Successfully reported this slideshow.
We use your LinkedIn profile and activity data to personalize ads and to show you more relevant ads. You can change your ad preferences anytime.
FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES, ECONÓMICAS Y FINANCIERAS
ESCUELA PROFESIONAL DE CONTABILIDAD Y FINANZAS
MANUAL:
AUDITORÍA ...
2
UNIVERSIDAD DE SAN MARTIN DE PORRES
Rector(e)
Ing. Raúl E Bao García
Vicerrector
Ing. Raúl E Bao García
FACULTAD DE CIEN...
3
INTRODUCCIÓN
La Universidad de San Martín de Porres, en estos últimos años, realiza
importantes innovaciones en la conce...
4
ÍNDICE DE CONTENIDO
PORTADA
INTRODUCCIÓN
ÍNDICE DE CONTENIDO
OBJETIVOS
PAUTAS PARA EL ESTUDIO Y LOS TRABAJOS DE APLICACI...
5
AUTOEVALUACIÓN 28
REFERENCIAS DOCUMENTALES 28
DETERMINACION SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA 28
PAUTAS GENERALES, FORMA...
6
OBJETIVOS
OBJETIVO GENERAL
Adquirir las destrezas técnicas, funciones y responsabilidades del auditor tributario; al des...
7
DIAGRAMA DE CONTENIDOS
AUDITORÍATRIBUTARIA
LA AUDITORÍA
TRIBUTARIA, BASE CIERTA
Y BASE PRESUNTA.
AUDITORÍA DE LOS
COMPON...
8
UNIDAD I
LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA
CONTENIDOS PROCEDIMENTALES
• Organiza y describe la import...
9
DIAGRAMA DE CONTENIDOS
LA
AUDITORÍA
TRIBUTARIA
B
A
S
E
C
I
E
R
T
A
Y
B
A
S
E
P
R
E
S
U
N
T
A
LA CONSTITUCIÓN
EL PODER TR...
10
LA CONSTITUCIÓN
Ley fundamental de la organización de un estado. Cuerpo de normas jurídicas
fundamentales del estado, r...
11
En nuestro medio, sólo el Estado Peruano tiene poder tributario originario, el cual se
encuentra distribuido mayormente...
12
6. INDELEGABLE: El poder tributario es indelegable debido a que es inherente a la
función del Estado y no admite delega...
13
relacionados con la situación económica, financiera y tributaria del contribuyente solo pueden
utilizarse para los fine...
14
Que la finalidad de los tributos es crear recursos para que el Estado cumpla con brindar los
servicios públicos, por ta...
15
Un tributo no puede exceder la capacidad contributiva del contribuyente.
Los tributos a los que está obligado un contri...
16
En castellano "-sistema" significa, elementalmente, "conjunto de principios o reglas sobre una
materia enlazados entre ...
17
El Perú es un país subdesarrollado, con grave crisis de inflación con recesión, además de otros
serios problemas financ...
18
se protege contravencional mente no está representado por los individuos ni por sus derechos
naturales o sociales en sí...
19
Barros en su obra "El delito y la trasgresión según los principios de la escuela toscana" (Boletín del
Instituto de Der...
20
únicamente a la contravención" (Domingo García Rada.
"El delito tributario". Lima, 1975. Pág. 162).
Las infracciones tr...
21
Ordenamiento jurídico en la que las reglas generales del Derecho Penal
no serán sin más aplicables.
Mucho queda por esc...
22
Las mismas estarán referidas a:
• Enfoque "de arriba hacia abajo"
• Énfasis en el conocimiento del negocio
• Énfasis en...
23
ÉNFASIS EN EL CRITERIO PROFESIONAL
El criterio profesional afecta todos los aspectos del trabajo de auditoría. De la mi...
24
en su experiencia y conocimientos para determinar a priori cuáles serán los principales
componentes de cada una de las ...
25
OBJETIVOS DE AUDITORIA
De acuerdo con lo ya expuesto, los objetivos de auditoría están expresados en términos de obtene...
26
procedimientos que suministran información tanto para
tomar decisiones que hacen a su conducción, como para confecciona...
27
4. ¿Cuáles son las características en que se basa un enfoque empresarial de auditoría?
5. ¿En qué consiste el enfoque d...
28
contabilizado las operaciones contables en el Libro Diario; ha contabilizado en forma directa del
Libro Caja al Libro M...
29
a) Verificar si en el letter-file del cliente existen consultas efectuadas sobre algún tema que pueda
tener incidencia ...
30
Deberá indicarse la fecha de destrucción de papeles en el lugar previsto para ello. Tal fecha se
fijará contando diez a...
31
Es la parte del file donde se analizan todos los rubros del balance general y del estado de
resultados del cliente (inf...
32
Por último, cuando algún tema se presente como dudoso y/o controvertido, deberá ser expuesto
con claridad a un funciona...
33
Una vez realizada esta tarea se procederá a referencia los cómputos.
Aquellos ajustes que provengan de años anteriores ...
34
AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS
CONTENIDOS PROCEDIMENTALES
• Identifica y diferencia cada una d...
35
REVISION DE LAS CUENTAS DE BALANCE
A
U
D
I
T
O
R
Í
A
D
E
L
O
S
C
O
M
P
O
N
E
N
T
E
S
D
E
L
O
S
E
S
T
A
D
O
S
F
I
N
A
N
...
36
1. DISPONIBLE
Alcance La adecuada verificación del rubro de disponible de una empresa puede ser de utilidad no
tanto po...
37
Balance
• Cuentas de
Gestión
NIC
102
103
104
105
106
108
109
676
776
21
Fondos Fijos
Remesas en tránsito
Cuentas Corrie...
38
• La adquisición de la moneda
• La valoración de la moneda al cierre del ejercicio
• El cambio de la moneda extranjera ...
39
Fecha Ope
raci
ón
Importe
dólares
Tipo de
cambio
promedi
o
Tipo de
Cambio
Operació
n
Importe
soles
Diferenc
ia de
cambi...
40
12 CLIENTES
121 Factura por cobrar
69,000.00
70 VENTAS
701 Mercaderías
69,000.00
06/06 Por la venta de existencia de me...
41
Tratamiento
tributario
IR e IEAN
Al igual que en el tratamiento contable, la normativa tributaria reconoce las diferenc...
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Auditoria tributaria
Upcoming SlideShare
Loading in …5
×

Auditoria tributaria

Auditoria tributaria

  • Login to see the comments

  • Be the first to like this

Auditoria tributaria

  1. 1. FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES, ECONÓMICAS Y FINANCIERAS ESCUELA PROFESIONAL DE CONTABILIDAD Y FINANZAS MANUAL: AUDITORÍA TRIBUTARIA CICLO X SEMESTRE ACADÉMICO 2008 I-II Material didactico para uso exclusico de clase LIMA - PERÚ
  2. 2. 2 UNIVERSIDAD DE SAN MARTIN DE PORRES Rector(e) Ing. Raúl E Bao García Vicerrector Ing. Raúl E Bao García FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES, ECONÓMICAS Y FINANCIERAS Decano Dr. Domingo Sáenz Yaya Director de la Escuela Profesional de Contabilidad y Finanzas Dr. Juan Amadeo Alva Gómez Director del Departamento Académico de Contabilidad y Finanzas Dr. Enrique Loo Ayne Secretario de Facultad Dr. Augusto H. Blanco Falcón Directora de la Sección Postgrado Dra. Yolanda Salinas Guerrero Director del Instituto de Investigación Mo. Víctor Loret de Mola Cobarrubias Director de la Oficina de Grados y Títulos Dr. Sebastián Ferril Márquez Jefa de la Oficina de Registros Académicos Sra. Belinda Quicaño Macedo Jefa de la Oficina de Bienestar Universitario Lic. Maria Pizarro Dioses Jefe de la Oficina de Administración Dr. Luis Flores Barros
  3. 3. 3 INTRODUCCIÓN La Universidad de San Martín de Porres, en estos últimos años, realiza importantes innovaciones en la concepción y práctica educativas con el propósito de ofrecer a sus alumnos una formación profesional más competitiva, que haga posible su ingreso con éxito al mundo laboral, desempeñándose con eficacia y eficiencia en las funciones profesionales que les tocará asumir. El marco de referencia está dado por los cambios significativos de la sociedad contemporánea, expresados en la globalización de los intercambios, los nuevos paradigmas del conocimiento, de la educación y la pedagogía, así como los retos del mundo laboral. Para cumplir con el propósito señalado, la Facultad de Ciencias Contables Económicas y Financieras ha asumido la misión de lograr una formación profesional científica, tecnológica y humanística. Constituye nuestro compromiso formar líderes con capacidad de formular propuestas innovadoras que impulsen la creación de una nueva realidad universitaria, a base de los siguientes aprendizajes: aprender a ser, aprender a conocer, aprender a hacer y aprender a convivir. Uno de los medios para el logro de nuestros propósitos constituye los Manuales de Autoeducación, preparados especialmente para los alumnos. El presente Manual ha sido concebido como un material educativo que debe servir para afianzar conocimientos, desarrollar habilidades y destrezas, así como para orientar la autoeducación permanente. Por ello se ubica como material de lectura, es accesible, sirve de información y recreación, desempeña un papel motivador, se orienta a facilitar la lectura comprensiva y crítica, ampliar conocimientos en otras fuentes, crear hábitos y actitudes para el procesamiento de información, adquisición y generación de conocimientos. El presente Manual de Auditoría Tributaria, constituye material de apoyo al desarrollo del curso del mismo nombre, y está organizado en tres unidades didácticas: Unidad I: La Auditoría Tributaria, Base Cierta y Base Presunta; Unidad II: Auditoría Tributaria: Antecedentes de la empresa – Su relación con las cuentas de Balance y de Gestión; y Unidad III: El Informe de Auditoría. Al término del documento, una vez desarrolladas las unidades didácticas, presentamos un listado las fuentes de información, que constituyen asientos bibliográficos y electrónicos, de utilidad para el aprendizaje del Lenguaje Audiovisual.
