HOÀN THIỆN QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN AAC

10,352 views

Published on

đề tài: HOÀN THIỆN QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN AAC
tham khảo tại: http://luanvan.forumvi.com/t189-topic

Published in: Education
1 Comment
7 Likes
Statistics
Notes
  • Dịch vụ làm luận văn tốt nghiệp, làm báo cáo thực tập tốt nghiệp, chuyên đề tốt nghiệp, tiểu luận, khóa luận, đề án môn học trung cấp, cao đẳng, tại chức, đại học và CAO HỌC (ngành kế toán, ngân hàng, quản trị kinh doanh…) Mọi thông tin về đề tài các bạn vui lòng liên hệ theo địa chỉ SĐT: 0973.764.894 ( Miss. Huyền ) Email: dvluanvan@gmail.com ( Bạn hãy gửi thông tin bài làm, yêu cầu giáo viên qua mail) Chúng tôi nhận làm các chuyên ngành thuộc khối kinh tế, giá cho mỗi bài khoảng từ 100.000 vnđ đến 500.000 vnđ. DỊCH VỤ LÀM SLIDE: 10.000VNĐ/1SLIDE
       Reply 
    Are you sure you want to  Yes  No
    Your message goes here
No Downloads
Views
Total views
10,352
On SlideShare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
204
Actions
Shares
0
Downloads
0
Comments
1
Likes
7
Embeds 0
No embeds

No notes for slide

HOÀN THIỆN QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN AAC

  1. 1. Luanvan84@gmail.com Phần 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Giới thiệu về rủi ro kiểm toán Trong bối cảnh gia nhập WTO và thị trường chứng khoán của nước ta như hiệnnay, việc thu hút sự tham gia của các nhà đầu tư trong và ngoài nước đang là một vấnđề bức thiết. Muốn đạt được điều này, hệ thống kế toán và kiểm toán là một trongnhững trọng điểm cần được cải tiến không ngừng nhằm nâng cao tính minh bạch vàtrách nhiệm pháp lý của các doanh nghiệp, bảo vệ quyền lợi hợp pháp của các nhà đầutư và góp phần hơn nữa vào việc phát triển thị trường chứng khoán Việt Nam. Thực tế của nhiều nước kinh tế thị trường phát triển đã chứng minh, hoạt động củakiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng là một nhu cầu tất yếu trong nềnkinh tế thị trường. Nó không chỉ đảm bảo lợi ích cho các nhà đầu tư trong và ngoàinước, lợi ích của các chủ sở hữu vốn, chủ nợ và của chính bản thân doanh nghiệp màcòn giúp cho các cơ quan quản lý nhà nước và xã hội có được những thông tin kinh tế,tài chính trung thực từ các doanh nghiệp. Cùng với sự phát triển và đa dạng của nền kinh tế, các thông tin tài chính được sửdụng với nhiều mục đích khác nhau cho các đối tượng khác nhau. Tuy nhiên tất cảnhững người sử dụng kết quả kiểm toán đều cần sự đảm bảo rằng những thông tin tàichính mà họ được cung cấp có trung thực và hợp lý hay không. Và công việc của kiểmtoán viên là phải xác định tính trung thực, hợp lý của thông tin tài chính. Kiểm toán tài chính là quá trình sử dụng các phương pháp kĩ thuật nghiệp vụ vàcác thủ tục kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán cần thiết làm cơ sở choviệc xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực và hợp lý của các bảng khai tài chínhđó so với những chuẩn mực kiểm toán, kế toán cần thiết. Chuẩn mực Kiểm toán ViệtNam số 700 đoạn 07 : “Ý kiến của kiểm toán viên đưa ra trên báo cáo kiểm toán làmột sự đảm bảo chắc chắn rằng báo cáo tài chính đó phản ánh trung thực và hợp lýtrên các khía cạnh trọng yếu; Nhưng không đảm bảo tuyệt đối rằng không có bất cứmột sai sót nào trên báo cáo tài chính đó được kiểm toán. Kiểm toán chỉ quan tâm đếncác yếu tố trọng yếu của các báo cáo tài chính”. Đối với các công ty kiểm toán độc lập, với đặc thù thực hiện việc cung cấp dịch vụtheo yêu cầu của khách hàng, đồng thời phải đảm bảo chức năng của mình là phảicông bố thông tin một cách trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, do đó đểđảm bảo chất lượng kiểm toán, công ty kiểm toán luôn phải quản lý rủi ro kiểm toántrong toàn bộ cuộc kiểm toán. Rủi ro, theo nghĩa thông thường nhất thì đó là những vấn đề xảy ra không như ýmuốn, rủi ro luôn tồn tại trong bất kỳ lĩnh vực nào và kiểm toán cũng vậy. Lĩnh vựckiểm toán, với tư cách là một ngành khoa học cũng không ngoại lệ, tuy nhiên, vớinhững đặc thù vốn có của ngành thì rủi ro kiểm toán cũng mang những đặc trưng vốncó của mình. Rủi ro kiểm toán cùng với trọng yếu làm nền tảng cho toàn bộ cuộc kiểmtoán. Rủi ro kiểm toán gắn liền với rủi ro kinh doanh, rủi ro mà kiểm toán viên sẽ phảichịu thiệt hại vì mối quan hệ với khách hàng, đặc biệt trong các trường hợp báo cáo Trang 1
  2. 2. Luanvan84@gmail.comkiểm toán cung cấp cho khách hàng là sai. Do vậy, để giới hạn rủi ro kinh doanh, kiểmtoán viên phải kiểm soát chặt chẽ rủi ro kiểm toán. Bảng 1: Mối quan hệ giữa chi phí kiểm toán và rủi ro kiểm toán Mức rủi ro kiểm toán Rủi ro đạt tới Rủi ro mong muốn Bằng chứng kiểm toán (Chi phí)1.1.1 Khái niệm rủi ro kiểm toán Theo từ điển Thuật ngữ Kiểm toán - Kế toán Nhà xuất bản Thống kê xuất bản năm2002 cho rằng: “Rủi ro là khả năng bị thua lỗ hay bị tổn hại có thể đo lường được.” Theo Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế Số 25 “Trọng yếu và rủi ro kiểm toán”, trongMục 9 Liên đoàn Kiểm toán Quốc tế soạn thảo định nghĩa rủi ro kiểm toán như sau:“Rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xétkhông xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng. Ví dụKTV có thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ về một BCTC mà không biết rằng cácbáo cáo này có những sai phạm nghiêm trọng”. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 thì: “Rủi ro kiểm toán là rủi ro doKTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã đượckiểm toán còn có những sai sót trọng yếu” (Đoạn 7 VAS 400- Đánh giá rủi ro và kiểmsoát nội bộ”). Trong đó: - Sai sót là lỗi không cố ý, thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hay do sự kém cỏi về năng lực gây ra sai phạm. - Trọng yếu: Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin hoặc một số liệu trong báo cáo tài chính.Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thông tin đó thiếu chính xác thì sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Rủi ro kiểm toán là xác suất kiểm toán viên đưa ra ý kiến không thích hợp về báocáo tài chính được kiểm toán. Rủi ro kiểm toán thường được xảy ra theo hướng: báocáo tài chính có những sai phạm trọng yếu nhưng kiểm toán không thể phát hiện rađược, do đó đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ báo cáo tài chính. Trang 2
  3. 3. Luanvan84@gmail.com Rủi ro kiểm toán luôn tồn tại do khả năng thực tế của kiểm toán viên, do việc giớihạn về chi phí và thời gian kiểm toán. Người sử dụng thông tin tất nhiên chỉ chấp nhậnmức rủi ro kiểm toán ở mức thấp, từ đó đòi hỏi kiểm toán viên phải nỗ lực trong côngviệc để có được một mức rủi ro kiểm toán ở mức độ chấp nhận được. Nếu kiểm toánviên mong muốn một tỉ lệ rủi ro kiểm toán thấp thì có nghĩa kiểm toán phải có mộtmức độ chắc chắn cao hơn về kết quả kiểm toán, hay nói cách khác lượng bằng chứngcần thu thập phải tăng lên và chi phí kiểm toán cũng tăng lên. Mức độ rủi ro kiểm toán cao hay thấp quyết định khối lượng công việc kiểm toáncần tiến hành. Vì vậy cần tiến hành nghiên cứu các thành phần của rủi ro kiểm toán,xem xét tác động của các thành phần này đến khối lượng công việc kiểm toán cần phảitiến hành, cũng như trình tự và phương pháp kiểm toán thích hợp. 1.1.2 Các bộ phận của rủi ro kiểm toán Do đối tượng của kiểm toán tài chính là những thông tin đã được kiểm tra quanhiều giai đoạn( bằng hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị và công việc của kiểmtoán viên) nên rủi ro kiểm toán cũng xác định theo từng giai đoạn. Theo chuẩn mựckiểm toán Việt Nam rủi ro kiểm toán bao gồm rủi ro tiềm tàng, rủi o kiểm soát, rủi rophát hiện. 1.1.2.1 Rủi ro tiềm tàng(Inherit risk _IR) Theo nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế số 25 “Trọng yếu và rủi ro kiểm toán” thì:“Rủi ro tiềm tàng là những yếu điểm của số dư tài khoản hoặc của một loại nghiệp vụ,đối với những sai sót này có thể đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót ở những sốdư, các nghiệp vụ khác(ở đây giả định là không có các quy chế kiểm soát nội bộ cóliên quan)”. Theo đoạn 4 VAS 400: “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năngtừng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng những sai sót trọngyếu khi tính riêng rẽ hay tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nộibộ”. Như vậy, rủi ro tiềm tàng là xác suất tồn tại sai phạm trọng yếu trong báo cáo tàichính khi chưa có sự tác động bất kỳ của hoạt động kiểm tra nào, kể cả hệ thống kiểmsoát nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạtđộng kinh doanh của doanh nghiệp, trong môi trường kinh doanh cũng như nằm trongbản chất của số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ. Ở mỗi doanh nghiệp, mỗi loại hình kinh doanh có tính chất kinh doanh khác nhauthì rủi ro tiềm tàng cũng hoàn toàn khác nhau. Vì vậy, khối lượng công việc kiểm toán,cũng như phạm vi, quy mô chi phí kiểm toán ở mỗi doanh nghiệp khác nhau cũngkhác nhau. Vì rủi ro tiềm tàng tồn tại độc lập đối với hoạt động kiểm toán, trong quátrình kiểm toán kiểm toán viên không tạo ra cũng như không có khả năng ảnh hưởngđến rủi ro tiềm tàng mà chỉ có khả năng đánh giá nó. Là một thành phần của rủi ro kiểm toán nên kiểm toán viên cần phải có sự hiểu biếtsâu sắc về doanh nghiệp mình kiểm toán, ảnh hưởng của rủi ro tiềm tàng đến khốilượng công việc kiểm toán. 1.1.2.2 Rủi ro kiểm soát(control risk-CR) Rủi ro kiểm soát là xác suất hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị không phát hiệnvà ngăn chặn kịp thời những gian lận và sai sót trọng yếu. Văn bản chỉ đạo Kiểm toán Quốc tế số 25 Mục 14 cho rằng: “Rủi ro kiểm soát làrủi ro do xác định sai, nó có thể xảy ra một số dư tài khoản hoặc nghiệp vụ và cũng có Trang 3
