2. Ключевые термины и понятия
Вмененные затраты; дополнительные потоки денежной наличности;
качественные факторы; ограничивающий фактор; подход в интересах
принятия решений; приростные потоки денежной наличности; релевантные
затраты.
В данной теме сосредоточим внимание на оценке издержек и прибылей в интересах
принятия нестандартных решений. Будем считать, что при рассмотрении альтернативных
курсов действий целью является максимизация приведенной стоимости чистых потоков
денежной наличности в будущем. На данной стадии изучения важно, чтобы студенты
обратили внимание на то, что подход, определяющий решение, устанавливает тот период
планирования, который сочтет приемлемым для данной ситуации лицо, принимающее
решение. Важно, однако, не замыкаться только па краткосрочных периодах времени,
поскольку цель состоит в долгосрочной максимизации чистого притока денежной
наличности.
Рассмотрим принимаемые в расчет (релевантные) издержки будущего периода и
проанализируем их использование в процессе принятия решения по следующим аспектам;
•расформирование сегмента;
•специальные решения о ценах реализации;
•факторы ограничения в процессе принятия решений:
•принятие решения о собственном производстве или закупке на стороне.
Определение релевантных издержек будущего периода и доходов.
При принятии решения учитываются только те расходы и доходы, величина
которых зависит от принимаемого решения. Такие расходы и доходы называются
релевантными, т.е. принимаемыми в расчет. Расходы и доходы, величина которых не
зависит от принимаемого решения, являются иррелевантными и не учитываются при
принятии решения. Поэтому релевантные финансовые затраты, анализируемые в процессе
принятия решения, представляют собой и не учитываются при принятии решения.
Поэтому релевантные финансовые затраты, анализируемые в процессе принятия решения,
представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит
от рассматриваемой альтернативы. Таким образом, в расчет должны приниматься только
приростные (дополнительные) потоки денежной наличности; те же, которые остаются
неизменными при любой альтернативе, не являются релевантными. Разберем случай,
когда необходимо сделать выбор между покупкой проездного билета на месяц для
проезда по железной дороге и использованием личной автомашины для тех же целей.
Расходы, связанные с общим обслуживанием автомобиля, уплатой налога на
3. транспортные средства и страхованием, остаются неизменными, поедете вы на работу на
автомобиле или по железной дороге. Однако расходы на бензин — релевантны, поскольку
они изменяются в зависимости о того, какой вид транспорта используется. Теперь
перейдет в область бизнеса. Обратимся к примеру 1.
Пример 1
Фирма выясняет, закупать ли необходимый компонент у внешнего поставщика или
производить его
своими силами. Расчетные затраты на его производство силами фирмы следующие:
Труд основных производственных рабочих 100
Основные материалы 300
Переменные накладные расходы 50
Постоянные накладные расходы 200
Внешний поставщик объявляет цену на компонент в размере 500 руб. при заказе в
100 ед. Это эквивалентно его трехмесячному производству: компания в настоящее время
производит 400 компонентов в год.
Вот сравнительные данные об издержках для двух вариантов, руб.:
Производство Закупка 100
своими силами 100 компонентов компонентов
Труд основных производственных 10 000 10 000
рабочих
Основные материалы 30 000 ---
Переменные накладные расходы 5 000 ---
Постоянные накладные расходы 20 000 20 000
Цена закупки --- 50 000
ИТОГО 65 000 80 000
Предполагается, что в приведенном примере доля постоянных накладных расходов,
приходящаяся на компонент, будет понесена фирмой независимо от того, закупит ли она
его или изготовит собственными силами. Другими словами, постоянные накладные
расходы останутся неизменными, косвенными и неизбежными в любом случае.
Постоянные накладные расходы в данном примере включают арендную плату за
производственное помещение и амортизацию оборудования. Предполагается также, что
компания имеет договоренность с профсоюзами о том, что увольнения по сокращению
штатов должны предваряться уведомлением за 3 месяца. Таким образом, основные
4. производственные рабочие будут получать заработную плату в случае принятия любого
из двух альтернативных вариантов. Следовательно, постоянные накладные расходы и
расходы на труд основных производственных рабочих не являются существенными, т.е.
