מצגות

1. ‫השתלמות‬:‫מקרקעין‬ ‫שווי‬ ‫בהערכת‬ ‫יסודות‬
‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬
‫עורך‬:‫מקרקעין‬ ‫שמאי‬ ‫שחם‬ ‫עידו‬(‫משפטן‬)8.12.16

2. ‫ו‬ ‫מחיר‬ ‫מתי‬/‫לשווי‬ ‫שווה‬ ‫תמורה‬ ‫או‬???

3. ‫מכירה‬ ‫ויום‬ ‫שווי‬
‫סעיף‬17(‫א‬)‫לחוק‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬(‫שבח‬‫ורכישה‬),‫התשכ‬"‫ג‬1963(‫להלן‬:‫החוק‬)‫קובע‬:
"‫הוא‬ ‫המכירה‬ ‫שווי‬‫המכירה‬ ‫ביום‬ ‫שווי‬‫נקיה‬ ‫כשהיא‬ ‫הנמכרת‬ ‫במקרקעין‬ ‫הזכות‬ ‫של‬
‫חוב‬ ‫להבטיח‬ ‫הבא‬ ‫שעבוד‬ ‫מכל‬,‫תשלום‬ ‫להבטיח‬ ‫הבאה‬ ‫אחרת‬ ‫זכות‬ ‫או‬ ‫משכנתא‬"
‫עקרון‬‫הצמידות‬:
‫שווי‬ ‫הוא‬ ‫מה‬ ‫כך‬ ‫אם‬?

4. ‫תמורה‬ ‫מול‬ ‫שווי‬
‫סעיף‬1‫לחוק‬‫קובע‬:
"‫שווי‬"‫של‬‫זכות‬‫פלונית‬"–‫הסכום‬‫שיש‬‫לצפות‬‫לו‬‫ממכירת‬‫אותה‬‫זכות‬‫על‬‫ידי‬
‫מוכר‬‫מרצון‬‫לקונה‬‫מרצון‬,‫ובלבד‬‫שבמכירות‬-
(1)‫שנעשו‬‫בכתב‬‫ושבהן‬‫שוכנע‬‫המנהל‬‫כי‬‫התמורה‬‫סעד‬‫הזכות‬‫במקרקעין‬‫או‬‫בעד‬
‫זכות‬‫באיגוד‬‫נקבע‬‫בתום‬‫לב‬‫ובלי‬‫שהושפעה‬‫מקיום‬‫יחסים‬‫מיוחדים‬‫בין‬‫המוכר‬
‫לקונה‬,‫בין‬‫במישרין‬‫ובין‬‫בעקיפין‬–‫התמורה‬‫כאמור‬:
(2)‫שלגביהן‬‫נקבע‬‫בחוק‬‫זה‬‫אחרת‬–‫השווי‬‫כפי‬‫שנקבע‬‫בחוק‬‫זה‬:

5. ‫תמורה‬ ‫מול‬ ‫שווי‬–‫וחריג‬ ‫הכלל‬
‫בחוק‬‫במכירת‬‫זכות‬‫במקרקעין‬‫שווי‬‫המכירה‬‫הינו‬‫כלל‬‫שווי‬‫שוק‬
‫והיוצא‬‫מהכלל‬‫הינו‬‫התמורה‬‫החוזית‬‫המוסכמת‬‫בין‬‫הצדדים‬.
‫לשם‬‫החלת‬‫היוצא‬‫מהכלל‬‫נדרש‬‫שכנועו‬‫של‬‫המנהל‬‫בדבר‬‫התקיימותם‬‫של‬
‫מספר‬‫תנאים‬‫מצטברים‬‫כדלקמן‬:

