Workshop "La riforma della contabilità degli Enti locali" 30.1.13 - Il bilancio consolidato

EA
UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI TORINO
•E
•A DIPARTIMENTO DI MANAGEMENT
SEZIONE DI RAGIONERIA “G. FERRERO”

WORKSHOP
LA RIFORMA DELLA CONTABILITÀ
DEGLI ENTI LOCALI
IL BILANCIO CONSOLIDATO
L.Puddu, C.Rainero, S.Secinaro

Torino, Gennaio 2013

MASTER MASTER
in Management delle Aziende Pubbliche in Management delle Aziende Ospedaliere
e delle Aziende di Pubblico Servizio, MiAP e delle Aziende Sanitarie Locali, 1MiAS

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Il bilancio consolidato del gruppo conglomerato
pubblico è un tema che si sta proponendo sotto il
profilo:
– aziendale, per una amministrazione
consapevole e a regia unitaria;
– interventi normativi (legge 196/2009, d.lgs.
118/2011, dl 10.10.2012, convertito in legge il 7
dicembre 2012, n. 213) e di studiosi /operatori .

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© 2013 - L.Puddu, C.Rainero, S.Secinaro

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Composizione Gruppo Conglomerato
Pubblico
Peculiarità:
Presenti tutte le molteplici tipologie d’azienda:

Azienda pubblica Aziende non Imprese
(Comune di profit commerciali
Torino) (associazioni, (Spa delle
fondazioni) Utilities)
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Processi di accumulazione/distribuzione del capitale

Gli aspetti di differenziazione tra i diversi tipi di

azienda riguardano le modalità in cui avviene il

processo di accumulazione e distribuzione del

capitale.


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TIPOLOGIE DI Aziende di CONSUMO Imprese di PRODUZIONE

Aziende
AZIENDE Pubbliche
Aziende non
Imprese
Imprese
FONTI/IMPIEGHI (Istituzioni)
profit cooperative

a) Fonti di accumulazione del capitale:

1a) Capitale sociale/fondo di dotazione NO SI (1) SI (3) SI (4)

2a) Ricavi di mercato NO NO (2) SI SI

3a) Tributi da potere impositivo SI NO NO NO

4a) Contributi da terzi senza
SI SI SI SI
corrispettivo

5a) Disinvestimenti patrimoniali SI SI SI SI

6a) Debiti SI SI SI SI

(1) Fondo di dotazione da utilizzare per gli scopi dell’ente
(2) Con eccezione per le imprese sociali
(3) Capitale sociale da mantenere integro attraverso l’accumulazione del reddito
(4) Con limite massimo per socio e con voto capitario

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TIPOLOGIE DI Aziende di CONSUMO Imprese di PRODUZIONE
AZIENDE Aziende
Aziende non Imprese
Pubbliche Imprese
FONTI/IMPIEGHI profit cooperative
(Istituzioni)
b) Impieghi del capitale:
1b) Remunerazione, rimborso
del capitale sociale/fondo di NO NO SI SI (5)
dotazione
2-3-4b) Costi di gestione SI SI SI SI (6)
5a) Investimenti patrimoniali SI SI SI SI
6b) Rimborso debiti SI SI SI SI

(5) Con limiti e riserve indivisibili
(6) Con ristorni ai soci


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Complessità del Gruppo Conglomerato
Pubblico
Diversità di:
“Ruoli” e “missioni” aziendali - pubblici
- non profit (da statuire)

Principi contabili di rilevazione, - privati nazionali (OIC)
valutazione e schemi di bilancio - privati internazionali
(IAS/IFRS)
‐ TUEL;

Normativa di riferimento ‐ Civilistica;
‐ Tributaria

‐ contabilità finanziaria;
Sistemi contabili di riferimento
‐ contabilità economico‐
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7
© 2013 - L.Puddu, C.Rainero, S.Secinaro patrimoniale

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Aspetti metodologici

1) Unicità dei sistemi contabili;

2) Schema di bilancio di partenza

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Unicità dei sistemi contabili
Il sistema contabile è “unico” ed è quello “finanziario”,
perché i fatti amministrativi sono rilevati se originano
variazioni finanziarie.
Principio base del sistema contabile, è lo scambio tra
“economia reale” (M) e “moneta” (D)

Scambio di “economia reale”

D M D

D D Scambio finanziario

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Definizione di Gruppo
“Unico soggetto economico nella diversità di soggetti
giuridici”

nel privato nel pubblico
Bil. Cons. Sì Sì (avvio)
Accentr. Tesoreria Sì No
Accentr. Deleghe Sì No
Accent. Fiscale Sì No