они иррелевантны при принятии решения о выборе какого-либо из двух альтернативных
вариантов.
Однако затраты на основные материалы и переменные накладные расходы не будут
понесены компанией в случае закупки компонента на стороне; эти затраты будут
определяться тем, какое решение принято, следовательно, они релевантны при принятии
данного решения. Цена, по которой фирма закупает компонент у поставщика, также
релевантна, поскольку связанные с ней издержки покупателя также определяются
принятым решением. Значит, можно представить перечень издержек для двух вариантов,
отражая только релевантные издержки (руб.):
Производство Закупка
компонента
компонента у
поставщика
силами фирмы
Основные материалы 30 000 ---
Переменные накладные расходы 5 000 ---
Цена закупки компонента у поставщика --- 50 000
Итого 35 000 50 000
Видно, что существуют два подхода к представлению информации о релевантных
издержках. Можно представить информацию, включая в нее данные, например, о
постоянных накладных расходах (как в примере 1), при условии, что они приняты во
внимание при обоих вариантах и не введут в заблуждение человека, принимающего
решение. Можно также представить информацию о затратах, не включая в нее данные об
издержках и доходах, гак как они одинаковы для обоих вариантов. Согласно обоим
вариантам будущие затраты станут меньше на 15 000 руб., если фирма сама изготовит
компонент.
Важное значение имеет представление финансовой информации для принятия
решения. Если согласно примеру 1 фирма уже выпускала этот компонент, то его
стоимость составила 650 руб. при оценке запасов, поскольку все производственные
расходы берутся при этом в расчет. Использование этих издержек привело бы к
неверному решению. При принятии решения только будущие издержки являются
5. релевантными и принимаются в расчет. Таким образом, издержки, учитываемые при
определении оценки запасов, не принимаются во внимание при принятии решения.
Определяя релевантность издержек для принятия конкретного решения, можно
обнаружить, что некоторые издержки будут релевантными в одном случае, но
иррелевантными в другом. В примере 1 мы допустили, что затраты на труд основных
производственных рабочих иррелевантны. Теперь представим, какими будут затраты на
труд основных производственных рабочих при отсутствии контрактных отношений
между рабочими и нанимателями, т.е. если найм основных производственных рабочих
будет случайным или осуществляемым на ежедневной (поденной) основе. В этой
ситуации затраты на труд основных производственных рабочих будут релевантными, так
как они будут понесены фирмой только в случае производства компонента, а если он
будет закупаться у поставщика, то этих издержек не будет.
Еще один пример: затраты на основные материалы не будут релевантными, если
фирма закупила эти материалы ранее и они оказались избыточными. Если эти материалы
не могут быть использованы для других целей или проданы, то их стоимость одинакова
вне зависимости от выбранного варианта. Таким образом, затраты на основные материалы
не являются релевантными в данной ситуации.
Примеры показывают, что определение релевантности издержек зависит от
обстоятельств. В одной ситуации затраты релевантны, а в другой те же затраты
иррелевантны. Поэтому невозможно привести перечень издержек, релевантных для
каждого конкретного случая. В каждой ситуации необходимо следовать принципу:
релевантные издержки — это будущие издержки, меняющиеся в зависимости от
выбранного варианта. При определении релевантности затрат требуется выяснить, каким
образом она влияет на принятие решения. Бухгалтер должен быть осведомлен обо всех
обстоятельствах, в которых принимается решение, а также обо всех последствиях
принятого решения. Затем он должен приступить к отбору релевантной финансовой
информации для предоставления руководству фирмы.
Рассматривая пример 1, мы сосредоточили внимание на краткосрочном периоде в
три месяца. Однако в долгосрочном плане может быть возможным сокращение
расходования средств на труд основных производственных рабочих и на покрытие
постоянных издержек. Поэтому целесообразно будет рассмотреть ситуацию
применительно к долгосрочному периоду. Допустим, в примере 1 есть возможность
рассмотреть долгосрочный контракт с поставщиком на закупку компонентов по твердой
цене 500 руб. за одно изделие партиями по 400 изделий в год в течение пяти лет.
