i gospodarski kapacitet, odnosno s
tehničke razine to je OBIČNI i s GOSPODARKE OPTIMALNI.
3. PLANIRANI – služi kao temelj za postavljanje plana tvrtke. Dobije se kombiniranjem
tehnički planiranog kapaciteta i ostalih čimbenika koji nisu tehničke osobine izražene u
novcu.
STUPANJ ISKORIŠTENJA KAPACITETA
Kapaciteti mogu biti iskorišteni ili neiskorišteni, a unutar ove dvije krajnosti egzistiraju i
slabo, dobro i najviše iskorišteni kapaciteti.
21
22. q x 100
% IK =
K
%IK - stupanj iskorištenja kapaciteta
q - stvarno proizvedena količina učinaka
K - kapacitet tvrtke (mogući)
STUPANJ ISKORIŠTENJA RADNOG VREMENA
određ eni sati djelatnika x 100
% IRV =
mogući sati djelatnika
Os x 100
=
Ms
STUPANJ UČINKA
Stupanj učinka je postotak koji ukazuje na razinu učinaka uzimajući u obzir stupanj
iskorištenja kapaciteta i stvarno iskorištenje radnog vremena.
m oguće radno vrijem e st var na proizvodnja
%U = x
st var no radno vrijem e kapacitet
Ms q x 100
%U = x
Os K
U okviru analize osnovnih sredstava, odnosno utvrđivanja korištenja kapaciteta su
posebice značajni pokazatelji stupnja korištenja kapaciteta, stupnja uposlenosti i stupnja
učinka. Navedeni pokazatelji se računaju prema slijedećim jednadžbama:
22
23. stupanj iskorištenja kapaciteta = (potencijalni kapacitet / ostvareni kapacitet)*100
stupanj uposlenosti = (planirani kapacitet*100) / potencijalni kapacitet
stupanj učinka = (ostvareni kapacitet / planirani kapacitet)*100
ili
stupanj iskorištenja kapaciteta = (stupanj uposlenosti * stupanj učinka) / 100
stupanj uposlenosti = (stupanj iskorištenja kapaciteta * 100) / stupanj učinka
stupanj učinka = (stupanj iskorištenja kapaciteta * 100) / stupanj uposlenosti
Primjerenost tako izračunatih pokazatelja je moguće ocijeniti uspoređivanjem dobivenih
vrijednosti s vrijednostima istih u prethodnim razdobljima (vremenska dimenzija
analitičkog ispitivanja), odnosno uspoređivanjem s vrijednostima u srodnim poduzećima ili
proizvodnjama. Uspoređivanjem vrijednosti pokazatelja s vrijednostima u srodnim
poduzećima ocjenjuje se dostignuti tehnološki stupanj u samom poduzeću, dok se
poredbom s vrijednostima prethodnog razdoblja može spoznati razina iskorištenosti, uzroci
takvom stanju i ekonomske posljedice.
Određenje ovih pokazatelja je prikazano u slijedećim primjerima:
1) poljoprivredno poduzeće ima 4 kombajna i 6 traktora. Potencijalni je kapacitet jednog
kombajna 20 radnih dana u 2,5 smjene, što čini 400 sati rada (20*2,5*7). Planirani
kapacitet je 18 radnih dana, odnosno 315 sati. U poljoprivredi se računa potencijalno
korištenje traktora od 300 radnih dana. Planirani kapacitet jednog traktora je 250 radnih
dana, odnosno 1750 sati rada vozača traktora. U promatranoj godini je ukupno korištenje
kombajna bilo 1100 sati, a traktora 9800 sati. Prema tome,
za kombajne je
stupanj uposlenosti=(1.260/1.600)*100=78,75%
stupanj iskorištenja kapaciteta=(1.100/1.600)*100=68,75%
stupanj učinka=(1.100/1.260)*100=87,30%
za traktore je
stupanj uposlenosti=(10.500/12.600)*100=83,33%
stupanj iskorištenja kapaciteta=(9.800/12.600)*100=77,77%
stupanj učinka=(9.800/10.500)*100=93,33%
23
24. 2) poljoprivredno poduzeće ima 3 staje za krave s ukupno 500 mjesta. Pomnoženo s
brojem dana u godini to čini 182.500 hranidbenih dana. Planirana proizvodnja je računala s
95%-tnim stupnjem uposlenosti. Broj krava se u promatranoj godini mijenjao od početnog
stanja (500 krava) i na kraju godine je utvrđen ukupni broj hranidbenih dana – 162.400.
potencijalni kapacitet=182.500 hranidbenih dana
planirani kapacitet=173.375 hranidbenih dana
ostvareni kapacitet=162.400 hranidbenih dana
stupanj uposlenosti=(173.375/182.500)*100=95,00%
stupanj iskorištenja kapaciteta=(162.400/182.500)*100=88,98%
stupanj učinka=(162.400/173.375)*100=93,67%
Tablica 1: Djelovanje stupnja iskorištenja kapaciteta na cijenu koštanja mlijeka
Proizvodnja Ukupno Stupanj Tr.kapaciteta Tr.proizvoda Cijena
mlijeka l tr.kapaciteta iskorištenja po jedinici po jedinici koštanja
190.000 2,460.500 10.00% 12.95 0.55 13.50
380.000 2,460.500 20.00% 6.48 0.55 7.03
570.000 2,460.500 30.00% 4.32 0.55 4.87
760.000 2,460.500 40.00% 3.24 0.55 3.79
950.000 2,460.500 50.00% 2.59 0.55 3.14
1,140.000 2,460.500 60.00% 2.16 0.55 2.71
1,330.000 2,460.500 70.00% 1.85 0.55 2.40
1,520.000 2,460.500 80.00% 1.62 0.55 2.17
1,710.000 2,460.500 90.00% 1.44 0.55 1.99
1,900.000 2,460.500 100.00% 1.30 0.55 1.85
DIFERENCIJALNI TROŠAK
Pri praćenju troškova kod različitog stupnja iskorištenja kapaciteta iskazuju se i različiti
ukupni troškovi. Kod većeg stupnja iskorištenja kapaciteta su veći i ukupni troškovi, pa je
važno da analitičari prate % IK i troškove, koje uvjetuje određeni kapacitet. U analitici se
24
25. posebno prate troškovi i razlike troškova između postojeće i uvećane proizvodnje. U teoriji
i praksi razlika između postojećeg i uvećanog ili smanjenog % IK naziva se sloj ili zona.
Definicija: Diferencijalni trošak je prosječan trošak koji se javlja između postojeće i
uvećane odnosno smanjene proizvodnje (%IK) ili koji se javlja u bilo kojem
sloju ili zoni.
∆T
∆T =
∆ % IK
∆T - diferencijalni trošak
∆ UT - trošak diferencije - prirast ili pad ukupnog troška
% IK - stupanj iskorištenja kapaciteta
KOEFICIJENT OSJETLJIVOSTI ILI PRILAGODLJIVOSTI
(REAGIBILNOSTI) TROŠKOVA
Regibilnost dolazi od latinske riječi reagere što znači odgovoriti na neko djelovanje
djelovanjem.
Definicija: Reagibilnost troškova je osjetljivost, prilagodljivost ili elastičnost troškova na
stupanj iskorištenja kapaciteta.
Osjetljivost troškova utvrđuje se pomoću koeficijenta osjetljivosti troškova, a to je odnos troškova
i dinamike porasta proizvodnje.