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Valutazione delle partecipazioni nelle
aziende non profit

La partecipazione

Non ha
È senza titoli
valore di
partecipativi
scambio/liqui
dazione

Contabilizzazione nell’attivo Riserva di PN non
patrimoniale disponibile
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(come per i beni demaniali)

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I principi contabili a raffronto

I principi contabili che normano il bilancio consolidato
sono:
 Allegato 4 della DPCM 28 dic 2011
 Principio contabile 4 – osservatorio di contabilità pubblica
 IPSAS 6, 7 e 8

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I principi contabili a raffronto

Allegato 4 PC4 IPSAS
Area Significatività Tutte le Beneficio/potere
consolidamento controllate
Metodo Integrale Controllate Controllate Controllate

Metodo No Collegate Collegate
Patrimoniale
Metodo Collegate A discrezione Joint Venture
proporzionale
Informaz. Si Si No
Integrative
Esternalizzazioni Sì No No

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IL PROCESSO DI CONSOLIDAMENTO

Dal punto di vista RAGIONIERISTICO si attua
in TRE FASI:
1)PREMESSE AL CONSOLIDAMENTO;
2)FASE PRELIMINARE;
3)FASE DI CONSOLIDAMENTO.

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FASE 1: PREMESSE AL CONSOLIDAMENTO

Insieme di procedure che hanno l’obiettivo del
conseguimento dell’uniformità dei bilanci oggetto
di consolidamento.

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FASE 1: PREMESSE AL
CONSOLIDAMENTO

Occorre rendere omogenei:
•Data di chiusura dei bilanci;
•Schemi di bilanci di tutte le componenti del
gruppo;
•Moneta di conto.
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UNIFORMITA’ DATA DI CHIUSURA DEI
BILANCI DELLE PARTECIPANTI AL GRUPPO:
L’IPSAS 6 PREVEDE CHE ESSA DEBBA
COINCIDERE CON LA DATA DI CHIUSURA
DELLA CONTROLLANTE

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AZIENDA LOCALE: CONTABILITA’ DI TIPO
FINANZIARIO (SCHEMI DI SP E CE SULLA BASE
DEL TUEL)
SOCIETA’ PARTECIPATE: CONTABILITA’
GENERALE DI MATRICE PRIVATISTICA (COD.
CIVILE, OIC, IAS/IFRS)

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Quindi, occorre riclassificare i bilanci secondo
criteri scelti dalla Capogruppo:
a)In itinere:
- Piano dei conti comune;
- Direttive da parte della Capogruppo.

b)A consuntivo: con prospetti di riconciliazione.
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Moneta di conto unica:
In caso di partecipazioni in società straniere con
diversa moneta di conto, occorre convertire il
bilancio con la moneta di conto della
Capogruppo (caso non presente nella Città di
Torino).
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FASE 2: AREA DI CONSOLIDAMENTO

Area di consolidamento: insieme di aziende la cui attività
è oggetto di informazione di gruppo
CONTROLLO (secondo IPSAS 6) fondato su:
-POTERE: facoltà di governare le politiche di gestione e
finanziarie di un’altra entità economica;
-BENEFICIO: capacità dell’entità economica
controllante di ottenere benefici dell’attività svolta
dall’entità controllante. 21

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CONDIZIONI DI POTERE:
- Azienda pubblica controlla, direttamente e
indirettamente, la proprietà della maggioranza
dei voti nell’assemblea;

- Azienda pubblica ha il potere, mediante
finanziamento o grazie alla legislazione vigente, di
nominare o rimuovere la maggioranza dei
membri dell’organo di governo dell’azienda; 22

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- Azienda pubblica ha il potere di influenzare la
maggioranza dei voti nell’assemblea
dell’azienda
- Azienda ha la maggioranza dei voti negli
incontri del CdA

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CONDIZIONI DI BENEFICIO:
- l’azienda pubblica ha il potere di sciogliere
l’azienda e ottenere livelli significativi di
benefici economici o ha la responsabilità per
obbligazioni rilevanti;
- l’azienda pubblica ha il potere di ottenere
distribuzioni di attività.

