1. Going concern (4)
– domme og afgørelser i relation til going concern
1. Indledning
Denne artikel, som er fjerde og sidste artikel i en artikelserie om going
concern, omhandler domme og afgørelser i relation til going concern.
Formålet med artiklen er at gennemføre en empirisk analyse af dom-
me og afgørelser i relation til going concern.1
Artiklen er struktureret på følgende måde. I afsnit 2 redegøres der
for forskellige metodiske overvejelser. I afsnit 3 gennemføres den em-
piriske analyse af domme og afgørelser i relation til going concern.
2. Metodiske overvejelser
Analyserede domme og afgørelser
De analyserede domme og afgørelser omfatter (1) responsa i form af
(a) responsa fra FSR’s Responsumudvalg og (b) responsa fra FRR’s Re-
sponsumudvalg, (2) disciplinærretlige afgørelser i form af (a) kendelser
mv. fra Revisornævnet (tidligere Disciplinærnævnet for Statsautorise-
rede og Registrerede Revisorer), (b) kendelser mv. fra det tidligere Di-
sciplinærnævn for Statsautoriserede Revisorer, (c) kendelser mv. fra det
tidligere Disciplinærnævn for Registrerede Revisorer og (d) kendelser
mv. fra det tidligere Revisornævn, herunder både (i) det ”nye” og (ii)
det ”gamle” Revisornævn, samt (3) domspraksis i form af erstatnings-
og strafferetlige domme.2
Fremfindelse af de analyserede domme og afgørelser
De analyserede domme og afgørelser er fremfundet på følgende
måde.
For det første er der gennemført relevante elektroniske søgninger
Af cand.merc.aud. Jesper Seehausen, efter (1) (a) responsa fra FSR’s Responsumudvalg og (b) responsa
revisor, Faglig udviklingsafdeling, fra FRR’s Responsumudvalg, (2) (a) kendelser mv. fra Revisornævnet
Beierholm, og tidligere ph.d.-stipendiat, (tidligere Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede
Aalborg Universitet Revisorer), (b) kendelser mv. fra det tidligere Disciplinærnævn for
40 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

2. Going concern
Statsautoriserede Revisorer, (c) kendelser mv. fra det tidligere Disci- Revisornævn, samt (3) erstatnings- og strafferetlige domme i den dan-
plinærnævn for Registrerede Revisorer og (d) kendelser mv. fra det ske litteratur om going concern.
tidligere Revisornævn, herunder både (i) det ”nye” og (ii) det ”gamle”
Revisornævn, samt (3) erstatnings- og strafferetlige domme i Revisor-
Biblioteket, herunder responsumsamlingen og revisors domssamling, Oversigt over de analyserede domme og afgørelser
herunder kommentarerne til denne domssamling. Tabel 1 på næste side indeholder en oversigt over de analyserede
For det andet er der gennemført relevante manuelle søgninger efter domme og afgørelser.
responsa fra FSR’s Responsumudvalg i responsumsamlingen til studie- Det fremgår af denne tabel, at de analyserede domme og afgørelser
brug (Christensen, red., 2005). omfatter 62 domme og afgørelser.
For det tredje er der gennemført relevante elektroniske og manuelle Det fremgår også af tabellen, at de 62 analyserede domme og af-
søgninger efter responsa fra FSR’s Responsumudvalg i FSR’s seneste gørelser omfatter (1) 27 responsa, herunder (a) 21 responsa fra FSR’s
årsberetninger (senest FSR, 2008). Responsumudvalg og (b) seks responsa fra FRR’s Responsumudvalg,
For det fjerde er der gennemført relevante elektroniske søgninger (2) 22 disciplinærretlige afgørelser, herunder (a) seks kendelser mv. fra
efter kendelser mv. fra Revisornævnet (tidligere Disciplinærnævnet for Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer, (b)
Statsautoriserede og Registrerede Revisorer) på Revisornævnets hjem- 10 kendelser mv. fra det tidligere Disciplinærnævn for Statsautorise-
meside. rede Revisorer, (c) to kendelser mv. fra det tidligere Disciplinærnævn
For det femte er der gennemført relevante elektroniske og manuelle for Registrerede Revisorer og (d) seks kendelser mv. fra det tidligere
søgninger efter kendelser mv. fra Disciplinærnævnet for Statsautorise- Revisornævn, herunder (i) én kendelse fra det ”gamle” Revisornævn
rede og Registrerede Revisorer i Disciplinærnævnet for Statsautorise- og (ii) fem kendelser mv. fra det ”nye” Revisornævn, samt (3) 11 er-
rede og Registrerede Revisorers seneste årsberetninger (senest Discipli- statnings- og strafferetlige domme, herunder (i) otte domme fra UfR
nærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer, 2007). og (ii) tre domme fra FED.
For det sjette er der gennemført relevante elektroniske søgninger Det fremgår også af tabellen, at den ældste af de 62 analyserede
efter erstatnings- og strafferetlige domme i UfR. domme og afgørelser er fra 1931, hvorimod den nyeste af de 62
For det syvende er der gennemført relevante elektroniske søgninger analyserede domme og afgørelser er fra 2008. Det fremgår også af
efter erstatningsretlige domme i FED. tabellen, at de 62 analyserede domme og afgørelser omfatter (1) én
For det ottende er der gennemført relevante manuelle søgninger dom eller afgørelse fra perioden fra 1930 til 1939, (2) nul domme
efter (1) (a) responsa fra FSR’s Responsumudvalg og (b) responsa eller afgørelser fra perioden fra 1940 til 1949, (3) nul domme eller
fra FRR’s Responsumudvalg, (2) (a) kendelser mv. fra Revisornævnet afgørelser fra perioden fra 1950 til 1959, (4) nul domme eller afgø-
(tidligere Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede relser fra perioden fra 1960 til 1969, (5) seks domme og afgørelser
Revisorer), (b) kendelser mv. fra det tidligere Disciplinærnævn for fra perioden fra 1970 til 1979, (6) syv domme og afgørelser fra pe-
Statsautoriserede Revisorer, (c) kendelser mv. fra det tidligere Disci- rioden fra 1980 til 1989, (7) 27 domme og afgørelser fra perioden
plinærnævn for Registrerede Revisorer og (d) kendelser mv. fra det fra 1990 til 1999 samt (8) 21 domme og afgørelser fra perioden fra
tidligere Revisornævn, herunder både (i) det ”nye” og (ii) det ”gamle” 2000 og frem.