  4. 4. Luanvan84@gmail.comthể là sai sót nghiêm trọng. Những sai sót này xảy ra đơn lẻ hoặc được kết hợp với cácsai sót của các số dư, hoặc các nghiệp vụ khác mà hệ thống kiểm soát nội bộ đó khôngngăn chặn hoặc không phát hiện kịp thời. Rủi ro kiểm soát luôn khó phát hiện và khótránh khỏi những hạn chế có tính bản chất của bất kì một hệ thống kiểm soát nội bộnào”. Theo VAS 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” định nghĩa: “Rủi ro kiểm soátlà rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáotài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nộibộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”. Rủi ro kiểm soát là loại rủi ro có liên quan đến sự yếu kém của hệ thống kiểm soátnội bộ. Cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng càng hiệu quả thì rủi ro kiểm soátcàng thấp và ngược lại. Rủi ro kiểm soát luôn luôn xuất hiện và khó tránh khỏi donhững hạn chế cố hữu của bất kì hệ thống kiểm soát nội bộ nào. Rủi ro kiểm soát tồn tại do những hạn chế vốn có của HTKS nội bộ, ví dụ như: - Chi phí cho kiểm soát phải ít hơn những tổn thất do sai sót và gian lận. - Kiểm soát chỉ tập trung vào các nghiệp vụ thông thường chứ không phải vào cácnghiệp vụ đột xuất và bất thường. - Các khả năng sai phạm của con người luôn có thể xảy ra. - Hoạt động kiểm soát có thể bị phá vỡ do có sự thông đồng với bên ngoài hoặcgiữa các nhân viên trong đơn vị. - Các thành viên ban lãnh đạo đơn vị có thể gian lận và vi phạm quy chế. - Các thủ tục kiểm soát đã lỗi thời, không phù hợp với điều kiện thực tế đã thayđổi. Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị kiểmtoán xây dựng và áp dụng nhằm đảm bảo cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quyđịnh để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa, và phát hiện gian lận, sai sót, để lập báo cáotài chính trung thực và hợp lý, nhằm bảo vệ, sử dụng và quản lý tài sản của đơn vị. Việc xây dựng và duy trì một hệ thống kiểm soát nội bộ là bổn phận, trách nhiệmcủa lãnh đạo đơn vị. Tuy nhiện, rủi ro kiểm soát vẫn xuất hiện và khó có thể tránh khỏivì những hạn chế vốn có của mọi hệ thống kiểm soát nội bộ. - Yêu cầu của nhà quản lý là chi phí cho kiểm soát phải ít hơn những tổn thất do saisót và gian lận gây ra. - Kiểm soát chỉ tập trung vào những nghiệp vụ đã thấy trước chứ không phải vàocác nghiệp vụ đột xuất và bất thường. - Các khả năng sai phạm của con người luôn có thể xảy ra. - Việc điều hành kiểm tra có thể bị phá vỡ do có sự thông đồng với bênh ngoài hayvới nhân viên của đơn vị. - Các thành viên ban lãnh đạo đơn vị có thể gian lận và vi phạm quy chế. Tương tự như rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên không thể gây ảnh hưởng đến màchỉ có thể đánh giá nhằm phục vụ cho công tác kiểm toán. 1.1.2.3 Rủi ro phát hiện (detected risk_DR) Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoảnmục trong báo cáo tài chính khi riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán,kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được (VAS 400 " Đánh giá rủi rovà kiểm soát nội bộ") Trang 4
  5. 5. Luanvan84@gmail.com Văn bản chỉ đạo Kiểm toán Quốc tế số 25 cho rằng: “Rủi ro phát hiện là rủi ro màkiểm toán viên không phát hiện được những sai sót hiện có trong các số dư tài khoản,các loại nghiệp vụ. Những sai sót này có thể là sai sót nghiêm trọng xảy ra đơn lẻhoặc có thể kết hợp với những sai sót trong số dư những loại nghiệp vụ khác. Mức rủiro phát hiện có quan hệ trực tiếp với những phương pháp của kiểm toán viên”. Như vậy, rủi ro phát hiện là khả năng khi áp dụng các thủ tục kiểm toán nhưngkiểm toán viên vẫn không phát hiện được những sai lệch trọng yếu của báo cáo tàichính. Rủi ro phát hiện có nguyên nhân bắt nguồn trực tiếp từ nội dung, thời gian vàphạm vi của các thử nghiệm do kiểm toán viên thực hiện. Mức rủi ro phát hiện sẽ giảm xuống nếu kiểm toán viên tăng các thử nghiệm cơbản(bao gồm thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết nghiệp vụ). Đối với kiểm tra chi tiếtnghiệp vụ, kiểm toán viên mở rộng phạm vi kiểm tra hoặc tăng cường cỡ mẫu của cácthử nghiệm. Ngược lại với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên phải cótrách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý rủi rophát hiện. Tuy nhiên, một số rủi ro phát hiện sẽ thường vẫn xảy ra cho dù có kiểm tra 100%các số dư và các loại nghiệp vụ vì kiểm toán viên có thể lựa chọn và áp dụng cácphương pháp kiểm toán không phù hợp, áp dụng sai các phương pháp kiểm toán, hoặcgiải thích hay nhận định sai các kết quả kiểm toán. Rủi ro phát hiện ảnh hưởng bởi các nhân tố như: - Nội dung, phạm vi và thời gian của các thử nghiệm cơ bản. - Rủi ro chọn mẫu: rủi ro do mẫu được chọn không đủ đại diện cho tổng thể. - Rủi ro do không chọn mẫu: rủi ro KTV đưa ra kết luận sai dựa trên những bằngchứng có sẵn. 1.1.3 Mối quan hệ giữa các bộ phận của rủi ro kiểm toán Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát tồn tại độc lập với công tác kiểm toán, chúngnằm ngay trong chức năng hoạt động kinh doanh và môi trường quản lý của doanhnghiệp, cũng như trong bản chất của các số dư tài khoản và loại nghiệp vụ. Rủi ro tiềmtàng và rủi ro kiểm soát nằm ngoài công việc kiểm toán, chúng luôn luôn tồn tại chodù có thực hiện kiểm toán hay không. Vì vậy, kiểm toán không thể giảm thấp rủi rotiềm tàng và rủi ro kiểm soát, tuy nhiên, nếu kiểm toán viên đánh giá xác đáng các loạirủi ro này thì có thể xác định mức độ rủi ro có thể chấp nhận được trên cơ sở rủi rokiểm toán mong muốn. 1.1.3.1 Mô hình rủi ro kiểm toán Lịch sử hình thành mô hình rủi ro kiểm toán: Trọng yếu và rủi ro kiểm toán đóng vai trò cốt yếu trong toàn bộ cuộc kiểm toán,nhận diện được vấn đề đó, nhiều nhà nghiên cứu đã tham gia tìm hiểu và nghiên cứubản chất của rủi ro kiểm toán, các thành phần của rủi ro kiểm toán và quan hệ giữa cácthành phần này. Bằng cách ứng dụng kĩ thuật thống kê trong kiểm toán, mô hình rủi rokiểm toán đã được hình thành. Trước tiên, bắt đầu bằng việc đưa ra giả thuyết thống kê về báo cáo tài chính, vàxác định mức rủi ro alpha và rủi ro beta(sai lầm loại 1 và sai lầm loại 2). - Sai lầm loại 1(rủi ro từ chối sai): đây là xác suất từ chối báo cáo tài chính trongkhi báo cáo này được trình bày trung thực và hợp lý hay nói cách khác là báo cáokhông có sai sót trọng yếu những vẫn bị cho là có sai sót trọng yếu. Trang 5
  6. 6. Luanvan84@gmail.com - Sai lầm loại 2(rủi ro chấp nhận sai): là xác suất chấp nhận báo cáo tài chínhkhông trung thực hợp lý. Nếu sai lầm loại 1 chỉ làm cho công việc của kiểm toán viên không hiệu quả vìkiểm toán viên phải thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán mà kết quả cuối cùng chothấy báo cáo tài chính là trung thực, hợp lý. Trong khi đó, sai lầm loại 2 lại thực sựgây ra ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của kiểm toán, vì kiểm toán viên đã không thểphát hiện ra sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần phải quantâm đến vấn đề này vì nếu thất bại trong việc phát hiện các sai sót trọng yếu thì có thểdẫn đến hậu quả nghiêm trọng. Trên cơ sở xác định được tầm quan trọng của sai lầmloại 2 mà hình thành nên mô hình rủi ro kiểm toán. Ban đầu, chỉ xác định sai lầm loại2 trong quan hệ với môi trường kiểm soát của đơn vị khách hàng và thủ tục kiểmtoán(bao gồm thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết). Đến năm 1977, Arthur Andersen (1885-1947) đã đề cập đến “rủi ro tiềm tàng” kếthợp trong mô hình rủi ro kiểm toán. Việc đưa rủi ro tiềm tàng vào mô hình kiểm toánlà một trong những khái niệm quan trọng nhất của kiểm toán. Nó ngụ ý rằng kiểm toánviên phải cố gắng dự đoán nơi nào trên báo cao tài chính có nhiều khả năng xảy ra saisót nhất và ngược lại. Thông tin này có ảnh hưởng đến tổng số lượng bằng chứng màkiểm toán viên cần phải thu thập và cụ thể là số lượng bagf chứng cần pahir thu thậpthong qua các loại thử nghiệm kiểm toán. Đến năm 1983, AICPA đã ban hành SAS số 47 hợp thành một bộ phận củaAU(phần 32). Theo đó, mô hình rủi ro kiểm toán với sự kết hợp giữa các thành phầntrong rủi ro kiểm toán : rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện. Mô hìnhnhư sau: AR = (IR x CR) x DR Trong đó: - AR: Rủi ro kiểm toán (Audit risk) - IR: Rủi ro tiềm tàng (Inherent risk) - CR: Rủi ro kiểm soát (Control risk) - DR: Rủi ro phát hiện (Detection risk) Trong mô hình này, một giả định được đưa ra là tồn tại sự độc lập giữa các thànhphần của rủi ro kiểm toán. Điều này đã được chứng minh là hoàn toàn đúng bởiWebner(2007), ông đã chứng minh sự độc lập này dựa trên cơ sở lý thuyết xác suất,đây là cơ sở nền tảng cho mô hình rủi ro kiểm toán. Mô hình rủi ro kiểm toán ra đời đã cung cấp một khuôn khổ giúp cho kiểm toánviên trong việc đánh giá rủi ro kiểm toán, các thành phần cuả rủi ro kiểm toán và từ đóxác định thủ tục kiểm toán hợp lý. