Документ рассматривает анализ безубыточности, его ключевые термины и концепции, такие как маржинальная прибыль и критические уровни производства. Основное внимание уделяется влиянию объема продаж на прибыль, а также различиям между экономической и бухгалтерской моделями затрат. Приводятся примеры расчетов точки безубыточности и способов определения необходимого уровня продаж для достижения заданной прибыли.

1. МОДУЛЬ 04.
АНАЛИЗ БЕЗУБЫТОЧНОСТИ

2. Ключевые термины и понятия
Маржинальная прибыль; возрастающий эффект масштаба; график безубыточности;
график валовой прибыли; график прибыли и объема производства; метод максимума
и минимума; отрицательный эффект масштаба; соотношение прибыли и объема
реализации; точка безопасности; точка безубыточности.
Цель анализа безубыточности — установить, что произойдет с финансовыми
результатами, если определенный уровень производительности или объем производства
изменится. Эта информация имеет весьма существенное значение для руководства, так
как одной из наиболее важных переменных, влияющих на совокупный доход от продаж,
совокупные издержки и прибыль, является выход продукции или объем производства. По
этой причине выходу продукции уделяется особое внимание, поскольку знание этой
зависимости позволяет руководству определить критические уровни выпуска, например,
уровень, при котором прибыль будет максимальной, или уровень, при котором не будет
ни прибыли, ни убытков (т.е. точку безубыточности).
Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж,
издержками и прибылью в течение короткого периода, когда выход продукции фирмы
ограничен уровнем имеющихся в настоящее время в ее распоряжении действующих
производственных мощностей. В этот период ввод некоторых ресурсов может возрасти,
ввод других — нет. Например, можно быстро организовать дополнительные поставки
материалов и привлечь неквалифицированную рабочую силу, но для увеличения
производственных мощностей машин или оборудования понадобится время. Таким
образом, в течение короткого периода выпуск продукции ограничен, потому что не могут
быть увеличены производственные мощности предприятия. Для сокращения
производственных мощностей также необходимо время, поэтому весь короткий период
фирма должна работать на постоянных запасах производственных ресурсов. Более того,
большинство затрат и цены на продукцию фирмы также будут определены заранее, и
основной областью неопределенности является объем продаж. Таким образом,
краткосрочная прибыльность будет наиболее
чувствительна к объему реализации. Анализ безубыточности придает большое значение
влиянию динамики объема продаж на уровень прибылей.
Экономисты выявили теоретическую зависимость совокупного дохода от продаж,
издержек и прибыли от объема производства.
Экономическая модель поведения затрат, объема производства и прибыли представлена
на рис.1. Кривая совокупного дохода указывает, что фирма может реализовывать
возрастающие количества выпускаемой продукции только путем уменьшения цены

3. реализации одной единицы, поэтому совокупный доход не возрастает пропорционально
выпуску продукции. Для увеличения объема продаж требуется снизить цену реализации
продукции, в результате чего линия совокупного дохода будет подниматься не так круто и в
конце концов пойдет вниз. Происходит это из-за того, что отрицательное влияние снижения
цен превалирует над эффектом от увеличения объема продаж.
Рис.1 График затрат и объема производства по экономической модели
Кривая совокупных издержек АО показывает, что между точками А и В совокупные
издержки сначала резко возрастают на низких уровнях объема производства. Это говорит о
трудностях эффективного управления предприятием, которое рассчитано на гораздо более
высокий уровень объема производства. Между точками В и С линия совокупных издержек
начинает выравниваться и поднимается не так круто. Это свидетельствует, что теперь фирма
в состоянии эксплуатировать оборудование в экономически эффективных масштабах
производства и может использовать преимущества специализации труда, серийного
производства и непрерывных графиков основою производственного процесса. Ближе к
верхней границе диапазона объема производства кривая совокупных издержек между
точками С и D поднимается все круче, так как издержки на единицу продукции
возрастают. Происходит это потому, что выпуск продукции за один час работы основных
производственных рабочих уменьшается, когда предприятие эксплуатируют выше его
проектного уровня: возникает нехватка ресурсов, графики основного производственною
процесса становятся более сложными, возникают кризисные ситуации. Общий результат
такой, что издержки на единицу выпущенной продукции увеличиваются, вызывая редкий
подъем линии совокупных издержек.
Горизонтальная пунктирная линия отражает затраты на обеспечение основных
действующих производственных мощностей и является экономической интерпретацией
валовых постоянных издержек фирмы. Кривая совокупного дохода пересекает кривую
совокупных издержек в двух Точках. Другими словами, существуют два уровня выпуска