  4. 4. 4 ÍNDICE DE CONTENIDO PORTADA INTRODUCCIÓN ÍNDICE DE CONTENIDO OBJETIVOS PAUTAS PARA EL ESTUDIO Y LOS TRABAJOS DE APLICACIÓN UNIDAD I: LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA LA CONSTITUCIÓN 11 EL PODER TRIBUTARIO 11 FORMAS DEL PODER TRIBUTARIO 11 EL PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO 11 El poder tributario delegado Características del poder tributario LIMITACIONES AL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO 13 LOS PRINCIPOS DE LA TRIBUTACIÓN COMO LIMITES 13 1. Principio de legalidad. 2. Principio de reserva de la ley 3. Principio de certeza 4. Principio de jerarquía normativa 5- principio de publicidad 6. Principio de obligatoriedad 7. Principio de economía o economía en la recaudación 8. Principio de comodidad 9. Principio de capacidad contributiva o de justicia 10.Principio de igualdad o uniformidad o no existe privilegio personal. 11.Principio de no confiscatoriedad 12.Principio de respeto a los derechos fundamentales de las personas AUTOEVALUACIÓN 16 REFERENCIAS DOCUMENTALES 16 SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO 17 INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS 18 ENFOQUES DE AUDITORIA: ENFOQUE EMPRESARIAL 23 Enfoque "de arriba hacia abajo" Énfasis en el conocimiento del negocio Énfasis en el criterio profesional Enfoque de auditoría a medida Énfasis en la planificación estratégica Afirmaciones que componen los estados contables Objetivos de auditoria Evaluación del riesgo de auditoria Determinación de procedimientos de auditoria
  5. 5. 5 AUTOEVALUACIÓN 28 REFERENCIAS DOCUMENTALES 28 DETERMINACION SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA 28 PAUTAS GENERALES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA 29 CONFECCION DE PAPELES DE TRABAJO RELACIONADOS CON LA PREPARACION/REVISION DE DECLARACIONES JURADAS Y OTRAS TAREAS DE REVISION PAPELES DE TRABAJO 32 REFERENCIACION 33 AUTOEVALUACIÓN 34 UNIDAD II: AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS REVISIÓN DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS. 37 RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS, PASIVOS, INGRESOS Y GASTOS 39 AUDITORÍA DE LAS CUENTAS DE BALANCE 40 AUTOEVALUACIÓN 82 RERENCIAS DOCUMENTALES 83 UNIDAD III: EL INFORME DE AUDITORÍA PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 86 PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS 86 Procedimientos aplicados para la revisión de Pagos a Cuenta Procedimientos realizados en nuestra revisión de Ingresos y Gastos con incidencia tributaria REVISIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE CUARTA CATEGORÍA 87 CUESTIONARIO DE IMPUESTOS INFORME DE AUDITORÍA CIERRE DE LOS ARCHIVOS Y PAPELES DE TRABAJO DE AUDITORIA 94 AUTOEVALUACIÓN 96 REFERENCIAS DOCUMENTALES 96 FUENTES DE INFORMACIÓN
  6. 6. 6 OBJETIVOS OBJETIVO GENERAL Adquirir las destrezas técnicas, funciones y responsabilidades del auditor tributario; al desarrollar una auditoría tributaria, para comprender todo el contexto del ambiente en que opera el cliente, facilitando el mejor desempeño, basado en principios exclusivos de la preparación que se brinda a los alumnos en el enfoque de auditoría a medida, en el énfasis del criterio profesional, enfoque de arriba hacia abajo y el análisis tributario de los rubros de los Estados Financieros como eje central del enfoque basado en el riesgo. OBJETIVOS ESPECÍFICOS • Dotar al alumno de conocimientos teórico-prácticos y doctrinarios, sobre las tres fases del trabajo de auditoría: Planeamiento, Ejecución e Informe; incentivándolo a la especialización e investigación de la auditoria tributaria aplicando sus conocimientos adquiridos y su experiencia profesional. • Enseñar al estudiante el adecuado manejo de los papeles de trabajo. • Preparar al alumno en la adecuación redacción de los informes de auditoría tributaria. • Evaluar el riesgo de auditoría. PAUTAS PARA EL ESTUDIO Y LOS TRABAJOS DE APLICACIÓN • Este Manual será utilizado como apoyo importante al desarrollo de la asignatura de Auditoría Tributaria, en algunos casos será estudiado previamente por indicación del profesor, lo que permitirá el análisis y debate colectivo del tema leído; en otros casos, servirá para una lectura que complemente las explicaciones recibidas durante las sesiones de aprendizaje. • Después de la lectura comprensiva efectuada el alumno deberá desarrollar las actividades de aplicación propuestas en el Manual. Algunos trabajos son individuales y otros son para desarrollarse en grupos. • También deberá resolver las cuestiones planteadas en la autoevaluación al final de cada tema. Si tuviera alguna dificultad consulte a su profesor o efectúe investigaciones puntuales. Éxitos y buena suerte
  7. 7. 7 DIAGRAMA DE CONTENIDOS AUDITORÍATRIBUTARIA LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA. AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS EL INFORME DE AUDITORÍA.
  8. 8. 8 UNIDAD I LA AUDITORÍA TRIBUTARIA, BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA CONTENIDOS PROCEDIMENTALES • Organiza y describe la importancia de la Auditoría dentro de la empresa. • Diferencia las Técnicas de Auditoría Tributaria • Analiza las condiciones del Auditor Tributario. • Desarrolla casuísticas de la determinación sobre base cierta y base presunta. CONTENIDOS ACTITUDINALES • Desarrolla una actitud problematizadora, cuestionadora y crítica de la realidad a la vez que plantea alternativas de solución y mejora a los problemas. • Valora la importancia de la Auditoría en la empresa y como parte de su formación profesional. • Asume una actitud positiva y de respeto a las opiniones vertidas por sus compañeros. CONTENIDOS CONCEPTUALES • La Constitución • El poder Tributario • Sistema Tributario Peruano • Infracciones y delitos tributarios • Enfoques de auditoria: enfoque empresarial • Pautas generales, formales y operativas para la confección de papeles de trabajo relacionados con la preparación/revisión de declaraciones juradas y otras tareas de revisión. • Papeles de trabajo • Referenciación
  9. 9. 9 DIAGRAMA DE CONTENIDOS LA AUDITORÍA TRIBUTARIA B A S E C I E R T A Y B A S E P R E S U N T A LA CONSTITUCIÓN EL PODER TRIBUTARIO SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS ENFOQUES DE AUDITORÍA: ENGOQUE EMPRESARIAL PAUTAS GRLES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA CONFECCIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO PAPELES DE TRABAJO REFERENCIACIÓN
  10. 10. 10 LA CONSTITUCIÓN Ley fundamental de la organización de un estado. Cuerpo de normas jurídicas fundamentales del estado, relativas a la institución, organización, competencia y funcionamiento de las autoridades públicas, a los deberes, derechos y garantías de los individuos y al aseguramiento del poder jurídico que por ella se establecen. Para los efectos tributarios es la primera norma que contiene principios básicos que regulan el derecho Tributario, estas normas no pueden contradecir, desnaturalizar por ninguna otra norma del sistema jurídico. EL PODER TRIBUTARIO Para la expresión del poder tributario, también se utilizan otras denominaciones, las cuales reflejan un contenido similar, la denominación ha emplearse es la del Poder de la Imposición, otros prefieren denominarla Potestad Tributaria, Supremacía Tributaria, Soberanía Impositiva, Poder Fiscal, todas estas denominaciones reflejan una mayor o menor amplitud del concepto del poder tributario. CONCEPTO: Es la facultad inherente a la soberanía estatal y limitada por las normas constitucionales y legales, para crear, modificar, exonerar y suprimir tributos. Como manifestación de la soberana estatal esta se dirige a solventar económicamente los diversos servicios públicos que presta a la comunidad. El mayor volumen de captación dineraria lo obtiene a través de los impuestos y secundariamente a través de otras formas de imposición. El estado siempre ha exigido a los particulares un poco de su riqueza para cumplir los fines los cuales fue instituido por la Constitución artículo 44° Artículo 44° Son deberes primordiales del Estado: defenderla soberanía nacional; garantizarla plena vigencia de los derechos humanos; protegerá la población de las amenazas contra su seguridad; ypromoverel bienestar general que se fundamenta en la justicia y en el desarrollo integral y equilibrado de la Nación. Asimismo, es deber del Estado establecer y ejecutar la política de fronteras y promover la integración, particularmente latinoamericana, así como el desarrollo y la cohesión de las zonas fronterizas, en concordancia con la política exterior. FORMAS DEL PODER TRIBUTARIO: Existen sólo dos formas de poder tributario que la doctrina y nuestra constitución Política reconocen, ellos son el poder originario y el poder delegado o derivado. a. EL PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO: Es aquel que nace de la propia Constitución Política del Perú. Como es sabido se consignan los deberes y derechos del ciudadano sino también las atribuciones de las que están investidas las Instituciones Políticas que integran el estado y que van a gobernar la comunidad. Este poder es originario por que no existe norma superior a la Constitución que regule su aplicación siendo ella el ente normativo primario, genésico que se encuentra en la cúspide de la valoración normativa.
  11. 11. 11 En nuestro medio, sólo el Estado Peruano tiene poder tributario originario, el cual se encuentra distribuido mayormente por el poder legislativo y el poder ejecutivo y en menor proporción en los municipios. ARTICULO 74° "Los tributos se crean, modifícan o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por Ley o Decreto Legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante Decreto Supremo. Los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción y con los limites que señala la Ley. El Estado, al ejercer su potestad tributaria, debe respetarlos principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona, Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Los Decreto de Urgencia no pueden contener materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria. No surten efecto las normas tributarias d ictadas en violación de lo que establece el presente artículo". b. EL PODER TRIBUTARIO DELEGADO: Es cuando se derivan algunas facultades de legislar en materia tributaria, en este caso se hace necesario una norma. Nuestras Constitución Política ha considerado este poder delegado o derivado para las Regiones en el articulo 179°. c. CARACTERÍSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO: Entre las características del poder tributario tenemos las siguientes: 1. NORMATIVO: El poder tributario siempre emana un conjunto de normas reguladoras, administrativas 2. IMPRESCRIPTIBLE: Perdura en el tiempo. 3. LEGAL: El poder tributario se objetiva a través de la ley, y que no existe otro medio legitimo para traducir el poder tributario. La ley racionaliza y limita la proyección del poder tributario haciéndolo un poder controlado. La no plasmación del poder tributario en la ley lo convierte en una extorsión arbitraria e ilegal y de aplicación ilegitima. 4. TERRITORIAL Y JURISDICCIONAL: El poder tributario se ejerce dentro de un país o territorio determinado donde el estado ejerce su jurisdicción. 5. IRRENUNCIABLE: El poder tributario es irrenunciable ya que es inherente a la soberanía estatal. Desprenderse equivaldría a que el Estado renuncie a parte de su soberanía. Significaría también desprenderse de tas normas que sustentan el ingresos económico del Estado.
  12. 12. 12 6. INDELEGABLE: El poder tributario es indelegable debido a que es inherente a la función del Estado y no admite delegación a terceros por parte quienes son sus titulares momentáneos. LIMITACIONES AL EJERCICIO DEL PODER TRIBUTARIO El poder tributario no es un omnímodo, ni absoluto que pueda afectar a las personas haciendo tabla rasa de los derechos de los contribuyentes. Se trata de un poder controlado por orden constitucional que impide ejercer en forma irracional tal poder. LOS PRINCIPOS DE LA TRIBUTACIÓN COMO LIMITES 1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. 2. PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY 3. PRINCIPIO DE CERTEZA 4. PRINCIPIO DE JERARQUÍA NORMATIVA 5- PRINCIPIO DE PUBLICIDAD 6. PRINCIPIO DE OBLIGATORIEDAD 7. PRINCIPIO DE ECONOMÍA O ECONOMÍA EN AL RECAUDACIÓN 8. PRINCIPIO DE COMODIDAD 9. PRINCPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA O DE JUSTICIA 10.PRINCPIO DE IGUALDAD O UNIFORMIDAD O NO EXISTE PRIVILEGIO PERSONAL. 11. PRINCPIO DE NO CONFISCATORIEDA 12. PRINCPIO DE RESPETO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS PERSONAS. 1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD Representa uno de los más importantes limitaciones del poder tributario, traduce la voluntad del estado de manera objetiva e inequívoca eliminando la arbitrariedad y la incertidumbre del ciudadano. Sólo por ley expresa se crean, modifican o suprimen tributos y se conceden exoneraciones y otros beneficios tributarios. El aforismo jurídico "nullum tributum sine lege", es decir no existe tributo si no existe ley expresa que lo cree. Esto es un límite al Poder Tributario en la medida que ningún órgano administrativo u organismo autónomo podrá exigir tributo alguno mientras el parlamento no sancione la norma respectiva que lo cree. Este principio se encuentra recogido en la Norma IV del Código Tributario 2. PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY Vinculado al principio de legalidad, este principio indica que en materia tributaria algunos temas deben ser regulados estrictamente a través de una ley. El Código Tributario lo recoge en su artículo 85°, es el secreto tributario en cuya virtud los informes, balances y todos los elementos
  13. 13. 13 relacionados con la situación económica, financiera y tributaria del contribuyente solo pueden utilizarse para los fines propios de la Administración Tributaria. Este principio se encuentra recogido en la Norma IV del Código Tributario 3. PRINCIPIO DE CERTEZA La ley fiscal debe determinar con claridad y precisión los elementos del tributo, quien es el sujeto pasivo, el acreedor tributario, el supuesto de hecho tributario, la base imponible, la alícuota, la aplicación espacial (territorio) y temporal (época determinada). Si se trata de sanciones su tipificación, los recursos legales. Si son exoneraciones se debe especificar a quien va dirigida. La norma que crea un tributo debe ser lo mas clara posible y sencilla de aplicar. El tributo debe ser cierta y no arbitrario. Asimismo deben ser comprensibles y claras que no lleven a error o a interpretaciones equivocas. 4. PRINCIPIO DE LA JERARQUÍA DE LA NORMA Este principio una norma de mayor jerarquía prevalece sobre cualquier otras norma de menor rango, no pudiendo ser modificada por ella, estando obligado los órganos resolutivos en materia tributaria a preferir jurídicamente la norma de mayor jerarquía en caso de conflicto. Este principio esta estipulado en el artículo 51° de la Constitución y el artículo 102° del Código Tributario. LEY, DECRETOS LEGISLATIVOS, DECRETO LEY, SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL. DECRETO SUPREMO, NORMA REGLAMENTARIA, JURISPRUDENCIA. S. PRINCIPIO DE PUBLICIDAD Toda norma debe ser publicada, toda norma que cree un tributo y que no sea publicada no será valida. En la medida que las normas no sean publicadas o siendo publicadas no se realicen conforme a ley, entonces no existiría norma tributaria. 6 PRINCIPIO DE OBLIGATORIEDAD Concluida la expedición y publicación de la norma esta resulta de ejecución tanto para el acreedor y el deudor tributario Bajo este principio de incidencia, el sujeto pasivo esta en la obligación de pagarlo, de no ser así el estado tiene la facultad de exigirlo coactivamente. No existe tributo voluntario. 7. PRINCIPIO DE ECONOMÍA O ECONOMÍA EN AL RECAUDACIÓN Este principio señala que todo tributo debe estar diseñado para que no se convierta en oneroso y el contribuyente aporte la menor suma posible dentro de los grados de racionalidad. Este principio establece que el monto que gasta el fisco en cobrar y administrar un tributo no debe ser superior a lo que recauda por tal tributo. No debe ser mayor el costo de recaudación o de administración de un tributo que el producto del mismo.
