Recommended
More Related Content
Featured
Featured (20)
10 radionica5 revizorsko izvjesce, misljenja i angazmani uvjerenja
- 2. Uvod Pregled IAASBove regulaitve MREVs 700 MREVs 705 MREVs 706 Angažmani izražavanja uvjerenja Primjeri iz prakse Zaključak 2
- 3. 3 Krajnji rezultat obavljenog postupka revizije Sadrži mišljenje (standardizirano) Regulirano Zakonom o reviziji (NN 146/05), te izmjenama i dopunama Zakona o reviziji (NN 139/08, članak 17, stavak 1 pročišćeni tekst – primjena MREVsova) Nije samostalno izvješće (ZORev pročišćeni tekst, članak 17, stavak 8 – „Revizorskom izvješću prilažu se financijski izvještaji koji su bili predmet revidiranja”)
- 4. 4 International Standards of Quality Control International Framework for Assurance engagements (audit and review) International Standards on related services International Standards on Auditing Historical financial information Other financial information International Auditing Practice statements International Standards on Review Engagements International Standards on Assurance Engagements International Standards Related Services
- 5. 5 Međunarodni standardi za kontrolu kvalitete Međunarodni okvir za angažmane izražavanja uvjerenja (revizija i uvid) Ostale financijske informacije Međunarodni standardi za srodne usluge Međunarodni revizijski standardi Povijesne financijske informacije Međunarodna načela u revizijskoj praksi Međunarodni standardi za angažmane uvida Međunarodni standardi za angažmane izražavanja uvjerenja Međunarodni standardi za srodne usluge
- 6. 6 Uređuje: › revizorovu odgovornost za formiranje mišljenja o financijskim izvještajima › oblik i sadržaj revizorova izvješća izdanog temeljem revizije financijskih izvještaja Revizor će formirati mišljenje o tome jesu li financijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja › Prikladno objavljene računovodstvene politike › Odabrane i primijenjene računovodstvene politike u skladu s primijenjenim okvirom izvještavanja › Relevantne, pouzdane i usporedive informacije prezentirane u financijskim izvještajima › Sadržane relevantne objave › Primjereni pojmovi korišteni u financijskim izvještajima
- 7. 7 Oblik mišljenja: › Revizor će izraziti pozitivno mišljenje kada zaključi da su financijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. Ako revizor: › zaključi da, temeljeno na dobivenim revizijskim dokazima, financijski izvještaji kao cjelina nisu bez značajnog pogrešnog prikazivanja; ili › ne može prikupiti dostatne i primjerene revizijske dokaze da bi zaključio kako su financijski izvještaji kao cjelina bez značajnog pogrešnog prikazivanja, revizor će modificirati mišljenje u revizorovom izvješću u skladu s MRevS-om 705.
- 8. 8 Sadržaj : › Naslov › Naslovnik › Uvodni odjeljak (ime revidiranog subjekta, izjava da su FI revidirani, navesti nazive izvještaja, poziv na sažetak politika, datum i razdoblje revidiranih financijskih izvještaja) › Odgovornost Uprave › Odgovornost revizora › Revizorovo mišljenja › Potpis revizora › Datum revizorova izvješća (prikupljeni dokazi, odgovornost preuzeta od strane Uprave za financijske izvještaje) › Adresa revizora
- 9. 9 Druge odgovornosti izvješćivanja › Ako revizor u revizorovom izvješću o financijskim izvještajima izvješćuje o drugim odgovornostima izvješćivanja koje su povrh revizorove odgovornost, prema MRevS-ovima, za izvješće o financijskim izvještajima, te druge odgovornosti izvješćivanja bit će navedene u odvojenom dijelu revizorova izvješća koji će imati podnaslov ≫Izvješće o drugim zakonskim i regulativnim zahtjevima≪ ili drugačije primjereno sadržaju tog dijela revizorova izvješća Smjernice 1 i 2 HRKe: Izvješće o ostalim zakonskim ili regulatornim zahtjevima Na temelju Pravilnika o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja od 28. ožujka 2008. godine (NN 38/08) Uprava Društva izradila je godišnje financijske izvještaje u standardnom obliku prikazane na stranicama ___ do ___ (za potrebe javne objave nazvani „Standardni godišnji financijski izvještaji“) koji sadrže alternativni prikaz bilance na dan 31. prosinca 2009. godine, računa dobiti i gubitka, izvještaja o promjenama u kapitalu i rezervama i izvještaja o novčanom toku za 2009. godinu, kao i uskladu („Usklada“) Standardnih godišnjih financijskih izvještaja s godišnjim financijskim izvještajima prikazanim na stranicama __ do __ (za potrebe javne objave nazvani „Nestandardni godišnji financijski izvještaji“). Uprava Društva je odgovorna za ove Standardne godišnje financijske izvještaje i Uskladu. Financijske informacije u Standardnim godišnjim financijskim izvještajima izvedene su iz Nestandardnih godišnjih financijskih izvještaja Društva na koje smo izrazili pozitivno mišljenje kao što je navedeno u odjeljku Mišljenje, (UKOLIKO POSTOJE KVALIFIKACIJE NAVESTI ILI AKO IZVJEŠTAJI NISU ISPRAVNO IZVEDENI NAVESTI RAZLIKE).
- 10. 10 Izvješće neovisnog revizora članovima/dioničarima Obavili smo reviziju priloženih financijskih izvještaja _________društva koja uključuju izvještaj o financijskom položaju na 31. prosinca 201x. godine, izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaj o promjenama kapitala i izvještaj o novčanom toku za godinu tada završenu, te sažetak značajnih računovodstvenih politika i ostalih objašnjavajućih bilježaka (koji su priloženi na stranicama od _ do _). Odgovornost Uprave za financijske izvještaje Uprava Društva je odgovorna za sastavljanje i objektivan prikaz ovih financijskih izvještaja u skladu sa Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI). Odgovornosti Uprave Društva uključuju: utvrđivanje, uvođenje i održavanje internih kontrola relevantnih za sastavljanje i fer prezentaciju financijskih izvještaja u kojima neće biti značajnih pogrešnih prikazivanja uzrokovanih prijevarom ili pogreškom; odabir i primjenu odgovarajućih računovodstvenih politika i stvaranje razumnih računovodstvenih procjena u danim okolnostima. Revizorova odgovornost Naša je odgovornost izraziti mišljenje o tim financijskim izvještajima na osnovi obavljene revizije. Reviziju smo obavili sukladno Međunarodnim revizijskim standardima. Ti standardi zahtijevaju pridržavanje revizora etičkih pravila te planiranje i provođenje revizije kako bi se steklo razumno uvjerenje o tome da u financijskim izvještajima nema značajnih pogrešnih prikazivanja. Revizija uključuje obavljanje postupaka radi pribavljanja revizijskih dokaza o iznosima i objavama prikazanima u financijskim izvještajima. Odabir postupaka, uključujući i procjenu rizika značajnih pogrešnih prikazivanja u financijskim izvještajima zbog prijevara ili pogreška, ovisi o prosudbi revizora. Pri procjenjivanju tih rizika, revizor razmatra interne kontrole Društva koje su relevantne za sastavljanje i fer prikazivanje financijskih izvještaja kako bi odredio revizorske postupke koji su odgovarajući u danim okolnostima, ali ne i za izražavanje mišljenja o učinkovitosti internih kontrola Društva. Revizija također uključuje ocjenjivanje prikladnosti primijenjenih računovodstvenih politika i razboritosti računovodstvenih procjena Uprave, kao i ocjenu cjelokupnog prikaza financijskih izvještaja. Vjerujemo da su nam pribavljeni revizijski dokazi dostatni i prikladni za osiguravanje osnove za izražavanje našeg mišljenja. Mišljenje Po našem mišljenju, financijski izvještaji daju istinit i fer prikaz (ili "fer prezentiraju, u svim značajnim odrednicama") financijskog položaja Društva na 31. prosinca 2010. godine, njegove financijske uspješnosti te njegovih novčanih tokova za godinu tada završenu, sukladno (ili u skladu s) Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja. Potpis / Datum / Adresa Izvješće o ostalim zakonskim ili regulatornim zahtjevima
- 11. 11 Tri vrste modificirajućeg mišljenja › Mišljenje s rezervom › Negativno mišljenje › Suzdržavanje od mišljenja Odluka u vezi s tim koja je vrsta modificiranog mišljenja odgovarajuća ovisi o: (a) vrsti pitanja koje uzrokuje modifikaciju, tj. jesu li financijski izvještaji značajno pogrešni ili, u slučaju nemogućnosti dobivanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza, mogu li biti značajno pogrešni; I (b) revizorovoj prosudbi o tome koliko su učinci prožimajući ili o mogućim učincima problema na financijske izvještaje.
