REDAZIONE E CONSERVAZIONE DELLE      SCRITTURE CONTABILI:   ASPETTI CIVILISTICI E FISCALI                  di             ...
Capitolo 1                           CENNI SUI REGIMI E LIBRI CONTABILISommario: Premessa 2 – Libro giornale 5 – Libro deg...
Il regime contabile ordinario è obbligatorio per le società di capitali e per le altre imprese          quando i ricavi de...
abrasioni. Se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che leparti cancellate siano leggibili.Per...
LIBRI E REGISTRI                 Tipologia                   Norma                     Numerazione e bollatura            ...
L’art. 15 del D.P.R. n. 600/73 integra le disposizioni previste dal C.C. stabilendo che il          libro degli inventari ...
L’art. 8 della L. n. 383/2001 ha disposto alcune modifiche, vale a dire che questi registrinon sono più soggetti né a boll...
CORRETTA TENUTA DEL LIBRO CESPITI           Tipologia di bene                                Elementi da indicare e relati...
Le scritture in esame sono dirette a seguire le variazioni intervenute tra le consistenzenegli inventari annuali e devono ...
caratteristiche proprie, tra i “semilavorati”, ovvero tra i”prodotti in corso di         lavorazione”.Da ciò ne consegue c...
Capitolo 2                                    ADEMPIMENTI CONTABILISommario: Tenuta e conservazione delle scritture contab...
dichiarazioni di variazione dati). Qualora il contribuente dichiari che le scritture sonotenute presso altri soggetti, dev...
·    da buoni/bollette di prelievo, relativi al passaggio di materie e di parti          componenti ad un reparto produtti...
maniera elettronica anche tutti o alcuni dei documenti relativi ai periodi d’impostaprecedenti il 2004. Naturalmente, si t...
effettuata e il relativo numero di protocollo sono resi disponibili dall’Agenzia delleEntrate in Via Telematica).L’imposta...
·    stampa ed conservazione, dopo ogni elaborazione, di un indice numerato e          bollato di tutti i fogli utilizzati...
essere archiviate sia in formato elettronico, sia in formato cartaceo. Come detto inprecedenza, le modalità di conservazio...
·   il soggetto passivo (cedente/prestatore) italiano ha iniziato l’attività da almeno 5         anni;     · al soggetto p...
·    registro delle fatture di acquisto;     ·    registro delle fatture emesse;     ·    registro dei corrispettivi.Quant...
mediante l’immissione di una fattura da iscrivere in un apposito registro delle fatture insospeso, con applicazione dell’a...
Capitolo 3                             OBBLIGHI E REGIMI SANZIONATORISommario: Opzione per il regime ordinario 21 – Scritt...
Scritture ausiliarie di magazzinoLe annotazioni dei beni possono essere effettuate riferendosi ai singoli beni o a categor...
procedimento di irrogazione della sanzione sia ancora in corso alla data di entrata invigore della legge che sopprime l’ob...
Upcoming SlideShare
Loading in …5
×

Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali

21,706 views

Published on

Published in: Economy & Finance
0 Comments
4 Likes
Statistics
Notes
  • Be the first to comment

No Downloads
Views
Total views
21,706
On SlideShare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
24
Actions
Shares
0
Downloads
0
Comments
0
Likes
4
Embeds 0
No embeds

No notes for slide

Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali

  1. 1. REDAZIONE E CONSERVAZIONE DELLE SCRITTURE CONTABILI: ASPETTI CIVILISTICI E FISCALI di Luigi Savino
  2. 2. Capitolo 1 CENNI SUI REGIMI E LIBRI CONTABILISommario: Premessa 2 – Libro giornale 5 – Libro degli inventari 5 – Registri IVA 6 – Registrodei beni ammortizzabili 7 – Schede contabili 8 – Registro riepilogativo di magazzino 8. PremessaLe scritture contabili sono annotazioni il cui fine è documentare i fatti aziendalidell’impresa commerciale e rappresentano in modo continuo l’attività svolta. Sidefiniscono come fatti aziendali i risultati delle operazioni di gestione mediante le quali isoggetti operativi negoziano sui mercati i fattori di produzione di cui necessita l’azienda ecollocano sui mercati di sbocco i prodotti o i servizi oggetto dell’attività di gestione. Idocumenti più frequenti, che servono a rappresentare questi fatti mediante dei valori,sono le fatture commerciali ed il complesso della documentazione bancaria cherappresentano la fonte primaria dei dati rilevati dalla contabilità.Con la registrazione sistematica delle operazioni, l’impresa commerciale predispone lapropria contabilità e consente di redigere annualmente il bilancio d’esercizio, che deverappresentare la situazione patrimoniale e finanziaria della società ed il risultatoeconomico dell’esercizio.Una corretta tenuta delle scritture contabili è soggetta ad una serie di norme previste dallanormativa civilistica e fiscale.La disciplina civilistica delinea in linea generale i libri obbligatori e le modalità di tenutadegli stessi ai fini della corretta determinazione del reddito d’esercizio e del capitale difunzionamento.La disciplina tributaria, invece, ha come obiettivo la determinazione dell’imponibilefiscale e differenzia la tenuta delle scritture contabili considerando diversi criteri, quali ilvolume d’affari, la forma giuridica adottata, le dimensioni aziendali, la possibilità diusufruire di semplificazioni riguardanti la tenuta dei registri contabili.Tali differenziazioni vengono classificate in regimi contabili. Quindi a seconda delle diverseesigenze civilistiche o fiscali, la legge determina quali sono le scritture obbligatorie, inbase al regime contabile a cui appartiene l’impresa commerciale: · ordinario; · semplificato (per imprese minori - art.18 dpr 600/73); · nuovi contribuenti minimi (regime fiscale di vantaggio-art. 27, commi 1 e 2, D.L.98/2011); · super semplificato (regime contabile agevolato-exsostitutivo per nuove iniziative (c.d. “forfettino”) art. 27,comma 3, D.L.98/2011).Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 2
  3. 3. Il regime contabile ordinario è obbligatorio per le società di capitali e per le altre imprese quando i ricavi dell’anno precedente o quelli previsti per le imprese di nuova costituzione superano: - 400.000 euro in caso l’attività consista in prestazioni di servizi; - 700.000 in caso di altre attività. Facoltativo per tutte le imprese che non rientrano in questi casi. L’opzione per la contabilità ordinaria va effettuata in sede di dichiarazione di inizio attività o comunque in sede di dichiarazione annuale IVA relativa all’esercizio precedente.In particolare riferimento al regime contabile ordinario (del quale si discuteràprevalentemente), in relazione alle norme contenute nel Codice civile (artt. 2214, eseguenti c.c.) e alle norme tributarie (artt. 13 D.P.R. n. 600/1973 e seguenti), sonoobbligatori i seguenti libri e scritture:1. Libro giornale;2. Libro degli Inventari;3. Registri Iva;4. Registro dei Beni Ammortizzabili (in taluni casi facoltativo);5. Scritture ausiliare recanti elementi reddituali e patrimoniali raggruppati per categorie omogenee (schede contabili);6. Registro riepilogativo di magazzino (in taluni casi facoltativo);7. Libri sociali obbligatori. A seguito delle semplificazioni introdotte dal D.P.R. n. 435/2001, in contabilità ordinaria le imprese non sono più tenute a redigere i registri ai fini Iva ed il Registro Beni Ammortizzabili, a condizione che le relative registrazioni vengano comunque effettuate nel libro giornale nei termini previsti dalla disciplina Iva e nel termine previsto per la presentazione della dichiarazione per il registro dei beni ammortizzabili; e su richiesta dell’Amministrazione Finanziaria sia possibile fornire, sistematicamente, gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare nei registri Iva e nel registro dei Beni ammortizzabili.E’ inoltre obbligatorio conservare ordinatamente per ciascun affare: gli originali dellelettere, delle fatture e dei telegrammi spediti e ricevuti. Ai sensi dell’art. 2220 C.C., le scritture contabili devono essere conservate per dieci anni dalla data dell’ultima registrazione. Per lo stesso periodo devono essere conservate le fatture, le lettere ed i telegrammi ricevuti; le copie delle fatture, delle lettere e dei telegrammi spediti. Il D.L. 357/94 ha introdotto il comma 3 nell’art. 2220 del C.C. secondo il quale, i documenti e le scritture possono essere conservate anche su supporti di immagini (cosiddetta conservazione sostitutiva) purché le registrazioni corrispondano ai documenti e possano in ogni momento essere rese leggibili dal soggetto che utilizza tali supporti. L’art. 22 del D.P.R. n. 600/73, prevede che fiscalmente, le scritture contabili devono essere conservate fino a quando non sono definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo d’imposta, anche oltre il termine decennale stabilito dal C.C. o da altre leggi tributarie.Le scritture contabili devono essere tenute secondo le norme di una ordinata contabilità,vale a dire senza spazi in bianco; senza interlinee; senza trasporti a margine; senzaRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 3