4. продукции, при которых совокупные издержки равны совокупным доходам, или еще
проще, есть две точки безубыточности.
Именно функция переменных расходов в экономической модели оказывает
наиболее сильное влияние на функцию совокупных издержек, что показано на рис. 2.
Рис. 2 Функция переменных расходов по экономической модели
Экономисты предполагают, что средние переменные издержки на единицу
продукции сначала снижаются. Это говорит о том, что по мере расширения выпуска
продукции фирма может получать крупные скидки при закупке и экономию от разделения
труда. В результате этого снижаются затраты на рабочую силу в расчете на единицу
продукции. Экономисты указывают на такую ситуацию, как возрастающий эффект
масштаба. То, что переменные издержки на единицу продукции выше при более низких
уровнях производства, влечет за собой резкий подъем линии совокупных издержек между
точками А и В на рис. 1. Из рис. 2 видно, что переменные издержки на единицу
продукции выравниваются между Q1 и Q2, а затем постепенно начинают возрастать.
Происходит это потому, что фирма работает при наиболее эффективном уровне выпуска
продукции и дальнейшая экономия за счет оптимизации масштаба производства за
короткий период невозможна. Однако за пределами Сh предприятие эксплуатируется на
уровне, более интенсивном, чем тот, на котором оно должно работать, возникают
нехватка ресурсов и критические ситуации. В результате почасовая производительность
производственных рабочих снижается, вызывая рост переменных издержек на единицу
продукции. Экономисты описывают такую ситуацию, как отрицательный эффект
масштаба
Именно вид функции переменных издержек влияет на линию совокупных
издержек, как на рис. 1. Между точками В и С линия совокупных издержек поднимается
более круто, так как переменные издержки на единицу продукции увеличиваются в связи
с возрастающим эффектом масштаба.

5. Диаграмма для бухгалтерской модели представлена на рис. 3. Заметьте, что
пунктирная кривая — функция совокупных издержек в экономической модели, которую
можно сравнить с функцией совокупных издержек в бухгалтерской модели.
X Y
Рис. 3 Диаграмма безубыточности по бухгалтерской модели
При построении бухгалтерской модели предполагают, что переменные издержки и цена
реализации на единицу продукции неизменны; в результате этого зависимость совокупного
дохода и совокупных издержек от изменения объема имеет линейный характер. Таким образом,
на диаграмме есть лишь одна точка безубыточности, а зона прибыли с увеличением объема
расширяется. Поэтому наиболее прибыльным производство будет при максимальное
использовании производственных мощностей. Очевидно, что экономическая модель
представляется более реалистичной, так как допускается, что кривая совокупных издержек
нелинейна.
Бухгалтерская диаграмма не дает точного представления совокупных издержек и
совокупного дохода для всех уровней производства. Необходимо показать изменение
совокупных издержек и доходов при том уровне производства, который фирма предполагает
достичь в будущем. Уровень производства представлен на рис. 3 между точками X и Y.
Возможный диапазон объемов производства относится к этому уровню производства. Этот
диапазон также примерно отражает тот уровень производства, который фирма обычно
поддерживала в прошлом и по которому есть информация об издержках.
Из рис. 3 можно видеть, что между точками X и Y линия совокупных издержек
бухгалтерской модели очень похожа на линию совокупных издержек модели экономической.
Линия совокупных издержек дает лишь хорошее приближение в возможном диапазоне объема
производства. Бухгалтер предполагает, что в этом диапазоне переменные издержки на
единицу продукции не изменяются, и поэтому линия совокупных издержек прямая.
Существуют эмпирические данные, которые позволяю! говорить о том, что переменные
издержки на единицу продукции приблизительно линейны в этом диапазоне объемов
производства. Однако было бы неразумно принимать данное допущение для уровней