- 12. 12 Mišljenje s rezervom Revizor će izraziti mišljenje s rezervom kada: revizor, nakon što je pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze, zaključi da su pogrešna prikazivanja, pojedinačno ili u ukupnosti, značajna ali ne i prožimajuća za financijske izvještaje; ili revizor ne može pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze na kojima bi temeljio mišljenje, ali revizor zaključi da bi mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja na fi nancijske izvještaje, ako ih ima, bili značajni ali ne i prožimajući.
- 13. 13 Negativno mišljenje Revizor će izraziti negativno mišljenje kada revizor, nakon što je pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze, zaključi da su pogrešna prikazivanja, pojedinačno ili u ukupnosti, i značajna i prožimajuća za financijske izvještaje.
- 14. 14 Suzdržanost od mišljenja Revizor će se suzdržati od mišljenja kada ne može pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze na kojima bi temeljio mišljenje, i revizor zaključi da bi mogući učinci neotkrivenih pogrešnih prikazivanja na financijske izvještaje, ako ih ima, bili i značajni i prožimajući. Revizor će se suzdržati od mišljenja kada, u iznimno rijetkim okolnostima koje uključuju višestruke neizvjesnosti, revizor zaključi da, unatoč tome što je pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze u vezi sa svakom pojedinom neizvjesnošću, nije moguće formirati mišljenje o financijskim izvještajima zbog moguće interakcije neizvjesnosti i njihovog mogućeg kumulativnog učinka na financijske izvještaje.
- 15. 15 Vrsta pitanja koja uzrokuje modifikaciju Revizorova prosudba o prožetosti učinaka ili mogućih učinaka na financijske izvještaje Značajni ali ne i prožimajući Značajni i prožimajući Financijski izvještaji su značajno pogrešno prikazani Mišljenje s rezervom Negativno mišljenje Nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza Mišljenje s rezervom Suzdržanost od mišljenja
- 16. 16 Vrste pogrešnog značajnog prosuđivanja - MRevS 450 definira pogrešna prikazivanja kao razliku između: iznosa, klasifi kacije, prezentacije ili objave izvještavanih u fi nancijskim izvještajima i iznosa, klasifi kacije, prezentacije ili objave zahtijevanih za njih u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja. U skladu s tim, značajna pogrešna prikazivanja financijskih izvještaja mogu nastati u vezi s: (a) primjerenošću odabranih računovodstvenih politika; (b) primjenom odabranih računovodstvenih politika; ili (c) primjerenošću ili adekvatnošću objava u financijskim izvještajima.
- 17. 17 Vrste nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza: Revizorova nemogućnost da pribavi dostatne i primjerene revizijske dokaze (također se naziva i ograničenje djelokruga revizije) može nastati iz: (a) okolnosti izvan kontrole subjekta (npr. Požar i dokumentacija uništena u požaru); (b) okolnosti u vezi s vrstom ili vremenskim rasporedom revizorova posla (npr. imenovanje nakon datuma bilance); ili (c) ograničenja koja nametne menadžment (neprezentiranje cjelokupne dokumentacije).
- 18. 18 Vrsta pitanja koja uzrokuje modifikaciju Revizorova prosudba o prožetosti učinaka ili mogućih učinaka na financijske izvještaje Značajni ali ne i prožimajući Značajni i prožimajući Financijski izvještaji su značajno pogrešno prikazani Mišljenje s rezervom Negativno mišljenje Nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza Mišljenje s rezervom Suzdržanost od mišljenja
- 19. 19 Mišljenje s rezervom – ilustrativni primjer Osnova za mišljenje s rezervom Zalihe društva iskazane su u bilanci u iznosu od xxx. Menadžment nije iskazao zalihe po trošku ili neto nadoknadivoj vrijednosti ovisno o tome što je niže, nego isključivo po trošku što predstavlja odstupanje od Međunarodnih standarda fi nancijskog izvještavanja. Evidencije društva pokazuju da bi bio potreban ispravak zaliha u iznosu od xxx za njihovo vođenje na neto nadoknadivu vrijednost da je menadžment bio iskazao zalihe po trošku ili neto nadoknadivoj vrijednosti ovisno o tome koja je niža. U skladu s tim, troškovi prodanih proizvoda bi se povećali za xxx i porez na dobit, neto dobit i dionička glavnica bi se smanjili xxx, xxx i xxx, svaki. Mišljenje s rezervom Prema našem mišljenju, osim za učinke pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za mišljenje s rezervom, financijski izvještaji fer prezentiraju, u svim značajnim odrednicama, (ili istinito i fer prikazuju) financijski položaj Društva ABC na 31. prosinca 20X1. godine, njegovu financijsku uspješnost i njegove novčane tokove za tada završenu godinu u skladu s Međunarodnim standardima fi nancijskog izvještavanja.
- 20. 20 Vrsta pitanja koja uzrokuje modifikaciju Revizorova prosudba o prožetosti učinaka ili mogućih učinaka na financijske izvještaje Značajni ali ne i prožimajući Značajni i prožimajući Financijski izvještaji su značajno pogrešno prikazani Mišljenje s rezervom Negativno mišljenje Nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza Mišljenje s rezervom Suzdržanost od mišljenja
- 21. 21 Negativno mišljenje – ilustrativni primjer Osnova za negativno mišljenje Kao što je objašnjeno u Bilješci X, Društvo nije konsolidiralo financijske izvještaje ovisnog društva XYZ kojeg je Društvo steklo tijekom 20X1., a zbog toga što Društvo još nije moglo utvrditi fer vrijednosti na dan stjecanja određene značajne imovine i obveza ovisnog društva. To je ulaganje stoga iskazano po trošku. Prema Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, ovisno društvo je trebalo biti obuhvaćeno konsolidacijom jer ju Društvo kontrolira. Da je ovisno društvo XYZ bilo konsolidirano to bi značajno utjecalo na mnoge sastavne dijelove priloženih financijskih izvještaja. Učinci propusta konsolidiranja na financijske izvještaje nisu bili utvrđeni. Negativno mišljenje Prema našem mišljenju, zbog važnosti pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za negativno mišljenje, konsolidirani financijski izvještaji ne prezentiraju fer (ili ne prikazuju istinito i fer) fi nancijski položaj Društva ABC i njegovih ovisnih društava na 31. prosinca 20X1. godine, njihovu financijsku uspješnost i njihove novčane tokove za tada završenu godinu u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja.
