Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind

Avgiftsnytt for
eiendomsbransjen
Marit Bonnevie Wollebæk
& Nils Flesland Bull

Advokatfirmaet Haavind AS
Kombinert bolig- og næringsbygg
 Smarte grep i planleggingsfasen
 Etablering av konsern med SPV
 Fellesregistrering?
 Uttaksregler
 Optimalisering av fradrag
 Krav til fordeling av kostnader på ulike bygningsdeler
 Andre grep og tilpasningsmuligheter?

Organisering av større kombinerte utviklingsprosjekter
Overordnede hensyn ved organisering
 Attraktive bygg med godt servicetilbud
 Fleksibilitet i forhold til utviklingstakt
 Fleksibilitet i forhold til
endring/sammenslåing av tomter
 Unngå eller redusere belastning av
uttaksmoms
 Optimal fradragsføring av moms
 Legge til rette for skattefri gevinst ved salg av
næringsbygg

Utgangspunktet
SPV 3 ASSPV SPV 4AS
Holding
AS
Tomt

Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?
Fordeler - Næringsdelen:
 Ingen dokumentavgift ved fisjon
 Ansvarsbegrensning i hvert enkelt prosjekt ved at det enkelte AS står som byggherre. Eiers
eksponering begrenset til den investerte aksjekapitalen i det enkelte prosjekt
 Fleksibilitet ved at hver enkelt eiendomsenhet kan selges separat (ved salg av aksjer).
 Salg av aksjer faller innunder fritaksmodellen (ingen skatt på gevinst ved exit)
 Full fleksibilitet mht. å oppnå rettmessig fradrag for inngående MVA (ingen begrensning ift når
exit kan skje)

Ulemper/begrensninger:
 Oppsplittingen bør gjøres så tidlig som mulig (tidshensynet)
 Vanskelig å vite fremtidig utnyttelse i en innledende fase
 En organisering gjennom flere SPV-er vil på kort sikt gi noe høyere forvaltningskostnader.
 Kostnader ved gjennomføring av fisjon
Hvorfor oppsplitting i SPV-struktur?

Strukturering - næringsdel
SPV 2 AS
Underetasje/
anleggseiendom
Eierselskap
SPV 1 AS SPV 2 AS SPV 3 AS
Tomt A
Bolig
Tomt B

Strukturering i forhold til bolig?
Uttaksberegning ved oppføring av bygg:
«For tjenester […] som består i oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg,
herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, skal det
beregnes merverdiavgift også når tjenestene tas ut til formål som er unntatt fra loven.»

Uttak av tjenester
Uttak Uttak? Ikke uttak
• Oppføring
• Oppussing
• Modernisering
• Byggeledelse
• Byggeadministrasjon
• Forhandling om
tomtekjøp
• Regulering av tomt
• Prosjektering
• Tegning
• Kontraktsinngåelse med
entreprenør
• Salg
• Markedsføring
• Internadministrasjon
• Reparasjons- og
vedlikeholdsarbeid

Uttak av tjenester
Tilpasningsmuligheter?
BFU 18/08
«Når Selskapet verken for egen regning eller ved innkjøp av varer og tjenester driver virksomhet
med oppføring mv av fast eiendom eller anlegg, men omsetter eiendommene før slike arbeider
utføres på dem, kommer ikke unntaksregelen […] til anvendelse»
Tomt
Mor Forhandling om tomtekjøp
Regulering av tomt
Prosjektering
Tegning
Kontraktsinngåelse med entreprenør
Salg av boliger
IKKE
uttaksmoms
Datter

Mulig strukturering av boligtomteutviklingen
 Eierselskap etablerer nytt
tomt AS (SPV Bolig AS)
 Tomten utvikles ferdig i
SPV 1 AS
 Tomten selges i byggeklar
stand til SPV Bolig AS
 Tomtesalget må skje til
markedspris og gevinst vil
være skattepliktig
 Skatteulempen
(periodiseringseffekt) må
veies opp mot spart
uttaksmoms
Underetasje/
anleggseiendom
Eierselskap
SPV Bolig
AS SPV 1
AS
SPV 2
AS
SPV 3
AS
Tomt B
Tomt A
Bolig

Fellesregistrering?
 Prosjektselskapene vil oppfylle
vilkårene for fellesregistrering med
Holding hvis de samlet har ekstern
omsetning > NOK 50.000
 Fordeler med fellesregistrering:
 Unngå avgiftsbehandling på
administrative tjenester som ytes av
ansatte i Eierselskapet til prosjekt-
selskapene
 Administrativ forenkling?
 Legge til rette for momsfradrag på
kostnader ved exit
 OBS!
 SPV 1 AS (og SPV Bolig) må ikke
inngå i fellesregistreringen!
 Viktig at SPV 1 AS kun driver
virksomhet med tomteutvikling
SPV 2 AS SPV 3 AS
Eierselskap
Underetasje/
anleggseiendomTomt A
Bolig Tomt B
SPV
Bolig
AS
SPV 1
AS
SPV 2
AS
SPV 3
AS

Allokering av kostnader til avgiftspliktige vs avgiftsunntatte deler
MVA-loven
§ 8-2. Fradragsrett for anskaffelser delvis til bruk i registrert virksomhet
(1) Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten
og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er
til antatt bruk i den registrerte virksomheten.
MVA-forskriften
§ 8-2-1.Oppføring og drift av bygg mv.
(1) Dersom kostnadene ved oppføring av bygg som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre
formål fordeler seg tilnærmet likt per kvadratmeter gulvflate til de ulike formål, kan inngående merverdiavgift på
kostnadene fordeles på grunnlag av gulvflate til bruk i den registrerte virksomheten i forhold til byggets samlede
gulvflate.