% ∆ UT
Ko =
% ∆ % IK
Ko = koeficijent osjetljivosti troškova
25
26. % ∆ UT = postotni porast ili smanjenje ukupnih troškova u zoni ili sloju
% ∆ %IK = postotni porast ili smanjenje obujma proizvodnje
Koeficijent osjetljivosti može biti:
Ko = 0
Ko > 1
Ko < 1
= < Ko < 1
1. Koeficijent osjetljivosti jednak je nuli
Ko = 0
Ovakvi troškovi koji ne reagiraju na stupanj iskorištenja kapaciteta nazivaju se
nepromjenjivi ili fiksni troškovi.
2. Koeficijent osjetljivosti jednak je jedan
K0 = 1
Troškovi koji se mijenjaju istom dinamikom kao i volumen proizvodnje, nazivaju se
proporcionalno varijabilni troškovi.
3. Koeficijent osjetljivosti je veći od “0”, a manji od “1”
0 < Ko < 1
Troškovi kojima trošak diferencije raste sporije od % IK nazivaju se degresivno varijabilni
troškovi.
4. Koeficijent osjetljivosti je veći od “1”.
26
27. Ko > 1
Troškovi koji rastu bržom dinamikom od proizvodnje, odnosno kojima je koeficijent
osjetljivosti veći od jedan su progresivno varijabilni troškovi.
FIKSNI TROŠKOVI (FT)
Osnovna osobitost nepromjenjivih (fiksnih) troškova je da nastaju neovisno o stupnju
iskorištenja kapaciteta, a isto tako ne mijenjaju se promjenom volumena proizvodnje.
Neki od nepromjenjivih troškova su:
1. amortizacija
2. kamate na kredit za O.S.
3. troškovi investicijskog održavanja
4. osiguranje O.S.
5. stalni doprinosi i članarine
6. plaće izravne izrade učinaka
7. zakupi, koncesija
Nepromjenjive (fiksne) troškove uvjetuje
1. predviđeni volumen proizvodnje
2. odabir tehničko-tehnoloških metoda
ZAKONITOSTI NEPROMJENJIVIH (FIKSNIH) TROŠKOVA
1) FT u masi su stalni (njihov pravac je paralelan s osi X)
2) prosječni fiksni troškovi (ft) imaju degresivnu osobinu (hiperbola) s povećanjem
volumena proizvodnje
3) diferencijalni trošak FT = 0
27
28. 4) koeficijent osjetljivosti FT = 0
1. Zakonitosti
FT - constantni
2. Zakonitost
ft - prosječni trošak ima osobine degresivnosti
F T
ft =
X
! prosječni fiksni troškovi imaju veliko značenje u poslovanju tvrtke zbog silaznog
trenda (s povećanjem % IK sve su manji po učinku).
y
40.000
30.000
20.000
FT
10.000
0 x
0 20 40 60 80 100
Slika br. 1: Ukupan fiksni trošak
28
29. y/x
1.500
1.250
1.000
750
500
ft
250
0 x
0 20 40 60 80 100
Slika br. 2 Prosječan fiksni trošak
180.000 y
FT
120.000
60.000 x
0 1 2 3 4 5
(u ooo)
Slika br 3: Ukupni relativno fiksni troškovi
y/x
40
30
ft
20
10
0 x
0 1 2 3 4 5 6
Slika br. 4: Prosječni relativno fiksni troškovi
29
30. PODVRSTE FIKSNIH TROŠKOVA
1. apsolutni FT (željezni troškovi)
2. relativni FT (zonalni)
Zakonitosti Ft su isti u jednoj zoni, ali se zbog povećanja količine proizvodnje mijenjaju
jer su i kapaciteti veći zbog poslovne odluke.
NEISKORIŠTENI ILI JALOVI NEPROMJENJIVI FIKSNI TROŠKOVI
Prosječni fiksni troškovi uvijek manji pri većem iskorištenju kapaciteta. Kad se kapacitet
koristi manje od maksimuma, svaka jedinica učinka biti će opterećena s većim iznosom
FT.
PROPORCIONALNO-VARIJABILNI TROŠKOVI (PT)
Proporcionalno-varijabilni troškovi se uvijek mijenjaju proporcionalno s porastom ili
smanjenjem stupnja iskorištenja kapaciteta. Proporcionalno-varijabilni troškovi se dijele
na:
1. ukupne PT
2. prosječne pt
ZAKONITOSTI PROPORCIONALNO-VARIJABILNIH TROŠKOVA
1. ZAKONITOST PT
Ukupni PT - rastu u istoj proporciji, kao i % IK, pa se u grafikonu prikazuju pravcem koji
polazi od ishodišta (bez obzira na kut zatvaranja s osi X), prikazuje se linearnom
funkcijom.
Yc = Y
30
31. 2. ZAKONITOST PT
Druga zakonitost glasi da su prosječni proporcionalno-varijabilni troškovi po jedinici
proizvoda stalni, pravac im je paralelan s osi X.
3. ZAKONITOST PT
Treća zakonitost vezana je u zone ili slojeve troškova ili diferencijalni trošak. Treća
zakonitost određena je pojavom da je diferencijalni trošak (T) PT uvijek jednak
prosječnom proporcionalnom trošku. Ovu zakonitost potvrđuje koeficijent osjetljivosti.
Koeficijent osjetljivosti proporcionalnih troškova uvijek je “1”.
y
200.000
PT
160.000
120.000
80.000
40.000
0 x
0 20 40 60 80 100
Slika br. 5: Ukupni proporcionalno-varijabilni troškovi
Y/X
2.500
pt
2.000
1.500
1.000
500
0 X
0 20 40 60 80 100
Slika br. 6: Prosječni proporcionalno-varijabilni troškovi
31
32. DEGRESIVNO - VARIJABILNI TROŠKOVI (DT)
DT su troškovi koji u masi rastu sporije od stupnja iskorištenja kapaciteta.
Dijele se na:
- ukupne degresivne (DT)
- prosječno degresivne (dt)
1) ZAKONITOST DT
Prva zakonitost kazuje da ukupni (u masi) degresivni troškovi uvijek imaju oblik krivulje,
koja je naklonjena prema osi X (apscisi).
2) ZAKONITOST dt
Druga zakonitost određena je pojavom da su prosječni degresivni troškovi (dt) uvijek
usmjereni prema osi X, i prikazuju se pravcem ili krivuljom.
3) ZAKONITOST - Diferencijalni trošak zone ili sloja
Treća zakonitost određena je pojavom da je diferencijalni trošak degresivnosti troška
uvijek manji od prosječnog degresivnog troška.
4) ZAKONITOST - koeficijent osjetljivosti degresivnog troška
Četvrta zakonitost potvrđuje treću zakonitost, odnosno da je koeficijent osjetljivosti
degresivnog troška uvjek manji od “1”, a veći od “0”.
32
33. y
200.000
160.000
DT
120.000
80.000
40.000
0 x
0 20 40 60 80 100
Slika br. 7: Ukupni degresivno-varijabilni trošak
y/x
2.500
2.000
dt
1.500
1.000
500
0 x
0 20 40 60 80 100
Slika br. 8: Prosječni degresivno-varijabilni trošak
33
34. PROGRESIVNO VARIJABILNI TROŠKOVI (PGT)
PGT su troškovi koji rastu brže od rasta količine učinaka (%IK) i odraz su nenormalnih
stanja u proizvodnji (nešto se forsira preko mogućnosti). Uvijek ih uvjetuju “uska grla” u
proizvodnom procesu.