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro được thể hiện qua mô hình kiểm toán sau: Trong các thành phần của mô hình rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểmsoát tồn tại độc lập với kiểm toán, kiểm toán viên chỉ có thể đánh giá các loại rủi ronày chứ hoàn toàn không thể ảnh hưởng đến sự tồn tại của chúng. Tuy nhiên, như trênđã trình bày, kiểm toán viên phải đảm báo rủi ro phát hiện dựa trên cơ sở đánh giá 2loại rủi ro trên và rủi ro kiểm toán mong muốn. Dựa theo mô hình kiểm toán mà kiểm toán viên đánh giá rủi ro phát hiện và các thủtục tương ứng. Có 2 mô hình kiểm toán cần quan tâm: Trang 6
  7. 7. Luanvan84@gmail.com - Mô hình định lượng rủi ro kiểm toán(Quantified audit risk model). - Mô hình không định tính rủi ro kiểm toán(Non-Quantified audit risk model).  Thứ nhất, mô hình định lượng rủi ro kiểm toán. Mô hình như sau: AR = ( IR x CR) x DR Hay: AR DR = IR xCR Ví dụ 1: Giả sử trong kế hoạch, kiểm toán viên phân tích và đánh giá các rủi ro nhưsau: Rủi ro kiểm toán mong muốn: AR= 5% Kiểm toán viên đánh giá: IR = 75% CR =30% Do đó: DR = 0,05/(0,75x0,3) = 0,22 Sau đó kiểm toán viên thực hiện thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên thu thậpbằng chứng cho thấy kiểm soát nội bộ không hữu hiệu như đánh giá lúc ban đầu vàkiểm toán viên đánh giá lại rủi ro kiểm soát cao hơn, ví dụ CR = 0,5 Lúc này rủi ro phát hiện được tính lại như sau: DR= 0,05/(0,75x0,5) = 0,13<0,22 Như vậy, vì kiểm soát nội bộ yếu kém hơn dự tính ban đầu nên kiểm toán viên phảiđiều chỉnh mức rủi ro phát hiện xuống thấp hơn và tăng cường kiểm tra để thu thậpthêm bằng chứng kiểm toán. Ví dụ 2: trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên nhận thấy rằng, khoản mục hàngtồn kho có tồn tại rủi ro tiềm tàng lớn(do bản chất khoản mục), kiểm toán viên đánhgiá rủi ro tiềm tàng IR = 0,9 Đồng thời thủ tục kiểm soát của doanh nghiệp khách hàng cũng không hiệu quả,kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát CR = 0,7 Kiểm toán viên xác định rủi ro kiểm toán chấp nhận được AR= 0,5. Khi đó, rủi rophát hiện sẽ là: DR= AR/(IRxCR)=0,05/(0,9 x 0,7)= 0,08 Mặc dù mô hình này đơn giản tuy nhiên, đây không phải là một công thức toán họcthuần túy nên kiểm toán viên có nhiều cách để tính ra rủi ro phát hiện, vì vậy mô hìnhnày thể hiện nhiều phương pháp để suy nghĩ về rủi ro kiểm toán hơn là cách để tính rachúng. ⇒ Cần chú ý một số vấn đề của mô hình này: (1) Nếu trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên xác định rủi ro tiềm tàng củakhoản mục nào đó bằng 0 và áp dụng một cách máy móc đưa giá trị này vào mô hìnhrủi ro kiểm toán AR = IR (=0) x CR x DR = 0 Trong trường hợp này, nếu áp dụng mô hình toán học thuần túy thì kiểm toán viênsẽ không phải thu thập bằng chứng kiểm toán vì không tồn tại rủi ro phát hiện. Trang 7
  8. 8. Luanvan84@gmail.com (2) Nếu kiểm toán viên tin tưởng hoàn toàn vào rủi ro kiểm soát và đánh giá rủi rokiểm soát CR= 0. Lúc đó: AR = IR x CR(=0) x DR = 0 Tương tự như trường hợp trên, nếu áp dụng mô hình toán học thuần túy thì kiểmtoán viên sẽ không phải thu thập bằng chứng kiểm toán vì không tồn tại rủi ro pháthiện. (3) Kiểm toán viên không thể đưa ra một mức rủi ro kiểm toán chấp nhận được quácao và kết quả là tồn tại một mức rủi ro phát hiện quá cao. AR = IR (= 0,8) x CR (=0,8) x DR (= 0,5) = 0,32 (4) Nếu kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng ở mức cao tứcIR = 1, CR = 1 thì lúc đó vẫn phù hợp. AR = IR (= 1) x CR (=1) x DR (= 0,05) = 0,05 Mặc dù đã xác định được mô hình rủi ro kiểm toán, tuy nhiên, do tính phức tạp củamô hình và những giả thuyết đi kèm nên kiểm toán viên đã đưa ra một cách xác địnhrủi ro phát hiện phù hợp trên cơ sở đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ri kiểm soáttheo 3 mức: thấp, trung bình và cao. Ngoài ra, đánh giá của KTV về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát vẫn mang tínhước đoán chủ quan. Nếu KTV đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ thấp hơn so với thực tế,thì khi đó rủi ro phát hiện sẽ cao ở mức thích hợp và số lượng bằng chứng kiểm toáncần thu thập sẽ giảm. Để giải quyết vấn đề này KTV thường sử dụng mô hình kiểmtoán định tính.  Thứ hai, mô hình kiểm toán định tính Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát Cao Trung bình Thấp Đánh giá của Cao Thấp nhất Thấp Trung bình KTV về rủi ro Trung bình Thấp Trung bình Cao tiềm tàng Thấp Trung bình Cao Cao nhất Bảng 2: Mối quan hệ giữa các loại rủi ro Trong bảng trên: - Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được chia thành ban mức: thấp, trung bình vàcao. - Rủi ro phát hiện được chia ra làm năm mức: thấp nhất, thấp, trung bình, cao vàcao nhất. Tương ứng với mỗi mức độ đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát thìkiểm toán viên sẽ đánh giá được rủi ro phát hiện sao cho mức rủi ro kiểm toán mongmuốn ở mức thấp nhất. Qua bảng trên ta có thể thấy sự kết hợp giữa rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủiro phát hiện do kiểm toán viên dự kiến( dựa trên rủi ro phát hiện chấp nhận được) là mốiquan hệ tỉ lệ nghịch. Chẳng hạn, khi kiểm toán viên tin rằng rủi ro tiềm tàng và rủi rokiểm soát là cao thì kiểm toán viên phải dự kiến rủi ro phát hiện ở mức thấp nhất để hạnchế rủi ro kiểm toán ở mức độ chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi rokiểm soát đều ở mức độ thấp thì kiểm toán viên có thể dự kiến rủi ro phát hiện ở mức độcao mà vẫn hạn chế rủi ro kiểm toán ở mức mong muốn. Trang 8
  9. 9. Luanvan84@gmail.com Những hạn chế trong việc sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán Thứ nhất mô hình rủi ro kiểm toán vẫn chỉ mang tính kế hoạch. Việc áp dụng môhình này được tiến hành trong giai đoạn lập kế hoạch, trong giai đoạn này kiểm toánviên chỉ đánh giá một cách khái quát và mang tính chủ quan về rủi ro kiểm soát, rủi rokiểm toán mong muốn. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, nếu KTV nhận định rằngmức rủi ro kiểm toán mong muốn có thể thấp hơn đối với khoản mục này so với khoảnmục khác thì kiểm toán viên vẫn có thể giảm mức rủi ro kiểm toán mong muốn củakhoản mục đó xuống. Diều này là không hợp lý vì một khi các mức rủi ro kiểm toánmong muốn đã xác lập thì công tác kiểm toán sẽ bị điều chỉnh và khi đó công tác kiểmtoán sẽ gặp nhiều khó khăn vì phải xác định lại thủ tục kiểm toán để thu thập số lượngbằng chứng mới. Đồng thời, khi mức rủi ro đã được đánh giá và theo đó, kế hoạchkiểm toán được xây dựng thì khi có sự thay đổi về mức rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểmsoát thì phải tính lại rủi ro phát hiện là điều không thích hợp. Thứ hai mô hình rủi ro kiểm toán có tính phức tạp cao, nếu không hiểu thấu đáonhững thành phần trong mô hình thì việc áp dụng rất khó khăn. Trong đó, việc đánhgiá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát có tính tương đối, chủ yếu dựa trên cơ sở xétđoán của kiểm toán viên chứ không tồn tại một hướng dẫn cụ thể, nên dễ đưa đến mộtvấn đề là ảnh hưởng đến việc xác lập mức rủi ro phát hiện và từ đó ảnh hưởng đếnbằng chứng thu thập để đưa ra ý kiến kiểm toán. 1.1.4 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và mức trọng yếu 1.1.4.1 Trọng yếu Thực trạng hoạt động tài chính của một đơn vị là một vấn đề rất rộng trong khi đónhững người sử dụng thông tin chỉ quan tâm đến bản chất của thực trạng tài chính chứkhông phải quan tâm đến toàn bộ các số liệu thể hiện tình hình tài chính. Vì vậy, trongkiểm toán có thể bỏ qua những vấn đề không cơ bản, không bản chất sao cho khôngảnh hưởng đến nhận thức của người sử dụng báo cáo tài chính. Do đó, khái niệm trọngyếu được đưa ra như là một điều cơ bản, quan trọng phản ánh bản chất đối tượng kiểmtoán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VAS) số 320 “Tính trọng yếu trong kiểmtoán” định nghĩa: “Trọng yếu là thuật ngữ dùng dùng để thể hiện tầm quan trọng củamột thông tin(một số liệu kế toán) trong BCTC”. Đồng thời: “Thông tin được coi làtrọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đóthì sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức trọngyếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánhgiá trong hoàn cảnh cụ thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứkhông phải là nội dung của thông tin cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin cầnphải xem xét cả trên phương diện định lượng và định tính”. Văn bản chỉ đạo Kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) do Liên đoàn kế toán quốc tế(IFAC) soạn thảo và công bố: “Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ(độ lớn), bản chất củasai phạm(kể cả bỏ sót) thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm, mà trongbối cảnh cụ thể nếu dựa vào thông tin này để nhận xét thì không chính xác hoặc sẽ đưara những kết luận các sai lầm”. Vì vậy trọng yếu cung cấp một ngưỡng giới hạn haymột điểm chia cắt chứ không phải là một đặc điểm định tính cơ bản mà một thông tinhữu ích cần phải có. Cũng giống như rủi ro, trọng yếu là một yếu tố quan trọng trong kiểm toán. Tronglĩnh vực kiểm toán kiểm toán nói chung, trọng yếu là một khái niệm hết sức quan Trang 9