  14. 14. 14 Que la finalidad de los tributos es crear recursos para que el Estado cumpla con brindar los servicios públicos, por tanto debe cuidarse que los tributos originen ingresos. Que la economicidad también debe verse desde el punto de vista del contribuyente, para que no le originen un perjuicio económico, no por el pago del tributo en sí, sino que no le originen demasiados gastos extras cuando tenga que cumplir con sus obligaciones tributarias, tales como el tener que recurrir a asesores especializados, contar con personal técnico en materia tributaria, o tener que pagar a personal extra para que efectúen los trámites. 8. PRINCIPIO DE COMODIDAD Todo tributo debe recaudarse en la forma que más convenga al contribuyente otorgándole las facilidades del caso. Asimismo evitar realizar trámites innecesarios. 9- PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA O DE JUSTICIA Es la aptitud económica de pago, la carga tributaria debe guardar coherencia con su capacidad contributiva. Este principio toma en cuenta de gravar en forma proporcional de a cuerdo a la capacidad contributiva del contribuyente. Considera en aplicar tasas o escalas progresivas. Toma en cuenta la capacidad de pago del contribuyente. En resumen su objetivo es que todos los contribuyentes tributen de acuerdo a su capacidad. 10. PRINCIPIO DE IGUALDAD O UNIFORMIDAD O PRINCIPIO DE QUE NO EXISTE PRIVILEGIO PERSONAL Este principio establece que las personas en tanto estén sujetas a cualquier tributo o sean sujetos pasivos y se encuentren en iguales condiciones, deben recibir el mismo trato en lo relacionado a ese tributo. En tal sentido se debe tomar en cuenta lo siguiente: a. En tal sentido se deben limitar las exoneraciones, inafectaciones y beneficios tributarios. b. Imponer gravámenes sobre la base real capacidad contributiva del contribuyente. c. Vigilar el grado de desigualdad tributaria en el espacio, para que los impuestos se apliquen en proporción a esa desigualdad. d. No establecer impuestos que graven por igual a todos, con una única tasa, porque de esta manera sé esta tratando a contribuyentes con distintas situaciones. Pueden expedirse leyes especiales porque lo exige la naturaleza de las cosas, pero no por la diferencia de las personas. Un límite en la medida que cualquier ley que otorgue una exoneración o inafectación, no podrá otorgaría a una determinada persona, sino a una actividad o entidad. 11. PRINCIPIO PE NO CONFISCATORIEDAD
  15. 15. 15 Un tributo no puede exceder la capacidad contributiva del contribuyente. Los tributos a los que está obligado un contribuyente no signifique una proporción muy elevada de su renta o patrimonio, toda vez que los tributos deben guardar relación con la capacidad de pago del contribuyente- Además, existen dos normas más en la Constitución que lo garantizan: • Toda persona tiene derecho a la propiedad y a la herencia, dentro de la Constitución y las leyes. • Dispone que la propiedad es inviolable. El Estado lo garantiza- A nadie puede privarse de la suya sino por causa de necesidad y utilidad públicas o de interés social, declarada conforme a ley, y previo pago en dinero de indemnización justipreciada. • Otro principio a tener en cuenta y que también es un límite al poder tributario es el de la Inexigibilidad de la Obligaciones, mediante el cual no se puede exigir el cumplimiento de una obligación tributaria cuando es imposible. 12. PRINCIPIO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS PERSONAS Nuestra Constitución Política contiene una serie de principios de respeto a los derechos fundamentales de la persona los cuales han sido recogidos por nuestra legislación tributaria y que no pueden ser desnaturalizados, ni contradictorios por nuestro sistema jurídico. Entre los derechos fundamentales tenemos: a. Derecho a la inviolabilidad de domicilio. b. Derecho al secreto y a la inviolabilidad de comunicaciones. c. Derecho de residencia y de tránsito. d. Derecho de propiedad. e. Derecho de defensa. f. Derecho a la reserva tributaria y secreto bancario. g. Igualdad Ante la Ley Art. 2° inciso 2° h. Libertad de información art. 2°, ¡nc. 5° i. Derecho al debido proceso 139° inc. 5° En nuestro ordenamiento jurídico encontramos los siguientes principios tributarios a. Principio de legalidad o reserva de ley. Establecido en el artículo 74° de ta Constitución del Perú. b. El principio de igualdad, las cargas fiscales deben ser ¡guales a todos los contribuyentes. c. El Principio de no confiscatoriedad. Cuando el tributo excede la capacidad contributiva del contribuyente, en tal virtud disminuye su patrimonio e impide ejercer su actividad económica. AUTOEVALUACIÓN 1. Mencione, ¿Cuáles son las características del Poder Tributario? 2. De que manera, ¿Beneficia la Constitución Política del Perú a la auditoría tributaria? 3. ¿Qué límite nos fija el Principio de Publicidad de la Tributación? 4. ¿Cuáles son los derechos fundamentales de la persona? REFERENCIAS DOCUMENTALES 1. Constitución Política del Estado 2. Código Tributario EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO
  16. 16. 16 En castellano "-sistema" significa, elementalmente, "conjunto de principios o reglas sobre una materia enlazados entre sí". Aplicando este concepto al Derecho Tributario, diremos por sistema tributario el conjunto principios y reglas que rigen en un país. En relación con los tributos. Sistema tributario peruano será, entonces, el conjunto de principios y reglas dictados por el Estado para la creación y aplicación de los tributos en el Perú. Sostenemos que en el, no hay sistema tributario coherente ni permanente su estructura siempre ha variado en función de los presupuestarios y nunca en atención a los principios o que aconseja la más sana doctrina. Es más, estos principios o reglas, si existen, nosotros no los conocemos. Los gobiernos de tumo han aplicado sus propios principios, caracterizados por avidez o voracidad fiscal sin mayor fundamento técnico ni científico; legislándose siempre en función del momento; para pasar el apuro deficitario del presupuesto; conjurar determinada crisis económica o financiera; es decir política criolla de "parches", dejándose sin atención el forado de la deuda interna y deuda externa, para que el gobierno que venga lo afronte y solucione. Ha primado el criterio y el interés político partidarista, antes que el interés nacional, que debe orientarse hacia el futuro, porque el Perú no es sólo para los ciudadanos presentes sino para las futuras generaciones que ahora vienen con su parte de la deuda externa bajo el brazo, apenas llegan al mundo. Nacen soportando ya un pasivo, antes de haber gozado de oportunidades de realizarse y proyectarse dentro de su comunidad. El único principio que puede haber regido es el de la "máxima recaudación, a como sea"; sin ampliar la base de contribuyentes, sin revisar los padrones tributarios en forma permanente: sin divulgar las leves tributarias a nivel nacional, vulgarizándolas y poniéndolas al alcance del pueblo, para que las entienda, y las cumpla: favoreciendo al contribuyente deshonesto. en sacrificio del contribuyente cumplidor de sus obligaciones, y a quien, al final de cuentas, se le agobia con revisiones, auditorias, fiscalizaciones y nuevas acotaciones; aplicando tributos "ciegos", porque son más fáciles de recaudar, aunque resulten antitécnicos y lesivos a la actividad productiva que los soporta; copiando modelos extranjeros, ajenos a nuestra realidad social, económica y política, que sólo han conseguido hacer más complejo el cuadro tributario; agobiando con cargas impositivas exageradas a la clase trabajadora, aunque ahora la Constitución señala que el factor trabajo es fuente principal de la riqueza y declara que "la persona humana" goza de toda la protección y preferencia del Estado Peruano. Para ser más exacto, debemos sostener que la falta de principios y de sistema tributario coherente en el Perú resulta evidente desde 1979, porque con la nueva Constitución Política se han introducido diversos preceptos rectores de la tributación que obligan a los gobernantes, pero sólo en el plano teórico, porque así como los partidos políticos siempre preconizan un programa, que generalmente nunca cumplen, así también deben trazar los gobernantes de tumo, asesorados por expertos peruanos en materia fiscal, y luego de debatirse democráticamente en el Congreso estas bases impositivas, un programa tributario que sea compatible con la situación económica y financiera del país; que se respete y cumpla fielmente por un determinado período; y que permita utilizar el tributo como factor de reactivación, primero, y de desarrollo y promoción social, después. Consideramos muy particularmente que todavía es oportuno iniciar un movimiento de reestructuración tributaria, para señalar los principios concretos que deben orientar a la política tributaria peruana, independientemente del gobierno de tumo que la ejecute, porque el ingreso tributario es el más importante canal de recursos fiscales que tiene el país y no debe seguir manejándose en forma rudimentaria y poco técnica.