1) ZAKONITOST PGT
Ukupni progresivni troškovi (PGT) rastu brže od rasta volumena proizvodnje, a krivulja im
polazi od ishodišta i uvijek je naklonjena prema osi Y.
2) ZAKONITOST pgt
Prosječni progresivni troškovi rastom %IK također su u stalnom porastu i obrnuto, a
prikazujemo ih pravcem ili krivuljom.
3) ZAKONITOST - diferencijalni trošak progresivnog troška u zoni ili sloju.
Diferencijalni trošak progresivnog troška uvijek je veći od prosječnog progresivnog troška
ili
4) ZAKONITOST ili koeficijent osjetljivosti progresivnog troška.
Četvrta zakonitost potvrđuje treću zakonitost, odnosno koeficijent osjetljivosti PGT
uvijek je veći od “1”.
34
35. y
300.000
PGT
200.000
100.000
x
0
0 20 40 60 80 100
Slika br. 9: Ukupni progresivno-varijabilni trošak
y
300.000
PGT
200.000
100.000
x
0
0 20 40 60 80 100
Slika br. 10: Prosječni progresivno-varijabilni troškovi
35
36. UKUPNI VARIJABILNI TROŠKOVI (VT)
Ukupni varijabilni troškovi su zbroj svih pojedinačnih varijabilnih troškova nastalih u
određenom vremenskom razdoblju:
VT = PT + DT + PGT
vt = pt + dt + pgt
1) ZAKONITOST VT utvrđuje se pomoću “TANGENTALNOG FENOMENA” 1. A to
je pravac povučen iz ishodišta na krivulju ukupnih VT.
2) ZAKONITOST pgt
Kod prosječnih varijabilnih troškova tangentalni fenomen 1. poprima oblik pravca koji je
paralelan s osi X ili potpuno je identičan s proporcionalnim troškovima.
U dinamici varijabilnih troškova jako je interval u kojemu su varijabilni troškovi
proporcionalni, jer u toj točki prosječni varijabilni troškovi postižu svoju najnižu razinu, te
se ta točka naziva optimum ukupnog varijabilnog troška.
3 i 4) ZAKONITOST VT po zonama:
U pojedinim zonama varijabilni trošak poprima osobine proporcionalnog, degresivnog i
progresivnog troška što potvrđujemo analizom diferencijalnog troška i koeficijenta
osjetljivosti.
36
38. UKUPNI TROŠKOVI (UT)
Ukupni troškovi su zbroj svih troškova koji nastaju u jednom obračunskom razdoblju jedne
tvrtke.
UT = FT + VT
ut = ft + vt
S obzirom na iskorištenje kapaciteta UT mogu poprimiti obilježja degresivnih,
proporcionalnih i progresivnih troškova.
Proporcionalnost UT dolazi jednu zonu kasnije nego li proporcionalnost troškova VT,
jer u UT djeluje fiksna komponenta troškova koji su s povećanjem %IK sve manji.
1. ZAKONITOST UT
- isto je kao i kod tangentalnog fenomena 1.
2. ZAKONITOST ut
Druga zakonitost je određena pojmom optimuma ukupnih troškova. Optimum je takvo
tehničko rješenje koje će izazvati najniže prosječne ukupne troškove jer je tangentalni
fenomen 2. Pravac paralelan s osi X.
3 i 4) ZAKONITOST
U određenoj zoni diferencijalni trošak VT je proporcionalan i ima Ko = 1, međutim
diferencijalni trošak UT ima osobinu degresivnosti jer je Ko manji od 1.
38
39. U zoni ili sloju VT poprimaju progresivnu osobinu, pa je Ko > 1 , dok UT u ovoj zoni
poprima osobinu proporcionalnosti i diferencijalni trošak ima Ko = 1.
U nekoj zoni, VT, Ut imaju osobine progresivnih troškova s diferencijalnim troškom
Ko > 1.
y
320.000
UT
280.000
240.000 tang 2
200.000
160.000
120.000
80.000
40.000 FT
0 x
0 10 20 30 40 50 60 70 80
y/x
6.000
5.000
ut
4.000
tang 2
3.000
2.000
1.000
0 x
0 10 20 30 40 50 60 70 80
Slika br. 12: Ukupni i prosječni ukupni troškovi
39
40. GRANIČNI TROŠKOVI (gt)
Praćenjem troškova po zonama ili slojevima uočavaju se njihove promjene. Analiza
troškova u posljednjem ili zadnjem sloju (kojega mi izaberemo) odnosno u graničnom
sloju bavi se graničnim troškovima. Vrlo je važno uočiti kako su granični troškovi
najosjetljiviji, jer registriraju samo novonastale troškove.
Definicija: Granični troškovi su prosječni varijabilni troškovi izazvani u posljednjem
sloju ili zoni.
Osnovna razlika između graničnog troška i prosječnog varijabilnog troška je da gt uzima
u obzir samo prirast varijabilnog troška, a prosječni varijabilni trošak je kvocjent ukupnog
varijabilnog troška i ukupne količine učinaka.
1. ZAKONITOST
Granični trošak FT = 0
2. ZAKONITOST
Granični trošak ( DT < dt ) degresivnog troška je manji od prosječnog degresivnog
troška
3. ZAKONITOST
Granični trošak proporcionalnog troška jednak je prosječnom proporcionalnom trošku ili gt
PT = pt
4. ZAKONITOST
Granični trošak progresivnog troška je veći od prosječnog progresivnog troška ili
gt PGT > pgt
40
41. Grafikon 1: Ponašanje i matematičko objašnjenje graničnih troškova
FINANCIJSKI REZULTAT (FR)
Temeljeni cilj praćenja i poznavanja zakonitosti troškova je da se uz određenu proizvodnju
ostvari i najbolji mogući financijski rezultat.
Definicija: Financijski rezultat je razlika između prihoda i troškova pri određenom
volumenu proizvodnje (%IK).
FR = UP - UT
fr = pc - ut
Ukupni prihod (UP) se ostvaruje da se određena količina učinaka proda po određenoj
prodajnoj cijeni (PC)
UP = pc x X
41
42. Pretpostavili smo da je prodajna cijena konstantna. Osnovno obilježje je da FR u masi u
odnosu na %IK nije identičan s dinamikom prosječnog fr i to osobito pri postizanju
maksimuma.
1. Prosječni fr postiže svoj maksimum u optimumu prosječnih ukupnih troškova (ut su
najniži), dok FR ili ukupni financijski rezultat postiže svoj maksimum pri većem %IK u
pozitivnom intervalu.
2. Pri niskom i visokom stupnju iskorištenja FR i fr su negativni, jer je ukupni trošak veći
od ukupnog prihoda, odnosno prosječni ukupni trošak je veći od prodajne cijene ili
FR = negativan jer
UT > UP
fr = negativan jer
ut > pc
GRANIČNI FINANCIJSKI REZULTAT (gfr)
Definicija: Granični financijski rezultat je prosječan financijski rezultat u posljednjem
ili graničnom sloju .
Ukupan granični rezultat se izračunava iz odnosa:
GFR = gfr x X
Granični financijski rezultat je bitan jer dok je pozitivan može se povećavati proizvodnju u
okvirima postojećeg kapaciteta, odnosno ne mjenjajući ukupne fiksne troškove.
Kada je granični financijski rezultat nula (gfr=0), u tom trenutku ukupan financijski
rezultat postiže svoj maksimum.