6. ‫עמ‬"‫ש‬1565/95‫נ‬ ‫שחף‬ ‫אליקים‬'‫נתניה‬ ‫שבח‬ ‫מס‬ ‫מנהל‬
"‫לכלל‬‫הנ‬"‫ל‬‫קיים‬‫חריג‬,‫והמפורט‬‫בפיסקה‬(1)‫להגדרת‬"‫שווי‬"‫שלפיו‬‫כאשר‬‫מתקיימים‬
‫ארבעת‬‫התנאים‬‫המפורטים‬‫בפיסקה‬(1),‫המחיר‬‫הנקוב‬‫בהסכם‬‫מהווה‬‫את‬‫התמורה‬,‫ואין‬
‫נפקא‬‫מינה‬‫מהו‬‫שווי‬‫השוק‬.
.1‫הוא‬ ‫הראשון‬ ‫התנאי‬‫בכתב‬ ‫מסמך‬ ‫שהיה‬,‫התקיים‬ ‫זה‬ ‫ותנאי‬‫בעניננו‬.
.2‫התנאי‬‫השני‬,‫כי‬‫מחיר‬‫העסקה‬‫נקבע‬‫בתום‬‫לב‬,‫וכי‬‫לא‬‫שולמה‬‫כל‬‫תמורה‬‫נוספת‬‫על‬‫זו‬‫אשר‬
‫נקבע‬‫בהסכם‬‫המכר‬.
.3‫התנאי‬‫השלישי‬,‫שהתמורה‬‫נקבעה‬‫בלא‬"‫שהושפעה‬‫מקיום‬‫יחסים‬‫מיוחדים‬"‫בין‬‫המוכר‬
‫לקונה‬.
.4‫התנאי‬‫הרביעי‬‫הוא‬‫שעל‬‫העורר‬‫להוכיח‬‫את‬‫קיום‬‫הנסיבות‬‫האמורות‬."

7. ‫ע‬"‫א‬664/80‫מקרקעין‬ ‫שבח‬ ‫מס‬ ‫מנהל‬,‫נ‬ ‫מרכז‬ ‫אזור‬'‫בע‬ ‫חבית‬ ‫ברכת‬"‫מ‬
"‫שווי‬‫המכירה‬‫לחישוב‬‫המס‬‫נקבע‬‫לפי‬‫מחיר‬‫השוק‬(‫ממוכר‬‫מרצון‬‫לקונה‬‫מרצון‬)
‫ואילו‬‫היוצא‬‫מן‬‫הכלל‬‫שהשווי‬‫נקבע‬‫לפי‬‫המחיר‬‫שבחוזה‬,‫וזאת‬‫אם‬‫שוכנע‬‫המנהל‬
‫בדבר‬‫קיומם‬‫של‬‫תנאים‬‫להחלת‬‫היוצא‬‫מן‬‫הכלל‬.‫דהינו‬‫כי‬‫החוזה‬‫נעשה‬‫בתום‬‫לב‬
‫ובלי‬‫שהושפע‬‫מיחסים‬‫מיוחדים‬‫בין‬‫המוכר‬‫לקונה‬"
‫המוצהרת‬ ‫החוזית‬ ‫התמורה‬ ‫ובין‬ ‫השוק‬ ‫שווי‬ ‫בין‬ ‫פער‬ ‫וישנו‬ ‫במידה‬,
‫השווי‬ ‫נקבע‬ ‫איך‬?‫המנהל‬ ‫של‬ ‫דעתו‬ ‫שיקול‬ ‫הפעלת‬ ‫ואופן‬ ‫המידה‬ ‫אמות‬ ‫מהן‬???

8. ‫השוק‬ ‫שווי‬ ‫את‬ ‫קובע‬ ‫המנהל‬ ‫איך‬
1.‫ישירה‬ ‫השוואה‬–‫הנישום‬ ‫לנכס‬ ‫דומים‬ ‫נכסים‬ ‫של‬ ‫השוואה‬ ‫עסקאות‬.
‫לדוגמא‬:‫יח‬ ‫שווי‬"‫לנכס‬ ‫ביחס‬ ‫הבנייה‬ ‫זכויות‬ ‫כל‬ ‫את‬ ‫שניצל‬ ‫משפחתי‬ ‫דו‬ ‫בבית‬ ‫ד‬
‫אותן‬ ‫ניצל‬ ‫שלא‬ ‫הנישום‬.
2.‫שווי‬ ‫מקדם‬ ‫קביעת‬ ‫עם‬ ‫השוואה‬-‫בניה‬ ‫מגורים‬ ‫דירות‬ ‫של‬ ‫השוואה‬ ‫עסקאות‬
‫רוויה‬.
‫לדוגמא‬:‫ג‬ ‫גנים‬ ‫כפר‬ ‫בשכונת‬ ‫בבניין‬ ‫דירה‬ ‫שווי‬'‫בפ‬"‫בתוספת‬ ‫ת‬30%‫מקדם‬
(‫פרטיות‬/‫וכו‬ ‫חצר‬'= )‫ג‬ ‫גנים‬ ‫כפר‬ ‫קרקע‬ ‫צמוד‬ ‫שווי‬'.
3.‫כלכלית‬ ‫גישה‬–‫ע‬ ‫הכנסות‬ ‫היוון‬"‫שכירות‬ ‫חוזה‬ ‫ס‬.