  4. 4. abrasioni. Se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che leparti cancellate siano leggibili.Per quel che concerne la numerazione progressiva dei registri contabili, questa deveeffettuarsi prima della loro utilizzazione (ovvero contestualmente alla stampa dellepagine) per ciascun anno, indicando per ogni pagina l’anno di riferimento, tenendopresente che per anno di riferimento si intende quello cui si riferiscono le scritturecontabili riportate sulla pagina e non l’anno in cui avviene la numerazione dellamedesima. In caso di esercizio non coincidente con l’anno solare la numerazioneprogressiva delle pagine deve riferirsi al primo dei due anni di contabilità.Dal punto di vista formale, l’art. 2215 del C.c., stabilisce che il libro giornale ed il librodegli inventari non sono più soggetti né a bollatura né a vidimazione iniziale, ma devonocomunque essere numerati progressivamente in ogni pagina prima della loro messa inuso.L’irregolare o l’omessa numerazione delle pagine è soggetta alla sanzione amministrativavariabile da un minimo dei Euro 1.032,91 ad una massimo di Euro 7.746,85.Per quel che concerne l’imposta di bollo, invece, tale obbligo deve essere assolto secondouna delle seguenti modalità: · applicazione di marche telematiche adesive pari a euro 14,62 per ogni 100 pagine numerate o frazioni, se relativo a società di capitali; ovvero euro 29,24 per ogni 100 pagine numerate o frazioni, se relativo a soggetto diverso da società di capitali; · pagamento tramite modello F23 (codice tributo 458T), riportando gli estremi del versamento sulla prima delle 100 pagine numerate.Oltre all’imposta di bollo, per le società di capitali è dovuta la tassa di concessionegovernativa. Quest’ultima è dovuta annualmente e in misura forfetaria, cioè fissa, aprescindere dal numero dei libri o registri sociali e dal numero delle relative pagine. Essaè dovuta con riferimento all’anno solare e abbraccia tutte le formalità di numerazione ebollatura eseguite nel corso dell’anno di riferimento. La misura forfetaria della tassa è laseguente: TASSA DI CONCESSIONE GOVERNATIVA Contribuenti Misura Codice Modello Società con capitale o fondo di dotazione inferiore o pari ad euro 309,87 7085 F24 o bollettivo c/c per il prim o esercizio 516.456,90 Società con capitale o fondo di dotazione superiore ad euro 516,46 7085 F24 516.456,90Per il primo anno di attività la tassa deve essere corrisposta prima della dichiarazione diinizio attività, nella quale devono essere riportati anche gli estremi dell’attestazione dipagamento. Per gli anni successivi, la tassa deve essere corrisposta entro il termine diversamento del saldo IVA dovuta per l’anno recedente (16 marzo di ciascun anno).Il contribuente che non ha provveduto al pagamento della tassa di concessionegovernativa nei termini fissati dalla legge, ha la possibilità di sanare spontaneamente laviolazione commessa beneficiando del ravvedimento operoso. L’omesso versamentodella tassa in esame comporta l’applicazione di una sanzione amministrativa con unminimo del 100% e un massimo del 200% dell’imposta dovuta.Nella tabella qui di seguito vengono quindi sintetizzati gli adempimenti connessi allatenuta di alcuni libri contabili obbligatori:Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 4
  5. 5. LIBRI E REGISTRI Tipologia Norma Numerazione e bollatura deve essere numerato progressivamente; Libro giornale Art. 2215, c.c. non è soggetto a bollatura/vidimazione iniziale; è soggetto allimposta di bollo. deve essere numerato progressivamente; Libro inventari Art. 2215, c.c. non è soggetto a bollatura/vidimazione iniziale; è soggetto allimposta di bollo. Art. 39, D.P.R. devono essere numerati progressivamente; Registri IVA 633/1972 non sono soggetti a bollatura/vidimazione iniziale. deve essere numerato progressivamente; Registro dei beni ammortizzabili non è soggetto a bollatura/vidimazione iniziale. deveno essere numerati progressivamente; Lbri sociali obbligatori Art. 2421, c.c. sono soggetti a bollatura/vidimazione iniziale; sono soggetti allimposta di bollo. Libro giornaleIl libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni relative all’eserciziodell’impresa (art. 2216, c.c.), così da soddisfare i requisiti di crono logicità e di analiticitàdello stesso. L’art. 14, D.P.R. 600/1973 non detta particolari disposizioni per la tenutadel libro giornale: valgono in pratica, le disposizioni civilistiche (R.M. 31 ottobre 2002, n.341/E).Pertanto il libro giornale deve contenere: · data di annotazione e data dell’operazione; · descrizione dell’operazione; · contabilizzazione dell’operazione col metodo della partita doppia.L’art. 2216, c.c. non indica il termine entro il quale devono essere annotate le singoleoperazioni. La locuzione “giorno per giorno” si riferisce alla sistematicità delleannotazioni da compiere, evidentemente in ordine cronologico. Ai sensi dell’art. 22, co. 1,D.P.R. 600/1973, le registrazioni dovranno essere effettuate entro sessanta giorni dalladata di effettuazione dell’operazione.Nel libro giornale possono essere registrati i movimenti relativi ai cespiti, quando non ètenuto il registro dei beni ammortizzabili (divenuto facoltativo dal 21 febbraio 1997).Inoltre il libro giornale può essere suddiviso tra più libri sezionali, sui quali vengonorilevate le operazioni appartenenti a diverse categorie ovvero a diversi rami d’azienda;peraltro occorre comunque tenere un libro giornale riassuntivo sul quale, a determinatescadenze, devono essere effettuate le registrazioni complessive (R.M. 27 maggio 1981, n.9/875; R.M. 31 ottobre 2002, n. 341/E). Libro degli inventariIl libro degli inventari deve indicare sia gli elementi prescritti dal Codice civile, sia le altreinformazioni richieste dall’art. 15, D.P.R. 600/1973.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 5
  6. 6. L’art. 15 del D.P.R. n. 600/73 integra le disposizioni previste dal C.C. stabilendo che il libro degli inventari deve indicare la consistenza dei beni, raggruppati in categorie omogenee per natura e valore, e il valore attribuito a ciascun gruppo; in caso non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, devono essere tenute a disposizione dell’A.F. le distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario.In esso devono essere valorizzati tutti gli elementi del patrimonio dell’impresa (attività epassività) in un determinato momento, nonché delle attività e delle passività ed essaestranee.Con la sentenza 26 maggio 2003 n. 8273, la Corte di Cassazione ha affermato chel’inventario e il bilancio sono due scritture distinte, aventi contenuto e finalità diverse;pertanto l’omessa redazione dell’inventario non è sanata, né resa meramente formaledall’avvenuta redazione del bilancio.L’art. 2217, c.c. prevede che l’inventario debba essere redatto all’inizio dell’eserciziodell’impresa e successivamente ogni anno. Ai sensi dell’art. 15, D.P.R. 600/1973, poi,l’inventario deve essere compilato e trascritto sul registro entro tre mesi dal termineultimo per la presentazione della dichiarazione dei redditi.Fiscalmente si fa riferimento solo all’inventario fisico delle merci e dei beni checostituiscono rimanenze finali ai sensi dell’art. 92 del Tuir. Civilisticamente, ex art. 2217c.c., non sono individuati i criteri secondo cui è necessario indicare le attività e le passivitànell’inventario, pertanto nel caso in cui le giacenze di magazzino sono indicate secondo