• Like
Phân tích
Upcoming SlideShare
Loading in...5
×

Thanks for flagging this SlideShare!

Oops! An error has occurred.

Published

Phân tích trong kiểm toán

Phân tích trong kiểm toán

Published in Economy & Finance
  • Full Name Full Name Comment goes here.
    Are you sure you want to
    Your message goes here
    Be the first to like this
No Downloads

Views

Total Views
3,024
On SlideShare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
0

Actions

Shares
Downloads
65
Comments
1
Likes
0

Embeds 0

No embeds

Report content

Flagged as inappropriate Flag as inappropriate
Flag as inappropriate

Select your reason for flagging this presentation as inappropriate.

Cancel
    No notes for slide

Transcript

  • 1. 1MỤC LỤCPHẦN MỞ ĐẦU ....................................................................................................... 1CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ THỦ TỤC PHÂN TÍCH .................................. 4I.1 Tổng quan về thủ tục phân tích............................................................................ 4I.2 Các chuẩn mực kiểm toán về thủ tục phân tích................................................... 6I.2.1 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”.................... 6I.2.2 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520 “Quy trình phân tích”............ 8I.2.3 Chuẩn mực kiểm toan Nhà Nước số 8 “ Phân tích tình hình kinh tế tàichính” ......................................................................................................... 11I.3 Các loại thủ tục phân tích .................................................................................... 12I.3.1 Phân tích xu hướng.................................................................................... 12I.3.2 Phân tích tỷ suất ........................................................................................ 14I.3.3 Phân tích dự báo........................................................................................ 16I.4 Quá trình áp dụng thủ tục phân tích .................................................................... 18I.4.1 Lựa chọn loại thủ tục phân tích phù hợp với mục tiêu phân tích .............. 18I.4.2 Xác định các thông tin phục vu cho mục tiêu phân tích và xem xét tính độc lập và mức độ tincậy của chúng......................................................... 19I.4.3 Xây dựng công thức hoặc thiết lập mô hình phản ánh mối quan hệ giữa các biến số tài chínhva biến số hoạt động ................................................ 21I.4.4 Tính toán ra một giá trị ước tính và so sánh giá trị đó với số liệu thực tế của đơnvị ................................................................................................... 22I.4.5 Đánh giá mức trọng yếu cua các chênh lệch phat hiện được và tìm hiểu nguyênnhân ............................................................................................... 23I.4.6 Giải thích những chênh lệch trong yếu va các mối lien hệ không hợp lý đồng thời chứngminh cac vấn đề quan trọng ........................................... 24I.4.7 Xem xét các phát hiện kiem toán.............................................................. 25I.5 Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích ...................................................................... 27I.5.1 Kiểm toán nội bộ ....................................................................................... 27I.5.2 Kiểm toán Nhà nước .................................................................................. 28I.5.3 Kiểm toán độc lập...................................................................................... 28Kết luận chương 1 ...................................................................................................... 29CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG ÁP DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG QUA TRÌNH KIỂMTOÁN TAI VIỆT NAM ..................................................................... 30
  • 2. 2II.1 Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán: ...................... 30II.1.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ....... 31II.1.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ............. 34II.1.2.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải thu............. 35II.1.2.2 Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toan TSCĐ va chi phí khấuhao ..................................................................................... 37II.1.2.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán hàng tồn kho .......... 38II.1.2.4 Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toán doanh thu ............... 40II.1.2.5 Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toán chi phí .................... 44II.1.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán .......... 45II.2 Mặt tích cực va hạn chế khi áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán bao cáo tài chính tạicác công ty kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam............... 45II.2.1 Mặt tích cực ............................................................................................... 45II.2.2 Mặt hạn chế .............................................................................................. 48II.3 Nguyên nhân....................................................................................................... 51II.3.1 Nguyên nhân khách quan ......................................................................... 51II.3.2 Nguyên nhân chủ quan ............................................................................. 53II.4 Các lỗi thông thường khi áp dụng thủ tục phân tích.......................................... 54II.4.1 Chưa xác định được mục tiêu phân tích ................................................... 54II.4.2 Quá phụ thuộc vào số liệu của đơn vị ...................................................... 54II.4.3 Nắm các mối quan hệ không rõ ràng ....................................................... 55II.4.4 Đơn giản hoá mô hình dư đoán ................................................................ 55II.4.5 Phức tạp hóa mô hình dự đoán ................................................................. 55II.4.6 Không chủ động tìm kiếm lời giải thích cho các chênh lệch phát hiệnđược .......................................................................................................... 55II.4.7 Liên tục làm tròn số ................................................................................. 56II.4.8 Không vận dụng những hiểu biết về đặc điểm, nganh nghề kinh doanh của khách hàng vàoquá trình phân tích................................................... 56Kết luận chương 2 ...................................................................................................... 56CHƯƠNG III: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHAP NÂNG CAO HIỆU QỦA ÁP DỤNGTHỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BCTC.......................... 58III.1 Mục đích của việc áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán.......... 58III.2 Các kiến nghị và giải pháp nham tang cường ap dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báocao tài chính .............................................................................. 59
  • 3. 3III.2.1 Hệ thống hoá các kỹ thuật phân tích để xay dựng thanh quy trình phân tíchchuẩn .................................................................................... 59III.2.2 Mở lớp tập huan về nghiệp vụ kiểm toan, trong đó có chú trọng chuyên sâu vềphân tích tài chính ........................................................ 60III.2.3 Khuyến khích áp dung thủ tục phân tích trong trường hợp có thể ........ 61III.3 Các kiến nghị và giải pháp nhằm hoan thiện kỹ thuật phân tích trong kiểm toán báo cáo tàichính ...................................................................................... 62III.3.1 Xay dựng ngân hàng lưu trữ các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạt động nhằm cung cấpthông tin cho quá trình phân tích ........................ 62III.3.2 Nâng cao chất lượng công tác thống kê trong doanh nghiệp ................ 64III.3.3 Ứng dụng công nghệ thong tin trong quy trình phân tích...................... 64III.3.4 Hạn chế những lỗi thường gặp trong quá trình áp dụng thủ tục phântích......................................................................................................... 66III.4 Một số thủ tục phân tích đề nghị áp dụng trong quá trình kiểm toán ............... 68III.4.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán .... 68III.4.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán .......... 69III.4.2.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán vốn bằng tiền ..... 70III.4.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toan nợ phải thu.......... 71III.4.2.3 Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toán TSCĐ và chi phí khấuhao ................................................................................... 73III.4.2.4 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán hàng tồn kho....... 76III.4.2.5 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toan nợ phải trả .......... 79III.4.2.6 Thủ tục phan tích áp dung trong kiểm toán doanh thu, thu nhậpkhac ................................................................................. 80III.4.2.7 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phí ................. 82III.4.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán ........ 85III.5 Một số phương pháp phân tích khác.................................................................. 87III.5.1 Phân tích báo cáo tài chính.................................................................... 87III.5.1.1 Tiêu chuan so sanh ................................................................... 87III.5.1.2 Điều kien so sánh được............................................................ 87III.5.1.3 Mục tiêu so sanh ..................................................................... 87III.5.1.4 Các phương pháp phan tích ..................................................... 88III.5.1.5 Một số vấn đề thường gặp khi phân tích báo cáo tài chính..... 89III.5.2 Phương pháp phân tích tài chính Dupont............................................... 89III.5.3 Phương pháp hồi quy ............................................................................. 93Kết luận chương 3 ...................................................................................................... 95KẾT LUẬN ................................................................................................................ 97TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC
  • 4. 4MỞ ĐẦUTính cấp thiết của đề tàiTrong những năm gần đay, thích ứng vơi yêu cầu của nen kinh tế chuyển đổi theo cơ chế thịtrường va hội nhập quốc tế, hoat động kiểm toán ở nước ta đa hình thành phát triển nhanhchóng. Vai trò của kiểm toán ngày cang thể hiện rõ nét hơn cùng với sự ra đời và lơn mạnhcủa thị trường chứng khoán. Hoạt động của cac công ty kiểm toán đã tạo điều kiện thuận lợi chomôi trường kinh doanh, giúp các nhà đầu tư hiểu và chấp hành đúng luật lệ kinh tế, tai chínhcủa Việt Nam, giúp doanh nghiệp kịp thời sửa đổi các sai sót, phong ngừa rủi ro, giúp các bênliên quan yên tam sử dụng cac thong tin tài chính của doanh nghiệp.Hoạt động của các công ty kiểm toán trước hết là việc cung cấp dịch vụ kiểm toán báo cáo tàichính cho mọi đối tượng theo luật định hoặc theo yêu cau tự nguyện của đơn vị và ca nhân.Mục tiêu chủ yếu của dịch vụ nay la đưa ra nhan xét về tính trung thực va hợp lý của báo cáotài chính. Người sử dụng kết qua kiểm toán phải được đam bảo rằng những thông tin họ đượccung cấp là trung thực, hợp lý, khách quan và có độ tin cậy cao để đưa ra các quyết định theotrách nhiệm của mình, hoặc quyết định liên quan đến việc mua, bán tài sản, đầu tư vốn, chovay… Sự đảm bao nay chỉ có thể thực hiện được khi báo cáo tai chính đã được kiểm toán trêncơ sở tuân thủ những quy định cua hệ thống chuan mực nghề nghiệp - chuẩn mực kiểm toan.Tuy nhiên, hoạt động kiểm toán ở nước ta còn kha mới mẻ, khuôn khổ và môi trường pháp lýđa được tạo dựng, song chưa đầy đủ, chưa hoàn thiện. Các kỹ năng va hướng dan cần thiết vềkỹ thuật kiểm toán chưa được hệ thống hoa và phổ biến. Điều này đã làm cho không ít đốitượng được kiểm toán, không ít kiểm toán viên gặp lúng túng khi triển khai công việc.Chính vì vậy, các công ty kiểm toan Việt Nam bằng nhiều cách khác nhau đang cố gắng tìm mọicách tiếp cận với các phương phap va kỹ thuat kiểm toán
  • 5. 5tiên tiến trên thế giới. Thủ tục phan tích la một ví dụ điển hình. Kỹ thuật nay giúp tiết kiệmđược thời gian và chi phí nhưng lại cung cấp bằng chưng về sự hợp lý và đồng bộ của số liệuva tài liệu kế toan, đồng thời giúp cho kiểm toan viên có được cái nhìn sâu sắc va toan diện hơnvề doanh nghiệp. Với ưu điểm vượt trội, thủ tục phan tích được xem là một kỹ thuat sắc bénvà hiệu qua để thu thap bằng chứng kiểm toán.Nhận thấy tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán, chúng tôi chọn đề tài“Ap dụng thủ tục phan tích trong kiểm toán báo cáo tài chính”. Nội dung chủ yếu của luậnvăn là thực trạng áp dụng các thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán tại các công ty kiểmtoán Việt Nam, qua đó đề xuat các biện pháp nhằm nâng cao chất lượng công tác kiểm toáncũng như góp phần hoan thiện quy trình kiểm toán đang được vận hành tại các công ty kiểmtoán hiện nay.Mục đích nghiên cứuLuận văn này được thực hien với mục đích đanh giá thực trang áp dụng thủ tục phân tích trongquá trình kiểm toán đồng thời đề xuất các phương hướng và giải pháp nham nâng cao chatlượng dịch vụ kiểm toán trong từng phần hanh cu thể nói riêng va trong mỗi giai đoan của quátrình kiểm toán nói chung bằng cach áp dụng cac kỹ năng phân tích trong quá trình tác nghiệp.Đối tượng nghiên cứuTrong quá trình tác nghiệp, mỗi chủ thể kiểm toan bị chi phối bởi cac chuan mực, quy chếriêng, áp dụng các phương pháp kiểm toán khác nhau. Với ưu điểm vượt trội về thời gian vàchi phí, tục phân tích đã được các chủ thể kiểm toán ap dụng khá phổ biến trong cả ba giai đoancủa quá trình kiểm toán, đặc biệt là đối với loại hình kiểm toán báo cáo tài chính. Để đảm baotính tập trung luận văn chỉ giới hạn trong khuôn khổ áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toánbao cáo tài chính
  • 6. 6Mặt khác, do điều kiện tiếp cận với hồ sơ kiểm toan của kiểm toán Nhà Nước bị hạn chế nênluan van chỉ giới hạn trong việc nghiên cứu hồ sơ và quy trình nghiệp vụ tại cac công ty kiểmtoán độc lập va tài liệu của kiểm toán nội bộ tại một số công ty lớn đang hoạt động tai ViệtNam.Phương pháp nghiên cứuChúng tôi đã sử dụng phương phap duy vật biện chứng làm cơ sở nghiên cứu trong suốt quátrình thực hiện luận văn nay. Diễn dịch và quy nap là hai phương pháp được sử dụng khapho biến nham lý giải cơ sở lý luận và sự cần thiết của thủ tục phân tích trong kiểm toán. Đểminh hoa cho phần thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán, luận van đãsử dụng thêm một số công cụ phân tích định lượng như thống kê, phan tích tổng hợp, đốichiếu so sánh. Các phương pháp này cũng một lần nữa được thể hiện khi xay dựng các kiếnnghị cụ thể nhằm lam sáng tỏ mục đích nghiên cứu của luận vănKết cấu cua luận vănNgoài phần mở đầu, kết luận va 3 phụ lục, luận van dài 98 trang được chia thành ba chương sau:Chương 1: Cơ sở lý luan về thủ tục phân tíchChương 2: Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toan tạiViệt NamChương 3: Một số kiến nghị và giải phap nhằm nang cao hieu qủa áp dụng thủ tục phân tíchtrong quá trình kiểm toán
  • 7. 7CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VE THỦ TỤC PHÂN TÍCHI.1 Tổng quan về thủ tục phân tíchTrong quá trình thu thập các bang chưng làm cơ sở đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lýcủa báo cao tài chính, sự hữu hiệu hay tính hiệu quả trong hoạt động hay đanh giá mức độ chấphành một quy định nào đó của đơn vị, kiểm toán viên phai sử dụng rat nhiều phương pháp kiểmtoan khac nhau. Để có được những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp, kiểm toán viênphải can nhắc sự tương quan giữa chi phí của việc thu thập bằng chứng kiểm toán với lợi ích màthông tin đó mang lai. Với ưu thế vượt trội về thời gian và chi phí, thủ tục phan tích đã trở thànhmột phương pháp kiểm toán hiện đại cung cấp bằng chứng về sư đồng bộ hợp lý của số liệu kếtoán đang được sử dụng ngay càng rộng rãi trong qua trình kiểm toán.Chuẩn mực kiểm toan quốc tế ISA 500 “Bằng chứng kiểm toán” đã nêu rõ: “ Kiểm toán viênáp dung một hoặc nhiều trong số các thủ tục kiểm toán sau để thu thập các bang chứng: kiểmtra, quan sát, phỏng van hoặc xác nhan, tính toán và thủ tục phân tích”. Đoạn 02 chuẩn mựckiểm toán Việt Nam VSA 520”Quy trình phân tích” cũng đa nhan mạnh ”Kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phan tíchkhi lập kế hoạch kiểm toan va giai đoan soát xét tổng thể về cuộc kiểm toan. Quy trình phântích cũng được thực hiện ở các giai đoan khác trong qua trình kiểm toán”. Những nhận địnhtrên đã đem lại cho thủ tục phan tích một vị trí đặc biệt quan trọng va được thể hiện ngay cangrõ nét hơn trong quá trình kiểm toán.Phân tích la cach thức sử dụng qua trình tư duy logic để nghiên cứu va so sánh mối quan hệđáng tin cay giữa cac số liệu, cac thông tin nhằm đánh gia mức độ hợp lý của chúng trong báocáo hay trong hoat động của đơn vị được kiểm toán. Hay nói một cách khác phân tích là sosánh các thông tin tài chính với nhau hoặc giữa thông tin tài chính với những thông tin không cótính chất tài chính dựa
  • 8. 8trên mối quan hệ hợp lý giữa chúng. Mọi quan hệ và biến động bat thường phat hiện thông quaphân tích đều phải được tìm hiểu và giải thích nguyên nhân. Như vậy, kỹ thuật phân tích dựatrên sự hợp lý, không dựa tren sự chính xác.Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suat quan trọng, qua đó tìm ranhững xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuan với thông tin liên quankhác hoặc có chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Trong thực tế, kiểm toán viên thườngthiết lập các giả thiết về sự liên hệ giữa các số liệu, ước tính so liệu can kiểm tra và sau đó sosánh với số liệu của đơn vị để phát hiện các sai số hay dao động bat thường, từ đó điều tra làmrõ nguyên nhân và sử dụng các phương pháp kiểm toán khác để hỗ trợ, bổ sung trước khiđưa ra ý kiến nhận xét và kết luận của mình.Có thể kể ra sau đây ba yếu tố cấu thành nên một thủ tục phân tích, đó la:• Dự đoán: Kiểm toán viên có thể dự đoan số dư một tài khoan, một loại hình nghiệp vụhoac một tỷ suat có liên quan đến các dữ liệu về tai chính và dữliệu hoạt động. Để hình thành nên số liệu dự đoán của mình, các kiểm toán viên có thể căn cứvào các nguồn thông tin sau:− Các thông tin tài chính kỳ trước− Các số liệu dự đoan trước của đơn vị như so liệu kế hoạch, số liệu dự toan− Mối quan hệ giữa các thông tin tài chính cùng kỳ− Các thông tin có liên quan đến ngành nghề kinh doanh của khách hàng− Mối quan hệ giưã các thông tin tài chính với các thông tin không có tính chất tài chính.• So sánh: Kiểm toán viên có thể so sánh giá trị ước tính của mình với so liệu thực tế, vớisố liệu theo kế hoạch, với giá trị tương ứng của một doanh nghiệpkhac dùng làm so sanh hoặc với mức trung bình của ngành nghề kinh doanh.• Sử dụng các đánh giá chuyên môn trong điều tra và kết luận về những chênh lệch pháthiện được. Kiểm toan viên phải giải thích được nguyên nhân dẫn
  • 9. 9đến chênh lệch giữa giá trị ước tính với so liệu thực tế. Cac nguyên nhân có thể dẫn đến chênhlệch là:− Sai sót trong sổ sách cuả đơn vị− Kiểm toán viên quá đơn giản hoá công thức mà bỏ qua các dữ liệu quan trọng.− Kiểm toán viên đưa ra các giả định không chính xac. Một số giả định dự kiến nhưngkhông xay ra trong khi một số khác không được dự kiến lại tồntại trong thực tế.Như vậy, thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các ty suất quan trọng, quađó tìm ra những xu hướng, biến động và những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tinliên quan khác hoặc có sự chenh lech lớn so với giá trị đã dự kiến. Thủ tục phân tích được thựchiện như một thử nghiệm cơ bản nhằm giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sơ dẫn liệucủa báo cáo tài chính, kiểm tra toàn bộ báo cáo tài chính trong khâu soát xét cuối cùng cuacuộc kiểm toán cũng như xác định nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán khác.I.2 Các chuẩn mực kiểm toán về thủ tục phân tíchI.2.1 Chuẩn mực kiểm toán quoc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”Chuẩn mực kiểm toan quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích” được Uỷ ban thực hành kiểm toánquốc te (IAFC) trực thuộc liên đoàn cac nhà kế toan quốc tế (IFAC) biên soạn nhằm mục đíchthiết lập các nguyen tac, thủ tục cơ bản va hướng dẫn các thể thức ap dung các nguyên tắc,thủ tục cơ bản trong việc thực hiện các thủ tục phân tích trong qua trình kiểm toán báo cáo tàichính. Ngoài ra chuẩn mực cũng cho phép van dụng trong kiểm toán các thông tin tài chínhkhác và các dịch vụ có liên quan của công ty kiểm toán.Ngay trong phần đau tiên, Chuan mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phan tích” đa khẳngđịnh tam quan trọng không thể tranh cãi của thủ tục phân tích thông qua một nguyên tắc cơban” Kiểm toán viên phải thực hiện thủ tục
  • 10. 10phan tích khi lập kế hoạch kiểm toán và khi kiểm tra tính hợp lý của toan bộ bao cáo tàichính”. Ngoai ra chuẩn mực còn gợi ý cho việc thực hiện thủ tục phan tích ở những giai đoạnkhác của cuộc kiểm toán.Trong phần nội dung, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phan tích” đã lần lượtgiới thieu những phần cơ ban sau:• Nội dung của thủ tục phân tích: Trong phần nay, chuẩn mực đã đề nghị mộtsố thông tin kiểm toan viên có thể phải thu thập để phục vụ cho qua trình phân tích. Đây cóthể là thông tin có sẵn do đơn vị cung cap, do kiểm toán viên thu thập được từ các nguồnkhác hoac là những thông tin co được từ kinh nghiệm nghề nghiệp được tích lũy của cac kiểmtoán viên.• Mục đích áp dụng thủ tục phân tích: Theo chuẩn mực, thủ tục phân tích đượcáp dụng nhằm 3 mục đích va đây cũng là những yêu cầu không thể thiếu được trong qua trìnhthu thập bằng chứng kiểm toán của bất kỳ một cuộc kiểm toán nào.• Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích: Chuẩn mực cho rằng thủ tục phân tíchđược thực hiện xuyên suốt một cuộc kiểm toán từ khi lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểmtoan đến khi hoàn thành kiểm toan. Ở mỗi giai đoan, chuẩn mực cũng đề nghị một số cáchthức để tiến hanh thủ tục phân tích đồng thời cũng nhan mạnh một số điểm cần lưu ý trong quátrình vận dụng những cách thức này.• Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích la một trong những nội dung được chuẩnmực rất quan tâm. Bằng cách nêu ra những yếu tố có thể anh hưởng đến mức độ tin cậy của thủtục phan tích, chuẩn mực đã chỉ ra những điểm hạn chế của thủ tục phân tích để từ đó hướng dẫnbiện pháp khắc phục những hạn chế nay.• Khảo sát các nghiệp vụ bất thường là nội dung giới thieu một số chỉ dẫn vềcách ứng xử trong trường hợp phat hiện những chênh lệch trọng yếu.
  • 11. 11Cũng như các chuẩn mực khác, chuan mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”cũng chỉ dừng lại ở việc định hướng bằng những nguyên tắc cơ bản về nghiệp vụ, còn việc vậndụng chúng như thế nào vào công việc cụ thể thì hoàn toàn phụ thuộc vào khả năng tiếp thu,kinh nghiệm nghề nghiệp cũng như tính sang tạo của cac kiểm toán viên.Nhìn chung, chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích” được soan thảo khangắn gọn, súc tích nhưng ít nhiều cũng gây được sư chú ý tích cực của các kiểm toán viên vàcông ty kiểm toan, giúp kiểm toán viên yên tâm vận dụng khả nang phan tích của mình để thựchiện những tính toán chiến lược trong quá trình tac nghiệp. Chuẩn mực kiểm toán này đã đượcnhiều quốc gia trên thế giới lựa chọn làm chuan mực kiểm toán của quốc gia mình. Chẳng hannăm 1993, Hiệp hội kế toán viên công chứng Malaysia (MACPA) đã chấp nhận ISA 520 “Thủtục phân tích” như chuan mực kiểm toán quốc gia. Nhiều quốc gia khac đã dựa vào chuan mựcnay để xây dựng chuan mực riêng cho quốc gia mình như chuan mực AUS 512 “Thủ tục phântích” của Australia . Riêng Hoa Kỳ, mặc dù chuẩn mực kiểm toán SAS 56 “ Thủ tục phân tích”ban hành năm 1998 trên cơ sở hoàn toàn độc lập với chuẩn mực quốc tế nhưng để hoà nhapvào nền kinh te toàn cau hoá đang diễn ra hết sức manh mẽ như hiện nay, Hoa Kỳ buộc phải tìmcách thu hẹp sự khác biệt hiện có giữa chuẩn mực kiểm toan quốc gia và chuan mực kiểm toánquốc tế. Do đó chuan mực kiểm toan SAS 56 của Hoa Kỳ cũng có nhiều điểm tương đồng vớichuẩn mực kiểm toan quốc tế ISA 520.I.2.2 Chuẩn mực kiểm toán Viet Nam VSA 520 “Quy trình phân tích”Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 “Quy trình phân tích” được ban hành kèm theo quyếtđịnh so 219/2000/QĐ-BTC ngay 29/12/2000 của Bộ trưởng Bộ Tai Chính. Chuẩn mực đượcsoạn thảo trên cơ sở tổng kết, rút kinh nghiệm của việc thực hanh kiểm toán độc lập trongnhững năm vừa qua, nghiên cứu chuan mực quốc tế về kiểm toan, học tap kinh nghiệm củacác nước trong khu