Andre grep som kan gjøres i planleggingsfasen?
 Rivning og miljøsanering
 Avviklingskostnad eller tomteforberedelse for kjøper?
 Valg av overdragende selskap ved fisjon
 Er det knyttet ekstraordinære momskostnader til en enkelteiendom?
 Parkering
 Etableres tidlig i prosjektet (p-hus) og kan gi grunnlag for tidlig fellesregistrering
 Lav terskel for avgiftsplikt
 Også midlertidig løsninger
 Utskilling i eget AS gir mulighet for momsfradrag gjennom utleie til beboere
 Kort om «myldrearealer»

Infrastrukturkostnader
 Dom i Avinor-saken:
Justeringsreglene gjelder ikke for pålagt
opparbeidelse av offentlig infrastruktur

Offentlig infrastruktur – forholdet til justeringsreglene
• Stat
• Kommune
• Fylkeskommune

Kort om justeringsreglene og saksforholdet
 Regler om etterfølgende korreksjon (opp- eller nedjustering) av moms som er pådratt i byggeprosjekter
 I den konkrete saken var det ikke omtvistet at Avinor hadde fradrag da de bygget infrastrukturen – selv
om det allerede da var forutsatt at det offentlige skulle få denne vederlagsfritt
 Det var heller ikke omtvistet mellom partene at det hadde skjedd en overdragelse fra Avinor til det
offentlige
 Spørsmålet i saken var om justeringsreglene i det hele tatt kommer til anvendelse på offentlig
infrastruktur
 Tingretten kom til at justeringsreglene ikke gjelder for offentlig infrastruktur og at Avinor dermed
hadde rett til effektivt (endelig) fradrag.

Regelverk frem til 31.12.2007 – (og etter Avinor-dommen…)
Næring (med fradrag) Bolig
Utbygger er byggherre - Fradrag for moms - Ikke fradrag
Kommunen er byggherre - Ingen momsbelastning - Ingen momsbelastning
(avgiftsfritt anleggsbidrag)

Salg, fisjon og fusjon
– særlig om bygg
under oppføring

(1) Fradragsført inngående merverdiavgift skal
tilbakeføres dersom kapitalvarer som nevnt i § 9-1
annet ledd bokstav b før fullføringen selges eller
omdisponeres til bruk som ikke ville gitt
fradragsrett.
(2) Tilbakeføring kan unnlates i det omfang den som
overtar kapitalvaren overtar plikten til å tilbakeføre
den fradragsførte inngående merverdiavgiften.
(3) Departementet kan gi forskrift om vilkår for
overføring av tilbakeføringsplikten
 Fullført nybygg og/eller påkostning - justering utløses
ved overdragelse.
 Ikke fullført nybygg/påkostning – justering utløses ved
salg mv.– er det noen forskjell?
 Unnlatt tilbakeføring ved inngåelse av justeringsavtale
– streng forståelse fra Skattedirektoratet
Mval. § 9-7. Salg mv. av fast eiendom før fullføring

Borgarting lagmannsrett 26.april 2016 – ankefristen løper
Fradrag 1. – 5. termin 2008: TNOK 250’ Fradrag 6. termin 2008: TNOK 790’
Skattekontoret:
Fradrag 6. termin: TNOK 750’ Tilbakeføring fradrag 6. terminTNOK 750’
Tilbakeføring MNOK 1 Justering 100’ x 3 TNOK 300’
Etterberegning TNOK 250’ Etterberegning TNOK 450’
Fusjon av bygg under oppføring
Fusjon 10.12.2008
Ingen justeringsavtale
Bygg under
oppføring
Nordli Bil AS
Fnordli Eiendom AS

Borgarting lagmannsrett 26. april 2016 – ankefristen løper
 Ikke kontinuitet avgiftsmessig ved fusjon
 Unngå tilbakeføring ved å inngå justeringsavtale.
 Frist: innen utgangen av oppgavefristen den avgiftsterminen fusjonen
er registrert gjennomført i Brønnøysundregistrene.
 Skjæringspunktet for tilordning av fradrag er dato for gjennomføring av
fusjonen.
 Det samme gjelder ved salg av aksjer.
Fusjon av bygg under oppføring
AAS
Eiendom
AS
B AS
Eiendom
AS