9. ‫מהו‬ ‫ניכר‬ ‫פער‬???
‫בהתאם‬‫להוראות‬‫ביצוע‬‫בקובץ‬‫הפרשנות‬‫לחוק‬‫מס‬‫שבח‬‫מקרקעין‬(‫חבק‬‫מס‬
‫שבח‬)-‫הוצאת‬‫רונן‬(‫להלן‬:"‫החבק‬)",‫הוראה‬‫מס‬'1‫לעניין‬‫הגדרת‬‫המונח‬"‫שווי‬
‫של‬‫זכות‬"(‫עמ‬'35),‫סעיף‬4.3:
"‫של‬ ‫בהפרש‬ ‫לראות‬ ‫מוצע‬ ‫מנחה‬ ‫כקו‬30%‫ניכר‬ ‫כפער‬,‫לקבוע‬ ‫מונע‬ ‫זה‬ ‫אין‬ ‫אולם‬
‫מ‬ ‫נמוך‬ ‫הפער‬ ‫כאשר‬ ‫גם‬ ‫שפיטה‬ ‫מיטב‬ ‫לפי‬ ‫השווי‬ ‫את‬-30%,‫יסוד‬ ‫יש‬ ‫למנהל‬ ‫אם‬
‫מיוחדים‬ ‫מיחסים‬ ‫או‬ ‫לב‬ ‫תום‬ ‫מחוסר‬ ‫מושפע‬ ‫ההסכם‬ ‫כי‬ ‫להניח‬"

10. ‫ע‬"‫א‬3433/00‫ליטנפלד‬‫נ‬ ‫רבקה‬ ‫ובייגל‬ ‫יצחק‬'‫חיפה‬ ‫שבח‬ ‫מס‬ ‫מנהל‬
"‫קיומו‬‫של‬‫פער‬–‫שאינו‬‫פער‬‫זניח‬–‫בין‬‫השווי‬‫החוזי‬‫לבין‬‫שווי‬‫השוק‬,‫מוטל‬‫על‬
‫כתפי‬‫הנישום‬‫לשכנע‬,‫כי‬‫עסקת‬‫מכר‬‫המקרקעין‬‫בה‬‫היה‬‫מעורב‬‫עומדת‬‫בתנאים‬
‫הקבועים‬‫בחוק‬‫לשם‬‫קביעת‬‫שיעור‬‫המס‬‫על‬‫פי‬‫השווי‬‫החוזי‬.
‫אין‬‫בידי‬‫לקבל‬‫טענת‬‫המערערים‬,‫כי‬‫רק‬‫פער‬"‫ניכר‬"‫או‬"‫בלתי‬‫סביר‬"‫בין‬‫השווי‬
‫החוזי‬‫לשווי‬‫השוק‬‫מעביר‬‫את‬‫הנטל‬‫האמור‬"