  17. 17. 17 El Perú es un país subdesarrollado, con grave crisis de inflación con recesión, además de otros serios problemas financieros, monetarios, crediticios, etc. En consecuencia, su política tributaria debe orientarse con sentido de reconstrucción de la economía y sobre la base de la confianza en la riqueza de nuestro suelo y el trabajo de todos los peruanos. Los fines de la política tributaria que debe reestructurarse en nuestro País serían, entre otros: 1. Reactivar y promocionar la actividad económica, en general; 2. Alentar la mayor producción y productividad, especialmente en el campo; 3. Promover la circulación de la riqueza, reactivando y estimulando el mercado interno, y mirando como última meta el mercado externo, que debe conquistarse con productos de exportación de optima calidad; 4. Corregir desigualdades sociales acentuadas por la crisis de inflación con recesión; es decir, lo que economistas llaman, las "desigualdades en la distribución de la renta nacional", que no es otra cosa que la distancia entre los más ricos y los más pobres, y que se acentúa cada vez más en el Perú; 5. Financiar el programa de desarrollo económico y social, que no puede descuidarse, por más crisis que haya; 6. Crear conciencia tributaria a nivel nacional, para que todos los peruanos asuman conciencia de la obligación que tienen de pagar sus impuestos a fin de no retrasar nuestro desarrollo; 7. Divulgar las leyes tributarias, que deben ser simples y claras; para que todos las entiendan sin mayor problema; 8. Modernizar los métodos de control, fiscal-acción y recaudación, simplificándolos, para evitar que el ingreso que produce un tributo sea superado por el gasto que significa recaudarlo. INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS Nuestro Código Tributario agrupa los “ilícitos tributarios” en dos clases: 1) infracciones tributarias y, b) delitos tributarios. Evidentemente que entre uno y otro existen diferencias muy marcadas. En términos generales, la infracción tributaria es toda acción u omisión que importe violación de las normas tributarias de modo formal y sustancial. Empero, la doctrina no es homogénea en cuanto a precisar la naturaleza jurídica de la infracción tributaria, y por ello, el problema se ahonda cuando se trata de establecer cuál es el campo que le corresponde al derecho penal tributario dentro del universo jurídico. Una parte importante de la doctrina sostiene que la infracción tributaria no difiere del delito común, existiendo identidad substancial entre ambos conceptos. En esta línea se afilian Jarach, Sainz de Bujanda, Hensel, y tratadistas de Derecho Penal como Jiménez de Asúa, Soler y Aftalión, según acota Villegas. La posición opuesta sostiene que hay diferencias sustanciales entre infracción tributaria y delito común, como la que existe entre delito y contravención, y por otro lado, afirma que la infracción tributaria no es de naturaleza delictiva sino contravencional. .Bielsa, Andreozzi, Villegas, junto con Núñez y Manzini corresponden a esta posición. Sintetizando la posición de Villegas, quien desarrolla más ampliamente este problema anotamos que para este autor, el delito es "... la infracción que ataca directamente la seguridad de los derechos naturales y sociales de los individuos, correspondiendo su estudio al derecho penal común. La contravención es una falta de colaboración, una omisión de ayuda, en cuyo campo los derechos del individuo están en juego de manera mediata. El objeto que
  18. 18. 18 se protege contravencional mente no está representado por los individuos ni por sus derechos naturales o sociales en sí, sino por la acción estatal en todo el campo de la administración pública". En realidad, se trataría de establecer una diferenciación odiosa y poco defendible, desde el punto de vista jurídico más sencillo, porque no concebimos considerar que el delito tributario sea una suerte especial de infracción, menos que el delito, llegando sólo de modo conceptual, a la figura de contravención, o sea, una especie de falta, de naturaleza cuasi administrativa, que no ofenden a la sociedad, sino al bienestar social, donde los derechos del individuo están en juego sólo de modo mediato, lateral, circunstancial, indirecto; una especie de ofensa leve contra la administración pública. Para H.H. Jescheck, por infracción administrativa se entiende la "acción típica antijurídica y reprochable conminada con una multa". Esta definición formal no soluciona la cuestión sobre en qué casos puede y debe el legislador imponer una multa, una sanción criminal e incluso debe abstenerse de imponer una sanción. A este problema de la definición material de la infracción administrativa se le ha dado diversas soluciones. Unos autores, como Goldschmidt, sostienen que sólo afecta a los intereses administrativos pero "no a los realmente jurídicos"; o que no produce perjuicios individuales o culturales, "sino sólo daños sociales específicos" (Wolf); o que se agota en la simple desobediencia, "sin que recaiga sobre ella un juicio desvalorativo especial de "carácter ético" (Tribunal Federal Constitucional Alemán). Rechazando todas estas soluciones el tratadista alemán ya citado sostiene que ninguno de estos criterios es válido para todas las infracciones administrativas que ha ido creando el legislador. Para distinguir la infracción administrativa del delito -dice Jescheck- hay que partir del criterio de si el hecho es merecedor de una pena. Para diferenciar infracción de delito debe partirse desde la base conceptual; se debe precisar el aspecto conceptual propio del delito tributario y analizar el sistema jurídico peruano, en este campo. El Código Tributario Peruano agrupa los "ilícitos tributarios" en dos clases; a) infracciones tributarias; b) delitos tributarios. Entre ambos conceptos existen diferencias muy marcadas. En la terminología jurídica, "infracción" es un concepto genérico que agrupa o incluye a toda trasgresión quebrantamiento, incumplimiento de una ley, pacto o tratado (Cabanellas. "Diccionario de Derecho Usual"). "Delito", por el contrario, es la expresión de un hecho antijurídico y doloso castigado con una pena; en general es culpa, crimen, quebrantamiento de una ley imperativa. Según Villegas, la solución al problema de la caracterización jurídica de la infracción tributaria, deberá partir de diferenciar correctamente lo que es delito de Derecho Penal de lo que es contravención, para posteriormente decidir si la infracción tributaria revista uno u otro carácter. La mayor parte de las teorías que niegan la existencia de distinción entre delito e infracción, en realidad admiten las diferencias pero en el orden cuantitativo, en virtud de que las infracciones reproducen en pequeño todas las características del delito. Jiménez de Asua, Florián, Pacheco Soler, Gonzáles Roura, Groizard y Perri, entre otros, corresponden a este primer grupo de teorías que niegan la existencia de diferencias cualitativas entre delito e infracción. Paralelamente, existen tratadistas de Derecho Penal que aceptan la existencia de diferencias marcadas entre, "delito" y "contravención o infracción", entre ellos; César Béccaria y Carmignani, representantes de" la "escuela toscana" y cuyos principios fundamentales han sido excelentemente analizados por Vera
  19. 19. 19 Barros en su obra "El delito y la trasgresión según los principios de la escuela toscana" (Boletín del Instituto de Derecho Penal. Universidad de Córdoba No. I, Año 1959, Pág. 33 y sgts.). Es más propio hablar de "trasgresión" que de "contravención", porque la primera indica una relación de mayor especialidad que la segunda, dice Vera Barros. Resulta indudable que la diferencia que media entre delito y contravención no es de grado, sino que obedece a la diferente sustancia que conforma la esencia de una y otra infracción. El delito es una creación política; protege la actividad de la administración destinada a la realización práctica de aquellos derechos. El delito es una acción u omisión contraria al derecho natural o a la ley eterna de la moral; la trasgresión es una conducta prohibida u ordenada por razones de conveniencia o de utilidad pública. Con el delito se violan las reglas que protegen la seguridad de los ciudadanos. Es un ataque que alarma a la colectividad (disminución de la opinión de los terceros sobre la seguridad de sus derechos individuales y sociales). Con la trasgresión sólo se atacan las reglas atenentes a la prosperidad (a la administración o buen gobierno). Siendo el delito un ataque al derecho ajeno requiere la producción de un daño y la intención de dañar (hechos moralmente reprochables). La trasgresión importa un peligro posible, simplemente temido, aunque el mal no se haya producido ni haya sido inminente. La represión de los delitos deriva de la función penal del Estado (derecho de punir); la de las transgresiones pertenece a la función de buen gobierno. En el delito hay un cálculo riguroso de justicia: "al mal de delito, el mal de la pena". En la trasgresión todo es cálculo de prudencia; es previsión de posibilidades. En conclusión, siguiendo a Villegas, afirmaremos que "... serán delito toda agresión directa e inmediata a un derecho ajeno, mientras que en cambio habrá Infracción cuando se perturbe mediante la omisión de la ayuda requerida, la actividad administrativa que desarrolla el Estado para materializar esos derechos". No cabe diferenciar delito de contravención, en función de la pena, ya sea en cuanto a su cantidad o a su calidad, porque la sanción no pertenece a la esencia de hecho sino que es algo externo al mismo, lo cual explica que existan contravenciones castigadas con penas exclusivamente represivas, sin cambiar por ello su condición de tales. Esta distinción es vital en el orden práctico, porque todo aquello que sea esencialmente delito, esté tipificado o no en el Código Penal, forme parte o no de leyes tributarias y esté o no relacionado con el Fisco, debe ser regido por los principios generales del Derecho Penal Común y ser juzgado por la Justicia Penal Ordinaria (Juzgados de Instrucción, Tribunales Correccionales, Corte Suprema). En cambio las infracciones tributarias de carácter contravencional tienen principios generales y órganos jurisdiccionales propios y ello lleva, como dice Villegas a que se las agrupe y se las considera como constituyendo un Derecho Penal Tributario distinto del Derecho Penal Común. El Código no ha tenido una redacción feliz al referirse a las infracciones tributarias, prestándose a confusiones especialmente para los expertos en Derecho Penal. En la doctrina nacional, tan escasa, el distinguido maestro García Rada critica al Código en este punto y dice: "No creemos acertado el uso de este término por el equívoco que encierra y, además, porque contrapone infracción a delito. Infracción es concepto genérico y designa a toda trasgresión de la ley, sea ésta civil, penal, tributaria, etc. Según su exacta acepción, este término serviría para calificar cualquier violación de la ley tributaria, tanto la contravención administrativa como el delito tributario. El Código lo emplea para designar
  20. 20. 20 únicamente a la contravención" (Domingo García Rada. "El delito tributario". Lima, 1975. Pág. 162). Las infracciones tributaras según el Artículo 146o. de nuestro Código Tributario tienen marcado carácter administrativo y su determinación sólo toma en cuenta el elemento objetivo; ei: elemento subjetivo o sea; el error, el dolo, la negligencia, no interesan ni se toman en consideración para establecer si hubo o no infracción. Todo lo cual queda al margen del Derecho Pena! Tributario, según explica García Rada. Precisamente, por estas consideraciones de orden objetivo la infracción no resulta sancionable tratándose de situaciones donde el contribuyente alega caso fortuito o fuerza mayor. Así, por ejemplo, mediante Resolución No. 2503 del 9 de Febrero de 1967 el Tribunal Fiscal determinó que no procedía la aplicación de multas por falta de presentación de libros y documentos contables, al haberse solicitado éstos un día 29 de Marzo, o sea en vísperas del vencimiento del plazo para la presentación de balances. Por Resolución No. 3565 del 10 de Junio de 1968 se declaró improcedente la multa impuesta por haberse solicitado la exhibición de documentos cuando el contribuyente estaba mudándose de local, teniendo enfardelada toda su documentación contable. Por Resolución No. 1698 del 10 de Abril de 1966 se dejó sin efecto la multa impuesta a la sucesión teniendo en cuenta, que e! propio heredero se había presentado ampliando su declaración, lo que evidencia su buena fe y su desconocimiento de que ciertos bienes integraban la masa hereditaria dejada por el causante. En la doctrina alemana más actual, H. H. Jescheck sostiene que para distinguir la infracción administrativa del delito hay que partir del criterio de si el hecho es merecedor de una pena. La infracción administrativa coincide COTÍ el delito en que también supone un grado tal alto de peligrosidad para e! bien jurídico protegido o para los intereses administrativos que es necesario la protección de la sociedad acudir a la sanción represiva, distinguiéndose de este modo el mero incumplimiento contractual o del ilícito de policía. Pero, por otro lado, el grado de peligrosidad de la infracción administrativa es mucho menor que el del hecho punible. También es la mayor parte de veces poco relevante el grado de perjuicio del objeto de acción protegida. Lo que claramente distingue la infracción administrativa del hecho punible es la falta de este alto grado de reprochabilidad de la actitud interna del autor, que por sí sólo justifica d desvalor éticosocial de la pena propiamente dicha. En las infracciones administrativas la multa sólo puede servir como "admonición", como "mandato administrativo reforzado" o como "especial advertencia para que se cumplan los deberes", ya que no alcanza los límites de grave inmoralidad, como sostiene Tiedemann. Con ello no quiere decirse, por supuesto que las normas, de cuya protección se trata, no contengan "bienes jurídicos". Precisamente, en el moderno Estado de bienestar no puede decirse que una actividad administrativa ordenada o la seguridad general en el tráfico puedan excluirse del círculo de los bienes jurídicos o que los deberes de los ciudadanos frente a la Administración o a los demás participantes en el tráfico no sean auténticos deberes jurídicos. Las infracciones administrativas tampoco son "negligencias intrascendentes desde el punto de vista éticosocial". Dado que se trata de diferencias de grado y no de diferencias esenciales, es comprensible que el legislador tenga muchas veces que decidir con criterios pragmáticos el lugar que debe ocupar un hecho ¡lícito dentro del Derecho sancionatorio o la cuestión de si debe quedar sin sanción represiva. No puede excluirse, sin embargo, agrega Hans-Heinrich Jescheck, que a través de una estratificación puramente cuantitativa se llegue a crear una rama autónoma dentro del
  21. 21. 21 Ordenamiento jurídico en la que las reglas generales del Derecho Penal no serán sin más aplicables. Mucho queda por escribir e investigar en este campo, para conocer con profundidad, por ejemplo, qué persigue el Derecho Penal Tributario cuando reprime la infracción tributaria formal o la sustancial, y qué finalidad persigue cuando reprime el delito tributario. Como se pregunta el eminente Profesor Zaffaroni, qué persigue el Derecho Penal. ¿Seguridad jurídica o defensa social? Y con él entendemos que el Derecho Penal no puede tener otra función que la de proveer a la seguridad jurídica, puesto que ésa es la función de todo derecho; pero, entendiendo con Zaffaroni, por "seguridad jurídica", la protección de bienes jurídicos como forma de asegurar la coexistencia (*). El delito lesionará la seguridad jurídica, según el autor citado, en dos sentidos: como afectación de bienes jurídicos, lesiona su aspecto objetivo; y como alarma social lesiona su aspecto subjetivo. La lesión al aspecto subjetivo de la seguridad jurídica es la alarma social. No siempre hay una correlación exacta entre el grado de afectación al bien jurídico del autor de delito (su libertad, en la prisión o reclusión; de su patrimonio, en la multa; de sus derechos, en la inhabilitación). La injerencia en los bienes jurídicos del infractor se hace necesaria para reducirla y reforzar así el sentimiento de seguridad jurídica neutralizando la alarma social del delito, pero no puede exceder de este grado de tolerancia socioculturalmente determinado. Zaffaroni, pone como ejemplo: "... imaginémonos qué sentiríamos todos los integrantes de la comunidad jurídica argentina, si a un carterista se le amputase una mano o si al que falsifica un boleto de ferrocarril se le condenase a muerte". Nosotros acotamos, por nuestra parte, preguntándonos, qué siente la comunidad peruana cuando a un carterista o a un simple fumón, paquetero o pitiqlinero se le sumerge en los penales más de un año, sometido a todo tipo de vejámenes y atropellos, y a un delincuente evasor tributario o defraudador, a través del uso ilícito del CERTEX por ejemplo, no se le persigue ni se le acosa con la misma acuciosidad que al vulgar carterista o al simple fumón. La motivación resulta diferente cuando se sanciona una infracción formal (no llevar los libros de contabilidad al día, por ejemplo), porque en este caso prevalece la apreciación objetiva sin mayor connotación social. La naturaleza de la pena administrativa, como explica Zaffaroni, revela que la misma tiene un carácter reparador, pero también persigue un propósito preventivo especial; pero ésta sólo puede recaer sobre individuos, mientras el carácter mixto de la sanción penal administrativa tributaria permite que pueda ser sujeto activo de la infracción fiscal una persona jurídica, lo que no se admite en Derecho Penal porque la persona jurídica no puede ser autora de delito. Otro problema importante que debe profundizarse por los especialistas en Derecho Penal. ENFOQUES DE AUDITORIA: ENFOQUE EMPRESARIAL El nuevo enfoque de auditoria que se propone, se tomará como sinónimo de enfoque empresarial. Este enfoque reviste la calidad de versátil y dinámico, ya que puede ser aplicado a empresas o entes que desarrollan todo tipo de actividad, cualquiera sea su tamaño o magnitud, localizadas en cualquier lugar, sean organizaciones privadas o públicas, con o sin fines de lucro, mantengan sus registros contables mediante sistemas avanzados de computación o con métodos manuales simples. Se describen a continuación las principales características que definen y fundamentan el enfoque empresarial de auditoría.