- 22. 22 Vrsta pitanja koja uzrokuje modifikaciju Revizorova prosudba o prožetosti učinaka ili mogućih učinaka na financijske izvještaje Značajni ali ne i prožimajući Značajni i prožimajući Financijski izvještaji su značajno pogrešno prikazani Mišljenje s rezervom Negativno mišljenje Nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza Mišljenje s rezervom Suzdržanost od mišljenja
- 23. 23 Suzdržanost od mišljenja – ilustrativni primjer (PRIMATELJ) Izvještaj revizora o financijskim izvještajima Imenovani smo za obavljanje revizije priloženih financijskih izvještaja Društva ABC, koji se sastoji od izvještaja o financijskom položaju na dan 31. prosinca 2011. godine, izvještaja o sveobuhvatnoj dobiti, izvještaja o promjenama vlasničke glavnice i izvještaja o tijeku novca za godinu koja je tada završila, te sažetog prikaza temeljnih računovodstvenih politika i bilježaka uz financijske izvještaje. Odgovornost Uprave za financijske izvještaje Odgovornost za sastavljanje te objektivan prikaz financijskih izvještaja u skladu s Međunarodnim standardom financijskog izvještavanja 27, kao i za unutarnje kontrole koje uprava odredi neophodnima za sastavljanje financijskih izvještaja bez značajnih pogrešaka u prikazu uslijed prijevare ili pogreške snosi uprava. Odgovornost revizora Naša je odgovornost izraziti neovisno mišljenje o financijskim izvještajima na temelju revizije koju obavljamo sukladno Međunarodnim revizijskim standardima. Zbog značaja činjenica opisanih u odlomku s podnaslovom Osnova za suzdržavanje od mišljenja, nismo bili u mogućnosti pribaviti dostatne i revizijski primjerene dokaze koji bi nam poslužili kao osnova za izražavanje revizijskog mišljenja.
- 24. 24 Suzdržanost od mišljenja – ilustrativni primjer Osnova za suzdržano mišljenje Ulaganja Društva u zajednički pothvat u Društvo XYZ (država X) iskazano je u bilanci u iznosu od xxx, što predstavlja preko 90% neto imovine Društva sa stanjem na 31. prosinca 20X1. godine. Nije nam bio dopušten pristup menadžmentu i revizorima Društva XYZ, kao ni revizijskoj dokumentaciji revizora Društva XYZ. Kao posljedica toga, nismo bili u mogućnosti utvrditi jesu li potrebna neka prepravljanja u vezi s proporcionalnim udjelom Društva u imovini u zajednički kontroliranom Društvu XYZ, njegovim proporcionalnim udjelom u obvezama Društva XYZ za koje zajednički odgovora, njegovom proporcionalnom udjelu u prihodima i rashodima Društva XYZ za godinu i stavkama od kojih se sastoji izvještaj o promjenama glavnice i izvještaj o novčanim tokovima. Suzdržanost od mišljenja Zbog važnosti pitanja opisanog u odjeljku s osnovom za suzdržanost od mišljenja, nismo mogli pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze za osiguranje osnove za revizijsko mišljenje. U skladu s tim, ne izražavamo mišljenje o fiinancijskim izvještajima.
- 25. 25 Uređuje dodatno priopćavanje u revizorovom izvješću kada revizor smatra da je nužno: • usmjeriti pozornost korisnika na pitanje ili pitanja prezentirana ili objavljena u financijskim izvještajima koja su od takve važnosti da su ključna korisnicima za razumijevanje financijskih izvještaja; ili usmjeriti pozornost korisnika na neko pitanje ili neka pitanja, osim na ona koja su prezentirana ili objavljena u financijskim izvještajima koja su relevantna korisnicima za razumijevanje.
- 26. 26 Kada revizor u revizorovo izvješće uključi odjeljak za isticanje pitanja, revizor će: (a) odjeljak za isticanje pitanja uključiti neposredno nakon odjeljka mišljenja u revizorovom izvješću; (b) koristiti naslov ≫Isticanje pitanja≪ (Emphasis of mattter) ili drugi odgovarajući naslov; (c) uključiti u odjeljak jasni poziv na pitanje koje se ističe i na to gdje se u financijskim izvještajima mogu pronaći relevantne objave koje cjelovito opisuju pitanje; i (d) navesti da revizorovo mišljenje nije modificirano u vezi s istaknutim pitanjem.
- 27. 27 Okolnosti za isticanje pitanja Ako revizor smatra da je nužno usmjeriti pozornost korisnika na pitanje prezentirano ili objavljeno u fi nancijskim izvještajima koje je, po revizorovoj prosudbi, od takve važnosti da je ključno za korisnikovo razumijevanje fi nancijskih izvještaja, revizor će u revizorovo izvješće uključiti odjeljak za isticanje pitanja uz uvjet da je revizor pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze da to pitanje nije značajno pogrešno prikazano u financijskim izvještajima. Takav odjeljak odnosit će se samo na informacije prezentirane ili objavljene u fi nancijskim izvještajima. Ilustrativni primjer: Bez kvalificiranja revizorskog mišljenja, skrećemo pozornost na činjenicu da je Društvo je ostvarilo gubitak iz osnovne djelatnosti, tijekom godina završenih 31. prosinca 2010. i 2009. godine, te na dan 31. prosinca 2010. godine kratkotrajne obveze premašuju kratkotrajnu imovinu Društva za iznos od xxxx tisuća kuna. U svrhu postizanja pozitivnih novčanih tijekova i pozitivnih rezultata iz poslovanja, tijekom 2010. i 2009. godine vlasnik Društva je povećao temeljni kapital za iznos od xxxxx tisuća kuna. Daljnji planovi Uprave vezani uz ovu problematiku su opisani u bilješci 30 uz financijske izvještaje. Uzimajući u obzir prirodu poslovanja i osnovnu djelatnost Društva, priloženi financijski izvještaji pripremljeni su pod pretpostavkom da Društvo ima sposobnost nastavka poslovanja. Financijski izvještaji ne sadrže usklađenja koja bi proizašla iz konačnog razrješenja mogućih neizvjesnosti vezanih uz daljnje odvijanje planiranih aktivnosti u svrhu rješavanja prethodno navedene problematike
- 28. 28 Okolnosti za isticanje ostalih pitanja Relevantno za korisnikovo shvaćanje revizije U rijetkoj okolnosti kada se revizor ne može povući iz angažmana, iako se smatra da su prožimajući mogući učinci nemogućnosti pribavljanja dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza zbog ograničenja djelokruga revizije koji je nametnuo menadžment, revizor može smatrati nužnim uključiti odjeljak za ostala pitanja u revizorovo izvješće kako bi objasnio zašto mu nije moguće povući se iz angažmana. Relevantno za korisnikovo shvaćanje revizorovih odgovornosti ili revizorovog izvješća Zakon, regulativa ili opće prihvaćena praksa u jurisdikciji može zahtijevati ili dopustiti revizoru da doda detalje o pitanjima koja pružaju daljnja objašnjenja revizorovih odgovornosti u reviziji financijskih izvještaja ili o revizorovom izvješću. Gdje je relevantno, jedan podnaslov ili više njih može se koristiti za opisivanje sadržaja odjeljka za ostala pitanja.