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•E


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Collegata è un’impresa nella quale la partecipante ha
un’influenza notevole sulla partecipata (Ipsas 7), ossia
quando:
-La partecipazione supera il 20% dei diritti di voto
esercitabili;
-La partecipante ha la rappresentanza nel CdA o altro
organo equivalente;
-Si verificano rilevanti operazioni tra la partecipante e
la partecipata, compreso interscambio di personale
dirigente.

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La joint venture: accordo con il quale due o
più parti intraprendono un’attività
economica sottoposta a controllo congiunto
(Ipsas 8)


EA
•E

FASE 3: FASE DI CONSOLIDAMENTO

METODI DI CONSOLIDAMENTO:

•METODO INTEGRALE

•METODO PN

•METODO PROPORZIONALE


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METODO INTEGRALE: gli elementi
patrimoniali ed economici dei bilanci delle
aziende incluse nell’area e del Comune siano
sommati tra di loro, ma occorre:
-eliminare le operazioni infragruppo
(crediti/debiti, ricavi/costi);
-eliminare le partecipazioni nelle imprese
oggetto di consolidamento, in contropartita
delle corrispondenti frazioni di PN.

EA
•E

LE DIFFERENZE DA CONSOLIDAMENTO

Al momento dell’eliminazione della
partecipazioni si possono verificare due
situazioni:
a)Valore di iscrizione della partecipazione =
alla relativa frazione di PN no
“differenza contabile”
b)Valore di iscrizione diverso alla
corrispondente frazione di PN

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•E

La “differenza contabile” può essere:
- Negativa: se il valore della partecipazione è
inferiore al corrispondente PN
- Positiva: se il valore della partecipazione è
superiore al corrispondente valore di PN


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La differenza negativa può essere trattata:
a) Con l’iscrizione in una voce del PN di
gruppo denominata “riserva di
consolidamento”
b) Iscrizione in una voce denominata “fondo
di consolidamento per rischi e oneri
futuri”, quando sia dovuta a previsione di
risultati economici sfavorevoli

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•E

La differenza positiva può essere trattata in
due modi:
1)Iscrizione alla voce dell’attivo “differenza
da consolidamento”
2)In detrazione della “riserva di
consolidamento”


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•E


METODO DEL PATRIMONIO NETTO:
consiste nell’iscrivere la partecipazione a un
valore pari alla corrispondente frazione di
Patrimonio Netto della partecipata.


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•E


CONSOLIDAMENTO PROPORZIONALE:
Gli elementi patrimoniali ed economici sono
consolidati in bilancio in modo proporzionale alla
quota di partecipazione.
Ciò implica:
-le attività e le passività, i componenti positivi e
negativi della partecipata sono riportati pro-quota
nel bilancio di gruppo;


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- I valori derivanti da rapporti infragruppo sono
eliminati in proporzione alla percentuale
partecipativa detenuta;

- La partecipazione viene elisa in contropartita della
corrispondente frazione di PN.


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Operatività
i componenti del gruppo trasmettono la documentazione necessaria al
bilancio consolidato alla capogruppo, costituita da:
-il bilancio consolidato (solo da parte dei componenti del gruppo che
sono, a loro volta, capi gruppo di imprese o di amministrazioni
pubbliche),
- il bilancio di esercizio da parte dei componenti del gruppo che
adottano la contabilità economico-patrimoniale,
- il rendiconto dell’esercizio da parte dei componenti del gruppo che
adottano la contabilità finanziaria affiancata dalla contabilità
economico-patrimoniale.

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L’uniformità è ottenuta apportando a tali bilanci opportune rettifiche in sede di
consolidamento accettabile derogare all’obbligo di uniformità dei criteri di valutazione
quando la conservazione di criteri difformi sia più idonea a realizzare l’obiettivo della
rappresentazione veritiera e corretta. In questi casi, l’informativa supplementare al bilancio
consolidato deve specificare la difformità dei principi contabili utilizzati e i motivi che ne
sono alla base.
La difformità nei principi contabili adottati da una o più controllate, è altresì accettabile, se
essi non sono rilevanti, sia in termini quantitativi che qualitativi, rispetto al valore
consolidato della voce in questione.