11. ‫החוזית‬ ‫התמורה‬ ‫מול‬ ‫שווי‬ ‫בחינת‬ ‫לעניין‬ ‫ראשונה‬ ‫הבוחן‬ ‫כאבן‬ ‫ניכר‬ ‫פער‬
‫כאשר‬‫נמצא‬‫פער‬‫מעל‬‫ל‬-30%‫בין‬‫השווי‬‫לתמורה‬‫החוזית‬,‫על‬‫המנהל‬‫ל‬‫השתכנע‬‫בדבר‬
‫התקיימות‬‫תנאי‬‫החריג‬.
‫לכן‬‫גם‬‫במקרה‬‫של‬‫קיומו‬‫של‬‫פער‬‫ניכר‬‫עליו‬‫לתת‬‫למוכר‬‫ולקונה‬‫הזדמנות‬‫לשכנעו‬‫מדוע‬
‫יש‬‫לקבל‬‫את‬‫המחיר‬‫החוזי‬‫המוסכם‬‫בין‬‫הצדדים‬,‫בדרך‬‫כלל‬‫על‬‫ידי‬‫הזמנה‬‫לדיון‬‫שומה‬.
‫כאשר‬‫המנהל‬‫משתכנע‬‫חובה‬‫עליו‬‫לקבל‬‫את‬‫התמורה‬‫החוזית‬.
‫המנהל‬ ‫את‬ ‫משכנעים‬ ‫כיצד‬???

12. ‫עמ‬"‫ש‬5263/96‫נ‬ ‫הבדלה‬ ‫יצחק‬'‫חדרה‬ ‫מקרקעין‬ ‫שבח‬ ‫מס‬ ‫מנהל‬
"‫העוררים‬‫לא‬‫הרימו‬‫את‬‫נטל‬‫השכנוע‬‫שחל‬‫עליהם‬‫בדבר‬‫הפער‬‫הניכר‬‫בין‬‫המחיר‬
‫המוצהר‬‫לשווי‬‫השוק‬.‫הדרכים‬‫בהן‬‫ניתן‬‫היה‬‫להרים‬‫את‬‫נטל‬‫השכנוע‬‫הן‬:
1.‫הבאת‬‫חוות‬‫דעת‬‫של‬‫שמאי‬‫נגדי‬
2.‫הבאת‬‫עד‬‫מטעם‬‫הקונה‬,‫שיאשר‬‫את‬‫המחיר‬‫המוצהר‬
3.‫הבאת‬‫ראיות‬‫בדבר‬‫מצבו‬‫הכלכלי‬‫הקשה‬‫של‬‫המוכר‬‫במועד‬‫המכירה‬."

13. ‫מהם‬ ‫התמורה‬ ‫על‬ ‫שהשפיעו‬ ‫מיוחדים‬ ‫יחסים‬?
‫יחסים‬‫מיוחדים‬‫בין‬‫הקונה‬‫למוכר‬‫הינה‬‫יחסי‬‫קרבה‬‫ו‬/‫או‬‫תלות‬‫בין‬‫הצדדים‬
‫היוצרים‬‫אצל‬‫המוכר‬‫רצון‬‫ו‬/‫או‬‫סיבה‬‫להטיב‬‫עם‬‫הקונה‬(‫ולהפך‬).‫לדוגמא‬:
1.‫עסקאות‬‫בין‬‫בעלים‬‫לאיגוד‬‫בשליטתו‬
2.‫מכירות‬‫בין‬‫קרובי‬‫משפחה‬
3.‫מכירות‬‫בין‬‫עובד‬‫ומעביד‬
4."‫שאלת‬‫קיומם‬‫של‬‫יחסים‬‫מיוחדים‬‫מוכרעת‬‫בכל‬‫מקרה‬‫לגופו‬,‫לאור‬‫נסיבותיו‬
‫המיוחדות‬"(‫עמ‬"‫ש‬334/92‫הרב‬‫יעקוב‬‫שמעון‬‫שר‬‫ואח‬'‫נ‬‫מנהל‬‫מס‬‫שבח‬‫נתניה‬)