  • 12. 12vực trong khuôn khổ pháp luat hiện hành, phù hợp với yêu cầu quản lý và hội nhập quốc tế.Cùng với các chuan mực kiểm toán khac, việc ban hành chuan mực kiểm toán số 520 “ Quytrình phân tích” đã góp phan tạo ra hành lang pháp lý cho sự phát triển và quản lý hoạt độngkiểm toan độc lập tại Việt Nam.Chuẩn mực kiểm toan số 520”Quy trình phân tích” được xay dựng theo các nguyên tac sau:• Dựa trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 ”Thủ tục phân tích” doliên đoàn kế toan quốc tế(IFAC) công bố;• Phù hợp với điều kiện phát triển của nền kinh tế thị trương Việt Nam, phù hợp với hệthống luat pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán, kiểm toán của ViệtNam;• Đơn giản, rõ rang và tuân thủ cac quy định về thể thức ban hanh văn bản pháp luật củaViệt Nam.Do đó về cơ bản, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520”Quy trình phan tích” hầu nhưkhông khac biệt so với chuan mực kiểm toán quốc tế ISA 520”Thủ tục phân tích“ ở các nội dung chính. VSA 520 “Quy trình phân tích” môt lan nữa khẳngđịnh nội dung và mục đích cua thủ tục phân tích cũng như việc ap dụng thủ tục phân tích chocac giai đoạn khác nhau của cuộc kiểm toan. Theo chuan mực, thủ tục phân tích cung cấp bằngchứng có độ tin cậy không cao do mức độ tin cậy của nó thường phụ thuộc rất nhiều yếu tố.Do đó khi áp dụng thủ tục phân tích phải chú ý đến cac vấn đề sau:• Mối quan hệ ban chat của các chỉ tiêu được so sanh. Nếu giữa chúng khôngcó mối quan hệ hoặc quan hệ một cach hời hợt thì viec phân tích sẽ vô nghĩa. Trong một sốtrường hợp, để thu được một kết qua hợp lý và có thể so sanh được, kiểm toán viên phai biếtloai trừ các yếu tố gay nhiễu bằng một số phương pháp thích hợp.
  • 13. 13• Mức độ trọng yếu của từng khoản mục trong mối quan hệ tổng thể giữa cácthông tin tài chính. Riêng những khoản mục trọng yếu thì không thể chỉ đơn thuan áp dụngthủ tục phan tích mà con phai kết hợp với kiểm tra chi tiết nhằm giảm bớt rủi ro phat hiệnliên quan đến cơ sở dẫn liệu của bao cáo tài chính• Tính chất của khoan mục hay đặc điểm nganh nghề kinh doanh (thể hiệnthành rủi ro tiềm tàng của khoản mục). Đối với những tài khoan có tính nhạy cảm cao, cacnghiệp vụ phức tap hay các mô hình đòi hỏi có sự ước tính chủ quan thì việc áp dụng duy nhatthủ tục phân tích có thể dẫn đến những kết luận sai lầm• Mức độ hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Một hệ thống kiểm soát nộibộ yếu kém thì việc áp dụng thủ tục phan tích sẽ rủi ro rất cao• Kết qua của cac thủ tục kiểm toán khác có cùng mục tiêu kiểm toán có thể khang địnhhoặc phủ định với kết quả của thủ tục phân tích. Kiểm toán viênsẽ phải vận dụng sự xét đoán nghề nghiệp để quyết định xem nên sử dụng bằng chứng kiểmtoán thích hợp nào.Nhìn chung, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520”Quy trình phân tích” được ban hànhkha rõ rang và dễ hiểu, đáp ứng được các nguyên tac xây dựng chuan mực đa được đề cap ởtrên. Chuẩn mực như một cam nang nghiệp vụ cung cap những kiến thức cơ ban về phan tíchphục vụ cho hoạt động kiểm toán nên ngay từ khi được ban hanh đã thu hút sự quan tâm chú ýcủa các kiểm toán viên và công ty kiểm toán.I.2.3 Chuẩn mực kiểm toán Nhà Nước số 8 “ Phân tích tình hình kinh te tài chính”“Phân tích tình hình kinh te tài chính” là một trong 14 chuẩn mực trong hệ thống chuẩn mựckiểm toán nha nước ban hành kèm theo quyết định so06/1999/QĐ-KTNN ngay 24/12/1999 của Tổng kiểm toán nhà nước. Trong hệ
  • 14. 14thống này, chuan mưc số 08 “Phân tích tình hình kinh tế tai chính” nằm trong nhóm các chuanmực thực hành được áp dung cho loại hình kiểm toán bao cáo tài chính và kiểm toan tuân thủđối với mọi đối tượng của kiểm toan nha nước.Cũng như các chuẩn mực khac trong hệ thống chuan mực kiểm toán nha nước, chuẩn mựckiểm toan số 08 “Phan tích tình hình kinh tế tài chính” được xây dựng và áp dụng theo cácnguyên tac sau:+ Tuân thủ phap luật và phù hợp với môi trường quản lý, môi trườngkiểm toán của Việt Nam;+ Đảm bao tính độc lập, trung thực, khách quan của hoạt động kiểm toán;+ Vận dụng một cách có chọn lọc các chuẩn mực kiểm toán củaINTOSAI và IFAC phù hợp với phap luật và điều kiện thực tiễn củaViệt Nam.Chuẩn mực quy định một số nội dung cơ bản sau:• Khẳng định tầm quan trọng của việc phân tích. Chuẩn mực cho rằng trước khi tiếnhành kiểm toán, kiểm toán viên phải phan tích tổng hợp tình hình kinhtế tài chính của đơn vị được kiểm toán về các chỉ tiêu kinh tế tai chính có mối quan hệ vớinhau.• Chỉ ra mục đích áp dụng chuẩn mực. Theo đó, việc phan tích tình hình kinhtế tài chính giúp kiểm toán viên phat hiện những sai sót va biến động bất thường của cácchỉ tiêu, số liệu kinh tế tài chính của đơn vị để định hướng các nội dung, bước đi cụ thể cho cáccuộc khảo sát chi tiết và nhận thức đúng bản chất các sai phạm khi đưa ra kết luận và kiến nghịtrong báo cáo kiểm toán.• Liệt kê một số yêu cầu khi thực hiện quá trình phân tích tình hình kinh tế tàichính của đơn vị như:− Phải tổng hợp, thống kê những tài liệu về tình hình kinh tế tài chính, qua trình và kếtquả hoat động chủ yếu của đơn vị trong thời kỳ kiểm toán (số thực hiện va số kế hoạch) của kỳtrước và của những đơn vị có
  • 15. 15chức năng, nhiệm vụ, quy mô, trình độ hoạt đong tương tự như đơn vị được kiểm toán để sosánh.− Lựa chọn và sử dụng các thể thức phan tích thích hợp đối với các tàiliệu trên để rút ra những nhan xét ban đầu về những đac điểm, diễn biến, xu hướng và hiệuquả hoat động của toàn đơn vị hoặc bộ phận cần kiểm toan, từ đó nhan diện nhưng van đề quantrọng, những sai phạm, dao động bất thường… để định hướng và thực hiện kiểm toán.− Trước khi lập báo cao kiểm toán, kiểm toán viên phân tích các số lieuđược tổng hợp từ báo cáo kiểm toan để tìm ra mối quan hệ bản chất giữa các số liệu và tàiliệu đó, từ đó hình thành các đánh gia, nhận xét, kết luận phù hợp cho tưng nội dung kiểmtoan và cho toan bộ cuộc kiểm toánNhìn chung chuẩn mực kiểm toán số 08 “Phân tích tình hình kinh tế tài chính”đã quy địnhkhá chi tiết phạm vi áp dụng việc phân tích trong cac giai đoan của cuộc kiểm toán. Mặc dùkhông đi chi tiết, cụ thể tat cả các khía canh của việc áp dụng thủ tục phan tích vào quá trìnhkiểm toan nhưng chuẩn mực cũng đã thể hiện sự kế thừa có chọn lọc chuẩn mưc kiểm toán quốctế để đưa ra yêu cầu nhiệm vụ mà các đoàn kiểm toán nhà nước và các kiểm toán viên phai tuânthủ khi tiến hành các hoat động kiểm toán.I.3 Các loại thủ tục phân tíchI.3.1 Phân tích xu hướng:Phân tích xu hướng là quá trình phân tích sự thay đổi cuả các số dư hoặc các loại hình nghiệpvụ giữa kỳ hiện tai với các kỳ trước hoặc giữa các kỳ vớinhau.Trong quá trình phan tích, kiểm toán viên phai hiểu được các yếu tố tạo ra xu hướng cuả số dưtài khoan và loại hình nghiệp vụ cuả khách hàng. Kiểm toán viên thường vận dụng các kiếnthức và kinh nghiệm thu thap được về khách hàng
  • 16. 16trong những năm trước như một điểm khởi đầu để lập kế hoạch cho cuộc điều tra của năm hiệnhanh. Bằng cách sử dụng thủ tục phan tích mà qua đó cac thông tin chưa được kiểm toán cuảnam hiện hành được so sanh với các thông tin đã được kiểm toan ở năm trước, mọi biến độngsẽ được phát hiện. Những biến động nay có thể dự báo những xu hướng hay hiện tượng đặc biệtcó ảnh hưởng đến việc lap kế hoach kiểm toán.Việc xem xét xu hướng biến động cuả cac số liệu theo thời gian giúp kiểm toán viên phat hiệnra xu hướng bất thường hoac các biến động tăng giảm đột ngột mà không có lý do rõ ràng.Các xu hướng biến động bất thường này luôn phải được xem xét trong mối quan hệ với cac sốliệu khac. Ví dụ một sự gia tăng bất thường và trọng yếu và khoản phải thu tạm ứng cuối kỳcó thể xuất phát từ yêu cau sản xuất kinh doanh những cũng có thể do sự lạm dụng hay trì trệtrong việc thu hồi tạm ứng.Trong quá trình phân tích xu hướng, kiểm toán viên có thể phải sử dụng nhiều phương pháptính toán khác nhau, đơn giản với một biến số đến phức tap hơn với nhiều biến số. Ngoài rakiểm toan viên có thể dựa trên xu hướng cua năm trước và sự hieu biết về các nghiệp vụ cuảkhách hàng đe tính toán được giá trị dự đoán cuả năm hiện tại, sau đó so sanh dự đoan nay vớisố liệu thực tế cua đơn vị. Ví dụ có thể dự đoan doanh thu dựa trên xu hướng doanh thu hàngnăm hoac căn cứ vào xu hướng biến đổi các khoản đầu tư để dự đoán thu nhập từ hoạt động đầutư.Kiểm toán viên phai luôn nhận thức rằng những xu hướng trước kia có thể không có liên quangì đến xu hướng hiện tại và trong thực tế chúng có thể đem đến những nhan định sai lầm.Phân tích xu hướng chỉ được xem xét khi có đánh giá cho thấy những xu hướng trước kia that sựcó liên quan đến hiện tại. Noi cách khac, chỉ có thể phân tích xu hướng dưạ trên các số liệu cómối quan hệ giữa các kỳ là chặt chẽ. Nếu không sự biến động cuả chúng sẽ không có ýnghĩa trong
  • 17. 17phan tích. Ví dụ dự đoan lãi gộp dựa trên xu hướng cuả tổng hợp các loại san pham. Phântích về xu hướng lai gộp hàng thang không có tính hiệu qua trừ khi ta phân tích theo sản phamhay theo nhóm sản phẩm. Nếu không khó có thể xác định được một cách chi tiết sự thay đổicủa tổng hợp các sản phẩm ban ra và anh hưởng cuả nó đến lãi gộpI.3.2 Phân tích tỷ suất:Phân tích tỷ suat là quá trình phân tích các loại ty so hoac có thể kết hợp với phân tích xuhương để phat hiện ra sự biến động của các tỷ số trong một khoảng thời gian hoặc so sánhcác loại tỷ suất của cac bộ phan khac nhau trong cùng một đơn vị hay các đơn vị trong cùng mộtngành.Các loại tỷ suất thường được sử dụng trong phân tích là:• Tỷ suất giữa loại hình nghiệp vụ với số dư tài khoản. Ví dụ phân tích tỷ suất giữa chiphí khấu hao với tổng giá trị tài sản cố định hoặc chi phí sửa chữa và bảo dưỡng với giá trị nhaxưởng, máy móc thiết bị có liên quan.• Tỷ suất giữa loại nghiệp vụ này với loại nghiệp vụ khác. Ví dụ phan tích tỷ suất giữalợi nhuan hoặc chiết khấu ban hàng với tổng doanh thu• Tỷ suất giữa số dư tài khoản này vơi so dư tài khoản khác. Ví dụ phân tích tỷ suất giữakhoan dự phòng giam giá hàng ton kho với tổng giá trị hàng tồn kho.• Tỷ suất giữa dữ liệu tài chính với dữ liệu hoạt động. Ví dụ phân tích tỷ suất giữadoanh thu bán hàng trên một đơn vị diện tích mặt bằng trong siêu thịhoac tỷ lệ chi phí tiền lương trên một công nhan.Khi phân tích một tỷ suất cần phải hiểu rõ mối quan hệ của các yếu tố cau thành nên tỷ suất.Mối quan hệ nay phai đảm bảo cac yêu cầu sau:• Mối quan hệ này luôn thay đổi theo cac biến: Nếu trong cac biến có một yếutố cố định thì tỷ suất sẽ thay đổi. Ví dụ tỷ suất giữa chi phí bán hàng so với doanh thu sẽgiảm xuống khi doanh thu tang lên mà chi phí bán hàng lại
  • 18. 18không đổi. Cần phải hiểu ve giá trị tương đối của những yếu to cố định, yếu tố biến đổi và vềnhững thay đổi của một ty suất dự kiến.• Mối quan hệ này là mối quan hệ tuyến tính: Giả định này là hợp ly với nhiềuloại chi phí. Ví dụ nếu chi phí bán hàng chủ yếu là tiền hoa hồng thì chi phí này biến đổi tuyentính theo doanh thu.• Mối quan hệ này là mối quan hệ hoàn chỉnh: cần phải kết hợp tất cả các nhântố ảnh hưởng đen tỷ suất. Ví dụ chi phí bán hàng co thể chịu ảnh hưởng bởi doanh thu cũngnhư loại hàng đem bán• Mối quan hệ này ổn định theo thời gian va các tỷ suất này được sử dụng rộngrãi trong thực tế: Khi so sánh ty suất theo thời gian giữa các đơn vị khác nhau thì phải xem xétxem liệu co ton tại bất kỳ sư khác biệt nao về cách tính tỷ suất hay không. Ví dụ môt vài nơi quyđịnh vòng quay hang tồn kho là tỷ suất giữa giá vốn hàng bán và giá trị hang tồn kho trong khimột số nơi khác lại quy định là tỷ suất giữa doanh thu ròng va giá vốn hàng bán.Phân tích tỷ suat còn giúp cho kiểm toán viên đánh giá hoat động liên tục của đơn vị. Cac tỷsố tai chính thường cung cap thông tin kha nang tài chính. Việc xem xét về kha năng tài chínhcủa đơn vị còn được thực hiện trong quá trình đánh gia rủi ro cũng như liên hệ với cac giả địnhđơn vị hoạt động liên tục khi soạn thao báo cáo tài chính. Trong bat cứ tình huống nào cũngcần phai chú ý đến những tỷ suat đặc thù của một ngành kinh doanh và những biểu hiệnchính của rủi ro mà nhà quản lý sử dụng để kiểm soát đơn vị của mình. Ví dụ tỷ lệ nợ dài hạntrên tổng tài sản cao hơn mức bình thường cùng với tỷ lệ lợi nhuận trên tổng tài san dưới mứctrung bình của ngành cho thấy đơn vị đang trong tình trang thiếu hụt về tai chính. Bằng chứngnày không chỉ ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán mà còn chỉ ra những nghi ngờ về khả nănghoat động liên tục của đơn vị.
  • 19. 19I.3.3 Phân tích dự báo:Phân tích dự báo là qua trình phân tích mà trong đó kiểm toán viên xay dựng công thức để đưara một ước tính về số dư một tai khoản hay số phát sinh một loại nghiệp vụ, sau đó so sánh giátrị ước tính đó với số liệu thực tế của đơn vị để kiểm tra sự hợp lý va giai thích các khác biệtbất thường.Kiểm toán viên có thể ước tính số dư một tài khoan hay số phát sinh mot loại hình nghiệp vụtheo mot trong hai cách sau:• Ước tính trên cơ sở số liệu nam trước có điều chỉnh theo những thay đổi củanăm nay. Ví dụ ước tính chi phí lương năm nay dựa trên cơ sơ chi phí lương nay năm ngoái kếthợp với điều chỉnh theo những thay đổi ve tỷ lệ tiền lương, đơn giá tiền lương, số nhân viên vàsố giờ lao động.• Xây dựng mô hình dự đoán với những biến số cần thiết. Ví dụ có thể ước tínhchi phí nhiên liệu của đội xe tải trong cong ty trên cơ sở số lượng xe, mức tiêu thụ nhiên liệutrung bình trên một km và số km xe chạy.Để có được những ước tính chính xác cần phai đảm bảo các yêu cầu sau:• Kiểm toán viên phải có những hiểu biết đầy đủ về mối quan hệ giữa các tài khoản vớinhau, giữa các thông tin tai chính trong kỳ, giữa các thông tin tàichính với những thông tin không có tính chất tài chính. Kiểm toán viên có thể dựa trên mốiquan hệ bản chất giữa các số dư, các khoản mục trên báo cáo tài chính để đánh giá mức độ hợplý của các số liệu. Ví dụ ước tính chi phí tiền lương trong kỳ trên cơ sở số lượng cong nhânviên, mức lương bình quân, số giờ lao động bình quân hoac ước tính chi phí lãi vay trên cơ sởlai suat bình quan tháng với số dư cuối kỳ cua tài khoản nợ vay.• Khi xay dựng một mô hình, kiểm toán viên nhất thiết phải tìm hiểu tất cả cácnhan tố có thể tac động đến cac biến số được sử dụng trong mô hình. Khi một biến so cụ thểnao đó phải chịu một loạt những anh hưởng thì kiểm toan viên cần đảm bảo rằng đa đưa vao môhình của mình tất cả những ảnh hưởng này
  • 20. 20hoac tối thiểu những ảnh hưởng quan trọng nhất. Việc bỏ sót các biến số quan trọng đồng nghĩavới việc không kết hợp với một vai ảnh hưởng lớn sẽ làm mất đi tính chính xác và hợp lý củadự báo.• Số liệu ước tính luôn thể hiện một sự kết hợp những anh hưởng của khá nhiềucác mối liên hệ cũng như những sự kiện về tài chính va hoat động. Thủ tục phan tích được ápdụng càng chi tiết bao nhiêu thì những mối liên hệ va những sự kiện này càng ít phức tap hơnbấy nhiêu đồng thời càng có khả năng cung cấp được những dự đoán chính xác.™ Về cơ bản, các loại thủ tục phân tích khac nhau ở một số điểm sau: Phân tích xu hướng Phân tích tỷ suất Phân tích dự báo Chỉ tiêu so sánh Phân tích sự thay đổi Phân tích tỷ số giữa Ước tính về số dư một của các số dư hoặc các các loại hình nghiệp tài khoản hay số phat nghiệp vụ giữa kỳ hiện vụ với so dư tài sinh một loại nghiệp tại với những kỳ trước khoản, giữa loại hình vụ rồi so sánh giá trị hoac giữa các kỳ với nghiệp vụ này với ước tính đó với số liệu nhau loại hình nghiệp vụ thực tế của đơn vị khác, giữa số dư tài khoản này với số dư tai khoản khac… Nguyên tắc Phân tích xu hướng Phân tích tỷ suất Phân tích dự báo Chỉ tiêu so sánh Xem xét xu hướng biến Tìm hiểu về tình hình Phát hiện các chênh động của các số liệu hoạt động của đơn vị lệch trọng yếu giữa giá theo thời gian để phát và phát hiện các tai trị ước tính với số liệu hiện các biến động bat khoản có kha năng bị thực tế của đơn vị để thường sai sót đánh giá mức độ hợp Mục đích lý của các số liệu
  • 21. 21 Mức độ phức tạp của TTPT Thấp Trung bình Cao Mức độ chính xác của kết quả phân tích Thấp Trung bình Cao Hiệu quả phân tích đối với các khoản mục trong bảng CĐKT Hạn chế Hữu ích Hạn chế Hiệu quả phân tích đối với các khoản mục trong báo cáo KQHĐKD Hữu ích Rất hữu ích Rất hữu íchI.4 Quá trình áp dụng thủ tục phân tíchNhìn chung, qua trình thực hiện thủ tục phân tích bao gồm các giai đoan sau:I.4.1 Lựa chọn loại thủ tục phan tích phù hợp với mục tiêu phân tíchPhân tích la kỹ thuật linh hoat hoàn toàn phụ thuộc vào khả năng xét đoán và kinh nghiệm nghềnghiệp của người phân tích. Không có mot nguyên tắc cứng nhắc nào cho việc áp dụng nhữngkỹ nang phan tích. Việc lựa chọn loại thủ tục phân tích, phương pháp và mức độ áp dụng tuỳthuộc vao sự xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên. Kinh nghiệm cho thay số dư các tàikhoản trong bảng cân đối kế toán thường la kết quả của sự kết hợp nhiều loại hình nghiệp vụrất phức tạp nên việc ap dụng thủ tục phân tích cho các tài khoản này thường kém hiệu quảhơn so với các tài khoản thuộc bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh va các nghiệp vụcó liên quan. Khi tiến hành phan tích trong một thời kỳ, nếu như phân tích dự báo thích hợp choviệc dự đoán số dư một tài khoản thì phân tích tỷ suất lại tỏ ra khá hiệu quả cho việc phan tíchmối tương quan của hai hay nhiều tai khoan. Lựa chon phân tích xu hướng để dự đoan số dưmột tài khoảnvà phan tích xu hướng cac tỷ suat khi dự bao số dư hai hay nhiều tài khoản là sựlựa chọn hợp lý cho việc phan tích từ hai thời kỳ trở lên.
  • 22. 22I.4.2 Xác định các thông tin phục vu cho mục tiêu phân tích và xem xét tính độc lập và mứcđộ tin cậy của chúngKiểm toán viên phai thảo luận với Giam Đốc, kế toán trưởng hoặc người đại diện của đơn vịđược kiểm toán về khả năng cung cấp thông tin va độ tin cậy của các thông tin cần thiết cho việcáp dụng thủ tục phân tích. Để hình thành nên các số liệu dự đoán và thu được những nhan địnhriêng của mình, kiểm toán viên có thể căn cứ vao cac nguồn thông tin sau:• Các thông tin tài chính của kỳ trước (ví dụ số dư tài khoản, vòng quay hangtồn kho, dự phòng phải thu nợ khó đòi… của kỳ trước)• Các chỉ tiêu kế hoạch hay dự toán của đơn vị ( ví dụ giá thành kế hoach, dự toán kinhphí…)• Các thông tin có liên quan đến ngành nghề kinh doanh của đơn vị như các chỉ tiêu bìnhquân ngành ( ví dụ tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu bình quân ngành…)hay dữ liệu tài chính của đơn vị kinh doanh cùng nganh nghề, mặt hàng (ví dụ tỷ trọng chi phínguyên vật liệu chính trong tổng giá thành sản phẩm, tỷ suất đầu tư …)• Các dữ liệu phân tích do đơn vị thực hiện nếu kiểm toán viên thực sự tin tưởngvào các dữ liệu này• Các mối quan hệ giữa thông tin tài chính cùng kỳ (như mối quan hệ giữa lãi suất đivay và chi phí lãi vay, tỷ lệ chiết khấu bán hang và giá trị chiết khấu hàng bán…) để đánh giámức độ hợp lý của các số liệu hay ước tính số dư, số phat sinh của các tài khoản này thông quamối quan hệ hợp lý giữa chúng vớicác tài khoản khac• Mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và cac thông tin phi tai chính (ví dụ như sốlượng nhân viên và chi phí tiền lương, diện tích kho hàng với số lượng hàng tồn kho..) cũngcó thể được kiểm toán viên vận dụng trong việc xâydựng các giả thiết để hoan thien mô hình dự đoán
  • 23. 23Cần chú ý là nếu dữ liệu có tần suất càng cao thì mưc độ chat chẽ của thủ tục phân tích càngtang, mối quan hệ giữa cac dữ liệu càng thường xuyên thì càng có thể chắc chắn về tính nhấtquan của mối quan hệ đó. Ví dụ phân tích xu hướng biến động doanh thu hàng thang cungcấp bằng chứng có tính thuyết phục cao hơn là phan tích theo quý hoặc nữa năm.Sự độc lập và mức độ tin cậy của các dữ liệu tài chính va dữ liệu hoat động sẽ ảnh hưởng trựctiếp đến tính chính xac của dự đoan và vì thế cũng ảnh hưởng đến chất lượng của các bangchứng kiểm toán mà các kiểm toán viên thu thập được từ thủ tục phân tích.Về nguyên tắc thì kiểm toán viên nên cố gắng sử dụng các dữ liệu cang độc lập càng tốt. Chodù mô hình được xay dựng tốt như thế nào đi chăng nữa thì mô hình đó cùng chỉ cho nhưng dựbáo chính xác khi có được nguồn dữ liệu độc lập và đáng tin cậy. Nếu quá le thuộc vao nguồndữ liệu từ sổ sách của đơn vị thì tất yếu kết quả thu được sẽ gần giống với số liệu trên báo cáo.Trong trường hợp này, công việc mà kiểm toán viên đã thực hiện chẳng qua chỉ là việc kiểmtra tính chính xác về mặt toán học của những tính toán mà đơn vị đã thực hiện. Chính vì vậykiểm toán viên sẽ không thu bằng chứng gì về sự hợp lý của các so liệu đó. Ngoai ra trong quátrình thực hiện thủ tục phân tích, neu biết sử dụng va kết hợp hợp lý các dữ liệu từ nhiềunguồn khac nhau thì kha năng sẽ thu được nhiều bằng chứng kiểm toán có giá trị hơn.Do đó khi xem xét tính độc lập và mức độ tin cậy của các dữ liệu, kiểm toán viên cần phai cânnhắc các vấn đề sau:• Dữ liệu có nguon gốc từ bên trong hay bên ngoài đơn vị• Nếu dữ liệu có nguồn gốc tư bên trong đơn vị thì nó có độc lập với người chịu tráchnhiệm về các số lieu kiểm toán hay không• Kiểm soát nội bộ có liên quan đến các dữ liệu đó có thực sư hữu hiệu và hiệu qua haykhông.
  • 24. 24• Dữ liệu đã được kiểm tra bang những thủ tục kiểm toan khac hay chưa• Kiểm toan viên nên căn cứ vao một hay nhiều nguồn dữ liệu• Kiểm toán viên phai kiểm tra lai các thủ tuc kiểm soat để tạo ra các thông tin sử dụngtrong quy trình phân tích. Trường hợp thủ tục kiểm soát có hiệu quathì kiểm toán viên sẽ tin tưởng vào độ tin cậy của các thông tin và kết quả phan tích cũng tincậy hơn. Kiểm toan viên phai kiểm tra đồng thời các thủ tục kiểm soát của kế toán với các thủtục kiểm soát thông tin phi tài chính.I.4.3 Xây dựng công thức hoặc thiết lập mô hình phản ánh mối quan hệ giữa các biến số tàichính và biến số hoạt độngĐây là giai đoan quan trọng nhat khi thực hiện một thủ tục phan tích. Kiểm toan viên cầnphải có những hiểu biết sâu sac về mối quan hệ giữa các dữ liệu tài chính với nhau hoac với cácdữ lieu hoat động để lựa chọn loai phân tích thích hợp.• Nếu áp dụng phan tích tỷ suat hay phân tích dự báo, kiểm toán viên phảixác định cac biến số có liên quan. Cong thức có thể được xây dựng với những mức độ chitiết khác nhau. Ví dụ có thể ước tính chiết khấu bán hang trên tổng doanh thu hoặc doanh thutừng nhóm sản pham hay chi tiết hơn nữa là doanh thu từng sản phẩm. Mức độ chi tiết càng caothì việc tính toán cang phức tap, chi phí càng lớn những bù lại mức độ chặt chẽ trong phântích càng tăng, ước tính kế toán càng chính xác. Do đó điều quan trọng là kiểm toán viên phaixét đoán để lưạ chọn mức độ chi tiết thích hợp cho mục tiêu kiểm toán của mình.• Nếu áp dụng phân tích xu hướng, kiểm toán viên sẽ thuận lợi hơn đối vớinhững khách hàng đã kiểm toán nam trước bởi vì mức độ tin cậy của cac dữ lieu năm trướccao hơn. Trong trường hợp này, kiểm toán viên có thể loại bỏ những biến số độc lập (la nhữngbiến không thay đổi so với năm trước) ra khỏi công thức để đơn giản hoá việc tính toan. Ví dụcó thể ước tính doanh thu năm nay của một khách sạn bằng cách lấy mức sử dụng phòng nhânvới giá thuê phòng. Tuy nhiên
  • 25. 25trong trường hợp giá thuê phòng không đổi thì doanh thu năm nay có thể ước tính bằng cach lấydoanh thu năm trước nhân với tỷ lệ tăng giảm mức sử dụng phòng năm nay so với nam trước.Tuy nhiên việc kết hợp cac biến độc lap có liên quan sẽ giúp cho kiểm toán viên có nhiềuthông tin để đưa ra cac ước tính chính xác hơn. Neu qua đơn giản hoa công thức ước tính, đơngiản hoa dự đoán và vì vậy cũng đơn giản hoá qua nhiều những so sánh sau này thì công thứcước tính đó chỉ có thể cung cấp những bang chứng han chếI.4.4 Tính toán ra một giá trị ước tính và so sánh giá trị đó vơi so liệu thực tế của đơn vịKết quả cua việc lắp ghép cac biến số tài chính và biến số hoạt động vào công thức hay mô hìnhđã thiết lập ở tren sẽ cung cấp cho kiểm toán viên một số liệu ước tính (phan tích dự báo) hoặcmột kết quả tính toán (phân tích xu hướng hay phân tích tỷ suất) độc lập với số liệu của đơn vị.Đó có thể là số dư một tài khoản, một loại hình nghiệp vụ hoac một tỷ suất có liên quan đếncác dữ liệu tai chính và dữ liệu hoat động.So sánh là xem xét mối tương quan và nhận định về sự hợp lý giữa cac số liệu được hình thànhtừ các nguồn, các phương thức khác nhau. Chang han như:• So sánh giá trị ước tính của kiểm toán viên với số liệu thực tế của đơn vị đểphat hiện ra những chênh lệch bất hợp lý hoac xem xét lai kết qua dự đoán của mình• So sánh so liệu thực tế của đơn vị với cac thông tin tai chính kỳ trước để pháthiện ra những khoản mục có biến động bất thường hoac khả năng có sai lệch trọng yếu• So sanh số liệu thực tế của đơn vị với các số liệu dự toán hay kế hoach cuađơn vị để nhận ra những biến động lớn trong tình hình sản xuat kinh doanh của đơn vị haynhững số liệu trong bao cáo kết quả hoat động san xuất kinh doanh