42
43. U trenutku kada je granični financijski rezultat negativan, ukupni financijski rezultat
počinje opadati.
Ove su postavke određene slijedećim zakonitostima:
gfr = gp - gt ili
gp (granični prihod) veći, jednak ili manji od gt (graničnog troška).
- uz pretpostavku da je prodajna cijena (pc) konstantna.
Praktično to znači da proizvodnju povećavamo (%IK) do onog trenutka dok se granični
prihod ne izjednači s prodajnom cijenom.
gp = pc ili
gfr = pc - gt
- znači da možemo povećati proizvodnju dok je:
gt < pc
Maksimum ukupnog financijskog rezultata (FR) postiže se u trenutku kada je:
gfr = 0 ili
gt = pc
Metoda izračunavanja:
1. UP - ukupni prihod UP = pc x X
2. ukupni troškovi UT = UP - FR
3. FT ili fiksni trošak vidljiv je iz X = 0 FR = -200
4. varijabilni trošak VT = UT - FT
43
44. 5. granični trošak
∆UT ∆VT
ili xX
∆X ∆X
6. granični financijski rezultat
∆ FR
gfr =
∆X
7. ukupni granični financijski rezultat
GFR = UP - GTili
GFR = gfr x X
1. ukupni prihod
UP = pc x X
2. ukupni financijski rezultat
FR = UP - UT
3. granični financijski rezultat
∆FR
gfr =
∆X
4. ukupni granični financijski rezultat
GFR = gfr x X
44
45. 5. granični trošak
∆UT
gt =
∆X
KRITIČNE TOČKE U KRETANJU TROŠKOVA
Kritične točke su određene ponašanjem krivulje financijskog rezultata, a sjecišta su
pojedinih krivulja:
1. ukupnog prihoda
2. ukupnih troškova
3. varijabilnih troškova
DONJA I GORNJA TOČKA POKRIĆA
Krivulja ukupnog troška (UT) polazi od iznosa fiksnog troška (FT) i kreće se iznad
ukupnog prihoda (UP). Pri određenom stupnju iskorištenja kapaciteta (%IK) krivulja
ukupnog troška siječe pravac ukupnog prihoda, što znači da je u tom sjecištu UT = UP.
Spuštajući okomicu na os X iz točke 1, dobije se točka X1 iz koje je vidljivo da je u točki
X1 financijski rezultat jednak nuli. Isto se događa i kod prosječnih troškova (ut) i
prosječnog financijskog rezultata. Odnosno u sjecištu krivulje ut s pravcem prodajne
cijene (pc), fr = 0 jer je ut = pc.
Ova prva kritična točka u kretanju troškova zove se prag rentabilnosti (ekonomičnosti) ili
donja točka pokrića.
Do ove točke tvrtka posluje s gubitkom jer je UT = UP, poslije ove točke tvrtka posluje s
pozitivnim financijskim rezultatom.
Druga kritična točka u kojoj krivulja ukupnog troška (UT) siječe pravac ukupnog prihoda
(UP) naziva se granica rentabilnosti ili gornja točka pokrića - to je točka 2.
45
46. Do nje tvrtka posluje s dobitkom, a u njoj se potvrđuje zakonitost kao i kod praga
rentabilnosti odnosno:
ZAKONITOST PRAGA RENTABILNOSTI
UP = UT
ut = pc
FR = 0
fr = 0
TOČKA POSLOVNOG MINIMUMA i MAKSIMUMA
Ove dvije točke vezane su uz krivulju ukupnog varijabilnog troška i pravac ukupnog
prihoda, odnosno uz prosječni varijabilni trošak i prodajnu cijenu.
ZAKONITOSTI MINIMUMA I MAKSIMUMA:
ukupni varijabilni trošak = ukupni prihod
VT = UP
vt = pc
Prvo sjecište krivulje Vt i UP naziva se točka poslovnog minimuma. Do ove točke
tvrtka gubi varijabilne i fiksne troškove. U točki minimuma tvrtka pokriva varijabilni
trošak jer je VT = UP, ali i dalje ostvaruje gubitak fiksnog troška. U drugoj točki ili
sjecištu VT s UP ponavlja se ista pojava i točku se naziva poslovni maksimum.
46
47. TOČKA OPTIMUMA TROŠKOVA
Točka optimuma troškova nalazi se u intervalu između praga i granice rentabilnosti
troškova. Nalazi se na mjestu na kojem je postotak iskorištenja kapaciteta najveći, ali uz
uvjet da su prosječni ukupni troškovi najmanji.
Slika: Područje optimalnog iskorištenja kapaciteta
ZAKONITOST TOČKE OPTIMUMA:
ut - minimum
UT i ut - proporcionalni
fr = max.
gt = ut
GT = UT
fr = gfr
FR = GFR
47
48. TOČKA MAKSIMUM POZITIVNOG i MAKSIMUM NEGATIVNOG
FINANCIJSKOG REZULTATA
Maksimum pozitivan ukupan financijski rezultat utvrđuje se pomoću tangentalnog
fenomena 3. Na krivulji ukupnih troškova i pravcu ukupnog prihoda. U dodirnoj točki gdje
tangenta dira krivulju ukupnih troškova, te spuštajući okomicu na krivulju FR, dobiva se
točka max. FR. Slijedi iz zakonitosti da je otklon između krivulje UT i pravca FR najveći
tj. max. FR = UP - UT (max.)
KALKULACIJE (IZRAČUNI) TROŠKOVA
POJAM I VRSTE KALKULACIJE
Definicija: Pod izračunom se najčešće podrazumijeva računski postupak pomoću kojeg
se po određenim metodama obračunavaju troškovi koji čine cijenu koštanja
(C.K.) određenog učinka.
Osnovni cilj ovakovog obračuna je u tome da se proizvedeni učinci opterete onim
troškovima koje su i izazvali, kako bi se utvrdila C.K. a uz prodajnu cijenu i ukupni
prihod odnosno financijski rezultat.
Do cijene koštanja nije jednostavno doći, jer se uz različite vrste troškova i njihovih
obilježja mora uzeti u obzir i činjenica da se pri različitoj proizvodnji pojavljuje ne samo
jedan finalni proizvod, već i više njih. Moguća je i u poljoprivredi je vrlo česta proizvodnja
jednog glavnog proizvoda, te jednog ili više sporednih proizvoda. U praksi to uzrokuje
nemogućnost objektivnog utvrđivanja odnosa troškova među pojedinim proizvodima.
48
49. NAČELA KALKULACIJA
Kalkulacija kao metoda zahtjeva određenu postupnost koja se očituje u dva temeljna
zahtjeva:
- prvi zahtjev obuhvaća troškove prema određenim razinama kao što je:
# uzročnost
# postupnost
# dokumentiranost
- drugi zahtjev obuhvaća raspodjelu troškova, odnosno daljnje obračunavanje troškova po
nositeljima.
Ova dva zahtjeva određuju i temeljna načela kalkulacije:
Načela kalkulacija:
1. NAČELO VREMENSKOG RAZGRANIČENJA:
Temeljem njega obuhvaćaju se svi troškovi koji su izazvani u određenom vremenskom
razdoblju za određenu proizvedenu količinu učinaka.
2. PRINCIP DIFERENCIRANJA
Svi troškovi moraju se analizirati po mjestima nastanka i nositeljima, radi praćenja
rasta ili pada ekonomičnosti.