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 41

3. TabEl 1: OvERSIGT OvER DE analySEREDE DOMME OG aFGøRElSER
Responsa fra FSR’s Responsa fra FRR’s Kendelser mv. fra Kendelser mv. fra det tidligere
Responsumudvalg Responsumudvalg Disciplinærnævnet for Stats- Disciplinærnævn for Statsauto-
autoriserede riserede Revisorer
og Registrerede Revisorer
Responsum nr. 577 af 21. maj 1975 Responsum nr. 968/1985 Kendelse af 4. maj 2004 Kendelse af 11. december 1996
af 15. juli 1986 i sag nr. S-30/2002 i sag nr. S-9/1995
Responsum nr. 610 af 20. februar 1976 og Responsum nr. 1309/1990 Kendelse af 27. april 2006 Beslutning af 19. december 1996
4. oktober 1978 (Tradetex)1 af 24. september 1990 i sag nr. 4-2005-R i sag nr. S-3/19962
Responsum nr. 624 af 3. februar 1977 Responsum nr. 1753/1997 Kendelse af 3. maj 2006 Kendelse af 18. februar 1997
af 10. november 1997 i sag nr. 16-2005-S i sag nr. S-7/1996
Responsum nr. 654 af 25. september 1978 Responsum nr. 1767/1997 Kendelse af 12. september 2006 Beslutning af 3. oktober 1997
(Poul Schnack)3 af 26. februar 1998 i sag nr. 21-2005-R4 i sag nr. S-12/1997 (Hafnia Holding)5
Responsum nr. 772 af 13. september 1982 Responsum nr. 2266/2004 Kendelse af 29. august 2007 Kendelse af 24. april 1998
af 4. maj 2005 i sag nr. S-35-2002 i sag nr. S-13/1997
Responsum nr. 827 af 18. september 1984 Responsum nr. 2347/2006 Kendelse af 20. juni 2008 Kendelse af 12. maj 1998
af 25. september 2006 i sag nr. 62-2006-R6 i sag nr. S-17/1995
Responsum nr. 995 af 4. september 1992 Kendelse af 12. februar 1999
i sag nr. S-9/1997
Responsum nr. 1005 af 2. februar 1993 Kendelse af 23. juni 1999
i sag nr. S-3/19962
Responsum nr. 1013 af 17. september 1993 Kendelse af 10. december 1999
i sag nr. S-26/19977
Responsum nr. 1035 af 6. december 19948 Kendelse af 22. december 1999
i sag nr. S-27/19999
Responsum nr. 1041 af 6. december 19948
Responsum nr. 1043 af 20. marts 1995
Responsum nr. 1055 af 5. januar 1996
Responsum nr. 1065 af 21. maj 1996
Responsum nr. 1068 af 21. juni 19969
Responsum nr. 1069 af 21. juni 1996
Responsum nr. 1074 af 2. oktober 1996
Responsum nr. 1096 af 6. april 1998
Responsum nr. 1217 af 22. januar 2004
Responsum nr. 1263 af 22. september 2006
Responsum nr. 1274 af 7. december 2006
Kendelser mv. fra det tidligere Discipli- Kendelser mv. fra det tidligere Erstatnings- og strafferetlige
nærnævn for Registrerede Revisorer Revisornævn10 domme11
Kendelse af 10. oktober 2000 Det ”gamle” Revisornævn: UfR:
i sag nr. R-14/199912
Kendelse af 11. marts 2003 Kendelse af 29. marts 1984 UfR 1931.1048 SH (Waage
i sag nr. R-13/2002 i sag nr. 5-1983 (Lindinger)13 Møller, Krydsfinerimporten)
Det ”nye” Revisornævn: UfR 1977.811 ØL (Tradetex)1
Kendelse af 16. marts 1999 UfR 1978.653 H (Tradetex)1
i sag nr. 1998-10.637 (Hafnia Holding)5
Kendelse af 16. maj 2000 UfR 1982.595 H
i sag nr. 1999-157.8392 (Bønnelycke Træ)
Kendelse af 1. november 2000 UfR 1982.1062 ØL
i sag nr. 2000-78.9119 (Poul Schnack)3
Kendelse af 8. juni 2001 UfR 1983.1055 H
i sag nr. 2000-76.4467 (Lindinger)13
Kendelse af 8. juni 2001 UfR 2002.2067 H
i sag nr. 2001-20.44612 (Hafnia Holding)5
UfR 2003.5 H (Hafnia Holding)5
FED:
FED 1997.298 ØL
FED 2001.1114 VL
(C & C Bankieraktieselskab)14
FED 2002.901 VL
(C & C Bankieraktieselskab)14
42 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

4. Going concern
nOTER TIl TabEl 1
1 (1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 610 af 20. februar 1976 og 4. oktober 1978 samt (2) (a) UfR 1977.811 ØL og (b) UfR 1978.653 H vedrører samme sag
(Tradetex).
2 (1) (a) Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Revisorers beslutning af 19. december 1996 i sag nr. S-3/1996 og (b) Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Reviso-
rers kendelse af 23. juni 1999 også i sag nr. S-3/1996 samt (2) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse af 16. maj 2000 i sag nr. 1999-157.839 vedrører
samme sag.
3 (1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 654 af 25. september 1978 og (2) UfR 1982.1062 ØL vedrører samme sag (Poul Schnack).
4 Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorers kendelse af 12. september 2006 i sag nr. 21-2005-R er ikke tilgængelig i revisors domssamling
men alene på Revisornævnets hjemmeside.
5 (1) Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Revisorers beslutning af 3. oktober 1997 i sag nr. S-12/1997, (2) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse af 16.
marts 1999 i sag nr. 1998-10.637 samt (3) (a) UfR 2002.2067 H og (b) UfR 2003.5 H vedrører samme sag (Hafnia Holding).
6 Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorers kendelse af 20. juni 2008 i sag nr. 62-2006-R er ikke tilgængelig i revisors domssamling men
alene på Revisornævnets hjemmeside.
7 (1) Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Revisorers kendelse af 10. december 1999 i sag nr. S-26/1997 og (2) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse
af 8. juni 2001 i sag nr. 2000-76.446 vedrører samme sag.
8 (1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af 6. december 1994 og (2) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af samme dato vedrører samme sag.
9 (1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1068 af 21. juni 1996, (2) Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Revisorers kendelse af 22. december 1999 i sag nr.
S-27/1999 og (3) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse af 1. november 2000 i sag nr. 2000-78.911 vedrører samme sag.
10 Når der henvises til det ”nye” Revisornævn”, henvises der til det Revisornævn, som både fungerede som rekursinstans for Disciplinærnævnet for Statsautoriserede
Revisorer og Disciplinærnævnet for Registrerede Revisorer. Når der henvises til det ”gamle” Revisornævn, henvises der derimod til det Revisornævn, som hverken
fungerede som rekursinstans for Disciplinærnævnet for Statsautoriserede Revisorer eller Disciplinærnævnet for Registrerede Revisorer men som selvstændig discipli-
nær instans.
11 Ni af de 11 analyserede domme er erstatningsretlige domme (UfR 1931.1048 SH, Waage Møller, Krydsfinerimporten, UfR 1977.811 ØL, Tradetex, UfR 1978.653 H,
også Tradetex, UfR 1982.595 H, Bønnelycke Træ, UfR 1982.1062 ØL, Poul Schnack, og UfR 2002.2067 H, Hafnia Holding, samt FED 1997.298 ØL, FED 2001.1114
VL, C & C Bankieraktieselskab, og FED 2002.901 VL, også C & C Bankieraktieselskab). Ingen af de 11 analyserede domme er derimod strafferetlige domme. Dette
indebærer, at to af de 11 analyserede domme hverken er erstatnings- eller strafferetlige domme (UfR 1983.1055 H, Lindinger, og UfR 2003.5 H, Hafnia Holding).
12 (1) Disciplinærnævnet for Registrerede Revisorers kendelse af 10. oktober 2000 i sag nr. R-14/1999 og (2) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse af 8.
juni 2001 i sag nr. 2001-20.446 vedrører samme sag.
13 (1) UfR 1983.1055 H og (2) Revisornævnets (det ”gamle” Revisornævn) kendelse af 29. marts 1984 i sag nr. 5-1983 vedrører samme sag (Lindinger).
14 (1) FED 2001.1114 VL og (2) FED 2002.901 VL vedrører samme sag (C & C Bankieraktieselskab).