  • 26. 26• So sánh so liệu thực tế cua đơn vị với các chỉ tiêu bình quân ngành hoac cácsố liệu tương ứng ở những đơn vị khác kinh doanh cùng ngành nghề, mặt hang để có cái nhìntổng quan về tình hình kinh doanh cũng như khả năng hoạt động liên tục của đơn vị.I.4.5 Đánh giá mức trọng yếu của các chênh lệch phát hiện được và tìm hiểu nguyên nhânĐánh giá mức trọng yếu của các chênh lệch la một vấn đề quan trọng trong phân tích.Thông thường kiểm toán viên đanh giá bằng cách so sánh chênh lệch phát hiện được với mứctrọng yếu phân bổ cho khoản mục đó. Mức trọng yếu của một khoản mục được tính toan trêncơ sở mức trọng yếu chung của toàn bộ báo cáo tài chính kết hợp với tỷ trọng của khoản mụctrên báo cáo tài chính.Sau khi so sánh giá trị ước tính của kiểm toán viên với số lieu thực tế của đơn vị, thông thườngcó hai trường hợp xảy ra:• Nếu các chênh lệch giữa gia trị ước tính của kiểm toán viên và số liệu thựctế của đơn vị thấp hơn mức trọng yếu, kiểm toán viên sẽ có được bằng chứng về sư hợp lý nóichung của các khoản mục. Tuy nhiên kiểm toán viên vẫn phải duy trì thái độ thận trọng nghềnghiệp đúng mức bằng cách xem xét tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ và cac vấnđề khác có liên quan• Nếu các chênh lệch giữa gia trị ước tính của kiểm toán viên và số liệu thựctế của đơn vị xap xỉ hoặc cao hơn mức trọng yếu, kiểm toán viên phải tìm hiểu và giải thíchnguyên nhân dẫn đến chenh lệch này. Có hai kha năng sau:− Tài khoản hay loại hình nghiệp vụ đang kiểm toan co chứa đựng giữa gian lận hoac sai sóthoac đơn vị cung cap cho kiểm toán viên những thông tin không đầy đủ, không chính xác− Việc lựa chọn mô hình dự đoán quyết định tính đúng đắn va hợp lý của số liệu dự đoancũng như hiệu quả áp dụng thủ tục phan tích. Vì vậy, nếu kiểm toan viên lựa chọn sai mô hìnhhoac quá đơn giản hoá mô hình mà bỏ qua những dữ liệu quan trọng thì chắc chắn số liệu dựđoán sẽ không co ý nghĩa so sánh. Việc
  • 27. 27đưa ra các giả định không chính xác, một số giả định dự kiến nhưng lại không xay ra trong khimột số khác khong được dự kiến lại tồn tai trong thực tế cũng la một trong các nguyên nhanlàm cho kết quả dự đoán của kiểm toán viên sai lệch đáng kể so với số liệu của đơn vị. Cũng cókhi sai lệch này là do kiểm toán viên lựa chọn đúng mô hình, dự kiến đúng các giả định nhưnglại áp dung rap khuôn ma không loại bỏ sự khac biệt về quy mô và đặc thù chế độ chính sáchcủa đơn vị. Ngoài ra các sai sót trong kỹ thuật tính toan (liên tục làm tròn số, tính toán số họcsai) cũng dẫn đến số liệu ước tính khong đạt được sự chính xác tuyệt đối …I.4.6 Giải thích những chênh lech trọng yếu và các mối liên he không hợp lý đồng thời chứngminh các vấn đề quan trọngTrong trường hợp chênh lệch giữa giá trị ước tính cua kiểm toán viên và số liệu thực tế củađơn vị là trọng yếu, kiểm toán viên phai xem xét lại một lần nữa các gia định và phương phaptính toán đã sử dụng để phân tích để quyết định xem cần phải thực hiện phương án nào trongcac phương án sau đây:•Nếu kiểm toán viên cho rang chênh lệch này không phai là một chênh lệch kiểm toán mà có thểdo những sai sót tiềm tang trong mô hình dự đoán thì cần phải tiếp tục hoàn thiện mô hình dựđoán (đưa vào mô hình nhiều biến số hơn, thiết lậpchặt chẽ mối quan hệ giữa các dự liệu, sử dụng dữ liệu có độ tin cậy cao hơn…) va tiến hànhtính toan lại để tìm kiếm một giá trị hợp lý khác. Sau khi đa thực hiện các bước trên mà chênhlech vẫn chưa được giải thích thoả đáng thì kiểm toán viên có thể sẽ phải tiến hành các thửnghiệm chi tiết thích hợp để thu thập bang chứng kiểm toán về việc liệu có tồn tại những chênhlệch trọng yếu hay không.•Nếu kiểm toán viên tin chac rằng mô hình dự đoán của mình không có sai sót đáng kể thì cóthể kết luận chênh lệch này là chênh lệch kiểm toán va đưa vao bảng tổng hợp các bút toánđiều chỉnh. Trong trường hợp đơn vị không đồng ýđiều chỉnh thì yêu cầu Giám Đốc hoặc người quan lý của đơn vị giải thích, sau đó kiểm tra laitính hợp lý của những giải thích đó bang cách đoi chiếu với những bằng chứng kiểm toánkhác đa thu thap được hoac thực hiện các thủ tục kiểm toán khác nếu những người nay khôngthể giải thích được hoặc giải thích không thoả đáng. Nếu sau những cố gắng trên mà vẫn khôngtìm được lời giải thích hợp lý thì kiểm toán viên có quyền đưa ra ý kiến loại trừ trên báo cáokiểm toán.I.4.7 Xem xét các phát hiện kiểm toánTrong giai đoan này, kiểm toán viên đanh gia các bằng chứng thu thap được sau khi ápdụng thủ tục phân tích. Những phát hiện của kiểm toán viên co thể la các gian lan, sai sóttrong từng khoản mục, trên bao cao tai chính hoặc các
  • 28. 28hiểu biết về hệ thống kiểm soat nội bộ, hệ thống thông tin cua khách hang va những van đềkhacQuá trình thực hiện các thủ tục phan tích có thể được minh họa qua sơ đồ sau: Lưa chọn loai thủ tục phan tíchBước 1 Xác định các dữ lieu tài chính và dữ liệu hoat độngBước 2 Xay dưng cong thức hoac thiết lập mo hìnhBước 3 Tính toán ra một giá trị ươc tính và so sanh số lieu thực tế cua đơn vịBước 4 Đanh giá mức trọng yeu cua các chenh lech phát Neu chenh lệch làBước 5 hien khong trong yeu đươc và tìm nguyen nhânNeu chenh lech là trọng yeuBước 6
  • 29. 29 Giải thích những chenh lech trọng yeu và chưng minh các van đề quan trọngBước 7] Xem xét cac phat hien kiem toán
  • 30. I.5 Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích“Kiểm toán tự nó không phải là giai pháp cuối cùng mà là một bộ phan không thể tách rờicủa ca một hệ thống kiểm tra nham phơi bay kịp thời những sai lệch so với chuan mực đã đượccông nhan và những vi phạm nguyên tac phap lý, tính hiệu qủa, hiệu năng va tính kinh tế củacông tac quản lý các nguồn lực để từ đó có những biện phap đúng đắn đối với từng trường hợpcụ thể”. Để phục vụ cho những nhu cầu đa dạng cua xã hội, nhiều chủ thể kiểm toán khac nhauđã ra đời và ngày cang hoàn thiện. Mỗi chủ thể kiểm toán bị chi phối bởi cac chuan mực, quychế riêng, áp dung cac phương phap kiểm toán khác nhau trong quá trình tác nghiệp. Với ưuđiểm vượt trội về thời gian và chi phí, thủ tục phân tích đã được các chủ thể kiểm toán áp dụngkhá phổ biến trong cả ba giai đoạn của quá trình kiểm toán. Có thể ke ra ba chủ thể kiểm toansau:I.5.1 Kiểm toán nội bộKiểm toán nội bộ là loại kiểm toán do nhân viên của đơn vị thực hiện với thế mạnh là kiểmtoán hoạt động. Để có thể hoạt động hữu hiệu, bộ phan kiểm toán nội bộ cần được tổ chức độclập với bộ phận được kiểm toán. Tuy nhiên, do kiểm toan viên nội bộ là nhân viên của đơn vịnên kết qua kiểm toán nội bộ có giá trị với đơn vị va thường không đạt được sự tin cậy củanhững người bên ngoài.Phạm vi hoạt động của kiem toán nội bộ rất đa dang và tuỳ thuộc vào quy mô, cơ cấu tổ chứcvà yêu cầu của cac nhà quản lý của đơn vị. Thông thường, kiểm toán nội bộ có thể đảm tráchcác lĩnh vực sau:• Kiểm tra về thiết ke và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ và đưa racác kiến nghị nham hoàn thiện chúng.• Kiểm tra các thông tin hoạt động và thông tin tài chính• Kiểm tra tính hữu hiệu và hiệu quả của các hoạt động, kể cả các quy định không thuộclĩnh vực tài chính của doanh nghiệp• Kiểm tra tính tuân thủ pháp luat và các quy định nội bộ
  • 31. Thủ tục phân tích thường được áp dụng trong kiểm toán nội bộ là phan tích tỷ suất va phân tíchxu hướng nhằm đanh gia về mức độ hoàn thành nhiệm vụ hay mục tiêu, so sanh giữa kết quảđat được và chi phí bỏ ra của một bộ phan hay toàn bộ tổ chức theo quy chế hoạt động của đơnvị.I.5.2 Kiểm toán Nhà nướcKiểm toán nha nước là hoạt động kiểm toán do cac công chức của Nhà nước tiến hanh và chủyếu là thực hiện kiểm toán tuân thủ. Riêng tại cac đơn vị sử dụng kinh phí của Nhà nước,kiểm toan viên Nhà nước có thể thực hiện kiểm toán hoạt động hoặc kiểm toan báo cáo taichính. Hoạt động kiểm toán của Nha nước được thực hiện bởi nhiều cơ quan chức năng như cơquan thuế, thanh tra.Trong các hoat động kiểm toán của Nhà nước, lĩnh vực được quan tâm đặc biệt là hoạt độngcủa cơ quan kiểm toan quốc gia để kiểm tra về việc sử dụng ngan sách của cac cơ quan côngquyền, hay việc sử dụng cac nguồn lực trong các dự án, các chương trình cấp quốc gia.Thủ tục phân tích thường được áp dụng trong kiểm toán Nha nước là phân tích tỷ suat nhamđanh giá về mức độ chấp hành một quy định, quy chế, những điều khoản của một hợp đồng haymột quy định nội bộ của đơn vị.I.5.3 Kiểm toán độc lậpKiểm toán độc lap là loại kiểm toán được tiến hành bởi các kiểm toán viên thuộc những tổchức kiểm toan độc lập. Họ thường thực hiện kiểm toan báo cao tài chính, và tuỳ theo yêu cầucủa khach hang, họ còn cung cap các dịch vụ khac như kiểm toán hoạt động, kiem toán tuân thủ,tư vấn về ke toán, thuế, tài chính…Trong nền kinh tế thị trường, bao cáo tai chính đa được kiểm toán tuy được nhiều đối tượng sửdụng nhưng người sử dụng chủ yếu là cac bên thứ ba, và họ thường chỉ tin cậy kết quả kiểmtoán báo cáo tài chính của kiểm toán độc lập do sự độc lập của các kiểm toán viên. Vì thế vaitrò cua kiểm toán vien độc lập trở nên rất cần thiết và khó có thể thay thế
  • 32. Có thể nói đây là chủ thể kiểm toán áp dụng khá rộng rãi thủ tục phan tích trong quá trình tácnghiệp. Cả ba lai thủ tục phan tích đều được ap dụng trong các giai đoạn cua cuộc kiểm toán, từgiai đoạn lập kế hoạch đến giai đoạn thực hiện va hoàn thành kiểm toan.Kết luận chương 1Thủ tục phân tích là một kỹ thuật kiểm toán hiện đại giúp kiểm toán viên giảm bớt ap lực vềthời gian và nhân lực thường gặp trong một cuộc kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt NamVSA 520 “ Quy trình phân tích” được ban hành từ rất sớm một lần nữa đã khang định tầm quantrọng của thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toan, đặc biệt với loại hình kiểm toán báo cáotài chính. Chính vì vậy mà ngay từ khi mới được ban hành, chuẩn mực đã thu hút sự quan tâmđac biệt của các công ty kiểm toán, các kiem toán viên đang hoạt động tại Việt Nam.Tuỳ thuộc vào khả năng tiếp thu, kinh nghiệm nghề nghiệp cũng như tính sáng tạo mà kiểmtoán viên có thể ap dụng phân tích xu hướng, phan tích tỷ suất hay phan tích dự báo hoặc kếthợp cả ba loại thủ tục phan tích trên để giảm bớt các thử nghiệm chi tiết không cần thiết.Trong qua trình ap dụng thủ tục phan tích, kiểm toán viên có thể thực hiện tuần tự hoac linhhoạt bỏ qua một số giai đoan không cần thiết nhằm đạt được mục đích cao nhat của cuộc kiểmtoán là giảm bớt rủi ro phát hiện lien quan đến các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính.Nhận thức được tầm quan trọng của thủ tục phan tích trong qua trình kiểm toán, các chủ thểkiểm toan đã mạnh dạn đưa các kỹ năng phân tích vào quá trình tác nghiệp, tạo ra sự phongphú và đa dang của các kỹ thuật kiểm toán và từng bước nâng cao chat lượng công tác kiểmtoán vốn còn đang rất mới me tai Việt Nam. Dựa trên những nghiên cứu của chương 1 chúngtôi sẽ phân tích đánh giá thực trạng áp dụng thủ tục phan tích trong quá trình kiểm toán tại ViệtNam trong những năm vừa qua.
  • 33. CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG AP DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG QUÁ TRÌNHKIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAMII.1 Thực trạng áp dụng thủ tục phan tích trong quá trình kiem toán:Ngày nay, các công ty kiểm toán đang hoat động trong một môi trường cạnh tranh ngày cànggay gắt. Họ luôn ý thưc được trách nhiệm của mình trong việc không ngừng nâng cao chấtlượng dịch vu nhằm thoả mãn nhu cầu đa dạng của khach hàng. Bên cạnh đó, các công ty kiểmtoán cũng luôn tìm mọi biện pháp để hạn chế rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất. Mau thuẫn giữachi phí và chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng đã đặt ra cho họ nhiều trăn trở. Nângcao hiệu qua áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán là một trong nhữngphương thức hữu hiệu để giải quyết mau thuẫn đó. Chuan mực kiểm toán Việt Nam VSA 520“Quy trình phân tích” ra đời trên cơ sở kế thừa chuan mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tụcphan tích” và chuẩn mực kiểm toán nha nước so08 “Phan tích tình hình kinh te tài chính” đã tạo ra cơ sơ pháp lý cho các kiểm toán viên ViệtNam yên tam phát huy khả năng phân tích cua mình trong quá trình tác nghiệp. Các chuẩnmực trên đã góp phần đáng kể vào việc nâng cao chất lượng hoat động kiểm toán còn khánon trẻ của Việt Nam.Như một bộ cam nang về nghiệp vụ, chuẩn mực kiểm toán về thủ tục phân tích đã giúp kiểmtoán viên nhận thức đươc tầm quan trọng đặc biệt của cac kỹ năng phan tích và ưng dụngchúng vào các giai đoạn khác nhau của qua trình kiểm toán. Tuỳ theo tính chất của chủ thểkiểm toán, tuỳ theo mục đích của loai hình kiểm toán cũng như đặc điểm của tưng giai đoantrong quá trình kiểm toán mà kiểm toán viên linh hoạt ap dụng các loại thủ tục phân tích khácnhau. Sau
  • 34. đây là một số thủ tục phan tích được áp dụng trong thời gian vừa qua tai các công ty kiểm toanđang hoat động tại Việt Nam.1II.1.1 Thủ tục phân tích ap dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toánDo chưa được tiếp cận với hệ thống sổ sách va chứng từ kế toán của đơn vị nên trong giai đoan này,kiểm toán viên thường dưa vao bao cáo tai chính, hồ sơ kiểm toán của nam trước va các tài liệucó liên quan khac (biên ban họp Hội đồng quản trị, Ban Giám Đốc, báo cáo hoạt động..), các hiểubiết về những yếu tố nội tại của đơn vị như đac điểm về sở hữu và quản lý, tình hình kinh doanhcủa đơn vị, các hiểu biết về môi trường va lĩnh vực hoạt động của đơn vị như tình hình thị trườngvà cạnh tranh, các đặc điểm nganh nghề kinh doanh và các chuan mực, chế độ kế toan cũng nhưcac quy định của phap luật có liên quan.Trong giai đoạn này, kiểm toán viên thường áp dụng phương pháp phân tích xu hướng và phươngpháp phân tích tỷ số để phân tích sự thay đổi cuả các số dư hoặc cac loại hình nghiệp vụ giữa nămkiểm toán với các năm trước nhằm phat hiện ra các biến động bat thường. Sau đây la một ví dụminh họa về thủ tục phân tích được kiểm toan vien áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toánkhi kiểm toán bao cáo tài chính công ty P1Minh hoạ 1.1 Công ty : P1 Hồ sơ kiểm toán: A1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toán viên : Q Nội dung : Phân tích rà soát bảng CĐKT Ngày kiểm toán: 11/03/05 Đơn vị tính: đồng 31/12/2003 31/12/2004 CHÊNH LỆCH TÀI KHOẢN SỐ TIỀN % TÀI SẢN A. TSLĐ VÀ ĐT NGẮN HẠN I. Tiền 1,374,738,112 57,782,824 2,064,472,960 234,700,312 689,734,848 176,917,488 50.1 306.1 7 8 1. Tiền mặt tại quỹ 57,782,824 181,070,208 123,287,384 213.3 6 2. Tiền khoản phảihàng II. Các gửi Ngân thu - 542,744,048 53,630,104 704,001,232 53,630,104 161,257,184 29.7 - 1 1. Phải thu của khách hàng 542,744,048 704,001,232 161,257,184 29.7 11 Vì yêu cau bao mật thong tin khách hàng nen chung tôi không ghi cụ the ten đơn vị đươc kiểmtoán va tên cong ty kiem toan mà thay bằng các ky hiệu P1, P2… , T1, T2,…
  • 35. III. Hàng tồn kho 485,205,160 530,779,568 45,574,408 9.39 1. Nguyên vật liệu tồn kho 103,955,456 85,130,760 (18,824,696) (18.1 )1 2. Thành phẩm tồn kho 188,535,424 211,358,928 22,823,504 12.11 3. Hàng hoá 192,714,280 234,289,880 41,575,600 21.57 IV. Tài san lưu động khác 289,006,080 594,991,848 305,985,768 105.88 1. Tạm ứng 74,803,168 386,817,640 312,014,472 417.11 2. Chi phí trả trước 214,202,912 208,174,208 (6,028,704) (2.8 ) B. TSCĐ VÀ ĐT DÀI HẠN 4,450,750,744 4,736,156,832 285,406,088 6.41 1. TSCĐ hữu hình 4,450,750,744 4,736,156,832 285,406,088 6.41 -Nguyên giá 5,670,134,536 6,514,870,384 844,735,848 14.901 -Giá trị hao mòn lũy kế (1,219,383,792) (1,778,713,552) (559,329,760) 45.87 TỔNG TÀI SẢN 5,825,488,856 6,800,629,792 975,140,936 16.74 NGUỒN VỐN A. NỢ PHẢI TRẢ 1,077,141,032 1,814,426,944 737,285,912 68.45 I. Nợ ngắn hạn 109,141,032 362,426,944 253,285,912 232.07 1. Phải trả cho người bán 109,141,032 330,281,600 221,140,568 202.62 2. Phải trả, phải nộp khác - 32,145,344 32,145,344 - II. Nợ dài hạn 968,000,000 1,452,000,000 484,000,000 50.00 1. Nợ dài hạn 968,000,000 1,452,000,000 484,000,000 50.00 B. NGUON VỐN CSH 4,748,347,824 4,986,202,848 237,855,024 5.01 1. Nguồn vốn kinh doanh 6,041,879,448 7,784,099,400 1,742,219,952 28.84 2. Lãi chưa phân phối (1,293,531,624) (2,797,896,552) (1,504,364,928) 116.30 TỔNG NGUỒN VỐN 5,825,488,856 6,800,629,792 975,140,936 16.74 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ báo cáo tài chính năm 2004
  • 36. Công ty : P1 Hồ sơ kiểm toan: A2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : QNội dung : Phân tích rà soát bảng CĐKT Ngày kiểm toán: 11/03/05Bảng phân tích trên cho thấy mot số biến động đang lưu ý sau:• Tiền tang với một ty lệ rất cao 306,18%. Cần phai xem xét một cách tổng quát cáckhoan thu, chi tiền có giá trị lớn, thông qua đó để phát hiện các nghiệp vụ thu chi bấtthường• Khoản phai thu tăng 29,71%. Kiểm toán viên cần kiểm tra nguyên nhan tăng, do chínhsách bán hàng thay đổi hay khoản phải thu tăng do doanh số bán tăng• Hàng tồn kho biến động không nhiều do đơn vị tiết kiệm chi phí lưu kho hay do kếhoạch tiêu thụ nam tới không thay đổi? Cần xem xét lạiphương pháp tính giá hàng xuất kho nam 2004 có thay đổi so với các năm trước không đồngthời tính đến khả năng yeu cầu đơn vị lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho cho lô hang bị hưhỏng, mất pham chất nếu có• Tài sản lưu động khác tăng 105,88%, trong đó đang lưu ý là khoản tạmứng tăng 312.014.472 đồng so với năm 2003. Cần tìm hiểu lý do vì saotạm ứng tăng nhiều như vậy, kiểm tra việc xét duyệt cho tam ứng, mục đích của việc tạm ứngvà thời hạn hoàn trả tạm ứng• Tài sản có định tăng không nhiều nhưng do tầm quan trọng của khoảnmục này trong tổng tài san cua đơn vị nên cần phải kiểm chứng xemchúng có được ghi nhận theo đúng nguyên tắc không, có bị cầm cố thế chấp để đi vaykhông?(trong năm có phát sinh một khoản vay dài hạn). Ngoài ra cũng cần kiểm tra việc tríchkhấu hao phù hợp với quyết định206/QĐ-BTC ngày 12/12/2003 của Bộ Tài Chính và việc chuyển những tài sản có nguyên giadưới 10 triệu đồng sang công cụ dụng cụ đã được thực hiện chưa• Nợ phải trả tang đột biến, trong đó chủ yếu là khoản phải trả cho ngườibán năm 2004 tăng hơn 2 lần so với năm 2003. Cần phai tìm hiểu xemlý do vì sao tiền tăng mà đơn vị không thanh toán ngay cho nha cung cấp, trong năm cothay đổi nhà cung cap không đồng thời gửi thư xác nhan cho những nhà cung cấp co số dưlớn.• Nhìn chung, tổng tài sản tang 16,84% cho thấy quy mô hoạt động củađơn vị năm 2004 mở rộng hơn so với năm 2003. Tuy nhiên cũng cầnphai xem xét giả thiết hoat động liên tục của đơn vị khi hoat động lỗ liên tiếp 2 năm liền với sốlỗ tương đối lớn
  • 37. II.1.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toánTrong giai đoan này, do đã được tiếp cận trực tiếp với các chứng từ, sổ sách kế toán và các tàiliệu bên trong va bên ngoài khác có liên quan nên kiểm toán viên dễ dàng kiểm tra sự hợp lýcủa những thông tin do đơn vị cung cap, tìm thêm bằng chứng giải thích cho những biến độngbat thường đã phát hiện trong giai đoạn trước đồng thời phat triển kỹ năng phân tích ở từngkhoản mục cụ thể. Giai đoạn này có rat nhiều nội dung để kiểm toán viên có thể phat huy khanăng phân tích, suy luận và phán đoán của mình.Tuỳ theo đặc điểm cua mỗi khoản mục và mối quan hệ với cac khoản mục khác, đặc điểm hoạtđộng cua đơn vị, tính trọng yếu của khoản mục và mục tiêu kiểm toan mà kiểm toán viên ápdụng các thủ tục phân tích khác nhau. Khác với giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong giaiđoạn này, cả ba loại thủ tục phan tích đều được áp dụng, hoặc riêng lẻ, hoac phối hợp vớinhau tạo thành một công cụ hiệu quả để thu thập bằng chứng kiểm toán.Thực tế cho thay trong thời gian vừa qua, cac kiểm toán viên đã có nhiều co gắng trong việcứng dụng cac kỹ nang phan tích và phat triển chuyên sau một số kỹ năng phân tích đặc biệttrong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Nhiều công ty kiểm toán đã tự xây dựng quy trình phântích và khuyến khích các kiểm toán viên của mình áp dụng. Tuy nhiên những cố gang đó vẫnchưa đạt được hiệu quả như mong đợi. Mặc dù trong giai đoạn nay cả ba loại thủ tục phân tíchđều được áp dụng nhưng nhìn chung vẫn còn rất nghèo nàn cả về nội dung lẫn phương phap,chưa theo kịp tốc độ thay đổi hình hình kinh tế xã hội. Hau hết các kiểm toán viên van thích ápdụng phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất hơn là đầu tư vào xây dựng các ước tính kiểmtoán. Các thủ tục phan tích quen thuộc như so sánh số liệu kỳ này với các kỳ trước rồi yêu cầuđơn vị giải thích cac biến động bất thường phát hiện được, tính toán ra một số tỷ suat rồi sosánh giữa các kỳ với nhau được áp dụng lặp đi lặp lại trong cac cuộc kiểm toán, chưa thấynhiều sáng
  • 38. tạo mới. Một số kiểm toan viên đã chủ động xây dưng ước tính kiểm toan nhưng nhìn chungcác những mô hình được xây dựng cho các ước tính này còn rat đơn giản, chưa phan ánh đầy đủcac mối quan hệ can thiết, do đó có thể bỏ qua những chênh lệch trọng yếu. Nhìn chung kiểmtoán viên còn qua lệ thuộc vào thông tin do đơn vị cung cấp mà chưa chủ động tìm kiếm các dữliệu độc lập ở bên ngoài nham tìm kiếm một cái nhìn khách quan hơn về tình hình hoạt độngvà tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán.Chúng tôi xin được trích giới thiệu sau đây một số thủ tục kiểm toán tiêu biểu để minh họa chonhững nhận định nêu trên.II.1.2.1 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải thuMinh hoạ 1.2 : Thủ tục phân tích ap dụng cho kiểm toán khoản mục nợ phải thu của công ty P2(trích hồ sơ kiểm toán bao cáo tài chính năm 2004 công ty P2 củacông ty kiểm toán T1) Công ty : P2 Hồ sơ kiểm toán: C1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toán viên : R Nội dung : Nợ phải thu Ngày kiểm toán: 25/04/05 Đơn vị tính: ngàn đồng 2002 2003 (1) 2004 (2) Chênh lệch Chỉ tiêu (3)=(2)-(1) % Số dư ngày 31/12 20.650 36.276 11.434 (24.842) (68,48) Khoản phải thu bình quân - 28.463 23.855 (4.608) (16,19) Doanh thu thuần - 987.658 901.732 (85.926) (8,70) Doanh thu bình quân ngày - 2.743,5 2.504,8 (238,68) (8,70) Số vòng quay khoản phải thu - 34,7 37,8 3,10 8,94 Kỳ thu tiền bình quân - 10,37 9,52 (0,85) (8,20)Trong đó:Khoản phải thu bình quân = Số vòng quay Số dư đầu kỳ + Số dư cuối kỳkhoan phải thu = 2 Doanh thu thuần Khoản phải thu bình quân
  • 39. Công ty : P3 Hồ sơ kiểm toán: C2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : RNội dung : Nợ phải thu Ngày kiểm toán: 25/04/05Kỳ thu tiền bình quân = 360 Số vòng quay khoản phải thu™ Đánh gia ban đau:• Khoản phải thu giam 24.842.000 đ(tức giam 68,48%) nhưng tổng tài sản khônggiam cho thấy vốn của đơn vị ít bị ứ đọng hơn trong khâu thanh toan.• Số vòng quay các khoản phải thu trong năm 2004 la 37,8 vòng có nghĩa khoản phảithu năm 2004 đã luân chuyển nhanh hơn 3,1 vòng so với năm2003.• Kỳ thu tiền bình quân giam 0,85 ngay chứng tỏ khả nang thu hồi vốn trong thanh toántiền hang trong năm 2004 của đơn vị đã được cải thiện hơn so với năm 2003.Tuy nhiên, theo phan đoán của kiểm toán viên trong trương hợp này nếu chỉ căn cứ vào cácthông tin trên thì chưa thể đưa ra một kết luận chắc chắn nào về hiệu qua sử dụng vốn cuađơn vị. Điều đáng lưu ý ở đây là khoan phải thu giảm đồng thời với sự sụt giam của doanhthu.™ Công việc thực hiện:Kiểm toán viên tiến hành điều tra biến động bất thường của khoản phải thu để đạt được sự hợplý của số liệu này.™ Kết quả điều tra:Kiểm toán viên đã thu thập được biên bản họp của Ban Giam Đốc vao ngay 25/1/2004.Theo biên ban này, do khó khăn về vốn lưu động nên Ban Giám Đốc đã quyết định thay đổiđiều kiện ban hàng từ 2/10 net 30 thành2/5 net 20. Quyết định nay bắt đầu co hiệu lực từ ngày 01/02/2004 và áp dụng cho tất cả cáckhách hàng. Việc thu hẹp chính sach thanh toán trong bán hang đã ảnh hưởng đến khoản phảithu theo hai hướng như sau:• Thứ nhat, chính sách này làm giảm kỳ thu tiền bình quan và do đógiảm khoản phải thu.• Thứ hai, chính sách tín dụng hạn chế nay đa làm giảm sức cạnh tranh của sảnpham trên thị trường làm cho doanh thu giảm85.926.000 đ (tức giảm 8,7%). Chính điều này tác động trở lại làm giảm các khoan phai thu⇒ Tổng hợp hai nhan tố trên đã làm cho khoản phải thu trong năm 2004biến động bat thường.™ Kết luận: Tổng hợp từ C1→ C2♦ Khoản phải thu được trình bày hợp lý♦ Kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhan đối với các khoản phaithu có số dư lớn.
  • 40. II.1.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao Minh hoạ 1.3: Thủtục phân tích áp dụng cho kiểm toán khoản mục chi phí khấu hao của công ty P3 (trích hồ sơ kiểmtoan báo cáo tài chính công ty P3 năm 2004 của công ty kiểm toán T4) Công ty : P3 Hồ sơ kiểm toán: D1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : V Nội dung : Chi phí khấu hao Ngày kiểm toán: 07/04/05 Đơn vị tính: đồng Nguyên giá TSCĐ Chênh lệch Nguyên giá Tài sản 31/12/2003 31/12/2004 TSCĐ bình Số tiền % quân () () 1. Máy móc thiết bị 857,600,000 904,585,000 46,985,000 5.48 881,092,500 2. Phương tien van tải 575,000,000 575,000,000 - - 575,000,000 3. Dung cu quan lý 162,498,000 247,543,000 85,045,000 52.34 205,020,500 1,595,098,000 1,727,128,000 132,030,000 8.28 1,661,113,000 Tổng cộng 3 3 3 3 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ sổ chi tiết tài sản cố định năm 2004 3 : Đã cộng dọc Trong đó: Nguyên giá đau kỳ + Nguyên giá cuối kỳ Nguyên giá TSCĐ bình quân = 2 ™ Ước tính chi phí khấu hao năm 2003 theo công thức: CP khấu hao ước tính = Nguyên giá TSCĐ bình quân x tỷ lệ khấu hao Đơn vị tính: đồng Tỷ lệ Chi phí khấu hao Chi phí khấu khấu hao năm Tài sản hao 2003(ước tính) Chênh lệch Năm 2002 Năm 2003 Kết luận: Chênh lệch giữa ước tính của kiểm toan viên và số liệu của đơn vị không đáng kể 1. Máy móc thiết bị 10.00% 75,040,000 84,850,073 88,109,250 3,259,177 nên bỏ qua, không điều chỉnh 2. Phương tien van tải10.00% 43,125,500 57,500,000 57,500,000 - 3. Dung cu quan lý 20.00% 30,094,630 43,394,879 41,004,100 (2,390,779) Tổng cộng 148,262,132 185,746,955 186,613,350 868,398