14. ‫נוספת‬ ‫בוחן‬ ‫כאבן‬ ‫מיוחדים‬ ‫יחסים‬
‫אין‬‫די‬‫בעצם‬‫קיומם‬‫של‬‫יחסי‬‫הקרבה‬‫האמורים‬‫כדי‬‫לשלול‬‫את‬‫השווי‬‫החוזי‬.
‫החוק‬‫דורש‬‫קיום‬‫קשר‬‫סיבתי‬‫בין‬‫קביעת‬‫מחיר‬‫שונה‬‫משווי‬‫השוק‬.
‫לדוגמא‬:‫מכולם‬‫אני‬‫מבקש‬2‫מיליון‬₪‫אבל‬‫מקרוב‬‫שלי‬‫אני‬‫רוצה‬‫רק‬1.5₪
=>‫קיימת‬‫מערכת‬‫יחסים‬‫שמחוץ‬‫למסגרת‬‫המכר‬.
‫דוגמא‬2:‫אדם‬‫מציע‬‫נכס‬‫בשוק‬‫החופשי‬,‫מקבל‬‫הצעות‬‫ואז‬‫לתת‬‫זכות‬‫ראשונים‬
‫לקרובו‬=>‫אין‬‫לומר‬‫שהמחיר‬,‫הגם‬‫שהוא‬‫שונה‬‫משווי‬‫שוק‬,‫הושפע‬‫משיקולים‬
‫זרים‬‫הנובעים‬‫ממערכת‬‫יחסים‬‫שמחוץ‬‫למסגרת‬‫המכר‬.

15. ‫ד‬"‫נ‬22/71‫דנקנר‬ ‫וזלמן‬ ‫לילי‬
.1"‫המרכיב‬‫של‬"‫יחסים‬‫מיוחדים‬"‫הוא‬‫מרכיב‬‫אובייקטיבי‬,‫הבא‬‫להראות‬
‫שאין‬‫כאן‬‫מקרה‬‫שאותו‬‫מוכר‬,‫אילו‬‫היה‬‫מוכר‬‫בשוק‬‫החופשי‬,‫לקונה‬‫אחר‬,
‫היה‬‫דורש‬‫ומקבל‬‫מחיר‬‫גבוה‬‫יותר‬.‫וכן‬‫לפי‬‫דעתי‬,‫אין‬‫לדבר‬‫על‬‫יחסים‬
‫מיוחדים‬‫בין‬‫המוכר‬‫לקונה‬,‫כאשר‬‫מבחינת‬‫מהות‬‫הנכס‬,‫או‬‫הגבולות‬
‫המוטלות‬‫עליו‬,‫אי‬‫אפשר‬‫לקבל‬‫מחיר‬‫גבוה‬‫יותר‬‫תמורתו‬.‫כגון‬‫במקרה‬‫שאין‬
‫קופצים‬‫רבים‬‫על‬‫הנכס‬,‫מחירו‬‫נמוך‬‫לא‬‫בשל‬‫קיומם‬‫של‬"‫יחסים‬‫מיוחדים‬",
‫אלא‬‫בגלל‬‫שוק‬‫מוגבל‬,‫הנובע‬‫מתנאים‬‫אובייקטיבים‬‫של‬‫אותו‬‫נכס‬."

16. ‫לב‬ ‫תום‬–‫קשה‬ ‫בוחן‬ ‫אבן‬
‫אין‬‫אדם‬‫יכול‬‫לבחון‬‫צפונות‬‫ליבו‬‫של‬‫הזולת‬,‫ולכן‬‫ברוב‬‫המקרים‬‫נדון‬‫התנאי‬‫של‬
‫תום‬‫הלב‬‫יחד‬‫עם‬‫התנאים‬‫האחרים‬.‫משמע‬‫שככול‬‫שישנו‬‫פער‬‫ניכר‬‫יותר‬‫נדרשים‬
‫הצדדים‬‫לשכנע‬‫בתום‬‫לב‬‫גדול‬‫יותר‬:
"‫על‬‫הטוען‬‫כי‬‫היה‬‫תם‬-‫לב‬,‫כשמכר‬‫מקרקעין‬‫במחצית‬‫מערכם‬,‫מוטלת‬‫החובה‬
‫להביא‬‫ראיות‬‫משכנעות‬‫וכבדות‬‫משקל‬,‫כדי‬‫שניתן‬‫להיות‬‫בעת‬‫ובעונה‬‫אחת‬‫בעל‬
‫תום‬‫לב‬‫וגם‬‫אדם‬‫שמוכן‬‫להיפרד‬‫ממקרקעין‬‫במחצית‬‫שווים‬"
.1(‫הע‬"‫מ‬78/83‫הינדיס‬‫ואח‬'‫נ‬'‫מנהל‬‫מס‬‫שבח‬,‫תל‬‫אביב‬)