3. Empirisk analyse af domme og afgørelser i relation til FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 624 af 3. februar
going concern 1977
I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 624 af 3. februar 1977 stil-
Ledelsens vurdering af going concern lede statsautoriseret revisor R Responsumudvalget nogle spørgsmål
Ledelsens vurdering af going concern kan som nævnt i artikel 1 op- til belysning af betydningen af revisionsvejledninger, eksempelvis i
deles i en lang række væsentlige elementer. Flere af de analyserede relation til arbejdets omfang og udførelse samt revisors erklæring og
domme og afgørelser relaterer sig direkte til disse væsentlige ele- ansvar.
menter i ledelsens vurdering af going concern. Dette uddybes i det Responsumudvalget mente ikke, at den omhandlede revisionsvej-
følgende. ledning om going concern ændrede revisors opgaver og pligter. Re-
visionsvejledninger var en støtte for revisor men fritog ikke revisor for
selvstændige vurderinger.
Revisors vurdering af going concern I dette responsum blev Responsumudvalget spurgt om følgende
Revisors vurdering af going concern kan som nævnt i artikel 2 også (spørgsmål 1 ff):
opdeles i en lang række væsentlige elementer. Flere af de analyserede
domme og afgørelser relaterer sig også direkte til disse væsentlige • ’Skal revisor handle i overensstemmelse med udkastet af
elementer i revisors vurdering af going concern. Dette uddybes også i januar 1976 til en UEC-vejledning … [vedrørende going
det følgende.3 concern]?’
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 43

5. • ’Skal revisor foretage selvstændige revisionshandlinger, el- Det ses, at Responsumudvalget blandt andet blev spurgt om, hvorvidt
ler er det tilstrækkeligt, at han ikke gennem sin normale ’… revisor [skulle] foretage selvstændige revisionshandlinger, eller
revision af årsregnskabet er stødt på forhold, som skulle … det [var] tilstrækkeligt, at han ikke gennem sin normale revision
fortælle ham, at virksomheden ikke vil fortsætte som en … af årsregnskabet … [var] stødt på forhold, som skulle fortælle ham,
[going concern]?’ at virksomheden ikke … [ville] fortsætte som en … [going concern]’
• ’Hvis revisor ikke skal foretage selvstændige revisionshand- (spørgsmål 2). Dette spørgsmål gik på, hvorvidt revisors vurdering af
linger ved sin vurdering af … [going concern-spørgsmålet], going concern var af pro- eller reaktiv karakter, det ville sige, hvorvidt
vil det da være muligt for ham at afgive en erklæring om, revisor altid skulle foretage en vurdering af going concern, eller det
at han har foretaget revision i overensstemmelse med UEC- var tilstrækkeligt, at revisor foretog en vurdering af going concern,
vejledningen? Vil en sådan erklæring udvide revisors ansvar såfremt der var forhold, som indikerede, at der var going concern-
i forhold til det ansvar, han har i forbindelse med afgivelse problemer.
af erklæring på et årsregnskab?’ Det ses også, at Responsumudvalget i besvarelsen af spørgsmålet
blandt andet udtalte, at ’Responsumudvalget … [var] af den opfat-
Responsumudvalget besvarede disse spørgsmål således: telse, at revisionshandlinger, der … [havde] til formål at bedømme,
om en virksomhed inden for en overskuelig fremtid … [ville] kunne
’Indledningsvist skal udvalget anføre, at indholdet af et fortsætte sin normale drift …’ – ’… om den med andre ord … [var]
generelt spørgsmål om revisionstekniske problemer i rea- en … [going concern] …’, ’… [var omfattet] af den normale revision i
liteten kan være så omfattende, at det kun kan besvares henhold til lovgivningens revisions- og regnskabsbestemmelser’. Dette
generelt. Om revisor i en konkret situation har handlet i indikerede, at revisors vurdering af going concern var af proaktiv ka-
overensstemmelse med god revisionsskik i relation til hans rakter, jf. ordene ’… den normale revision …’, at revisor derfor altid
erklæring til regnskabet vil afhænge af de konkrete forhold skulle foretage en vurdering af going concern, og at det derfor ikke
i det enkelte tilfælde. var tilstrækkeligt, at revisor foretog en vurdering af going concern,
Responsumudvalget er af den opfattelse, at revisions- såfremt der var forhold, som indikerede, at der var going concern-
handlinger, der har til formål at bedømme, om en problemer.
virksomhed inden for en overskuelig fremtid vil kunne
fortsætte sin normale drift – om den med andre ord er en
… [going concern] – omfattes af den normale revision i FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 827 af 18. sep-
henhold til lovgivningens revisions- og regnskabsbestem- tember 1984
melser. I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 827 af 18. september 1984
Revision sker under anvendelse af forskellige revisions- spurgte kurator K til brug for en verserende erstatningssag, blandt
metoder og revisionsprincipper, som revisor anvender … andet mod statsautoriseret revisor R, om det var kutyme, at den
[stikprøvevist] efter sin egen udvælgelse i den konkret fore- tiltrædende revisor spurgte den fratrædende revisor om grunden til
liggende situation. Hvis revisor herunder støder på forhold, fratrædelsen. Responsumudvalget svarede, at der ikke fandtes kutyme,
der giver ham berettiget grund til at foranstalte nøjere men at en sådan henvendelse ville være naturlig. K spurgte videre
undersøgelser, har han pligt til at udvide sin revision inden om en lang række undersøgelser, blandt andet vedrørende indtjening
for det pågældende område for at skabe sig klarhed over, og likviditet, perioderegnskaber, varelagre, debitorer, afstemning af
om forholdet bør øve indflydelse på hans erklæring. bankmellemværender og kreditnotater. I sit svar redegjorde Respon-
Uanset at UEC’s vejledning om … [going concern-proble- sumudvalget for god revisionsskik og resultaternes indflydelse på
met] endnu ikke er vedtaget, skal den – som andre lig- revisionspåtegningen. K spurgte, hvorledes revisor burde reagere på
nende revisionsvejledninger – ses som støtte for revisor ved budgetter, som var urealistiske og kunne medføre virksomhedens
gennemførelsen af de undersøgelser, han eventuelt skal delvise ophør. Responsumudvalget svarede, at revisor burde tage et
foretage, og ved de forhandlinger, han i så fald skal føre going concern-forbehold. Til slut spurgte K, under hvilke omstændig-
med selskabets ledelse. heder revisor havde pligt til at tage forbehold på et regnskabsudkast.
Vejledninger om revisionshandlinger, som i givne situa- I svaret redegjorde Responsumudvalget for forudsætningerne for en
tioner kan tages i anvendelse, fritager ikke revisor for at revisionspåtegning på et udkast og tilføjede, at revisionspåtegningen i
foretage sin egen selvstændige vurdering. Der er ingen an- det konkrete tilfælde indeholdt et forbehold.
ledning for ham til i sin erklæring at skrive om anvendelsen
af sådanne vejledninger.’
44 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

6. Going concern
Revisors godkendelse af Going
Concern er et grundlæggende
parameter i enhver årsrapport.