  10. 10. Luanvan84@gmail.comtrọng, trọng yếu cùng với khái niệm rủi ro và bằng chứng kiểm toán đã trở thành nềntảng cho mọi cuộc kiểm toán. Khái niệm trọng yếu bao hàm hai mặt có liên quan đến đối tượng nhận thức: quimô hay tầm cỡ (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của sai phạm được đánh giátrong hoàn cảnh cụ thể. Như vậy khi xem xét đối tượng cần quan tâm tới qui mô vàtính chất của đối tượng. •Về tính chất (mặt chất) Theo nguyên tắc kiểm toán Quốc tế số 25, mục 7 qui định: “ Kiểm toán viên xemlại cả về mặt định tính và định lượng những sai sót mình quan tâm. Vì xét về định tính,các sai phạm có thể làm nảy sinh các vấn đề liên quan khác. Kiểm toán viên cần đềphòng các sai phạm dù nhỏ nhưng có tính dây chuyền, ảnh hưởng nghiêm trọng đếnbáo cáo tài chính’. Ví dụ một khoản thanh toán không hợp pháp của một khoản mụctương đối quan trọng có thể coi là một sai lầm nghiêm trọng nếu sai phạm này có tínhdây chuyền dẫn đến các sai phạm về công nợ, lỗ, tài sản và doanh thu. Như vậy, để đánh giá tính trọng yếu có hiệu quả, kiểm toán viên trước hết cần phảitìm hiểu loại hình, bản chất, qui mô doanh nghiệp, mà có được sự am hiểu tường tậnvề đặc điểm của loại hình kinh doanh, các biến động có thể xảy ra. Đồng thời, KTVcần có sự am hiểu tài chính kế toán, các qui định pháp luật với doanh nghiệp và dựavào kinh nghiệm, xét đoán nghề nghiệp của mình để đưa ra đánh giá xác đáng. Các khoản mục nghiệp vụ được coi là trọng yếu thường bao gồm: các khoản mục,nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận và các khoản mục có sai sóthệ trọng.  Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc có chứa khả năng gian lận có thể bao gồm: - Thứ nhất là, các nghiệp vụ đấu thầu, giao thầu và giao dịch không hợp pháp,những nghiệp vụ này thường chứa đựng gian lận vì trong đấu thầu việc lựa chọn ngườitrúng thầu có thể có sự móc nối giữa các bên nhằm thu lợi cho cá nhân. - Thứ hai là, các nghiệp vụ thanh lý tài sản có khả năng có sự liên kết giữa ngườitiến hành thanh lý và người mua tài sản, trong khi tài sản đó vẫn tốt và đang trong quátrình sử dụng nhưng đã được thanh lý với giá rẻ. - Thứ ba là, các nghiệp vụ về tiền mặt: các nghiệp vụ này xảy ra thường xuyên, tiềnmặt lại có đặc điểm là gọn nhẹ, dễ biển thủ nên dễ xảy ra gian lận. - Thứ tư là, các nghiệp vụ về mua bán và thanh toán: doanh nghiệp và khách hànghoặc nhà cung cấp có thể móc nối với nhau để kiếm lợi cho bản thân và do đó báo cáosai về thực trạng hoạt động của mình …Trong thực tế còn rất nhiều các nghiệp vụ cókhả năng xảy ra gian lận, sai sót  Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng: Các nghiệp vụ sai sót này thường xảy ra do trình độ, năng lực yếu kém và tínhthiếu thận trọng của kế toán viên gây ra, nghiệp vụ này có thể bao gồm: - Thứ nhất là, các nghiệp vụ vi phạm nguyên tắc kế toán và pháp lý nói chungnhưng sự vi phạm này phải xuất phát từ nguyên nhân không do lỗi cố ý. Nếu vi phạmbắt nguồn từ việc cố ý thì hành động đó bị coi là gian lận và mức độ ảnh hưởng của nósẽ nghiêm trọng hơn rất nhiều. - Thứ hai là, các khoản mục có sai sót lặp lại nhiều lần. Ví dụ, khoản mục doanhthu là khoản mục thường hay xảy ra sai sót về thời điểm ghi nhận doanh thu, đặc biệtnếu doanh thu là của hàng xuất nhập khẩu thì thời điểm ghi nhận doanh thu khác đi sẽ Trang 10
  11. 11. Luanvan84@gmail.comtạo ra khoản chênh lệch khi qui đổi tỷ giá ra VNĐ vì tỷ giá ngoại tệ luôn thay đổi. Quimô của các sai sót này có thể không đủ lớn nhưng do lặp lại nhiều lần nên ảnh hưởngcộng dồn hay lũy kế của nó phải được đánh giá là nghiêm trọng. - Thứ ba là, các khoản mục có ảnh hưởng trọng yếu đến kỳ sau. Khoản mục chi phítrả trước dài hạn là một ví dụ điển hình cho trường hợp này, nếu có sai sót trong việcghi nhận giá trị của khoản mục này thì quá trình phân bổ chi phí không những ảnhhưởng đến kỳ kinh doanh hiện tại mà còn ảnh hưởng đến các kỳ kinh doanh tiếp theo. - Thứ tư là, các khoản mục nghiệp vụ là đầu mối hoặc hậu quả liên quan đến nhiềukhoản mục, nghiệp vụ khác. Khi có sai sót xảy ra ở các khoản mục đầu mối này sẽ gâyra phản ứng dây chuyền dẫn tới sai sót ở các khoản mục khác, vì vậy sai sót đó phảiđược đánh giá là trọng yếu. Chẳng hạn, nếu có sai sót trong khoản mục chi phí sảnxuất do việc tính khấu hao cho tài sản cố định sử dụng ở bộ phận sản xuất không đúngsẽ dẫn đến sai sót trong khoản mục hàng tồn kho, khoản mục giá vốn hàng bán và từđó dẫn đến sai sót ở khoản mục lợi nhuận. Đối với các sai sót xảy ra ở khoản mục lợinhuận thường được đánh giá là nghiêm trọng vì nó liên quan trực tiếp đến nghĩa vụcủa doanh nghiệp với Nhà nước. Do đó, sai sót ở khoản mục chi phí được xác định làtrọng yếu. Như vậy, để đưa ra đánh giá xác đáng về tính trọng yếu làm cơ sở nền tảng cho quátrình thực hiện kiểm toán, KTV cần quan tâm xem xét tổng thể các yếu tố liên quan đếnbản chất của đối tượng kiểm toán. Đánh giá trọng yếu đặt ra yêu cầu xác định nội dungkiểm toán với nguyên tắc không bỏ qua bất các khoản mục, nghiệp vụ có qui mô lớn vàcó tính hệ trọng, phản ánh bản chất đối tượng. Theo Nguyên tắc kiểm toán Quốc tế số25, mục 7 : “Tất cả các khoản mục, nghiệp vụ mang tính bản chất của đối tượng kiểmtoán đều liên quan trực tiếp đến quá trình nhận thức đúng đắn và đầy đủ về đối tượngkiểm toán, từ đó đưa ra ý kiến kiểm toán”. •Về quy mô(mặt lượng) Trọng yếu là một khái niệm tương đối nhiều hơn là tuyệt đối. Qui mô tuyệt đối làmột con số tuyệt đối thể hiện mức quan trọng mà không cần cân nhắc thêm bất kỳ mộtyếu tố nào khác, tuy nhiên, trong thực tế, rất khó ấn định một con số cụ thể về tầm cỡcho những điểm cốt yếu của nội dung kiểm toán, đặc biệt là khi có yếu tố tiềm ẩn. Mộtsố tiền cụ thể có thể coi là trọng yếu đối với một công ty có qui mô nhỏ nhưng có thểlại là quá nhỏ đối với một công ty có qui mô lớn. Vì vậy, việc xem xét áp dụng qui môtương đối sẽ hợp lý hơn. Qui mô tương đối là mối quan hệ tương quan giữa đối tượngcần đánh giá với một số gốc. Ngoài ra, khi xem xét qui mô của trọng yếu, KTV cần chú ý không chỉ qui môtuyệt đối hay tương đối mà còn phải cân nhắc cả sự ảnh hưởng lũy kế của đối tượngxem xét. Trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 “Gian lận và sai sót” có quiđịnh: “KTV không được cho rằng các gian lận và sai sót xảy ra là đơn lẻ và biệt lập,trừ khi đã xác định rõ ràng”. Đoạn 07 – Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 “Tínhtrọng yếu trong kiểm toán ”qui định: “KTV cần xem xét khả năng có nhiều sai sót làtương đối nhỏ nhưng tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Ví dụ, một saisót trong thủ tục hạch toán cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu , tiềm tàngnếu như sai sót đó cứ tiếp tục tái diễn vào mỗi tháng” Trong tổ chức kiểm toán, khái niệm trọng yếu còn được sử dụng để xem xét liệucác sai phạm trên báo cáo tài chính có thể bỏ qua được hay không, từ đó quyết địnhloại báo cáo kiểm toán sẽ phát hành. Để quyết định điều này kiểm toán viên phải xác Trang 11