Допустим также, что в долгосрочном плане есть возможность сэкономить затраты на труд
6. основных производственных рабочих и постоянные накладные расходы в размере
соответственно 40 000 руб. и 50 000 руб. в год, и что за этот период не будет затрат,
связанных с сокращением штатов. За пять лет будет закуплено 2 000 ед. компонента (400
ед. х 5 лет) и релевантные издержки будут следующими, руб.:
Компания
Компания
производит
закупает
компонент
компонент
Приростные переменные издержки (2 000 ед. х 350 руб.) 700 000 ---
Приростные затраты на труд основных производ-
венных рабочих (5 лет х 40 000 руб. в год) 200 000 ---
Приростные постоянные накладные расходы
(5 лет х 50 000 руб. в год) 250 000 ---
Приростная цена закупки компонента (2 000 ед. х 500 руб.) --- 1
000 000
Итого 1150 000 1000
000
Отсюда видно, что в долгосрочном плане затраты на труд основных
производственных рабочих и постоянные накладные расходы дифференциальные, и,
следовательно, являются релевантными для принятия данного решения. Таким образом,
для долгосрочного периода закупать компонент у поставщика дешевле, чем производить
его своими силами. Следовательно, важно, чтобы специальное исследование проводилось
для конкретного периода времени, определенного заданной ситуацией. В примере 1
решение относилось к периоду в три месяца, однако пример был видоизменен для того,
чтобы решение принималось на пять лет. Если будет допущена ошибка при выборе
временного периода, то возникает опасность получения неверной информации для
принятия решения. Не забывайте, что в любом случае цель — максимизация в
долгосрочном плане чистого притока денежной наличности.
Проведенный анализ показывает, что для трех последующих месяцев дешевле
производить компонент своими силами. Но, предполагая, что инфляции не будет и
известно, каковы будут будущие потоки денежной наличности и спрос, мы должны
предпринять шаги для снижения постоянных издержек и через три месяца наладить
закупку компонента у внешнего поставщика.
7. Учет качественных и количественных факторов. Зачастую трудно оценить в
стоимостном выражении вес элементы решения. Факторы, которые представлены при
помощи стоимостного измерителя, с большой натяжкой можно классифицировать как
качественные факторы. Очень важно, чтобы качественные факторы учитывались
руководством в процессе принятия решения, иначе существует опасность неверного
решения. Например, расходы на производство фирмой компонента выше, чем расходы на
его закупку у поставщика. Предположим, было решено закупать комплект на стороне.
Однако вследствие этого решения может остановиться производство
компонента в самой фирме. Это может повлечь за собой сокращение штатов,
нанесение морального ущерба сотрудникам и, в конечном счете — снижение
производительнотсь труда. Кроме того, фирма станет зависимой от внешнего поставщик,
который может не выдержать сроки поставок. Если это случится, то потребности клиентов
фирмы не будут удовлетворены, а за этим следуют утрата доверия клиента и снижение
объема реализации в будущем.
Моральный урон и потерю доверия заказчика невозможно выразить в стоимостных
измерителях, однако бухгалтер обязан наряду с представлением релевантной
количественной финансовой информации привлечь внимание к качественной стороне: что
может повлиять на будущую прибыльность. Руководство фирмы должно предусмотреть
вероятность того, что поставщик может нарушить свои обязательства по поставкам в
будущем. Если поставщиков данного компонента много, а на продукцию фирмы
повторных заказов не предвидится, то нет необходимости придавать большое значение ка-
чественному фактору. Напротив, если компонент поступает только от одного поставщика
и фирма рассчитывает на повторные заказы имеющихся клиентов, то качественный
фактор становится очень важным. В последнем случае фирма может руководствоваться
тем, что экономия на расходах при покупке компонента у внешнего поставщика
достаточна для того, чтобы покрыть возможный риск по качественному фактору.
Рассмотрим далее применение метода релевантных издержек в связи с принятием
различных решений.