  22. 22. 22 Las mismas estarán referidas a: • Enfoque "de arriba hacia abajo" • Énfasis en el conocimiento del negocio • Énfasis en el criterio profesional • Enfoque de auditoría a medida • Énfasis en la planificación estratégica • Afirmaciones que componen los estados contables • Objetivos de auditoria • Evaluación del riesgo de auditoria • Determinación de procedimientos de auditoria ENFOQUE “DE ARRIBA HACIA ABAJO” El principal interés del auditor no se refiere a las transacciones y saldos individuales sino a los estados contables en su conjunto. Consecuentemente todo el proceso de auditoria será "de arriba hacia abajo". La auditoría no comienza con el examen de las transacciones o documentos individuales. Se inicia con el análisis del negocio del cliente, su organización, la forma en que funcionan sus principales plantas de fabricación y los puntos de comercialización, el contexto económico en el cual se desenvuelve, las operaciones que realiza y los sistemas de registración. Esta característica permitirá focalizar aquellos aspectos del negocio que afectan significativamente a los estados contables, reduciendo los esfuerzos en otras áreas de menor interés. Como se verá más adelante, a fin de aplicar el enfoque "de arriba hacia abajo" en forma eficiente, se dividirá al examen en partes que puedan administrarse homogéneamente, denominadas unidades operativas, que reflejan la forma en que el cliente o la empresa está organizada. Será también habitual que para cada unidad operativa se determinen los componentes asociados que conforman los estados contables y consecuentemente sus afirmaciones, riesgos vinculados y procedimientos de auditoría. ÉNFASIS EN EL CONOCIMIENTO DEL NEGOCIO El examen de auditoría está basado en la comprensión del negocio del ente o empresa auditado. Únicamente se estará en condiciones de verificar si los estados contables reflejan la situación patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones, si se comprende en primer término el negocio, esto es: cómo la empresa obtiene sus principales ingresos; cuáles son los principales componentes del costo de los bienes o servicios que se comercializan; cuáles son los gastos de estructura fijos que implican el mantenimiento de la organización; cuáles son las principales fuentes de financiación; cómo es el mercado en el cual se comercializan los bienes o servicios; cuál es el grado de vulnerabilidad de la organización frente a las turbulencias del contexto; cuáles son las principales variables que se consideran para conducirla y administrarla; qué información se considera indispensable; con qué sistemas de información cuentan y cómo se reflejan dicho negocio y transacciones en la información contable. Difícilmente se puedan elaborar adecuados procedimientos de auditoría si se desconoce la operatoria habitual de la empresa. De esta forma, conociendo las variables críticas de la empresa, todos los esfuerzos estarán orientados hacia las mismas, reduciendo los riesgos de auditoria y generando posibilidades de brindar valor agregado (mediante recomendaciones sobre los sistemas de la organización, por ejemplo), que seguramente permitirán retroalimentar a la empresa en áreas claves de su gestión.
  23. 23. 23 ÉNFASIS EN EL CRITERIO PROFESIONAL El criterio profesional afecta todos los aspectos del trabajo de auditoría. De la misma forma en que no se puede obtener una certeza absoluta en la preparación de los estados contables, no se la puede exigir para el examen de los mismos. El criterio profesional debe ser constantemente aplicado en la evaluación de la razonabilidad de numerosas valuaciones y estimaciones incluidas en los estados contables y en la evaluación de la evidencia de auditoria sobre las mismas, que es más persuasiva que concluyente. Es fundamental que en todas las etapas del proceso de auditoria se apliquen criterios adecuados, basados en la experiencia e idoneidad de las personas que intervienen. De esta forma se busca que los profesionales más experimentados del equipo intervengan constantemente en las decisiones más relevantes. Asi, en exámenes en los cuales intervenga más de un profesional (o un equipo de personas), el criterio del último responsable (seguramente el que dictaminará sobre los estados contables) y de los más experimentados, será aplicado durante la planificación para identificar las áreas de auditoria que requieran mayor énfasis, aportando sus conocimientos para determinar a priori los riesgos y procedimientos de auditoria más relevantes. También en la conclusión de la auditoría intervendrán estos profesionales a efectos de evaluar con mayor experiencia las evidencias que surgieron del examen. ENFOQUE DE AUDITORIA A MEDIDA Paralelamente a lo que sucede entre dos empresas o entes que a pesar de tener una misma actividad pueden ser sustancialmente diferentes, la auditoria tributaria se debe adaptar a dichos entes con un sentido eminentemente eficientista, siendo un servicio individualizado, valioso tanto para la dirección de la empresa auditada como para los usuarios de dichos estados. El presente enfoque, a diferencia de otros, suministra una metodología para realizar el examen que se adaptará en cada caso particular. No constituye una metodología rígida y estandarizada que determina procedimientos de auditoría pre-establecidos sino un enfoque flexible basado en el criterio de los profesionales intervinientes. La metodología es aplicada para determinar un enfoque enciente considerando las particularidades de cada organización. Definido ese enfoque, los procedimientos específicos se determinarán individualmente para cada organización, concretándose en programas de trabajo diseñados "a medida". La definición del enfoque implica aprovechar todas las técnicas de auditoria más actualizadas para encarar la tarea, mientras que confeccionar los programas de trabajo "a medida" significa tomar ventaja de la otra cara de la moneda; esto es adaptarse a las características individuales del ente auditado. Queda consecuentemente desterrada la utilización de procedimientos o programas de trabajo "estándar", confeccionados considerando una organización ideal con una adecuada envergadura y razonables sistemas de información. ÉNFASIS EN LA PLANIFICACIÓN ESTRATÉGICA La etapa de planificación adquiere una importancia relevante como consecuencia de la necesidad de efectuar un examen eficiente. Esta etapa, como se detallará más adelante, involucra un primer paso constituido por la planificación estratégica. Los miembros más experimentados del equipo de trabajo definirán la estrategia que consideran más adecuada para desarrollar la auditoría sin haber efectuado aún procedimiento alguno. Se basarán tanto en el conocimiento acumulado que posean (si existiera) sobre el ente auditado como
  24. 24. 24 en su experiencia y conocimientos para determinar a priori cuáles serán los principales componentes de cada una de las unidades operativas en que se dividirá la auditoría; cuál es el riesgo global de auditoría para el ente en su conjunto; cuáles son los riesgos individuales para los componentes y qué tipo de enfoque es el más adecuado. Se entiende por enfoque de auditoría la definición de la clase de pruebas de auditoría que se aplicarán: analíticas, de cumplimiento o sustantivas. Estos riesgos y enfoque, determinados previamente a la realización de las pruebas, deberán ser confirmados con posterioridad, y podrán modificarse de acuerdo con los resultados que se vayan obteniendo. La planificación estratégica es fundamental para orientar coordinadamente todos los esfuerzos de auditoria, evitar dispersiones, transmitir a todo el equipo de trabajo las ideas del personal más experimentado, prever situaciones que hagan a la eficiencia del examen y anticipar dificultades que finalmente puedan afectar la conclusión y consecuentemente el informe del auditor. AFIRMACIONES QUE COMPONEN LOS ESTADOS CONTABLES Los estados contables son manifestaciones de la dirección y de la gerencia de los entes auditados acerca de la situación patrimonial, los resultados de las operaciones y los cambios en la situación financiera y patrimonial. Incluyen una serie de afirmaciones explícitas e implícitas referidas al activo, pasivo, transacciones y hechos económicos. Estas afirmaciones estarán relacionadas con: • la veracidad de las transacciones individuales y de los saldos; • la integridad de las transacciones individuales y la consecuente razonabilidad de los saldos; • la adecuada valuación y exposición apropiada en los estados contables de las transacciones individuales y de los saldos. Estas afirmaciones esta demás manifestar la importancia que tienen en la determinación de las obligaciones tributarias. Es de destacar que la enumeración efectuada desde lo particular a lo general (transacciones individuales a estados contables en su conjunto) no Invalida el enfoque "de arriba hacia abajo" que se otorga a la auditoria, sino que responde a una necesidad de lógica conceptual. De esta forma, y solamente como ejemplo, la afirmación de "integridad" que implica que todas las operaciones relacionadas con el componente bajo análisis fueron incluidas en los estados contables, será verificada preferentemente mediante la revisión de los presupuestos de la empresa y de su comparación con las transacciones realmente acaecidas (si existiera esta herramienta en la administración del ente auditado y resulte confiable) antes de verificar en forma individual innumerables operaciones. Los objetivos de auditoría consistirán en obtener suficiente satisfacción de auditoría con respecto a la validez de estas afirmaciones. Las afirmaciones son consideradas en todas las etapas de la auditoria. Durante la planificación, se evalúan factores de riesgo inherente y de control, se identifican controles y se seleccionan procedimientos de auditoría en relación con las afirmaciones. Durante la ejecución, se consideran a los procedimientos de auditoría en relación con las afirmaciones para comprender el propósito del trabajo. Por último, en la etapa de conclusión o finalización se evalúan los hallazgos y la satisfacción de auditoria obtenida referidas a las afirmaciones. El informe del auditor se basa en una conclusión sobre los estados contables en su conjunto relativa a la validez de las afirmaciones que los fundamentan.