  12. 12. Luanvan84@gmail.comđịnh mức trọng yếu(hay còn gọi là mức sai sót có thể bỏ qua) cho toàn bộ báo cáo tàichính. Đây là lượng tối đa mà kiểm toán viên cho rằng ở mức độ đó các báo cáo tàichính có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến nhận thức của người sử dụngthông tin tài chính và từ đó ảnh hưởng đến quyết định của họ. 1.1.4.2 Mối quan hệ giữa mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán Giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Theo chuẩnmực kiểm toán quốc tế ISA số 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” thì mức trọngyếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau, mức trọng yếu càng caothì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Thực vậy, nếu mức trọng yếu có thể chấp nhận được tăng lên thì rủi ro kiểm toánsẽ giảm xuống, vì khi giá trị sai sót có thể bỏ qua tăng lên thì khả năng xảy ra sai sóttrọng yếu sẽ phải giảm xuống. Ngược lại, nếu giảm mức trọng yếu có thể chấp nhậnđược , rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng trong việcxác định nội dung, phạm vi và thời gian của các thủ tục kiểm toán. Nếu sau khi lậpxong chương trình kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên phát hiện rằng mức trọng yếuphải thấp hơn, do đó rủi ro kiểm toán phải tăng lên. Để bù lại kiểm toán viên phải mởrộng phạm vi kiểm toán và lựa chọn phương pháp kiểm toán hữu hiệu hơn để có thểgiảm rủi ro phát hiện xuống mức chấp nhận được. Việc xác định, đánh giá và quản lý rủi ro kiểm toán được thực hiện xuyên suốt toànbộ cuộc kiểm tóan. 1.2 Đánh giá rủi ro kiểm toán: Tình hình tài chính cũng như hiệu quả nghiệp vụ là vấn đề rất rộng và trên thực tếkhông thể kiểm toán được tất cả các thông tin đã thu được và chưa thu được của hoạtđộng tài chính và nghiệp vụ phải kiểm toán. Mặt khác, người sử dụng thông tin cũngchỉ quan tâm đến bản chất của thực trạng hoạt động tài chính và hiệu quả hoạt động.Điều đó dẫn tới tính tất yếu phải lựa chọn nội dung, phương pháp, thủ tục kiểm toántối ưu để vừa đánh giá đúng bản chất đối tượng kiểm toán, vừa đáp ứng kịp thời nhucầu của người quan tâm với giá phí kiểm toán thấp trên cơ sở thực hiện đủ những thủtục kiểm toán cần thiết. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 (VSA - 300) “Lập kế hoạch kiểm toán”cho thấy vai trò của việc đánh giá rủi ro kiểm toán trong quá trình lập kế hoạch: “Kếhoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo phát hiện gian lận,rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thờihạn” và “khi xây dựng chương trình kiểm toán, KTV phải xem xét các đánh giá về rủiro tiềm tang, rủi ro kiểm soát, cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua thửnghiệm cơ bản”. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530 (VAS – 530) “Lấy mẫu kiểm toán và cácthủ tục lựa chọn khác” quy định về cỡ mẫu như sau: “Kiểm toán phải đảm bảo rủi rokiểm toán do áp dụng phương pháp lấy mẫu giảm xuống mức có thể chấp nhận đượckhi xác định cỡ mẫu. Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng bởi mức rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểmtoán có thể chấp nhận được càng thấp, thì cỡ mẫu cần thiết sẽ càng lớn”. Như vậy rủiro kiểm toán có ảnh hưởng một cách trực tiếp đến cỡ mẫu đồng thời ảnh hưởng tới quátrình thu thập bằng chứng, cũng như ảnh hưởng trực tiếp tới hiệu quả cuộc kiểm toán.Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, KTV phải sử dụng khả năng xét đoánnghề nghiệp để đánh giá rủi ro tiềm tàng xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Trang 12
  13. 13. Luanvan84@gmail.com Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 (VAS – 240) “Gian lận và sai sót” cũngquy định: “Khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán, KTV và công ty kiểm toánphải đánh giá rủi ro về những gian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếuđến báo cáo tài chính và phải trao đổi với Giám đốc (hoặc người đứng đầu đơn vị) vềmọi gian lận hoặc sai sót quan trọng phát hiện được”. Như vậy có thể nói rủi ro kiểm toán được đề cập đến trong suốt cuộc kiểm toán,cho thấy tầm quan trọng và mức ảnh hưởng của nó tới công việc kiểm toán báo cáo tàichính. Chính vì vậy mà công việc đánh giá rủi ro kiểm toán là rất quan trọng và cầnphải được thực hiện bởi những kiểm toán viên có trình độ cao. Rủi ro kiểm toán chủ yếu được KTV xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VAS – 400) “Đánh giá rủi ro và kiểmsoát nội bộ” đã nêu rõ: “Rủi ro kiểm toán được xác định trước khi lập kế hoạch kiểmtoán và trước khi thực hiện kiểm toán”. Công tác đánh giá rủi ro kiểm toán bao gồmđánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện dựa trên mức rủi ro kiểmtoán chấp nhận được. . Việc đánh giá rủi ro kiểm toán được thực hiện thuần tự nhưsau: Đánh giá rủi ro kiểm toán chấp nhận được Đánh giá rủi Đánh giá rủi xác định rủi ro ro tiềm tàng ro kiểm soát phát hiện Bảng 3: Trình tự đánh giá rủi ro kiểm toán 1.2.1 Xác định rủi ro kiểm toán chấp nhận được Rủi ro kiểm toán chấp nhận được là mức rủi ro mà kiểm toán viên sẵn sàng chấpnhận báo cáo tài chính tồn tại sai phạm trọng yếu mà sau khi cuộc kiểm toán kết thúcvà nhận xét chấp nhận. Khi kiểm toán quyết định một tỷ lệ rủi ro kiểm toán mongmuốn thấp hơn, điều này có nghĩa kiểm toán viên muốn được chắc hơn là các báo cáotài chính ít bị sai phạm trọng yếu hơn. Mức rủi ro này có đặc điểm : - Trong tất cả mọi lĩnh vực thì rủi ro luôn tồn tại và trong kiểm toán tài chính thìcũng vậy, luôn luôn tồn tại rủi ro không phát hiện được những sai phạm trọng yếu. Dođó, rủi ro chấp nhận được không thể bằng 0. Và : - Chức năng của kiểm toán viên là phát hiện những sai phạm trọng yếu trongthoonh tin tài chính của công ty khách hàng. Nếu không phát hiện ra sai phạm trọngyếu thì chức năng kiểm toán bị vi phạm, do đó, không thể có rủi ro kiểm toán chấpnhận được là 100%. Từ đó, có thể xác định rủi ro kiểm toán chấp nhận được sẽ trong khoảng từ 0 đến 1.Các công ty kiểm toán luôn cân nhắc nhiều vấn đề để đạt được một mức rủi ro kiểmtoán phù hợp, vừa đảm bảo thông tin tài chính cung cấp, vừa đảm bảo sự hiệu quả vềchi phí kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên xác định mức rủi romong muốn cho toàn bộ báo cáo tài chính và sau đó là cho từng khoản mục. Mức rủi Trang 13
  14. 14. Luanvan84@gmail.comro mong muốn này sẽ quyết định quyết định khối lượng công việc mà kiểm toán viêncần thực hiện. Mức rủi ro mong muốn phụ thuộc vào các yếu tố sau : - Thông tin tài chính đóng một vai trò vô cùng quan trọng, đó là bộ mặt của doanhnghiệp, là cơ sở để nhà đầu tư, chủ nợ, khách hàng…ra quyết định. Trên cơ sở đó, nếumức độ người sử dụng báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng càng lớn thì mức rủi rochấp nhận được càng thấp. Quy mô này được xác định dựa trên bản chất của công tyvề : • Quy mô của công ty khách hàng : nếu quy mô của công ty càng lớn, các báo cao kiểm toán sẽ được sử dụng càng rộng rãi, quy mô này được đo lường bằng tổng tài sản hoặc có thể là tổng thu nhập....hiện nay, những công ty có quy mô tầm cỡ tập trung là doanh nghiệp có niêm yết trên thị trường chứng khoán…. • Sự phân phối quyền sở hữu : mức độ phân phối càng cao thì rủi ro kiểm toán chấp nhận được phải càng thấp so với công ty có mức độ phân phối nhỏ hơn. • Bản chất và quy mô của công nợ : đối với những công ty mà có một số lượng lớn công nợ thì những báo cáo sau kiểm toán của những công ty này sẽ được quan tâm của các chủ nợ thực tế và tiềm năng hơn là những công ty có ít công nợ. • ….. - Đồng thời cần phải xem xét khả năng công ty khách hàng gặp khó khăn sau khibáo cáo tài chính sau kiểm toán được công bố, điều này dựa trên: • Khả năng hoán chuyển thành tiền của tài sản. • Kết quả hoạt động kinh doanh của năm trước. • Các biện pháp nhằm gia tăng quá trình tài trợ. • Bản chất hoạt động của công ty khách hàng. • Năng lức của ban quản trị.Mức độ rủi ro kiểm toán là như nhau đối với các kiểm toán viên khác nhau. Trong mộtmôi trường lý tưởng thì các kiểm toán viên khác nhau sẽ lập cùng một mức rủi ro kiểmtoán đối với bất kỳ cuộc kiểm toán nào, các mức rủi ro kiểm toán chấp nhận được sẽchỉ phản ánh những trường hợp khác nhau. Tho như nghiên cứu thì cùng với một mứcrủi ro kiểm toán chấp nhận được là như nhau thì với mỗi kiểm toán viên sẽ có nỗ lưckhách nhau trong việc thu thập bằng chứng để đạt được mức rủi ro đó. Công việc củakiểm toán viên cụ thể phụ thuộc vào những vấn đề như: - Sự định hướng của mỗi công ty kiểm toán cho nhân viên của mình là các kiểm toán viên phải tuân thủ đầy đủ những nguyên tắc nghề nghiệp trong quá trình thực hiện kiểm toán ở bất kỳ đơn vị nào. - Sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán. Xét cho cùng thì kiểm toán cũng là một ngành cung cấp dịch vụ, do đó, quyết định chọn công ty kiểm toán là do khách hàng quyết định. Khi một công ty kiểm toán đặt ra một mức rủi ro kiểm toán chấp nhận được thấp hơn các công ty kiểm toán khác thì điều tất yếu sẽ xảy ra đó là giá phí kiểm toán sẽ cao lên, như vậy khách hàng sẽ chuyển sang ký hợp đồng vói công ty kiểm toán khác có giá phí rẻ hơn. - Trình độ nghiệp vụ mỗi kiểm toán viên có một trình độ riêng nên khả năng đáp ứng cho một mức rủi ro kiểm toán chấp nhận được sẽ khác nhau 1.2.2 Đánh giá rủi ro tiềm tàng Để đánh giá rủi ro tiềm tàng, kiểm toán viên dựa vào các yếu tố sau: Trang 14