Расформирование сегмента. Сегмент — это любой элемент деятельности
компании (например, производство продукции, выбор заказчика и географического
региона, подбор канала сбыта), который может рассматриваться с точки зрения
расширения или сокращения объема данной деятельности. Анализ прибыльности
сегмента требуется для стратегических решений, например, для решений о сокращении
или расширении конкретных сегментов. Примерами анализа прибыльности сегментов
8. могут служить анализ прибыльности выпуска данного продукта и анализ прибыльности
клиента.
Рассмотрим пример 2. Вы можете видеть, что прибыли анализируются по
сбытовым территориям сбыта, причем для Северного участка прогнозируется убыток в
размере 56 000 руб. Следует ли закрыть этот участок? Показанный в примере 2 анализ
прибыльности включает некоторые постоянные издержки, являющиеся косвенными, или
общими для всех трех территорий сбыта. Если Северный участок будет закрыт, 'эти
издержки все равно будут иметь место, следовательно, они не релевантны для принятия
решения о его судьбе. Подход, определяющий решение, требует сопоставления
инкрементных (приростных) доходов и издержек.
Пример 2
National Ltd — предприятие оптовой торговли, сбывающее свою продукцию
широкому кругу розничных торговцев. Товар реализуется в трех географических районах:
Южном, Центральном и Северном. Ниже приводятся оценки издержек и доходов по каждой
территории сбыта на следующий отчетный период (руб.):
Юг Центр Север Итого
Продажи 900 000 1000000 900 000 2 800 000
Себестоимость
реализованных товаров 400 000 450 000 500 000 1 350 000
Валовая прибыль 500 000 550 000 400 000 1 450 000
Постоянные расходы по
реализации:
а) жалованье продавцов 80 000 100 000 120 000
б) расходы на содержание
отдела сбыта и управление 40 000 60 000 80 000
в) реклама
50 000 50 000 50 000
г) расходы на содержание
продавцов (комиссионные)
50 000 60 000 80 000
Административно-управленческие
расходы 80 000 90 000
Складские расходы 32 000 36 000
Общие издержки 332 000 456 000
9. Чистая прибыль (убыток) 168 000 -56 000
Продукция упаковывается и отправляется с центрального склада. Рассчитано, что 50%
складских расходов являются переменными, остальные постоянные. Все расходы на
реализацию, за исключением расходов, связанных с содержанием продавцов, меняющимся
вместе с доходами от реализации, постоянные. Все административные расходы на содержание
управленческого звена общие для всех сегментов и неизбежны в любом случае.
Следует ли отказаться от Северного участка?
Рассмотрим ситуацию в случае его закрытия. Из оценки доходов и расходов данного
участка ясно, что доходы от реализации, себестоимость проданной продукции, все затраты на
реализацию и все переменные складские расходы будут устранены в случае закрытия участка на
Севере. Эти элементы дифференциальные, поэтому релевантны для принятия решений.
Складские и административные постоянные расходы сохраняются при любом варианте
решения, и поэтому они иррелевантны. Предполагается, что все постоянные расходы на
реализацию будут элиминированы, если Северный участок будет закрыт, и что в себестоимость
реализованных товаров не включено никаких постоянных расходов.
Теперь приведем перечень релевантных издержек и доходов для северного участка.
Доход от реализации 90 000
минус релевантные издержки:
себестоимость реализованной продукции 500 000
расходы на реализацию 330 000
складские переменные издержки 18 000
ВСЕГО релевантные издержки 848 000
Превышение релевантных доходов
над релевантными издержками 52 000
Заметим, что постоянные расходы на реализацию являются релевантными при
принятии решения, так как они элиминируются в случае закрытия Северного района.
Из расчетов видно, что будущий прирост денежной наличности сократится на 52
000 руб. в случае закрытия Северного района, поскольку компания теряет 52 000 руб. из
сумм, направленных на постоянные расходы, связанные с содержанием администрации и
складированием. Всякий раз, когда сегмент предприятия может обеспечить валовую
прибыль для покрытия общих и неизбежных постоянных расходов, его не следует
закрывать или отказываться от него при условии, что оборудование не имеет
альтернативного применения с большей прибылью и что принимаемое решение не
нанесет ущерба реализации в других сегментах.