  • 41. II.1.2.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán hàng tồn khoMinh họa 1.4: Thủ tục phân tích áp dụng cho kiểm toán khoản mục hàng tồn kho của công ty P4(trích hồ sơ kiểm toán bao cáo tài chính công ty P4 năm 2004 củacông ty kiểm toán T1) Công ty : P4 Hồ sơ kiểm toán: E1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toán viên : V Nội dung : Khoản mục Hàng tồn kho Ngày kiểm toán: 14/05/05 Đơn vị tính: đồng 31/12/2003 31/12/2004 Chênh lệch Tên hàng tồn kho Giá trị () % Giá trị () % Số tiền % Hàng mua đang đi 47.693.576 4,30 295.717.352 13,39 247.477.776 518,89 đường Nguyên vật liệu 327.142.215 29,51 438.450.294 28,80 111.308.079 34,02 Công cu dụng cụ 112.455.577 10,14 151.444.296 9,95 38.988.719 34,67 Thành phẩm 436.213.842 39,34 605.277.841 39,76 169.063.999 38,76 Hàng hoá 253.476.928 22,86 87.341.185 5,74 (166.135.743 (65,54) Dự phong giảm giá (68.253.417) (6,15) (55.438.496) (3,64) ) 12.814.921 18,78 HTK Tổng cộng 1.108.728.72 100 1.522.246.47 100 413.517.751 1 2 3 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy báo cáo tai chính năm 20043 : Đã cộng trừ dọcTheo giải thích của đơn vị, hàng tồn kho năm 2004 biến đong nhiều so với năm 2003 vì những lýdo sau:• Dựa vao tình hình kinh doanh khả quan trong năm và các đơn đặt hàng mớiký vào cuối năm 2004, đơn vị đã mạnh dạn tăng dự trữ nguyên vật liệu đểphục vụ cho kế hoạch sản xuat nam 2005. Do đo nguyên vat liệu tăng111.308.079 đồng tương ứng với tỷ lệ tăng 34,02% so với cùng kỳ năm ngoái. Tuy nhiên sốnguyên vat liệu này vẫn chưa đáp ứng đủ nhu cau san xuat quý 1/2005 nên đơn vị vẫn phải tiếptục đặt mua nguyên vat liệu.• Nguyên vat liệu chính phai nhap khau từ nước ngoài, thời gian từ khi đặthàng đến khi nhận hàng khoảng 75 ngày. Vì vay, để đáp ứng nhu cầunguyên vật liệu cho kế hoach sản xuat quý 1/2005, từ đau thang 12/2004, đơn vị đã đặt muamột khối lượng lớn nguyên vật liệu. Toàn bộ số hàng này đang trên đường vận chuyển. Dođó hàng mua đang đi đường tang247.477.776 đồng tương ứng với tỷ lệ tang 518,89%.
  • 42. Công ty : P4 Hồ sơ kiểm toán: E2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : VNội dung : Khoản mục hang tồn kho Ngày kiểm toán: 14/05/05• Từ quý 4/2004, đơn vị đã tăng tiến độ sản xuất để kịp giao hàng cho những hợpđồng đã ký. Do đó, cùng với việc tang nguyên vật liệu dự trữ cho sản xuất, để phục vụ chokế hoach bán hàng năm 2005, thành phẩm tồn kho cũng tăng đáng kể 169.063.999 đồngtương ứng với tỷ lệ tăng38,76%• Do tình hình cạnh tranh cua thị trường nên đơn vị quyết định đẩy mạnh hoat độngsản xuất và giam dần hoat động thương mại. Do đó khối lượng hàng hoá mua về dự trữ đebán giảm đáng kể, từ chiếm tỷ trọng 22,86% tổng giá trị hàng tồn kho năm 2003 còn 5,74%năm 2004. Ngoài ra, đaylà những mặt hàng mang tính chất thời vụ, tiêu thụ mạnh nhất vào những tháng giữa nămvà giảm dần vào cuối năm nên lượng hàng tồn kho không yêu cầu cao vào thời điểm này• Công cụ dụng cụ tồn kho cuối nam 2004 tăng 38.988.719 đồng tức tăng34,67% so với cùng kỳ năm ngoái cũng là một phan trong kế hoạch sảnxuat của đơn vị™ Công việc phải thực hiện:ƒ Xem xét tình hình ban hang và ký kết hợp đồng kinh tế trong năm2004 để xác minh lại giải thích của đơn vị.ƒ Tham khao kế hoạch sản xuất những tháng đầu năm 2005 để xem xét tính hợp lý củalượng hàng dự trữƒ Kiểm tra hoa đơn chứng từ mua hàng có gía trị lớn, chứng từ vận chuyển và việcthanh toán qua ngân hàng đối vơi lô hàng mua đangđi đường. Kiểm tra việc nhập kho số nguyên vật liệu này trong những tháng đầu năm2005 để chứng minh tính có thực của lô hàng nàyƒ Chọn mau kiểm kê hàng tồn kho, truy ngược lại số lượng hàng tồnkho ngày 31/12/2004, tính toán giá nhập xuat kho va kiểm tra việc nhap xuất vào thời điểmkết thúc niên độ đối với nguyên vat liệu va thành phẩmƒ Kiểm tra hàng hoá tiêu thụ có được kết chuyển đầy đủ vao giá vốnhàng bán không và kiểm tra sự hợp lý của giá vốn hàng bán
  • 43. II.1.2.4 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán doanh thuMinh họa 1.5: Thủ tục phân tích áp dụng cho kiểm toán khoản mục doanh thu của công ty P5(trích hồ sơ kiểm toán báo cao tai chính công ty P5 năm 2004 của công ty kiểm toan T3) Công ty : P5 Hồ sơ kiểm toán: G1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : Z Nội dung : Doanh thu Ngày kiểm toán: 18/0/05 ♦ Phân tích sự biến động của doanh thu qua hai năm: Đơn vị tính: đồng Năm 2003 Năm 2004 Chênh lệch Loại sản phẩm Số tiền % Tôm tempura 1.131.675.451 2.042.612.602 910.937.151 80,49 Tôm PTO 67.247.791.814 109.898.679.775 42.650.887.961 63,42 Tôm đông 166.522.597.800 340.874.881.406 174.352.283.606 104,70 Tôm luộc 110.724.994.476 53.619.786.908 (57.105.207.568) (51,57) Tôm hấp - 96.477.666.166 96.477.666.166 - Tôm ebifry 30.112.260.768 40.757.254.661 10.644.993.893 35,35 Tôm B + Pphẩm 27.840.000 - (27.840.000) (100,00) Mực đông 3.521.449.427 1.921.340.309 (1.600.109.118) (45,44) Mực luộc+hấp - 1.503.507.266 1.503.507.266 - Tsản đông khác 88.197.200 500.301.656 412.104.456 467,25 Tsản hấp khác - 6.798.583.005 6.798.583.005 - Ajipanko - 9.675.775 9.675.775 - Seafood Mix - 940.314.126 940.314.126 - Nông sản 217.605.760 1.493.826.605 1.276.220.845 586,48 Hàng hoá - 670.961.509 670.961.509 - Nhận UTXK tôm 137.442.195 236.748.363 99.306.168 72,25 Nhận UTXK 293.772.428 362.324.631 68.552.203 23,34 mực Dịch vụ khác - 362.753.806 362.753.806 - Tổng cộng 378.893.951.868 656.065.852.161 277.171.900.293 73,15 3 3 3 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ báo cáo bán hàng năm 2004 3 : Đã cộng dọc
  • 44. Công ty : P5 Hồ sơ kiểm toán: G2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Doanh thu Ngày kiểm toán: 18/05/05Nhận xét:Doanh thu năm 2004 tăng 277.171.900.293đ (tức tang 73,15%) so với năm2003. Tình hình nay cho thấy hoat động sản xuất kinh doanh của đơn vị trong năm 2004khá hiệu quả, trong đó phải kể đến một so mặt hang đáng chú ý sau:• Tôm: Đây là mặt hàng đem lại doanh thu kha lớn cho đơn vị. Trong cácsản phẩm từ tôm thì tôm đông đem lại doanh thu cao nhất, tăng 104,7%so với năm 2003. Ngoài ra doanh thu từ tôm tempura tăng 80,49%, tôm PTO tăng 63,42%,tom Ebifry tang 35,5% so với năm 2003. Qua tìm hiểu kiểm toan viên thấy rằng doanh thu cácsản pham từ tôm tang nhanh do các nguyên nhân chủ yếu sau:- Trong năm 2004 đơn vị thâm nhập vào một số các thị trường hoàn toàn mới như ĐanMạch, Đức, Ý, Tây Ban Nha và một số nước ở Trung và Đông Mỹ. Doanh thu xuất khausang các nước này chiếm10,3% trong tổng kim ngach xuat khau của đơn vị trong năm 2004- Số lượng khách hàng tang trong năm do hiệu qua của các đợt tham gia hội chợ quốctế.- Trong nam đơn vị đa cố gang đa dạng hoá chủng loại sản pham- Công nghệ bao quản thực phẩm hiện đại nhập từ cuối năm 2003 đã phat huy hiệu quagóp phần đáng ke trong việc nâng cao chat lượng sản phẩm. Nhờ thế ma chất lượng san phẩmđược cai tiến một cách đáng kể, đáp ứng tiêu chuan nhập khau của nhiều nước.- Sức tiêu thụ tăng vọt của một số các mặt hàng truyền thống.Tuy nhiên trong nam 2004, doanh thu từ mặt hang tom luộc giam đáng kể (51,57%) làm tổngdoanh thu giảm 57.105.207.568 đ. Nguyên nhân là do đơn vị mới mua một day chuyềnhấp tôm tự đong. Tôm hấp có chất lượng tốt hơn tôm luộc lại bao quản được lâu hơn nên rấtđược thị trường rất ưa chuộng. Do đó đơn vị đã giảm sản lượng tôm luộc va chuyển sang tômhấp. Trong tương lai có thể đơn vị sẽ bỏ hẳn mặt hàng tôm luộc để chuyển sang chế biến tômhấp.Ngoài ra do tổ chức tốt mạng lưới thu mua tôm nên trong năm 2004, đơn vị hoàn toàn khôngcó mặt hàng Tôm B và phế phẩm.
  • 45. Công ty : P5 Hồ sơ kiểm toán: G2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Doanh thu Ngày kiểm toán: 18/05/05• Mực: xuat khẩu 100%. Trong năm 2004, đơn vị giảm san lượng mực đông, tăng sảnlượng mực hấp và luộc. Nguyên nhân là do chi phí bảo quan mực đông kha lớn nên giá thanhthường cao hơn, không hấp dẫnkhach hàng.• Các san phẩm khác: Trong nam 2004 cac mặt hàng thủy sản đông, hap, luộc đều tăng.Đặc biệt trong nam đơn vị có xuất khẩu một số lượng lớn cá mú cho thị trường đông Aulàm cho doanh thu sản phẩm thuỷ san khac tăng 467,12%. Ngoài ra đơn vị còn thu muavà chế biến thêmnhiều loại thủy sản khac phục vụ cho nhu cầu ngay càng tang của thị trường trong và ngoàinước.• Các sản phẩm chế biến: Trong năm 2004, đơn vị đã hoàn thành việc lapđặt và đưa vao vận hành day chuyền chế biến các sản phẩm thủy haisản. Trước mắt đơn vị sản xuất thử hai mặt hàng Ajipanko và Seafood Mix và nhanh chóngđược thị trường chap nhan. Đặc biệt sản phẩm Seafood Mix có doanh thu kha lớn940.314.126 đ.• Nông san và hàng hoá: đều tăng so với năm 2003, đặc biệt là doanh thutừ xuất khau nông sản tăng 586,48%.• Các dịch vụ khac: Trong nam 2004, hoạt động ủy thác xuất nhập khau cũng đem lạidoanh thu đáng kể cho đơn vị. Ngoai ra đơn vị còn nhanthu mua và chế biến thủy hải san cho một số doanh nghiệp khác trong nước.™ Công việc thực hiện :ƒ Kiểm tra sự liên tục của hoa đơnƒ Tiến hành các thử nghiệm chi tiết đối với mặt hàng tôm đôngƒ Chọn mẫu tháng 12 để kiểm tra chứng từ gốc (hợp đồng, hoa đơn,vận đơn…)ƒ Chọn cac hoá đơn có số tiền >100.000.000 và kiểm tra sự ghi chép đầy đủ của cácnghiệp vụ bán hàng này trên báo cáo bán hàng.Công ty : P5 Hồ sơ kiểm toán: G2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Doanh thu Ngày kiểm toán: 18/05/05
  • 46. Phân tích sự biến động doanh thu qua các tháng trong năm 2004Triệu đong100,00090,00080,00070,00060,00050,00040,00030,000 Thang20,00010,00001 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12™ Nhận xet: Doanh thu có xu hướng thấp ở các thang đầu năm và tang dần vào các thángcuối năm. Doanh thu sáu thang đầu nam chỉ chiếm35,05% tổng doanh thu cả năm 2004.™ Nguyên nhân:• Mức tiêu thụ của sau tháng đau nam rat thấp. Theo giải thích củađơn vị, do chưa đến vụ thu hoạch tôm nên đơn vị hầu như chỉ sảnxuat và xuất khẩu cac sản pham chế biến, hoat động xuất khẩu thủy hải sản tươi rất ít.• Mức tiêu thụ của sáu tháng cuối năm tăng đáng kể. Thời điểm nàymới đúng vụ sản xuất và tiêu thụ:- Vụ thu hoạch tôm ở các nguồn cung cấp từ tháng 6 đến tháng 11- Vụ tiêu thu mạnh nhat: hè và NoelII.1.2.5 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phíMinh hoạ 1.6: Thủ tục phân tích áp dụng cho kiểm toán khoản mục chi phí của công ty P6 (tríchhồ sơ kiểm toan báo cao tai chính công ty P6 năm 2000 của công ty kiểm toan T1)
  • 47. Công ty : P6 Hồ sơ kiểm toán: H1Kỳ kiểm toán : Năm 2000 Kiểm toan viên : YNội dung : Chi phí sản xuất chung Ngày kiểm toán: 15/04/01CHI PHÍ SẢN XUAT CHUNG160140120100 Nam 199980 Nam 2000604020-Lương Vat lieu Dung cu CF khau hao CF dịch CF khac bằng tien vụ m ua ngoàiTrong năm 2000, chi phí san xuất chung tăng không nhiều, trong đó chủ yếu là chi phí khấuhao tài san cố định tăng.™ Theo giải thích của kế toán trưởng công ty:• Trong năm 2000 công ty có trang bị cho phân xưởng 1 máy chấmcông, 1 máy vi tính và hệ thống báo giờ tự động. Đây là nguyênnhan làm cho chi phí khau hao tài sản cố định tại phân xưởng tăng đáng kể so với năm 1999.• Do đã được trang bị máy chấm công tự động nen công ty đã chuyểnnhan viên phụ trach việc chấm công trước đây sang làm công việckhac → tiền lương nhân viên phân xưởng giảm.• Chi phí dịch vụ mua ngoai giảm do trong năm 2000 việc sửa chữamáy móc của phan xưởng do nhan viên kỹ thuat trên công ty cửxuống, không phải thuê ngoai như trước đây nữa.⇒ Kiểm toán viên tiến hanh kiểm tra chi tiết để xem giải thích của đơn vị có hợp lý haykhông.II.1.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán
  • 48. Trong giai đoan này, thủ tục phân tích được dùng để rà soát lại lần cuối tính hợp ly của toànbộ báo cao tài chính đã được kiểm toán của đơn vị. Các thủ tục phân tích giúp cho kiểm toánviên có cái nhìn tổng thể về hoạt động của
  • 49. khach hàng, từ đó đưa ra những kết luan chung về tính hợp lý của toàn bộ báo cáo tài chính.Các kết luận rút ra từ kết qua của những thủ tục này nhằm xác minh những kết luận đã cóđược trong suốt quá trình kiểm tra các tài khoản hay các khoản mục trong báo cáo tai chínhcũng như xac định những lĩnh vực cần phai thực hiện các thủ tục kiểm tra bổ sung đồng thời chúý đến tính hoạt động liên tục của đơn vị.Tuy nhiên, trong thực tế thủ tục phân tích gần như chưa được thực hiện trong giai đoan này.Mặc du thủ tục phân tích có khả năng cung cấp thông tin hữu ích phục vụ cho việc viết thưquản lý cho khách hàng vào cuối mỗi cuộc kiểm toan nhưng hầu như công cụ này khôngđược coi trọng đúng mức, đặc biệt trong các công ty kiểm toán tư nhan. Ngay cả các trưởngnhóm kiểm toán khi rà soát hồ sơ cũng rat ít khi quan tâm đến việc phân tích tài chính để cóđược một cái nhìn tổng thể về tình hình tài chính va hoat động của đơn vị, những thay đổitrước và sau kiểm toán, ban chất các bút toán điều chỉnh đã thực hiện cũng như những batthường đang tiềm ẩn để lưu ý cho đơn vị.II.2 Mặt tích cực và hạn chế khi áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tạicác công ty kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam II.2.1 Mặt tích cực• Thủ tục phân tích được xem là một kỹ thuat kiểm toán hiện đại giúp kiểmtoán viên giảm bớt hai áp lực thường gặp trong một cuộc kiểm toán, đó là áp lực về thời gian vànhân lực. Trong thực tế, khi áp dụng thủ tục phan tích cho một khoản mục mà không phathiện được bất kỳ chênh lệch bất thường hay mối liên hệ không hợp lý nào, kiểm toán viên cóthể đa có được bang chứng về sự hợp lý nói chung của khoản mục đang kiểm toán, từ đó có thểgiam bớt các thử nghiệm chi tiết không cần thiết. Ngoai ra việc áp dụng thủ tục phân tích nhưmột thử nghiệm cơ ban có hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết trong việc giảm bớt rủi ro pháthiện liên quan đến các cơ sơ dẫn liệu của báo cáo tài
  • 50. chính. Chính vì những ưu thế trên mà các kiểm toán viên Việt Nam ngày càng có khuynhhướng thay thế các thử nghiệm chi tiết bang các thủ tục phân tích trong những trường hợp cóthể. Bằng chứng là nhiều kiểm toán viên đa mạnh dạn áp dụng các kỹ năng phan tích trongquá trình tác nghiệp và sử dụng kết quả phân tích để đưa ra những kết luận quan trọng. Kết quảkhảo sát trên 100 hồ sơ kiểm toán cho thấy tỷ lệ hồ sơ có áp dụng thủ tục phan tíchkhông ngừng tăng qua các nam, cụ thể như sau: Kỳ kiểm toán 2000 2001 2002 2003 2004 Tổng cộng Số lượng HS khảo sát 4 9 18 32 37 100 Không áp dụng TTPT 3 6 12 10 9 38 Có ap dụng TTPT 2 2 8 22 28 62 Tỷ lệ áp dụng TTPT 50 22 44 69 76 62Nguồn: thong kê kết quả khao sat trên 100 hồ sơ kiểm toán• Trong xu thế hội nhập với khu vực và thế giới, năng lực của kiểm toan viênViệt Nam đang ngày càng được nâng cao rõ rệt. Hiểu biết về ngành nghề và công việc kinhdoanh của khách hàng được coi là một trong những phần tất yếu của nghề nghiệp kiểm toan.Từ việc đơn thuần chỉ cung cấp dịch vụ kiểm toán như những ngay đầu mới xuat hiện hoat độngkiểm toan tại Việt Nam, ngày nay các công ty kiểm toan ở Việt Nam đang tỏ ra kha tự tin trongviệc cung cấp các dịch vụ kèm theo như tư vấn tài chính, kế toán, thuế và dịch vụ tin học. Thựchiện các thủ tục phân tích là một trong những phương thức hieu qua để thường xuyên tiếp canvới môi trường kinh doanh, nắm bắt các đặc điểm ngành nghề, phương thức quan lý và hoạtđộng của đơn vị. Có thể nói, những kiến thức và kinh nghiệm thu thập được trong qua trình thựchiện thủ tục phân tích đã trợ giúp rất hiệu quả trong việc lập kế hoạch kiểm toan. Kết qua khảosát cho thay trong tổng số 62 hồ sơ kiểm toán sử dụng các kỹ năng phan tích có 55 hồ sơ ápdung thủ tục phân tích trong giai đoan lập kế hoạch kiểm toan (xem biểu thống kê các thủ tụcphan tích trong từng giai đoan của qua trình kiểm toán - phụ lục 2). Nhieu trường hợp kiểm toánviên đã phát
  • 51. hiện ra những vùng rủi ro và nhận diện các cơ sở dan liệu quan trọng khi áp dụng thủ tục phantích trong giai đoan lập kế hoạch kiểm toan. Ngoài ra, thủ tục phân tích còn tỏ ra khá hiệu quatrong việc xác định nội dung, lịch trình và pham vi các thủ tục kiểm toan khác.• Gian lan và sai sót trên báo cáo tài chính của đơn vị là đieu khó tranh khỏi.Cùng với đà phát triển của nền kinh tế thị trường thì tình trang này đang trở nên ngày càng phổbiến hơn. Thực tế cho thấy thủ tục phan tích là một kỹ thuật khá hiệu quả trong việc nhậndiện các dau hiệu của gian lận và sai sót trên báo cáo tài chính. Với khả năng cung cấp nhữngbang chứng về sự đồng bộ, chuẩn xác va có giá trị về các số lieu và tài liệu kế toán, thủ tụcphân tích đang thu hút sự quan tâm của các kiểm toán viên Việt Nam trong giai đoạn thựchiện kiểm toan. 53/62 hồ sơ kiểm toán trong phạm vi khảo sát có áp dụng thủ tục phân tíchtrong giai đoạn thực hiện kiểm toán ở các khoản mục khac nhau(xem biểu thống kê các thủ tụcphan tích trong từng giai đoạn của qua trình kiểm toan - phụ lục 2).• Một số kiểm toán viên đã thành công bằng những phat hiện mang tính đột phátrong giai đoạn soát xét tổng thể cuộc kiểm toán. Nhờ khả năng vận dụng thủ tục phân tích mộtcach sáng tạo, các kiểm toán viên này có được những kết luận khá nhạy cảm và sắc bén về sựphù hợp trên khía cạnh trọng yếu cua báo cáo tài chính. Không bị sa vào các nghiệp vụ cụ thể,thủ tục phân tích có kha năng đanh giá trên những net tổng thể nên có thể cho kiểm toán viênmột cái nhìn toàn diện và sâu sắc hơn về triển vọng tương lai cũng như khả năng hoat động liêntục của đơn vị. Các kiểm toan viên cũng co thể nhận diện các dấu hiệu sa sút của đơn vị khi phântích các tỷ số tài chính và tỷ số hoạt động trong giai đoạn này. Ngoài ra, nếu biết khai tháctriệt để ý nghĩa các số liệu qua phan tích, kiểm toan viên cũng có thể tìm thấy nhiều phát hiệnkiểm toan để phục vụ cho việc viết thư quan ly gửi cho đơn vị sau khi kết thúc một đợt kiểm
  • 52. toán. Thực tế cho thấy nhiều công ty kiểm toán ở Việt Nam đã giữ được khách hàng nhờ vàotính thuyết phục của những thư quản lý này.II.2.2 Mặt hạn chế• Các kiểm toán viên có xu hướng nghiêng về thực hiện các thử nghiệm chi tiết hơn là ápdụng cac thủ tục phân tích mặc dù thủ tục phan tích tỏ ra có ưu thế vượt trội hơn hẳn. Chúngta cũng đã biết thử nghiem chi tiết thường tốn kém rất nhiều thời gian, công sức. Hơn nữa,mặc dù co thể cung cấp cac bằngchứng có độ tin cay cao hơn nhưng thử nghiệm chi tiết lại mang tính cục bộ, không thể cung cấpcho kiểm toán viên một cái nhìn toan diện và tổng thể về nganh nghề va công việc kinh doanhcủa khach hang. Số liệu thống kê trên100 hồ sơ kiểm toán cho thay: Quy mô vốn của đơn vị được kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ Tổng cộng Số lượng hồ sơ khảo sát 25 46 17 12 100 Không áp dụng TTPT 14 16 6 2 38 Có áp dụng TTPT 11 30 11 10 62Nguon: thống kê ket quả khao sat trên 100 hồ sơ kiểm toán• Việc áp dụng các thủ tục phân tích chỉ mang tính chat tương đối, ước lệ và phụthuộc vào thói quen của tưng kiểm toan viên. Mặc dù chuan mực kiểm toán số 520 “Quy trìnhphân tích” cua Bộ Tài Chính va Chuẩn mực kiểm toán Nhà Nước số 8 “ Phân tích tình hình kinhtế tài chính” của kiểm toan Nhà nước đa kịp thời ban hành nhưng chuẩn mực cũng chỉ dừng lạiở việc hướng dẫn thể thức áp dụng cac nguyên tac, thủ tục cơ bản liên quan đến thủ tục phantích trong quá trình kiểm toán bao cao tài chính. Một số công ty kiểm toán quốc te hoat động ởViệt Nam đã manh dan đưa vào sổ tay kiểm toán (Audit Manual) các thể thức áp dụng thủ tụcphân tích nhưng việc tham chiếu đến những thể thức này trong qua trình tác nghiệp của kiểmtoán viên vẫn còn rất han chế. Công ty kiểm toán Việt Nam thì hầu như chưa có một quy địnhchặt chẽ nào để khuyến khích và hương dẫn cụ thể cách thức ap dung các thủ tục phân tích.
  • 53. • Hầu như việc phan tích chỉ được thực hiện ở các cấp cao như trưởng phòng,trưởng nhóm trong giai đoạn lập kế hoach kiểm toán và giai đoạn hoàn thành kiểm toan. Việcphân công kiểm toan viên theo từng phan hành cụ thể đôi khi han chế khả năng phân tích vàtổng hợp. Một vấn đề tưởng như không quan trọng khi đat trong một khoản mục hay một phầnrieng lẽ nhưng có thể chứa đựng những gian lận va sai sót nếu được xem xét trong mối quan hệvới các phần khác.• Việc áp dụng các thủ tục phân tích nhiều khi không được thực hiện trên giấylàm việc mà chỉ được thực hiện “trong đau” của kiểm toán viên. Mặc dù hầu hết các kiểm toánviên đều có một qua trình phân tích, đanh giá nhưng các phân tích và đánh giá này chưa đượclưu vào hồ sơ kiểm toán. Đây là khó khan cho cấp trên trong việc kiểm soát chat lượng côngtác kiểm toán của các kiểm toán viên.• Các kiểm toán viên thường xem xét qua một lượt rồi tìm cách giải thích cácchênh lệch, biến động chứ chưa chủ động xây dựng các ước tính và dự đoán riêng cho chínhmình. Việc quá lệ thuộc vào các số liệu kế toán của đơn vị sẽ làm mất đi tính độc lập von cócủa kiểm toán viên trong công tác kiểm toán. Kết qua khảo sat cho thay chỉ có 12/62 hồ sơkiểm toán có áp dụng các kỹ năng của phân tích dự bao, hầu hết cac ước tính đều được tiếnhành rất sơ sài, thiếu sự đầu tư một cách công phu (xem biểu thống kê cac loại thủ tục phan tíchđược áp dụng - phụ lục 2).• Khi phát hiện cac chênh lệch, kiểm toán viên thường yêu cầu đơn vị giai thíchrồi đưa ra kết luận mà chưa cố gắng tìm thêm các thông tin bổ sung từ các nguồn độc lập vớiđơn vị hoac đôi khi kiểm toán viên quá tin vào lời giải trình của đơn vị mà khong kiểm tra lạitính chính xác của các giải trình đó.• Việc chưa có những hiểu biết đầy đủ về đac điểm và nganh nghề kinh doanhcủa khách hàng đôi khi là mot trở ngại lớn cho qua trình phan tích. Cùng với
  • 54. sự đa dang của ngành nghề kinh doanh như hiện nay thì việc có được những hiểu biết đầy đủvề tất ca cac lĩnh vực la một điều rất khó. Tuy nhiên chính những kiến thức này giúp cho kiểmtoán viên rất nhiều trong việc đưa ra giá trị dự đoan và đanh giá số liệu cũng như xem xét tínhhoạt động liên tục của khach hàng.• Thủ tục phân tích được áp dụng tại các công ty kiểm toán đang hoạt động tạiViệt Nam chưa được phong phú và đa dạng. Đa số cac kiểm toán viên chỉ áp dụng của phươngpháp phân tích đơn gian như so sánh số liệu của năm nay với số liệu nam trước, phân tích sựbiến động qua các thời kỳ. Các phương pháp phan tích như phân tích các tỷ so tài chính, xâydựng các mô hình dự đoan, so sánh với số liệu kế hoạch, với số bình quân của nganh, nghiêncứu mối quan hệ cac thông tin tài chính với cac thông tin không có tính chat tài chính … còn ítđược áp dụng hoặc nếu có áp dụng cũng không hoàn chỉnh. Số liệu thống kêcho thấy: Quy mô vốn đơn vị được kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ Tổng cộng Phân tích xu hướng 11 28 11 10 50 Phân tích tỷ suất 8 17 8 8 41 Phân tích dự báo - 5 2 5 12 Nguon: thống kê kết quả khao sát trên 100 hồ sơII.3 Nguyên nhân kiểm toanII.3.1 Nguyên nhân khách quan• Trong những năm vừa qua, mặc dù Việt Nam đã có nhiều cố gắng trong việc cải cáchsau va rộng công tác tài chính kế toán trong doanh nghiệp nhưng hệ thống kế toán vẫn cònchưa theo kịp với tốc độ phat triển của nền kinh tế thị trường. Hệ thống pháp luật Việt Nam đangtrong quá trình xay dựng và hoanthiện, nhiều văn bản luật và quy định pháp quy còn thiếu hoặc tỏ ra không còn phù hợp với tìnhhình phát triển mới như điều lệ tổ chức kế toán Nhà nước, pháp lệnh kế toán thống kê vanchưa được sửa đổi kịp thời. Hệ thống chuẩn
  • 55. mực kế toán Việt Nam chỉ mới được bat đầu soan thảo và ban hanh từ năm1999 nên vẫn còn đang trong giai đoan hoàn thien, nhiều chuẩn mực kế toán vẫn chưa được banhành kịp thời để tao khung phap ly cho hoat động kiểm toán như chuẩn mực ”Công cụ tài chính’,chuan mực “Hợp nhất kinh doanh”. Những đac điểm nêu tren cho thấy hệ thống kế toan ViệtNam vẫn còn nhiều cách biệt so với các thông lệ quốc tế. Chính vì vay, việc ban hành chuanmực kiểm toan quốc gia trên cơ sở kế thừa chuẩn mực kiểm toán quốc tế chắc chắn sẽ mangđến những điểm chưa sâu sát với đặc thù công tac tài chính của Việt Nam, gây ra khó khăn choviệc vận dụng triển khai trong thực tế công tác kiểm toán.• Việc xây dựng cac chỉ tiêu phân tích phù hợp với he thống kế toán Việt Namhiện hành còn chưa hoàn chỉnh. Hệ thống thông tin trên báo cáo tài chính nham phục vụcho mục tiêu phân tích còn phải bổ sung thêm nhiều chỉ tiêu, đặc biệt là thông tin tài chính củacác công ty cổ phần, công ty có niêm yết trên thị trường chứng khoán. Thêm vào đó, nhiềuchỉ tiêu phân tích vẫn chưa thống nhat được quan điểm đánh giá, gây khó khăn cho việc tổnghợp và so sánh. Chẳng han nhiều tác gia lấy lợi nhuận sau thuế để tính tỷ suất hoan vốn đầu tư(ROI) trong khi một số tác giả khác lại sử dụng lợi nhuận trước thuế trong tính toán. Một sốphương phap phân tích được áp dụng phổ biến ở các nước tư bản phát triển nhưng lại chưađược ứng dụng một cách rộng tại Việt Nam như phương pháp phân tích hồi quy, phương phápphan tích tài chính Dupont• Công tac thống kê ở tầm vĩ mô chưa được coi trọng đúng mức, do đó các sốliệu thống kê vẫn chưa được tập hợp một cách đay đủ va có hệ thống. Việt Nam còn thiếu bộphận đieu tra thống kê chuyên nghiệp về thị trường và tài chính để cung cấp các số liệuthống kê trong từng lãnh vực (công nghiệp, nông nghiệp, giao thông van tai, thương mai…),từng ngành nghề (dệt may, cơ