6. производства вне этого диапазона. Правильнее, чтобы линия совокупных издержек
бухгалтерской модели была представлена только для возможного диапазона объемов
производства, а не продлевалась по вертикальной оси или до уровней производства за
пределами Y (на рис. 3).
Функция постоянных издержек бухгалтерской модели на рис. 3 встречается с
вертикальной осью не в той же точке, что и линия совокупных издержек экономической
модели. Причину этого можно объяснить, изучив рис. 4. Уровень постоянных издержек
ОА может относиться, скажем, к уровню производства от Q2 до Q3 но в случае
продолжительного экономического спада производство продукции могло упасть ниже
уровня Оь что могло бы в свою очередь привести к закрытию предприятий и увольнениям.
Таким образом, постоянные издержки могут быть снижены до ОВ, в случае
продолжительного и существенного падения производства. В альтернативной ситуации
могут иметь место дополнительные постоянные издержки, если объем реализации
продукции в долгосрочном плане превысит Q3. В долгосрочном плане линия постоянных
издержек была бы скорее ступенчатой, нежели прямой горизонтальной линией,
аналогичной той, что приведена на рис. 9.3. Однако, поскольку в обозримом будущем
фирма предусматривает, что объем производства будет находиться в пределах Сh — Q3.
то и постоянные издержки будут ограничены линией ОА (рис. 4.). Но вы должны
помнить, что в случае продолжительного экономического спада постоянные издержки
могут снизиться до ОВ.
Линия постоянных издержек для уровней производства ниже Сh (т.е. ОВ)
представляет собой затраты на обеспечение функционирования основных действующих
производственных мощностей. Эта линия отражает те же условия, что и точка, в которой
линия совокупных издержек экономической модели встречается с вертикальной осью на
рис. 3. Так как бухгалтер предполагает, что фирма будет работать в диапазоне объемов
производства между Q2 и Q3, то линия ОА постоянных издержек бухгалтерской модели на
рис. 4 отражает постоянные издержки только для того диапазона объемов производства,
который имеет место в настоящий период и не отражает затрат на обеспечение
функционирования основных действующих производственных мощностей.

7. Рис. 4 Постоянные издержки по бухгалтерской модели
Теперь сравним линии совокупного дохода бухгалтерской и экономической
моделей. Как мы видим, бухгалтеры предполагают, что цена реализации остается
постоянной в возможном диапазоне объемов производства, поэтому линия совокупного
дохода прямая. Бухгалтерское предположение относительно линии доходов реалистично с
точки зрения большинства фирм, которые работают в отраслях, где цены за короткие
периоды не отличаются эластичностью в относительном диапазоне производства. Еще
одним доводом в пользу этого допущения о фиксированной цене реализации является то,
что конкуренция может принять скорее неценовую, чем ценовую форму. Например,
фирмы могут предпринять попытку увеличить объем реализации при помощи рекламы, а
не путем изменения цены реализации. Более того, за пределами возможного диапазона
увеличить объем производства можно, только значительно снизив уровень цен. Поскольку
фирмы не планируют свою работу вне его, то при создании бухгалтерской модели не
предпринимают никаких попыток для построения функции дохода вне этого предела. На
рис. 9.3 она была бы более точной, если бы линия совокупного дохода была представлена
для уровней производства X и Y в возможном диапазоне, а не продолжена влево и вправо
от этих точек.
Для представления информации по издержкам, объему производства и прибыли
вместо диаграммы можно использовать математические зависимости. Математический
подход — более гибкий метод получения надлежащей информации, чем графический
метод, и особенно подходит для ввода данных в компьютерную финансовую модель.
При разработке математической формулы для получения информации по
издержкам, объему производства и прибыли следует иметь в виду, что цена реализации и
издержки на единицу продукции считаются постоянными. Такое допущение может быть
реальным для цены реализации единицы продукции и переменных издержек, однако
необходимо помнить: в гл. 2 отмечалось, что постоянные издержки представляют собой
постоянную совокупную величину, а издержки на единицу продукции изменяются в