I dette responsum blev Responsumudvalget blandt andet spurgt om Responsumudvalget besvarede dette – eller rettere disse – spørgsmål
følgende (spørgsmål 2): således:
’Kræver udøvelse af god revisionsskik, at revisor for at opnå ’Såfremt der ikke foreligger særlige aftaler, er det den
en begrundet overbevisning om et årsregnskabs rigtighed[:] generalforsamlingsvalgte revisors opgave i henhold til sel-
a) foretager løbende kontrol af indtjening og likviditet skabslovgivningen at revidere årsregnskabet i overensstem-
samt udarbejder perioderegnskaber? melse med god revisionsskik og herunder at foretage en
b) foretager stikprøvevis gennemgang af … [varelagre] og kritisk gennemgang af selskabets regnskabsmaterialer og
forlanger førelse af lagerregnskab? dets forhold i øvrigt. Når revisionen er afsluttet, skal revisor
c) foretager afstemning af debitormassens rigtighed … [for ved påtegning af regnskabet bekræfte, at årsregnskabet er
eksempel] ved at foranstalte saldomeddelelser udsendt revideret, og han skal endvidere udtale sig om, hvorvidt
til debitorerne? Kræver udsendelse af saldomeddelelser årsregnskabet og det eventuelle koncernregnskab er udar-
til debitorer forudgående tilladelse hos direktionen, og bejdet i henhold til lovgivningens og vedtægternes krav til
hvad er følgen for revisors udøvelse af god revisionsskik, regnskabsaflæggelsen.
at tilladelsen ikke opnås? Der kan ikke opstilles bestemte regler for, hvilke revisions-
d) ved uanmeldte eftersyn i årets løb og ved udarbejdelse handlinger der skal udføres og på hvilke tidspunkter, idet
af årsregnskabet foretager afstemninger med selskabets dette må afhænge af revisors bedømmelse af, hvad der i
bank? Kan kontakten med selskabets bank etableres det enkelte tilfælde er nødvendigt for at kunne påtegne
uden forudgående aftale med direktionen? årsregnskabet i overensstemmelse med god revisionsskik.
e) foretager nærmere undersøgelse, såfremt revisor kon- Som forberedelse til revisionen af årsregnskabet bliver der
staterer udstedelse af kreditnotaer, der udligner varesalg almindeligvis i regnskabsårets løb udført en række revisi-
i et ikke ubetydeligt omfang? Hvilke konsekvenser bør onshandlinger, … [afhængigt] af den enkelte virksomheds
revisor drage, såfremt ledelsen ikke efter revisors opfat- karakter og struktur, men der er efter [R]esponsumudval-
telse redegør for forholdet på fyldestgørende måde?’ gets opfattelse ikke faste regler herfor.’
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 45

7. Ad litra a: vendige oplysninger, medmindre der foreligger godken-
’Til en bedømmelse af, om selskabet ved revisors påteg- delse heraf fra selskabets ledelse.’
ning på regnskabet kan betragtes som [en] going concern,
kan en vis løbende kontrol af indtjening og likviditet i årets Ad litra e:
løb være af værdi. Efter udvalgets opfattelse er en sådan ’I tilfælde, hvor der konstateres udstedelse af kreditno-
kontrol almindeligvis ikke nødvendig for at opnå en be- taer, der udligner varesalg i et ikke ubetydeligt omfang,
grundet overbevisning om årsregnskabets rigtighed. bør revisor undersøge de nærmere omstændigheder,
Det påhviler ikke revisor på eget initiativ at udarbejde pe- herunder om der er reelle transaktioner bag fakturaer og
rioderegnskaber.’ kreditnotaer. Endvidere bør revisor, inden han påtegner
årsregnskabet, vurdere, hvorvidt de efter årsafslutningen
Ad litra b: udstedte kreditnotaer har indflydelse på bedømmelsen af
’Såfremt en varebeholdning har betydning for bedøm- regnskabet.
melsen af årsregnskabet, påhviler det revisor at opnå en Såfremt ledelsen ikke efter revisors opfattelse kan redegøre
begrundet overbevisning om størrelsen, tilhørsforholdet og for forholdet på fyldestgørende måde, eller revisor ikke
værdien af den opførte varebeholdning. på anden måde kan få forholdet belyst tilstrækkeligt, skal
Hvorledes en sådan begrundet overbevisning opnås, må dette komme til udtryk i revisors påtegning på regnskabet.’
afhænge af forholdene i det enkelte tilfælde. I mange
situationer vil det være af værdi for revisor på grundlag Det ses, at Responsumudvalget blandt andet blev spurgt om, hvorvidt
af lagerregistrering at kunne foretage stikprøvevis, fysisk ’… udøvelse af god revisionsskik [krævede], at revisor for at opnå en
kontrol af den fysiske varebeholdning såvel i årets løb som begrundet overbevisning om et årsregnskabs rigtighed … [foretog]
ved regnskabsafslutningen. Revisor kan efter udvalgets løbende kontrol af indtjening og likviditet samt … [udarbejdede] pe-
opfattelse ikke forlange, at der føres et lagerregnskab, men rioderegnskaber’ (litra a).
såfremt revisor som følge af en manglende lagerbogføring Det ses også, at Responsumudvalget i besvarelsen af dette spørgs-
ikke mener, at han kan opnå en … [tilstrækkeligt] sikker mål blandt andet udtalte, at ’… en vis løbende kontrol af indtjening
bedømmelse af den opførte varebeholdning, må han tage og likviditet i årets løb [kunne] være af værdi [til en bedømmelse af,
forbehold i sin påtegning.’ om selskabet ved revisors påtegning på regnskabet kunne betragtes
som en going concern]’, og at ’… en sådan kontrol [efter udvalgets
Ad litra c: opfattelse] almindeligvis ikke [var] nødvendig for at opnå en begrun-
’God revisionsskik forudsætter almindeligvis, at revisor det overbevisning om årsregnskabets rigtighed’. Dette indikerede,
ved stikprøver udsender eller medvirker til fremsendelsen at det ikke var tilstrækkeligt, at revisor foretog en vurdering af going
af saldomeddelelser enten i årets løb eller ved regnskabs- concern på tidspunktet for revisors afgivelse af revisionspåtegningen,
afslutningen til bekræftelse af rigtigheden af den opførte idet det var nødvendigt, at revisor var opmærksom på going concern-
debitormasse. problemer igennem hele revisionsprocessen, jf. ordene ’… løbende
Udsendelse af saldomeddelelser af revisor bør ikke ske, kontrol …’.
uden at selskabet er orienteret om, at revisor benytter
en sådan fremgangsmåde. Såfremt selskabets ledelse
modsætter sig en sådan udsendelse, må revisor vurdere FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 995 af 4. sep-
begrundelsen herfor og tage stilling til, om han gennem tember 1992
andre revisionshandlinger kan opnå en begrundet over- I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 995 af 4. september 1992
bevisning om rigtigheden af den opførte debitormasse. I stillede advokat A en lang række spørgsmål vedrørende et regnskab,
modsat fald må revisor tage forbehold herfor i sin påteg- som var omfattet af kapitaltabsreglen i ApL af 1973 § 85a (ApL af
ning.’ 1996 §52), herunder om statsautoriseret revisor R’s ”blanke” re-
visionspåtegning var berettiget, om der måtte forudses risiko for
Ad litra d: selskabets fortsatte drift og om kritiske bemærkninger i revisionspro-
’Det er god revisionsskik, at revisor i forbindelse med be- tokollen.
holdningseftersyn og/eller ved årsafslutningen foretager Responsumudvalget svarede, at årsberetningen burde have redegjort
afstemning af selskabets bankengagement. for kapitaltabet og overvejelserne om kapitaltilførsel, og i mangel
Banken kan imidlertid nægte at meddele revisor de nød- heraf burde R have omtalt forholdet i sin revisionspåtegning. Efter
46 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

8. Going concern
Responsumudvalgets opfattelse burde omstændighederne have ført ringen ikke blev tilført et tilstrækkeligt beløb til at sikre fuld
til overvejelser hos R om selskabets fortsatte drift. Responsumudvalget dækning af indskudskapitalen på kr. 80.000.
kunne derimod ikke tage stilling til, om de kritiske bemærkninger i Efter udvalgets opfattelse henhører det under Erhvervs- og
revisionsprotokollen burde have ført til omtale i revisionspåtegningen Selskabsstyrelsen at tage stilling til konsekvenserne heraf.