  • 56. khí, xây dựng…), tưng khu vực (đồng bằng, miền núi, cao nguyên…) hay địa phương… Ngân hàng dữ liệu thống kê tài chính và hoạt động từng ngành nghề, lĩnh vực chưađược xây dựng và cung cấp cho các đối tượng có nhu cầu, gây nhiều hạn chế cho công tácnghiên cứu và tham khảo. Ngoai ra, việc sưu tầm, trích lược hay biên dịch các tài liệu vềthống kê tài chính của nước ngoài còn rat han chế, chưa cung cấp công cụ cần thiết cho việcđánh gia trong mối tương quan với nền kinh tế các nước trong khu vực va trên thế giới.• Công tác lập kế hoạch va dự toán tai doanh nghiep van chưa được coi trọngđúng mức. Mặc dù việc lap kế hoạch và dự toán đa được đặt ra như một nhiệm vụ quantrọng trong cac cơ quan hành chính sự nghiệp và thành phần kinh tế nhà nước nhưng chỉ đượcthực hiện một cách sơ sài và đối phó, không có ý nghĩa trong phân tích. Công tác dự báo,thong kê trong cac doanh nghiệp chưa được tổ chức một cách quy củ và bai bản nên khả nangcung cấp các dữ liệu tai chính và dữ liệu hoạt động có ý nghĩa trong phân tích con rất hạn chế,chưa đem lại hiệu qua thiết thực như mong đợi.• Việc thu thập thông tin tai chính gap rất nhiều khó khan. Thị trường chứngkhoán ra đời hứa hẹn triển vọng của việc cung cấp thông tin tai chính kịp thời và có giá trị.Tuy nhiên, do chưa phát triển theo như mong đợi, thêm và đó việc công khai thông tin tai chínhtrên thị trường chứng khoán vẫn chưa bị bắt buộc theo luật định nên đã hạn chế đang kể tácdụng tích cực của thị trường chứng khoán trong việc cung cap thông tin cho công chúng. Nếunhư việc thu thập thông tin tài chính còn rat nhieu khó khan thì việc công bố những thông tin đócủa các cơ quan nhà nước có thẩm quyền lại rất cầm chừng và đai khái. Các cơ quan nhà nướcnhư Tổng cục thống kê, Bộ tài chính, Bộ công nghiệp… và các bộ ban ngành khac có liên quanvẫn chưa tích cực trong việc thu thập và công bố những số liệu bình quân liên quan đến nganhnghề, khu vực mà mình phụ trách. Việc sử dụng các phương tiện thông tin đại chúng nhưnhật
  • 57. báo, công báo hay trang web điện tử để công bố ra công chúng cac số liệu thống kê vẫn conhạn chế, chưa đưa được số liệu thống kê đen rộng rãi các đối tượng có nhu cau trong xã hội• Chương trình đào tạo cho các sinh viên chuyên ngành kế toan kiểm toán tạicác trường đại học còn nhieu điểm cần phải bổ sung. Các sinh viên này được đào tạo rất bài bảnvề chuyên môn nghiệp vụ kế toán kiểm toán nhưng lại thiếu những kiến thức chuyên sau vềphan tích và tổng hợp, từ đó hạn chế khả năng cung cấp tài chính trong quá trình tác nghiệp.Đây là lực lượng chính sẽ cung cấp nguồn chất xám cho cac công ty kiểm toán nên cũng cầnđược đào tạo một cách toàn diện hơn.II.3.2 Nguyên nhân chủ quan• Các kiểm toán viên chưa nhan thức sau sac về vai trò va ưu điểm của thủ tục phân tíchtrong quá trình kiểm toán, đac biệt trong giai đoan lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn hoanthành kiểm toán. Từ chỗ chưa thấy được tam quan trọng của các thủ tục phân tích trong quátrình kiểm toán, kiểm toan viên sẽ không có ý thức áp dụng các kỹ năng phân tích nhữngtrường hợp có thểhoac đau tư xay dựng các ước tính kiểm toán độc lập với số liệu của đơn vị để làm phong phúthêm cac bằng chứng kiểm toán thu thập được.• Hầu hết các công ty kiểm toán đang hoạt động tai Việt Nam chưa tiến hànhnghiên cứu một cách nghiêm túc về thủ tuc phân tích và nâng lên thành quy định hướng dẫncac nhân vien thực hiện. Ngoài ra công ty cũng chưa có khoa bồi dưỡng để nang cao khả nangphân tích cho cac nhân viên cua mình để mọi người có thể áp dụng đồng bộ trong quá trình kiểmtoán.• Các kiểm toán viên Việt Nam thường giỏi về kế toán nhưng chưa có sự quantâm đúng mức đến kế toán quản trị, phân tích hoạt động kinh doanh và phân tích tài chính. Hầuhết các kiểm toán viên tại công ty đều đa trải qua công tác kế toán tại các doanh nghiệp. Do đóhọ thường có khuynh hướng chứng minh
  • 58. tính đúng đắn của số liệu kế toán bằng các thử nghiem chi tiết hơn la đánh giá tổng thể bang cacthủ tục phân tích .II.4 Các loi thông thường khi áp dụng thủ tục phân tíchQua nghiên cứu các hồ sơ kiểm toán trong phạm vi khảo sát, chúng tôi nhan thấy trong quátrình thực hien các thủ tục phân tích, kiểm toan viên thường mắc phai một số lỗi cơ ban sau đây:II.4.1 Chưa xác định đươc mục tiêu phân tích:Lỗi này thường gap ở các kiểm toán viên cấp thap hoặc cac trợ lý kiểm toán thiếu kinhnghiệm. Họ thường rất máy móc va rập khuôn khi áp dụng các thể thức phân tích mà khônghiểu được tại sao phải tiến hành các thủ tục nayII.4.2 Quá phụ thuộc vào số liệu của đơn vị:Khi tiếp cận với số liệu của đơn vị, kiểm toán viên có thói quen xem xét qua một lượt để pháthiện các chênh lệch hay biến động bat thường rồi tìm cách giải thích sự bat thường này hơn làbắt đầu bằng những dự đoán của riêng mìnhII.4.3 Nắm các mối quan hệ không rõ ràng:Chúng ta thường có xu hướng xem xét và cố gang hiểu được những thay đổi của một sự vật hayhiện tượng mà không tự hỏi chính mình xem tại sao những cái khac không thay đổi. Để hiểuđược tại sao một cái gì đó không thay đổi thì cần phải hiểu một cách đầy đủ mối quan hệ giữacac yếu tố cấu thanh nên nó. Trong một số trường hợp khi thực hiện thủ tục phan tích, kiểmtoan viên đã không có được những hiểu biết nay và vì thế khi phat hiện ra chênh lệch hay biếnđộng bất thường thì lại tìm kiếm các giả định để bổ sung cho những gì chưa xem xétđến.II.4.4 Đơn giản hoá mô hình dự đoán:Lỗi này thường gap ở các kiểm toán viên thieu hiểu biết về mối quan hệ giữa các dữ liệu khithiết lap mô hình. Do đó họ co xu hướng chọn mô hình rất đơn giản với rất ít biến số hay bỏsót các biến quan trọng. Cần phải lưu ý rang
  • 59. việc sửa chữa những chenh lệch thường tốn nhiều thời gian hơn là hoan thiện những dựđoán.II.4.5 Phức tạp hóa mô hình dự đoán:Trái ngược với lỗi trên, việc bổ sung qua nhiều dữ kiện không cần thiết vào mô hình dự đoánsẽ lam cho kết qua dự đoán trở nên thieu chính xác. Kiểm toán viên cần phải loại trừ nhữngyếu tố gay nhiễu và hạn chế việc bổ sung những thông tin xét thấy thật không cần thiết.II.4.6 Không chủ động tìm kiếm lời giải thích cho các chênh lệch phat hiện được:Kiểm toán viên thường tìm kiếm lời giải thích cho các chênh lệch phát hiện được từ cacnhân viên kế toán thay vì từ cac nguồn khác độc lập hơn. Thêm vào đó khi nhan được giảitrình từ những người có liên quan, kiểm toán viên thường không kiểm tra lai tính chính xáccủa những lời giải thích đó bang các thủ tục kiểm toán khác cho dù đó là biện pháp cần thiếtII.4.7 Liên tục làm tròn số:Khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên thường lam tròn số quá nhiều vì cho rằng chỉcần tìm kiếm sự gan đúng. Việc liên tục làm tròn số có thể tạo ra các chênh lệch không đángcó.II.4.8 Không vận dụng những hieu biết về đặc điểm, ngành nghề kinh doanh của kháchhàng vào quá trình phân tích:Những đăc điểm về hoạt động và nganh nghề kinh doanh của khách hàng phai được vận dụngtrong suốt quá trình phân tích. Kiểm toán viên phải luôn chú ý đến những đặc điểm này khiđưa ra những dự đoan hợp lý và đánh giá khi số liệu của đơn vị mang tính khác thường hoặckhông nằm trong sự mong đợi của mọi người
  • 60. Kết luận chương 2Từ những khao sat thực tế việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toan báo cáo tai chính củamột số công ty kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam mà chúng tôi đã trình bày ở trên chothay những yếu tố tác động anh hưởng tới kết qua đạt được và những tồn tai hiện hữu. Để cóthể đưa ra những giải pháp chúng tôi có những đanh giá sau:Về cơ sở phap lý đã có chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phan tích” và chuẩnmực kiểm toan Việt Nam VSA 520 “Quy trình phân tích” va chuẩn mực kiểm toan nha nướcsố 8 “Phan tích tình hình kinh tế tai chính”Nhu cầu kiểm toán báo cáo tài chính đang ngày càng tăng đe phục vụ cho việc giám sát hoạtđộng của các doanh nghiệp và cung cấp thông tin đáng tin cậy cho những người có nhu cầu sửdụng.Việc ap dụng thủ tuc phân tích như một thử nghiệm cơ ban mang lai hiệu quả vượt trội so vớikiểm tra chi tiết trong việc giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến các cơ sở dan liệu của báocao tài chính. Thực tế cho thấy thủ tục phân tích là một kỹ thuật khá hiệu quả trong việc nhandiện cac dấu hiệu của gian lan va sai sót trên bao cáo tài chính. Thêm vào đó, thực hiện cácthủ tục phan tích cũng là một trong những phương thức hiệu quả để thường xuyên tiếp can vớimôi trường kinh doanh, nắm bắt các đac điểm nganh nghề, phương thức quản lý và hoạt độngcủa đơn vị. Ngoài ra, thủ tục phân tích còn tỏ ra khá hữu ích trong việc xac định nội dung, lịchtrình va pham vi các thủ tục kiểm toán khac. Chính vì những ưu thế trên mà cac kiểm toán viênViệt Nam đã áp dụng ngày cang phổ biến các thủ tục phan tích trong cả ba giai đoạn của quátrình kiểm toán. Điều này đã mang lại những hiệu ứng mới mẻ cũng như tác động tích cực đếnchat lượng công tác kiểm toán, một trong những mối quan tam hàng đầu hiện nay tại Việt Nam.Bên cạnh đó, việc ap dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toan tại Việt Nam trong thờigian qua cũng bộc lộ một số han chế nhat định. Những hạn chế này xuất phát từ rất nhieunguyên nhân, trong đó có cả nguyên nhân chủ quan và nguyên nhân khách quan. Việc nhậndiện các nguyên nhan dẫn đến những han chế này có ý nghĩa rất quan trọng cho qua trìnhđưa các kỹ năng phân tích vào hoan thien quy trình kiểm toán nhằm góp phần nang cao chấtlượng công tác kiểm toán trong thời gian sap tơi.Xuất phát từ những nghiên cưu này chúng tôi xin đưa ra một số kiến nghị và giải pháp nhằmnâng cao hiệu quả của việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính
  • 61. CHƯƠNG III: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHÁP NÂNG CAO HIỆU QUA ÁP DUNGTHU TỤC PHÂN TÍCH TRONGKIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNHIII.1 Mục đích của việc áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiem toánXuất phát từ vai trò và tầm quan trọng của thủ tục phan tích trong quá trình kiểm toan, yêu cầucấp bách được đat ra là phải tăng cường ap dụng thủ tục phân tích cũng như hoàn thiện kỹthuat phân tích. Việc nang cao hiệu qủa ap dụng thủ tục phân tích nhằm các mục đích sau:• Nhận thức được những khoản mục có rủi ro cao để tăng cường các thủtục kiểm toán cần thiet.• Cho phép kiểm toán viên hiểu rõ hơn về hoat đong của đơn vị thông qua phương phápđịnh lượng.• Thu được những bằng chứng quan trọng về sự đồng bộ và hợp lý của các số liệu và tàiliệu kế toán.• Chỉ ra những xu hướng, thay đổi trọng yếu và cảnh báo về những vấn đề quan trọng cóthể nảy sinh sau kiểm toan.• Xác định mức độ hợp lý của cac thông tin do đơn vị cung cấp để lam giảm rủi ro khôngphát hiện được các gian lận và sai sót.• Cung cap một cái nhìn toàn diện va tổng thể về mối quan hệ giữa cac phan hành, khoảnmuc.• Hạn chế các thử nghiệm chi tiết nếu đa thu thập được bằng chứng về tính hợp lý và tincậy của cac dữ liệu do đơn vị cung cấp.• Giúp kiểm toan viên phan phối thời gian hợp ly, tập trung cho cac khoản mục liênquan có rủi ro cao.• Thu thập thông tin cần thiết nhằm nâng cao sức thuyết phục của các thư quan lý gửikhách hang sau mỗi cuộc kiểm toán.
  • 62. III.2 Các kiến nghị và giải pháp nhằm tăng cường áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toánbáo cáo tài chínhIII.2.1 Hệ thống hoá các kỹ thuật phân tích để xây dưng thành quy trình phân tích chuẩnMột trong những bien pháp cấp bách nhằm tăng cường chat lượng công tac kiểm toan trong giaiđoan hiện nay là phải nhanh chóng nghiên cứu và soan thảo những hướng dẫn chi tiết cho việcáp dụng các chuẩn mực kiểm toán, trong đó có chuan mực kiểm toán về thủ tục phân tích.Công việc này nên giao cho một tổ chức nghề nghiệp hoat động dưới sự bao trợ của Bộ TàiChính đảm nhiệm. Song song với quá trình nghiên cứu trên, việc tien hành các buổi hội thảovề vai trò, ưu điểm, cách thức áp dụng các thủ tục phân tích cũng như các kỹ năng phân tíchhỗ trợ trong quá trình kiểm toán la hết sức can thiết. Quá trình nghiên cứu nên được tiến hànhtrên cơ sở Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 520 “Thủ tục phân tích”, chuan mực kiểm toánViệt Nam số 520 “Quy trình phân tích” được ban hành kèm theo quyết định số 219/2000/QĐ-BTC ngày 29/12/2000 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính và chuan mực kiểm toán nha nước số8 “Phân tích tình hình kinh tế tai chính” ban hành kèm theo quyết định số 06/1999/QĐ-KTNN ngay 24/12/1999 của Tổng kiểm toán nha nước. Trong các buổi hội thảo này can có sựtham gia của cac chuyên gia phân tích trong các lĩnh vực có liên quan như chứng khoán, thẩmđịnh tài chính, thống kê, dự báo, các nhà nghiên cứu kinh tế trong và ngoài nước… để tranhthủ thêm những kiến thức và kinh nghiệm của họ. Ngoài ra cũng nên tham khao thêm kinhnghiệm của cac nước khac trong khu vực và trên thế giới có những điểm tương đồng trong hệthống kế toán tài chính. Trên cơ sở đúc rút kiến thức và kinh nghiệm trong quá trình nghiên cứu,tổ chức nghề nghiệp nay sẽ soạn thao các hướng dẫn chi tiết cho việc áp dụng các thủ tục phantích ở từng khoản mục hay từng giai đoan cụ thể của qua trình kiểm toán. Việc nghiên cứu
  • 63. và ban hành các hướng dẫn về chuyên mon như trên sẽ giúp cho các thành viên của tổ chứcnày nâng cao khả năng nghiệp vụTuỳ theo tính chất, đặc điểm hoạt động và loai hình kiểm toán thực hiện, các chủ thể kiểm toánphat triển các hương dẫn trên thành cac quy trình phân tích chuan áp dụng cho đơn vị của mình.Mức độ chi tiết và tính khả thi của quy trình phân tích chuẩn được quyết định bởi trình độchuyên môn nghiệp vụ của kiểm toán viên, mức độ nhận thức về tầm quan trọng của thủ tụcphân tích cũng như khả nang vận dụng sáng tạo các kỹ năng phân tích. Ngoài ra, việc cap nhậtva hoan thiện quy trình phân tích cũng phải được tien hành thường xuyên để theo sát chế độchính sách cung như tình hình phát triển kinh tế xã hội. Quy trình phân tích chuẩn sẽ trở thànhmột bộ cẩm nang về nghiệp vụ cho cac kiểm toan viên trong suốt qua trình kiểm toán.III.2.2 Mở lớp tập huấn về nghiệp vụ kiểm toán, trong đó có chú trọng chuyên sâuvề phân tích tài chínhSong song với việc xây dựng và hoan thiện quy trình phan tích chuẩn, các chủ thể kiểm toánphải co kế hoạch triển khai việc áp dụng quy trình cho cac kiểm toán viên trong đơn vị củamình dễ dang tiếp cận va thực hiện. Ngoài việc hướng dan cụ thể cách thức trien khai quy trìnhchuẩn, những yêu cầu về chuyên môn nghiệp vụ cần thiết cho việc áp dụng quy trình chuẩntrong thực tiễn cũng cần trang bị thêm cho các kiểm toán viên những kiến thức bổ trợ khácnhư các kiến thức về kế toán quan trị, phan tích hoat động kinh doanh, tài chính doanh nghiệp,xác suất thống kê, toan kinh tế… Ngoài ra, việc thường xuyên bồi dưỡng và cập nhật cácphương pháp phân tích mới hay chỉ tiêu phan tích phù hợp với hệ thống kế toán hiện hanh cũngnhư phù hợp với đieu kiện và hoan cảnh kinh te của Việt Nam cũng hết sức cần thiết trong điềukien còn nhiều thay đổi như hiện nay.
  • 64. Để co được những chuyên gia kiểm toán có kiến thức sâu rộng ở nhiều lĩnh vực, có khả năngphân tích trong một số lĩnh vực đac thù, am hiểu tình hình kinh tế xã hội thì bên cạnh việc tậphuan đai trà, các công ty kiểm toán cũng nên quan tâm đến việc gửi các kiểm toán viên đi đàotạo chuyên sâu ở một số lĩnh vực như tài chính, ngân hang, chứng khoán, định giá… Cácchuyên gia này sẽ trở thành lực lượng nòng cốt tham gia vào việc hoàn thiện quy trình phântích chuẩn cũng như cập nhật những kỹ năng phân tích hiện đai để huan luyện lại cho các kiểmtoán viên trong đơn vị trước khi tiếp cận với cac lĩnh vực đặc thù.Ngoài ra, việc theo dõi va cập nhật những thông tin về đặc điểm, ngành nghề kinh doanh củakhach hang cũng nên đặt ra như một yêu cầu không thể thiếu với mỗi kiểm toán viên. Kiểmtoan viên có thể thu thập những thông tin này dưới nhiều hình thức, tư thực tế tình hình đơn vịđang kiểm toán hoac các đơn vị khác có cùng đac điểm ngành nghề kinh doanh, cùng địa bànhoat động, từ ho sơ kiểm toán được lưu lại cua cac nam trước, từ các phương tiện thông tinđại chúng và tất cả các phương tiện khác trong pham vi có thể. Quá trình thu thập thông tin vềnhững đac điểm, ngành nghề kinh doanh của khách hàng không phải chỉ được tiến hanh trongquá trình kiểm toán mà phai được tiến hanh thường xuyên và có kế hoạch.III.2.3 Khuyến khích áp dụng thủ tục phân tích trong trường hợp có thểTrên cơ sơ quy trình phan tích chuẩn, cac chủ thể kiểm toan cũng nên co những quy định cụ thểnhằm khuyến khích các kiểm toan viên trong đơn vị của mình áp dụng thủ tục phân tích trongtất cả khoản mục song song với việc tiến hành các thử nghiệm chi tiet. Quy định này sẽ tạocho kiểm toán viên có thói quen phân tích và tổng hợp số liệu, rèn luyện óc phán đoan cũngnhư sự nhanh nhay cần thiết của nghề nghiệp kiểm toán. Trong trường hợp không thể ap dụngcho tat ca khoản mục cung nên khuyến khích áp dụng cho những khoản mục quan
  • 65. trọng hoặc thường xay ra gian lận và sai sót mà thủ tục phân tích có kha năng phát hiện được.Bên cạnh đó các công ty kiểm toán cũng nên khuyến khích kiểm toán viên trình bày nhữngphân tích của mình lên giấy làm việc và lưu chúng vào hồ sơ kiểm toan. Vì vậy các kiểmtoán vien phải được lưu ý đúng mức đến phương pháp trình bày hồ sơ kiểm toán . Vì mục tiêucủa thủ tục phân tích là để trợ giúp cho việc lap kế hoạch, giup nhận ra cac cơ sở dẫn liệu quantrọng, thu thập cac bằng chứng kiểm toán có hieu lực, trợ giúp cho việc xem xét lại và xử lýcác phát hiện trong kiểm toan, trợ giúp cho việc soạn thao thư quản lý gửi cho khach hàng saukhi kết thúc cuộc kiểm toán nên việc trình bay giấy làm việc và lưu trên hồ sơ sẽ giúp cho kiểmtoán vien dễ dàng tổng hợp lại kết qua sau mỗi cuộc kiểm toán. Phương phap phân tích đượctrình bày rõ ràng trên giấy lam việc cũng như được lưu một cách rõ ràng, dễ hiểu vào hồ sơkiểm toán sẽ giúp cho cấp trên kiểm soát tốt hơn chất lượng cuộc kiểm toan.III.3 Các kiến nghị và giải pháp nhằm hoàn thiện kỹ thuật phân tích trong kiểm toán báo cáotai chínhIII.3.1 Xây dựng ngân hàng lưu trữ các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạtđộng nhằm cung cấp thông tin cho quá trình phân tíchThiếu nguồn thông tin độc lập với đơn vị là một trong những khó khan rất lớn của cac kiểm toánviên trong quá trình kiểm toán. Để có được một cái nhìn khach quan về tình hình tài chính vàhoạt động của khách hàng theo đúng yêu cầu của chuẩn mực, kiểm toán viên luôn cần nhữngthông tin có khả năng so sánh có nguồn gốc từ bên ngoài, do cac đối tượng bên ngoài cung cấpnhưng phải đảm bảo độ tin cậy cần thiết.Hiện nay trên thế giới, rất nhiều tổ chức tai chính đã xây dựng thành công ngan hang dữ liệunham cung cap thông tin cho cac đối tượng có nhu cầu. Chẳng hạn hãng thông tấn Dun andBradstreet, Robert Morris va nhiều nhà xuất bản
  • 66. khác đã thu thập và tổng hợp các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạt động của hàng ngan công tythuộc rất nhieu lĩnh vực khac nhau trên thế giới. Các dữ liệu nay được cung cấp cho cac đốitượng co nhu cầu như ngân hàng, các công ty kiểm toán, các cơ quan nghiên cứu, các cổ đông,nhà đau tư chứng khoán …Ở Việt Nam nên có một bo phan chuyên trách trực thuộc Bộ Tài chính hoặc Tổng cục thống kêđảm nhận việc thu thập và tổng hợp các dữ liệu tài chính và dữ liệu hoạt động phục vụ chonhu cầu nghiên cứu và thực hành. Nhiệm vụ của bộ phận này là thu thập tất cả các thông tincó liên quan đến tình hình tài chính và tình hình hoạt động của tất cả cac doanh nghiệp va tổchức thuộc mọi thành phần kinh tế bang tất cả các phương tiện có thể nhằm xây dựng mộtngân hàng dữ liệu. Không những thu thap các thông tin trong nước, bộ phận này cũng phải tìmkiếm thông tin tương ứng ở các nước trong khu vực và trên thế giới co cùng điều kiện kinh tếxã hội, cùng tiêu thức phân tích để phục vụ cho các đối tượng cần nghiên cứu và tham khao.Sau đó, trên cơ sở tong hợp các dữ liệu thu thập được để tính toán ra các chỉ số bình quânnganh theo các tiêu thức của phân tích tài chính. Các số liệu nay phai thường xuyên được cậpnhật, theo sát mọi thay đổi phát sinh để phan ánh đúng thực chat tình hình kinh tế xa hội. Đểphục vụ cho đông đảo các đối tương khác nhau trong xã hội, các số liệu này được công khai vàphát hành ra công chúng dưới nhiều hình thức như nhật báo, thời báo, tạp chí hay cung cấpthông tin trực tuyến tren internet. Đây sẽ là nguồn thông tin quý giá cho các kiểm toan vien nóiriêng va các nhà phan tích tài chính nói chung.Ngoài ra Nhà nước cũng mạnh dạn cấp giay phép kinh doanh cho các doanh nghiệp hoạt độngvới chức năng chính la thu thập thông tin dựa trên cac cuộc điều tra nghiên cứu thị trường. Tuynhiên, để đảm bao chất lượng cho nguồn thông tin do cac doanh nghiệp này cung cấp ra bênngoài, nhà nước can có quy chế chat chẽ để quản lý hoạt động của cac doanh nghiệp này, tránhhậu quả đáng tiếc khi những thông tin sai lệch được phát hành ra công chúng.
  • 67. III.3.2 Nâng cao chất lượng công tác thống kê trong doanh nghiệpKhác với kiểm toan độc lap, kiểm toán nội bộ và kiểm toán nhà nước không những tìm kiếmnguồn cung cap thông tin độc lap ở bên ngoài mà còn rat quan tâm đến những thông tin do bộphan thống kê trong nội bộ đơn vị cung cấp. Tuy nhiên hiện nay, công tác thong kê trong nộibộ đơn vị còn rất yếu. Mac dù pháp lệnh về thống kê đã đưa cong tác thống kê thành quyđịnh bắt buộc trong các doanh nghiệp nhà nước nhưng việc tổ chức và duy trì bộ phận thốngkê vẫn con rất han chế, hoạt động cầm chừng và đối phó, chưa phát huy được chức năng tổnghợp và xử lý dữ liệu phục vụ cho yêu cầu quan lý. Do đó, một yêu cầu cap thiết được đặt ra làđầu tư về cả số lượng va chất lượng cho công tác thống kê, không chỉ trong các doanh nghiệpnha nước ma còn mở rộng cho mọi thành phần kinh tế. Để làm được điều này, nhà nước cantuyên truyền rộng rãi về tác dụng của công tác thống kê trong qua trình quản lý và điều hanh ởtầm vi mô va vĩ mô, đao tạo nhiều cán bộ có kiến thức về phan tích thống kê, thường xuyênmở lớp bồi dưỡng và cập nhật kiến thức cũng như kinh nghiệm cho họ đồng thời thườngxuyên kiểm tra việc thực hiện công tác thống kê tại doanh nghiệp, có chế độ khen thưởng vàxử phạt rõ ràng. Có như vậy nganh thống kê của Việt Nam mới phat triển tương xứng vớinhững đóng góp của nó vao sự phát triển của nền kinh tế nước nhàIII.3.3 Ứng dụng công nghệ thong tin trong quy trình phân tíchTrong điều kiện các thành tựu của cong nghệ thông tin hiện đại đang hiện diện ở khắp mọi nơitrong đời sống kinh tế xã hội như hiện nay thì việc xay dựng một phần mềm kiểm toán trợ giúpcho việc phan tích không phai là một điều quá khó khăn. Tuỳ theo đac thù và quy mô hoạt độngcủa mình, các chủ thể kiểm toán nên đầu tư xây dựng mot phần mềm chuyên sâu ve phân tích.Với phan mềm này, các tỷ số phân tích tài chính trong giai đoạn lập kế hoạch được cài sẵncông thức sẽ tính ra kết qua ngay khi kiểm toán viên nhap số liệu từ bảng cân đối
  • 68. kế toán va báo cáo kết qua kinh doanh vào máy. Sau khi kiểm toán viên cập nhat những búttoán điều chỉnh, phan mềm phải có khả năng cho ra kết quả phân tích mới có so sanh với sốliệu tương ứng trước kiểm toan va của các nam trước, chỉ ra những ảnh hưởng của cac bút toánđiều chỉnh có tác động đáng kể đến các tỷ số tài chính. Ngoài cách trình bày dưới dạng so sánhsố năm nay với số năm trước, phần mềm kiểm toán co thể thực hiện phương pháp sơ đồ, đồ thịhóa và xử lý tốt cac vấn đề phát sinh trong qua trình phân tích.Ngoài ra trong phần mềm cũng có một số ứng dụng nhỏ phục vụ cho việc phan tích ở cácphan hành cụ thể. Chang hạn như một số ứng dụng phục vụ cho việc phân tích xu hướng haynhững biến động co tính chất thời vụ. Ứng dụng này được xây dựng trên nguyên lý các phươngphap biểu hiện xu thế phat triển cơ bản của hiện tượng đang được sử dụng trong lý thuyếtthống kê như phương pháp mở rộng khoảng cách thời gian, phương pháp hồi quy, phương phápsố bình quan di động, phương phap biểu hiện biến động thời vụ và phương pháp tương quantrong dãy số thời gian. Nội dung cua nguyên lý này là loai bỏ tác động của các nhân tố ngaunhiên trong một chừng mực nhất định trong quá trình phân tích xu hướng vận động cơ bản đểxây dựng thành quy luật phát triển của cac hiện tượng, đánh giá hiện tượng trong hiện tại va dựđoán sự phát triển của hiện tượng trong tương lai. Với sự trợ giúp của ứng dụng này, kiểmtoán viên chỉ cần nhập cac số liệu tương ứng của cac thời kỳ khác nhau, phần mềm sẽ tự độngthực hiện các phan tích cả về định lượng lẫn định tính và hiển thị kết quả phân tích, những nhậnxét về tính hợp lý của cac số liệu cũng như những phát hiện về tính biến động có tính chất thờivụ.Mặc dù việc xây dựng các ước tính kiểm toán là hết sức cần thiết để đưa ra những nhận địnhkhach quan nhưng các thủ tục nay vốn mất rất nhiều thời gian của các kiểm toán viên. Tuykhông thể cung cấp giải phap cho tất cả các ước tính kế toán nhưng phần mềm cũng có thể hỗ trợcho quá trình kiểm toán những ước