3. NAČELO PRILAGODLJIVOSTI
Svaka kalkulacija ili izračun mora biti podudaran (kompatibilan) s tehnološkom
razinom i raznim poslovnim događajima u proizvodnji.
4. NAČELO DOKUMENTIRANOSTI
Svi troškovi koji se prikazuju u kalkulaciji moraju biti dokumentirani.
49
50. 5. NAČELO PREGLEDNOSTI, TOČNOSTI, EKONOMIČNOSTI I USPOREDIVOSTI
KALKULACIJA
Izračun mora biti pregledan i davati rezultate na vrijeme, odnosno analizirati i dovesti
do ekonomske granice točnosti. Iznosi iskazani u njoj moraju biti točni i usporedivi s
prijašnjim izračunima iz prethodnog razdoblja.
Osim troškova, kalkulacijama su obuhvaćene i cijene. Bez obzira na to gdje se roba
nabavlja, iz njezine cijene nastaju troškovi, te ugradnjom pripadajućih troškova uz
troškove proizvodnje, formira se cijena koštanja proizvoda iz nastalih ukupnih troškova.
Pri ovome tijeku uvijek se javljaju kalkulacije koje čine vezu između troškova i cijena.
SIROVINE I TVARI (CIJENA) - TROŠAK + TROŠAK NAŠE PROIZVODNJE -
UKUPNI TROŠAK + POREZI I UGOVORENE OBVEZE = PRODAJNA CIJENA
Ovaj cijeli slijed povezuje kalkulacije ukupnih troškova proizvodnje.
Pod izrazom kalkulacija se podrazumijeva:
1. računski postupak (metoda),
2. obračunavanje troškova i
3. izračunavanje C.K. proizvoda ili usluga.
VRSTE KALKULACIJA
Podjela kalkulacija se provodi na temelju:
- cijene koja se izračunava
- vremena izračunavanja
- sustava obračuna troškova koji se izračunavaju
50
51. 1) Prema cijeni koja se izračunava:
a) kalkulacija nabavne vrijednosti
b) kalkulacija cijene koštanja (C.K.)
c) kalkulacija prodajne cijene (P.C.)
2) Prema vremenu kada se izračunava cijena
a) prethodna ili planska kalkulacija
b) naknadna ili obračunska kalkulacija
Prethodna se kalkulacija izrađuje prije početka proizvodnje ili izrade učinka. Sačinjava se
na temelju normativa utrošaka predmeta rada (rada i materijala), normama rada i propisima
koji određuju doprinose i poreze. Svrha ove kalkulacije je utvrđivanje cijene učinka prije
izrade kako bi se prema uspoređivanju cijene koštanja i prodajne cijene učinka izračunala
isplativost proizvodnje učinka (izrade proizvoda ili obavljanja usluge). Pretkalkulacija se
koristi kao osnova vođenja politike cijena, kontrole troškova i proračun pokazatelja
ekonomičnosti poslovanja. Uz pojam pretkalkulacije javlja se i pojam planske kalkulacije.
Dok pretkalkulacija označava izračun cijene koštanja prije početka proizvodnje učinka,
planska kalkulacija se odnosi na izračun prije početka novog ciklusa proizvodnje već
uvedenog učinka (za sljedeće proizvodno razdoblje).
3) Prema sustavu obračuna troškova koji se izračunavaju
a) kalkulacija po stvarnim troškovima
b) kalkulacija po standardnim troškovima
c) kalkulacija po varijabilnim troškovima
51
52. STRUKTURA (ELEMENTI) KALKULACIJE
Definicija: predstavlja raspored, popis njezinih elemenata razvrstanih prema određenom
učinkovitom redoslijedu.
Prema vrsti cijene koja se izračunava razlikuju se elementi strukture cijene koštanja,
elementi strukture prodajne cijene, elementi strukture nabavne cijene i dr.
Raspored elemenata i struktura cijena trebaju se tako postaviti da omogućuju što
jednostavniji i lakši obuhvat troškova, bolje uspoređivanje, kontrolu i analizu troškova, te
utvrđivanje i mjerenje činitelja koji određuju visinu cijene.
Elementi kalkulacije prodajne cijene se u pravilu pojednostavljeno razvrstavaju prema
slijedećem rasporedu:
- troškovi materijala
- amortizacija
- bruto plaća u proizvodnji
- ostali izravni troškovi u proizvodnji
- opći troškovi proizvodnje učinaka
- opći troškovi uprave i prometa
Ovi troškovi zbrojeni čine cijenu koštanja.
Na cijenu koštanja se pridodaje dobitak (ili utvrđeni gubitak), što čini prodajnu cijenu
bez poreza na dodanu vrijednost.
Na ovu cijenu se prema propisanim stopama zaračunava porez na dodanu vrijednost i
dobiva se prodajna cijena.
52
53. Tablica 2 Elementi i struktura kalkulacije prodajne cijene
Red.broj Opis
1 troškovi materijala
2 amortizacija
3 bruto plaća
4 ostali izravni troškovi
5 opći troškovi proizvodnje
6 opći troškovi uprave i prometa
7 Cijena koštanja - sum (1:6)
8 Dobitak (gubitak)= c.k.-p.cijena
9 Prodajna cijena bez PDV-a
10 PDV
12 Prodajna cijena
Prodajna cijena se utvrđuje na tržištu, pa razlika između prodajne cijene bez PDV-a i
cijene koštanja predstavlja dobitak ili gubitak. Kad je prodajna cijena veća od cijene
koštanja govori se o dobitku, a kad je manja radi se o gubitku.
Struktura cijene koštanja se još raščlanjuje po ovisnosti troškova o stupnju iskorištenja
kapaciteta. Uključivanjem raspodjele promjenjivih (varijabilni) i stalnih (fiksni)
troškova dobije se prikazana troškova struktura prodajne cijene.
Ukupni promjenljivi troškovi obuhvaćaju slijedeće elemente:
- izravni troškovi materijala
- funkcionalna amortizacija (po učinku)
- bruto plaća (po učinku)
- ostali izravni promjenjljivi troškovi
- promjenjljivi dio općih troškova proizvodnje učinka
- promjenjljivi dio općih troškova uprave i prodaje
Promjenjljivim troškovima se pridodaju pripadjući stalni troškovi izravne proizvodnje, te
stalni dio općih troškova proizvodnje, uprave i prometa.
Zbrojeni promjenjljivi i stalni troškovi čine cijenu koštanja, a kako je već navedeno
uračunavanjem dobitka ili gubitka se dobiva prodajna cijena učinka.
53
54. Tablica 3
Elementi strukture prodajne cijene prema razvrstavanju promjenljivih i stalnih troškova
Red.broj Opis
1 Izravni troškovi materijala
2 Funkcionalna amortizacija (po učinku)
3 Bruto plaća (po učinku)
4 Ostali izravni promjenljivi troškovi
5 Promjenljivi dio općih troškova
proizvodnje učinka
6 Promjenljivi dio općih troškova uprave
i prodaje
7 Promjenljivi troškovi ukupno - sum
(1:6)
8 Stalni troškovi proizvodnje učinaka
9 Stalni dio općih troškova proizvodnje
učinaka
10 Stalni dio općih troškova uprave i
prometa
11 Cijena koštanja sum (7:10)
12 Dobitak - Gubitak
13 Prodajna cijena (11+12)
SASTAV CIJENE KOŠTANJA U POLJOPRIVREDI
Specifična obilježja poljoprivredne proizvodnje uzrokuju i poseban (složeniji) pristup ovoj
problematici.