17. ‫לב‬ ‫תום‬–‫קשה‬ ‫בוחן‬ ‫אבן‬
"‫הדרישה‬‫לתום‬‫לב‬‫היא‬‫דרישה‬‫נפרדת‬‫לאי‬-‫קיומם‬‫של‬"‫יחסים‬‫מיוחדים‬",‫כי‬
‫ברגע‬‫שלא‬‫שוכנע‬‫המנהל‬‫שחוזה‬‫נעשה‬‫בתום‬‫לב‬,‫והוא‬‫חושד‬‫בקנוניה‬‫כלשהי‬‫לא‬
‫יפעל‬‫המנהל‬‫על‬‫פי‬‫חוזה‬‫כזה‬"(‫ד‬"‫נ‬22/71‫לילי‬‫וזלמן‬‫נ‬'‫מנהל‬‫מס‬‫שבח‬)
*‫יש‬‫לציין‬‫כי‬‫העדר‬‫תום‬‫לב‬‫מתייחס‬‫לאותם‬‫מקרים‬‫של‬‫חוזים‬‫למראית‬‫עין‬,
‫עסקאות‬‫בדויות‬‫ומלאכותיות‬‫ולכל‬‫הונאה‬‫אחרת‬‫של‬‫המנהל‬,‫ע‬"‫י‬‫קביעת‬‫מחיר‬
‫נמוך‬‫ו‬/‫או‬‫גבוה‬‫מהמחיר‬‫ששולם‬‫בפועל‬.‫בנסיבות‬‫האלו‬‫מוסמך‬‫המנהל‬‫להפעיל‬
‫את‬‫סעיף‬84‫לחוק‬‫ולהתעלם‬‫מהדרך‬‫שבה‬‫פעלו‬‫הצדדים‬,‫אך‬‫הנטל‬‫עליו‬.

18. ‫ההוכחה‬ ‫נטל‬
‫כל‬‫עוד‬‫אין‬‫פער‬‫ניכר‬,‫נטל‬‫ההוכחה‬‫מוטל‬‫על‬‫המנהל‬.
‫מרגע‬‫שעברים‬‫את‬‫הפער‬‫הניכר‬(‫כ‬-30%‫על‬‫פי‬‫הו‬"‫ב‬‫וכן‬‫פס‬"‫ד‬‫ליטנפלד‬)‫נטל‬‫ההוכחה‬
‫עובר‬‫למוכר‬‫ולקונה‬.
‫עדיין‬‫חובה‬‫על‬‫המנהל‬‫כרשות‬‫ציבורית‬‫לנהוג‬‫בהגינות‬‫בסבירות‬‫וביושר‬‫משמע‬:
-‫עליו‬‫להשתמש‬‫בעסקאות‬‫השוואה‬‫דומות‬‫ורבות‬‫ככול‬‫שניתן‬‫כדי‬‫לבסס‬‫שווי‬
‫שוק‬,‫לבקר‬‫בנכס‬‫ולתת‬‫למוכר‬‫ולקונה‬‫הזדמנות‬‫להשמיע‬‫את‬‫הסבריהם‬.
-‫בנוסף‬‫עליו‬‫להקשיב‬‫לטיעוניהם‬‫בפתיחות‬‫וביישוב‬‫הדעת‬.