10. Для принятия стратегических решений анализ прибыльности, представленный в
примере 2, не подходит, поскольку постоянные издержки, общие для всех трех сегментов,
были распределены между территориями реализации произвольно. Вместо этого
необходимо проанализировать прибыли на основе подхода, определяющего решения.
Приведенный ниже анализ прибыльности сегментов дает более содержательную
информацию:
Анализ прибыльности сегмента на основе подхода, определяющего решения, руб.
Юг Центр Север Итого
Объем реализации 900 000 1 000 000 900 000 2 800 000
Переменные издержки:
400 000 450 000 500 000
себестоимость проданной продукции
расходы на продавцов 50 000 60 000 80 000
складские расходы 16 000 18 000 18 000
ИТОГО переменных издержек 466 000 528 000 598 000 1 592 000
Валовая маржинальная прибыль 434 000 472 000 302 000 1 208 000
Специфические для каждого района
постоянные расходы: 80 000 100 000 120 000
жалование продавцов
расходы на содержание отдела
40 000 60 000 80 000
сбыта и управления
реклама 50 000 50 000 50 000
ИТОГО специфические расходы 170 000 210 000 250 000
Чистая маржинальная прибыль
(средства, направляемые на 264 000 262 000 52 000 578 000
возмещение постоянных расходов)
ОБЩИЕ ПОСТОЯННЫЕ
РАСХОДЫ:
260 000
административные
складские 52 000
ЧИСТАЯ ПРИБЫЛЬ ПРЕДПРИЯТИЯ 266 000
Приведенные релевантные данные показывают последствия отказа от сегмента, причем
особенно хорошо видна разница между релевантными издержками и релевантными доходами в
строке "Возмещение общих постоянных расходов". Если бы информация, содержащаяся в
примере 2, была бы представлена таким образом, то внимание руководства было бы привлечено
к тому факту, что Северный район участвует в возмещении общих постоянных затрат.
Следовательно, при сохранении сегмента в Северном районе прибыль будет возрастать или
убытки сокращаться.
Может создаться впечатление, что релевантные издержки включают в себя только
переменные расходы. Но, как видно из примера 3, некоторые постоянные расходы (например,
постоянные расходы на реализацию) могут изменяться (если рассматривается какая-то
определенная альтернатива), т.е. стать релевантными. Однако бесспорное правило — общие и
11. неизбежные постоянные расходы, распределяемые по направлениям на определенной базе, не
учитываются при принятии решений.
Специальные решения о цене реализации товара. В некоторых случаях фирме
имеет смысл продать товар по цене ниже себестоимости, но выше приростных затрат.
Пока приростные доходы превышают приростные затраты, краткосрочные прибыли
фирмы будут увеличиваться (или убытки сокращаться, если в данный момент фирма
работает с убытком). Проанализируем информацию, приведенную в примере 10.3.
Пример 3
Фирма производит единственный продукт и планирует его выпуск — 100 000 ед. в
следующем квартале.
Оценка издержек за квартал: руб.
Труд основных производственных рабочих 600 000
Основные материалы 200 000
Переменные накладные расходы 200 000
Постоянные накладные расходы 400 000
1 400 000
Фирма получила заказы на 80 000 изделий на ближайший период по общепринятой
рыночной цене 18 руб. за единицу изделия. Получение заказов на оставшиеся 20 000
изделий по цене 18 руб. маловероятно, но заказчик согласен закупить оставшиеся 20 000
изделий по цене реализации 12 руб. за единицу изделия.
Следует ли фирме принять заказ?
Анализ оценки производственных затрат показывает, что в течение следующего
квартала постоянные накладные расходы и затраты на труд основных производственных
рабочих останутся неизменными независимо от того, будет заказ принят или нет.
Следовательно, для краткосрочного периода эти затраты иррелевантны. Затраты на
основные материалы и переменные накладные расходы будут соответственно снижаться,
если будет произведено только 80 000 изделий. Эти переменные затраты будут
релевантными, поскольку их размер определяется принятием или отклонением заказа.
Теперь можно сравнить расчетные релевантные расходы и релевантные доходы в случае
принятия заказа на производство 20 000 изделий.