ledisposizioni fiscali, la compilazione di un unico documento (inventario civilistico)permette di rispettare anche il dettato del fisco. In caso contrario, sarà necessario tenere adisposizione degli organi di controllo le cosiddette “distinte Inventariali” (spesespecifiche che esprimono in dettaglio le rilevazioni annotate nell’inventario per grandicategorie di beni).Entro il termine suindicato l’inventario deve essere sottoscritto dal titolare dell’impresa odall’amministratore o dal rappresentante legale per le società e gli enti. Registri IVAIL D.P.R. 633/72 impone la tenuta di alcuni registri obbligatori in cui annotarecronologicamente tutte le operazioni attive e passive inerenti l’imposta.Obbligatoriamente devono essere tenuti: · il registro delle fatture emesse (art. 23 del D.P.R. 633/72) per i soggetti tenuti al rilascio della fattura; · il registro dei corrispettivi per i commercianti al minuto ed altri soggetti assimilati (art. 24 del D.P.R. 633/72); · il registro delle fatture di acquisto (art. 25 del D.P.R. 633/72) per la registrazione delle fatture passive e delle bollette doganali d’importazione; · il bollettario a madre e figlia che sostituisce il registro delle fatture emesse per i soggetti ammessi alla contabilità semplificata; · il registro degli omaggi; · il registro delle dichiarazioni di intento.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 6
  7. 7. L’art. 8 della L. n. 383/2001 ha disposto alcune modifiche, vale a dire che questi registrinon sono più soggetti né a bollatura né a vidimazione iniziale ma devono esseresemplicemente numerati in modo progressivo prima della relativa messa in uso. Registro dei beni ammortizzabiliL’art. 16 del D.P.R. 600/73 dispone che le società gli enti e gli imprenditori commercialidevono compilare il registro dei beni ammortizzabili entro il termine di presentazionedella dichiarazione dei redditi. In esso devono essere indicati i beni assoggettabili adammortamento. L’art. 8, L. 18 ottobre 2001, n. 383 prevede che il registro dei beniammortizzabili non sia più soggetto a bollatura, mentre rimane in vigore l’obbligo dinumerazione.Il registro in esame può non essere tenuto a condizione che: · per i soggetti in contabilità ordinaria le registrazioni siano effettuate nel libro giornale; · per i soggetti in contabilità semplificata le rilevazioni siano effettuate nel registro IVA degli acquisti (art. 2, D.P.R. 9 dicembre 1996, n. 695); · su richiesta dell’Amministrazione finanziaria, siano forniti, in forma sistematica, gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare nel registro in questione (art. 12, co. 1, D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435).Nel libro cespiti devono essere altresì iscritti, in voci, separate, i costi di manutenzione,riparazione, ammodernamento e trasformazione (art. 16, co. 5, D.P.R. 600/1973): · non capitalizzati ad incremento del costo del bene; · non deducibili, in quanto eccedenti il limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili, risultanti all’inizio dell’esercizio dal medesimo registro (di cui all’art. 102, co. 7, Tuir).Nel caso di conferimento i cespiti devono essere iscritti per il loro valore netto descrittoin perizia, redatta ai sensi dell’art. 2423, c.c.; in caso di fusione il libro cespitidell’incorporata potrà essere impiegato come registro sezionale.Gli elementi obbligatori per la corretta tenuta del libro cespiti vengono riepilogati nellaseguente tabella:Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 7
  8. 8. CORRETTA TENUTA DEL LIBRO CESPITI Tipologia di bene Elementi da indicare e relativa modalità Per ogni singolo bene: - anno di acquisizione e/o nel quale si inizia la procedura di amm ortamento; - cos to originario, comprendente il costo di acquis to e gli oneri Beni immobili e beni mobili accessori di diretta imputazione; registrati - rivalutazioni e svalutazioni; - fondo di ammortamento nella mis ura raggiunta al termine del periodo di impos ta precedente a quello di riferimento; - quota annuale di ammortamento; - eliminazioni dal process o produttivo. Occorre fornire le s tess e informazioni rese per i beni immobili e i beni mobili registrati; peraltro, a scelta del contribuente, le annotazioni Beni divers i dagli immobili e dai poss ono ess ere eseguite: beni mobili regis trati - per categorie di beni omogenee per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento; - per ogni s ingolo bene. Beni materiali strumentali Occorre fornire le s tess e informazioni rese per i beni immobili e i beni utilizzati per lesercizio delle mobili registrati; peraltro, a scelta del contribuente, le annotazioni attività regolate di dis truzione e poss ono ess ere eseguite: trasporto di gas naturale e di - per categorie di beni omogenee per anno di acquisizione e vita utile; energia elettrica - per ogni s ingolo bene. Oltre alle informazioni res e per i beni mobili registrati, deve essere Beni gratuitamente devolvibli dis tintamente indicata la quota annua che affluisce al fondo di amm ortamento finanziario.Infine a seguito della riforma fiscale, gli ammortamenti imputati civilisticamente al contoeconomico possono non coincidere con quelli fiscalmente dedotti. L’abrogazione delcomma 2 dell’art. 2426 del C.C. non consente più di inquinare il bilancio attraversoappostazioni di natura fiscale non giustificate civilisticamente.Potrebbe quindi essere utile indicare nel Registro dei Beni Ammortizzabili tutte leinformazioni relative alle interferenze fiscali che riguardano i cespiti e che risultano dalprospetto (Cosiddetto Quadro EC del modello dichiarativo), secondo quanto dispostodall’art. 109, comma 4, lettera b, Tuir. Schede contabiliLa stampa delle schede contabili consente di individuare le singole rilevazioni contabiliaccese a fronte di ogni conto di contabilità generale delle operazioni aziendali inserite inpartita doppia nel libro giornale. Registro riepilogativo di magazzinoIl Codice civile non considera esplicitamente le scritture ausiliare di magazzino tra quelleobbligatorie. Alla luce del disposto dell’art 2214, comma 2, del C.C., se la natura e ledimensione delle imprese lo richiedono si ricade nella fattispecie. Fiscalmente, la tenutadelle scritture ausiliare di magazzino è regolata dall’art. 14 D.P.R. 600/73.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 8
  9. 9. Le scritture in esame sono dirette a seguire le variazioni intervenute tra le consistenzenegli inventari annuali e devono essere tenute a partire dal secondo periodo d’impostasuccessivo a quello in cui, per la seconda volta consecutivamente (art. 1 co. 1, D.P.R.695/1996) vengono superati entrambi i limiti: · ricavi, di cui agli artt. 57 e 85, Tuir, superiori ad euro 5.164.568,99; · valore complessivo delle rimanenze, di cui agli artt. 92 e 93, Tuir, superiore ad euro 1.032.913,80.Per i soggetti il cui periodo d’imposta non è coincidente con l’anno solare, l’ammontaredei ricavi deve essere ragguagliato all’anno.Il medesimo obbligo viene meno a partire dal primo periodo d’imposta successivo aquello in cui l’ammontare dei ricavi o il valore rimanenze sono stati inferiori per dueesercizi consecutivi ai citati limiti.Sono esonerati dall’obbligo i commercianti al minuto e assimilati ed i soggetti che devonotenere i registri di carico e scarico imposti da particolari leggi purché detti registricontengano le informazioni richieste per le scritture ausiliarie di magazzino.Nelle scritture di magazzino devono essere registrate le quantità entrate ed uscite: · delle merci destinate alla vendita; · dei semilavorati, se distintamente classificati in inventario (esclusi i prodotti in corso di lavorazione); · dei prodotti finiti e degli altri beni destinati ad essere in essi fisicamente incorporati; · delle materie prime; · degli imballaggi utilizzati per il confezionamento dei singoli prodotti; · delle materie prime tipicamente consumate nella fase produttiva dei servizi; · delle materie prime e degli altri beni incorporati durante la lavorazione dei beni del committente; · dei cali e delle altre variazioni di quantità che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di carico e scarico.Sono quindi esclusi dall’obbligo di registrazione (C.M. 26 novembre 1981, n. 40): · i