- 29. 29 Međunarodni standardi za kontrolu kvalitete Međunarodni okvir za angažmane izražavanja uvjerenja (revizija i uvid) Ostale financijske informacije Međunarodni standardi za srodne usluge Međunarodni revizijski standardi Povijesne financijske informacije Međunarodna načela u revizijskoj praksi Međunarodni standardi za angažmane uvida Međunarodni standardi za angažmane izražavanja uvjerenja Međunarodni standardi za srodne usluge
- 30. 30 Objavljeni u NN 13/11: Međunarodni okvir za angažmane s izražavanjem uvjerenja 2 Međunarodna standarda za angažmane uvida (MSU) (International Standards on Review Engagements – ISREs) MSU 2400 Angažmani uvida u financijske izvještaje MSU 2410 Uvid u financijske informacija međurazdoblja kojeg je obavio neovisni revizor subjekta 3 Međunarodna standarda za angažmane s izražavanjem uvjerenja (MSIU) (International Standards on Assurance Engagements – ISAEs) 2 Međunarodna standarda za povezane usluge (MSPU) (International Standards on Related Services – ISRSs) MSPU 4400 Angažmani za obavljanje dogovorenih postupaka u vezi s financijskim informacijama MSPU 4410 Angažmani za obavljanje kompilacije financijskih informacija
- 31. 31 3 standarda o angažmanima izražavanja uvjerenja: MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija MSU 3400 Ispitivanje prospektivnih financijskih informacija MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji
- 32. 32 MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija Svrha ovog Međunarodnog standarda za izražavanje uvjerenja (MSIU-a) je uspostaviti standarde i ključne postupke te pružiti upute profesionalnim računovođama u javnoj praksi (koji se za svrhe ovog MSIU-a nazivaju – praktikantu) za obavljanje angažmana s izražavanjem uvjerenja različite od revizija ili uvida povijesnih financijskim informacijama na koje se odnose Međunarodni revizijski standardi (MRevS-ovi) ili Međunarodni standardi za angažmane uvida (MSU-ovi). Ovaj MSIU koristi pojmove »angažmani s izražavanjem razumnog uvjerenja« i »angažmani s izražavanjem ograničenog uvjerenja« za razlikovanje dvije vrste angažmana s izražavanjem uvjerenja koje su praktikantu dopuštene za obavljanje. Cilj angažmana s izražavanjem razumnog uvjerenja je smanjiti rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja na razinu koja je prihvatljiva u okolnostima angažmana
- 33. 33 MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija • Etički zahtjevi • Kontrola kvalitete • Prihvaćanje i zadržavanje angažmana • Dogovaranje uvjeta angažmana • Planiranje i obavljanje angažmana • Procjenjivanje primjerenosti predmeta ispitivanja • Procjenjivanje prikladnosti kriterija • Značajnost i rizik angažmana s izražavanjem uvjerenja • Korištenje radom eksperta • Pribavljanje dokaza • Izjave odgovorne stranke • Razmatranje naknadnih događaja
- 34. 34 MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija Sadržaj izvješća s izražavanjem uvjerenja: • naslov koji jasno navodi da izvješće je izvješće s neovisno izraženim uvjerenjem • Naslovnik • identifikaciju i opis informacija iz predmeta ispitivanja i, kada je odgovarajuće, predmeta ispitivanja • identifikaciju kriterija • gdje je odgovarajuće, opis svakog značajnog inherentnog ograničenja povezanog s ocjenjivanjem ili mjerenjem predmeta ispitivanja s kriterijem • kada su kriteriji korišteni za ocjenjivanje ili mjerenje predmeta ispitivanja dostupni samo određenim namjeravanim korisnicima ili su relevantni samo za posebne svrhe, izjavu kojom se ograničava uporaba izvješća s izražavanjem uvjerenja na te namjeravane korisnike ili za te svrhe • navod kojim se utvrđuje odgovorna stranka i opisuju odgovornosti odgovorne stranke i odgovornosti praktikanta • izjavu da je angažman obavljen u skladu s MSIU- • sažetak obavljenog posla • praktikantov (profesionalnog računovođe u javnoj praksi) zaključak • datum izvješća s izražavanjem uvjerenja • ime tvrtke ili praktikanta (profesionalni računovođa u javnoj praksi) i određenu lokaciju, koja je uobičajeno grad u kojem ima ured koji je odgovoran za angažman
- 35. 35 MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija U angažmanu s izražavanjem razumnog uvjerenja, zaključak treba biti izražen u pozitivnom obliku: na primjer: »Prema našem mišljenju interne kontrole su učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju« ili »Prema našem mišljenju tvrdnja odgovorne stranke da su učinkovite interne kontrole, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju, je ispravno dana.« U angažmanu s izražavanjem ograničenog uvjerenja, zaključak treba biti izražen u negativnom obliku: na primjer: »Temeljem našeg posla opisanog u ovom izvješću, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da vjerujemo kako interne kontrole nisu učinkovite, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju« ili »Temeljem našeg posla opisanog u ovom izvješću, ništa nam nije skrenulo pozornost što bi uzrokovalo da vjerujemo kako tvrdnja odgovorne stranke da su učinkovite interne kontrole, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na XYZ kriteriju, nije ispravno dana.«
- 36. 36 MSU 3000 Angažmani s izražavanjem uvjerenja različiti od revizija ili uvida povijesnih financijskih informacija Zaključci s rezervom, negativni zaključci i suzdržanost od zaključka › postoji ograničenje djelokruga praktikantovog rada › zaključak je formuliran terminologijom tvrdnje odgovorne stranke i ta tvrdnja nije ispravno dana, u svim značajnim odrednicama; ili praktikantov zaključak je formuliran izravno nazivom predmeta ispitivanja i kriterija i informacije iz predmeta ispitivanja su značajno pogrešno prikazane › kada je otkriveno, nakon što je bio prihvaćen angažman, da kriteriji nisu prikladni ili da predmet ispitivanja nije primjeren za angažman s izražavanjem uvjerenja
- 37. 37 MSU 3400 Ispitivanje prospektivnih financijskih informacija U angažmanu s ispitivanjem prospektivnim financijskim informacijama, revizor treba pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze o tome jesu li: (a) razumne menadžmentove pretpostavke s najboljom procjenom na kojima se zasnivaju financijske informacije i, u slučaju kada se radi o hipotetskim pretpostavkama, jesu li one u skladu sa svrhom informacija; (b) prospektivne financijske informacije pravilno pripremljene na osnovi pretpostavki; (c) prospektivne financijske informacije pravilno prezentirane i sve značajne pretpostavke primjereno objavljene, uključujući i nedvojbenu naznaku jesu li one pretpostavke s najboljom procjenom ili hipotetske pretpostavke; i (d) prospektivne financijske informacije pripremljene na dosljednoj osnovi s povijesnim financijskim izvještajima primjenom primjerenih računovodstvenih načela.