Дополнительный доход (20 000 изделий по 12 у.е за 1 ед.) 240
000
Минус релевантные затраты:
Основные материалы (2 руб. на изделие) 40 000
12. Переменные накладные расходы (2 руб. на 1 ед. изделия) 40 000
Превышение релевантных доходов над релевантными расходами
(т.е. валовая прибыль) 160 000
Компания получит выручку по постоянным расходам в 160 000 руб., что увеличит
прибыль на 160 000 руб.; это показано в следующей схеме:
Заказ не принят Заказ принят
Объем реализации 1 440 000 (1 680 000)
Переменные затраты на
производство реализованной
продукции:
основные материалы 160 000 200 000
переменные накладные
расходы 160 000 200 000
ИТОГО переменные затраты 320 000 400 000
Валовая маржинальная
прибыль 1 120 000 1 280 000
Постоянные расходы:
накладные расходы 400 000 400 000
з/п рабочих 600 000 60 000
ИТОГО постоянные расходы 1 000 000 1 000 000
Прибыль (убыток) 120 000 280 000
Прежде, чем рекомендовать принять заказ, необходимо учесть четыре момента. Во-
первых, предполагается, что продажа 20 000 изделий данному поставщику по цене ниже
рыночной не повлияет на будущую рыночную цену. Если это предположение ошибочно,
то конкуренты тоже могут снизить цены реализации и использовать резервные мощности.
Это может привести к падению рыночной цены, что в дальнейшем повлечет за собой
снижение доходов. Потери будущих доходов могут перекрыть прибыль ближайшего
периода от продажи товара по цене ниже рыночной. Во-вторых, решение о принятии
заказа лишает фирму возможности принять другие заказы в течение данного периода
времени по текущей рыночной цене. Другими словами, предполагается, что у фирмы нет
лучших возможностей сбыта своего товара на данный период.
В-третьих, предполагается, что ресурсы не имеют альтернативных возможностей
использования, которые принесли бы прибыль, превышающую 160 000 руб..
Наконец, в-четвертых, предполагается, что постоянные издержки неизбежны для
рассматриваемого периода. Другими словами, мы предполагаем, что затраты на труд
основных производственных рабочих и постоянные накладные расходы не могут быть
снижены за краткосрочный период или должны быть сохранены на случай повышения
спроса, которое ожидается в долгосрочном плане.
13. Сопоставление релевантных доходов и релевантных расходов подчеркивает
краткосрочную выгоду в размере 160 000 руб. от принятия заказа. Руководство компании
должно определить, не будут ли сведены кратковременные доходы в 160 009 руб.
действием неблагоприятных долгосрочных факторов, упомянутых выше. Руководство
фирмы, таким образом, должно решить, готово ли оно отказаться от 160 000 руб. в
настоящий момент, чтобы оградить свои долгосрочные рыночные интересы.
Обратите внимание, что рекомендация принять заказ действительна только для
краткосрочного периода; в примере 3 мы приняли промежуток времени в три месяца.
Поэтому если фирма имеет избыточные мощности (т.е. в ситуации, аналогичной примеру
3), важно после принятия краткосрочного решения пересмотреть позицию для
долгосрочного плана. Предположим, что этот пересмотр выявил, что ситуация,
отраженная в примере 3, будет иметь место и в дальнейшем, и фирма прогнозирует объем
реализации 320 000 изделий в год (80 000 изделий в квартал) по цене реализации 18 руб.
за 1 ед. изделия. Имеется возможность заключения долгосрочного контракта на
использование оставшейся мощности в 80 000 изделий в год (что составляет 20 000
изделий в квартал) по цене 12 руб. за 1 ед. Альтернативных возможностей использования
оборудования нет.