  • 69. tính mang tính chất điển hình có quan hệ nhân quả. Nguyên lý hoạt động của ứng dụng nay làdựa vào mô hình nhân quả để lượng hoá tiêu thức kết quả khi đã biết mức độ của tiêu thứcnguyên nhân. Số lượng cac tiêu thức nguyên nhân trong mô hình sẽ quyết định tính chất cuamô hình là tương quan đơn tuyến tính hay tương quan phi đơn tuyến tính. Ưng dụng này đượcxây dựng trên cơ sở mô phỏng mối quan hệ tương quan giữa tiêu thức nguyên nhan với tiêuthức kết quả bằng các phương trình đường thẳng, phương trình hyperbol hoac phương trìnhparabol, sau đó ước tính tiêu thức kết qua rồi so sánh vơi số liệu của đơn vị. Đây là ứng dụngkha phức tạp đòi hỏi kha nang vận dụng sáng tạo cac kiến thức về phân tích và dự báo thốngkê nhưng giúp ích rất nhiều cho các kiểm toán viên.III.3.4 Hạn chế những loi thường gặp trong quá trình áp dụng thủ tục phân tíchTrong quá trình áp dụng thủ tục phan tích, bất kỳ một kiểm toan viên hay quy trình phân tíchchuẩn nao cũng có thể gặp phải một số lỗi thông thường. Để tránh mắc phai những lỗi cơ bảntrong quá trình trien khai các thủ tục phân tích, ngoài việc đuợc trang bị một quy trình kiểmtoan chuẩn, thường xuyên huan luyện và cập nhat các kien thức về kỹ năng phan tích, kiểmtoán viên cần phai lưu ý một số điểm sau:• Xác định rõ ràng mục tiêu phân tích. Kiểm toán viên không nên quá máymóc và rập khuôn áp dụng quy trình phan tích chuẩn mà không hiểu tại sao phai thực hiện nóthay vì phải tiến hành ngay các thử nghiệm chi tiết. Do đó, trước khi tiến hành một thủ tục phantích, kiểm toán viên cần phải xác định thủ tuc phân tích được thực hiện nhằm mục tiêu gì, thoảmãn cơ sở dẫn liệu nao của báo cáo tài chính. Để trả lời cho cau hỏi tại sao phải chọn loại thủtục phan tích này mà không phai là một loại thủ tục phan tích khac, kiểm toán viên cầnphải xác định mục đích áp dụng thủ tục phân tích, để phát hiện các biến động bat thườngqua xu hướng biến động cua
  • 70. các số liệu qua thời gian, tìm hiểu tính hình hoạt động của đơn vị hay đánh giá mức độ hợp lýcủa các số liệu bằng các nguồn độc lập.• Sử dụng các số liệu có nguồn gốc độc lập với số liệu của đơn vị. Độ tin cậylà tiêu chuẩn đau tiên để xem xét một bằng chứng kiểm toan có được sử dụng hay không. Đểđảm bảo độ tin cậy cần thiết của thủ tục phân tích, kiểm toan viên cần phải tăng cường sửdụng các số liệu co nguồn gốc độc lập với đơn vị. Cac số liệu này có thể thu thập bằng nhiềunguồn khác nhau, từ khách hàng, nha cung cấp của đơn vị, từ ngân hàng, các chủ nợ hay caccon nợ, các doanh nghiệp khác sản xuất kinh doanh cùng ngành nghề, mặt hàng…• Chủ động tìm kiếm lời giải thích hơp lý cho những chênh lệch phát hiệnđược. Quá phụ thuộc vào lời giải thích cua đơn vị la một trong những loi mà kiểm toán viênthường mắc phai khi phát hiện được những chênh lệch giữa kết quả tính toan của mình với sốliệu thực tế của đơn vị. Để hạn chế lỗi này, kiểm toán viên nên tìm kiếm nguyên nhân sâu xatạo nên những chênh lệch hơn là nghiền ngẫm lời giai trình của đơn vị. Vận dụng hiểu biết vềđac điểm ngành nghề kinh doanh của khach hàng, sử dụng nguồn dữ liệu độc lập với đơn vị,tham khao thêm những ý kiến cua kế toán quản trị, của kiểm toán nội bộ hoặc ý kiến của cácchuyên gia la giải pháp tốt nhat cho vấn đề này.• Hạn chế tối đa việc làm tròn số. Để tránh những chênh lệch do lam tròn sốliên tiếp tạo ra ảnh hưởng đáng kể đến chênh lệch phát hiện được giữa ước tính của kiểm toánviên và số liệu thực tế của đơn vị, kiểm toán viên nên giới hạn việc làm tròn so ở 3 chữ số thậpphân. Đac biệt, với những tỷ so hay các kết quả được sử dụng cho những phép tính kế tiếp,kiểm toán viên nên tăng các số thập phân để thu được kết qua chính xác nhat.
  • 71. III.4 Một số thủ tục phân tích đề nghị áp dụng trong quá trình kiểm toán III.4.1 Thủ tục phântích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Quá trình phan tích trong giai đoạn lap kếhoạch kiểm toán chủ yếu đượctiến hành trên báo cao tài chính nhằm thu thập những thông tin ban đầu về tình hình hoạt độngcủa đơn vị, nhận diện những vùng có rủi ro tiềm ẩn và định hướng cho việc xác định thờigian, nội dung và pham vi các thủ tục kiểm toán khác. Ngoài ra, những phan tích sơ bộ về tìnhhình tài chính giúp kiểm toán viên đưa ra những nhận định ban đầu về khả năng hoạt động liêntục của đơn vị.Trong giai đoan này, kiểm toán viên nên thực hiện cac phân tích sau:• Lập bang phan tích: sử dụng số liệu lấy từ bang cân đối kế toán va bao cáo kết quảhoạt động kinh doanh của đơn vị qua các năm để lap bảng phân tích,tính số tăng, giảm tương đối và tuyệt đối của từng chỉ tiêu.• So sánh :- Số dư của năm được kiểm toán với những năm trước đó đe nam được xu hướng vậnđộng của từng khoản mục đồng thời hiểu rõ hơn về hoạt động sản xuất kinh doanh của khachhàng.- So sánh sư biến động của các khoản mục trên báo cáo tài chính, xac định tỷ lệ tănggiảm của các khoản mục nay hay tỷ lệ tăng giảm giữa các khoản mục với nhau nhằm phát hiệncác biến động bất thường.- So sánh tỷ trọng của các khoan mục trên báo cao tai chính để nhận dang các biến độngtrong cơ cau tai chính của đơn vị• Kỹ thuật Scanning: Rà soát lại báo cao tài chính để tìm những nghiệp vụ, sựkiện hoặc số dư bất thường, khoanh vùng những khoan mục có rủi ro tiềm ẩn đồng thời xácđịnh phạm vi các thủ tục kiểm toán tiếp theo• Tính toán các tỷ số về thanh toán, về hoạt đong của đơn vị để so sanh với sốliệu tương ứng của cac năm trước, với số liệu ke hoach hoặc số bình quan nganh.
  • 72. • Áp dụng phương phap phân tích tài chính Dupont (sẽ được trình bày ở phầnIII.5.2)Ví dụ: Thủ tục phân tích ap dụng trong giai đoan lập kế hoạch kiểm toán bao cáo tài chính năm2004 của công ty N1 (Minh hoạ 2.1- Phụ lục 1)III.4.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toánTrong giai đoan này, thủ tục phân tích được thực hiện như thử nghiệm cơ bản nhằm thu thậpbang chưng về sự đồng bộ va hợp lý của cac số liệu và tài liệu kế toan, giảm bớt rủi ro phát hiệnliên quan đến các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính đồng thời nhận dien các dấu hiệu củagian lan và sai sót. Tuỳ vào từng khoản mục với những mục tiêu đặc thù va một số điều kiệnkhác như đac điểm hoat động của đơn vị, tính trọng yếu của khoản mục, mục tiêu kiểm toánmà kiểm toan viên lựa chọn loại thủ tục phân tích phù hợp. Có thể kể ra sau đây một số thủ tụcphan tích nên được áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán:• So sánh số liệu kỳ này với số liệu tương ứng của cac kỳ trước nhằmxem xét xu hướng biến động của các số liệu theo thời gian để phát hiện ra các biến động bấtthường• Tính toan một số tỷ suất quan trọng và so sánh với số liệu bình quannganh, số liệu tương ứng của các đơn vị kinh doanh cùng nganh nghề, mặt hàng nhằm phát hiệnra những dau hiệu bất thường trong hoat động và tình hình tài chính• Phân tích số liệu kỳ này thanh các số liệu chi tiết hơn và so sanh các soliệu chi tiết này với số liệu chi tiết tương ứng kỳ trươc nham phát hiện ra các biến động mangtính chất thời vụ va xem xét biến động này cho kỳ kiểm toán hiện tại• Xây dựng các ước tính kiểm toán về số dư một tai khoan hay số phatsinh một loại hình nghiep vụ để thu thập được số liệu độc lập với tính toán của đơn vị
  • 73. • Giải thích các chênh lệch phat hiện được• Kiểm tra mối quan hệ giữa cac khoản mục có liên quan• Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính với dữ liệu về hoat động• Lướt qua những thong tin tài chính và hoạt động để phát hiện những khoản mục bấtthườngSau đây với mỗi phần hanh cụ thể, chúng tôi xin đề nghị một số thủ tuc phan tích cần thiết chokiểm toan cac khoản mục đồng thời với một so ví dụ để minh họa cho những đề nghị trênIII.4.2.1 Thủ tục phân tích áp dung trong kiểm toán vốn bằng tiềnTiền là khoản mục được trình bày trước tiên trên bang cân đối kế toan và là một khoản mụcquan trọng trong tài sản lưu động. Là một tài san rat nhay cảm, lại thường sử dụng để phântích khả năng thanh toán nên xác xuất xảy ra gian lan và biển thủ đối với khoản mục tiền rấtlớn. Thêm vao đó, số phát sinh trong năm của tài khoản tien thường lớn nên rủi ro tiem tàngcủa khoản muc này được đánh giá là cao. Vì vậy, kiểm toán viên có xu hướng nghiêng vềcác thử nghiệm chi tiết hơn là áp dụng các thủ tuc phân tích khi kiểm toán khoản mục tiền. Tuynhiên trong một số trường hợp, thủ tục phân tích vẫn co thể hữu ích. Có thể nêu ra sau đây mộtsố thủ tục phân tích có thể ap dụng đối với khoản mục vốn bang tiền:• So sánh số dư tài khoản tiền năm kiểm toán với số liệu kế hoạch (dự toán)hay số dư năm trước• Đánh gia tốc độ tăng giảm số dư, số phat sinh tài khoản tiền trong mối tương quanvối tốc độ tăng giảm của doanh thu, chi phí và công nợ• Phân tích những tăng giảm về tương đối và tuyệt đối trên báo cao lưu chuyển tiềntệ của năm kiểm toán so với năm trươc để phát hiện ra nhữngxu hướng bất thường hoặc biến động tăng giảm đột ngột đồng thời quyết
  • 74. định các thử nghiệm chi tiết sẽ tiếp tục áp dụng. Thông qua việc phan tích báo cáo lưu chuyểntiền tệ, kiểm toán viên có thể xác định được hoạt động chủ yếu tao ra tiền la hoạt động kinhdoanh, hoat động đầu tư hay hoạt động tai chính, đơn vị sử dụng tiền vào mục đích gì, có hợplý hay khôngVí dụ: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoản mục vốn bang tiền của công ty N2 năm2002 (Minh họa 2.2 – Phụ lục 1)III.4.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán nợ phải thuNợ phải thu là một khoan mục có liên quan mat thiết đến kết quả kinh doanh, là một trongnhững đối tượng thường được sử dụng để thổi phồng doanh thu và lợi nhuận. Đây cũng làkhoan mục kha nhạy cảm với gian lận như bị nhan viên chiếm dụng hay tham ô. Vơi yêu cầutrình bày theo giá trị thuan có thể thực hiện được, việc kiểm toán nợ phải thu rat khó khăn và cókhả năng sai sót do những ước tính của nhà quan lý trong việc lập dự phòng nợ phải thu khóđòi. Vì vậy, việc áp dụng thủ tục phân tích để tìm kiếm sự hợp lý về mặt tổng thể của khoảnmục này tỏ ra rất cần thiết. Đối với khoản mục nợ phải thu, chúng tôi đề nghị nên ap dụng mộtsố thủ tục phan tích sau:• So sánh nợ phải thu năm kiểm toán với các năm trước trong mối tươngquan với doanh thu. Thông thường nợ phải thu có xu hướng biến động cùng chiều với doanhthu, tuy nhiên mức biến động có thể thay đổi lớn qua cac năm. Vì vậy, thủ tục này chỉ cung capbằng chứng khởi đau cho sự hợp lý của khoản mục nợ phải thu• Tính toan một số chỉ tiêu sau:Doanh thu thuanSố vòng quay nợ phải thu =Nợ phải thu bình quân 360Kỳ thu tiền bình quân = Số vòng quay nợ phải thu
  • 75. và so sánh với chỉ tiêu này của các năm trước, với so kế hoach hay số bình quan nganh để hiểubiết thêm về hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị cũng như dự đoán khả nang có sai sóttrọng yếu trên báo cáo tai chính. Khi giai thích nguyên nhân dẫn đến biến động của cac chỉtiêu này cần phải chú ý đến sự thay đổi trong thành phần khach hang, chính sach bán chịu,phương thức thanh toán, số nợ phải thu khó đòi con tồn đong và khả năng có sự ghi chép trùnglắp hay bỏ sót các khoản phai thu cua đơn vị• Trong trường hợp không có sự biến động lớn về thành phần khách hàng,thay đổi về chính sách tín dụng và phương thức thanh toan, kiểm toán viêncó thể ước tính sử dụng nợ phải thu cuối kỳ theo công thức:Nợ phải thu cuối Nợ phai thu Doanh thu bán Nợ phai thu đã= + -kỳ (ước tính) đầu kỳ chịu (ước tính) thu hồi trong kỳtrong đó:Doanh thu bán chịu Doanh thu thuan năm Tỷ lệ bán chịu x= (ước tính) năm trước kiểm toánhoac theo công thức:Doanh thu bán chịu Doanh thu bình quân Số ngày bán chịu= (ước tính) x 1 ngày bình quân• Tính tỷ le lãi gộp trên doanh thu và so sánh với tỷ lệ nay của các namtrước hay tỷ lệ bình quan ngành để ước tính và xem xét sự hợp lý của nợ phải thu• Áp dụng kỹ thuật scanning để xem xét biến động nợ phai thu của cáckhach hàng chủ yếu, khách hang có mức dư nợ vượt quá một số tiền nao đó hoac có số dư kéodài trong nhiều nam và tìm hiểu nguyên nhân cac bất thường phát hiện được
  • 76. ™ Dự phòng nợ phải thu khó đòi:• Tính tỷ lệ dự phòng nợ phai thu khó đòi trên nợ phải thu hoặc trên tổng doanh thu bánchịu và so sánh với số liệu tương ứng của kỳ trước để đanhgiá việc lap dự phòng nợ phải thu khó đòi. Thông thường tỷ lệ này ít có sự biến động lớn giữacác năm. Có thể phát triển thủ tục này bằng cách xem xét mối quan hệ giữa tỷ trọng nợ phai thucó tuổi nợ lớn với tỷ lệ nợ phải thu khó đòi / nợ phải thu. Nếu nợ phai thu có tuổi nợ lớnchiem tỷ trọng cao trong tổng nợ phải thu thì tốc độ thu tiền sẽ chậm lại, kha năng tỷ lệ dựphòng nợ phải thu khó đòi / nợ phải thu tang lên và ngược lại.• So sanh so dư nợ phai thu quá hạn năm nay so với năm trước để ghi nhậnnhững biến động trong thu hồi nợ va kha năng có sai lệch trong số liệu nợ phai thu. Kiểm toánviên có thể mở rộng thủ tục này bang cách lập bảng phan tích số dư nợ phải thu theo tuổi nợ, sosánh số dư cuối kỳ với số dư đầu kỳ và ghi nhận những biến động bất thường trong viec lap dựphòng nợ phai thu khó đòiVí dụ: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoản mục nợ phải thu khach hàng của côngty N3 năm 2004 (Minh họa 2.3 – Phụ lục 1)III.4.2.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao™ Tài sản cố định:Tài sản cố định là một khoản mục có giá trị lớn và thường chiếm tỷ trọng đáng kể so với tổngtài sản trên bảng cân đối kế toán. Do số lượng tài sản cố định thường không nhiều, sốnghiệp vụ phát sinh ít, việc khoá so cuối năm không phức tap như tai san lưu động nên kiểmtoán viên thường không mất nhiều thời gian cho việc kiểm toán khoản mục nay. Để nhan thứcvề xu hướng thay đổi và xem xét tính hợp lý chung của khoan mục tài san cố định, kiểm toánviên nên áp dụng cac thủ tục phân tích sau:
  • 77. • Tính toan và so sánh các tỷ số sau với số liệu tương ứng của các năm trướcđể tìm kiếm bằng chứng thoả mãn mục tiêu hiện hữu, đầy đủ, đánh giá và ghi chép chính xác:+ Tỷ trọng từng loai tài san cố định trong tổng số tai sản cố định. Nếu có sự biến động lớnvề tỷ trọng này chưng tỏ có sự thay đổi trong kết cau tài sản cố định. Kiểm toán viên cần phảixem xét tính hợp lý của sự thay đổi này trong mối tương quan với sự thay đổi về quy mô, kếtcau sản xuat, đầu tư mới quy trình công nghệ, mở rộng địa bàn. Cần chú ý rằng tài san cốđịnh chuyên dùng, đặc biệt là máy móc thiết bị ở những doanh nghiệp sản xuất thường có xuhướng tăng cả về tỷ trọng lẫn gia trị còn các tài san cố định khác chỉ tăng khi cần thiết và tỷtrọng có xu hướng giam+ Tỷ số tổng tài sản cố định / tổng tài sản cho thay tình hình đầu tư tài sản cố định và tỷtrọng tài sản co định, tai san lưu động trong tổng tai san. Tỷ trọng này phan anh đặc thù riêngcủa từng ngành nghề+ Tỷ số tổng giá trị tài sản cố định / vốn chủ sở hữu để tìm hiểu mức độ đầu tư tài san cốđịnh bằng vốn chủ sở hữu+ Tỷ số doanh thu / tổng giá trị tài sản cố định để đánh gia kha năng tạo ra doanh thu củatai san cố định hiện có tại đơn vị+ Tỷ số hoan vốn của tài sản cố định (lợi nhuận thuần / tổng gia trị tài sản cố định) để thấyđược kha năng thu hồi vốn đã đầu tư vào tài sản cố định• So sánh giá trị tài sản cố định năm kiểm toán với các năm trước , tìm hieunguyên nhân tăng giảm tài sản cố định.• So sánh giá trị tài sản cố định năm kiểm toán với các năm trước trong mối quan hệ vớigiá vốn hàng bán. Sự biến động của giá vốn hàng bán có thể phản ánh những thay đổi trongquy mô hoạt động cua đơn vị. Vì vậy, sự
  • 78. biến động của gia trị tài sản cố định trong mối quan hệ với giá vốn hàng bán có vẻ hợp lý khisự gia tăng của tài sản cố định đồng thời với sự gia tăng của giá vốn hang bán. Điều đo cũngcó nghĩa quy mô hoạt động cua đơn vị đang được mở rộng.™ Khấu hao tài sản cố định:Trong ba nhân tố quyết định mức khấu hao của một tài sản cố định, nguyên giá la nhân tốkhách quan con giá trị thanh lý ước tính và thời gian hữu ích căn cứ vào sự ước tính của đơn vị.Thêm vào đó, chi phí khau hao là sự phân bổ có hệ thống của nguyên gia tài sản co định saukhi trừ đi giá trị thanh lý ước tính. Vì vậy có thể nói việc kiểm tra chi phí khấu hao mang tínhchất của việc kiểm tra một ước tính kế toán va việc áp dụng một phương pháp kế toan. Để đánhgiá sự hợp lý chung của việc tính khấu hao tai sản cố định, chúng tôi đề nghị các kiểm toánviên nên áp dung một số thủ tục phân tích sau:• Tính tỷ lệ khau hao bình quan của toàn bộ tài san cố định (tổng chi phíkhau hao tài sản cố định trong kỳ / nguyên giá tài sản cố định bình quân) và so sánh với sốliệu tương ứng của các năm trước. Tỷ lệ nay thường ít thay đổi qua các năm va phải nằm tronggiới han cho phép của Bộ Tài Chính. Một sự thay đổi đột ngột trong chỉ tiêu này báo hiệunhững thay đổi trong chính sách khấu hao của đơn vị, trong cơ cấu tài sản cố định hoac khả năngcó sai sót trong việc tính khấu hao. Cần chú ý tỷ lệ này thường gần với tỷ lệ khấu hao củanhững tài sản co định chiếm tỷ trọng lớn của đơn vị.• Tính tỷ lệ khau hao bình quan của tưng loại tài san cố định (chi phí khấuhao tài san cố định loại i / nguyên gia tài sản cố định loại i) va so sánh với tỷ lệ khau hao chophép của Bộ Tài chính• Ước tính chi phí khau hao tài sản cố định và so sanh với số của đơn vịChi phí khấu hao ước tính= Ĩ (Nguyên gia bình quân TSCĐ nhóm i x tỷ lệ KH nhóm i)
  • 79. • Ước tính số phát sinh tăng, số phát sinh giảm tài san cố định trong kỳ và sosánh với số của đơn vị SPS tăng của TSCĐ Chi phí khấu Chi phí khấu Chi phí khấu = + - (ước tính) năm i hao năm i-1 hao tang năm i hao giảm nam iVí dụ: Thủ tục phân tích áp dung trong kiểm toan khoản mục tài san cố định va chi phí khauhao của công ty N4 năm 2004 (Minh họa 2.4 – Phụ lục 1)• Chi phí bảo trì, sửa chữa tài sản cố định:- So sánh tổng số và số phát sinh hàng tháng chi phí bảo trì, sửa chữa tài sản cố định nămkiểm toán so với cùng kỳ nam trước để phát hiện ra những biến động bất thường. Nếu có sự giatăng đang kể cần xem xét khả nang đơn vị hạch toán chi phí đầu tư tài sản cố định vào khoảnmục này, ngược lại có thể đơn vị che dấu bớt chi phí sửa chữa, bảo trì bằng cách đưa vào giátrị tài sản cố định đầu tư mới- Tính tỷ lệ chi phí sửa chữa lớn tai san cố định / tổng nguyên gia tài sản cố định và sosánh với tỷ lệ tương ứng của các năm trước, với số kế hoach hay bình quân ngành để pháthiện ra các biến động bat thường III.4.2.4 Thủ tục phân tích áp dung trong kiểm toán hàng tồnkhoHàng tồn kho và giá vốn hang bán là hai khoản mục có mối quan hệ rấtchặt chẽ với nhau. Ở hầu hết cac doanh nghiệp, đặc biệt là doanh nghiệp thương mại va sanxuất, hàng ton kho thường chiếm tỷ trọng lơn trong tổng tài sản, số lượng va chủng loai rấtphong phú, được bố trí va cất trữ ở nhiều địa điểm khac nhau, khối lượng nghiệp vụ nhậpxuất kho nhiều, có giá trị lớn, lại liên quan đến thuế giá trị gia tang đầu vào. Thêm vao đó hàngtồn kho có thể được đánh gia bằng nhiều phương pháp khac nhau, mỗi phương phap dẫn đến mộtkết qua khac nhau trên báo cáo tài chính. Hàng tồn kho lại dễ bị giảm giá do những hao mònhữu hình và hao mòn vô hình nên việc đánh giá và trình bày rất phức tạp. Chính
  • 80. vì vậy, hàng tồn kho được xem là khoan mục trọng yếu và có rủi ro tiềm tàng ratlớn.Do tính phức tạp của hang tồn kho, sự hạn chế về thời gian và chi phí của cuộc kiểm toán nênkiểm toan viên không thể kiểm tra chi tiết toàn bộ hàng tồn kho cũng như không thể tìm kiếmmột sư đảm bảo chắc chắn về sự hợp lý của khoản mục này khi chọn mẫu kiểm tra. Vì vậy,việc kết hơp giữa thủ tục phan tích bên cạnh các thử nghiệm chi tiết là hết sức cần thiết nhằmtìm kiếm sự hợp lý về mặt tổng thể, phát hiện ra những bất thường va định hướng cho việckiểm tra chi tiết được hiệu qua hơn. Các thủ tục phân tích sau nên được ap dụng trong qua trìnhkiểm toán hàng tồn kho:• Sử dụng phương pháp tỷ lệ lãi gộp để ước tính giá trị hang tồn kho, sau đó sosánh với giá trị thực tế của đơn vịGVHB ước tính = Doanh thu năm i – doanh thu nam i x tỷ lệ lãi gộp i-1HTK ước tính = HTK đầu kỳ + HTK nhập trong kỳ – GVHB ước tính• So sánh so dư hàng ton kho cuối kỳ với đầu kỳ theo tổng số hay theo từng loại cả về sốlượng và giá trị nhằm phát hiện khả năng có sai sót trong số dư hàng tồn kho. Để đam bảo tínhchính xac trong so sanh, kiểm toán viên cần phải loại trừ ảnh hưởng của biến động giá.• Tính tỷ lệ Giá trị hàng tồn kho / Tổng tài sản lưu động và so sánh với tỷ lệ tương ứngcủa những năm trước để nhận biết mức độ trọng yếu của khoảnmục và xem xét biến động của hàng tồn kho. Khi xem xét tỷ lệ này cần phải đặt nó trong mốiquan hệ với tình hình san xuat kinh doanh của đơn vị. Một sự gia tăng đáng kể của tỷ trọng naycho thấy hàng tồn kho có thể bị khai khống, bị ứ đọng, chậm luân chuyển hay chien lược tồntrữ theo nhu cầu của thị trường. Va ngược lai, một sự sụt giam đang kể cua tỷ trọng này dựbao sự thiếu hụt vốn đe dự trữ cho kế hoạch sản xuất.
  • 81. • Tính số vòng quay hàng tồn kho (Giá vốn hàng bán / giá trị hàng tồn kho bìnhquan) và so sanh với số lieu cac nam trước hay số liệu kế hoạch, số liệu bình quan nganh đểphát hiện nhưng biến động bất thương, từ đó dự đoán những rủi ro có thể xảy ra để xac địnhcác thủ tục kiểm toán phù hợp. Kiểm toán viên có thể mở rộng thủ tục này bằng cách xem xéttình hình biến động của riêng từng loại hàng tồn kho, xem xét anh hưởng sự bien động vòngquay hàng tồn kho cá biệt của từng loại nhằm phat hiện loại hàng tồn kho chậm luân chuyển domất giá, kém phẩm chất, lỗi thời để đề nghị đơn vị lập dự phòng. Lưu ý số vòng quay hàngtồn kho chung sẽ biến động theo hướng số vòng quay hàng tồn kho cá biệt của những hàngtồn kho chiếm tỷ trọng lớn.• So sánh đơn giá hang tồn kho năm kiểm toan so với các năm trước để xem xétnhững biến động về giá bán hàng ton kho đồng thời cũng tính đến khả năng có nhầm lẫn trongtính toán va ghi chép kế toán.• So sánh tương quan giữa lượng hàng tồn kho với khả năng phương tiện bảoquan va nhu cầu sử dụng của đơn vị để phát hiện ra những bất thường khi lượng hàng tồnkho vượt quá khả năng phương tiện bảo quản và nhu cầu sử dụng thực tế.• Đối với các đơn vị sản xuất nên tính thêm một số chỉ tiêu sau:- Số vòng luân chuyển nguyên vật liệu ( gia trị nguyên vật liệu xuất trong kỳ / giá trịnguyên vật liệu dự trữ bình quân) để đánh giá hiệu quả sử dụng nguyên vật liệu trong quátrình san xuat cũng như chất lượng nguyên vật liệu tồn kho- So sánh giá thành nam kiểm toán với giá thành các nam trước hoặc với giá thành kếhoạch, giá thành bình quân ngành đe thu thập sư hợp lý về giá thanh thành phẩm nhập kho.Kiểm toán viên có thể phát triển thủ tuc này bằng cách chi tiết theo từng khoản mục chi phí nhưchi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuat chung để
  • 82. phat hiện ra những biến động bất thường có anh hưởng đến giá trị thanh phẩm nhập kho trong kỳVí dụ : Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toan khoan mục hàng ton kho của công ty N5 năm2003 (Minh họa 2.5 – Phụ lục 1)III.4.2.5 Thủ tục phân tích áp dung trong kiểm toán nợ phải trảNợ phải trả là một khoản mục rất quan trọng trên báo cáo tài chính, đặc biệt đối với nhữngđơn vị có sử dụng nguồn tài trợ ngoài vốn chủ sở hữu. Nếu như nợ phải thu có mối quan hệvới doanh thu và lợi nhuan thì nợ phai trả có mối quan hệ mật thiết với chi phí sản xuất kinhdoanh. Vì vậy, bất cứ sự sai lech nào trong ghi chép và trình bày nợ phải trả đều có ảnh hưởngđến những đánh giá về tình hình tai chính và kết quả hoat động kinh doanh của đơn vị. Đối vớikhoản mục nợ phải trả, các thủ tục phân tích sau được đề nghị áp dụng:• So sánh so dư cuối năm với số dư đầu năm của toàn bộ nợ phải trả hoặc củatừng loại nợ phải trả và giai thích những biến động bất thường. Do nợ ngắn hạn có mối quanhệ rất chat chẽ với tình hình bán hàng của đơn vị nên kiểm toán viên phải chú ý đến mối quan hệgiữa nợ phải trả ngắn hạn với doanh thu• Tính tỷ lệ Nợ phai trả / Tổng nguồn vốn, Nợ phai trả / Tổng nợ ngắn han, Nợphai trả / Tổng nợ quá hạn va so sánh với tỷ lệ tương ứng của các nam trước. Các tỷ lệ này chobiết khối lượng tài sản của đơn vị được tai trợ bằng vốn vay, triển vọng tài trợ trong tương lai vàkhả nang gia tang tỷ suất lợi nhuan trên vốn chủ sơ hữu của đơn vị.• So sanh số dư cuối năm với số dư đau năm nợ phải tra một số nhà cung cap vàchủ nợ vay chủ yếu để nhận dạng các biến động bất thường và tìm hiểu nguyên nhân• Tính toán một vài chỉ tiêu trong nhóm tỷ suất khả năng thanh toán và các tỷsuất về cơ cấu tài chính (xem phụ lục 1) để đanh gia khả năng thanh toan nợ
  • 83. cũng như nhận định về tình hình tài chính và khả năng hoat động liên tục của đơn vị• So sanh chi phí lãi vay nam kiểm toán với các nam trước trong mối tương quanvới số dư nợ vay• Ước tính chi phí lai vay theo công thức:Chi phí lãi vay ước tính = Ĩ (Dư nợ vay bình quân loại i x lãi suat nam bình quân loại i )và so sánh với số liệu thực tế của đơn vị, giải thích các chênh lệch đáng kể• Tính tỷ lệ Nợ phải trả người bán cuối kỳ / Tổng giá trị hàng mua trong năm và so sánhvới tỷ lệ của các năm trước, với số liệu kế hoach và số bình quannganh để phat hiện ra các biến động bất thường. Cần lưu ý tỷ lệ này khá ổn định trong điềukiện ổn định về sản xuat, tiêu thụ và thị trườngVí dụ: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toan khoan mục nợ phải trả của công ty N6 năm2004 (Minh hoạ 2.6 – Phụ lục 1)III.4.2.6 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán doanh thu, thu nhập khácDoanh thu là một khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính vì đó là cơ sở để người sử dụngthông tin đánh giá về tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh của đơn vị. Do đó khoản mụcnay là đối tượng của nhiều sai phạm dẫn đến những sai lệch trọng yếu trên báo cao tài chính.Để tìm hiểu và kiểm tra sự hợp lý về mặt tổng thể của doanh thu và thu nhập khác, chúng tôiđề nghị một số thủ tục phân tích sau:• So sánh doanh thu năm kiểm toan với doanh thu các năm trước hoặc doanh thukế hoạch, giải thích những biến động đáng kể, chú ý đến những thay đổi của thị trường và tìnhhình kinh doanh của đơn vị• So sanh doanh thu từng tháng của nam kiểm toán với cùng kỳ các năm trước,giải thích những biến động bất thường và dùng biểu đồ để minh họa cho những biến độngphat hiện được. Kiểm toán viên cũng cần phải quan tam đến