8. зависимости от уровня производства. В результате прибыль на единицу продукции также
изменяется в зависимости от объема производства. Например, если постоянные издержки
составляют Р. 10 000 за определенный период, а выпуск продукции равен 10 000 ед., то
постоянные издержки — Р. 1 на единицу продукции. С другой стороны, если выпуск
продукции составляет 5 000 ед., то постоянные издержки равны Р. 2 на единицу
продукции. То есть прибыль на единицу продукции не будет постоянной при разных
уровнях производства. Поэтому подсчитывать постоянные издержки на единицу
продукции для того, чтобы делать выводы об издержках по данным анализа объема
производства и прибыли, неправильно.
Математическую формулу можно вывести из зависимости:
Чистая прибыль = (Количество проданных единиц продукции х Цена реализации
единицы) — [(Количество проданных единиц продукции х Переменные издержки на
единицу) + Совокупные постоянные издержки].
Введем в это уравнение соответствующие обозначения: NP — чистая прибыль; х —
количество проданных единиц продукции; Р — цена реализации; b — переменные
издержки на единицу продукции; а — совокупные постоянные издержки. Получим
формулу:
NP = Р х - (а + bх).
Теперь, используя данные из примера 1, можно ответить на вопросы.
1. При каком уровне производства Tatcher Ltd. работает безубыточно (т.е. без
прибыли и без убытков)?
2. Сколько единиц продукции необходимо продать для получения Р. 30
000 От прибыли?
3. Какая будет прибыль в результате сокращения переменных издержек на 10% и
постоянных издержек на Р. 10 000 при допущении, что текущий объем реализации
можно сохранить прежним?
4. Какую цену реализации следовало бы установить для получения прибыли в размере
Р. 30 000 от реализации 8 000 ед. продукции?
5. Какой дополнительный объем продаж необходим для покрытия добавочных
постоянных издержек в размере Р. 8 000 в связи с предложенным расширением предприятия?
Пример 1.

9. Tatcher Ltd.: данные для примера анализа безубыточности.
Постоянные издержки за год, руб. 60 000
Цена реализации единицы продукции, руб. 20
Переменные издержки на единицу
10
продукции, руб.
Текущий объем реализации, ед. 8 000
Возможный диапазон объемов
4 000 – 12 000
производства, ед.
1. Точка безубыточности в единицах продукции
Поскольку NP = Рх - (а + bх), точка безубыточности будет на том уровне производства
(х), на котором а + bх = Рх - NP. Используя данные примера 1, получим:
60 000+ 10х = 20х-0;
60 000= 10х;
х = 6 000 ед.
(или 120 000 руб. совокупной реализации по 20 руб. за единицу продукции).
Можно также использовать альтернативный метод, называемый методом валовой
маржинальной прибыли. Валовая маржинальная прибыль равняется объему реализации за
вычетом переменных издержек. В связи с тем, что переменные издержки на единицу продукции
у, цена реализации единицы продукции считаются постоянными, доля валовой прибыли в цене
единицы продукции также считается постоянной. Из примера 1 видно, что каждая проданная
единица продукции дает выручку в 10 руб., которая может пойти на покрытие постоянных
издержек, а после — на увеличение прибыли. Когда получена достаточная маржинальная
прибыль для покрытия постоянных издержек, достигается точка безубыточности, и
альтернативная формула будет иметь вид:
Точка безубыточности в единицах продукции = Постоянные издержки/
маржинальная прибыль на единицу продукции
Таким образом, метод валовой прибыли —другое выражение математической
формулы. Можно выбрать любой из этих методов по желанию.
2. Количество единиц продукции, которое необходимо реализовать для получения
прибыли в размере 30 000 руб.
Используя уравнение NP = Рх — (а + bх) и данные примера 9.1, получим:
30 000 = 20х - (60 000 + 10х);
90 000 = 10х;