В долгосрочном периоде фирма может снизить выпуск продукции со 100 000 до 80
000 изделий в квартал (320 000 изделий в год). Давайте предположим, что это позволит
снизить постоянные накладные расходы и затраты на труд основных производственных
рабочих на 25% в квартал. Допустив, что горизонт прогнозирования составляет три года,
мы увидим,
каковы будут приростные затраты и доходы вследствие заключения
специального контракта:
Дополнительный доход от реализации (20 000
изделий за квартал по 12 руб. за 1 ед. изделия
в течение трех лет) 2 880 000
Минус релевантные расходы:
переменные затраты (20 000 изделий за
квартал по цене 4 руб. за изделие в течение 3
лет) (960 000)
инкрементные постоянные расходы (1/4
х 1000 0001 руб. за квартал х 3 года) (3 000 000)
Превышение релевантных расходов над
релевантными доходами 1 080 000
1
1 000 000 руб. состоит из 600 000 руб. затрат на труд основных производственных
рабочих и 400 000 руб. постоянных накладных расходов
14. Таким образом, в долгосрочной перспективе специальный заказ не является
прибыльным, и мощности компании должны быть снижены. Так что специальное
исследование не должно ограничиваться только рассмотрением краткосрочных
последствий принятия заказа. Напомним, что целью компании является максимизация
чистого притока денежной наличности в долгосрочном плане. Компании должны
использовать возможности получения доходов в краткосрочной перспективе, но при этом
принимать во внимание долгосрочные последствия принятых решений.
Принятие решений и ограничивающие факторы. В краткосрочном плане
потребности реализации могут превышать текущую производственную мощность
предприятия компании. Например, объем производства может быть ограничен
недостатком рабочей силы, материалов или рабочих площадей. Когда спрос превышает
производственные возможности компании, необходимо выявить факторы,
ограничивающие производство. Эти факторы получили название лимитирующих.
Маловероятно, чтобы в краткосрочном периоде было бы возможно устранить
лимитирующие факторы и обеспечить дополнительные ресурсы. Поэтому необходимо
сделать все возможное, чтобы добиться максимальной прибыли при воздействии этого
неблагоприятного или лимитирующего фактора. Рассмотрим пример 4.
Пример 4.
Фирма производит три изделия и в настоящее время составляет производственный
план и программу сбыта на следующий отчетный период. Имеется информация:
Изделие X Изделие Y Изделие
Z
Валовая прибыль на 1 ед. руб. 12 10 6
Время работы оборудования для
изготовления 1 ед. продукта, машино-ч, руб. 6 2 1
Расчетный спрос, ед. 200 200 200
Необходимое время, машино-ч 1200 400 200
Технические возможности ограничены 1 200 машино-ч и недостаточны для
обеспечения потребностей сбыта по всем изделиям. Необходимо определить, какое
изделие следует производить в течение отчетного периода.
15. В этой ситуации возможности фирмы в увеличении производства продукции и
прибыли или чистого прироста наличных средств ограничены производительностью
оборудования. На первый взгляд может показаться, что фирме следует отдать
предпочтение производству изделия X, так как валовая прибыль на единицу проданных
изделий X наибольшая, но это заключение неверно. Для производства одного изделия X
требуется 6 машино-часов при недостаточных мощностях, а для производства одного
изделия Y и 2 — соответственно 2 и 1 машино-ч. Если фирма решит выпускать изделия Y
и Z, она сможет продать по 200 изделий каждого типа, у нее еще останутся
производственные мощности для изготовления изделия X. Если фирма решит выпускать
только изделия X, она сможет удовлетворить спрос на эти изделия, но у нее не останется
производственных мощностей для производства изделий Y и Z. Для разработки
оптимальной производственной программы необходимо определить валовой доход на
ограничивающий фактор для каждого типа изделий и затем на основе этих расчетов
установить первоочередность производства изделий по рентабельности.
Изделие X Изделие Y Изделие Z
Валовая прибыль на 1 ед., руб. 12 10 6
Необходимое время, машино-ч 6 2 1
Выручка за 1 машино-ч, руб. 2 5 6
Первоочередность 3 2 1
Теперь фирма может распределить 1 200 машино-ч в соответствии с установленной
первоочередностью. Сначала необходимо изготовить максимальное количество изделий Ъ
(200 ед.), для чего требуется 200 машино-ч.