  25. 25. 25 OBJETIVOS DE AUDITORIA De acuerdo con lo ya expuesto, los objetivos de auditoría están expresados en términos de obtener suficiente satisfacción con respecto a la validez de las afirmaciones. En este aspecto radica otra sutil diferencia entre el presente nuevo enfoque de auditoria y los anteriores. Antes se especificaba que el objetivo de auditoria era la afirmación propiamente dicha. Ahora se establece que el objetivo es obtener validez sobre las afirmaciones que contienen los estados contables. Esto se relaciona directamente con el hecho de que los estados contables son propiedad del ente auditado y, consecuentemente, las afirmaciones que ellos implican pertenecen a su dirección siendo tarea del auditor probarlos mediante sus procedimientos. El grado de satisfacción que será necesario obtener mediante las evidencias de auditoria para darle validez a las afirmaciones dependerá de cada situación en particular y, en definitiva, del criterio del profesional interviniente. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE AUDITORIA La auditoría de los estados contables implica, entre otras cosas, considerar que en los mismos pueden existir errores o irregularidades significativos que no fueron detectados por los sistemas de control del ente auditado. El análisis, evaluación y consideración de los riesgos significativos, es una de las características esenciales de este enfoque y constituye un desafío para la capacidad y criterio del auditor. Los planes de auditoria deben considerar el riesgo de una auditoria, enfatizando las áreas de mayor riesgo potencial a fin de distribuir los esfuerzos en la forma más eficiente. La evaluación del riesgo también se efectúa "de arriba hacia abajo". Se analizan los riesgos que surgen de la naturaleza del negocio o actividad del ente auditado, del contexto que lo rodea, de los bienes o servicios producidos y vendidos y/o prestados, de la situación de sus clientes, etc. Se determinan las fuentes de información, las transacciones y otras áreas de interés de auditoria que tengan mayor o menor potencial de contener errores o irregularidades significativas. Para cada componente se identificarán y evaluarán los riesgos específicos asociados, deteniéndose cuando un análisis más detallado no resultaría en una auditoría más efectiva (esto es cuando lo que finalmente se obtuvo como evidencia de auditoria no afectaría la opinión sobre los estados contables). Asimismo se diferenciarán los riesgos inherentes de los de control, dependiendo los primeros fundamentalmente del contexto que rodea y en el cual se desenvuelve la empresa o ente auditado, mientras que los de control se originarán en debilidades de los propios sistemas de la organización. Todo este análisis se hará, en definitiva, para reducir el tercer tipo de riesgo: el de detección, esto es que los procedimientos de auditoría no sean lo suficientemente eficaces para detectar errores o irregularidades significativas que previamente no hubiesen sido "filtrados" por los sistemas de control de la empresa. DETERMINACIÓN DE CONTROLES CLAVE Verificar la totalidad de las operaciones, los activos y los pasivos de un ente no es posible al realizar una auditoría ya que ello implicaría desarrollar un examen muy poco eficiente donde el criterio profesional se limitaría exclusivamente a verificar si la totalidad de esas operaciones fueron valuadas y expuestas de acuerdo con normas legales y contables. Una auditoría conduce al profesional a una conclusión mediante pruebas que no abarcan la verificación de todas las transacciones. Es por este motivo que se habla de la razonabihdad de los estados contables y no de su certeza o de su exactitud. De esta forma, es probable que la empresa disponga de sistemas o
  26. 26. 26 procedimientos que suministran información tanto para tomar decisiones que hacen a su conducción, como para confeccionar los estados contables. Esta información, que los autores denominan "información contable", podrá ser verificada dándole validez a los sistemas que la originan, ya que si evaluados los mismos se determina que la información es adecuaday confiable, simplemente verificando que dichos sistemas funcionan de acuerdo con lo previsto, se supondrá lógicamente que la información se emite en forma satisfactoria. Dichos sistemas incluyen entre sus rutinas controles con diferentes jerarquías. Se seleccionarán, para probar los sistemas, aquellos controles que ofrecen mayor satisfacción de auditoria (controles de mayor jerarquía desde el punto de vista de auditoria) y que se denominan "controles clave". Confiar en los controles clave conduce a una mayor efectividad y eficiencia debido a que se descartan procedimientos de prueba de controles que si bien aseguran veracidad en la información emitida, lo hacen parcialmente sin tener quizás trascendencia en el objetivo principal de dicha Información. De esta forma, por ejemplo, el control que se efectúa antes del pago de una factura de un proveedor, comparando la orden de compra, el remito, el aviso de ingreso a planta, el informe de control de calidad, la factura y la orden de pago, seguramente es de mayor relevancia que el control que puede efectuar un empleado sobre la sumatoria de dicha factura, constituyendo la rutina asi descripta un control clave. Alcanzar el objetivo global de auditoria en forma eficiente, significará identificar los puntos fuertes de los sistemas de información y analizar si resulta eficiente confiar en dichos controles para obtener satisfacción de auditoría. El presente enfoque se concentra en los controles clave más que en los sistemas de control en su conjunto. Es aqui nuevamente donde se ha avanzado respecto de los enfoques anteriores de auditoria, ya que en las pruebas de cumplimiento que se efectuarán (esto es, por ejemplo, revisar cierta cantidad de compras del período siguiendo la rutina del sistema de compras), se desechará la verificación de todos aquellos controles que no se consideran clave. DETERMINACIÓN DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA Con el mismo sentido de "un enfoque de auditoria a medida", los procedimientos para efectuar el examen son únicos para cada ente en particular y se traducen en programas detallados de trabajo también a medida. Con anterioridad se realizaban exámenes a partir de programas estándar que se trataban de adaptar a las características especificas de las empresas auditadas. En la actualidad y teniendo en cuenta que muchos procedimientos consisten en pruebas de cumplimiento de controles clave específicos de cada uno de los sistemas y, pruebas analíticas que relacionan diversos elementos particulares de la información que suministran dichos sistemas y de los estados contables individuales de la organización, difícilmente se puedan prever programas de trabajo desarrollados en forma estándar. Esta característica asegura considerar con mayor énfasis las particularidades del negocio y sus efectos en los procedimientos de auditoría. AUTOEVALUACIÓN 1. Defina el concepto de Sistema Tributario Peruano 2. ¿Qué entiende por infracción Tributaria? 3. ¿Cuál es la diferencia en infracción y sanción?
  27. 27. 27 4. ¿Cuáles son las características en que se basa un enfoque empresarial de auditoría? 5. ¿En qué consiste el enfoque de arriba hacia abajo? REFERENCIAS DOCUMENTALES 1. Código Tributario DETERMINACION SOBRE BASE CIERTA Y BASE PRESUNTA La acotación de oficio puede llevarse a cabo sobre dos elementos: a) sobre base cierta: o sea tomando en consideración los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos generados del tributo (por ejemplo: los libros de contabilidad, documentación y facturación de un negocio) y, b) sobre base presunta: o sea dejando de lado los elementos directos proporcionados por el contribuyente (si es que éste los proporciona) y tomando como base los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan inducir la existencia y cuantía de la obligación (por ejemplo; el cruce de contabilidades entre fabricante y distribuidor exclusivo). En este caso, se deja de lado la información contable del contribuyente cuando no es fehaciente, adolece de serias deficiencias, presente documentación adulterada, falsa o falsificada, etc. Cuando la acotación se lleva adelante sobre base presunta, la Autoridad Tributaria debe tener en consideración la realidad económica del contribuyente". Esta salvedad mencionada en el último párrafo del artículo bajo comentario es explicable porque la acotación sobre base presunta es eminentemente subjetiva. Por Resolución No. 9532 del 2 de Julio de 1974, el Tribunal Fiscal determinó que tratándose de acotaciones de oficio, la D.G. de C. debe tener en cuenta lo dispuesto en los Arts. 88, 89 y 90 del T. (modificado por el D.L. 20127), por tanto, declaró nula e insubsistente la resolución que acota de oficio, sin tener en cuenta elementos técnicos que sirvan de base para determinar la capacidad del contribuyente (capital, activos, producción, etc.). En este caso se hizo una acotación de oficio por estimación de ingresos porque el contribuyente había hecho declaraciones diminutas. El contribuyente aceptó la acotación de oficio pero discrepó en cuanto al método para practicarla, que sin fundamento técnico ninguno le mandaba pagar sumas elevadas sin proporción al monto normal de sus operaciones. El Tribunal Fiscal le dio la razón al contribuyente, considerando que la acotación "no tenía base suficiente" y mandó realizar una nueva acotación, previo examen técnico de la empresa para establecer su capital, activos, capacidad de producción y otros elementos que le permitan determinar si la cobranza de más de medio millón de soles por impuestos y recargos guarda relación con la capacidad real del contribuyente. Por Resolución No. 9659 del 2 de Agosto de 1974 el Tribunal estableció que: "El hecho de no haber utilizado el Libro Diario, para registrar el movimiento del Libro Caja, no es causal que impida determinar la utilidad sobre base cierta dado que el sistema contable utilizado por la recurrente, si bien no es el normal, tampoco puede considerarse como un hecho determinante para desestimar el balance, pues la omisión anotada no impide la verificación completa de las operaciones contables". En este caso, el revisor contable de la Dirección Regional de Contribuciones (Illa) consideró que era imposible materialmente comprobar la exactitud de las declaraciones; que existía manifiesta irregularidad en la contabilidad porque "el contribuyente no ha
  28. 28. 28 contabilizado las operaciones contables en el Libro Diario; ha contabilizado en forma directa del Libro Caja al Libro Mayor". El contribuyente apeló ante el Tribunal Fiscal, manifestando que su sistema contable era correcto desde que el haber tramitado los asientos contablemente directamente del Libro de Caja al Mayor, no implica que no pudiera verificarse el balance. El Tribunal acogió esta argumentación, determinando que si bien el sistema contable usado no era normal, tampoco podría considerarse como un hecho determinante de la desestimación del balance, porque la omisión anotada no impide la verificación completa de las operaciones contables. Se mandó emitir nuevo pronunciamiento. Por Resolución No. 9692 del 6 de Agosto de 1974, el Tribunal Fiscal precisó lo siguiente: "El hecho de que el contribuyente no declarará ingresos por sueldos en un ejercicio (1964) no autoriza a la Administración Tributaria a presumir que en ese año tuvo los mismos ingresos por ese concepto en el año 1963, desde que el inc. a) del Art. 89 del Código Tributario (texto derogado por el D.L. 20127) establece la obligación de practicar las acotaciones de oficio sobre base cierta y no sobre meras presunciones y sin practicarse ninguna investigación. En este caso, como el contribuyente no presentó declaración jurada del impuesto a la renta del año 1964, se le acotó de oficio, teniéndose como renta percibida el monto de los sueldos declarados como percibidos de una empresa en 1963. El contribuyente alegó que durante 1964 no tuvo ingresos y por ello no declaró; subsistió con sus ahorros, porque su ex empleadora entró en falencia y no le pagó sus sueldos. Se declaró sin lugar la acotación y se dejó sin efecto la liquidación. PAUTAS GENERALES, FORMALES Y OPERATIVAS PARA LA CONFECCION DE PAPELES DE TRABAJO RELACIONADOS CON LA PREPARACION/REVISIÓN DE DECLARACIONES JURADAS Y OTRAS TAREAS DE REVISION II.1. Introducción Esta guía tiende a homogeneizar las pautas a seguir por el personal cuando se encare la preparación o revisión de las declaraciones juradas u otras tareas de revisión. La estandarización de la metodología de trabajo trae aparejado beneficios en el desarrollo de la tarea, como por ejemplo: a) El senior / asistente conoce cómo encarar el trabajo. b) El senior / asistente conoce cómo armar los papeles de trabajo. c) El gerente y senior (en su caso) "comprenden" fácilmente el armado general del trabajo, lo cual lleva al ahorro de tiempo en la búsqueda de ajustes, notas, etc., cuando se revisa el trabajo. d) Aumenta la calidad y la claridad del trabajo. e) Al efectuar la lectura del file del año anterior, el personal técnico estar capacitado para interpretar el trabajo realizado y encarar la nueva tarea. Procedimientos a tener en cuenta al encarar la preparación o revisión de las declaraciones juradas y otras tareas de revisión Cuando al senior/asistente se le encarga la preparación/revisión de una declaración jurada u otra tarea de revisión, debe tener en cuenta diversos aspectos, a saber:
  29. 29. 29 a) Verificar si en el letter-file del cliente existen consultas efectuadas sobre algún tema que pueda tener incidencia en la realización del trabajo; en caso afirmativo, hacer referencia a este hecho en la hoja de "puntos de atención". b) Leer, en el caso que sean clientes de Auditoría Financiera todos los legajos de Auditoría o Base de “Team Asset”. Habitualmente se puede encontrar en ellos información de interés (ej.: planilla de ajustes no registrados, etc.). Cualquier información de interés deber ser incluida en la hoja de "puntos de atención". c) Leer el file de la declaración jurada del año anterior. Cuando en éste se haga referencia a algún criterio adoptado en años anteriores, se deber transcribir dicho criterio en el file de la declaración jurada. d) Leer la carta de la declaración jurada del año anterior. e) El encargado del trabajo (Senior/asistente) deber preparar para enviar al diente un "listado de datos" donde consten todos los elementos que considera necesarios solicitarle, a efectos de la preparación de las declaraciones juradas. Este listado deber ser aprobado por el gerente y enviado acompañado de una carta firmada por el Socio/Director. Este pedido de datos deber ser confeccionado "a medida" y no contener aspectos no aplicables al cliente. f) Planificar con la debida anticipación la realización del trabajo. Es importante destacar que la planificación debe alcanzar no sólo a los encargados de llevar a cabo el trabajo (gerente/senior/asistentes) sino también a/la los responsable/s de los temas impositivos del cliente. Por ello, además de la planificación del equipo de trabajo (designación de asistentes, fijación de la tarea que deber desarrollar cada asistente, tiempo estimado de duración del trabajo, etc.), se deber conocer, con anticipación a lo antedicho, en qué momento el cliente estará preparado para recibirnos (fecha de visita), o en qué fecha/s se realizará el trabajo y verificar que el listado de datos e informaciones solicitados al cliente haya sido contestado en su totalidad. En esta etapa de planificación debería solicitarse al gerente de auditoría información sobre la fecha de emisión de los estados contables. Constancia por escrito de esta planificación debería quedar archivada en nuestros files. II. 3. Armado de file A los efectos de la presentación final de los papeles de trabajo para su supervisión, se puede establecer el siguiente ordenamiento de las distintas partes que integran el file: a) Tapa del file: deber contener el nombre y número del cliente, la naturaleza de los papeles de trabajo (declaraciones juradas, impuesto a las ganancias/IVA, etc.), fecha de cierre del ejercicio que se liquida, fecha de terminación del trabajo, número del file (ej.: l de 1) y deberá estar firmado por el/los encargado/s del trabajo y el gerente. En la parte de detalles deberán incluirse aquellos conceptos y/o decisiones que incidirán en la determinación de los gravámenes del año siguiente.