men måtte henvise til syn og skøn. Udvalget ønsker dog at tilføje, at der i årsberetningen
I dette responsum havde A blandt andet anført følgende forhold i burde være redegjort for forholdet, herunder for overve-
sin henvendelse til Responsumudvalget: jelser om tilførsel af yderligere kapital, som var eller ville
blive nødvendig i henhold til anpartsselskabslovens [ApL af
1. ’Ifølge vedlagte årsregnskab fra … [1987 f] er der en 1973] § 85a [ApL af 1996 § 52]. Når dette ikke blev gjort,
”blank” revisionspåtegning, som er afgivet af statsauto- burde revisor i sin revisionspåtegning have omtalt, at der
riseret revisor R den 9. marts 1989 … med regnskabs- forelå eller snart ville foreligge en ny §85a-situation, der
afslutning den 31. maj 1988. Ifølge regnskabet er der nødvendiggjorde yderligere kapitaltilførsel.’
et underskud på kr. … [275.735][,] og egenkapitalen
er negativ med kr. … [195.735], således at selskabet Ad nr. 2:
må siges at være i en situation … svarende til anparts- ’Revisors sene underskrift på regnskabet og det fortsatte
selskabslovens [ApL af 1973] §85a [ApL af 1996 § 52], underskud frem til 31. december 1988 samt det forhold,
således at det ikke er nok med en gældskonvertering på at egenkapitalen, selv efter konverteringen, igen var tabt,
kr. … [250.000].’ burde hos revisor have medført overvejelser om selskabets
2. ’Det fremgår af vedlagte skrivelse fra statsautoriseret re- fortsatte drift.
visor R til undertegnede af 3. juli 1991, … at man hav- På baggrund af det anførte … burde der efter udvalgets
de gennemgået perioden 1. juni-31. december 1988 og opfattelse være taget et going concern forbehold, med-
konstateret yderligere et underskud på kr. … [57.000], mindre moderselskabet eller andre havde givet tilsagn om
hvilket må siges at indebære risiko for selskabets fort- at ville stå finansielt bag ved selskabet.’
satte drift.’
3. ’Revisor oplyser selv i revisionsprotokollatet under bog- Ad nr. 3:
holderiet følgende: ’Revisor har oplyst, at der er fundet tilfredsstillende forkla-
4. [’]Vi har under revisionen konstateret en række fejl og ringer på de fejl og mangler, der blev konstateret i boghol-
mangler, herunder navnlig fejl i debitor- og kreditor- deriet. Forholdet er omtalt i revisionsprotokollen, og revisor
bogholderiet, samt manglende afstemninger af likvide må derfor have vurderet, at forholdene samlet ikke havde
beholdninger. Vi henstiller til selskabets bestyrelse, at så væsentlig betydning for regnskabet, at dette burde give
der etableres en betryggende regnskabsfunktion.[’]’ anledning til omtale i revisionspåtegningen.
Udvalget kan ikke på baggrund af det i sagen foreliggende
Responsumudvalget blev under henvisning til disse forhold spurgt om tage stilling til, om forholdet burde have medført forbe-
følgende: hold i revisionspåtegningen på regnskabet for … [1987 f].
I den konkrete situation kan en sådan vurdering bedst ske
’Er den ”blanke” påtegning i regnskabet i overensstem- på basis af et syn og skøn.’
melse med god revisionsskik, god regnskabsskik og god
revisorskik ud fra det foreliggende materiale?’ Det ses, at Responsumudvalget blev spurgt om, hvorvidt ’… den
”blanke” påtegning i regnskabet [var] i overensstemmelse med god
Responsumudvalget besvarede dette spørgsmål således: revisionsskik, god regnskabsskik og god revisorskik ud fra det forelig-
gende materiale’.
Ad nr. 1: Det ses også, at Responsumudvalget i besvarelsen af dette spørgs-
’Det fremgår af det for udvalget foreliggende materiale, mål blandt andet udtalte, at ’[r]evisors sene underskrift på regnska-
at det af revisor opgjorte underskud til og med juli måned bet og det fortsatte underskud frem til 31. december 1988 samt det
1988 på kr. 250.000 … er mindre end det senere konstate- forhold, at egenkapitalen …’ – ’… selv efter konverteringen …’ – ’…
rede underskud. igen var tabt, … hos revisor [burde] have medført overvejelser om
På tidspunktet for regnskabets vedtagelse og revisors un- selskabets fortsatte drift’ (ad nr. 3). Det var usikkert, hvorvidt dette
derskrift kan det derfor konstateres, at der ved konverte- indikerede, at revisors vurdering af going concern var af proaktiv
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 47

9. karakter, at revisor derfor altid skulle foretage en vurdering af going driftsmæssigt forbehold. Foreligger der realistiske budgetter?’
concern, og at det derfor ikke var tilstrækkeligt, at revisor foretog en • ’Kan regnskabslæser med en blank påtegning forvente,
vurdering af going concern, såfremt der var forhold, som indikerede, at både drift og likviditet er på plads med revisors blanke
at der var going concern-problemer, eller at revisors vurdering af påtegning? Dette specielt, når man kan læse, at der er pro-
going concern var af reaktiv karakter, og at det derfor var tilstræk- blemer med både likviditet og drift.’
keligt, at revisor foretog en vurdering af going concern, såfremt der
var forhold, som indikerede, at der var going concern-problemer. Responsumudvalget besvarede disse spørgsmål således:
Det måtte dog antages, at det indikerede, at revisors vurdering af
going concern var af proaktiv karakter. Dette skyldtes blandt andet, ’Selskabets ledelse er ansvarlig for regnskabsaflæggelsen.
at det som nævnt fremgik af FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. Det påhviler ledelsen at vurdere, om det i den givne si-
624 af 3. februar 1977, at revisors vurdering af going concern var af tuation er forsvarligt at aflægge regnskabet på … [going
proaktiv karakter. concern-basis]. Ledelsen må, hvis vurderingen er baseret
på væsentlige og usikre forudsætninger, anføre disse i års-
beretningen.
FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1005 af 2. februar Efter udvalgets opfattelse har selskabets ledelse redegjort
1993 for den usikkerhed, der var omkring aflæggelsen af års-
I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1005 af 2. februar 1993 regnskabet. Ledelsen anførte således, at der i den forløbne
spurgte N A/S under henvisning til omtalen i T A/S’ årsberetning af del af det nye regnskabsår er realiseret et mindre under-
resultatet for den forløbne del af året og forventningerne til året som skud, og at selskabet har en stram likviditet.
helhed samt selskabets likviditet, om revisionsselskabet R havde været Efter det for udvalget oplyste … synes der ikke på tids-
berettiget til at undlade at tage et going concern-forbehold i revision- punktet for underskrivelse af revisionspåtegningen på års-
spåtegningen, og om selskabet havde været opmærksomt på kapital- regnskabet at have foreligget oplysninger, der medførte, at
reglerne i AL §69a. revisor måtte formode, at virksomheden ikke kunne reali-
Responsumudvalget fandt efter det oplyste, at det var i overensstem- sere sit budget. Når der samtidig henses til, at der i årsbe-
melse med god revisionsskik, at der ikke i revisionspåtegningen var ta- retningen er redegjort for den usikkerhed, der var omkring
get forbehold, og Responsumudvalget henviste til, at T havde afholdt selskabets økonomiske situation, er det efter udvalgets op-
generalforsamling som krævet i AL. fattelse i overensstemmelse med god revisionsskik, at der
I dette responsum blev Responsumudvalget blandt andet spurgt om ikke i påtegningen er taget forbehold for going concern.’