10. х = 9 000 ед.
Если прибегнуть к методу валовой прибыли и поставить целью выйти на желаемый
ее уровень, то необходимо добиться достаточно высокой выручки для покрытия
постоянных издержек (т.е. достичь точки безубыточности), а также дополнительной
выручки для обеспечения желаемой прибыли. Поэтому уравнение по методу валовой
прибыли будет выглядеть так:
Точка безубыточности = (постоянные издержки + ожидаемая
прибыль)/маржинальная прибыль на единицу продукции
3. Сокращение постоянных издержек на 10 000 руб. и 10%-ное сокращение
переменных издержек.
Произведя замены в уравнении NP = Рх — (а + bх), получим:
NP = 20 (8 000) - [50 000 + 9(800)];
NP = 160 000 - (50 000 + 72 000);
NP = 38 000 руб.
4. Необходимая цена реализации для получения прибыли
в размере 30000 руб. при реализации 8000 ед. продукции.
30 000 = 8 000Р - (60 000+10*8 000);
30 000 = 8 000Р - 140 000;
8 000Р = 170 000;
Р = Р.21Д5.
(т. е. увеличение в размере Р. 1,25 на единицу продукции).
5. Дополнительный объем реализации для покрытия
дополнительных постоянных издержек в размере Р. 8 000
Выручка на единицу продукции составляет Р. 10, постоянные издержки увеличатся на 8
000 руб. Следовательно, необходимо дополнительно реализовать 800 ед. продукции для
покрытия дополнительных постоянных издержек в размере 8 000 руб.
Коэффициент маржинальной прибыли. Этот коэффициент представляет собой
маржинальную прибыль от объема реализации:
К.м.п. = маржинальная прибыль на единицу/цена одной единицы.

11. либо,
Км.п. = общая маржинальная прибыль /выручка
В примере 1 маржинальная прибыль составляет 10 руб. за единицу продукции, а цена
реализации — 20 руб. за единицу продукции; соотношение прибыли и объема реализации равно
50%. Это значит, что на каждый рубль реализации доход составляет 0,5 руб. Так как мы считаем,
что цена реализации и маржинальная прибыль на единицу продукции постоянны, то
соотношение прибыли и объема реализации также постоянно. Если известна оценка
совокупного дохода от реализации, то можно использовать соотношение прибыли и объема
реализации для оценки валового дохода. Например, если совокупный доход от реализации
оценивается в 200 000 руб., то общая маржинальная прибыль составит 100 000 руб. (50%
от 200 000 руб.). Для расчета прибыли вычитаем сумму постоянных издержек в размере 60
000 руб. из маржинальной прибыли; таким образом, в совокупном доходе от реализации в
размере 200 000 руб. прибыль будет составлять 40 000 руб.
Точка безопасности. Точка безопасности показывает, насколько может сократиться
объем реализации, прежде чем компания понесет убытки, принимая во внимание данные
примера 1, в котором цена реализации единицы продукции и переменные издержки на
единицу продукции составляли соответственно 20 руб. и 10 руб., а постоянные издержки
равны 60 000 руб. Мы отмечали, что точка безубыточности находится на уровне 6 000 ед.
продукции, или 120 000 руб. стоимости объема реализации. Если объем реализации
ожидается в размере 8 000 ед. продукции, или 160 000 руб., то точка безопасности будет
на уровне 2 000 ед. продукции, или 40 000 руб. С другой стороны, уровень точки
безопасности можно выразить в процентах исходя из следующего соотношения:
Точка безопасности (%) = (Объем ожидаемой реализации - Объем безубыточной
реализации)/Объем ожидаемой реализации
(160 000 руб. - 120 000 руб.)/160 000 руб. = 25%
Построение графика безубыточности. По данным примера 1 можно построить
график безубыточности для Tatcher Ltd. (рис. 5). Переменные издержки в размере 10 руб.
на единицу продукции прибавляют к постоянным издержкам для построения линии
совокупных издержек. Линия совокупного дохода наносится из расчета 20 руб. на
единицу продукции.