  15. 15. Luanvan84@gmail.com - Bản chất kinh doanh của khách hàng: rủi ro tiềm tàng thường bị tăng lên bởinhững đặt thù của ngành nghề kinh doanh mà nó có thể tạo ra khó khăn cho kiểm toánhoặc những khoản không chắc chắn do đó có thể làm tăng những gian lận hoặc nhữngsai sót trên báo cáo tài chính. Ví dụ: khách hàng kinh doanh trong lĩnh vực bảo hiểm sẽ rất khó khăn trong việchạch toán doanh thu, do đó việc kiểm toán doanh thu sẽ khó khăn hơn những doanhnghiệp sản xuất thông thường. - Tính trung thực của ban quản trị: ban quản trị không thể xem là hoàn toàn trungthực trong mọi trường hợp. Khi ban quản trị bị kiểm soát bởi các cá nhân thiếu tínhtrung thực thì khả năng các báo cáo tài chính bị báo cáo sai nghiêm trọng sẽ tăng lênrất cao, do vậy việc đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức rất cao. - Các bênh đối tác có liên quan: đối với những nghiệp vụ xảy ra giữa các loại hìnhkinh tế công ty mẹ, công ty con, hoặc sự sáp nhập giữa các công ty thường tồn tại khảnăng sai phạm tiềm tàng cao. - Hợp đồng kiểm toán lần đầu hoặc hợp đồng kiểm toán dài hạn: trong những hợpđồng kiểm toán lần đầu, kiểm toán viên thường thiếu hiểu biết và kinh nghiệm về cácsai sót của các đơn vị khách hàng nên họ thường đánh giá rủi ro tiềm tàng cao hơn sovới các hợp đông kiểm toán dài hạn. - Kết quả những lần kiểm toán trước: đối với các tài khoản được phát hiện có saiphạm trong những lần kiểm toán của năm trước, rủi ro tiềm tàng sẽ được đánh giá ởmức cao. Lý do nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và các đơn vị thường chậmchạp không tiến hành các biện pháp sữa chữa nên các sai phạm năm trước có thể sẽxảy ra tiếp tục trong năm nay. - Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: các nghiệp vụ này có khả năng bị saisố nhiều hơn các nghiệp diễn ra hằng ngày do khách hàng thiếu kinh nghiệm trongtrong hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro tiềm tàng đối với các tài khoản trongcác nghiệp vụ này thường bị đánh giá rất cao. - Các ước tính kế toán: Rủi ro tiềm tàng của các tài khoản phản ánh ước tính kếtoán (dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho…)thườngbị đánh giá cao do việc xác định đúng đắn giá trị của các khoản mục này không nhữngđòi hỏi sự hiểu biết đúng bản chất các khoản mục, lý thuyết liên quan mà còn phụthuộc vào kinh nghiệm và cả sự xét đoán chủ quan của người có kinh nghiệm. - Số lượng tiền của các số dư tài khoản: các tài khoản có số dư bằng tiền lớnthường rủi ro tiềm tàng tàng bị đánh giá là cao hơn so với tài khoản có số dư bằng tiềnnhỏ. Kiểm toán viên cần đánh giá lần lượt các yếu tố trên và quyết định về mức rủi rotiềm tàng thích hợp với từng khoản mục trên báo cáo tài chính thông qua phân tích,phỏng vấn, quan sát. Trong quá trình xem xét những yếu tố này, cần phải đặc biệt lưuý đến một số vấn đề như khi đánh giá ban quản trị(giám đốc) thì tính liêm chính củabộ phận này có thể ảnh hưởng đến nhiều hoặc tất cả các yếu tố của thông tin tài chínhcung cấp hơn so với các yếu tố khác. Trong các chuẩn mực kiểm toán không quy địnhmức rủi ro tiềm tàng là bao nhiêu, tuy nhiên, bằng kinh nghiêm xét đoán của mình thìkiểm toán viên có thể đánh giá độ tin cậy vào rủi ro tiềm tàng là 0 hoặc 1, hoặc cũngcó thể đánh giá rủi ro tiềm tàng với mức từ 0,3 đến 1. 1.2.3 Đánh giá rủi ro kiểm soát 1.2.3.1 Tác dụng của kiểm soát nội bộ đối với công việc kiểm toán Trang 15
  16. 16. Luanvan84@gmail.com Kiểm tra, kiểm soát luôn là một chức năng quan trọng của quản lý, do đó, khi tổchức bất kỳ hoạt động nào của đơn vị, bênh cạnh việc sắp xếp các cơ sở vật chất, nhânsự thì nhà quản lý luôn phải lồng vào đó sự kiểm soát của mình về các phương diệnthông qua các thủ tục qui định về mặt hoạt động, đó chính là hệ thống kiểm soát nội bộcủa doanh nghiệp. Tương tự như rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát tỷ lệ nghịch với rủro phát hiện và tỷ lệ thuận với bằng chứng kiểm toán. Do đó, việc hiểu được cơ cấukiểm soát nội bộ, đánh giá rủi ro kiểm soát và ảnh hưởng của chúng đến rủi ro pháthiện cũng như số lượng bằng chứng thu thập rất quan trọng trong quá trình kiểm toán.Trên cơ sở đó, kiểm toán viên sẽ tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của doanhnghiệp nói chung và hệ thống kiểm soát được thiết kế cho từng bộ phận để đánh giá rủiro kiểm soát. Qua mô tả về hệ thống KSNB, KTV sẽ đánh giá việc thiết kế đó có hữu hiệu haykhông, có rủi ro gì xảy ra không và với các điểm nhạy cảm dễ xảy ra rủi ro đó thìdoanh nghiệp đã có biện pháp gì để khắc phục chưa. Đánh giá hệ thống kiểm soát nộibộ và và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hiệu quả của hệ thống kiểm soátnội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện thử nghiệm cơ bản trênsố dư hoặc nghiệp vụ của đơn vị. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ càng hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát càng thấp, trên cơsở đánh giá rủi ro kiểm soát đó, kiểm toán viên sẽ lựa chọn phương pháp kiểm toántuân thủ, lúc đó thử nghiệm cơ bản sẽ giảm, khối lượng công việc sẽ nhẹ nhàng hơn.Nếu kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm soát cao(hệ thống kiểm soát nội bộ yếukém), lúc đó kiểm toán viên sẽ thực hiện phương pháp kiểm toán cơ bản. Một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu phải đảm bảo 7 mục tiêu tổng quát sau sẽ được thực hiện : - Tính có thật (validity) : các nghiệp vụ ghi sổ phải phải có thật tức là phải có căn cứ hợp lý khi ghi vào số,. - Sự phê chuẩn(Authorization) : các nghiệp vụ khinh tế phải được phê chuẩn đúng đắn, tức là trước khi thực hiện mọi hoạt động thì phải đảm bảo chúng phải được phê chuẩn một cách hợp lệ. - Sự đầy đủ(completeness) : tất cả các nghiệp vụ kinh tê xảy ra đều được ghi nhận đầy đủ, tức là không được loại bỏ, giấu bớt để ngoài sổ sách về các nghiệp vụ phát sinh. - Sự đánh giá(Valuation) : không để xảy ra những sai phạm trong tính toán, trong việc áp dụng chính sách kế toán, các nghiệp vụ kinh tế phải được đánh giá đúng đắn. - Sự phân loại(classification) : các nghiệp vụ kinh tế phải được phân loại đúng đắn, bảo đảm số liệu được phân loại đúng theo sơ đồ tài khoản của đơn vị và ghi nhận đúng đắn ở các loại sổ sách kê toán có liên quan. - Sự đúng kỳ(timing) : các nghiệp vụ kinh tế pahir được ghi nhận đúng kỳ. - Sự chuyển sổ và tổng hợp chính xác(porting and summarization) : số liệu phải được ghi chép một cách chính xác vào các sổ. Việc nghiên cứu và đánh giá về kiểm soát nội cũng giúp cho việc lập kế hoạchkiểm toán phù hợp. Sau khi kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm soát, lúc đótương ứng với khối lượng bằng chứng kiểm toán thấp hay cao và do đó lập được kếhoạch về thời gian, chi phí và xác định giá phí kiểm toán phù hợp. Đồng thời, qua Trang 16
  17. 17. Luanvan84@gmail.comnghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên có thể xác định được nhữngđiểm mạnh, yếu của kiểm soát nội bộ, từ đó xác định trọng tâm cho cuộc kiểm toán. 1.2.3.2 Những hạn chế vốn có của hệ thống kiểm soát nội bộ Một hệ thống kiểm soát nội bộ tốt có thể ngăn chặn được những sai sót và nâng caođộ tin cậy của dữ liệu kế toán. Tuy nhiên, tác dụng của kiểm soát nội bộ cũng chỉ ởmột chừng mực nhất định. Nguyên nhân là do : - Phạm vi của kiểm soát nội bộ bị giới hạn những vấn đề về chi phí. Các nhà quản lý luôn đòi hỏi chi phí bỏ ra cho kiểm soát phải có hiệu quả, nghĩa là chi phí của kiểm soát nội bộ phải nhỏ hơn các tổn thất do sai sót và gian lận gây ra. - Kiểm soát nội bộ do người quản lý tổ chức và điều hành, nên nếu người quản lý muốn gian lận thì hệ thóng kiểm soát nội bộ này không thể phát hiện được. - Một phần lớn tác dụng của kiểm soát nội bộ dựa trên sự phân công phân nhiệm do đó, kiểm soát nội bộ có thể bị vô hiệu hóa ki có sự thông đồng giữa các nhân viên và thông đồng giữa nhân viên và bênh ngoài. - Kiểm soát nội bộ thường tập trung vào các nghiệp vụ thông thường hoặc dự kiến được, vì thế khó có thể phát hiện được các sai phạm đột xuất hay bất thường. - Những thủ tục kiểm soát có thể không còn phù hợp vì tình hình thực tế của công ty đã thay đổi. Như vậy, trong bất kỳ trường hợp nào, dù kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soátrất thấp nhưng điều đó không có nghĩa là không tồn tại những sai sót trọng yếu và bắtbuộc kiểm toán viên phải tiến hành thử nghiệm cơ bản trong mọi trường hợp. Để kiểm tra tính hữu hiệu của các thủ tục đó trong thực tế thì KTV cần phải thựchiện thử nghiệm kiểm soát, thủ tục thường được sử dụng là: phỏng vấn, quan sát, thựchiện lại, đối chiếu, kiểm tra chứng từ; và những thủ tục kiểm toán thường được thựchiện cho từng phần hành vì thủ tục này sẽ thiết kế riêng cho từng phần hành. Với phạm vi cả doanh nghiệp, KTV chỉ có thể đánh giá về hệ thống quản lý, phânchia nhiệm vụ và cách thức điều hành nói chung. Thủ tục thường được KTV thực hiệncho tất cả các phần hành và với mọi loại doanh nghiệp là thử nghiệm từ đầu đến cuối.Thực hiện thử nghiệm này, KTV sẽ kiểm tra xem các bước kiểm soát mà doanh nghiệpđặt ra có được áp dụng trong thực tế hay không, KTV sẽ tiến hành thu thập các giấytờ mà theo như qui định cần phải có để thực hiện nghiệp vụ, phỏng vấn các cá nhânthực hiện để kiểm tra trình độ của họ có đáp ứng được nhu cầu công việc không, cóhiểu về thủ tục được kiểm soát hay không. Để đánh giá xem các thủ tục này có hoạtđộng hiệu quả trong thực tế không thì KTV cần dựa vào các điểm kiểm soát chínhcủa hệ thống KSNB để thiết kế thủ tục kiểm soát cần thiết. CƠ CẤU KIỂM SOÁT NỘI BỘ Môi trường kiểm soát Hệ thống kế toán Thủ tục kiểm soát - Triết Lý Và Phong Các Mục Tiêu Phải Đạt - Sự cách ly đầy đủ vềCách Điều Hành Của Ban Được; trách nhiệmQuản Trị. - Có Căn Cứ Hợp Lý - Các thể thức phê - Cơ Cấu Tổ Chức - Sự Phê Chuẩn chuẩn đúng đắn - Ban Kiểm Soát Nội - Tính Đầy Đủ - Chứng từ và sổ sáchBộ - Sự Đánh Giá đầy đủ - Phân Công Quyền - Sự Phân Loại - Kiểm soát vật chất đốiHạn Và Trách Nhiệm - Tính chính xác với tài sản và sổ sách Trang 17