- 38. 38 MSU 3400 Ispitivanje prospektivnih financijskih informacija (nastavak) Revizorovo izvješće o ispitivanju prospektivnih financijskih informacija treba sadržati: (a) naslov; (b) naslovnik; (c) identifikaciju prospektivnih financijskih informacija; (d) poziv na MSIU ili relevantne nacionalne standarde ili prakse primjenjive na ispitivanje prospektivnih financijskih informacija; (e) izjavu da je menadžment odgovoran za prospektivne financijske informacije, uključujući i za pretpostavke na kojima se one temelje; (f) ako je primjenjivo, navod o svrsi i /ili ograničenjima u distribuiranju prospektivnih financijskih informacija; (g) izjavu s negativnim uvjerenjem o tome jesu li pretpostavke osigurale razumnu osnovu za prospektivne financijske informacije; (h) mišljenje o tome jesu li prospektivne financijske informacije pravilno pripremljene na osnovi pretpostavki te jesu li prezentirane u skladu s relevantnim okvirom financijskog izvještavanja; (i) primjerena upozorenja u vezi s ostvarivošću rezultata naznačenih u prospektivnim financijskim informacijama; (j) datum izvješća koji bi trebao biti jednak datumu kada su dovršeni postupci; (k) revizorovu adresu; i (l) potpis.
- 39. 39 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji Ovaj MSIU primjenjuje se samo kada je uslužna organizacija odgovorna za, ili na drugi način može izraziti, tvrdnje o primjerenoj oblikovanosti kontrola. Ovaj MSIU ne bavi se angažmanima s izražavanjem uvjerenja radi: (a) izvješćivanja o tome je li kontrole uslužne organizacije djeluju kako je opisano; ili (b) izvješćivanja o kontrolama uslužne organizacije različitim od onih povezanih s uslugom za koju je vjerojatno da je relevantna za korisnikove interne kontrole pošto se odnosi na financijsko izvještavanje (na primjer, kontrole koje utječu na korisnikovu kontrolu proizvodnje ili njegovu kontrolu kvalitete)
- 40. 40 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (a) naslov koji jasno navodi da izvješće je izvješće s izražavanjem uvjerenja neovisnog revizora uslužne organizacije. (b) naslovnik. (c) oznaku za; (i) opis uslužne organizacije njezinog sustava i tvrdnji uslužne organizacije; (ii) one dijelove opisa uslužne organizacije njezinog sustava, ako ih ima, koji nisu obuhvaćeni mišljenjem revizora uslužne organizacije. (iii) ako se opis poziva na potrebu za komplementarnim kontrolama krajnjeg korisnika, izjavu da revizor uslužne organizacije nije ocijenio prikladnost oblikovanosti ili operativnu učinkovitost komplementarnih kontrola krajnjeg korisnika i da ciljevi kontrola navedeni u opisu uslužne organizacije njezinog sustava mogu biti postignuti samo ako su komplementarne kontrole krajnjeg korisnika prikladno oblikovane ili djeluju učinkovito, zajedno s kontrolama u uslužnoj organizaciji.
- 41. 41 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (iv) ako je usluge obavila pod-uslužna organizacija, sadržaj aktivnosti koje je obavila pod-uslužna organizacija kako je opisano u opisu uslužne organizacije njezinog sustava i je li u vezi s njima bila korištena inkluzivna metoda ili metoda izvan krivulje. Gdje je bila korištena metoda izvan krivulje, izjavu da opis uslužne organizacije njezinog sustava isključuje ciljeve kontrola i povezane kontrole u relevantnim pod-uslužnim organizacijama i da postupci revizora uslužne organizacije nisu prošireni na kontrole u pod-uslužnoj organizaciji. Gdje je bila korištena inkluzivna metoda, izjavu da opis uslužne organizacije njezinog sustava uključuje ciljeve kontrola i povezane kontrole u relevantnim pod-uslužnim organizacijama i da su postupci revizora uslužne organizacije prošireni na kontrole u pod-uslužnoj organizaciji. (d) oznaku kriterija i treće stranke koja specificira ciljeve kontrola.
- 42. 42 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (e) izjavu da izvješće i, u slučaju izvješća vrste 2, opis testova kontrola su namijenjeni samo za korisničke subjekte i njihove revizore, koji imaju dovoljno razumijevanje da bi ih razmotrili, zajedno s drugim informacijama, uključujući i s informacijama o kontrolama koje djeluju u samim korisničkim subjektima, kada procjenjuju rizike značajnog pogrešnog prikazivanja financijskih izvještaja korisničkih subjekata. (Vidjeti točku A48). (f) izjavu da je uslužna organizacija odgovorna za: (i) pripremanje opisa svoga sustava i pratećih tvrdnji, uključujući i za potpunost, točnost i metode prezentacije tog opisa i tih tvrdnji; (ii) pružanje usluga obuhvaćenih opisom uslužne organizacije njezinog sustava; (iii) navođenje ciljeva kontrola (gdje nisu utvrđeni zakonom ili regulativom ili ih nije utvrdila druga stranka, na primjer, grupa korisnika ili profesionalno tijelo); i (iv) oblikovanje i implementaciju kontrola kako bi se postigli ciljevi kontrola navedeni u opisu uslužne organizacije njezinog sustava.
- 43. 43 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (g) izjavu da je revizor uslužne organizacije odgovoran za izražavanje mišljenja o opisu uslužne organizacije njezinog sustava, o oblikovanosti kontrola povezanih s ciljevima kontrola navedenim u tom opisu i, u slučaju izvješća vrste 2, o operativnoj učinkovitosti tih kontrola, temeljeno na postupcima revizora uslužne organizacije. (h) Izjavu da je angažman obavljen u skladu s MSIU-om 3402, »Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizacija«, koji zahtijeva da revizor uslužne organizacije postupa u skladu s etičkim zahtjevima i planira i obavi postupke kako bi stekao razumno uvjerenje o tome je li, u svim značajnim odrednicama, fer prezentiran opis uslužne organizacije njezinog sustava i jesu li kontrole prikladno oblikovane i, u slučaju izvješća vrste 2, su operativno učinkovite. (i) sažetak postupaka revizora uslužne organizacije za stjecanje razumnog uvjerenja i izjavu kako revizor uslužne organizacije vjeruje da su pribavljeni dokazi dostani i primjereni za osiguravanje osnovice za mišljenje revizora uslužne organizacije i, u slučaju izvješća vrste 1, izjavu da revizor uslužne organizacije nije obavio bilo koje postupke u vezi s operativnom učinkovitošću kontrola i da se stoga ne izražava mišljenje o tome.
- 44. 44 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (j) izjavu o ograničenjima kontrola i, u slučaju izvješća vrste 2, o riziku projiciranja na buduća razdoblja svake ocjene o operativnoj učinkovitosti kontrola. (k) mišljenje revizora uslužne organizacije, izraženo u pozitivnom obliku, o tome je li, u svim značajnim odrednicama, temeljeno na prikladnim kriterijima: (i) u slučaju izvješća vrste 2: a. opis prezentira na fer način sustav uslužne organizacije koji je bio oblikovan i implementiran tijekom specificiranog razdoblja; b. kontrole povezane s ciljevima kontrola navedenim u opisu uslužne organizacije njezinog sustava su bile prikladno oblikovane tijekom specificiranog razdoblja; i c. testirane kontrole, a to su one kontrole koje su bile nužne za osiguravanje razumnog uvjerenja da su postignuti ciljevi kontrola navedeni u opisu, učinkovito su djelovale tijekom specificiranog razdoblja.