  • 84. xu hướng biến động theo thời vụ của những năm trước hay ở những đơn vị kinh doanh cùngngành nghề, mặt hàng• Lập bảng phân tích doanh thu từng loai sản pham, qua từng tháng, ở tưng đơnvị trực thuộc và xem xét cac trường hợp tăng giảm bat thường• So sanh doanh thu trong một số ngày trước và sau khi khoá sổ với doanh số trung bìnhmột ngày trong năm để phát hiện những bất thường do đơn vị tựđiều chỉnh vào thời điểm kết thúc niên độ nhằm thổi phồng lợi nhuan để chạy theo thành tíchhoặc vì mục đích trốn thuế hay tránh né thuế (do doanh thu có quan hệ chặt chẽ với thuế gia trịgia tăng và thuế thu nhập doanh nghiệp).• Tính tỷ lệ lai gộp bình quân cho tất cả các sản phẩm, tỷ lệ lãi gộp cá biệt củatừng loại sản phẩm và so sánh với số liệu tương ứng của năm trước, số kế hoach hay số bìnhquân nganh. Tỷ lệ lai gộp thường ít biến động và đặc trưng cho từng ngành nghề, khu vực nênnếu phat hiện bất cứ sự tăng giảm đột ngột nào kiểm toán viên cũng nên tìm hiểu nguyên nhân.Một tỷ lệ lãi gộp tăng đột biến có thể do doanh thu trong kỳ bị khai khống so với thực tế hoacgiá vốn hàng bán bị khai thiếu va ngược lại một tỷ lệ lãi gộp giảm bất thường có thể do doanhthu trong kỳ bị khai thiếu so với thực tế hoac giá vốn hàng bán bị thổi phồng. Tuy nhien tỷ lệ lãigộp cũng có thể bị thay đổi do sự canh tranh cao trên thị trường, sự thay đổi trong kết cấu sảnphẩm tiêu thụ hay những thay đổi trong chiến lược kinh doanh của đơn vị• Ước tính tỷ lệ lai gộp bình quân trên cơ sở tỷ lệ lãi gộp ca biệt của từng sanpham năm trước va tỷ trọng doanh thu tiêu thụ của sản phẩm đó trong tong doanh thu năm nay.So sánh với thực tế và giải thích các khac biệt phát hiện được• Ước tính doanh thu năm kiểm toán tren cơ sở doanh thu năm trước có điềuchỉnh theo sự thay đổi của đơn giá ban và thay đổi lượng tiêu thụ
  • 85. • Ước tính doanh thu trên cơ sở hoa hồng bán hàng hay tien thưởng và ty lệ tríchthưởng của sản pham dịch vụ có liên quan• Xem xét sự hợp lý về mặt tổng thể của doanh thu với cac dữ liệu hoạt động khac củađơn vị như số giờ máy hoạt đong, số lượng lao động, chi phí năng lượng, chi phí bán hàng, chiphí vận chuyen, chi phí quang cao… và điều tranhững biến động bất thường• Xem xét biến động của thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh chính với thu nhaphoạt động tai chính va thu nhap bất thường với số liệu tương ứng cua các năm trước. Xem xétsự thay đổi về tỷ trọng của từng loại thu nhập trongtổng lợi tưc trước thuế• Tính toan một vai chỉ tiêu trong nhóm tỷ suất về hoat động và các tỷ suất về doanh lợi(xem phụ lục 1)) để đánh giá hiệu quả hoạt động cũng như nhận định khả năng tạo ra lợinhuan của đơn vịVí dụ : Thủ tục phân tích áp dụng trong kiem toán khoản mục doanh thu của công ty N7 năm2004 (Minh hoạ 2.7 - Phụ lục 1)III.4.2.7 Thủ tục phân tích ap dụng trong kiểm toán chi phíChi phí là một trong những khoản mục rất dễ xảy ra gian lan và sai sót. Chi phí được phản ánhkhông phù hợp với doanh thu, không được phân loại thích hợp hay được ghi nhận nhưng khôngcó thực hoac không phục vụ cho hoạt động la những gian lận va sai sót thường xảy ra vớikhoản mục này.Cũng giống như doanh thu, chi phí luôn có mối quan hệ chặt chẽ với các khoản mục trên bangcân đối kế toán. Chẳng han chi phí khấu hao tài sản cố định được tính toán trên cơ sơ tài sảncố định hiện có tại đơn vị, chi phí dự phòng nợ phải thu thì căn cứ trên nợ phai thu khó đòi vàothời điem cuối kỳ, chi phí mua hàng và gia vốn hàng ban liên quan chặt chẽ với hàng tồn khohay chi phí lãi vay, ước tính trên cơ sở nợ phải trả. Cac chi phí trên đa được để cập đến ở cácphần hanh có liên quan, trong phần nay chúng tôi chỉ tập trung vao một số thủ tục
  • 86. phan tích ap dụng trong kiểm toán chi phí nguyên vat liệu trực tiếp, chi phí tiền lương và một sốchi phí khác chưa được trình bày ở các phần trên.• Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp− Tính tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp trong tổng giá thành san pham và sosánh với số liệu các năm trước, số kế hoach và số dự toán− So sánh chi phí nguyên vật liệu trực tiep cả năm và chi tiết theo từng thang trong mốitương quan với số lượng san pham sản xuất hay doanh thu bán hàng với các số liệu tương ứngcủa năm trước, số liệu kế hoach để phat hiện ra cac tăng giảm bất thường− Tính định mức tiêu hao nguyên vật liệu cho một sản pham va so sanh với số liệu cácnăm trước, số kế hoạch và số bình quân ngành− Ước tính mức tiêu hao nguyên vật liệu cho một sản phẩm năm nay trên cơ sở mức tiêuhao nguyên vật liệu nam trước có điều chỉnh những thay đổi về gia mua nguyên vật lieu, chấtlượng nguyên vật liệu sử dụng, trình độ tay nghề của công nhân và trình độ quan lý của toanđơn vị− Ước tính chi phí nguyên vật liệu trực tiếp trên cơ sở số lượng sản phẩm sản xuất và mưctiêu hao thực tế cho một sản phẩmVí dụ : Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của công tyN8 năm 2004 (Minh hoa 2.8 - Phụ lục 1)• Chi phí tiền lương− So sanh chi phí lương năm kiểm toán với cac nam trước, với số kế hoạch hay số dự toáncó điều chỉnh những thay đổi về mức lương, số lượng nhân viên và số giờ công, giải thích cácbiến động lớn− So sánh chi phí lương từng tháng trong năm trong mối tương quan với sản lượng sảnpham sản xuat hay tiêu thụ và giải thích những biến động bất thường. Theo nguyên tắc chungthì chi phí lương tăng khi khối lượng san pham sản xuat và tiêu thụ tăng
  • 87. − Tính tỷ trọng chi phí nhan công trực tiếp trong tổng giá thành sản pham và so sánh vớisố liệu các năm trươc, số kế hoạch và số bình quân nganh− Tính tỷ trọng chi phí nhan công trực tiep, chi phí nhân công gián tiếp trong tổng chi phítiền lương và so sánh với các số liệu tương ứng của kỳ trước để phat hiện các thay đổi trong cơcấu lao động, chất lương lao động cũng như những thay đổi khác có liên quan về tình hình laođộng trong năm của đơn vị− Kết hợp các dữ liệu tài chính (đơn giá lương/1 giờ máy, đơn giá lương/1 giơ công …)va dữ liệu hoạt đong (số giờ máy, số giờ công, số giờ làm thêm, tăng ca… ) để ước tính chi phílương− Ước tính tốc độ tăng lương dựa trên tốc độ tăng bao hiểm xã hội, bảo hiểm y tế− Ước tính chi phí nhan công trực tiếp năm kiểm toán trên cơ sơ tỷ trọng chi phí nhân côngtrực tiếp trong tổng giá thanh sản pham năm trước và tổng giá thanh sản phẩm năm nay hoặcđơn giá lương bình quân trên một sản pham năm trước với số lượng sản phẩm sản xuất namnay, so sánh với chi phí thực tế của đơn vị và giải thích các chênh lệch đáng kể (nếu có)Ví dụ : Thủ tục phan tích áp dụng trong kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp của công ty N9năm 2004 (Minh hoạ 2.9 – Phụ lục 1)• Các chi phí khác− So sanh các khoản mục chi phí theo so tổng cộng cả năm hoac chi tiết theo từng thang,từng loại chi phí với số liệu tương ứng của các năm trước và số liệu kế hoạch để phát hien ranhững tăng giảm bất thường. Vẽ biểu đồ minh họa cho những biến động này− Tính tỷ trọng chi phí bán hang và chi phí quản lý doanh nghiệp trong tổng chi phí sảnxuất kinh doanh và so sánh vơi số liệu tương ứng của các năm
  • 88. trước hay số liệu bình quân ngành để phát hiện ra những biến động bất thường− Ước tính chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiep năm kiểm toán trên cơ sở tỷtrọng chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp trong tổng chi phí sản xuất kinh doanhnam trước và tổng chi phí sản xuat kinh doanh năm nay có tính đến tac động của các nhan tốkhác như hiệu qua quan lý, phương thức bán hàng, tốc độ lạm phát của nền kinh tế…− Kết hợp các dữ liệu tai chính va dữ liệu hoạt động để ước tính chi phí như chi phí điệntừ số giờ máy chạy, tiêu hao điện / giờ máy và đơn gia 1 kw điện, ước tính chi phí bảo dưỡngtừ số lao động trực tiếp, số giờ hoạt động của máy móc, số lượng sản pham sản xuất … , ướctính chi phí vận chuyển từ so lượng xe hoạt động, mức tiêu hao năng lượng trên 1km, số kmchay… và so sánh với số thực tế của đơn vị.
  • 89. III.4.3 Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toánĐể chuẩn bị đưa ra ý kien về tính trung thực và hợp lý về bao cao tài chính của đơn vị, saukhi hoàn thành việc kiểm toán trong từng phần hành riêng lẻ, kiểm toán viên phai đánh giátong quát cac kết quả thu thập được. Công việc chủ yếu của giai đoạn hoàn thanh kiểm toan làsoát xét lai toan bộ qua trình kiểm toán va cân nhắc cơ sở để đưa ra ý kiến về báo cáo tài chínhcủa đơn vị. Để đạt được mục đích này, kiểm toán viên sẽ tong hợp kết qua thu thập được vàthực hiện một số thử nghiệm bổ sung có tính chất tổng quát. Các thử nghiệm này giúp kiểmtoán viên xác định nhưng bộ phận cần phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán để làm vữngchắc thêm ý kiến của mình, hạn chế những thiếu sót và phiến diện của các thủ tục kiểm toánáp dụng cho từng khoản mục riêng lẻ. Thủ tục phân tích là một trong những thử nghiệm cầnthiết nên được sư dụng trong giai đoan này.Trong giai đoan này, kiểm toán viên nên ap dụng một số thủ tục phân tíchsau:• Rà soát lại tổng thể báo cáo tài chính để đảm bảo rằng sự liên hệ giữa các số dư taikhoản la hợp lý và phù hợp va những hiểu biết của kiểm toán viên vềtình hình của doanh nghiệp. Nếu thủ tục này không được thực hiện một cách nghiêm túc thìkiểm toán viên sẽ không phát hiện ra những lỗ hổng lẽ ra cần phai thu thập thêm bằng chưngmới có thể kết luận được.• Tính lại một số tỷ số tài chính quan trọng. Để hiểu rõ thêm về bản chất cácbút toán điều chỉnh và ảnh hưởng của cac bút toán này đến các tỷ số tài chính quan trọng, kiểmtoan viên thường so sánh số liệu trước kiểm toán va sau kiểm toán. Việc tính toán lai cac tysố tai chính cũng giúp kiểm toán viên nhan định một lần nữa về tình hình tài chính và hoạtđộng của đơn vị đồng thời xem xét giả định hoạt động liên tục. Các kết luận thu được từ giaiđoạn
  • 90. này sẽ phục vụ rat hiệu qua cho vệc phát hành thư quản lý sau mỗi cuộc kiểm toán.Ví dụ: Thủ tục phân tích áp dung trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán của công ty N10 năm2004 (Minh hoạ 2.10 - Phụ lục 1)III.5 Một số phương pháp phân tích khácIII.5.1 Phân tích báo cáo tài chínhPhương pháp phân tích báo cao tài chính được sử dụng nhiều nhất la phương pháp so sánh,được dùng để xác định xu hướng phát trien và mức độ biến động của các chỉ tiêu kinh tếIII.5.1.1 Tiêu chuẩn so sánhTiêu chuẩn so sánh là chỉ tiêu được chon làm can cứ so sanh (kỳ gốc để so sánh). Tùy theomục đích phân tích mà chọn cac căn cứ hoặc kỳ gốc thích hợp. Thí dụ:• Khi nghiên cứu về tốc đo tang trưởng, kỳ gốc được chọn làm căn cứ sosánh là số liệu của năm trước hoặc kỳ trước• Khi nghiên cứu biến động so với mục tiêu, kỳ gốc được chon là số liệu kếhoach hoac số liệu dự toan• Khi xem xét kết qua đạt được của doanh nghiệp với cac đơn vị khác thì kỳ gốcđược chọn là cac chỉ tiêu trung bình cua nganhIII.5.1.2 Điều kiện so sánh được• Các chỉ tiêu so sánh phai được quan tam cả về thời gian lẫn không gian.Đối với các chỉ tiêu được hình thành trong cùng mot thời gian cần chú ý các điều kiện sau:+ Phản ánh cùng một nội dung kinh tế+ Có cùng phương pháp tính toán+ Có cùng đơn vị tính toán
  • 91. • Các chỉ tiêu phải được quy đổi về cùng một quy mô hoạt động với các điềukiện kinh doanh tương tự nhauIII.5.1.3 Mục tiêu so sánhĐể đáp ứng mục tiêu sử dung của các chỉ tiêu so sanh, quá trình so sánh giữa các chỉ tiêu phảiđược thể hiện dưới ba hình thái:• Số tuyệt đối: la kết quả so sánh giữa các kỳ phân tích, được thực hiện bangphép trừ giữa cac mức độ của chỉ tiêu đang xem xét ở các kỳ khác nhau. So sanh về số tuyệtđối phản ánh biến động về mat quy mô hoac khối lượng của chỉ tiêu phân tích.• Số tương đối: là so sánh kết quả giữa các kỳ phân tích, được thực hiệnbằng phép chia giữa các mức độ của chỉ tiêu đang xem xét ở các kỳ khac nhau. So sanh bằngsố tương đối phản ánh mối quan hệ tỷ le, kết cấu của từng chỉ tiêu trong tổng thể hoặc bienđộng về mat tốc độ của chỉ tiêu đang xem xét giữa các thời gian khác nhau.• Số bình quân: là chỉ tiêu thể hiện tính phổ biến của chỉ tiêu phân tích.III.5.1.4 Các phương pháp phân tích• Phân tích theo chiều ngang: là quá trình so sánh, xác định tỷ lệ và xu hướngtăng giảm của các dữ kiện trên báo cáo tài chính. Phương pháp phan tích theo chiều ngangchỉ cho thay biến động của các khoản mục nhưng chưa cho thấy mối quan hệ giữa các khoảnmục trong tổng tài san hay tổng nguồn vốn. Ngoai ra khi phân tích theo chiều ngang chúng taphai loại trừ biến động về gia thì kết quả phân tích mới có ý nghĩa.• Phân tích theo chiều dọc: là quá trình so sánh, xác định các tỷ lệ, quan hệ tương quangiữa các dữ kiện trên báo cao tài chính của kỳ hiện hành. Qua đó ta có thể đánh giá biến độngso với quy mô chung, giưa cuối kỳ so vớiđầu kỳ. Các so sanh này không chỉ áp dụng được trong trường hợp so sanh giữa hai kỳ macòn áp dụng được trong những trường hợp so sánh giữa
  • 92. nhiều kỳ khác nhau hoặc giữa các doanh nghiệp khác nhau trong cùng một nganh.III.5.1.5 Một số vấn đề thường gap khi phân tích báo cáo tài chínhMặc dù phân tích tài chính là một phương phap thu thập thông tin rat tốt nhưng phương phápnày cũng có một số han chế tiềm tàng:• Thứ nhat, sự đa dang hoá ngành nghề hoạt động của các doanh nghiệp lamcho việc so sánh tỷ số tài chính của doanh nghiệp đó với mức trung bình của nganh trở nênkhó khăn.• Thứ hai, sự khác biệt giữa giá trị theo sổ sách và giá trị thị trường của cácloại tài sản và nguồn vốn nhất là trong điều kiện nền kinh tế có lạm phat cao. Điều này làmcho các chỉ tiêu kinh tế không phan ánh chính xac tình hình tai chính của doanh nghiệp.• Thứ ba, việc áp dụng các phương pháp kế toán khác nhau cũng có thể lamcho việc xác định thu nhập của doanh nghiệp không đúng với ban chất thật sự của nó.III.5.2 Phương pháp phân tích tài chính DupontPhương pháp Dupont được đa số các công ty của Mỹ công nhan và áp dụng. Phương phápnày cho thấy tác động tương hỗ giưa các tỷ số tài chính, nghĩa là phản anh mối quan hệ giữacác tỷ số tài chính với nhau. Đó là moi quan hệ hàm số giữa các tỷ số: vòng quay tài sản,doanh lợi tiêu thụ, tỷ số nợ va doanhlợi vốn tự có. Mối quan hệ đó được thể hiện qua phương trình sau: LT sau thue LT sau thuế Doanh thu thuần Tổng tài sản Vốn tự có = Doanh thu thuần X Tổng tài sản X Vốn tự cóPhương trình trên cho thấy doanh lợi von tự có phụ thuộc vào ba nhân tố:• Doanh lợi tiêu thụ phản ánh mưc sinh lời trên doanh thu cao hay thap và thuộcnhóm các tỷ số về doanh lợi.
  • 93. • Vòng quay tài san phản ánh mức độ hoat động cua doanh nghiệp tốt hayxấu và chỉ tiêu này thuộc nhóm các tỷ số về hoạt động.• Tỷ so nợ phan ánh cơ cau tai chính của doanh nghiệp hợp lý hay không hợp lý vàchỉ tiêu này lại thuộc nhóm các tỷ số về cơ cau tài chính.Anh hưởng của doanh lợi tiêu thụ và vòng quay tai sản đến doanh lợi tài sanđược thể hiện qua phương trình sau. LT sau thue LT sau thuế Doanh thu thuần = x Tổng tài sản Doanh thu thuần Tổng tài sảnPhương trình trên có thể được biểu hiện qua hình vẽ minh họa sau:Doanh lợi tài sảnDoanh lợi tiêu thụ Vòng quay tài sảnLãi ròng DT thuần Doanh thu Tổng tài san CH CHI IA A TSCĐ TSLĐTRƯ TRƯ CO NGDT thuần Tổng CP Thuế TNDN
  • 94. Tiền HTKGVHB CP hoạt động Phải thu CPSX dở dang
  • 95. Bên phải của hình ve khai triển số vòng quay tài sản. Phần nay trình bày doanh thu tiêu thụchia cho tổng tài sản để có số vòng quay tài san. Tổng tai sản thì bằng tài sản lưu động congvới tài sản cố định. Như vậy vòng quay tài sản phụ thuộc vào hai nhan tố la doanh thu và tổngtài sản. Doanh thu và tài sản lại có mối quan hệ với nhau phản ánh tình hình hoạt động củadoanh nghiệp, thông thường là do ảnh hưởng của tổng tài sản vì với mức doanh thu hiện tại thìcó tình trạng dư thừa tai san đầu tư, trong đó chủ yếu la do tai san lưu động như la tồn kho quánhiều hay các khoản phai thu quá lớn. Như vậy chúng ta có thể thay vòng quay tài san sẽ bịanh hưởng bởi những nhân tố nào. Trên cơ sở đó, nếu doanh nghiệp muốn gia tăng vòngquay tài sản thì cần phai phân tích các nhan tố quan hệ để có biện pháp nhằm nâng cao vòngquay tài sản.Bên trái của hình vẽ khai triển chỉ tiêu doanh lợi tiêu thụ. Ma doanh lơi tiêu thụ cho thay mứcsinh lời trên doanh thu, do đó có thể nói mức sinh lời cao hay thấp là do ảnh hưởng cua các chiphí phat sinh trong qua trình san xuất kinh doanh cao hay thap. Trong tổng chi phí phát sinh thìbao gồm cac loại chi phí cơ bản như giá vốn hàng bán, chi phí quản lý và chi phí ban hàng. Bêntrai của hình cho thấy rõ những nhân tố ảnh hưởng đến doanh lợi tiêu thụ. Trên cơ sở đó chothấy muốn gia tang doanh lợi tiêu thụ thì nhân to tổng chi phí của hàng tiêu thụ cần phải đượcquan tâm, cụ thể hơn có thể đi sau phân tích cac loại chi phí cau thành như giá vốn hang bán vàchi phí hoạt động để có thể có biện pháp hợp lý và kịp thời.Minh hoạ 3.1
  • 96. Năm 2003 () Năm 2004 () Chênh lệch Chỉ tiêu Số tiền % Doanh thu (1) 3.547.750.000 4.753.985.000 1.206.235.00 34,00 0 Tổng chi phí 2.909.155.000 3.741.811.925 832.656.925 28,62 Giá vốn hàng ban 2.306.037.500 3.041.728.000 735.690.500 31,90 Chi phí hoạt động 603.117.500 700.083.925 96.966.425 16,08 Thu nhập chịu thuế 638.595.000 1.012.173.075 373.578.075 58,50 Thuế TNDN 204.350.400 253.043.269 48.692.869 23,83 LN thuần (2) 434.244.600 759.129.806 324.885.206 74,82 Doanh lơi tiêu thụ 12,24 % 15,97% 3,73 % (3)=(2)/(1) Tổng tài san (4) 2.122.923.900 2.588.189.000 465.265.100 21,92 Tài sản cố định 1.298.100.000 1.566.853.000 268.753.000 20,70 Tài sản lưu động 824.823.900 1.021.336.000 196.512.100 23,82 Tiền 147.565.000 153.297.000 5.732.000 3,88 Hàng ton kho 402.568.470 548.307.275 145.738.805 36,20 Nợ phải thu 85.475.000 100.258.725 14.783.725 17,30 Chi phí SXKD dở dang 189.215.430 219.473.000 30.257.570 15,99 Vòng quay tài sản 1,67 1,84 0,17 (5)=(1)/(4) Doanh lợi tài sản (3) x (5) 20,46 % 29,33 % 8,87 %Bảng phân tích trên cho thấy:• Doanh lợi tiêu thụ năm 2004 tăng thêm 3,73%, từ 12,24% năm 2003 lên15,97% năm 2004 cho thấy một đồng doanh thu năm 2004 tạo ra nhiều đồng lợi nhuận hơn sovơi năm 2003. Trong khi doanh thu năm 2004 tăng với tỷ lệ rất cao (34%) thì chi phí hoạt độngtăng ở mức độ khiêm tốn hơn (16,08%). Con số này ghi nhận những nỗ lực của đơn vị trongviệc không ngừng nâng cao hiệu quả hoat động.• Vòng quay tài sản cũng tăng thêm 0,17 chứng tỏ 1 đồng tai sản khi tham giavào quá trình sản xuất kinh doanh nam 2004 đã tạo ra được nhiều doanh thu hơn so với năm2003.
  • 97. Hai nhân tố trên đã tác động làm doanh lợi tài sản của đơn vị tăng đáng kể, tư 20,46% nam2003 lên 29,33% nam 2004. Con số này cho thấy vốn đầu tư vào đơn đã cho mức sinh lợi rấtcao, hứa hẹn một triển vọng phát triển rất tốt trong tương laiTổng quát của hình vẽ sau sẽ cho thấy sư ảnh hưởng trực tiếp cua các tỷ sodoanh lợi tiêu thụ và vòng quay tai sản đến doanh lợi tài sản.Doanh lợi tai san tăng 20,46% → 29,33%Doanh lợi tieu thụ tăng 12,24% → Vòng quay tài san tăng15,97% 1,67 → 1,84Lãi rong tang DT DT thuần Tổng tài74,82 % CH thuần tang 34 % CHI san tăng IA tang 34 A 21,92 % % TSCĐTRƯ tăng TSLĐ T 21,92 % CO tăng 23,82 R NG % ƯDT thuần Tổng CP Thuế TNDNtang 34 tăng tăng 23,83 %% 28,62 %Tiền tăng 3,88 % HTK tăng 36,2 %GVHB CP hoạt Nợ phải thutang 28 % đong tang tăng 17,3 % 31 %
  • 98. CPSX dơdang tăng15,99 %III.5.3 Phương pháp hồi quyPhương pháp này cho phép kiểm toan viên có thể dựa vào xu thế biến động các số liệu trongquá khứ để dự đoán số liệu ở thời điểm nhat định. Trước
  • 99. tiên, kiểm toán viên căn cứ vào đặc điểm biến động của các số liệu trong quá khứ để lựachọn ham xu thế thích hợp.• Nếu qua các nam, số liệu biến động theo hướng tăng giảm tuyệt đối liênhoan xấp xỉ bằng nhau thì có thể dự đoan sự biến động của chúng trong tương lai bằng phươngtrình tuyến tính sau:yt = a0 + a1ttrong đóyt : trị số các mức độ tuyệt đốit : số thứ tự thời gian trong dãy so (t=1,n)a0, a1 : tham số, được xac định bằng công thức sau: Ĩy Ĩyta0 = n a1 Ĩt2 =• Nếu số liệu biến động theo hướng tốc độ phát trien liên hoàn xấp xỉ bangnhau qua các năm thì xu hướng biến động trong tương lai cua chúng được biểu diễn qua phươngtrình parabol bậc 2 sau:yt = a0 + a1t + a2t2trong đó tham số a0, a1, a2 được xác định bằng công thức sau: Ĩt4 Ĩy – Ĩt2y Ĩt2 Ĩyt nĨt2y – Ĩt2Ĩya0 = nĨt4 – Ĩt2 Ĩt2 ; a1 = Ĩ t2 ; a2 = nĨt4 – Ĩt2 Ĩt2• Nếu tốc độ tăng liên hoàn qua các năm xấp xỉ bằng nhau thì có thể phảnánh xu thế biến động của số liệu bằng phương trình hàm số mũ sau:yt = a0 a t 1trong đó a0 : điểm gốc của phương trình hồi quy a1 : tốc độ tăng theo đơn vị thờigian ivà được tính theo công thức: Ĩlgy Ĩtlgylga0 = n lga1 = Ĩt2
  • 100. Sau khi tìm được ham xu thế mô tả sự biến động của số liệu qua thời gian,kiểm toán viên tìm hệ so biến thiên sai số ngau nhiên theo công thức: V= S yTrong đó:n : số các số liệu dùng làm dự bao p : số các tham số (a0, a1, a2 )y : mức độ bình quân của các số liệu dùng làm dự báoS : sai số ngẫu nhiên va được tính theo công thức:Ĩ(yi - yt)2S= n-pCó 2 trường hợp xảy ra: √• Nếu V ≤ 10% thì có thể dựa vào ham xu thế để dự đoan so liệu tại thời điểm nhat địnhyt• Nếu V > 10% thì điều chỉnh bang một sai số yt ± t/2 S với t/2 là hệ số tin cậy khi trabảng phân vị với độ tin cậy cho trướcKết luận chương 3Từ những kiến nghị và giai pháp đã trình bày trên đây, chúng tôi thấy việc nhận diện được mụcđích ap dụng cac thủ tục phân tích cũng như đặc điểm từng giai đoạn khac nhau của qua trìnhkiểm toán la yêu cầu không thể thiếu khi đưa các kỹ năng phân tích vào xây dựng và hoànthiện quy trình kiểm toán. Manh dạn nghiên cứu va áp dụng những phương pháp phan tích đãđược thừa nhận và áp dụng thành công trong quá trình kiểm toan tại các nước tiên tiến trênthế giới cũng là một trong những cách thức tiếp thu những thành tựu và kinh nghiệm của nhânloại để van dụng chúng một cách có hiệu quả nhất vào thực tiễn Việt Nam.Mục tiêu nâng cao hiệu qua áp dụng cac thủ tục phan tích trong qua trình kiểm toán không chỉđòi hỏi nỗ lực của từng công ty kiểm toán, từng kiểm toán viên mà can thiết phải có sự hỗ trợtích cưc của nhà nước trong việc tạo ra hành lang pháp lý vững chắc cho hoat động kiểm toáncũng như kiểm soát chặt chẽ chất lượng công tác kiểm toan, một trong những mối quan tâmhàng đầu của xa hội khi nền kinh tế thị trường có sự quan lý của Nhà Nước theo định hướng xãhội chủ nghĩa của Việt Nam có những bước chuyển mình để hoà nhập vào nền kinh tế thế giới.
  • 101. KẾT LUẬNTrong những năm vừa qua, sự hình thanh và phát triển của các chủ thể kiểm toán được đánhgiá như một tất yeu khach quan nhằm đảm bảo mưc độ tin tin cậy của thông tin khi cung cấp chonhững đối tượng có nhu cau trong xa hội và là công cụ sắc bén của Nha nước trong việc giámsát hoạt động của cac doanh nghiệp. Để phục vụ cho các nhu cầu khác nhau trong quá trìnhchuyển đổi từ nền kinh tế tập trung bao cấp sang cơ chế thị trường có sư quan lý của nhà nước,các loại hình kiểm toan cũng lần lượt được ra đời và đáp ứng được phan nào sự trông đợi và kỳvọng của toàn xã hội. Kiểm toán báo cáo tài chính là một trong ba loại hình kiểm toán đangđược đanh giá cao không chỉ ở khối lượng dịch vụ cung cấp mà còn ở những đóng góp củanó trong sự phát trien bền vững của nền kinh te nói chung và của từng doanh nghiệp nói riêng.Đáp ứng tốt yêu cầu của việc chuẩn hoá các thông tin tài chính phù hợp với thông lệ quốc tế làmột trong những đoi hỏi khách quan đặt ra cho hoạt đong kiểm toan của Việt Nam, đặc biệt vớiloại hình kiểm toán báo cáo tài chính trong qua trình hội nhập vào nền kinh tế khu vực và thếgiới. Trách nhiệm đặt ra cho các công ty kiểm toan là phải không ngừng nang cao chất lượngcông tác kiểm toán để bảo vệ quyền lợi chung của xã hội và quyền lợi các bên liên quan, gópphan đưa hoat động kiểm toán phát triển tương xứng với nhưng đóng góp của mình cho sựphát triển của nền kinh tế nước nhà trong mot môi trường cạnh tranh công bang và lành mạnh.Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam được ban hành kịp thời như một thước đo thừa nhận chấtlượng công việc kiểm toán đang được sự đáng giá rat cao của toàn xa hội.Chuẩn mực kiểm toan Việt Nam VSA 520 “Quy trình phân tích” ra đời trên cơ sở kế thừa kiếnthức và kinh nghiệm của chuan mực kiểm toán quốc tế đa mang đến cơ sở phap lý cho một kỹthuat kiểm toán tiến tiến đã được áp dụng