prodotti in corso di lavorazione; · le azioni, le obbligazioni ed i titoli similari; · i materiali di consumo non fisicamente incorporati nel prodotto, i materiali per la pulizia, il materiale pubblicitario, la cancelleria e simili, se non si tratta di beni al cui scambio è diretta l’attività d’impresa; · i pezzi di ricambio; · tutti i beni o le categorie di beni complessivamente di scarsa rilevanza per i quali il costo complessivo d’acquisto non eccede il 20 per cento di quello sostenuto nel periodo d’imposta precedente.Costituiscono in particolare i “Semilavorati” quegli elementi che, ancorchè destinati adessere incorporati in altri beni durante il processo di lavorazione, hanno già acquisito unadistintà individualità, sia pure in uno stato ancora grezzo, che permette loro di essereconservati in magazzino ed essere commercializzati. L’art. 14 del D.P.R. 600/73, disponeche i semilavorati devono essere obbligatoriamente registrati nell’inventario.Si distingue tra: · semilavorati acquistati all’esterno: da rilevare distintamente nell’inventario e, quindi, nelle scritture di magazzino; · semilavorati destinati ad essere incorporati in altri beni durante il processo di lavorazione ovvero fabbricati all’interno:qualificabili, in funzione delleRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 9
  10. 10. caratteristiche proprie, tra i “semilavorati”, ovvero tra i”prodotti in corso di lavorazione”.Da ciò ne consegue che, nell’ipotesi di una classificazione del bene tra i prodotti in corsodi lavorazione nessuna rilevazione dovrà essere effettuata nelle scritture di magazzino; seclassificato come semilavorato nell’inventario, i movimenti di carico e scarico dovrannoessere rilevati come per i semilavorati acquistati all’esterno.La distinzione tra i semilavorati e i prodotti in corso di lavorazione assume rilevanzaanche in funzione dei diversi criteri fiscali di valutazione applicabili ai due casi. Per isemilavorati: art. 92 del Tuir, prevede il Lifo a scatti, i prodotti in corso di lavorazione,invece, vanno valutati in base ai costi specifici sostenuti nel periodo d’imposta, ai sensidel comma 6 dell’art. 93 del Tuir.Le rilevazioni nelle scritture ausiliarie di magazzino possono essere effettuate su diversisupporti, tabulati, schede, registri, libri, manuale, automatizzata.Con riferimento alle diverse modalità di tenuta delle scritture di magazzino si consideriche: · nell’ipotesi di tenuta in forma manuale i conti analitici intestati ai singoli articoli possono essere scritti manualmente su schede fisiche; · nell’ipotesi di tenuta in forma meccanizzata i conti devono essere stampati periodicamente su tabulati, codificando in via preventiva tutti i beni.Le scritture ausiliarie possono essere conservate anche attraverso microfilmatura previaconservazione dei documenti cartolari a supporto delle scritture stesse e purché sianoassicurate la leggibilità delle copie microfilmate e la misura delle stesse a richiesta degliorgani di controllo.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 10
  11. 11. Capitolo 2 ADEMPIMENTI CONTABILISommario: Tenuta e conservazione delle scritture contabili 11 – Modalità di tenuta delle scritturedi magazzino 12 – Archiviazione elettronica 13 – Registri sezionali e multiaziendali 15 –Fatturazione 16 – Registri obbligatori ai fini IVA 18. Tenuta e conservazione delle scritture contabiliLe registrazioni delle operazioni devono essere eseguite entro 60 giorni dalla data dieffettuazione delle stesse. Le registrazioni nel libro giornale devono essere effettuate inordine cronologico con riferimento: · alla data della loro manifestazione se l’impresa ha compiuto direttamente l’operazione attiva; · alla data dell’avvenuta conoscenza per i documenti provenienti da terzi (esempio, nei bonifici a proprio favore rileva la data di ricevimento della documentazione bancaria).La contabilità automatizzata è considerata regolare, anche se non trascritta su supportocartaceo nel termine dei 60 giorni previsti a condizione che: · i dati contabili sono stampati entro tre mesi dalla scadenza della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta i cui i dati contabili si riferiscono; · in caso di ispezioni e controlli da parte degli organi competenti è possibile stampare su supporti cartacei i dati memorizzati relativi all’esercizio per il quale non siano scaduti i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni dei redditi.Con R.M. 27 luglio 1985, n. 396136 è stato precisato che le rilevazioni devono essereeffettuate comunque in tempo utile per consentire al contribuente di adempiere a tutti gliobblighi previsti dalla normativa IVA.In merito alle regole previste per la memorizzazione dagli artt. 3 e 4, D.M. 23 gennaio2004, la C.M. 36/E/2006 osserva che la memorizzazione rappresenta la fase iniziale delprocesso di conservazione; essa consiste: · nel salvataggio dei dati su supporto ottico e su ogni altro idoneo supporto elettronico; · per i documenti informatici, nella trasposizione del documento elettronico su qualsiasi supporto di cui sia garantita la leggibilità nel tempo; nel caso del documento che nasce analogico, la fase di memorizzazione prevede un passaggio aggiuntivo, dato dall’acquisizione dell’immagine del documento.L’art. 2220, c.c. dispone che le scritture contabili vanno conservate per almeno 10 annidalla data dell’ultima registrazione. In presenza di accertamenti relativi al corrispondenteperiodo d’imposta devono essere conservate fino a quando non siano stati definiti, ancheoltre il termine dei 10 anni dalla data dell’ultima registrazione. L’Autorità adita in sede dicontenzioso può peraltro limitare l’obbligo della conservazione alle scritture rilevanti perla risoluzione della controversia in corso. Sempre per 10 anni vanno conservati,ordinatamente, per ciascun affare, gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatturericevute ed emesse.Il luogo dove devono essere tenuti i registri contabili deve essere segnalato nelladichiarazione di inizio attività da presentare all’Agenzia delle Entrate (e nelle successiveRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 11
  12. 12. dichiarazioni di variazione dati). Qualora il contribuente dichiari che le scritture sonotenute presso altri soggetti, deve esibire un’attestazione predisposta dai soggetti medesimiriportante il luogo in cui esse sono conservate e la specificazione delle scritture contabiliin loro possesso (art. 52, comma 10, D.P.R. 633/1972). Se in sede di verifical’attestazione non viene esibita e se il soggetto che l’ha rilasciata si oppone all’accesso onon esibisce in tutto o in parte le scritture, si applicano le disposizioni previste nel case dirifiuto di esibizione delle scritture contabili. Il luogo di conservazione delle fatture,evidenzia la C.M., richiamando l’art. 39, comma 3, D.P.R. 633/1972, può essere situato inun altro Stato a condizione che con lo stesso vi sia una strumento giuridico che disciplinila reciproca assistenza. Modalità di tenuta delle scritture di magazzinoIl magazzino è costituito dai beni che sono già nella disponibililtà giuridica (proprietà)dell’azienda (indipendentemente dal luogo di conservazione degli stessi) in quanto in talemomento si realizza il trasferimento dei rischi relativi al bene acquisito.Il passaggio di proprietà si considera avvenuto: · per i beni mobili: alla data di spedizione o di consegna; · per i beni immobili: alla data di stipulazione del contratto di compravendita.Le rimanenze di magazzino dovranno quindi includere: · le giacenze, di proprietà dell’impresa, che risultano presso gli stabilimenti e i magazzini dell’impresa, ad esclusione di quelle ricevute da terzi in conto visione, in prova, in conto lavorazione o deposito; · le giacenze, di proprietà dell’impresa, che risultano presso terzi in conto deposito, lavorazione, prova; · i beni acquistati, non ancora pervenuti, quando secondo le modalità contrattuali dell’acquisto, l’impresa ne ha già acquisito il titolo di proprietà.Per ogni singolo bene interessato dall’obbligo di tenuta delle scritture di magazzino ènecessario rilevare distintamente i movimenti di carico e scarico.Le movimentazioni possono essere costituite da: · movimentazioni di “carico” per l’acquisizione delle merci, materie prime, semilavorati o altro da terzi; · movimentazioni per “trasferimenti interni” (esempio, trasferimento delle materie prime dal magazzino alla lavorazione comprovate da appositi buoni di “prelevamento materiali”); · movimentazioni “di scarico” per le cessioni operate nei confronti della clientela finale.La movimentazione dei beni costituenti il magazzino può essere comprovata dallaseguente documentazione:per le entrate: · dai documenti di trasporto e dalle fatture immediate accompagnatorie emesse dai fornitori in relazione ai beni ricevuti; · dai documenti di trasporto emessi da clienti, in relazione a resi prodotti o merci; · dalle bolle doganali di importazione, per i beni provenienti da Paesi non UE; · da apposite bolle di entrata predisposte dal magazziniere stesso al momento del ricevimento, in mancanza dei documenti sopra citati;Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 12