- 45. 45 MSU 3402 Izvješća s izražavanjem uvjerenja o kontrolama u uslužnoj organizaciji (nastavak) Izvješće s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije će uključivati sljedeće osnovne elemente: (ii) u slučaju izvješća vrste 1: a. opis prezentira na fer način sustav uslužne organizacije koji je bio oblikovan i implementiran na specificirani datum; i b. kontrole povezane s ciljevima kontrola navedenim u opisu uslužne organizacije njezinog sustava su bile prikladno oblikovane na specificirani datum. (l) datum izvješća s izražavanjem uvjerenja revizora uslužne organizacije, koji neće biti raniji od datuma na koji je revizor uslužne organizacije pribavio dostatne i primjerene dokaze na kojima temelji svoje mišljenje. (m) tvrtku revizora uslužne organizacije i lokaciju u zakonodavstvu gdje posluje revizor uslužne organizacije.
- 46. 46 Mišljenja smo da temeljni financijski izvještaji realno i objektivno prikazuju financijsko stanje "ABC" d.o.o. Grad na dan 31. prosinca 2004. godine, rezultate poslovanja i promjene u novčanim tokovima za navedenu godinu u skladu s bilješkama od broja 1 do broja 26. - U SKLADU S ??? Prema našem mišljenu, navedeni financijski izvještaji u točki 1, realno i objektivno prikazuju financijsko stanje dioničkog društva d.d., Grad na dan 31.prosinca 2009. godine, kao i rezultate poslovanja i novčani tok u 2009. godini........... - u skladu s ??? MRevS 700 u točki 35. propisuje 35. Kada se izražava pozitivno mišljenje o financijskim izvještajima sastavljenim u skladu s okvirom fer prezentacije, u revizorovom će se mišljenju, osim ako zakonom ili regulativom nije drugačije zahtijevano, koristiti jedna od sljedećih fraza, koje se smatraju jednakovrijednim: (Vidjeti točke A27-A33.) (a) fi nancijski izvještaji fer prezentiraju, u svim značajnim odrednicama, … u skladu s [navesti primjenjiv okvir fi nancijskog izvještavanja]; ili (b) financijski izvještaji istinito i fer prikazuju … u skladu s [navesti primjenjiv okvir financijskog izvještavanja].
- 47. 47 PROMJENA PARTNERA KOD ISTOG REVIZORA Mišljenje o financijskim izvještajima za 2007. godinu Osnova za izražavanje mišljenja s rezervom Kako je navedeno u Bilješki 3.10. uz financijske izvještaje, Društvo uživa koncesijska prava nad nekretninama koja mu je ustupila Vlada Republike Hrvatske kao davatelj koncesije. Jedan od osnovnih uvjeta koncesije jest da je Društvo trebalo vladi RH ustupiti vlasništvo nad svojim zemljištem i građevinskim objektima koje se nalaze na pomorskom dobru u zamjenu za pravo korištenja istih koje je dodijeljeno Društvu na rok od 32 godine. Društvo spomenutu transakciju s Vladom RH nije obračunalo u svojim financijskim izvještajima zbog neizvjesnosti oko budućeg krajnjeg vlasnika nad zemljištem i građevinskim objektima. Mišljenje s rezervom Po našem mišljenju, izuzev mogućeg utjecaja činjenica, kada ih bude, objašnjenih u prethodnom odjeljku, financijski izvještaji pružaju istinit i fer prikaz financijskog položaja društva na dan 31. prosinca 2007.godine, te njegove financijske uspješnosti i njegovih novčanih tijekova za 2007. godinu u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja odobrenim za primjenu u Republici Hrvatskoj. Mišljenje o financijskim izvještajima za 2008. godinu Po našem mišljenju, financijski izvještaji prikazuju realno i objektivno financijski položaj društva na dan 31. prosinca 2008.godine, kao i rezultate njegovog poslovanja i promjene na kapitalu i novčanom toku za godina koja je tada završila i sastavljeni su u skladu s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja odobrenim za primjenu u Republici Hrvatskoj. Napomena: Okolnosti se nisu promijenile u 2008. i narednim godinama
- 48. 48 NEUVAŽAVANJE PRETHODNOG REVIZORA Prethodni revizor Osnova za izražavanje mišljenja s rezervom Dugotrajna materijalna imovina Društvo ne iskazuje akumulirani ispravak vrijednosti dugotrajne materijalne imovine, nego ispravak vrijednosti evidentira kao smanjenje nabavne vrijednosti osnovnog sredstva. Time se osnovica za obračun amortizacije svake naredne godine umanjuje, a pojedino osnovno sredstvo ne amortizira se u potpunosti. Nadalje, Društvo nema propisanu računovodstvenu politiku amortizacije dugotrajne materijalne imovine, te koristi različite amortizacijske stope za pojedine grupe istovrsnih predmeta dugotrajne materijalne imovine. Po pojedinom sredstvu koriste se i različite, veće stope u narednim amortizacijskim razdobljima, kako bi se anulirao efekt smanjenja osnovice za obračun amortizacije. Zbog navedenog, te zbog činjenice da Društvo nema adekvatne analitičke evidencije dugotrajne materijalne imovine, nismo u mogućnosti potvrditi realnost i objektivnost stanja dugotrajne materijalne imovine iskazanih na dan 31. prosinca 2009. i na dan 31.prosinca 31. prosinca 2008. godine. Troškovi osoblja Društvo je u troškovima osoblja za 2009. godinu iskazalo trošak bruto plaće za prosinac 2008. godine u iznosu od 514.433 kune, čime nije poštivano načelo nastanka poslovnog događaja. Time je precijenjen trošak osoblja za 2009. godinu, a podcijenjen trošak osoblja za 2008. godinu. Navedeno nije imalo utjecaja na ukupni kapital na dan 31. prosinca 2009. godine.
- 49. 49 NEUVAŽAVANJE PRETHODNOG REVIZORA (nastavak) Obveze po financijskim najmovima Ukupne obveze Društva po financijskim najmovima na dan 31. prosinca 2009. godine više su za iznos od 340.835 kuna od iznosa koji su kao svoja potraživanja konfirmacijom potvrdila leasing Društva. Zbog toga manje su iskazani prihodi od ukidanja obveza za navedeni iznos. Nadalje, Društvo u obvezama po financijskim najmovima na dan 31. prosinca 2009. godine nije iskazalo obvezu po dva ugovora o financijskom najmu, a za koju je leasing društvo potvrdilo svoje potraživanje u konfirmaciji. Ukupno potvrđeno potraživanje leasing društva po dva navedena ugovora na dan 31. prosinca 2009. godine iznosi 214.466 kuna (29.354 EUR-a). Jedna od tih obveza evidentirana je u okviru obveza prema dobavljačima u iznosu od 115.000 kuna. Druga obveza u iznosu 99.466 nije evidentirana na dan 31. prosinca kao ni vrijednost osobnog vozila stečenog tim financijskim najmom. Zbog navedenog smatramo da saldo obveza po financijskim najmovima na dan 31. prosinca 2009. godine nije realan u iznosu i strukturi iskazanih obveza. Mišljenje s rezervom Po našem mišljenju, izuzev činjenica navedenih u prethodnom odjeljku i učinaka koji iz njih proizlaze odnosno mogu proizaći, financijski izvještaji pružaju istinit i fer prikaz financijskog položaja Društva na dan 31. prosinca 2009. godine, te njegove financijske uspješnosti i njegovih novčanih tijekova za godinu tada završenu, u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja.
- 50. 50 NEUVAŽAVANJE PRETHODNOG REVIZORA (nastavak) Novi revizor Odgovornost revizora Naša odgovornost je izraziti mišljenje o financijskim izvještajima na temelju naše revizije. Reviziju smo obavili sukladno Međunarodnim revizijskim standardima.......... ??? Pozitivno mišljenje Po našem mišljenju, financijski izvještaji pružaju istinit i fer prikaz financijskog položaja Društva na dan 31. prosinca 20q0. godine, te njegove financijske uspješnosti i njegovih novčanih tijekova za godinu tada završenu, u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja.