19. ‫בגינה‬ ‫ששולמה‬ ‫שהתמורה‬ ‫מגורים‬ ‫דירת‬ ‫במכר‬ ‫המכירה‬ ‫שווי‬ ‫פיצול‬
‫מנוצלות‬ ‫בלתי‬ ‫בנייה‬ ‫מזכויות‬ ‫מושפעת‬49‫ז‬'‫לחוק‬
‫שני‬‫סוגי‬‫פיצול‬/‫חלוקת‬‫התמורה‬‫בשומות‬‫מס‬‫שבח‬:
‫הפיצול‬‫הרעיוני‬/‫אנכי‬–‫מקורו‬‫בחקיקה‬‫ראשית‬‫של‬‫ס‬'49‫ז‬'‫בחוק‬‫מיסוי‬
‫מקרקעין‬.
‫הפיצול‬‫פיזי‬/‫אופקי‬–‫מקורו‬‫בסמכות‬‫מנהל‬‫מיסוי‬‫מקרקעין‬‫לסווג‬‫את‬‫נכס‬
‫המקרקעין‬‫כשני‬‫נכסים‬‫כלכליים‬‫נפרדים‬(‫דירת‬‫מגורים‬‫וזכויות‬‫בנייה‬).
‫פיצול‬‫בשיטה‬‫זו‬‫קיבל‬‫תוקף‬‫משפטי‬‫במספר‬‫הלכות‬‫בעליון‬(‫רושגולד‬,‫נסל‬,
‫ארליך‬,‫שוורץ‬....‫ועוד‬)

20. ‫הרעיוני‬ ‫הפיצול‬
‫משמע‬‫הפיצול‬‫בין‬‫דירת‬‫המגורים‬‫לבין‬‫זכויות‬‫בניה‬‫למגורים‬(‫כולל‬‫יח‬"‫ד‬‫נוספות‬‫למגורים‬‫שלא‬
‫ניתן‬‫לפצל‬‫אותם‬‫פיזית‬‫מהדירה‬‫מאחר‬‫והיישום‬‫כרוך‬‫בהריסת‬‫הקיים‬).
‫תנאים‬‫מצטברים‬‫ל‬"‫פיצול‬‫רעיוני‬":
1.‫האם‬‫ישנם‬‫יתרת‬‫זכויות‬‫בניה‬‫שטרם‬‫נוצלו‬?‫ניתוח‬‫סטטורי‬‫בהתייחס‬‫לניצול‬‫זכויות‬‫בפועל‬
2.‫האם‬‫התמורה‬‫במכירה‬‫הושפעה‬‫מזכויות‬‫בניה‬?‫רוצה‬‫לומר‬‫שזכויות‬‫הבניה‬‫הבלתי‬‫מנוצלות‬
‫השפיעו‬‫על‬‫שווי‬‫המכירה‬‫בערך‬‫כלכלי‬‫משמעותי‬(‫מעל‬100,000₪‫לזכויות‬).
*‫אין‬‫מניעה‬‫כי‬‫בעסקת‬‫מכר‬‫אחת‬‫יבוצע‬‫ראשית‬‫פיצול‬‫פיזי‬‫ולאחר‬‫מכן‬‫בחלק‬‫המיוחס‬‫לדירת‬
‫המגורים‬‫יבוצע‬‫פיצול‬‫רעיוני‬

21. ‫קומבינציה‬ ‫חליפין‬ ‫בעסקאות‬ ‫שווי‬
‫כאשר‬‫מדובר‬‫בעסקאות‬‫חליפין‬(‫קומבינציה‬),‫במקרים‬‫רבים‬‫מחליט‬‫המנהל‬‫לקבוע‬‫את‬‫שווי‬
‫המכירה‬‫בהתאם‬‫לשווי‬‫זכות‬‫הקרקע‬‫הנמכרת‬.
‫המנהל‬‫נסמך‬‫על‬-"‫חזקת‬‫השקילות‬".‫תפיסת‬‫המנהל‬‫היא‬‫כי‬‫שווי‬‫זכויות‬‫הבניה‬‫שווה‬‫לתמורה‬
‫בפועל‬(‫החזקה‬‫לפיה‬‫בעסקאות‬‫שוק‬‫הדברים‬‫המוחלפים‬‫זה‬‫בזה‬‫שווים‬‫בערכם‬).
‫אולם‬‫חזקת‬‫השקילות‬‫אינה‬‫יותר‬‫מאשר‬‫חזקה‬‫הניתנת‬‫לסתירה‬.‫במקרים‬‫רבים‬‫זכויות‬‫הבניה‬‫לא‬
‫שוות‬‫ערך‬‫לתמורה‬‫בפועל‬‫לכך‬‫סיבות‬‫רבות‬....
‫אלקינס‬,‫ד‬,.(2012),‫מיסוי‬‫עסקאות‬‫חליפין‬‫תיאוריה‬,‫עסקאות‬‫קומבינציה‬‫והלווה‬‫ללא‬‫ריבית‬,
‫בורסי‬,‫תל‬‫אביב‬.