  13. 13. · da buoni/bollette di prelievo, relativi al passaggio di materie e di parti componenti ad un reparto produttivo.per le uscite: · da buoni o bollette di versamento, relativi al passaggio da un reparto produttivo al magazzino prodotti; · dai documenti di trasporto e dalle fatture immediate accompagnatorie inviati ai clienti per i prodotti e le merci loro consegnati; · dai documenti di trasporto inviati a fornitori, in relazione a resi di prodotti e merci; · dalle bolle doganali di esportazione.Le scritture di magazzino possono concretizzarsi in libri, schede o documenti simili. E’sufficiente l’impiego della seguente documentazione: · registro o giornale di magazzino di carico e scarico, in cui annotare cronologicamente i movimenti in entrata ed uscita di tutti gli articoli di magazzino di cui si intende seguire la movimentazione; · le schede o conti di magazzino, costituite da conti analitici intestati ai singoli articoli trattati e indicanti le movimentazioni dei beni in oggetto; · schede di lavorazione che, nelle produzioni su commessa aventi durata ultrannuale, sostituiscono le schede di magazzino allo scopo di annotare i costi specificatamente imputabili a ciascuna commessa e che entrano a comporre il valore dell’opera stessa.Nella generalità dei casi, pur in assenza di uno specifico obbligo al riguardo, per ciascuncontratto stipulato dall’impresa, vengono redatti due diversi tipi di schede di lavorazione: 1) una scheda di lavorazione principale, avente la funzione di riepilogare tutti i costi imputabili ad ogni commessa e contenente i seguenti elementi: · numerazione progressiva e oggetto; · denominazione sociale, sede legale, partita Iva dell’impresa; · denominazione sociale, sede legale, partita Iva del Cliente; · dati contrattuali (numero, corrispettivo pattuito, penalità eccetera); · analisi delle materie prime, semilavorati e prodotti finiti acquistati e prelevati dal magazzino; · analisi della manodopera diretta utilizzata; · analisi degli ammortamenti dei beni strumentali utilizzati nella produzione. 2) schede analitiche di lavorazione, aventi la finalità di riepilogare dettagliatamente i costi sostenuti per ciascuna commessa già indicati nella scheda di lavorazione principale e contenenti i seguenti elementi: · numerazione progressiva e oggetto; · denominazione sociale, sede legale, partita Iva dell’impresa; · denominazione sociale, sede legale, partita Iva del Cliente; · estremi della fattura (numero, data, documento di trasporto). Archiviazione elettronicaLa C.M. 36/E/2006 precisa che la conservazione elettronica può essere effettuata apartire dal 3 febbraio 2004, vale a dire a partire dalla data di entrata di vigore del D.M. 23gennaio 2004. Tuttavia, dopo tale data il contribuente può scegliere di conservare inRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 13
  14. 14. maniera elettronica anche tutti o alcuni dei documenti relativi ai periodi d’impostaprecedenti il 2004. Naturalmente, si tratterà di documenti cartacei per i quali il processodi conservazione deve partire dall’acquisizione dell’immagine.In merito alla cadenza temporale fissata per la conservazione elettronica dall’art. 3,comma 2, D.M. 23 gennaio 2004, la C.M. chiarisce che la conservazione elettronica dellefatture può, a discrezione del contribuente, avere luogo anche ad intervalli più ravvicinatirispetto al limite legale dei 15 giorni. In ogni caso: · per il destinatario della fattura, il processo di conservazione deve effettuarsi entro i 15 giorni dal ricevimento; · per l’emittente, il processo di conservazione deve compiersi entro i 15 giorni dall’emissione.Restano comunque fermi i termini per l’assolvimento degli obblighi di registrazione. Lacadenza del processo di conservazione deve essere almeno annuale quando ha peroggetto documenti diversi dalle fatture, quali ad esempio i libri obbligatori e le altrescritture contabili.La procedura di conservazione elettronica di tali documenti, che siano obbligatori ai finidelle imposte dirette e dell’IVA, formati su supporti informatici, deve concludersi entro 3mesi dal termine di presentazione della relativa dichiarazione annuale.Fissati i suddetti termini generali per la conservazione sostitutiva dei documenti conrilevanza fiscale, tuttavia, la C.M. precisa che l’obbligo di conservazione elettronica ditutti i documenti informatici con rilevanza fiscale deve essere anticipato, rispetto al limiteultimo stabilito dalla legge, nell’ipotesi in cui siano in corso controlli ed ispezioni da partedegli organi competenti. In tali circostanze tutti i documenti resi leggibili o disponibili agliOrgani verificatori devono essere sottoposti a conservazione elettronica (così comerisultano aggiornati al momento della verifica), indipendentemente dalla cadenza(quindicinale-annuale) e dall’eventuale stampa su carta.Il D.M. 23 gennaio 2004 stabilisce che, per assumere rilevanza anche ai fini fiscali ognidocumento deve assumere le caratteristiche di “documento statico non modificabile”intendendosi per tale un “documento informatico redatto in modo tale per cui ilcontenuto risulti non alterabile durante le fasi di accesso e di conservazione nonchéimmutabile nel tempo.Il documento deve: · essere emesso con l’obbligatoria indicazione del momento temporale di emissione e con l’appostazione della firma elettronica qualificata, ossia dello strumento informatico che indica in maniera inequivocabile il soggetto emittente il documento; · essere esibito, reso leggibile, e a richiesta, disponibile su supporto cartaceo e informatico presso il luogo in cui il soggetto ha dichiarato di conservare le scritture contabili in occasione di accessi, ispezioni, controlli e verifiche effettuati dai competenti uffici; · memorizzato su qualsiasi supporto ottico-elettronico di cui sia garantita l’integrità e, quindi, la leggibilità nel tempo.La procedura di conservazione digitale dei documenti fiscali termina con l’ulterioreappostazione del riferimento temporale (marca temporale) e la sottoscrizione elettronicada parte di un Pubblico Ufficiale che attesta la conformità di quanto memorizzato aldocumento di origine.Entro un mese dalla scadenza dei termini ordinari per la presentazione delle dichiarazionirelative alle imposte sui redditi, Irap e Iva, è necessario trasmettere alle Agenzie fiscali ilriferimento informatico (impronta) degli Archivi di conservazione, la relativasottoscrizione elettronica, e la marca temporale (la ricevuta della comunicazioneRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 14