- 51. 51 Revizor je kvalificirao samo dugovnu stranu. Iz ove točke mišljenja nije jasno što je na potražnoj strani !?
- 52. 52 Revizor se trebao suzdržati od mišljenja o Računu dobiti i gubitka, Izvještaju o promjeni kapitala i Izvještaju o novčanim tokovima za tekuću godinu, budući nije revidirao početnu bilancu. Nije jasno da li taj revizor nije revidirao financijske izvještaje za 2008. godinu ili takve revizije uopće nije ni bilo. Nepotrebno je navedeno da je poslovno izvješće uprave u skladu s revidiranim financijskim izvještajima.
- 53. 53 Posebni naglasci /i/ Bez kvalificiranja našeg mišljenja skrećemo pozornost da ovisno društvo xxxxx d.o.o. neizravne (opće) troškove proizvodnje alocira na pojedine radne naloge po završetku obračunskog razdoblja primjenom ključa vezanog uz veličinu ostvarenih prihoda po pojedinom radnom nalogu. Kako se proizvodnja fakturirana između članica zadržava kao imovina grupe, izmjena načina obračuna proizvodnje može imati utjecaj na visinu nerealiziranog gubitka. Zbog opsežne evidencije nismo bili u mogućnosti utvrditi efekte konzistentnog vođenja evidencije radnih naloga. /ii/ Bez kvalificiranja našeg mišljenja, skrećemo pozornost na bilješku 18 uz financijske izvještaje – Materijalna imovine u kojoj je navedeno da jedinice lokalne samouprave nisu formalno pravno prenijele objekte koji su završeni i u upotrebi na Maticu, te su zbog toga isti u financijskim izvještajima Matice još uvijek iskazan kao imovina u izgradnji u ukupnom iznosu od 120.430.026 kuna. Ovaj propust jedinica lokalne samouprave nema utjecaja na rezultat iskazan u financijskim izvještajima Grupe, budući se izgradnja tih objekata financira potporama tih jedinica.
- 54. 54 Kako je navedeno u bilješci 5.3. uz financijske izvještaje, Društvo ima iskazano dugotrajno potraživanje (kratkotrajna potraživanja u 2007. godini pretvorena u dugotrajni kredit zbog nemogućnosti vraćanja) po kreditu od povezanog Društva xxxx u iznosu od 5.000.000 kuna. Dodatno, dio troškova povezanog društva (amortizacije, logistike i dr.) snosi Društvo. Ukoliko, povezano društvo xxxx u bližoj budućnosti ne uspije profitabilno poslovati s obzirom na njegov sadašnji financijski položaj, upitan će biti povrat obveze po kreditu, kao i ukupnih obveza prema Matici u narednom razdoblju. Novi revizor je naredne godine izrazio s mišljenje s rezervom, a u odjeljku osnova za izražavanje mišljenja s rezervom ispravno naveo: U bilješkama 5.4 i 5.8 financijskih izvještaja iskazana su dugotrajna potraživanja povezanom društvu xxxx u iznosu od 9.427.227 kn za koje Društvo nije priznalo umanjenje vrijednosti. Postoji neizvjesnost vezana uz adekvatnost osiguranja tih potraživanja koja Društvo nije u mogućnosti naplatiti. Potrebno je napraviti umanjenje vrijednosti ovog potraživanja, a koje bi rezultiralo umanjenjem vrijednosti imovine i glavnice Društva na dan bilance te bi imalo negativan utjecaj na rezultat za godinu. Međutim, nismo bili u mogućnosti procijeniti iznos potrebnog umanjenja vrijednosti, te iznos usklađenja koje bi bilo potrebno provesti u financijskim izvještajima.
- 55. 55
- 56. 56 Osnova za izražavanje negativnog mišljenja a) Udjel u društvu ABC d.o.o., Grad Društvo ima iskazan udjel u kapitalu ABC Grad u iznosu 1.500 tisuća kuna, iako je 100 % vlasnik udjela društvo XYZ d.o.o., Grad. Evidentirani iznos predstavlja potraživanje temeljem otkupa duga ABC d.o.o prema poduzetniku ZZZ elvit, koji nije naplaćen do datuma ovog izvješća. Zbog navedenog u Bilanci sa stanjem na dan 31. prosinca 2006. godine više je iskazana dugoročna financijska imovina za ukupno 1.500 tisuća kuna dok su u Računu dobiti i gubitka za 2006. godinu manje iskazani rashodi vrijednosnih usklađenja te imovine u istom iznosu. b) Potraživanja od kupaca Revizijskim postupcima utvrdili smo da su u okviru potraživanja od kupaca iskazana potraživanja u iznosu od 799 tisuća kuna za koja je odvjetnički ured angažiran od Društva, pokrenuo sudske sporove, a za koja nisu izvršena vrijednosna usklađenja, iako navedena potraživanja nisu naplaćena. Zbog navedenog u Bilanci sa stanjem na dan 31. prosinca 2006. godine više su iskazana potraživana od kupaca za ukupno 799 tisuća kuna dok su u Računu dobiti i gubitka za 2006. godinu manje iskazani rashodi vrijednosnih usklađenja potraživanja od kupaca u istom iznosu. c) Nematerijalna imovina Revizijskim postupcima utvrdili smo da su ulaganja na tuđoj imovini iskazana pogrešno u na računima građevinskih objekata umjesto na računima nematerijalne imovine, što su takva ulaganja po svojoj suštini. Zbog pogrešne klasifikacije primijenjena i pogrešna stopa amortizacije. Zbog navedenog u Bilanci sa stanjem na dan 31. prosinca 2006. godine nabavna vrijednost građevinskih objekata više je iskazana za 545 tisuća kuna, ispravak vrijednosti građevinskih objekata više je iskazan za iznos 88 tisuća kuna, nabavna vrijednost nematerijalne imovine – ulaganja u tuđu imovinu manje je iskazana za 545 tisuća kuna i ispravak vrijednosti nematerijalne imovine – ulaganja u tuđu imovinu manje je iskazan za 480 tisuća kuna kuna, dok je u Računu dobiti i gubitka za 2006. godinu manje iskazana amortizacija za 392 tisuća kuna.