12. Точка, в которой линия совокупного дохода от реализации пересекает линию
совокупных издержек, является точкой, где Tatcher Ltd. не получат прибыли, но и не несет
убытков. Это точка безубыточности на уровне 6 000 ед. продукции, или 120 000 руб.
совокупного дохода от реализации. Область между линией совокупного дохода от
реализации и линией совокупных издержек при объеме производства ниже точки
безубыточности отражает убытки, которые будут иметь место при различных уровнях
производства ниже 6 000 ед. продукции. Подобным образом, если уровень объема
производства компании выше точки безубыточности, область между линиями совокупного
дохода и совокупных издержек показывает прибыль, получаемую в результате работы компании
на уровнях производства выше 6 000 ед. продукции.
Альтернативное представление данных анализа безубыточности производства.
График выручки. На рис. 5 линия постоянных издержек проведена параллельно
горизонтальной оси, а переменные издержки равны расстоянию между линиями совокупных и
постоянных издержек. Альтернативный по сравнению с рис. 5 вариант представления данных,
содержащихся в примере, приведен на рис. 5.
Рис.5 Точка безубыточности для примера 1
Такое альтернативное представление данных называется графиком валовой
прибыли. На рис.6 линия переменных издержек сначала проведена на уровне 10 руб. на
единицу объема производства. Постоянные издержки равны разнице расстояний между
линиями совокупных и переменных издержек. Так как постоянные издержки считаются
постоянной величиной для всего диапазона объема производства, то неизменяющаяся
сумма постоянных издержек, в размере 60 000 руб. прибавляется к переменным
издержкам, в результате чего линия совокупных издержек проводится параллельно линии
переменных издержек. Преимущество этой формы представления данных в том, что

13. валовая прибыль на графике выделена и равна расстоянию между линией совокупного дохода
от реализации и линией совокупных переменных издержек.
Рис. 6 График валовой прибыли для примера 1
График прибыли и объема производства. На графиках безубыточности к валовой
прибыли не показаны прибыли и убытки при различных уровнях производства. Для
установления размеров прибыли или убытков по графику безубыточности необходимо
определить расстояние между линиями совокупных издержек и совокупного дохода. График
прибыли и объема производства — более удобный метод показа влияния изменений объема
производства на прибыль. Этот график представлен на рис. 7.
Горизонтальная ось представляет различные уровни объема производства и
реализации, а прибыль и убытки за этот период отмечаются по вертикальной оси. Из рис. 7
видно, что прибыль или убытки наносятся на график для каждого из уровней производства и
реализации и что эти точки соединены линией прибыли. Точка безубыточности находится там,
где линия прибыли пересекает горизонтальную линию на уровне производства 6 000 ед.
продукции. Если объем реализации равен нулю, то максимальные убытки будут составлять
сумму постоянных издержек, так как убытки компании не должны быть больше суммы
постоянных издержек. Каждая единица реализованной продукции дает валовую прибыль сверх
постоянных издержек в размере 10 руб., а точка безубыточности находится на уровне 6 000
ед. тогда, когда совокупная валовая прибыль точно равняется сумме совокупных постоянных
издержек. Каждая дополнительная единица продукции, реализованная сверх 6 000
ед., дает излишек прибыли в размере 10 руб. Если реализовано 10 000 ед. продукции, то
прибыль составит 40 000 руб. (4 000 ед. по 10 руб.). Это соотношение между объемом
реализации и прибылью показано пунктирной линией на рис. 7.