Izravni troškovi su u pravilu razvrstani prema prirodnim vrstama troškova, a posredni
prema mjestima troškova.
Izravni troškovi biljne proizvodnje su najčešće podijeljeni na:
1. troškovi temeljnih tvari
a) troškovi sjemena
b) rasadnih tvari
c) gnojiva i dr.
54
55. 2. troškovi pomoćnih tvari:
a) troškovi sredstava za zaštitu bilja
b) tvari za vezivanje i dr.
3. troškovi vlastitih (osobnih) usluga:
a) troškovi mehanizacije (traktori, kombajni)
b) transportna sredstva
4. troškovi usluga drugih:
a) troškovi istraživanja kvalitete proizvoda
b) troškovi zaštite
5. troškovi izravne amortizacije:
a) temeljnih sredstava koja se izravno koriste u procesu proizvodnje
b) za koje se sastavlja kalkulacija
6. troškovi plaća izrade:
- plaće djelatnika koji izravno rade u proizvodnji
7. troškovi izravnih ugovornih obveza:
- troškovi kamata, osiguranja usjeva, dugogodišnjih nasada, osnovnog stada i dr.
Specifičnosti sastava cijena koštanja pri stočarskoj proizvodnji:
1. Izravni troškovi su:
a) nabavna vrijednost stoke
b) umjetno osjemenjivanje
c) troškovi osnovnog materijala
d) troškovi lijekova
e) veterinarski troškovi
55
56. Mjerila poslovnog uspjeha
Najvažnija mjerila poslovnog uspjeha u našim uvjetima su pokazatelji ekonomičnosti,
proizvodnosti i rentabilnosti. Ovim koeficijentima je moguće u potpunosti obuhvatiti
ključne elemente ekonomije poduzeća. Navedeni koeficijenti se temelje na: poslovnom
učinku koji je smisao proizvodnje (Q), ukupnom prihodu koji predstavlja vrijednost
prodanih učinaka (Up), troškovima (T) elemenata proizvodnje koji predstavljaju
vrijednosni izraz uloženih predmeta rada, sredstava za rad i rada (U), snazi (L) kao izvoru
pojedinačnog i društvenog bogatstva, dohotku (D) koji je vrijednosni izraz izvršenog rada
u tržišnoj reprodukciji, te angažiranih sredstava (As) koja osiguravaju kontinuitet
reprodukcije.
Ekonomičnost Ek= Q/U ili E= Up/T
Proizvodnost Pk= Q/L ili P= Up/L
Rentabilnost Ra= D/As
Ova mjerila s metodološkog značaja imaju određena ograničenja i nedostatke, no njihov
rast kao matematičkih veličina označava brži razvitak ekonomije poduzeća i obratno.
Ekonomičnost
Pojam ekonomičnosti
Opća ekonomičnost se izražava odnosom između ostvarenih učinaka (Q) i za njih utrošenih
elemenata (U) proizvodnje.
Q
Ek =
U
56
57. Utrošeni elementi proizvodnje (U) se mogu izraziti zbrojem svih elemenata radnog procesa
(predmeti rada - M, sredstva za rad - S i rada – L) kao u slijedećoj jednadžbi:
O
Ek =
M +S+L
Prema navedenom se može zaključiti da je pokazatelj ekonomičnosti najobuhvatnije
mjerilo postignutog poslovnog uspjeha. Iz jednadžbi je vidljivo da se ekonomičnost može
povećati porastom količine učinaka s istom količinom utrošenih elemenata ili ostvarenjem
jednake količine učinaka sa smanjenom količinom utrošenih elemenata radnog procesa.
Ukupna (opća ili globalna) ekonomičnost se može rastaviti na djelomične (parcijalne).
Tako se izračunava pokazatelj ekonomičnosti za pojedine elemente proizvodnje:
Q Q Q
E km = , E ks = , E kl =
M S L
Prve dvije jednadžbe se koriste za mjerenje “izdašnosti” sredstava za proizvodnju
(predmeta rada i sredstava za rad), a Ekl je “izdašnost” živog rada, odnosno proizvodnost
rada. Koeficijenti navedenih parcijalnih ekonomičnosti pružaju korisne informacije o
pojedinim elementima proizvodnje pri analitičkom promatranju poslovanja poduzeća. Pri
planiranju proizvodnje i analizi troškova se koriste recipročne vrijednosti prikazanih
jednadžbi parcijalne ekonomičnosti.
U M S L
ek = , ekm = , eks = , ekl =
Q Q Q Q
Određivanje ekonomičnosti pojedinih objekata promatranja ciklusa proizvodnje (različite
vrste materijala i energije, vrijeme, pojedine vrste oruđa za rad i dr.) daje potpuniju i
jasniju sliku o ekonomičnosti poslovanja poduzeća.
Ovi izrazi pokazuju prosječne količine utrošenih elemenata za ostvarene jedinice učinka.
Brojčane vrijednosti koje se dobiju iz svih navedenih izraza određuju razinu
57
58. ekonomičnosti. Pri praćenju kretanja ekonomičnosti u nekom vremenskom razdoblju
(dinamika ekonomičnosti) se koriste indeksima. Indeksi su relativni brojevi koji izražavaju
odnos između dva stanja neke pojave. U brojniku razlomka je podatak koji se uspoređuje, a
u nazivniku podatak prema kojem se uspoređuje. Dobiveni kvocijent se množi sa 100 da se
dobije rezultat u postocima. Indeksi veći od 100 pokazuju porast, a manji od 100 pad
veličine u postocima. Vremenski isječak prema kojem mjerimo pojavu naziva se bazno
razdoblje, a onaj koji mjerimo tekuće razdoblje.
Ekonomičnost, učinci i elementi radnog procesa baznog razdoblja se označavaju kao Eko,
Qo i Uo, pa se dobivaju slijedeći indeksi:
Q Q E U U e
I Ek = l : o x100 = kl x100 , odnosno I ek = l : o x100 = kl x100
U l U o E ko Ql Qo eko
Indeks veći od 100 označava porast ekonomičnosti, manji od 100 pad ekonomičnosti, a
jednak 100 pokazuje nepromijenjenu ekonomičnost.
Vidljivo je da se načelo ekonomičnosti temelji na zahtjevima štedljivosti sredstava za
proizvodnju i maksimumu učinaka. Tako se problematika ekonomičnosti temelji na
pronalaženju najpovoljnijeg odnosa između ova dva zahtjeva. Razina ekonomičnosti je
rezultat kombinacije osnovnih elemenata radnog procesa unutar poduzeća, ali njen stvarni
učinak se može vidjeti na temelju ukupnog prihoda nakon realizacije proizvoda.
Ekonomičnost je tako povezana i sa trećim mjerilom uspješnosti poslovanja - pokazateljem
rentabilnosti (odnos dobiti i uloženih sredstava). Rast ekonomičnosti treba pratiti i rast
rentabilnosti, no u praksi se teško postiže potpuna podudarnost dinamike ovih pokazatelja.
Mjerenje ekonomičnosti
Mjerenje ostvarene ekonomičnosti se može provesti na dva osnovna načina : fizičkim ili
količinskim mjerenjem (naturalno), te novčanim (vrijednosnim) mjerenjem.