  15. 15. effettuata e il relativo numero di protocollo sono resi disponibili dall’Agenzia delleEntrate in Via Telematica).L’imposta di bollo sugli atti e documenti conservati in forma digitale è assolta mediantepresentazione all’Ufficio delle Entrate di una comunicazione preventiva indicante ilnumero presuntivo degli atti, documenti e registri che potranno essere emessi o utilizzatidurante l’anno nonché l’importo e gli estremi dell’avvenuto pagamento dell’imposta.Entro il mese di Gennaio dell’anno successivo è necessario effettuare il pagamentodell’eventuale differenza dovuta e deve essere presentata una comunicazione indicante ilnumero dei documenti informatici formati nell’anno precedente e gli estremi delversamento dell’eventuale differenza d’imposta ovvero la richiesta di rimborso ocompensazione. Registri sezionali e multiaziendaliLe singole operazioni da riepilogare nel libro giornale possono essere rilevate mediante latenuta di libri giornali sezionali a condizione che gli stessi: · recepiscano in ordine strettamente cronologico tutte le operazioni relative ai singoli accadimenti gestionali; · siano stati bollati con le stesse formalità del libro giornale.L’Amministrazione Finanziaria ritiene validi in qualità di Registri sezionali anche i registriIva degli Acquisti e delle Vendite, purché indicanti, oltre ai dati necessari ai fini Iva, anchetutti quelli obbligatori per la contabilità generale e cioè la data delle registrazioni ed i contiinteressati.La tenuta di tale registro è possibile anche dopo l’effettuazione di un’operazione difusione.L’A.F. ritiene valido il metodo di contabilizzazione da parte della società incorporante inquanto in grado di soddisfare i requisiti di cronologicità e analiticità di cui all’art. 2216 delC.c.: · tenuta di un libro giornale nella forma complessa di due libri sezionali relativi, rispettivamente all’attività svolta dalla società incorporante e incorporata. · redazione di un libro riepilogativo in grado di riportare i totali dei singoli conti raggruppati con periodicità mensile, secondo le voci dello Stato Patrimoniale e del conto economico di cui agli artt. 2424 e 2425 del C.C.; · redazione di bilanci di verifica (redatti anch’essi con periodicità mensile) relativi i piani de conti delle rispettive attività esercitate dalla società incorporante e incorporata (elemento di raccordo tra i sezionali analitici ed il riepilogativo per saldo di conti).Il D.M. 22 dicembre 1988 stabilisce che lo studio professionale o il centro dielaborazione dati può utilizzare registri unici multi aziendali per una pluralità dicontribuenti, su modulo a striscia continua e numerati progressivamente, anziché registrisingoli per ogni impresa. I soggetti incaricati dell’elaborazione delle scritture contabili,devono rispettare i seguenti adempimenti: · numerazione progressiva dei registri a striscia continua con validità per più utenti; · attribuzione di una distinta numerazione progressiva per periodo d’imposta e per impresa, dei fogli dei registri a striscia continua;Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 15
  16. 16. · stampa ed conservazione, dopo ogni elaborazione, di un indice numerato e bollato di tutti i fogli utilizzati dei registri sopra indicati per ciascun impresa; · consegna a ciascun cliente, entro il termine di 90 giorni dalla data di chiusura dell’esercizio, dei fogli relativi alle registrazioni eseguite nel periodo d’imposta. Il soggetto che elabora la contabilità deve attestare nell’ultima pagina che il registro consegnato al cliente fa parte di un registro multiaziendale a striscia continua, numerato e bollato dal soggetto; · tenuta di un registro di carico e scarico dove annotare gli estremi dei registri sottoposti a bollatura, il numero dei fogli dei registri per più utenti utilizzati e a quali clienti sono attribuiti; · rilascio, su richiesta dell’Amministrazione finanziaria, di una apposita dichiarazione che attesti i numeri dei fogli utilizzati per le registrazioni relative a ciascun utente, nonché l’elenco degli utenti per i quali sono state effettuate le elaborazioni nel corso dell’anno solare. FatturazionePer ciascuna operazione imponibile IVA deve essere emessa la fattura, in dupliceesemplare, da parte del soggetto che effettua la cessione di un bene o la prestazione di unservizio al momento di effettuazione dell’operazione, determinata ai sensi dell’art. 6,D.P.R. 633/1972. L’obbligo di emissione della fattura si intende adempiuto all’atto dellasua consegna o della spedizione alla controparte. Pertanto è ininfluente il momento dellamateriale compilazione del documento.Con il D.lgs. 20 febbraio 2004, n. 52, sono state recepite nell’ordinamento italiano lenovità in materia di fatturazione contenute nella Direttiva del Consiglio europeo2001/115, finalizzata a semplificare e armonizzare le modalità di fatturazione IVAnell’Unione europea. Inoltre sono stati ampliati i dati da indicare nella fattura (sia cartaceache elettronica) e per il cedente del bene o del prestatore del servizio è prevista lapossibilità di affidare, sotto propria responsabilità, l’emissione della fattura cartacea oelettronica al cliente o ad un terzo (outsourcing).Pertanto dal 29 febbraio 2004 sono previste due tipologie di fatture, per cui il documentofiscale può essere rilasciato secondo una delle seguenti alternative: · in forma cartacea (in duplice esemplare), come già avveniva in precedenza; · in forma elettronica previo consenso del destinatario e in modo tale da fornire le opportune garanzie di autenticità dell’origine e integrità del contenuto, mediante l’apposizione su ogni fattura del cosiddetto riferimento temporale e della firma elettronica qualificata dell’emittente, oppure utilizzando i sistemi Edi di trasmissione elettronica dei dati.E’ possibile, nei confronti dello stesso cliente, emettere sia fatture analogiche cheelettroniche anche in assenza di una contabilità separata per ciascuno di essi, a condizioneche sia garantita l’omogeneità della conservazione per tipologie documentali (R.M. 23giugno 2008, n. 260/E).Con l’introduzione della possibilità di emettere la fattura anche in formato elettronico, apartire dal 29 febbraio 2004, è stato integrato l’art. 39, co. 3, D.P.R. 633/1972 relativo allatenuta e conservazione dei registri e dei documenti, ed è previsto che le fattureelettroniche trasmesse o ricevute devono essere archiviate nello stesso formato e che lefatture elettroniche consegnate o spedite al cliente in copia in formato cartaceo possonoRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 16
  17. 17. essere archiviate sia in formato elettronico, sia in formato cartaceo. Come detto inprecedenza, le modalità di conservazione elettronica dei documenti sono state fissate dalD.M. 23 gennaio 2004.In merito agli obblighi relativi all’imposta di bollo, la C.M. 36/E/2006 precisa, tra l’altro,che la stessa deve essere assolta per tutti i documenti conservati elettronicamente per iquali, se tenuti su supporto cartaceo, sarebbe previsto il pagamento dell’imposta di bollo.In particolare per fatture, note, conti e simili documenti recanti addebitamenti, ricevute equietanze rilasciate dal creditore l’imposta si applica nella misura di 1,81 euro ciascuna,laddove il relativo documento rechi un importo superiore a 77,47 euro, anche nel casodella loro emissione sotto forma di documenti informatici.La fattura anche sotto forma di nota, conto, parcella e simili, deve necessariamentecontenere gli elementi previsti dall’art. 21, D.P.R. 633/1972. Alcuni elementi erano giàprevisti dalla normativa in vigore fino al 28 febbraio 2004, mentre altri sono di nuovaintroduzione: · data di emissione e numero progressivo per anno solare; · ditta, denominazione o ragione sociale (ovvero, se non si tratta di imprese, nome e cognome); · residenza o domicilio fiscale dell’emittente (con partita IVA) e del destinatario della fattura; · dati identificativi del rappresentante fiscale e ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti; · numero di partita IVA del cedente del bene o del prestatore del servizio; · natura, qualità e quantità dei beni ceduti e dei servizi prestati; · corrispettivo della cessione o della prestazione e altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compreso il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono di cui all’art. 15, comma 1, D.P.R. 633/1972; · base imponibile arrotondata al centesimo di euro; · aliquota IVA applicabile; · ammontare dell’imposta con eventuale arrotondamento al centesimo di euro; · articolo di legge per le operazioni esenti, non imponibili o non soggetto; · numero e data dei relativi documenti di trasporto (Ddt, bolle) in caso di fatturazione differita; · numero di partita IVA del cliente, nel caso in cui sia debitore dell’IVA in luogo del cedente/prestatore con indicazione della relativa norma di riferimento; il numero di partita IVA del cliente è comunque obbligatorio per le operazione intracomunitarie; · annotazione che la fattura è compilata dal cliente o, per conto del cedente o prestatore, da un terzo.Per ogni operazione imponibile, i soggetti tenuti all’emissione della fattura sono ilsoggetto che cede il bene o esegue la prestazione (fornitore) oppure, a partire dal 29febbraio 2004, ferma restando la responsabilità del fornitore, il soggetto che acquista ilbene o riceve la prestazione (cliente) o un soggetto terzo, per conto del fornitore,residente in Italia o all’estero. Tuttavia il cliente o il terzo residente in uno Stato esterocon cui non esiste uno strumento giuridico che regoli la reciproca assistenza fiscalepossono emettere la fattura solo se sussistono contemporaneamente le seguenticondizioni: · è stata fatta preventiva comunicazione all’Amministrazione finanziaria;Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 17