  18. 18. Luanvan84@gmail.com - Chính sách nhân viên - Chuyển sổ và tổng - Kiểm soát độc lập việc - Cơ chế nội bộ hợp thực hiện - Các ảnh hưởng bênngoài Bảng 4 : mô tả cơ cấu hệ thống kiểm soát nội bộ. 1.2.3.3 Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán được khái quát qua những 4 bướcnhư sau Trong mô hình rủi ro kiểm toán, có thể chia thành 3 thành phần của rủi ro kiểmtoán: - Rủi ro tiềm tàng. - Rủi ro kiểm soát - Rủi ro phát hiện.Trong đó, rủi ro phát hiện là do công tác kiểm toán của kiểm toán viên quyết định. Rủiro này liên quan đến thử nghiệm cơ bản của kiểm toán viên, bao gồm thủ tục phân tíchvà kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư. Do đó, rủi ro phát hiện bao gồm 2 loại đó là: - Rủi ro do thủ tục phân tích(AP) là rủi ro mà kiểm toán viên bằng cách thực hiện thủ tục phân tích không phát hiện được những sai sót hay gian lận trọng yếu. - Rủi ro chấp nhận sai(Risk of incorrect acceptance-RIA) là loại rủi ro mà kiểm toán viên chấp nhận một báo cáo tài chính là trung thực và hợp lý trên những khía cạnh trọng yếu, trong khi đó, báo cáo tài chính đó có tồn tại những sai sót, gian lận trọng yếu. Lúc này mô hình rủi ro kiểm toán sẽ là: AR RIA = IR xCR x AP Nếu kiểm toán viên A tin rằng rủi ro tiềm tàng là cao(IR = 1.0), rủi ro kiểm soát trung bình (CR = 0,50) và thủ tục phân tích sẽ không thể phát hiện được sai sót trọng yếu( AP = 1.0). Lúc đó, thủ tục kiểm toán phải được lập kế hoạch sao cho rủi ro chấp nhận sai là 10% AR RIA = IR xCR x AP 0,05 = 0.1 RIA = 1,0 x 0,50 x 1,0 Nếu kiểm toán viên B tin rằng rủi ro tiềm tàng là cao(IR = 1.0), rủi ro kiểm soát rất thấp (CR = 0,20) và thut tục phân tích sẽ không thể phát hiện được( AP = 1.0). Thủ tục kiểm toán cần được lập kế hoạch sao cho rủi ro chấp nhận sẽ là 25%. AR RIA = Cần sử dụng mô IR xCR x AP hình kiểm toán 0,05 một cách thận RIA = = 0,25 trọng, kiểm toán 1,0 x 0,20 x 1,0 Trang 18
  19. 19. Luanvan84@gmail.com viên A xác định rủi ro chấp nhận sai thấp hơn kiểm toán viên B, lúc đó, kiểm toán viên A phải thực hiện công việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư cụ thể là với một mẫu lớn hơn, nhằm giảm rủi ro chấp nhận sai. Điều này ảnh hưởng đến chi phí rất nhiều, chính vì vậy, cần phải đánh giá rủi ro kiểm soát một cách xác đáng để xác định rủi ro chấp nhận sai hợp lý vừa đảm báo chức năng và hiệu quả về chi phí và thời gian. ⇒ Như vậy, phải đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát như thế nào đề đưa ra kết luận rủi ro chọn mẫu. Trên cơ sở xác định tầm quan trọng của việc đánh giá rủi ro kiểm soát, kiểm toánviên phải đánh giá rủi ro kiểm soát nhằm xác định rủi ro phát hiện và kết luận về rủi rochọn mẫu kiểm toán một cách xác đáng nhất, tức là có sự phù hợp giữa thời gian, chiphí, và hiệu quả. Đồng thời, việc đánh giá rủi ro kiểm soát đóng vai trò uqna trọng trong xác địnhcông việc của kiểm toán trong giai đoạn thực hiện và quyết định đến chi phí kiểm, thờigian kiểm toán. Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát(4 bước) • Bước 1: Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị để lập kế hoạch kiểm toán Công việc này được thực hiện ở giai đoạn lập kế hoạch nhằm xác định loại saiphạm có thể bỏ qua và các nhân tố làm tăng rủi ro xảy ra sai phạm cũng như xác địnhđược phương pháp kiểm toán hữu hiệu. Sau khi tìm hiểu sự tồn tại của hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung, kiểm toán viênsẽ đi vào tìm hiểu kiểm soát nội bộ trong từng phần hành kế toán. Để phục vụ cho mụcđích này, kiểm toán viên thường chia hệ thống kiểm soát nội bộ thành các chu trìnhnghiệp vụ(transaction cycles). Việc phân chia này tùy thuộc vào vào đặc thù của đơnvị và kinh nghiệm của kiểm toán viên. Ví dụ: một doanh nghiệp có thể phân chia thành những chu trình sau: - Chu trình bán hàng, thu tiền. - Chu trình mua hàng và thanh toán. - Chu trình tiền lương. - Chu trình sản xuất. - Chu trình tài chính. Sơ đồ chu trình kinh doanh: ------------------------------------------------------------------------------  Các phương pháp tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ. Dựa vào các phương pháp như phỏng vấn những người quản lý chủ chốt, đọc tàiliệu, quan sát hay sử dụng những hiểu biết và kinh nghiệm trước đây của KTV về lĩnhvực hoạt động cũng như khách hàng để tìm hiểu về chức năng nhiệm vụ, cơ cấu tổchức và quyền hạn của hội đồng quản trị, BGD và các phòng ban; tìm hiểu về tư duyquản lý, phong cách điều hành của các thành viên chủ chốt, chính sách cũng như cơchế nội bộ của doanh nghiệp. Xem xét các tài liệu về kiểm soat nội bộ của đơn vị như sơ đồ tổ chức, sơ đồ hạchtoán, các văn bản nội bộ về qui chế kiểm soát nội bộ….Nếu có thể, bao gồm cả báocáo và tư liệu của bộ phận kiểm toán nội bộ. Kiểm toán viên có thể xem xét hồ sơ củacác cuộc kiểm toán trước, tuy nhiên cần chú ý cập nhật những thay đổi của hệ thốngkiểm soát nội bộ. Trang 19
  20. 20. Luanvan84@gmail.com KTV cần phải biết về hệ thống kế toán và thực hiện công việc kế toán để xác định các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và nguôn gốc của nó, về công tác tổ chức bộ máy kế toán, quy trình kế toán từ hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán cho đến khi lập hệ thống BCTC. Bên cạnh đó, KTV cần đánh giá năng lực, kinh nghiệm cũng như tính liêm khiết của kế toán trường và các nhân viên bộ phận kế toán.  Các công cụ để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ Để mô tả HTKS nội bộ, KTV sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp tùy thuộc vào đặc điểm đơn vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán như: - Bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ(international question). - Bảng mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ(narrative of international control). - Lưu đồ về kiểm soát nội bộ(flowchart of control) Trong thực tế KTV thường sử dụng kết hợp cả ba phương pháp này sẽ giúp KTV hiểu biết tốt hơn về HTKS nội bộ của khách hàng.  Cụ thể công cụ - Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ Là bảng liệt kê gồm nhiều câu hỏi đã được chuẩn bị trước về các quá trình kiểm soát trong từng lĩnh vực, kể cả môi trường kiểm soát. Trong hầu hết trường hợp, bảng câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “Có”, “Không”, hoặc “Không áp dụng”. Câu trả lời “Có” thường được quy ước là biểu thị một tình trạng kiểm soát tốt; ngược lại, câu trả lời “Không” sẽ cho thấy sự yếu kém của kiểm soát nội bộ, và những sai sót tiềm tàng có khả năng phát sinh. Để nhấn mạnh mức độ yếu kém, trong bảng câu hỏi có thể đánh giá sự yếu kém của thủ tục kiểm soát đó là quan trọng hay thứ yếu, cho biết nguồn gốc thông tin sử dụng để trả lời các câu hỏi này, và những giải thích, nhận xét về sự yếu kém. Ưu điểm của bảng câu hỏi là nhờ đã chuẩn bị trước nên kiểm toán viên có thể tiến hành nhanh chóng, và không bỏ sót những vấn đề quan trọng. Hơn nữa nó có thể được chuẩn bị riêng cho từng phần của mỗi chu trình nghiệp vụ, nên tạo thuận lợi cho việc phân công cho nhiều kiểm toán viên cùng thực hiện. Tuy nhiên, do được thiết kế chung, nên cách này có thể không phù hợp với điều kiện đặc thù của mọi đơn vị. Ngoài ra, việc chuẩn bị các câu hỏi và hoàn tất chúng thông qua phỏng vấn là công việc khó khăn và tốn khá nhiều thời gian; cũng như độ chính xác của các câu trả lời phụ thuộc vào sự trung thực, hiểu biết và thiện chí của người được phỏng vấn. - Bảng mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ Là mô tả bằng văn bảng về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Tài liệu này thường được dùng phối hợp với các tài liệu khác về KSNB. Đối với những hệ thống đơn giản, kiểm toán viên có thể sử dụng duy nhất bảng tường thuật để ghi nhận sự hiểu biết về kiểm soát nội bộ. Khi sử dụng, kiểm toán viên cần chú ý bố cục và hành văn cho rõ ràng, dễ hiểu. Một bảng tường thuật đúng cách cần trình bày đầy đủ bốn điểm sau đây : Nguồn gốc của mọi chứng từ và sổ sách trong hệ thống. Thí dụ, đơn đặt hàng củakhách hàng phải nêu rõ là đến từ đâu, các hóa đơn bán hàng phát sinh như thế nào? Tất cả các quá trình đã xảy ra. Sự luân chuyên mọi chứng từ, sổ sách trong hệ thống. Thí dụ, cách luân chuyển,nơi lưu trữ…đều phải được trình bày. Trang 20