  30. 30. 30 Deberá indicarse la fecha de destrucción de papeles en el lugar previsto para ello. Tal fecha se fijará contando diez años a partir de la de finalización del trabajo. b) Borrador de la carta a enviar al cliente: siempre debe integrar el file, salvo que ésta sea emitida con carácter confidencial. En la carta deberá dejarse constancia de las informaciones recibidas del diente. Por su parte, el socio y gerente decidirán sobre los puntos de atención que a su juicio deben ser incluidos en la carta. c) Formularios: los borradores y/o versiones definitivas de los formularios deberán estar íntegramente completados en todos sus aspectos (ej.: código de actividad, actividad principal, Nº C.U. I.T., etc.) e indicarse, en su caso, su carácter de borrador. Un disquete conteniendo los archivos generados durante la ejecución del trabajo deber quedar, en su caso, archivado en un sobre dentro del file. d) Cómputo final del impuesto. Asimismo deberá conservarse el borrador revisado por el gerente. e) Hoja/s de puntos de atención: deberá contener los aspectos que merezcan destacarse de: 1. Letter file 2. Legajos de Auditoría 3. Notas en papeles de trabajo. f) Papeles de trabajo: g) Información suministrada por el cliente, fotocopias de papeles de auditoría, etc.: esta información deber ubicarse luego de los papeles de trabajo ( punto II.4.) y se colocará en el mismo orden que los rubros que integran aquellos. Si la hoja o planilla fue preparada por el cliente, se deberá agregar las siglas PPC ("Preparado por el diente") en el ángulo superior derecho y la fecha en que nos fue entregada. h) Estados contables y Balance de saldos finales. i) Check list íntegramente completado (según modelo). j) Carta de pedido de datos al diente. k) Detrás del file principal y en la medida en que las circunstancias lo permitan deberá incluirse el file de cuadros de amortización de bienes de uso y, en su caso, en un sobre el disquete que los contenga. En el caso de que por el volumen del/los file/s de bienes de uso éstos no se puedan incluir, aclarar en la tapa del file (punto A) la existencia de dicho/s file/s. l) Cuando el cliente para el que se efectúa el trabajo no sea cliente de auditoría, y en la medida que las circunstancias lo permitan, deberá requerírsele la mayor cantidad de información posible, con el fin de obtener el respaldo necesario de los distintos rubros que integran el balance y demás notas que sean de interés, datos que habitualmente encontramos en los legajos de auditoría (o base de “Team Asset”, en su caso). PAPELES DE TRABAJO
  31. 31. 31 Es la parte del file donde se analizan todos los rubros del balance general y del estado de resultados del cliente (información que surge de los legajos corrientes de auditoría), como así también se exponen los datos que se consideran de interés, originen o no ajustes. La última parte del file estará integrada por los papeles de trabajo correspondientes a las provisiones de los impuestos que se analizan. Deber indicarse, en su caso, si las provisiones están incluidas en file aparte. Las notas incluidas en los papeles de trabajo deben ser claras, concisas y, en caso necesario (ej.; ajuste originado por aplicación de una norma específica) deben hacer referencia a las normas legales, reglamentarias, administrativas, jurisprudenciales y/o doctrinarias que versen sobre el particular. Asimismo, cuando por la característica del ajuste se deba solicitar información complementaria al cliente, es importante que la misma se obtenga por escrito por parte de una persona responsable del mismo. En el caso de no obtenerse la información complementaria por escrito, deberá dejarse constancia en los papeles de trabajo del nombre de la persona responsable que brindó la información. Cuando la información fue obtenida directamente de los registros contables del cliente, o suministrada por el cliente y fue revisada por nosotros con dichos registros, deberá identificarse claramente en las notas los registros o documentos utilizados. Respecto del contenido de los papeles de trabajo, cada hoja de las que integran el file debe contener: a) Nombre o sigla del cliente. b) Naturaleza del trabajo realizado y el/los impuestos de que se trate (ej.: declaraciones juradas, revisión especial). c) La fecha de cierre del ejercicio o período a que se refiere la información. d) La firma y nombre de la persona que preparó la hoja y la fecha en que completó la tarea indicada. e) Todas las hojas deben estar foliadas y referenciadas con los papeles de trabajo de auditoría (de los que deberán adjuntarse fotocopias) y/o de información complementaria del cliente. En cuanto a la metodología a emplear, en lo que hace a la confección de los papeles de trabajo, sería la siguiente (tomando una hoja de 7 columnas, de izquierda a derecha): Columna 1: deberá dejarse libre para eventuales anotaciones del gerente/senior. Columnas 2 a 5: en este espacio deberán realizarse las notas que detallan el análisis de los distintos rubros y otros datos de interés. Columna 6: en esta columna se colocarán los importes que generan ajustes. Columna 7: en la última columna deberán quedar reflejados los ajustes que se efectuarán en las declaraciones jurada (por ejemplo + GANANCIA; - GANANCIA). De prepararse las notas mediante el uso de PC o Notebooks, deberán diseñarse las mismas siguiendo una estructura similar a la indicada.
  32. 32. 32 Por último, cuando algún tema se presente como dudoso y/o controvertido, deberá ser expuesto con claridad a un funcionario responsable del cliente para que tome una decisión sobre el particular, previa opinión del socio/director y/o gerente. Los papeles de trabajo deberán reflejar claramente la constancia de la decisión adoptada por el cliente y/o PwC. Cómputos Se denomina cómputo a la hoja en la cual se determina el impuesto, partiendo del total de ingresos, o del resultado del ejercicio u otra manifestación de capacidad contributiva según corresponda, incluyéndose los ajustes impositivos que provienen de las notas realizadas en los papeles de trabajo. En los cómputos deben quedar claramente enunciados los ajustes que se efectúan, ya que además de ser la información que respalda los cálculos realizados, son enviados al cliente, juntamente con la carta y formularios. Para el armado de los cómputos deberá tenerse en cuenta la distribución de los ajustes que refleje el formulario de uso oficial vigente en el momento de la realización del trabajo, tratando de agrupar los mismos de manera tal que los distintos subtotales de los cómputos coincidan, en su caso, con los rubros de los formularios. Por otra parte, las palabras deben ser escritas en forma completa, sin abreviar. Cuando se trata de revisiones de declaraciones juradas los cómputos adquieren igual o mayor importancia que en los casos en que se preparan las declaraciones juradas, por lo que si de los cómputos preparados por el cliente no surge una clara lectura de los ajustes realizados y/o que fueron objeto de modificaciones por nuestra intervención, deberán confeccionarse los cómputos de acuerdo con lo expuesto en los párrafos precedentes, efectuando un comparativo con los preparados por el cliente. REFERENCIACION La referenciación de los papeles de trabajo es un aspecto de gran importancia, debiéndose realizar en todos los casos sin excepción. Las referencias facilitan la lectura de los papeles de trabajo, tanto de la persona que debe revisar el mismo como del propio encargado que efectuó la tarea; esto llevar a un rápida interpretación del trabajo realizado, lo que traerá como consecuencia una mayor celeridad en la revisión del mismo. La referenciación deberá realizarse luego de foliar todas las hojas que integran el file, a partir de las "notas en los papeles de trabajo", hasta el/los balance/s inclusive. La numeración de las hojas debe ser correlativa y, ante una eventual necesidad de intercalar una hoja entre otras ya foliadas se usarán letras. Una vez foliadas todas las hojas, las referencias se completarán de la siguiente manera: Los papeles de trabajo (que a su vez deben estar referenciados, cuando ello es posible, con los papeles de auditoría) reflejarán en cada nota (de corresponder) la referencia que provenga de la información que se adjunta al final de los mismos. De esta manera, toda nota que se incluya en los papeles de trabajo tendrá su correspondiente referencia, ya sea de los papeles de auditoría y/o de la información complementaria que se incluye luego de los papeles de trabajo.