følgende (spørgsmål 1 ff):
Det ses, at Responsumudvalget blandt andet blev spurgt om, hvorvidt
• ’Burde regnskabet ikke have været påført et forbehold, når ’… revisors grundlag for at vurdere denne virksomhed i fortsat drift
følgende tages i betragtning: …’, det ville sige som en ’… going … [concern] …’, ’… 12 måneder
a. Selskabet træder i betalingsstandsning den 26. august frem på underskriftstidspunktet udelukkende [var] baseret på ledelsens
1991 efter påtegning af regnskabet den 20. marts 1991. forventninger’ (spørgsmål 2). Dette indikerede, at der skulle anvendes
b. En del af underskuddet, der er realiseret efter regnskabs- en tidshorisont på (mindst) 12 måneder fra tidspunktet for ledelsens
årets udløb[,] er opgjort i perioden inden regnskabets godkendelse af årsrapporten og dermed tidspunktet for revisors afgi-
underskrivelse. Det vil sige, at indtjeningen på under- velse af revisionspåtegningen i forbindelse med revisors vurdering af
skriftstidspunktet ikke har været positiv og dermed til- going concern, jf. ordene ’… 12 måneder frem på underskriftstids-
fredsstillende, hvilket også fremgår af årsberetningen. punktet …’.
c. Egenkapitalen pr. … [30/9 1990] udgør … [kr. 262.000] Det ses også, at Responsumudvalget i besvarelsen af dette spørgs-
(heri indregnet ansvarlig lånekapital) … og må på un- mål blandt andet udtalte, at ’[s]elskabets ledelse … [var] ansvarlig for
derskriftstidspunktet have været tæt på kr. 0. regnskabsaflæggelsen’, at ’[d]et … [påhvilede] ledelsen at vurdere, om
d. Resultatet i tidsrummet [fra] … [1/9 1990] til … [26/8 det i den givne situation … [var] forsvarligt at aflægge regnskabet på
1991] er negativt med … [kr. 1.281.000]?’ … [going concern-basis]’, og at ’[l]edelsen … [måtte] anføre disse i
• ’Er revisors grundlag for at vurdere denne virksomhed i årsberetningen’, såfremt ’… vurderingen … [var] baseret på væsent-
fortsat drift (going … [concern]) 12 måneder frem på un- lige og usikre forudsætninger …’. Dette indikerede, at ledelsens vurde-
derskriftstidspunktet udelukkende baseret på ledelsens for- ring af going concern var af proaktiv karakter, jf. ordet ’… [påhvilede]
ventninger? Der er ikke taget noget likviditetsforbehold eller …’, at ledelsen derfor altid skulle foretage en vurdering af going
48 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

10. Going concern
concern, og at det derfor ikke var tilstrækkeligt, at ledelsen foretog en • ’Er det – … [blandt andet] under hensyntagen til … [FSR’s]
vurdering af going concern, såfremt der var forhold, som indikerede, regnskabsvejledning … 4 … [1990] – i overensstemmelse
at der var going concern-problemer. med god revisionsskik at forsyne det pågældende årsregn-
skab med en ”blank” revisionspåtegning, indeholdende
en udtrykkelig erklæring om, at årsregnskabet giver … et
(1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af 6. retvisende billede … af selskabets økonomiske stilling pr.
december 1994 og (2) FSR’s Responsumudvalgs respon- 30/4 1992, når der dels henses til, at revisionspåtegningen
sum nr. 1041 af samme dato er afgivet så sent som den 18. december 1992 – og reelt
(1) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af 6. december dækker frem til generalforsamlingstidspunktet den 19. ja-
1994 og (2) FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af samme nuar 1993, hvor den stadig kunne have været ændret eller
dato vedrører samme sag. Det fremgik ikke af disse responsa, hvorfor … [tilbagekaldt] – dels til, at selskabet var i en … [krise- el-
denne sag gav anledning til to responsa. Responsaene var som nævnt ler afviklingssituation] på regnskabsaflæggelsesgeneralfor-
dateret samme dato, nemlig den 6. december 1994, spørgeren var samlingstidspunktet, og til de resterende aktivers på dette
den samme, nemlig statsautoriseret revisor A, og alle spørgsmålene tidspunkt konstaterbare tabsgivende beskaffenhed?’4
i FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af 6. december 1994 • ’Har revisor herunder iagttaget og overholdt årsregnskabs-
gik igen i FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af samme lovens [ÅRL af 1981] bestemmelser, … [FSR’s] regnskabs-
dato (spørgsmål 1 ff). FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af vejledninger og god revisionsskik med hensyn til bedøm-
6. december 1994 indeholdt dog også en lang række spørgsmål, som melsen, på regnskabsaflæggelsestidspunktet[,] af – og
ikke indgik i FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af samme rapporteringen om – følgende aktiver:
dato (spørgsmål 7 ff). FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 a. Ejerlejlighederne (efter at disse havde stået tomme i et
af 6. december 1994 var derfor mere omfattende end FSR’s Respon- halvt år, forgæves havde været forsøgt solgt i 3/4-1 år
sumudvalgs responsum nr. 1035 af samme dato. Der tages derfor … og i realiteten var på vej mod en tvangsauktion[)]
udgangspunkt i FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af 6. b. Tilgodehavender for salg og tjenesteydelser (påvist at
december 1994. FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1035 af 6. være stærkt dubiøse, idet der stort set pr[.] dato ikke er
december 1994 omtales derimod ikke nærmere. indgået indbetalinger i 1993 fra disse resterende debi-
I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1041 af 6. december 1994 torer)?’
havde statsautoriseret revisor A lidt tab på en fordring i revisionsak- • ’Er den udtrykkelige udtalelse i ledelsens årsberetning om,
tieselskabet R1 og følte sig misinformeret og dermed afskåret fra i at selskabets egenkapital skønnes at være positiv, efter
rette tid at kunne indgive konkursbegæring med henblik på iværk- at selskabet siden årsafslutningen pr. 30. april 1992 har
sættelse af omstødelsessager. Misinformationen skulle være en følge solgt driftsaktiviteterne med tilhørende goodwill og drifts-
af oplysninger i R1’s årsregnskab om, at selskabets egenkapital efter inventar, omfattet af revisors selvstændige stillingtagen
salg af driftsaktiviteterne skønnedes at være positiv, og den ”blanke” efter reglerne om god revisionsskik og dermed omfattet af
revisionspåtegning på regnskabet. A stillede en lang række spørgsmål hans revisionspåtegning – og har revisor i så fald handlet i
om statsautoriseret revisor R2’s revisionspåtegning og ansvar samt strid med god revisionsskik ved at afgive den pågældende
bedømmelse af en lang række forhold i forbindelse med regnskabs- ”blanke” revisionspåtegning?’
aflæggelsen. Responsumudvalget svarede under ét, at R2 burde have • ’Burde revisor i sin revisionspåtegning have givet oplysnin-
taget forbehold for værdiansættelsen af visse aktiver og selskabets ger om, at der i … [andet] halvår af 1992 – og endda sent
evne til at fyldestgøre sine kreditorer samt årsberetningens udtalelse i 1992 – var gennemført en meget væsentlig gældsafvik-
om positiv egenkapital. Responsumudvalget udtalte videre, at ledelsen ling med den konsekvens, at de tilbageværende kreditorer
ved regnskabsaflæggelsen havde handlet i strid med god regnskabs- var blevet stillet væsentligt dårligere end de kreditorer, der
skik ved ikke at nedskrive selskabets ejerlejligheder og hensætte til tab var blevet betalt helt eller … [delvist] ud, med henblik på
på debitorer samt undlade at oplyse i årsberetningen om selskabets at give de resterende kreditorer mulighed for – på basis af
usikre betalingsevne. A stillede yderligere spørgsmål vedrørende om- årsregnskabet – at påberåbe sig omstødelse gennem en
stændighederne omkring selskabets ophør. Responsumudvalget fandt, rettidig konkursbegæring i relation til konkurslovens regler
at spørgsmålene faldt uden for Responsumudvalgets kommissorium. om omstødelsesfrister?’