  18. 18. · il soggetto passivo (cedente/prestatore) italiano ha iniziato l’attività da almeno 5 anni; · al soggetto passivo (cedente/prestatore ) italiano, nei 5 anni precedenti, non sono stati notificati atti impositivi o di contestazione di violazioni sostanziali in materia di IVA.Dal 29 febbraio 2004, è possibile emettere una sola fattura per tutte le operazionieffettuate lo stesso giorno nei confronti dello stesso cliente.La fattura può essere rilasciata anche in lingua straniera, con l’indicazione degli importi inqualsiasi valuta, ad eccezione dell’IVA che va sempre indicata in euro. Con riferimentoalle fatture estere, su richiesta dell’Amministrazione finanziaria quelle scritte in linguastraniera devono essere tradotte in italiano.Il momento impositivo è l’istante a partire dal quale la cessione di un bene o laprestazione di un servizio assumono rilevanza ai fini dell’applicazione dell’IVA. Ilmomento di effettuazione dell’operazione costituisce il momento in cui sorge l’obbligo dieseguire gli adempimenti obbligatori previsti dal regime IVA: · cedente del bene o prestatore del servizio: fatturazione, registrazione, liquidazione, ecc.; · acquirente o committente: registrazione, diritto ad effettuare la relativa detrazione dell’imposta, liquidazione, ecc..Il momento dell’esigibilità dell’IVA, invece, rappresenta il momento in cui sorge perl’Erario il diritto a percepire il tributo, cioè il momento a partire dal quale l’IVA divieneun credito per l’Erario, e il momento dal quale è possibile effettuare le detrazioni IVA.L’art. 6, D.P.R. 633/1972 definisce anche i criteri in base ai quali l’IVA diviene esigibile.Quanto al momento di emissione della fattura si precisa che la fattura va emessa in viagenerale al momento di effettuazione dell’operazione, vale a dire, alla consegna ospedizione per i beni mobili, al pagamento del corrispettivo per i servizi. In ogni caso, lafattura si considera emessa nel momento della sua consegna o spedizione o della suatrasmissione in forma elettronica all’altra parte. Con riferimento alle cessioni di beniaccompagnate da documento di trasporto (Ddt) o similari, la fattura va emessa entro ilgiorno 15 del mese successivo a quello di consegna o spedizione dei beni e devecontenere la data e il numero dei documenti suddetti. In ogni caso è possibile ammettereuna sola fattura per tutte le cessioni di beni effettuate tra le stesse parti nel corso dellostesso mese solare.Bisogna dire che dal 1° gennaio 2013 cambia il termine per adempiere gli obblighi difatturazione IVA ma non viene modificato il presupposto temporale dell’operazione.L’art. 1 del D.lgs 216/2012 recepisce la direttiva 2010/45/Ue ma non muta i criteri dideterminazione del momento d’effettuazione per le prestazioni in ambito internazionale.In pratica si allungano i termini, portati al 15° giorno del mese successivoall’effettuazione, per emettere sia le fatture per i servizi generici (art. 7-ter, D.P.R.633/1972) resi a soggetti passivi comunitari ed extracomunitari, sia l’autofattura per iservizi della stessa specie ricevuti da operatori extra Ue. In ogni caso la fattura saràdovuta anche nel caso in cui l’operazione senza il requisito della territorialità, sarà fuoricampo IVA. Registri obbligatori ai fini IVAIl D.P.R. 633/1972 in materia di IVA impone al contribuente la tenuta dei seguenti libri:Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 18
  19. 19. · registro delle fatture di acquisto; · registro delle fatture emesse; · registro dei corrispettivi.Quanto, in primo luogo, al registro delle fatture di acquisto è opportuno indicare che, aisensi dell’art. 25, D.P.R. 633/1972, in tale registro il contribuente deve numerare inordine progressivo le fatture e le bollette doganali, relative ai beni o servizi acquistati oimportati, nell’esercizio dell’attività. Sono comprese le autofatture.Ai fini della registrazione, vanno riportati i seguenti dati: · data della fattura (o autofattura) o della bolletta doganale; · numero progressivo attribuito alla fattura stessa; · ditta, denominazione o ragione sociale del cedente del bene o prestatore di servizi, ovvero nome e cognome se non si tratta di imprese, società o enti; · ammontare imponibile, distinto per aliquota; · ammontare dell’imposta, distinto per aliquota.Ai sensi dell’art. 18, D.P.R. 600/1973, devono essere separatamente annotate anche leoperazioni non soggette ai fini IVA: retribuzioni, premi di assicurazione e altri costisostenuti. Devono essere indicati l’ammontare delle operazioni non imponibili o esenti, iltitolo di inapplicabilità dell’IVA e gli estremi della relativa norma.In alternativa alla registrazione della singola fattura di ammontare non superiore ad euro300 (art. 7, co. 1 lett. g, e co. 2 lett. a, del D.L. 70/2011, modif. con L. 106/2011, haaumentato da euro 154,94 ad euro 300 il limite per la registrazione di un documentoriepilogativo mensile), è possibile compilare un documento riepilogativo in cui riportare: · i numeri delle fatture che vengono riepilogate; · l’ammontare complessivo imponibile, distinto per aliquota; · l’ammontare dell’imposta, suddiviso per aliquota.In secondo luogo, si devono tenere i registri dei corrispettivi, ai sensi dell’art. 24, D.P.R.633/1972, quando si pongono in essere operazioni certificate mediante scontrino fiscaleo ricevuta fiscale. Relativamente alle operazioni effettuate in ciascun giorno, devonoessere annotati l’ammontare globale dei corrispettivi delle operazioni imponibili e dellerelative imposte, distinto secondo l’aliquota applicabile.In terzo luogo, come previsto dall’art. 23, D.P.R. 633/1972, il contribuente deveannotare nel registro delle fatture emesse, entro 15 giorni dalla data di emissione, lefatture emesse, nell’ordine della loro numerazione e con riferimento alla data diemissione, indicando per ciascuna: · data di emissione; · numero progressivo attribuito; · ditta, denominazione o ragione sociale del committente del servizio, ovvero nome e cognome se non si tratta di impresa, società o ente; · ammontare imponibile (distinto per aliquota); · ammontare dell’imposta (distinto per aliquota).Inoltre nel registro vendite, vanno riportate le eventuali note di variazione (note diaddebito o di accredito) conseguenti a rettifiche effettuate. Occorre indicare l’ammontaredelle operazioni non imponibili o esenti, il titolo di inapplicabilità dell’imposta, nonché lanorma relativa.Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuata allo Stato agli Organi dello Stato,agli enti pubblici territoriali ed ai consorzi ad essi costituiti, possono essere documentateRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 19
  20. 20. mediante l’immissione di una fattura da iscrivere in un apposito registro delle fatture insospeso, con applicazione dell’aliquota IVA vigente all’atto dell’effettuazionedell’operazione. La registrazione delle fatture dovrà essere effettuata nei termini ordinarimentre l’imposta sarà esigibile all’atto del pagamento dei relativi corrispettivi.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 20