22. ‫ע‬"‫א‬3289/12‫נ‬ ‫מרכז‬ ‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬ ‫מנהל‬'‫עמנואל‬‫סטפאן‬‫כהנא‬
"‫לעיצומם‬‫של‬‫דברים‬,‫סבורים‬‫אנו‬‫כי‬‫עומד‬‫בתוקפו‬‫הכלל‬‫שלפיו‬‫ייקבע‬‫שווי‬‫הזכות‬
‫הנמכרת‬‫בעסקת‬‫קומבינציה‬‫לפי‬‫שווי‬‫השוק‬‫של‬‫הקרקע‬‫או‬‫של‬‫שירותי‬‫הבניה‬,‫וזאת‬
‫לפי‬‫קביעת‬‫פקיד‬‫השומה‬,‫ותוך‬‫שעל‬‫המשיג‬‫על‬‫כך‬‫להציג‬‫ראיות‬‫מתאימות‬‫לעניין‬
‫עלויות‬‫הבניה‬,‫והנטל‬‫עליו‬,‫ולא‬‫בהכרח‬‫די‬‫בהצגת‬‫חשבונית‬"
‫למרות‬‫שהמנהל‬‫ראה‬‫ברישא‬‫של‬‫פס‬"‫ד‬‫ניצחון‬‫לגישתו‬,‫ע‬"‫פ‬‫הסיפא‬‫של‬‫פס‬"‫ד‬,‫ניתן‬
‫להבין‬‫שניתן‬‫לסתור‬‫את‬‫חזקת‬‫השקילות‬‫בראיות‬‫מתאימות‬,‫ולרוב‬‫ציבור‬‫המציגים‬
‫והנישומים‬‫לא‬‫מרמים‬‫את‬‫הנטל‬‫לסטירת‬‫החזקה‬.

23. ‫סיכום‬
‫החוק‬‫קובע‬‫ככלל‬‫שבמכירה‬‫השווי‬‫של‬‫העסקה‬‫הוא‬‫שווי‬‫שוק‬,‫כהגדרתו‬‫בסעיף‬1‫לחוק‬.
‫אך‬‫לכלל‬‫שווי‬‫השוק‬‫ישנו‬‫חריג‬.‫פרקטית‬‫נהוג‬‫לפעול‬‫לפי‬‫החריג‬‫יותר‬‫מאשר‬‫לפי‬‫הכלל‬‫עצמו‬,‫שכן‬
‫כל‬‫עוד‬‫אין‬‫פער‬‫ניכר‬‫בין‬‫שווי‬‫שוק‬‫ובין‬‫התמורה‬‫החוזית‬‫בהסכם‬,‫אין‬‫המנהל‬‫מתערב‬‫בתמורה‬
‫המוצהרת‬.
‫בנוסף‬‫כאשר‬‫ישנו‬‫פער‬,‫ברגע‬‫שהמנהל‬‫ישוכנע‬‫כי‬‫התמורה‬‫החוזית‬‫הינה‬‫התמורה‬‫האמתית‬,‫חובה‬
‫עליו‬‫לקבל‬‫את‬‫התמורה‬‫החוזית‬‫המוצהרת‬(‫להלן‬:"‫התמורה‬‫כאמור‬)"‫כשווי‬‫המכירה‬.
‫ההקשבה‬ ‫על‬ ‫רבה‬ ‫תודה‬!

24. ‫מקרקעין‬ ‫שווי‬ ‫בהערכת‬ ‫יסודות‬
‫מקרקעין‬ ‫מיסוי‬–‫רבה‬ ‫תודה‬
‫עורך‬:‫מקרקעין‬ ‫שמאי‬ ‫שחם‬ ‫עידו‬(‫משפטן‬)8.12.16
‫נייד‬058-4760007,Email – Taxman.Shacham@gmail.com