I dette responsum blev Responsumudvalget blandt andet spurgt om • ’Påhviler der revisor et professionelt ansvar for at oplyse i
følgende (spørgsmål 1 ff): sin revisionspåtegning om mulige væsentlige selvbegun-
stigende betalinger og dispositioner i den nærmeste tid
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 49

11. forud for regnskabsaflæggelsestidspunktet i relation til … Det er ligeledes udvalgets opfattelse, at der ikke har været
nærstående … , jf. definitionen heraf i konkursloven og to- et tilstrækkeligt sikkert grundlag for årsberetningens oplys-
årsreglen i denne, i et tilfælde som det nærværende, hvor ning om, at selskabets egenkapital skønnedes at være posi-
selskabet var klart insolvent og under afvikling på regn- tiv, hvilket burde have fremgået af revisionspåtegningen.
skabsaflæggelsestidspunktet?’ Selskabets ledelse er ansvarlig for regnskabsaflæggelsen.
• ’Burde revisor … [1] i sin revisionspåtegning have meddelt Det påhviler således ledelsen at vurdere, om det i den
oplysninger om, at selskabet på regnskabsaflæggelsestids- givne situation er forsvarligt at aflægge årsregnskabet på
punktet havde tabt mere end halvdelen af sin aktiekapital … [going concern-basis]. Det påhviler endvidere ledelsen
efter hans selvstændige bedømmelse, jf. aktieselskabslovens at sikre aktivernes forsvarlige værdiansættelse i årsregnska-
… [§ 69a], eller – hvis han måtte have været i tvivl herom bet, herunder at foretage de nødvendige afskrivninger og
– … [2] konkret have anskueliggjort for regnskabslæseren nedskrivninger.
i sin revisionspåtegning, hvilke beløbsmæssigt underbyg- Efter udvalgets opfattelse har ledelsen handlet i strid med
gede forudsætninger … han mente ville kunne opfyldes årsregnskabsloven [af 1981] ved at undlade nedskrivning
i fremtiden med hensyn til realisationen af de resterende på ejerlejlighederne og ved ikke at have foretaget tilstræk-
aktiver til påvisning af, under hvilke betingelser … [”§ 69a- kelig hensættelse til imødegåelse af tab på debitorerne.
situationen”] efter hans bedømmelse kunne anses for at Udvalget skal endvidere tilføje[,] at selskabets likviditets-
være afværget … [eller] afværgelig? … Spørgsmålet stilles mæssige situation, herunder usikkerheden om selskabets
på baggrund af, at en regnskabslæser efter min opfattelse evne til at betale sin gæld ved forfald[,] burde have været
må kunne opfatte det aflagte årsregnskab, hvori der intet omtalt i årsberetningen, ligesom der ikke har været til-
er nævnt om en … [”§ 69a-situation”], således, at egenka- strækkeligt sikkert grundlag for årsberetningens oplysning
pitalen af ledelsen skønnes at være positiv med mindst kr. om, at selskabets egenkapital skønnedes at være positiv.’
150.000 på regnskabsaflæggelsestidspunktet, svarende til
halvdelen af selskabets aktiekapital … .’ Det ses, at Responsumudvalget i besvarelsen af spørgsmålene blandt
• ’Burde selskabets direktør og bestyrelse have indset, at andet udtalte, at ’[s]elskabets ledelse … [var] ansvarlig for regnskabs-
selskabet var insolvent, bedømt ud fra konkurslovens aflæggelsen’, at ’[d]et … således [påhvilede] ledelsen at vurdere, om
grundlæggende illikviditetsdefinition og/eller efter egen- det i den givne situation … [var] forsvarligt at aflægge årsregnskabet
kapitalberegninger[,] i sommeren … [eller] efteråret 1992, på … [going concern-basis]’, og at ’[d]et … endvidere [påhvilede]
selv efter salg af goodwill … [mv.] i henhold til kontrakten ledelsen at sikre aktivernes forsvarlige værdiansættelse i årsregnskabet,
af 2/9 1993 med A[,] … eller at der i juli-august 1992 var herunder at foretage de nødvendige afskrivninger og nedskrivninger’.
en alvorlig og stadigt stigende risiko for, at selskabet måtte Dette indikerede også, at ledelsens vurdering af going concern var af
erkendes at være eller blive insolvent i takt med, at salgs- proaktiv karakter, jf. igen ordet ’… [påhvilede] …’.
bestræbelserne vedrørende ejerlejlighederne ikke bar frugt,
at disse stod tomme allerede i sommeren 1992, at Told- og
… [Skatteregionen] praktiserede ”permanent inkasso”[,] FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1068 af 21. juni
for så vidt angår et betydeligt tilgodehavende (over kr. 1996
700.000 pr. 1/7 1992), at kun de dårligste tilgodehavender I FSR’s Responsumudvalgs responsum nr. 1068 af 21. juni 1996
for tjenesteydelser stod tilbage i selskabet, efter at de ac- havde en friskole gennem flere år ydet udlån til en fond, et anparts-
ceptable tilgodehavender var overdraget til A med virkning selskab og nogle af skolens leder drevne virksomheder. I regnskabet
pr. 1/7 1992, at selskabets hidtidige aktivitet ophørte på fra 1991 var udlånene, som udgjorde 77% af aktivmassen, opført
sidstnævnte tidspunkt, og at gældsbrevene skulle have væ- under debitorer og i specifikationerne som en samlet post benævnt
ret indfriet i forbindelse med virksomhedsophøret?’ ’Mellemregninger’. I samme regnskab var der opført skyldig A-skat
svarende til næsten et helt års tilbageholdt A-skat. I april 1993
Responsumudvalget besvarede disse – omfattende – spørgsmål således: standsede skolen betalingerne, og mellemregningerne kunne ikke
inddrives. Advokat A spurgte, om posten ’Mellemregninger’ burde
’Det er udvalgets opfattelse, at revisor burde have taget for- have været specificeret, om statsautoriseret revisor R havde handlet
behold i revisionspåtegningen på årsregnskabet for værdian- i overensstemmelse med god revisionsskik ved revision af posten,
sættelsen af selskabets ejerlejligheder og debitorer samt for og om R havde rapporteret korrekt. Responsumudvalget svarede,
selskabets evne til at fyldestgøre sine kreditorer ved forfald. at mellemregningerne på grund af deres karakter og væsentlighed
50 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009

12. Going concern
burde have været specificeret, at Responsumudvalget ikke kunne for, at manglende indbetaling af A-skat er ulovligt og kan
vurdere R’s arbejde og konklusion, idet R ikke havde kunnet finde medføre strafansvar for skolens ledelse, og at et ikke ubety-
sine arbejdspapirer, og at forholdet burde have været indberettet til deligt bødekrav måtte påregnes som en yderligere trussel
Undervisningsministeriet, omtalt i revisionsprotokollen og fremgået mod skolens fortsatte drift, når [der] henses til den betyde-
af revisionspåtegningen på regnskabet. A spurgte også, om R burde lige restance, som skønnes at udgøre … [ét] års A-skat.’
have oplyst om den skyldige A-skat i sin revisionspåtegning, herun-
der hvorledes der burde have været redegjort herfor, og om R burde Responsumudvalget besvarede disse spørgsmål således:
have indberettet forholdet til Undervisningsministeriet. Responsum-
udvalget udtalte, at forholdet burde have været omtalt i revisionspå- ’Revisor burde have redegjort udførligt for forholdet og
tegningen og indberettet til Undervisningsministeriet. Revisionspro- dets konsekvenser i revisionsprotokollen. Endvidere burde
tokollen burde have indeholdt en redegørelse for konsekvenserne af forholdet have fremgået af påtegningen … .’
forholdet. A spurgte videre, om R havde foretaget de nødvendige
undersøgelser til vurdering af fortsat drift, om usikkerheden burde I responsummet blev Responsumudvalget også spurgt om følgende
have været nævnt i revisionspåtegningen og indberettet til Under- (spørgsmål 3, litra a):
visningsministeriet, og om revisionsprotokollen var fyldestgørende.