  21. 21. Capitolo 3 OBBLIGHI E REGIMI SANZIONATORISommario: Opzione per il regime ordinario 21 – Scritture ausiliarie di magazzino 22 – Regimesanzionatorio per violazioni contabili 22 – Violazioni degli obblighi delle operazioni soggette adIVA 23. Opzione per il regime ordinarioCome già accennato, il passaggio al regime di contabilità ordinaria può essereespressamente esercitato: · nella prima dichiarazione IVA o nella dichiarazione unificata (Modello Unico) presentata successivamente alla scelta operata, anche se l’imprenditore è esonerato dalla presentazione della dichiarazione IVA, art. 4, D.P.R. 5 ottobre 2001, n. 404; · con il comportamento concludente, che consiste nell’adozione del regime contabile prescelto e nel conseguente adempimento degli obblighi correlati fin dall’inizio dell’anno di riferimento ed è vincolante per almeno un anno.Per l’inadempimento dell’obbligo di comunicazione è prevista la sanzione da euro 258 adeuro 2.065 qualora ne derivi un ostacolo all’azione di accertamento dell’Amministrazionefinanziaria. Nel passaggio dalla contabilità semplificata alla contabilità ordinaria deveessere riportato sul libro degli inventari un prospetto delle attività e delle passivitàesistenti all’inizio del periodo di imposta, che devono essere valutati sulla base dei criteridi cui alla tabella: BENI APPARTENENTI ALLIMPRESA Tipologia di bene Modalità di valutazione Valutazione in base al valore accertato ai fini dellimposta di registro, Beni immobili e beni mobili ovvero al cos to di acquisizione maggiorato degli oneri acces sori di registrati diretta imputazione e delle spese incrementative documentate Valutazione s ulla bas e del costo di acquis izione maggiorato degli Beni mobili non iscritti nei oneri access ori (in ass enza, sulla base del valore normale alla data pubblici reigstri di acquis izione) Beni di cui ai punti precedenti Valutazione al costo di produzione documentato o da s timare con costruiti in economia o in appalto riferimento alla data di ultimazione della cos truzione Rimanenze di merci, materie Valutazione al valore medio risultante dai registri IVA al 31 dicembre prime, sus sidiarie, ecc. dellanno precedente Valutazione s ulla bas e dei costi s os tenuti fino al 31 dicembre Prodotti in cors o di lavorazione dellanno precedente Valutazione s ulla bas e dellammontare pari alle quote deducibili negli Fondi dammortamento anni precedenti s econdo il coefficiente mas simo Cassa, crediti e debiti Valutazione al valore nominale Titoli quotati Valutazione s ulla bas e della quotazione Altre attività Valutazione al costo di acquis izioneL’opzione per un regime contabile vincola il contribuente alla concreta applicazione peralmeno un anno. Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime prescelto,l’opzione rimane valida, per ciascun anno successivo, fino alla revoca (art. 3, D.P.R.442/1997), fatto salvo il superamento dei predetti limiti.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 21
  22. 22. Scritture ausiliarie di magazzinoLe annotazioni dei beni possono essere effettuate riferendosi ai singoli beni o a categoriedi inventario e possono essere anche effettuate in forma riepilogativa purché si eseguanocon periodicità almeno mensile (art. 14, D.P.R. 600/73).Le scritture ausiliari di magazzino non sono soggette a particolari obblighi formali, inquanto non è prevista le numerazione progressiva delle pagine, la bollatura iniziale e lavidimazione. La stampa della contabilità di magazzino su supporto cartaceo ovverol’archiviazione elettronica va effettuata entro 3 mesi dal termine di presentazione delladichiarazione dei redditi del relativo periodo d’imposta.Il contribuente è, inoltre, tenuto a conservare ordinatamente per ciascun affare: · originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevute; · copie delle lettere, dei telegrammi e delle fatture spedite.In ogni caso le scritture ausiliare di magazzino devono essere tenute in forma sistematicae secondo le norme di una ordinata contabilità, al fine di seguire le variazioni intervenutetra le consistenze negli inventari annuali.L’obbligo di tenuta sistematica può considerarsi soddisfatto nel momento in cui leregistrazioni, effettuate per ogni singolo bene o per ogni categoria di beni omogenea,siano in grado di rilevare cronologicamente i relativi carichi e scarichi, con precisazionedella natura dell’operazione effettuata (esempio: acquisto, reso, vendita, calo). La tenutasecondo i criteri di “un’ordinata contabilità” permette l’adozione di un metodo dirilevazione libero con obbligo di conservazione della documentazione di supporto dellemovimentazioni dei beni di magazzino.Ai fini della verifica del superamento del limite di ricavi e rimanenze è necessario inoltretener conto delle risultanze degli accertamenti fiscali se i maggiori ricavi e/o rimanenzesono superiori al 15% rispetto a quanto dichiarato. In caso di omessa tenuta dellescritture ausiliarie di magazzino, mancata esibizione o irregolarità gravi, numerose eripetute tali da rendere inattendibili le scritture contabili, l’ufficio è legittimato aprocedere all’accertamento induttivo ex art. 39, co. 1, D.P.R. 600/1973. Regime sanzionatorio per violazioni contabiliL’art. 9, D.Lgs 471/1997 prevede la violazione consistente nell’irregolare o nell’omessatenuta o conservazione dei registri e delle scritture contabili, punita con la sanzioneamministrativa da euro 1.032 ad euro 7.746. Al riguardo, con la C.M. 25 gennaio 1999, n.23/E è stato precisato che la violazione in esame ricorre anche quando ne sia stataomessa la bollatura a norma dell’art. 2215, C.c..L’intervenuta soppressione dell’obbligo della bollatura produce effetti sulle sanzioni perle violazioni commesse anche prima dell’entrata in vigore della legge, in quanto le stessenon sono più applicabili in attuazione del principio del favor rei, previsto dall’art. 3,comma 2, D.Lgs 472/1972, secondo cui nessuno può essere assoggettato a sanzione perun fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce più una violazione punibile.Se la sanzione è stata già irrogata, con provvedimento definitivo, il debito residuo siestingue, ma non è ammessa la ripetizione di quanto pagato. Nel caso in cui ilRedazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 22
  23. 23. procedimento di irrogazione della sanzione sia ancora in corso alla data di entrata invigore della legge che sopprime l’obbligo, la non sanzionabilità delle violazioni si estendeanche alle violazioni commesse in precedenza.Inoltre, va rilevato che l’obbligo della numerazione non è stato eliminato, per cui larelativa violazione, se riconducibile ad un profilo di irregolare tenuta delle scritturecontabili che sia di pregiudizio per l’attività di accertamento, è sanzionabile sia secommessa prima dell’entrata in vigore della legge, sia se commessa dopo.Qualora, invece, non ne sia derivato ostacolo all’accertamento delle imposte dovute nonè più irrogabile alcuna sanzione in attuazione dell’art. 7, D.Lgs 26 gennaio 2001, n.32contenente disposizioni correttive di leggi tributarie vigenti concernenti lo Statuto deidiritti del contribuente (L. 27 luglio 2000, n. 212), che esclude la punibilità per leviolazioni che non incidono sulla determinazione della base imponibile o dell’imposta esul versamento del tributo e che, comunque, non arrecano pregiudizio all’eserciziodell’azione di controllo.Come già accennato, qualora il contribuente dichiari che le scritture contabili sono tenutepresso altri soggetti, deve esibire un’attestazione predisposta dai soggetti medesimi. Se insede di verifica l’attestazione non viene esibita e se il soggetto che l’ha rilasciata si opponeall’accesso o non esibisce in tutto o in parte le scritture, si applicano le disposizionipreviste nel caso di rifiuto di esibizione delle scritture contabili (art. 52, comma 5, D.P.R.633/1972). La R.M. 21 aprile 1986, n. 355676 dispone che non comporta il ricorsoall’accertamento induttivo la solo mancata esibizione dell’attestazione da parte di terzi. Violazioni degli obblighi delle operazioni soggette ad IVAAi sensi dell’art. 6, D.Lgs 471/1997, chi viola obblighi inerenti alla documentazione e allaregistrazione di operazioni ovvero allindividuazione di prodotti determinati, ostacolandola verificazione del compimento di operazioni imponibili ai fini dellimposta sul valoreaggiunto, è punito con sanzione amministrativa compresa tra il dieci ed il quindici percento dellimponibile non documentato o non registrato. L’importo della sanzione nonpuò essere inferiore ad euro 516.Redazione e conservazione delle scritture contabili: aspetti civilistici e fiscali 23

×