14. Рис. 7 График прибыли и объема для примера 1
Допущения, принятые при анализе безубыточности производства. При подготовке
или использовании информации о безубыточности необходимо знать принятые
допущения, на основании которых эта информация подготовлена. Если эти допущения Не
учитывать, то можно сделать серьезные ошибки и неправильные выводы при анализе. Вот
эти важные допущения.
1.Все другие переменные остаются постоянными
2.Единственное изделие или постоянная номенклатура реализуемых изделий
3.Прибыль рассчитывается по переменным издержкам
4.Совокупные издержки и совокупный доход являются линейными функциями
объема производства
5.Анализируется только возможный диапазон объемов производства
6.Издержки можно точно разделить на постоянные и переменные
составляющие.
1. Все другие переменные остаются постоянными
Предполагается, что все другие переменные, кроме той, которая анализируется,
оставались без изменений. Другими словами, предполагается, что объем производства —
единственный фактор, который может вызвать изменения издержек и доходов от
реализации. Однако изменения других переменных, например, производительности,
номенклатуры реализуемых изделий, уровней цен и технологий могут оказывать большое
влияние на доходы от реализации и издержки. Если переменные существенно
изменяются, то анализ безубыточности будет неправильным. Если переменные
существенно изменяются, то анализ безубыточности будет неправильным.

15. 2. Единственное изделие иди постоянная номенклатура реапизуемых изделий
При анализе безубыточности предполагается, что или реализуется единственное
изделие, или в случае реализации ряда изделий реализация изделий будет происходить в
соответствии с заранее определенной номенклатурой. В последнем случае реализация
может быть показана в анализе безубыточности путем принятия средних доходов и
средних переменных издержек для данной номенклатуры изделий. Рассмотрим это
положение на примере 9.1.
Пример
Компания реализует изделия X и Y. Планируемый объем реализации делится
поровну между изделиями. Согласно оценке выручка от реализации одной единицы
изделия X составляет 12 руб., а от реализации изделия Y — 8 руб. Анализ фактического
объема реализации за этот период показал, что 75% пришлось на изделие Y и 25% — на
изделие X. Каковы будут точки безубыточности для планируемых и фактических объемов
реализации, если годовые постоянные издержки составляют 180 000 руб.? Фактические
издержки и цены реализации считаем идентичными сметным.
На этапе составления финансовой сметы анализ безубыточности будет
базироваться на данных о средней маржинальной прибыли на единицу продукции в
размере 10 руб. (50%* 12 руб. + 50%*8 руб.), но в связи с тем, что фактическая
номенклатура реализуемых изделий меняется, фактическая средняя маржинальная
прибыль на единицу продукции составит 9 руб. (25%* 12 руб. +75%*8 руб.). Посмотрим,
каковы точки безубыточности:
по смете = 180 000/10 = 18 000 ед. продукции (9 000 изделий X и 9 000 изделий Y);
фактически = 180 000/9 = 20 000 ед. продукции (5000 изделий X и 15 000 изделий
Y).
Из этих расчетов видно, что точка безубыточности не выражается единственным в
своем роде числом; она изменяется в зависимости от номенклатуры реализуемых изделий.
Так как фактически номенклатура реализуемых изделий отличается от сметной, то
фактическая средняя маржинальная прибыль на единицу продукции отличается от той,
что фигурирует в сметном расчете безубыточности. Таким образом, точка безубыточности
и ожидаемые прибыль и убытки при различных уровнях производства также будут
изменяться. Поэтому если первоначальные допущения относительно номенклатуры