  33. 33. 33 Una vez realizada esta tarea se procederá a referencia los cómputos. Aquellos ajustes que provengan de años anteriores (ej.;reversos) deberán estar reverenciados con la sigla LY (last year). Todos los ajustes deben estar referenciados. AUTOEVALUACIÓN 1. En auditoría, ¿A qué se denomina base cierta y base presunta? 2. Cuándo al senior/asistente se le encarga alguna tarea de revisión, ¿Qué pautas debe tener presente en la etapa de planificación? 3. ¿Qué documentos forman parte del file de auditoría? 4. ¿Qué son los papeles de trabajo? 5. ¿Qué metodología se sigue en la confección de los papeles de trabajo? 6. ¿A qué se denomina cómputos? 7. ¿Cuáles son los beneficios de la referenciación? 8. ¿En qué momento se realiza la referenciación? UNIDAD II
  34. 34. 34 AUDITORÍA DE LOS COMPONENTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS CONTENIDOS PROCEDIMENTALES • Identifica y diferencia cada una de las partes que forman los Estados Financieros de una empresa. • Diferencia y analiza las normas y procedimientos de Auditoría Generalmente aceptados. • Desarrolla casos prácticos para la aplicación de la auditoría de las Cuentas de Balance. • Desarrolla monografías con los diferentes casos que se presentan en una empresa. CONTENIDOS ACTITUDINALES • Desarrolla una actitud problematizadora, cuestionadora y crítica de la realidad a la vez que plantea alternativas de solución y mejora a los problemas. • Valora la importancia de la Auditoría en la empresa y como parte de su formación profesional. • Actúa con responsabilidad personal al cumplir las tareas encomendadas así como con la asistencia y puntualidad a clases. • Aprecia el trabajo en equipo, su dinámica, motivaciones, roles y funciones. CONTENIDOS CONCEPTUALES • Revisión de los componentes de los EE.FF • Reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos. • Auditoría de las cuentas de balance DIAGRAMA DE CONTENIDOS
  35. 35. 35 REVISION DE LAS CUENTAS DE BALANCE A U D I T O R Í A D E L O S C O M P O N E N T E S D E L O S E S T A D O S F I N A N C I E R O S REVISIÓN DE LOS COMPONENTES DE LOS EE.FF RECONOCIMIENTO DE ACTIVOS, PASIVOS, INGRESOS Y GASTOS. AUDITORÍA DE LAS CUENTAS DE BALANCE
  36. 36. 36 1. DISPONIBLE Alcance La adecuada verificación del rubro de disponible de una empresa puede ser de utilidad no tanto por ser objeto de diferente tratamiento contable y tributario como por el hecho de que las cuentas de este rubro son las que experimentan un mayor número de transacciones debido a que todos los ciclos operativos de la empresa se traducen en último extremo en cobros o pagos. Sin embargo, la mayor utilidad de la investigación de este rubro se deriva no tanto de la posibilidad de verificar a través de ellas la efectiva realización de las operaciones reflejadas en la contabilidad sino, sobre todo, de la posibilidad de recorrer el camino en sentido contrario, es decir, de comprobar la efectiva contabilización de las operaciones cuyos cobros o pagos se han detectado al realizar el seguimiento de las cuentas de tesorería de la empresa. La realización de la investigación en este segundo sentido, desde el disponible a la contabilidad, será tanto más útil en la medida en que se cuente con información externa, fundamentalmente datos sobre cuentas bancarias aportados por las entidades financieras, a requerimiento particularizado, para aportar detalle de movimiento de las mismas. La contrapartida a la posible utilidad de la investigación de las cuentas de disponible es la laboriosidad y complejidad que puede alcanzar, lo que en empresas de un cierto tamaño puede convertirla en tarea inviable, al menos como técnica de investigación de carácter general, debiendo limitarse, en su caso, el análisis de cuentas de las que se sospeche que pueden canalizar cobros o pagos por operaciones no contabilizadas. No obstante, la mayor dificultad y los resultados más espectaculares se derivan de la localización de posibles cuentas a nombre de otras personas o entidades distintas del sujeto pasivo pero ligadas a él por vínculos de confianza y que pueden ser de la más variada índole (socios, empleados, directivos e incluso familiares de éstos o personas sin relación aparente con la empresa investigada). Salvo en los supuestos de denuncias resulta muy difícil detectar cuales pueden ser estas cuentas por donde se canalizan los cobros y pagos correspondientes a las operaciones no contabilizadas. OBJETIVOS 1.- Verificar la correcta valoración a efecto tributario del disponible. 2.- Verificar la contabilización de las transacciones que dan lugar a cobros y pagos. Contenido Desde un punto de vista estricto el rubro disponible se refiere a las disponibilidades de medios líquidos en caja y a los saldos a favor de la empresa en cuentas corrientes a la vista y de ahorro de disponibilidad inmediata en Bancos e Instituciones de Crédito, con exclusión de los saldos que no sean de disponibilidad. Es decir, se trata de las subdivisiones de la cuenta 10 “Caja y Bancos”. Conectados con el disponible se encuentran los intereses generados por los saldos bancarios a favor de la empresa y que se recogen en la cuenta 779 (otros ingresos financieros) y toda la problemática derivada de la caja y los saldos bancarios en moneda extranjera, que generan diferencias positivas o negativas a contabilizar en las cuentas 776 (ganancia por diferencia de cambio) 676 (Pérdida por diferencia de cambio) Normativa Contable PCGR • Cuentas de 101 Caja
  37. 37. 37 Balance • Cuentas de Gestión NIC 102 103 104 105 106 108 109 676 776 21 Fondos Fijos Remesas en tránsito Cuentas Corrientes Certificados Bancarios Depósitos a plazo Otros depósitos Fondos sujetos a restricción Pérdida por diferencia de cambio Ganancia por diferencia de cambio Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio. Objetivo 1 Verificar la correcta valoración a efecto tributario del disponible. Tratamiento contable Las divisionarias 101 Caja y 102 Fondos Fijos registran los movimientos de efectivo. No se deben considerar como integrantes de sus saldos los valores o documentos que tienen un carácter provisional y que expresan certificación de la entrega de dinero, los que deben, en caso de integrarlo, ser objeto de regularización al cierre del ejercicio para ser mostrados en la cuenta que corresponda a la naturaleza del destino final del dinero objeto de entrega. La divisionaria 103 Remesas en tránsito registra movimientos de fondos entre los distintos establecimientos de la empresa. Los saldos de las cuentas bancarias deben ser objeto de conciliación con los de los estados de cuenta que envían los bancos.Las diferencias que hubieran deben ser objeto de investigación y regularización.Los sobregiros bancarios deben ser mostrados en el balance general en el pasivo corriente. Los cheques girados con anterioridad a la fecha del cierre deben disminuir el saldo en bancos. El saldo en moneda extranjera en Caja o Bancos se expresará en moneda nacional al tipo de cambio vigente a la fecha de cierre del período . En caso que se asigne fondos para la cobertura específica de una partida o por razones oficiales como el caso de embargos preventivos, en los cuales la empresa no puede ejercer disponibilidad inmediata sobre estos fondos serán transferidos a la divisionaria 109 Fondos sujetos a restricción. La normativa contable exige establecer subdivisionarias: • Respondiendo al criterio monetario cuando existan medios de cambio en moneda extranjera. • Respondiendo al criterio geográfico cuando existan medios de cambio depositados en el exterior. Comentarios PCGR PCGR , clasificación Diferencias de cambio Las operaciones en las que intervienen compra o venta de moneda extranjera producen diferencias de cambio. Por lo que respecta al tratamiento de las diferencias de cambio que afectan a la tenencia de moneda extranjera, es preciso apreciar tres momentos:
  38. 38. 38 • La adquisición de la moneda • La valoración de la moneda al cierre del ejercicio • El cambio de la moneda extranjera por moneda nacional Estrechamente relacionado con el tema se encuentran las diferencias de cambio que se ponen de manifiesto con ocasión de la cancelación de cobros o pagos en moneda extranjera. En estos casos también se producen diferencias de cambio cuando se producen fluctuaciones respecto al valor de la moneda nacional. La propiedad de la moneda extranjera puede adquirirse por: • Compra a cambio de moneda nacional. La moneda extranjera recibida se valora por el importe entregado en moneda nacional, incluidas las comisiones. • Cobros procedentes de la venta de activos o existencias o de la prestación de servicios. Cuando la moneda extranjera se recibe simultáneamente al momento del devengo del ingreso se valorará al tipo de cambio en esa fecha. Del mismo modo, si la transacción se ha realizado a crédito, el derecho de cobro se valorará al tipo de cambio vigente; al finalizar el período se expresa el derecho de cobro al tipo vigente a esa fecha cargando o abonando la diferencia a resultados; finalmente, al producirse el cobro, la moneda extranjera recibida se valorará al tipo de cambio en esa fecha y por la diferencia se reconocerá como ingreso o gasto la diferencia de cambio. • Un préstamo en moneda extranjera. Se valorará la moneda recibida al tipo de cambio en esa fecha. Al finalizar el período se expresa el pasivo al tipo vigente a esa fecha cargando o abonando la diferencia a resultados; finalmente, al producirse el pago se valorará al tipo de cambio en esa fecha y por la diferencia se reconocerá como ingreso o gasto la diferencia de cambio. La moneda extranjera que al cierre del ejercicio sea propiedad de la empresa debe valorarse al tipo de cambio en esa fecha, reconociéndose como ingreso o gasto la diferencia de cambio. Si durante el ejercicio la empresa ha canjeado moneda extranjera por moneda nacional, se considerará la diferencia de cambio como ganancia o pérdida del ejercicio en que se efectúa el canje. Ejemplo Una empresa da comienzo a sus operaciones el 1 de marzo de 1999. El 5 de mayo adquiere $ 15,000 al tipo de cambio de S/. 3.39. El 6 de agosto realiza una exportación de $ 20,000 ( Tipo de cambio = 3.45 ) que cobra dos meses más tarde ( Tipo de cambio = 3.47 ). El 9 de diciembre canjeó $ 5,000 por soles ( Tipo de cambio = 3.49 ). El Tipo de cambio al 31 de diciembre es de S/3.51. Con independencia de la diferencia de cambio que se pone de manifiesto en la cancelación de la exportación, existen dos diferencias de cambio que afectan a la moneda extranjera: una se produce en el momento del canje y la otra al final del año.
  39. 39. 39 Fecha Ope raci ón Importe dólares Tipo de cambio promedi o Tipo de Cambio Operació n Importe soles Diferenc ia de cambio 05-May Compra divisa 15,000 3.390 3.390 50,850 06-Ago Cobro 20,000 3.470 69,400 06-Ago Saldo 35,000 3.4357 120,250 09-Dic Canje 5,000 3.4357 3.490 17,178.5 271.50 09-Dic Saldo 30,000 3.4357 103,071. 5 31-Dic Saldo 30,000 3.5100 105,300 2,228.50 La empresa realizará los siguientes asientos contables: 10 CAJA Y BANCOS 104 .1 Cuenta corriente moneda extranjera 50,850.00 10 CAJA Y BANCOS 104.2 Cuenta corriente moneda nacional 50,850.00 05/05 Por la compra de $15,000 , tipo de cambio 3.390
  40. 40. 40 12 CLIENTES 121 Factura por cobrar 69,000.00 70 VENTAS 701 Mercaderías 69,000.00 06/06 Por la venta de existencia de mercadería a USA en $20.000, tipo de cambio 3.450 10 CAJA Y BANCOS 104.1 Cuenta corriente moneda extranjera 69,400.00 12 CLIENTES 121 Factura por cobrar 69,000.00 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio 400.00 06/08 Por el cobro de la exportación a USA, tipo de cambio 3.470 10 CAJA Y BANCOS 104.2 Cuenta corriente moneda nacional 17,450.00 10 CAJA Y BANCOS 104.1 Cuenta corriente moneda extranjera 17,178.50 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio 271.50 9/12 Por el canje de $5.000 tipo de cambio $3.490 vs. 3.4357 10 CAJA Y BANCOS 104.1 Cuenta corriente moneda extranjera 2,228.50 77 INGRESOS FINANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio 2,228.50 31/12 Por la valoración de $30,000 a 31 de diciembre . tipo de cambio 3.510
  41. 41. 41 Tratamiento tributario IR e IEAN Al igual que en el tratamiento contable, la normativa tributaria reconoce las diferencias de cambio que se producen en el canje de moneda extranjera por moneda nacional y por la valoración de la moneda extranjera al cierre del ejercicio como resultados que integran la renta gravable del ejercicio. No obstante, respecto a la diferencia de cambio que resulta de expresar en moneda nacional la tenencia de moneda extranjera al cierre del balance se introduce la precisión de que se aplicará el tipo de cambio promedio de compra publicado por la SBS vigente a la fecha del Balance General. Si en la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomará como referencia la publicación inmediata anterior. También se reconocen como ingreso computable o gasto deducible las diferencias de cambio que se producen con ocasión de cobros o pagos pactados en moneda extranjera. La misma norma es aplicable a los Certificados Bancarios de Moneda Extranjera. Art. 61, incisos b), d) y g) del IR y Art. 34 inciso d) del Regl. del IR. IEAN Los saldos en Caja y Bancos en el Balance General a 31 de diciembre forman parte de la base imponible del IEAN. Por ello es importante verificar que las salidas de Caja y Bancos para cancelar pasivos a fin de año se han producido efectivamente. Paralelamente al tratamiento contable que exige presentar los sobregiros como pasivo no se puede permite compensar el monto de los sobregiros con los saldos positivos de Caja y Bancos. Depósitos Bancarios IR Las inversiones realizadas en Bancos, cooperativas, financieras e instituciones análogas tienen el carácter de depósito y se rigen por las leyes especiales. La LGSFSS, autoriza a las empresas del sistema financiero a recibir: • Depósitos a la vista • Depósitos a plazo y de ahorros • Depósitos en custodia Están exonerados del impuesto hasta el 31 de diciembre del año 2002 cualquier tipo de interés de tasa fija o variable, en moneda nacional o extranjera que se pague con ocasión de un depósito conforme a la LGSFSS y los incrementos de capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional que den origen a Certificados de Depósito reajustables. En la medida en que se perciban rentas exoneradas por este concepto no se admitirá la deducción de gastos financieros por ese importe. Por esta razón es importante verificar la contabilización y consideración de los intereses exentos de los depósitos bancarios. Art. 1853 CC LEY 26702 Objetivo 2

×