Skattedirektoratets fellesskriv av 6. februar 2015
 Vedlikeholdskostnader - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag
- i fisjonsperioden ikke fradrag
 Nybygg/påkostninger - før fisjonsperioden tilbakeføre fradrag
- i fisjonsperioden ikke fradrag
Overdragelse av utleiebygg under oppføring/rehabilitering
FisjonsperiodenLeietaker ikke
i lokalene
Fradrag endelig tapt
Justeringsrett
overtakende selskap
Fisjon registrert
gjennomført
Fisjons-
beslutning
- Leiekontrakt inngått
- Utleier frivillig
registrert for utleie
Byggekostnader

 Vedlikeholdskostnader fradrag ok
 Nybygg/påkostninger fradrag ok forutsatt justeringsavtale
Fisjon registrert
gjennomført
Fisjons-
beslutning
- Leiekontrakt inngått
- Utleier frivillig
registrert for utleie
Byggekostnader
Leietaker er i lokalene Fisjonsperioden

 Skattedirektoratets uttalelse er kritisert
 Hva er igjen av mval. § 9-7 om direktoratets
uttalelse blir stående?
 Direktoratet gjentar sitt synspunkt i BFU 2/15
av 23. mars 2015
 Skattebetalerforeningen brev av 15. april 2015
ber om at Finansdepartementet trekker uttalelse
tilbake.
 Noen grep for å begrense avgiftseksponeringen
som følge av Skattedirektoratets uttalelse
 Snu transaksjonen
 Innenfor fellesregistrering
 Avvent transaksjonen
 Justeringsrett

Fradragsrett for
transaksjons-
kostnader

Fradragsrett for transaksjonskostnader
 Hva er transaksjonskostnader?
 Kostnader knyttet til juridisk, økonomisk og finansiell
bistand mv. i forkant av og ved gjennomføring av en
transaksjon
 Transaksjonene er typisk kjøp og salg av aksjer og andeler,
fisjon, fusjon og virksomhetsoverdragelse (innmatssalg)
 I dag fokuserer vi på aksjetransaksjoner
 Hvorfor skaper fradragsretten utfordringer?
 Historisk lite retningslinjer
 Store beløp og fokusområdet for skatteetaten
 Aktivitet utenom det virksomheten normalt driver med
 Grensedragning «finansielle» og «industrielle»
 Transaksjonen i seg selv utløser ikke mva.
 Salg av aksjer
 Skille eiendomsselskap og andre selskapstransaksjoner

 Forvaltningspraksis har akseptert fradrag gitt
 Fellesregistrering
 Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie
Fradragsrett transaksjonskostnader – kjøp og salg av aksjer i eiendomskonsern
Holding Rådgiver
 Fradragets omfang
 Fradrag i det omgang det drives avgiftspliktig virksomhet i
lokalene
 Avbrutt transaksjon - ikke fradrag

Telenor ASA – Skatt øst
 Dom i Høyesterett 8. juni 2015
 Fradragsrett for Telenor ASA ved salg av aksjene i TSS?
Telenor ASA
TSS
Rådgivningstjenester ved
salg av aksjene i TSS

 Klagenemnda for mva. – ja til fradragsrett i to
ferske avgjørelser
 Spørsmålet er til vurdering i Skattedirektoratet
 Skattekontorene varsler etterberegning
 Hvordan håndtere dette i praksis?
 Krev fradrag og send med forklaring til mva-
oppgaven
 Skill kostnader før og etter beslutning om
kjøp/salg
Endrer Telenordommen fradragsretten også for eiendomskonsern?

 MVA TNOK 800’
 Fradragsført 6. termin 2013
 2 fakturaer datert før fellesregistrering
 1 faktura datert etter fellesregistrering
Kjøp som etablerer fellesregistrering
Rådgivningstjenester
kjøp av Tunveien Eiendom AS
Skårer Syd Holding AS
Losbyveien Eiendom AS Tunveien Eiendom AS
100 % januar 2012 100% oktober 2013
Ikke mva-registrert før fellesregistrering
6. termin 2013
Oslo tingrett 10. november 2015/Skårer Syd Holding AS
 Retten avviser fradraget i sin helhet
 Anskaffelsestidspunktet avgjørende, ikke
fakturatidspunktet
 Dommen er anket

Transaksjonskostnader - oppsummering
 Gode argumenter for fradrag ved kjøp/salg av aksjer i
eiendomsselskaper gitt
 Etablert fellesregistrering
 Avgiftspliktig virksomhet i lokalene, typisk utleie
 Risikobegrensning gjennom
 Forklaring til mva-oppgaven
 Skille kostnader før og etter beslutning om
kjøp/salg

Takk for oss!
Marit Bonnevie Wollebæk
Senioradvokat
922 36 909
m.wollebak@haavind.no
Nils Flesland Bull
Partner
952 67 683
n.bull@haavind.no

Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind

Recommended

Recommended

More Related Content

Featured

Featured (20)

Avgiftsnytt for eiendomsbransjen - Advokatfirmaet Haavind