58
59. Naturalno mjerenje ekonomičnosti
Pri naturalnom mjerenju ekonomičnosti se učinci i utrošci elemenata proizvodnje iskazuju
količinski ili fizički (u kg, satima, komadima, grlima i sl.). Takvo mjerenje ekonomičnosti
je nemoguće u potpunosti provesti, jer utrošci predmeta rada, oruđa za rad i radne snage
nisu mjerljive veličine. Ovim načinom je zato moguće mjeriti svaki element proizvodnje,
odnosno parcijalne ekonomičnosti. Ocjenjivanje ekonomičnosti u naturalnim jedinicama
pruža podatke o štedljivosti upotrebe opredmećenog (minulog) i novog (živog) rada u
procesu reprodukcije, a naziva se često i stupnjem iskorištavanja.
Kod naturalnog mjerenja ekonomičnosti se javlja problem izražavanja količine učinaka u
fizičkim jedinicama mjere. U poduzećima koja imaju jednu vrstu proizvoda ili proizvode
nekoliko proizvoda koji se mjere istom jedinicom mjere, te imaju iste normative rada,
nema poteškoća u za izražavanje ostvarene proizvodnje. Problem izražavanja proizvodnje
kod poduzeća s raznovrsnim proizvodima je kada se proizvedene količine ne mogu
zbrajati. Za pretvaranje raznovrsnih količina heterogenih proizvoda u njihov zajednički
pokazatelj koriste se različite metode kao primjerice: reprezentativna metoda, naturalno-
uvjetna metoda i radna metoda.
Reprezentativnom metodom se količina učinaka mjeri isključivo količinom osnovnog ili
reprezentativnog proizvoda koji u vrijednosti cjelokupne proizvodnje čini njezin najveći
dio, dok se količina ostalih učinaka zanemaruje.
Naturalno-uvjetnom metodom se za bazu obračuna uzima radno vrijeme pomoću kojeg se
sve vrste učinaka izražavaju u jednom uvjetnom proizvodu (usluzi), pa se koriste pri
proizvodnji srodnih proizvoda.
Radna metoda količinu učinaka prikazuje u norma satima.
Vrijednosno mjerenje ekonomičnosti
Pri vrijednosnom mjerenju ekonomičnosti količine proizvedenih učinaka (Q) i količine
utrošenih elemenata (U) se množe odgovarajućim cijenama (Cp i Cn). Količine učinaka se
59
60. množe s prodajnim cijenama (Cp), a utrošci elemenata prizvodnje s cijenama nabave (Cn).
Iz navedenih izraza se u brojniku dobiva veličina koja odgovara ukupnom prihodu (Up), a
u nazivniku ukupni troškovi proizvodnje (T).
Q ⋅Cp Up U ⋅ Cn T
E= = , odnosno e = =
U ⋅ Cn T Q ⋅Cp U p
Vrijednosno mjerenje ekonomičnosti se provodi na temelju tekućih (stvarnih ili tržišnih) i
planskih (stalnih ili standardnih) cijena. Pri izražavanju u tekućim cijenama po kojima se u
promatranom trenutku mogu prodati učinci ili nabaviti elementi proizvodnje, promjena
razine ekonomičnosti je određena mijenjanjem količine učinaka i utrošenih elemenata, te
mijenjanjem njihovih cijena. Mijenjanje količinskih odnosa između učinaka i utrošenih
elemenata daje stvarnu sliku postignute ekonomičnosti, no u stvarnosti se zbog kolebanja
cijena razina ekonomičnosti može mijenjati iako se stvarna ekonomičnost nije mijenjala ili
se mijenjala u suprotnom pravcu. Bez obzira na naturalno izražene uštede elemenata
proizvodnje, veći porast nabavnih cijena će uzrokovati pad razine ekonomičnosti. Tako
mjerenje ekonomičnosti na temelju tekućih cijena može dati iskrivljenu sliku o stvarnom
poslovanju poduzeća. Koristi se u ispitivanju ekonomičnosti, jer predstavlja značajni
pokazatelj o prosječnom društveno potrebnom radu, promjenjivosti društvenih potreba za
učincima proizvodnje i elementima koji se troše za njihovu proizvodnju. Vrijednosno
izražavanje ekonomičnosti bez utjecaja kolebanja cijena na tržištu se postiže množenjem
količine učinaka i utrošenih elemenata s planskim (stalnim ili standardnim) cijenama.
Cijene služe kao sredstvo pomoću kojeg se raznovrsni elementi i učinci proizvodnje mogu
zbrajati i uspoređivati. Tako mjerenje ekonomičnosti nema više vrijednosno, nego
naturalno obilježje.
Oba načina vrijednosnog mjerenja ekonomičnosti su nužna. Izražavanje razine
ekonomičnosti na temelju tekućih cijena odražava mijenjanje vanjskih uvjeta privređivanja
koji utječu na poslovanje poduzeća. Mjerenje ekonomičnosti na temelju planskih cijena je
značajno zbog ispitivanja i kontrole izvršenja pojedinih zadataka reprodukcije.
Pri vrijednosnom načinu je također moguće, osim globalne, mjeriti parcijalne
ekonomičnosti.
60
61. Up Up Up
Em = , Es = , El =
Tm Ts Tl
(Up- ukupni prihod, Tm- troškovi predmeta rada, Ts- troškovi oruđa za rad,
Tl- troškovi rada,)
Ukupna ekonomičnost (E) je prosječna razina ekonomičnosti za sve učinke u poduzeću, te
se u njoj često prikriva neracionalno korištenje pojedinih elemenata proizvodnje na
pojedinim mjestima proizvodnje ili za proizvodnju pojedinih učinaka. Parcijalna
ekonomičnost (Em, Es i El) omogućava analitičko praćenje ekonomičnosti pri čemu se
otkrivaju mjesta, nositelji i uzroci lošeg ili boljeg poslovanja.
Kada se za mjerenje ekonomičnosti koriste vrijednosne kategorije, moguće je osim
ekonomičnosti pojedinih proizvodnji mjeriti zbrojnu ekonomičnost za sve proizvodnje,
odnosno čitavu djelatnost poduzeća. Koeficijent ekonomičnosti ima samo relativnu
vrijednost za proizvodnju na koju se odnosi i nije usporediv s koeficijentom druge
proizvodnje. Tako manji koeficijent ekonomičnosti jedne proizvodnje može biti pozitivniji
od većeg koeficijenta ekonomičnosti druge, neusporedive proizvodnje.
Proizvodnje koje troše materijal veće vrijednosti, odnosno u kojima je veća vrijednost
minulog rada, imaju u pravilu niži koeficijent ekonomičnosti. Istim tehnološkim
postupkom se mogu proizvesti dva proizvoda (primjer zlatnih i srebrnih satova). Razlika
između vrijednosti materijala (zlata i srebra) uzrokuje povećanje brojnika i nazivnika, pa je
koeficijent ekonomičnosti u proizvodnji zlatnih satova niži.
Tablica 11: Primjer koeficijenata ekonomičnosti proizvodnje zlatnog i srebrnog sata
Proizvodnja zlatnih satova Proizvodnja srebrnih satova
Vrijednost zlatnog sata 1.700 Vrijednost srebrnog sata 950
Troškovi proizvodnje (cijena koštanja) 1.600 Troškovi proizvodnje (cijena koštanja) 750
Troškovi materijala 1.200 Troškovi materijala 350
Troškovi rada 300 Troškovi rada 300
Ostali troškovi 100 Ostali troškovi 100
Koeficijent ekonomičnosti 1,06 Koeficijent ekonomičnosti 1,27
61
62. Isti razlozi određuju u pravilu niži koeficijent ekonomičnosti viših faza proizvodnje.
Predmet rada u višoj fazi proizvodnje ima veću vrijednost. Koeficijent ekonomičnosti koji
se ostvaruje pri preradi grožđa u vino je obično manji od koeficijenta ekonomičnosti u
proizvodnji grožđa. U praksi ovo pravilo može imati izuzetke zbog djelovanja nekih
činitelja na ekonomičnost proizvodnje (prodajna cijena vina veće kvalitete).