Responsumudvalget kunne ikke udtale sig om revisors arbejde, idet ’Der spørges på denne baggrund, om revisor i overens-
arbejdspapirerne som nævnt var væk men fandt, at R burde have stemmelse med god revisionsskik har foretaget de nødven-
drøftet forholdet med skolebestyrelsen, eventuelt taget forbehold dige undersøgelser for at vurdere skolens muligheder for
i sin revisionspåtegning og indberettet forholdet, som tillige burde fortsat drift.’
have været omtalt i revisionsprotokollen. Et sidste spørgsmål om re-
vision af og erklæring vedrørende vikarregnskabet henviste Respon- Responsumudvalget besvarede dette spørgsmål således:
sumudvalget til syn og skøn.
I dette responsum blev Responsumudvalget blandt andet spurgt om ’I overensstemmelse med god revisionsskik påhviler det
følgende (spørgsmål 2, litra c f): revisor i forbindelse med afgivelse af sin revisionspåtegning
… [blandt andet] at konkludere, hvorvidt den pågældende
• ’Der spørges, hvorledes revisor burde have redegjort for virksomhed … [eller] institution kan anses for at være [en]
den manglende indbetaling af A-skat.’ going concern. Dette gælder også for institutioner, der
• ’Der spørges endvidere, om revisor burde have redegjort modtager tilskud fra det offentlige.
R&R nr. 9 · 2009 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern 51

13. Going concern
Da udvalget ikke har gennemgået revisors arbejdspapirer, H Højesteret
kan udvalget ikke udtale sig om grundlaget for revisors kon- R registreret revisor
klusion, og om hvorvidt revisor i det foreliggende tilfælde RV regnskabsvejledning (Regnskabsteknisk Udvalg)
har handlet i overensstemmelse med god revisionsskik. S statsautoriseret revisor
Udvalget ønsker at tilføje, at den betydelige overforfaldne SH Sø- og Handelsretten
A-skat i sig selv burde have givet revisor anledning til sær- UEC Union Européenne des Experts Comptables Economiques et
skilt at overveje og drøfte spørgsmålet om skolens fortsatte Financiers
drift med skolebestyrelsen.’ UfR Ugeskrift for Retsvæsen
VL Vestre Landsret
Det ses, at Responsumudvalget i besvarelsen af spørgsmålet blandt ØL Østre Landsret
andet udtalte, at ’… det [i overensstemmelse med god revisionsskik ÅRL årsregnskabsloven, bekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006
påhvilede] revisor i forbindelse med afgivelse af sin revisionspåtegning af årsregnskabsloven med senere ændringer
… [blandt andet] at konkludere, hvorvidt den pågældende virksom- ÅRL af 1981 årsregnskabsloven af 1981, lov nr. 285 af 10. juni 1981 om
hed … [eller] institution … [kunne] anses for at være [en] going con- visse selskabers aflæggelse af årsregnskab mv. med senere
cern’, og at ’[d]ette … også [gjaldt] for institutioner, der … [modtog] ændringer (historisk)
tilskud fra det offentlige’. Dette indikerede, at revisors vurdering af Årsregnskabsloven se ’ÅRL’
going concern var af proaktiv karakter, jf. ordet ’… [påhvilede] …’,
at revisor derfor altid skulle foretage en vurdering af going concern,
og at det derfor ikke var tilstrækkeligt, at revisor foretog en vurdering litteratur
af going concern, såfremt der var forhold, som indikerede, at der var Christensen, Mogens (red.) (2005): Responsumsamling 2005 – udvalgte responsa,
going concern-problemer. 3. udgave, København: Forlaget Thomson
Responsummet kan sammenholdes med (1) Disciplinærnævnet for Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer (2007): Års-
Statsautoriserede Revisorers kendelse af 22. december 1999 i sag nr. beretning 2006, København: Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Regi-
S-27/1999 og (2) Revisornævnets (det ”nye” Revisornævn) kendelse af strerede Revisorer
1. november 2000 i sag nr. 2000-78.911. Disse kendelser omtales ikke FSR (2008): Årsberetning … [2007 f], København: FSR
nærmere. Seehausen, Jesper (2008): Going concern – en grundlæggende forudsætning i
regnskabs- og revisionsmæssigt perspektiv, ph.d.-afhandling, Aalborg Universitet
Forkortelser
Aktieselskabsloven se ’AL’ Noter
AL aktieselskabsloven, bekendtgørelse nr. 649 af 15. juni 2006 1 Artiklen er baseret på kapitel 7 i forfatterens ph.d.-afhandling (Seehausen,
af lov om aktieselskaber (aktieselskabsloven) med senere 2008).
ændringer 2 Når der henvises til det ”nye” Revisornævn”, henvises der til det Revisornævn,
Anpartsselskabsloven se ’ApL’ som både fungerede som rekursinstans for Disciplinærnævnet for Statsautorise-
ApL anpartsselskabsloven, bekendtgørelse nr. 650 af 15. juni rede Revisorer og Disciplinærnævnet for Registrerede Revisorer. Når der henvises
2006 af lov om anpartsselskaber (anpartsselskabsloven) med til det ”gamle” Revisornævn, henvises der derimod til det Revisornævn, som
senere ændringer hverken fungerede som rekursinstans for Disciplinærnævnet for Statsautorise-
ApL af 1973 anpartsselskabsloven af 1973, lov nr. 371 af 13. juni 1973 rede Revisorer eller Disciplinærnævnet for Registrerede Revisorer men som selv-
om anpartsselskaber (anpartsselskabsloven) med senere æn- stændig disciplinær instans.
dringer (historisk) 3 Revisors rapportering om going concern i revisionspåtegningen kan som nævnt
ApL af 1996 anpartsselskabsloven af 1996, lov nr. 378 af 22. maj 1996 i artikel 3 også opdeles i en lang række væsentlige elementer. Disse væsentlige
om anpartsselskaber (anpartsselskabsloven) med senere æn- elementer omtales ikke nærmere i denne forbindelse.
dringer 4 Der henvises her til RV 4: Eventualforpligtelser og begivenheder indtruffet efter
FED Forsikrings- og Erstatningsretlig Domssamling balancedagen (1990). Denne vejledning er erstattet af (1) RV 4: Begivenheder
FRR Foreningen af Registrerede Revisorer efter balancedagen (ajourført 2002) og (2) RV 17: Hensatte forpligtelser, even-
FSR Foreningen af Statsautoriserede Revisorer tualforpligtelser og eventualaktiver (2002).
52 Going concern (4) – domme og afgørelser i relation til going concern R&R nr. 9 · 2009