- 57. 57 Osnova za izražavanje negativnog mišljenja d) Tečajne razlike Prema konfirmacijama XXX Leasinga, te YYY banke stanje dugovanja Društva na dan 31. prosinca 2006. realno je veće za 96 tisuća kuna koje se odnosi na neevidentirane tečajne razlike koje su se kumulirale kroz više godina. Zbog navedenog u Bilanci sa stanjem na dan 31. prosinca 2006. godine manje su iskazane obveze za prema najmodavcima u ukupnom iznosu od 168 tisuća kuna, više su iskazane obveze prema YYY banci za 72 tisuće kuna, dok su u Računu dobiti i gubitka za 2006. godinu manje iskazane negativne tečajne razlike za 96 tisuća kuna. e) Udjel u ovisnom društvu XYZ d.o.o., Grad Društvo je steklo 91,6702 % udjela u ovisnom društvu XYZ d.o.o., Grad, koja je transakcija iskazana u iznosu od 8.608 tisuća kuna. XYZ d.o.o., Grad je pak steklo 100 % udjela u svom ovisnom društvu ABC d.o.o. Grad. Kako su oba ovisna društva u svom poslovanju iskazala gubitke vrijednost tog udjela nije realna i objektivna, već je precijenjena za najmanje 5.332 tisuće kuna. f) Otplata udjelu u XYZ d.o.o., Grad Ugovorima sklopljenim između građana udjelničara XYZ-a kao prodavatelja i Društva kao kupca je utvrđeno da prodavatelj raspolaže s otplaćenim i neotplaćenim poslovnim udjelima u XYZ- u d.o.o. Kupac je ugovorima otkupio otplaćene poslovne udjele, te se obvezao sve neotplaćene poslovne udjele koji pripadaju Hrvatskom fondu za privatizaciju (HFP) ili portfelju Društva podmiriti u dogovorenom roku. XYZ je otplaćivalo neotplaćene poslovne udjele HFP i te otplate pogrešno evidentiralo na računu potraživanja od radnika u ukupnom iznosu od 737 tisuća kuna umjesto na računu potraživanja od Društva Po ovim transakcijama Društvo nije evidentiralo obveze prema XYZ-u za otplaćene udjele HFP, niti obveze prema HFP za neotplaćene udjele. Zbog navedenog u Bilanci sa stanjem na dan 31. prosinca 2006. godine manje je iskazana vrijednost udjela Društva u XYZ za 2.063 tisuće kuna, manje je iskazana obveza prema MIPEL-u u iznosu od 737 tisuća kuna, manje je iskazana obveza prema HFP za neotplaćene udjele koji dospijevaju u 2007. godini za 134 tisuće kuna i manje je iskazana obveza prema HFP za neotplaćene udjele koji dospijevaju nakon 2007. godini za 1.192 tisuće kuna.
- 58. 58 Osnova za izražavanje negativnog mišljenja g) Kumulativni efekt na rezultat Kumulativni efekt nepravilnosti objašnjenih u točkama a), b) c) i d) iznosi 2.787 tisuća kuna, za koji bi iznos bila manja dobit prije oporezivanja za 2006. godinu. Kako se radi o porezno dopustivim rashodima porez na dobit više je iskazan za približno 557 tisuća kuna. Zbog navedenog u financijskim izvještajima za godinu koja je završila 31. prosinca 2006. godine bi umjesto iskazane dobiti poslije oporezivanja u iznosu od 2.374 tisuće kuna trebala biti iskazana dobit poslije oporezivanja u iznosu od približno 144 tisuće kuna. h) Ispravci nepravilnosti Kako je navedeno u Bilješki 26. uz financijske izvještaje – Događaji poslije datuma Bilance u 2007. godini provedeni su pojedini ispravci nepravilnosti objašnjeni u ovom poglavlju. Kako su pogreške prethodnog razdoblja bile dostupne kada su se priloženi financijski izvještaji odobravali za izdavanje, navedeni ispravci nisu provedeni sukladno Međunarodnom računovodstvenom standardu (MRS) broj 8 - Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške. Negativno mišljenje Po našem mišljenju, zbog materijalnog značaja činjenica navedenih u prethodnom odjeljku priloženi financijski izvještaji ne prikazuju realno i objektivno, u svim značajnim aspektima, financijsko stanje Društva na dane 31. prosinca 2005. i 31. prosinca 2006. godine, rezultate poslovanja, promjene na kapitalu i novčanom toku za 2006. godinu i nisu u suglasnosti s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja.
- 59. 59 Suzdržanost od mišljenja 9. Revizor će se suzdržati od mišljenja kada ne može pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze na kojima bi temeljio mišljenje, i revizor zaključi da bi mogući učinci neotkrivenih pogrešnih rikazivanja na fi nancijske izvještaje, ako ih ima, bili i značajni i prožimajući. 10. Revizor će se suzdržati od mišljenja kada, u iznimno rijetkim okolnostima koje uključuju višestruke neizvjesnosti, revizor zaključi da, unatoč tome što je pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze u vezi sa svakom pojedinom neizvjesnošću, nije moguće formirati mišljenje o financijskim zvještajima zbog moguće interakcije neizvjesnosti i njihovog mogućeg kumulativnog učinka na financijske izvještaje. Osnova za izražavanje suzdržavajućeg mišljenja Kao što je objavljeno u Bilješki 2, zakonska regulativa koja definira način iskazivanja pojedinih transakcija i koja je temelj za sastavljanje financijskih izvještaja nije konzistentna, a pojedini zakonski propisi u međusobnoj su koliziji. Do dana revizije nisu objavljeni dodatni i konačni propisi kojima bi se definirao način iskazivanja pojedinih transakcija, kao i temelj za sastavljanje financijskih izvještaja Društva na dan, odnosno za godinu koja je završila 31. prosinca 2002.. Suzdržavajuće mišljenje Zbog značaja činjenica opisanih u prethodnom odlomku, nismo u mogućnosti i ne izražavamo mišljenje o financijskim izvještajima.
- 60. Postići najveću kvalitetu u reviziji klijenata za 2011. godinu i izvještavanju, kao i potpunu transparentnost subjektovih financijskih informacija – riječ je o nečem od iznimne važnosti za položaj i budućnost naše struke, kao i za korisnike financijskih izvještaja Preispitati ocjenu rizičnosti svih revizija na kojima radite S klijentima često razgovarati, po mogućnosti na najvišoj razini Predvidjeti razrješenje problema prije kraja godine Tražiti prilike u kojima klijentima možete ponuditi dodatnu pomoć, postupajući u svim aspektima sukladno važećim pravilima o očuvanju neovisnosti Komunicirajte s klijentima i s revizorskim timom Okružje u kojem je naša profesionalnost izložena višestrukim izazovima: branite ugled naše struke. 60
- 61. 61 Marina Tonžetić Direktor │ Revizija i poslovno savjetovanje Deloitte d.o.o. ZagrebTower, Radnička cesta 80/VI, 10000 Zagreb, Croatia Tel: +385 1 2351 900 | Fax: +385 1 2351 999 | Mobile: +385 91 38 39 091 mtonzetic@deloittece.com Branko Tomašković Partner i direktor Hodicon d.o.o. Božidarevićeva 9, 10000 Zagreb, Croatia Tel: +385 1 38 30 887 | Fax: +385 1 38 30 887 | Mobile: +385 91 42 70 277 branko.tomaskovic@hodicon.hr Vedran Miloš Partner i direktor Hodicon d.o.o. Božidarevićeva 9, 10000 Zagreb, Croatia Tel: +385 1 38 30 887 | Fax: +385 1 38 30 887 | Mobile: +385 99 22 64 630 vedran.milos@hodicon.hr © Deloitte Touche Tohmatsu 2011. Sva prava pridržana. Deloitte se odnosi na tvrtku Deloitte Touche Tohmatsu, krovnu tvrtku (Swiss Verein), na njezine tvrtke članice, na njihove tvrtke kćeri ili pridružene tvrtke. Kao organizacija osnovana po švicarskom pravu (Swiss Verein), ni Deloitte Touche Tohmatsu niti njegove tvrtke članice ne snose odgovornost za postupke ili propuste drugih članica. Svaka tvrtka članica je zasebna i neovisna pravna osoba koja djeluje pod imenima “Deloitte”, “Deloitte & Touche”, “Deloitte Touche Tohmatsu” ili drugim sličnim imenom. Usluge pružaju tvrtke članice ili njihove tvrtke kćeri ili pridružene tvrtke a ne Deloitte Touche Tohmatsu Verein.