  21. 21. Luanvan84@gmail.com Nêu rõ các hoạt động kiểm soát cần thiết để giúp cho quá trình đánh giá rủi ro kiểmsoát. Thí dụ, tách biệt về trách nhiệm,sự phê chuẩn, kiểm tra độc lập trong nội bộ… - Lưu đồ Là những hình vẽ biểu thị hệ thống thông tin kế toán và các hoạt động kiểm soát có liên quan bằng những ký hiệu đã được quy ước. Kiểm toán viên có thể sử dụng các ký hiệu chuẩn để mô tả công việc theo từng chức năng một cách đơn giản, rõ ràng đối với từng loại nghiệp vụ, đối với trình tự luân chuyển của từng chứng từ, cũng như các thủ tục kiểm soát… Kiểm toán viên nên trình bày lưu đồ theo hướng tổng quát là từ trái sang phải, từ trên xuống dưới; và trình bày theo các cột để mô tả những công việc diễn ra ở từng bộ phận chức năng, từng nhân viên. Nhờ biểu hiện bằng hình vẽ nên việc sử dụng lưu đồ giúp kiểm toán viên hình dung rõ ràng về toàn bộ hệ thống, mối quan hệ giữa các bộ phận, giữa chứng từ và sổ sách. Nược điểm của nó là mất thời gian và không cho phép nhận diện được các điểm yếu của kiểm soát nội bộ. Cách thiết kế lưu đồ: Những kí hiệu được sử dụng: Trang 21
  22. 22. - Sổ sáchLuanvan84@gmail.com - Tài liệu(document): các giấy tờ như sec, hóa đơn bán hàng, đơn đặt hàng… - Xử lý thủ công(manual operation): mọi hoạt động thủ công như chuẩn bị hóa đơn bán hàng, bảng sao kê ngân hàng… - Xử lý(process): mọi hoạt động bằng thủ công, máy, hay xử lý điện tử. - Lưu trữ độc lập: hồ sơ hay nhiều tài liệu khác dùng dùng để lưu trữ tài liệu hoặc các ghi chép bằng máy vi tính. - Đường lưu chuyển: đường kẻ dùng để chỉ hướng lưu chuyển của tài liệu, thương vẽ theo hướng từ trên xuống dưới và từ trái sang phải và được biểu thị bằng muỗi tên. - Chú thích: dùng cho các chú thích. Ví dụ như lưu trữ hồ sơ liên tục(theo ngày, theo mẫu thứ tự…). - Điểm nối: thoát ra, hay nối vào một bộ phận khác của lưu đồ.Dùng để tránh trường hợp quá nhiều đường lưu chuyển cắt nhau, và được đánh dấu bằng chữ cái hoặc số. - Điểm nối ra ngoài trang: chỉ ra nguồn, hoặc các đíchcủa các khoản thoát ra, hoặc đi vào lưu đồ. - Đầu ra, đầu vào : dùng thay cho điểm nối ra ngoài trang để chỉ thông tin nhập vào hoặc hay đưa ra khỏi lưu đồ. Thẻ Băng đục lỗ đục lỗ - Một số ký hiệu khác được dùng trong môi trường EDP. Trốn Băng ghay Trang 22 từ đĩa
  23. 23. Luanvan84@gmail.com Nhờ biểu thị bằng hình vẽ nên lưu đồ có thể giúp người đọc nhìn khái quát và súctích về toàn bộ hệ thống, cũng như cho thấy mối quan hệ giữa các bộ phận, giữa chứngtừ và sổ sách…Ngoài ra, nó còn là một công cụ phân tích vì giúp kiểm toán viên dễnhận diện những thiếu sót của từng thủ tục. Tuy nhiên, hạn chế của lưu đồ là việc môtả thường mất nhiều thời gian hoặc đôi khi không thể mô tả được rõ mối quan hệ đangdiễn ra hoặc cũng có thể bỏ sót do hệ thống quá phức tạp. Việc chọn lựa loại công cụ để mô tả là tùy theo sở thích của kiểm toán viên, thếnhưng nhiều người cho rằng nên sử dụng phối hợp bảng câu hỏi và lưu đồ, vì chúng sẽbổ sung cho nhau để cung cấp tối ưu hình ảnh của hệ thống KSNB. Ngoài ra, nếukhách hàng đã có sẵn những bảng tường thuật, hay các lưu đồ, kiểm toán viên nên tậndụng và sử dụng thêm bảng câu hỏi. • Bước 2: Đánh giá rủi ro kiểm soát và thiết kế thử nghiệm kiểm soát. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát là việc đánh giá hiệu quả hệ thống kế toán vàHTKS nội bộ của đơn vị trong việc ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa những saisót trọng yếu. Sau khi tìm hiểu về cấu trúc kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp, kiểm toán viênphải tiến hành đánh giá ban đầu và rủi ro kiểm soát. Một cách để đánh giá là vệc phântích điểm mạnh, điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Cần lưu trữ tài liệu này tronggiấy tờ làm việc, cụ thể được lưu trong hồ sơ tổng hợp. Trong phần lưu đồ, cấu trúckiểm soát được thể hiện thì trong phần này, kiểm toán viên sẽ nhận diện những điểmyếu và mạnh của nó. Bảng đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu: Công ty ABC Kiểm soát cấp tín dụng, xử lý doanh thu, và giao hàng Ngày....tháng....năm..... Điểm mạnh/điểm yếu Đánh giá Chương trình kiểm toánS-1 Phê duyệt tín dụng dựa Giảm nguy cơ nợ xấu và Chọn những hóa đơn bán hàng trên đơn đặt hàng kiểm tra được tính hợp lệ và kiểm tra trên đơn đặt hàng của khách hàng có chữ ký của người quản lý tín dụng không.S-2  Đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát KTV phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với từng cơ sở dẫn liệu chotừng số dư tài khoản hoặc loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. Cũng như rủi ro tiềm tàng,rủi ro kiểm soát cũng có 3 mức: cao, trung bình và thấp. KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu củaBCTC trong trường hợp (Theo VAS 400 đoạn 29) - Hệ thống kế toán và HTKS nội bộ không đầy đủ - Hệ thống kế toán và HTKS nội bộ không hiệu quả. - KTV không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả của hệthống kế toán và HTKS nội bộ của khách hàng. Ngược lại, KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơsở dẫn liệu của BCTC trong các trường hợp: Trang 23
  24. 24. Luanvan84@gmail.com - KTV có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và HTKS nội bộ được thiết kế cóthể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu. - KTV có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc đánh giámức độ rủi ro kiểm soát.  Thiết kế thử nghiệm kiểm soát Sau khi đánh giá ban đầu về thủ tục kiểm soát của khách hàng, kiểm toán viên sẽtìm hiểu về tính hiệu lực của thủ tục kiểm soát đã đặt ra. Các bước tiến hành: - Xác định các loại sai sót, gian lận có thể xảy ra trong báo cáo tài chính. - Đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn chặn và phát hiện các gian lận và sai sót đó. - Đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát của các gian lận và sai sót dựa trên thiết kế của hệ thống kiểm soát nội bộ và kết quả của một số phép thử tiến hành trong giai đoạn tìm hiểu của đơn vị. Phép thử được thực hiện: nếu thủ tục kiểm soát còn để lại dấu vết(chữ ký, con dấu...) thì kiểm toán viên sẽ kiểm tra đi kiểm tra tài liệu. Nếu thủ tục kiểm soát không còn để lại dấu vết thì kỉm toán viên sẽ kiểm tra bằng cách quan sát, phỏng vấn hay có thể thực hiện lại. Sau quá trình kiểm tra, nếu kiểm toán viên thấy tính hiệu lực của các thủ tục kiểmsoát này đảm bảo thì sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát dưới mức tối đa( thấp, trung bình),hoặc kiểm toán viên xét thấy có khả năng giảm được trong thực tế thì kiểm toan viênsẽ xác định những thử nghiệm kiểm soát cần thiết để có được bằng chứng về sự hữuhiệu tương ứng của hệ thống kiểm soát nội bộ. Đây là cơ sở để kiểm toán viên giới hạnphạm vi của các thử nghiệm cơ bản phải tiến hành đối với các khoản mục liên quan.Ngược lại, nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao và xét thấy không cókhả năng giảm được trong thực tế, kiểm toan viên không cần thực hiện các thử nghiệmkiểm soát mà phải tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản ở mức độ phù hợp. Đây làgiai đoạn mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán cùng kinh nghiệm của kiểm toánviên. • Bước 3: Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Thử nghiệm kiểm soát là những thử nghiệm dùng để thu thập bằng chứng kiểmtoán về sự tồn tại, tính hiệu quả và tính liên tục của các thủ tục kiểm soát. Việc đánhgiá ban đầu về rủi ro kiểm soát càng thấp thì KTV càng phải chứng minh rõ là hệthống kế toán và HTKS nội bộ đã được thiết kế phù hợp và hoạt động có hiệu quả.Thử nghiệm kiểm soát được thực hiện với những phương pháp khác nhau tùy thuộctừng trường hợp cụ thể. - Phương pháp kiểm tra tài liệu được áp dụng nếu các thủ tục kiểm soát để lại “dấuvết” trực tiếp trên tài liệu như các chữ ký phê duyệt, hóa đơn lưu... Trong trường hợpcác “dấu vết” để lại là gián tiếp thì KTV thực hiện lại các thủ tục kiểm soát. - Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại “dấu vết” trong tài liệu, KTV tiến hànhquan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bộ hoặc phỏng vấn nhân viên đơnvị về các thủ tục kiểm soát của những người thực thi công việc kiểm soát nội bộ. - Ngoài thử nghiệm kiểm soát, KTV có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán khác đểthu thập bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và HTKS nội bộ. Thí dụ,phép thử “walk-though” theo hai chiều hướng: kiểm tra từ đầu đến cuối và ngược lạiđể kiểm tra sự tồn tại và sự đầy đủ của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Trang 24

×