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•E

Tabella di raccordo
TIPO L O G IA D I R A P PO R T O IM PO R TO PIAN O D E I C O N T I
IN FR AG R U PPO ( in e u r o )
IM M O B IL IZ Z AZ IO N I
- i m m a te r i a li 0
- m a t e r ia li 0
C R E D IT I V E R S O C O M U N E
- com m erciali 0
- d iv e r s i 0
- fi n a n z i a r i 0
P AT R IM O N IO N E T T O (da l C o m u n e di
T o r in o ):
- fo n d o d i d o t a z i o n e d e l l 'e n t e
- p a t r i m o n i o v i n c o l a to
- p a t r i m o n i o li b e r o
D E B IT I V E R S O C O M U N E :
- com m erciali 0
- d iv e r s i 0
- fi n a n z i a r i 0
CO STI :
- p e r se r v i z i 0
- per g odim ento be ni di t erzi 0
- o n e r i d iv e r s i d i g e s ti o n e ( e s . IC I ) 0
- p e r i n t e r e s s i p a s s iv i 0
- p e r o n e r i s tr a o r d i n a ri 0
- a l tr o ( s p e c i fi c a r e )
R IC A VI
- d elle v en d ite e p r e sta zio n i 0
- a l tr i ri c a v i e p r o v e n t i ( s p e c i fi c a r e 0
s e c ontributi)
- a l tr i ri c a v i ( s p e c i fi c a r e ) 0

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EA
•E

N O M E S O C IE TA ’ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
V o c i d i b il a n c io C r it e r io IM PO R T O C r it e r i o IM PO R TO
U ti l i z za to IN r i c h ie st o d a l l a SE C O N D O L A
B IL A N C I O C ap o gr up p o V A L U T A Z IO N E
R IC H IE S T A
DAL LA
C AP O G R U P P O

( in e u r o ) ( in e u ro )
R i m a n en z e
M a t e r i e P ri m e
P ro d o tt i F in i ti
M a t e r ia l e d i c o n su m o
M a t e r ia l e su s si d ia r i o
L av o r i i n c o r s o su
o r d in a zio ne

P a rt e c i p a z i o n i

I m m o b il i z z az i o n i

L ea sin g

C o n t ri b u t i p u b b l i c i

B e n e fi ci a i d i p e n d e n ti

O p e r a z i o n i i n v a l u ta

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•E

Non profit
TIPOLOGIA DI RAPPORTO IMPORTO VOCE DI BILANCIO
INFRAGRUPPO (in euro)
IMMOBILIZZAZIONI
- immateriali 0
- materiali 0
CREDITI VERSO COMUNE
- commerciali 0
- diversi 0
- finanziari 0
PATRIMONIO NETTO (dal Comune di
Torino):
- fondo di dotazione dell'ente 0
- patrimonio vincolato 0
- patrimonio libero 0
DEBITI VERSO COMUNE:
- commerciali 0
- diversi 0
- finanziari 0
COSTI :
- per servizi 0
- per godimento beni di terzi 0
- oneri diversi di gestione (es. ICI) 0
- per interessi passivi 0
- per oneri straordinari 0
- altro (specificare)
RICAVI
- delle vendite e prestazioni 0
- altri ricavi e proventi (specificare 0
se contributi)
- altri ricavi (specificare) 0

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•E

TIP OLO GIA DI R APPOR TO V ALO RE AUM E NTI DIM INUZIONI IM PORT O
INF RAGRU PPO IN IZIALE (in euro )
PATRIM ON IO N ETTO* 0 0 0 0
- F ond o di d otazi one dell'ente ( quota 0
entelocale ca pogruppo (1)
- F ond o versamento consorziati 0
(qu ota en telocale capog rup po)(1 )

- Patrimo nio vincolato (qu ota ente 0
locale cap ogruppo)(1)
- Patrimo nio libero (quota ente locale 0
capo grup po)(1)

(1) dettag liare le voci

*La seguente classificazione fa
riferimento a quella presente nel "D o cumento
dell'Agen zia per le ONL US" che defi nisce le
linee guida e gli schem i per la redazio ne dei
bilanci di esercizio deg li en ti n on pro fit

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•E

NOME ORGANIZZAZIONE ________________
TIPOLOGIA DI RAPPORTO IMPORTO VOCE DI
INFRAGRUPPO (in euro) BILANCIO
CREDITI VERSO SOCIETA’
- commerciali
- diversi
- finanziari
DEBITI VERSO SOCIETA’
- commerciali
- diversi
- finanziari
COSTI :
- per servizi
- per godimento beni di terzi

- oneri diversi di gestione
- per interessi passivi
- altro (specificare)
RICAVI
- delle vendite e prestazioni
- altri ricavi e proventi
(specificare se contributi)
- dividendi
- altri ricavi (specificare)

N.B.: fornire un dettaglio (tabella aggiuntiva, stampa di estrazioni da contabilità, ecc.)
degli importi sopra indicati

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