16. изделий не учитываются, то к интерпретации любых данных анализа безубыточности
следует подходить с осторожностью.
3. Прибыль рассчитывается по переменным издержкам
При анализе предполагается, что постоянные издержки, имевшие место за данный
период, учитываются как расходы этого периода. Поэтому используется расчет прибыли
по переменным издержкам. Если прибыль рассчитывают исходя из полного
распределения издержек, то необходимо ввести допущение: объем производства равен
объему реализации. В противном случае уровни запасов изменятся, и постоянные
накладные расходы, учтенные за этот период, будут отличаться от фактических. При
полном распределении издержек только тогда, когда объем производства равен объему
реализации, сумма фактических постоянных накладных расходов будет равна сумме
учтенных постоянных накладных расходов.
4. Совокупные издержки и совокупный доход являются линейными
функциями объема производства
При анализе предполагается, что переменные издержки на единицу продукции и
цена реализации постоянны. Очевидно, что это допущение действительно только в
пределах возможного диапазона объемов производства, о котором мы говорили ранее.
5. Анализируется только возможный диапазон объемов производства
Уже отмечалось, что анализ безубыточности проводится только для тех решений,
которые принимаются в возможном диапазоне объема производства. Распространение
данных об издержках и доходах за возможный диапазон приведет к неправильным
результатам.
6. Издержки можно точно разделить на постоянные и переменные
составляющие
При анализе безубыточности предполагается, что издержки можно точно
разграничить на постоянные и переменные составляющие. Для полупеременных издержек
это сделать крайне трудно. Точность анализа безубыточности зависит от точности
разделения издержек на постоянные и переменные составляющие.
Разделение полупеременных издержек. При анализе безубыточности
предполагается, что издержки можно точно разделить на постоянные и переменные
составляющие. Затраты на основные материалы обычно считаются переменными
издержками, амортизация же, которая связана со временем, а не с эксплуатацией активов,
— постоянными издержками. Однако полупеременные издержки включают в себя как
постоянные, так и переменные составляющие. Расходы на ремонт и обслуживание
представляют собой полупеременные издержки, состоящие из расходов на плановый

17. ремонт, который проводят независимо от интенсивности эксплуатации, и элементы
переменных издержек, которые непосредственно связаны с загрузкой оборудования. На
практике точно разделить полупеременные издержки на постоянные и переменные
составляющие крайне сложно, но необходимо для анализа безубыточности.
Для точного разделения издержек на постоянные и переменные составляющие
следует использовать математические методы. При изучении учета затрат и
управленческого учета иногда требуется разделять постоянные и переменные издержки,
применяя нематематический метод, который называется методом минимума и максимума.
Суть этого метода состоит в изучении издержек и производительности за
прошедший период, выборе наиболее высокого и наиболее низкого уровней
производительности и сравнении изменений в издержках, произошедших в результате
производства на этих двух уровнях. Предположим, что получены следующие данные об
уровнях производства и издержках.
Объем производства, ед. Общие издержки, руб
Минимальная 5 000 22 000
производительность
Максимальная 10 000 32 000
производительность
Если переменные издержки на единицу продукции постоянны, а постоянные
издержки остаются без изменений, то рост издержек произойдет исключительно за счет
роста переменных затрат. Поэтому переменные издержки на единицу продукции
рассчитываются следующим образом:
разница в издержках 2 руб. переменных
разница в объемах производства = 10 000 руб./ 5 000 ед. =издержек на ед.
Постоянные издержки можно оценить при любом уровне производительности,
вычитая долю переменных издержек из совокупных издержек. При уровне производства
5 000 ед. продукции совокупные издержки составляют 22 000 руб., а совокупные
переменные издержки – 10 000 руб. (5 000 ед. по 2 руб. за 1 ед.). Остаток в сумме 12 000
руб. считается постоянными издержками.