Složene proizvodnje u kojima je integrirano više faza proizvodnje imaju u pravilu veći
koeficijent ekonomičnosti. Takav koeficijent ekonomičnosti je zbrojni koeficijent koji
odražava ekonomičnost svih faza proizvodnje.
Dva poduzeća se bave tovom svinja za tržište. Pritom oba kupuju prasad mase 25-30 kg.
Jedno poduzeće kupuje kukuruz za tov, a drugo ga samo proizvodi. Proizvodnja prvog
poduzeća se sastoji samo od jedne faze - tova svinja, a drugog od dvije faze - proizvodnja
kukuruza i tov svinja. Dvije proizvodnje u drugom poduzeću imaju u stvari zasebne
koeficijente ekonomičnosti.
Tablica 12: Primjer koeficijenta ekonomičnosti jednostavne i složene proizvodnje
Poduzeće I Poduzeće II
Vrijednost tovljenika 1.800 Vrijednost tovljenika 1.800
Trošk.proizvodnje (cijena koštanja) 1.240 Trošk. proizvodnje (cijena koštanja) 1.140
Kupnja odojka 550 Kupnja odojka 550
Kupljeni kukuruz* 450 Troškovi proizvodnje kukuruza 350
Ostali troškovi tova 240 Ostali troškovi tova 240
Koeficijent ekonomičnosti 1,45 Koeficijent ekonomičnosti 1,58
Koef.ek. proizvodnje kukuruza** 1,29
Koef.ek. proizvodnje tovljenika*** 1,45
* radi se o utrošenim količinama za tov jednog tovljenika
** iz odnosa troškova kupljenog i proizvedenog kukuruza
*** u troškove proizvodnje uračunat kukuruz po tržnoj cijeni
Rasčlanjivanje sintetničkog koeficijenta ekonomičnosti na pojedinačne, analitičke
koeficijente se može obavljati prema organizaciji proizvodnog sustava (poduzeća) i prema
liniji proizvodnje. U složenom proizvodnom sustavu se koeficijent ekonomičnosti
izračunava za svaku unutarnju radnu jedinicu. Tako se utvrđuje i prati stupanj
ekonomičnosti svake radne jedinice, a ako su usporedive njihove proizvodnje, moguće je
uspoređivati visinu i kretanje njihovih koeficijenata ekonomičnosti. U poljoprivrednim
poduzećima je to čest slučaj kada postoji više istosmjernih radnih jedinica (ratarske,
voćarsko-vinogradarske ili identične stočarske radne jedinice).
62
63. Tablica 13: Pregled ekonomičnosti po jedinici kapaciteta
Proizvodnja Jedinica Količina Vrijednost Cijena Koeficijent
mjere proizvodnje kn koštanja kn ekonomičnosti
Pšenica ha 5 27.600 21.804 1,27
Kukuruz ha 10 81.600 62.016 1,32
DTS ha 10 42.000 33.600 1,25
Mlijeko grla 20 163.400 132.354 1,23
Tov junadi grla 15 91.875 67.988 1,35
Utvrđivanje koeficijenta ekonomičnosti prema liniji proizvodnje se odnosi primjerice na
koeficijente ekonomičnosti u proizvodnji žitarica, industrijskog bilja, povrća, voća i
grožđa. U stočarskoj proizvodnji vlastite koeficijente ekonomičnosti imaju proizvodnja
mlijeka i teladi, proizvodnja prasadi, proizvodnja pilenki i jaja, tov svinja, goveda i peradi,
te drugo. U preradi poljoprivrednih proizvoda posebne koeficijente ekonomičnosti imaju
različite prerade biljnih kulutra i stočarskih proizvoda.
Tablica 14: Pregled ekonomičnosti po jedinici glavnih proizvoda
Proizvodnja Jedinica Vrijednost Cijena Koeficijent
mjere proizvodnje kn koštanja kn ekonomičnosti
Pšenica dt 92 73 1,27
Kukuruz dt 85 65 1,32
DTS dt 76 61 1,25
Mlijeko hl 215 174 1,23
Tov junadi dt 1.225 907 1,35
Posebni analitički koeficijenti ekonomičnosti se mogu obračunati za različite sorte
uzgajanih poljoprivrednih kultura, te pasmine stoke.
Tablica 15 Pregled ekonomičnosti proizvodnje kukuruza po jedinici kapaciteta (ha)
Godina Hibrid Jedinica Prinos Vrijednost Cijena Koeficijent
kukuruza mjere proizvodnje kn koštanja kn ekonomičnosti
2004 BC dt 89 8.010 6.488 1,23
2005 BC dt 91 8.190 6.470 1,27
2006 BC dt 85 7.650 6.120 1,25
2004 Pioneer dt 96 8.640 6.826 1,27
2005 Pioneer dt 112 10.080 7.459 1,35
2006 Pioneer dt 104 9.360 7.207 1,30
63
64. Vremenske serije analitičkih koeficijenata ekonomičnosti u poljoprivrednom poduzeću
mogu biti značajni pokazatelji uspješnosti poslovanja. Pouzdanost takvih koeficijenata
ovisi o ispravnosti planiranja, praćenja i obračuna troškova proizvodnje, te posebice o
pravilnosti raspodjele neizravnih troškova proizvodnje.
Primjeri analize ekonomičnosti
Primjer 1
Na temelju navedenih podataka treba izračunati planiranu i ostvarenu razinu, te stupanj
ekonomičnosti.
Tablica 16: Elementi cijene koštanja u planiranom i tekućem razdoblju
Elementi cijene Jedinica Planirano (bazno) razdoblje Ostvareno (tekuće)
razdoblje
mjere Naturalno Vrijednosno Naturalno Vrijednosno
Materijal kg 850 1.780 960 3.150
Rad sati 280 2.900 360 3.540
Cijena koštanja (T) kom 70 4.560 88 6.730
Dobitak % c.k. 35 1.533 30 1.743
Prodajna cijena (Up) kom 70 6.093 80 8.473
Prema ranije objašnjenim izrazima koeficijenata ekonomičnosti dobivene su slijedeće
vrijednosti pokazatelja:
Eo=Upo/To 1,34
El=Upl/Tl 1,26
Ie=El/Eo*100 (u %) 94,22
Ekonomičnost tekućeg razdoblja je smanjena za 5,78% u odnosu na planiranu
ekonomičnost. Ipak, razina ostvarene ekonomičnosti u tekućem razdoblju nije realna, jer su
u ovom razdoblju promijenjene ne samo količine već i cijene. Utjecaj promjene cijena se
otklanja množenjem količina iz tekućeg razdoblja s planiranim cijenama.
U takvim uvjetima je razina ekonomičnosti tekućeg razdoblja 1,14, pa dobiveni indeks
ekonomičnosti pokazuje kako je realni pad ekonomičnost značajno niži od pretpostavljenih
5,78%. Naime, stvarni pad razine ekonomičnosti je preko 15%.
64