Таким образом, неиспользованными остаются 1 000 машино-ч. Затем необходимо
изготовить максимальное количество изделий Y (200 ед.), на что потребуется 400
машино-ч. Остается 600 машино-ч для производства изделий X. Это позволит
изготовить 100 ед. изделий X. Подытожим распределение времени в машино-ч:
Производство Использованное время, Остаток
времени?
машино-ч машино-
ч
200 ед. изделий Z 200 1 000
200 ед. изделий Y 400 600
100 ед. изделий X 600 —
16. Реализация этой производственной программы обеспечит следующую валовую
прибыль:
200 ед. изделий 2 по 6 руб. за 1 ед. 1 200
200 ед. изделий V по 10 руб. за I ед. 2 000
100 ед. изделий X по 12 руб. за 1 ед. 1 200
Валовая прибыль 4 400
Важно отметить, что перед принятием производственной программы следует
учесть и качественные факторы. Например, потеря доверия клиентов может отразиться на
будущем товарообороте, если фирма не поставит изделия всех типов, допустим, 150
постоянным клиентам.
Наконец, вы должны помнить, что описанный выше метод применим только в тех
ситуациях, когда факторы, ограничивающие производственную мощность, не могут быть
устранены в пределах краткосрочного периода. В более длительном периоде могут быть
привлечены дополнительные ресурсы, если ожидаемая прибыль от увеличения мощности
превышает затраты на эти ресурсы
Решение о собственном производстве или закупке. В начале этой главы для
иллюстрации понятия релевантных издержек мы рассмотрели ситуацию принятия
решения о собственном производстве или закупке (пример 1). Воспользуемся тем же
примером для детализации понятия релевантных издержек в ситуации, когда
присутствуют другие факторы, называемые вмененными затратами.
Мы говорили о том случае,_ когда фирма имела запасные резервные мощности и
релевантные затраты на производство компонента составляли 450 руб. по сравнению с 500
руб. — ценой компонента внешнего поставщика. Теперь допустим, что фирма работает,
временно используя производственные мощности полностью. В данной ситуации следует
рассматривать запланированный объем работ, который необходимо выполнить при
соответствующем производственном потенциале, если данный компонент фирма не
изготавливает. Если данный компонент фирма будет изготавливать, то запланированный
объем работ необходимо сократить, что приведет к уменьшению валовой прибыли.
Размер уменьшения этой прибыли и составит вмененные затраты на производство
данного компонента собственными силами.
Если допустить, что изготовление данного компонента требует 20 машино-ч при
ограниченных мощностях и что это время используется сейчас для производства изделия
X, которое дает валовую прибыль 10 руб. за 1 машино-ч, то потери прибыли, или
17. вмененные затраты, составят 200 руб. Таким образом, релевантные затраты на
производство данного изделия собственными силами составят:
Основные материалы 300
Переменные накладные расходы 50
Вмененные затраты по ограниченным ресурсам 200
ИТОГО 550
Это означает, что приток наличных средств при производстве компонента
собственными силами снизится на 550 руб. (доход от реализации по невыполненным
работам составил бы 550 руб.), но дополнительный расход наличных в размере 500 руб.
будет вызван необходимостью закупки данного компонента у поставщика. Из этого
следует, что данный компонент требуется закупать, так что чистая экономия средств
составит 50 руб. Такое решение принято, конечно, без учета качественных факторов,
таких, как поставка некачественных товаров или нарушение сроков поставки
поставщиком.
Мы сделали допущение, что компания временно работает полностью, используя
производственные мощности. Если обстоятельства будут другими, решение необходимо
пересмотреть. Например, может снизиться спрос, или потребуются дополнительные
производственные мощности. Следовательно, производственные мощности будут
использоваться не полностью, и анализ
Никогда не следует включать данные о постоянных расходах в альтернативные
варианты решений. Особое внимание необходимо уделить тому, какое влияние окажет
каждый вариант на будущий прирост наличных средств фирмы. Изменения в
распределении постоянных расходов не повлияют на будущий прирост наличных средств.
Помните, что в случае ограниченных ресурсов в ходе анализа вы должны найти такой
вариант, который обеспечит максимальную прибыль на каждый фактор ограничения.