  • 102. kha thành công tại các nước trên thế giới. Chính vì thế thủ tục phân tích đã được đón nhankhông chỉ do ưu thế vốn có của nó trong quá trình thu thap bằng chứng kiểm toán mà còn do tínhpháp lý ma chuan mực đã mang lại. Thủ tục phân tích đã đem lại những nét mới cho loại hìnhkiểm toán báo cao tài chính, một loại hình kiểm toán vẫn còn hết sức mới mẻ tại Việt Nam.Tuy nhiên thực tế việc áp dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chínhvan chưa đáp ứng được những kỳ vọng mà chuan mực đã đặt ra. Điều này xuất phát từ rấtnhiều nguyên nhân, trong đó có cả nguyên nhân khach quan va nguyên nhân chủ quan. Trêncơ sở đánh giá thực trạng, phân tích các nguyên nhân dẫn đến việc hạn chế áp dụng cũng nhưhạn chế ưu thế của thủ tục phan tích, luận văn đã đưa ra một so kiến nghị và giải pháp nhằmtăng cường việc áp dụng cũng như hoàn thiện kỹ thuật phân tích trong quá trình kiểm toán. Đểnhững kiến nghị này sớm đi vào thực tiễn, chúng tôi rất mong sự giúp sức không chỉ củacác chuyên gia kiểm toan, các công ty kiểm toán, các kiểm toán viên ma còn của ca xã hội.Chúng tôi hy vọng luan văn sẽ góp phần vào việc từng bước nâng cao chất lượng hoat độngkiểm toan để đáp ứng sự kỳ vọng của toàn xã hội trong sự phát triển ổn định và bền vững củanền kinh tế Việt Nam
  • 103. TÀI LIỆU THAM KHẢOTIẾNG VIỆT1. Bộ môn kiểm toan Khoa Kế toán Kiểm toán trường đại học Kinh tế TP.HCM (2004), Kiểmtoán, Nhà xuất bản Thống kê2. Đặng Kim Cương- Phạm Văn Dươc- dịch và biên soạn (2000), Kiểm toán – Auditing, Nhàxuất bản thống kê3. PGS –PTS Vương Đình Huệ, PTS Đoàn Xuân Tiên (1997), Thực hành kiem toán báo cáo tàichính doanh nghiệp, Nhà xuat bản tài chính Ha Nội4. Dự án EURO-TAP VIET (1998), Bằng chứng kiểm toán, KPMG5. Vũ Hữu Đức-chủ biên (1999), Kiểm toán nội bộ- Khái niệm và quy trình, Nhà xuat bảnthống kê6. TS Mai Vinh (2003), Kiểm toán ngân sách nhà nước, Nhà xuất bản đai học quốc gia TP HồChí Minh7. Kiểm toán nha nước (2000), Cẩm nang kiểm toán viên nhà nước, Nhà xuat bản chính trị quốcgia Hà Nội8. Bộ Tài Chính (2001), Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, Nhà xuất bảnTài Chính, Hà Nội9. Bộ Tài Chính (2001), Hệ thống chuẩn mực quốc tế về kiểm toán, Nhà xuất bảnTài Chính, Hà Nội10. Vũ Hưu Đức (2002), Xây dựng hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, Luận án tiến sĩkinh tế11. PGS.TS Nguyễn Thị Diễm Châu- chủ biên (1999), Tài chính doanh nghiệp, Nhà xuất bảntài chính12. Đỗ Văn Thận – dịch và biên soạn (1997), Phân tích tài chính doanh nghiệp, Nhà xuất bảnthống kê
  • 104. 13. PTS Trần Văn Thắng -chủ biên (1998), Giáo trình lý thuyet thống kê, Nhà xuat bảnthống kê14. Tạp chí kế toán và tap chí kiểm toán, Hội kế toan và kiểm toán Việt Nam15. Tạp chí phát triển kinh tế, Trường ĐH kinh tế TP.HCM TIẾNG ANH16. Jae K.Shim, Joel G. Siegel (1988), Handbook of financial analysis, Forecasting & Modeling – Prentice Hall Inc., New Jersey.17. Kaplan, R.S., Atkinson, A.A., Advanced Management Accounting, Prentice-HallInc., New Jersey.18. Charles J.Woelfel (1994), Financial statement analysis, Probus Publishing Co.19. O. Ray Whittington- Kurt Pany, Principles of Auditing20. Alvin A.Arens- James K.Loebbecke-K.B.Ambanpola, Auditing in Singapore
  • 105. PHỤ LỤC 1 :MINH HỌA CÁC THỦ TỤC PHÂN TÍCH ĐỀ NGHỊ ÁP DỤNG TRONG QUÁ TRÌNH KIỂMTOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNHCác số liệu sử dụng trong phụ lục 1 là những số liệu thực tế được lấy từ các hồ sơ kiểm toán trongphạm vi khảo sát. Để giữ bí mật các thông tin của khách hàng, chúng tôi đã thay tên đơn vị đượckiểm toan bằng các ký hiệu N1, N2…Minh hoạ 2.1: Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chínhnăm 2004 của công ty N1 Công ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toán viên : X Nội dung : Phân tích có rà soát bảng cân đối kế toán Ngày kiểm toán: 7/04/2005 Đơn vị tính: đồng 31/12/2003 31/12/2004 CHÊNH LỆCH TÀI SẢN SỐ TIỀN % A. TSLĐ VÀ ĐT NGẮN 2.835.869.688 5.759.319.523 2.923.449.835 103,09 HẠN I. Tiền 1.076.935.492 1.664.433.864 587.498.372 54,55 1. Tiền mặt tại quỹ 71.281.211 178.270.710 6.989.499 4,08 2. Tiền gửi Ngân hàng 905.654.281 1.486.163.154 80.08.873 64,10 II. Các khoản phải thu 664.254.290 1.487.597.530 823.343.240 123,95 1. Phải thu của khách hàng 664.254.290 1.487.597.530 823.343.240 123,95 (1) III. Hàng tồn kho 998.676.108 2.144.188.701 1.145.512.59 114,70 3 1. Nguyên liệu, vật liệu tồn 520.019.186 1.261.464.472 741.445.286 142,58 (2) kho 2. Công cụ dụng cụ trong 249.600.000 399.360.000 149.760.000 60,00 (3) kho 3. Thành phẩm tồn kho 229.056.922 483.364.229 254.307.307 111,02 (4) IV. Tài san lưu động khac 96.003.798 463.099.428 367.095.630 382,38 1. Tạm ứng - 149.120.000 149.120.000 - (5) 2. Chi phí trả trước 96.003.798 313.979.428 217.975.630 227,05 (6) B. TSCĐ VÀ ĐT DÀI 5.927.969.997 5.661.708.100 233.729.103 3,94 HẠN I. Tài sản cố định 5.927.969.997 6.161.708.100 233.738.103 3,94 1. TSCĐ hữu hình 4.540.071.993 6.161.708.100 311.930.594 6,87 -Nguyên giá 6.298.985.172 4.852.002.587 748.376.679 11,88 (7)
  • 106. -Giá trị hao mòn lũy kế (1.758.913.179) (2.195.359.264 (436.446.085 24,81 (8) ) )2. TSCĐ vô hình 1.387.898.004 1.309.705.513 (78.192.491) (5,63)-Nguyên giá 1.585.927.549 1.585.927.549 - --Giá trị hao mòn lũy kế (198.029.545) (276.222.036) (78.192.491) 39,49 (9)TỔNG CỘNG TÀI SẢN 8.763.839.685 11.921.027.623 3.157.187.938 36,03A. NỢ PHẢI TRẢ 5.898.260.559 7.939.685.377 2.041.424.818 34,61I. Nợ ngắn hạn 5.618.482.620 6.806.689.112 3.188.206.49 88,11 21. Vay ngắn hạn 1.747.200.000 1.000.000.000 (747.200.000 (42,77) )2. Nợ dài hạn đến hạn trả 176.290.583 179.000.000 2.709.417 1,543. Phải trả cho người bán 272.023.686 2.500.199.022 2.228.175.33 819,11 64. Phải trả công nhân viên 287.351.251 404.744.786 117.393.535 40,85 (10)5. Phải trả, phải nộp khác 1.135.617.100 2.722.745.304 1.587.128.20 139,76 4II. Nợ dài hạn 2.237.138.670 1.040.980.726 (1.196.157.94 (53,47) 4)1. Nợ dài hạn 2.237.138.670 1.040.980.726 (1.196.157.94 (53,47) 4)III. Nợ khác 42.639.269 92.015.539 49.376.270 115,80 (11)1. Chi phí phải trả 42.639.269 92.015.539 49.376.270 115,80B. NGUỒN VỐN CHỦ 2.865.579.126 3.981.342.246 1.115.763.120 38,94 (12)SỞ HỮU1. Nguồn vốn kinh doanh 6.761.664.000 6.761.664.000 - -2. Chênh lệch tỷ giá 14.844.311 13.585.029 (1.29.282) (8,48)3. Lãi chưa phân phối (3.910.929.182) (2.793.906.783 1.117.022.40 (28,56) ) 2 TỔNG CỘNG NGUỒN 8.763.839.685 11.921.027.623 3.157.187.938 36,03 VONCông ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : XNội dung : Phân tích rà soát bảng CĐKT Ngày kiểm toán: 7/04/05 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lay từ báo cáo tài chính năm 20041. Phân tích khái quát sự biến động của tài sản va nguồn vốn• Tổng tài sản của đơn vị tăng 3.157.187.938 đồng tương ứng với tỷ lệ tăng36,03% cho thay quy mô sản xuất kinh doanh và quy mô về vốn
  • 107. của đơn vị trong năm 2004 đã tăng lên so với năm 2003. Nguyên nhân la do tiền (chủyếu là TGNH) tăng 587.498.372 đồng, hang tồn kho tăng 1.145.512.593 đồng, khoản phải thutăng 823.343.240 đồng và tài sản lưu động khác tăng 367.095.630 đồng.• Tổng nguồn vốn của đơn vị tang 3.157.187.938 đồng cho thấy đơn vịđã có nhiều cố gắng huy động vốn để đảm bảo cho quá trình sản xuấtkinh doanh của mình. Nguyên nhan chủ yếu là do nguồn vốn chủ sở hữu tăng 1.115.763.120đồng va nợ phai tra tăng 2.041.424.818 đồng.2. Phân tích tình hình tài sản™ Tài sản lưu động• Lượng tiền mặt tăng không đáng kể trong khi TGNH tăng580.508.873 đồng (tương ứng với tỷ lệ tăng 64,1%). Theo giai thíchcủa kế toán trưởng, phòng kế toán luôn tuân thủ quy định duy trì hạn mức tiền mặt tại qũycủa công ty nên lượng tiền mặt tại qũy không biến động nhiều.• Khoản phai thu tăng 123,95% đồng thời với khoản phải tra ngườibán tăng lên với một tỷ lệ rất cao (819,11%) thể hiện việc sử dụngvốn có hiệu quả. Theo giải thích của đơn vị thì do đặc điểm hoat động nên khoản phai thu vaphai tra có sự cấn trừ nhau giữa đơn vị và công ty mẹ (ở nước ngoài). Đơn vị mua nguyên vậtliệu từ công ty mẹ và 100% thành phẩm sản xuat ra của năm 2004 được bán cho công ty mẹ.Dự kiến vao đầu năm 2005, đơn vị sẽ thực hiện một hợp đồng có trị giá lơn cho công ty mẹ.Do đó vao cuối nam 2004, đơn vị đã mua dự trữ một lượng nguyên vat liệu và cong cụ dụngcụ rất lớn (nguyên vật liệu tang 142,58% và công cụ dụng cụ tăng60%).Công ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A3Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : XNội dung : Phân tích rà soát bảng CĐKT Ngày kiểm toán: 7/04/05• Thành phẩm tồn kho tăng 254.307.307 đồng (tương ứng với mức tăng 111,02%).Theo giải thích của đơn vị thì tháng 9/2004 vừa qua, đơn vị đã ký hợp đồng cung cấp sanphẩm cho một số doanh nghiệp trong nước vào đau năm 2005. Vào thời điểm 31/12/2004,số hàng này còn ở trong kho, chưa xuất bán. Như vậy, hang tồn kho tăng không phải dođơn vị không bán được hàng ma do kế hoạch tiêu thụsản phẩm cho năm 2005.• Tài sản lưu động khác tăng 367.095.630 đồng (tương ứng với mức tăng 382,38%).Theo giải thích của đơn vị thì trong năm doanh
  • 108. nghiệp có xuat dùng một luợng lớn công cụ dụng cụ (chi phí trả trước tăng 217.975.630đồng) va chi tạm ứng cho ban giám đốc đi nghiên cứu thị trường (tạm ưng tăng 149.120.000đồng).™ Tài sản cố định Tài sản cố định và đầu tư dai hanTỷ suất đầu tư = Tổng tài san 5.927.969.997Tỷ suất đau tư nam 2003 = = 67,64% 8.763.839.685 6.161.708.100Tỷ suất đau tư nam 2004 = = 51,69% 11.921.027.623Theo nhan định của kiểm toan viên thì tỷ suất đầu tư giảm không có nghĩa là năng lực sanxuất của đơn vị có xu hướng giảm mà do đơn vị đã dự trữ một lượng hàng tồn kho qua lơnđể phục vụ cho chien lược phát triển kinh doanh lam cho tỷ trọng tài sản lưu động trong tổngtài sản tăng. Thực chat tài sản cố định của đơn vị trong nam 2004 có tăng 748.376.679 đồng,tuy nhiên mức tăng không đáng kể(11,88%). Theo giải thích của đơn vị thì hiện nay, đơn vịđang ở giai đoạn sản xuất ổn định, nang lực sản xuat đã đủ đáp ứng yêu cầu nên không co kếhoạch đầu tư quá nhiều vao tài sản cố định, chủ yếu nhập một số máy móc nhằm hỗ trợ choviệc nâng cao chat lượng san phẩm và phuc vụ cho công tác quản lý.3. Phân tích tình hình nguồn vốn:Công ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A4Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : XNội dung : Phân tích rà soát bảng CĐKT Ngày kiểm toán: 7/04/05™ Nợ phải trả:• Trong nam 2004, đơn vị đa trả xong khoản vay ngắn hạn1.747.200.000 đồng vào tháng 02/2004 và mot khoản nợ dài hạn1.196.157.994 đồng lam cho nợ dài hạn của đơn vị giảm 53,47%. Đây là một dấu hiệu tốtcho thấy đơn vị đã cố gắng trang trải bằng nguồn vốn tự có. Vao thang 11/2004, đơn vịcó vay ngắn hạn1.000.000.000 đồng để đáp ứng nhu cầu dự trữ nguyên vật liệu cho kế hoạch sản xuất năm2005. Khoan nợ này sẽ đáo han vào31/01/2005• Chi phí phải trả tăng 115,8%. Theo giải thích của đơn vị thì trong năm phát sinh hoạtđong khai thác bảo dưỡng trị giá 49.376.270 đồng nhưng đến thời điểm 31/12/2004 vẫnchưa thanh lý hợp đồng.
  • 109. Tổng nợTỷ số nợ =Tổng tài san5.898.260.559Tỷ số nợ năm 2003 = = 67,3%8.763.839.6857.939.685.377Tỷ số nợ năm 2004 = = 66,6%11.921.027.623Tỷ số nợ năm 2004 giảm 0,6% so với năm 2003 la do trong năm 2004, tổng nợ phải trảtăng 34,61% trong khi tổng tai san lại tăng với một tỷ lệ cao hơn (36,03%)™ Nguồn vốn chủ sỡ hữu:Nguồn vốn chủ sở hữuTỷ suất tự tài trợ =Tổng nguồn vốn2.865.579.126Tỷ suất tự tài trợ năm 2003 = = 32,7%8.763.839.6853.981.342.246Tỷ suất tự tài trợ năm 2004 = = 33,4%11.921.027.623Tỷ suất tự tài trợ tang cho thay tính tự chủ về mặt tài chính của đơn vị năm 2004 được nângcao hơn so với nam 2003, đơn vị có khả năng chủ động trong hoạt động sản xuat kinhdoanh của mình. Tình hình này cũng cho thấytriển vọng tốt đẹp trong chiến lược phattriển kinh doanh của đơn vịtrong năm 2005.Công ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A5Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : XNội dung : Phân tích rà soát BCKQHĐKD Ngày kiểm toán: 7/04/05Đơn vị tính: đồng NĂM 2003 NĂM 2004 CHÊNH LỆCHCHỈ TIÊU SỐ TIỀN %1 - DOANH THU THUẦN 7.991.408.007 11.408.534.093 3.417.126.086 42,76 (1)2 - GIÁ VỐN HÀNG BÁN 7.682.540.387 9.384.752.133 1.702.211.746 22,16 (2)3 - LỢI NHUẬN GỘP 308.867.620 2.023.781.960 1.714.914.340 555,234 - CHI PHÍ BÁN HÀNG 302.227.960 461.320.754 159.092.794 52,64 (3)5 - CHI PHÍ QUẢN LY DN 252.932.210 437.446.214 184.514.004 72,95 (4)6 - TN THUẦN TƯ HĐ KD (246.292.550) 1.125.014.992 1.317.307.542 556,78- TN hoạt động Tài chính 43.821.450 26.681.453 (17.139.997) (39,11) (5)- Chi phí hoạt động Tài 36.288.273 4.879.790 (31.408.483) (86,55) (6)chính TƯ HĐ TÀI CHÍNH 7.533.1777 - TN 21.801.663 14.268.486 189,41
  • 110. - Thu nhập bat thường 3.926.607 565.793 (3.360.814) (85,59) (7)- Chi phí bất thường - 30.360.046 30.360.046 - (8)8 -TN BẤT THƯỜNG 3.926.607 (29.794.253) (33.720.860) (858,78)9 - TỔNG LÃI TRƯỚC (234.832.766) 1.117.022.402 1.351.855.168 575,67THUẾ10 - THUẾ THU NHAP DN- - - -11 - LỢI NHUAN SAU (234.832.766) 1.117.022.402 1.351.855.168 575.67THUẾ : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lay từ báo cáo tài chính năm 2004Nhận xét :• Doanh thu tăng cùng với giá vốn hàng bán. Tuy nhiên do tỷ lệ tăng của doanh thucao hơn so với tỷ lệ tăng của giá vốn hàng bán nên lai gộp tăng rất nhanh (555,23%).• Chi phí ban hàng tang 52,64% chủ yếu là chi phí quảng cáo đau tư cho chiến dịchkhuyếch trương sản phẩm được thực hiện ở năm 2004.Công ty : N1 Hồ sơ kiểm toán: A6Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : XNội dung : Phân tích rà soát BCTC Ngày kiểm toán: 7/04/05• Chi phí quản lý doanh nghiệp tang 72,95%. Theo giải thích của đơn vị thì chi phíquản lý doanh nghiệp tăng chủ yếu do chi phí khau hao tài san cố định mới đưa vao sửdụng tai bộ phận quản lý hành chính trong nam 2005.• Thu nhập hoat động tài chính tang 189,41% do trong năm đơn vị đãtrả hết cac khoản nơ ngan hạn và phan lớn nợ dai hạn nên giamđáng kể chi phí lãi vayKết luận: Tổng hợp từ A1→ A5™ Đối vơi các khoản mục trong bảng cân đối kế toán• Gửi thư xac nhận đối với các khoản mục (1), (5), (10), (11)• Chọn mau kiểm chi tiết đối với cac khoan mục (2), (3), (4), (6)• Xem chứng từ có liên quan đối với các khoản mục (7), (12)• Chứng minh sự hợp lý của các khoản mục (8), (9)™ Đối vơi các khoản mục trong bao cáo kết quả hoạt động kinh doanh• Chọn mau kiểm chi tiết đối với các khoan mục (1) → (8)• Chứng minh sự hợp lý của các khoản mục (1) → (4)
  • 111. Minh họa 2.2: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoản mục vốn bằng tiền của công ty N2năm 2002 Công ty : N2 Hồ sơ kiểm toán: B1 Kỳ kiểm toán : Năm 2002 Kiểm toan viên : Y Nội dung : Khoản mục vốn bằng tien Ngày kiểm toán: 12/3/03 Đơn vị tính : đồng NĂM 2001 NĂM 2002 CHÊNH LỆCH CHỈ TIÊU SỐ TIỀN % I. LUÂN CHUYỂN TIỀN TỪ HĐ SX -KD 1. Tiền thu bán hàng 8.739.484.416 8.263.307.520 (476.176.89 (5,45) 2. Tiền thu từ các khoản nơ phải thu 618.923.136 874.848.000 6) 255.924.864 41,35 3. Tiền thu từ các khoản phải thu khác 23.871.744 63.273.600 39.401.856 165,06 4. Tiền đã trả cho người bán (3.476.184.19 (3.114.374.01 361.810.176 (10,41) (1) 5. Tiền đã trả cho công nhân viên 2) (3.386.957.18 6) (3.410.828.92 (23.871.744 0,70 6. Tiền đã nộp thuế cho nhà nước 4) (1.375.760.25 8) (1.491.424.89 ) (115.664.64 8,41 (2) 6) 6) 0) 7. Tiền đã trả cho các khoản nợ phải trả (783.105.024) (713.726.208) 69.378.816 (8,86) (3) khácchuyển tiền thuần từ HĐ SX -KD 360.272.640 471.075.072 110.802.432 30,76 Lưu II. LƯU CHUYỂN TIỀN TỪ HĐ ĐẦU TƯ 1. Tiền thu hồi từ các khoản đầu tư - - - - 2. Tiền thu từ lãi của các khoản đầu tư - - - - 3. Tiền thu do bán tài sản cố định 89.316.864 - (89.316.864 (100) 4. Tiền đầu tư vào các đơn vị khác - - ) - - 5. Tiền mua tài sản cố định (283.929.984) (297.233.664) (13.303.680 4,69 (4) Lưu chuyển tiền thuần từ HĐ đầu tư (194.613.120) (297.233.664) ) (102.620.54 52.73 III. LƯU CHUYEN TIEN TỪ HĐ TÀI CHÍNH 4) 1. Tiền thu do đi vay 624.000.000 748.800.000 124.8000.00 20,00 2. Tiền thu do các chu sỡ hữu góp vốn - - 0 - - 3. Tiền thu từ lãi tiền gửi 13.728.000 19.104.384 5.376.384 39,16 (5) 4. Tiền đã trả nợ vay (748.800.000) (851.405.568) (102.605.56 13,70 (6) Lưu chuyển tiền thuần từ HĐ tài chính (111.072.000) (83.01.184) 8)27.570.816 (24,82) Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ 54.587.520 90.340.224 35.752.704 65,50 Tiền tồn đầu kỳ 151.127.808 205.715.328 54.587.520 36,12 Tien ton cuối kỳ 205.715.328 296.055.552 90.340.224 43,92
  • 112. Công ty : N2 Hồ sơ kiểm toán: B2Kỳ kiểm toán : Năm 2002 Kiểm toan viên : YNội dung : Khoản mục vốn bằng tien Ngày kiểm toán: 12/3/03 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2001 : Số liệu lay từ báo cáo tài chính năm 2002Nhận xét:• Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động sản xuat kinh doanh tang 110.802.432 đồng (tức tăng30,76%), trong đó đang lưu ý la cac khoản sau:- Tiền thu từ bán hang giảm 476.176.896 đồng (tức giảm 5,45%). Qua tìm hiểu, kiểmtoán viên nhận thay rằng mặc dù doanh thu năm 2002 có tăng lên so với năm 2001 nhưng dotrong năm 2002 đơn vị đã mở rộng chính sách bán chịu nên lượng tiền thu ngay từ bán hàngcó giảm.- Tiền thu từ các khoản nợ phải thu tăng 255.924.864 đồng(tức tăng41,35%) cho thấy trong năm 2002 đơn vị đa có nhiều cố gắng trong việc thu hồi nợ.- Tiền thu từ cac khoản phải thu khác tang 39.401.856 đồng (tức tang165,06%). Theo giai thích của đơn vị thì trong năm 2002, đơn vị thu được một khoản bồithường thiệt hại san phẩm hỏng.- Tiền đa trả cho người bán giảm 361.810.176 đồng (tức giam 10,4%).Nguyên nhân là do trong năm 2002, đơn vị đã tìm được một nhà cung cấp mới với điều kiệnthanh toán thông thoáng hơn.• Lưu chuyển tiền thuần từ hoat động đầu tư giảm 102.620.544 đồng (tức giảm52,73%). Nguyên nhân chủ yếu là do trong năm 2002 đơn vị không có hoạtđộng thanh lý hay nhượng bán tài sản cố định đồng thời số tiền đau tư vào tài sản cố định cũngtăng hơn so với năm 2001• Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động tài chính tang 27.570.816 đồng (tức tăng24,82%), trong đó:- Lượng tiền thu vao tăng 130.176.384 đồng, chủ yếu là tiền thu do đi vay- Lượng tiền chi ra tăng 102.605.568 đồng do chi trả nợ vayKết luận: Tổng hợp từ B1 → B2- Chọn mau kiểm chi tiết đối với các khoan mục (1), (3), (5), (6)- Xem chứng từ đối với khoản muc (2), (4)Minh họa 2.3: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàngcủa công ty N3 năm 2004
  • 113. Công ty : N3 Hồ sơ kiểm toán: C1Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Nợ phải thu khách hàng Ngày kiểm toán: 25/04/05 Số của đơn vị Số của KTV Chênh lệch SDĐK(Nợ) : 87.586.000 87.586.000 - SPS tăng : 380.841.000 SPS giảm : 357.960.000 SDCK(Nợ) : 110.467.000 3 110.293.928 (173.076) : Số liệu lấy từ bảng cân đối số phát sinh đối chiếu khớp với sổ cai : Đã đối chiếu khớp với bao cao kiểm toán năm 20033 : Đã cộng trừ dọcDoanh thu năm 2003 : 2.796.525.000 đồng ()⇒ Doanh thu bình quân 1 ngày = 2.796.525.000 : 365= 7.661.712 đồngKiểm toán viên đa phân loại cac khoan phải thu khách hàng đã thanh toántrong năm 2004 theo thời gian nợ như sau:Đơn vị tính: đồng Tuổi nợ TB (ai) Tỷ trọng Tuổi nợ Số tiền (di) ai x di 0→5 2,5 61.784.000 17,26 0,4315 5 → 10 7,5 38.695.000 10,81 0,8108 10 → 15 12,5 144.330.000 40,32 5,0400 15→ 20 17,5 33.863.000 9,46 1,6555 20→ 25 22,5 28.386.000 7,93 1,7843 25→ 30 27,5 9.844.000 2,75 0,7563 > 30 32,5 41.058.000 11,47 3,7278 Tổng cong 357.960.000 100,00 14,21Công ty : N3 Hồ sơ kiểm toán: C2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Nợ phải thu khách hang Ngày kiểm toán: 25/04/05⇒ Số ngày bán chịu bình quân = 14,21 (ngày)Nợ phải thu cuối kỳ = DT bình quan 1 ngày x Số ngày bán chịu bình quân
  • 114. (ước tính) = 7.761.712 x 14,21 = 110.293.928 đ⇒ Chênh lệch: 110.293.928 – 110.467.000 = (173.076) đồng (chênh lệch nhỏ→không trọngyếu)™ Kết luận:♦ Khoản phải thu được trình bày hợp lý♦ Kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận đối với các khoan phải thucó số dư lớn.♦ Xem xét việc lập dự phòng phải thu khó đòiKiểm toán viên đã lap bảng so sánh tuổi nợ trung bình trong hai năm2003 và 2004 như sau:Đơn vị tính: đồng Năm 2003 Năm 2004 Chênh lệch Tuổi nợ Số tiền Tỷ trọng Số tiền Tỷ trọngSố tiền % 0→5 48.286.000 22,41 61.784.000 17,26 13.498.000 27,95 5 → 10 31.652.000 14,69 38.695.000 10,81 7.043.000 22,25 10 → 15 72.655.000 33,72 144.330.000 40,32 71.675.000 98,65 15→ 20 16.670.000 7,74 33.863.000 9,46 17.193.000 103,14 20→ 25 22.796.000 10,58 28.386.000 7,93 5.590.000 24,52 25→ 30 16.440.000 7,63 9.844.000 2,75 (6.596.000) (40,12) > 30 6.966.000 3,23 41.058.000 11,47 34.092.000 (489,41) Tổng cong 215.465.000 100,00 357.960.000 100,00 So ngay ban chịu bình quan 12,76 14,21 1,45Công ty : N3 Hồ sơ kiểm toán: C3Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : ZNội dung : Nợ phải thu khách hang Ngày kiểm toán: 25/04/05Qua bảng phan tích trên, kiểm toán viên nhận thấy:• Tuổi nợ bình quân năm 2004 tăng 1,45 ngày so với năm 2003• Nợ quá hạn (trên 30 ngày) tăng nhanh, từ 3,23% năm 2003 lên 11,47 % năm2004• Khoản phải thu nam 2004 cũng tăng nhanh so với nam 2003Kết luận: Việc lập dự phòng phải thu khó đòi của đơn vị là hợp lý
  • 115. Minh họa 2.4: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoan mục tài sản cố định và chiphí khấu hao cua công ty N4 năm 2004 Công ty : N4 Hồ sơ kiểm toán: D1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toán viên : T Nội dung : Tài sản cố định Ngày kiểm toán : 25/03/05 Đơn vị tính: đồng Nguyên giá Chênh lệch Tỷ lệ khấu hao Tên tài sản cố định 31/12/2003 () 31/12/2004 () Số tiền % I. TSCĐ hữu hình 6.569.510.000 6.618.686.000 49.176.000 0,75 1. Nha xương 2.111.576.000 2.111.576.000 - - 10% 2. Máy moc thiết bị 2.273.283.000 2.693.709.000 420.426.000 18,49 10% 3. Phương tien van tải 1.791.225.000 1.251.225.000 (540.000.000) (30,15) 10% 4. Dung cu quan lý 393.426.000 562.176.000 168.750.000 42,89 20% II. TSCĐ vo hình 93.582.000 93.582.000 - - 1. Phần mềm máy tính 93.582.000 93.582.000 - - 20% Tổng cong 6.663.092 6.712.268.000 49.176.000 0,75 3 3 3 : Số liệu lấy từ báo cao kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ sổ chi tiết tài sản cố định năm 20043 : Đã cộng dọcNguyên giá tài san cố định năm 2004 tang 49.176.000 đồng tức tăng 0,75% so với năm 2003 do:• Đầu tư mơi 589.176.000 đồng trong đó có 420.426.000 đồng trang bị mayphay, máy mài và máy phat điện cho phan xưởng va 168.750.000 đồng trangbị máy lạnh, máy tính laptop, máy vi tính va lắp đặt mạng internet cho văn phòng công ty• Bán một xe ô tô chở hàng, nguyên giá 540.000.000 đồng, đã khấu hao391.500.000 đồng™ Công việc thực hiện:ƒ Xác định tính hợp pháp va quyền sỡ hữu cua tất ca các tài sản cố địnhhiện có đến cuối kỳ.ƒ Tìm hiểu nguyên nhân tăng giảm tài sản cố định. Cần chú ý về tính hợp phap của việchạch toán tai sản cố định tăng, giảm trong kỳ. Kiểm tra việc hach toán tài sản cố định tăng,giảm theo đúng quy địnhƒ Chốt số liệu cuối kỳ, so sánh và điều giai chênh lệch với số đơn vịƒ Kiểm tra tỷ lệ trích khấu hao theo sát quyết định 206/2003/QĐ-BTCngay 12/12/2003 của Bộ Tai Chính
  • 116. Công ty : N4 Hồ sơ kiểm toán: D2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : TNội dung : Khấu hao lũy kế TSCĐ Ngày kiểm toán: 25/03/05™ Tình hình tang giảm tai sản cố định trong năm:• Tài sản cố định tăng trong năm 2004:Đơn vị tính: 1.000 đồng Chứng từ Nguyên giá Số Tỷ lệ khấu Ngày đưa lượng hao vào Chỉ tiêu Số Ngày sử dụng 1. Máy móc thiết bị 420.426 Bao gồm - Máy phay 35 10/04/2004 48.428 1 10% 13/04/2004 - Máy mài 36 10/04/2004 45.000 1 10% 13/04/2004 - Máy phát điện 87 28/06/2004 326.998 1 10% 01/07/2004 2. Dụng cụ quản lý 168.750 Bao gồm - Máy lạnh 17 08/03/2004 15.332 5 20% 08/03/2004 - Máy tính laptop 113 25/05/2004 27.000 1 20% 01/06/2004 - Máy vi tính 32 12/08/2004 14.500 2 20% 12/08/2004 - Mạng internet 67 15/10/2004 36.090 1 20% 15/10/2004 Tổng cộng 589.176• Tài sản cố định giảm trong năm 2004:Đơn vị tính: 1.000 đồng Nguyên Tỷ lệ Hao mòn Giá trị Ngày đưa vào Ngày ghi giá Khấu lũy còn lại sử dụng giảm Chỉ tiêu hao/năm kế Phương tiện vận tải - Xe ô tô chở hàng 540.000 10% 391.500 149.000 27/12/1997 07/04/2004 Tổng cộng 540.000 391.500 149.000
  • 117. Nguồn số liệu: Sổ chi tiết tài sản cố định năm 2004Công ty : N4 Hồ sơ kiểm toán: D3Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : TNội dung : Khấu hao lũy kế TSCĐ Ngày kiểm toán: 25/03/05 Số của đơn vị Số của KTV Chênh lệch SDĐK(Có) : 1.108.260.000 1.108.260.000 - SPS tăng : 719.992.950 717.914.684 2.078.266 SPS giảm : 391.500.000 391.500.000 - SDCK(Có) : 1.436.752.9503 1.434.674.6843 2.078.2663 : Số liệu lấy từ bảng cân đối số phát sinh đối chiếu khớp với sổ cái : Đã đối chiếu khớp với bao cao kiểm toán năm 20033 : Đã cộng trừ dọcĐơn vị tính: đồng Tỷ lệ Số tháng Chi phí khấu khấu trích/thôi hao Chỉ tiêu Nguyên giá hao trích KH A. TSCĐ tăng 589.176.000 43.404.734 I. Máy móc thiet bị 420.426.000 10% 23.356.900 1. Máy phay 48.428.000 10 % 9 3.632.000 2. Máy mài 45.000.000 10 % 9 3.375.000 3. Máy phát điện 326.998.000 10 % 6 16.349.900 II. Dụng cụ quản lý 168.750.000 20% 20.147.834 1. Máy lạnh 76.660.000 20% 10 12.776.667 2. Máy tính laptop 27.000.000 20% 7 3.150.000 3. Máy vi tính 29.000.000 20% 5 2.416.667 4. Mạng internet 36.090.000 20% 3 1.804.500 Tổng cộng 49.176.000 2.904.734™ Khấu hao lũy kế tài sản cố định tăng trong năm 2004:Kiểm toán viên thực hiện việc kiểm tra tính hợp lý của chi phí khấu hao tài sản cố định theocông thức sau:CF khấu hao’04 CF khấu hao TSCĐ CF khấu hao TSCĐ (ướctính) = CF khấu hao’03 + tăng trong ‘04 - giảm trong ‘04
  • 118. = 715.009.950 + 43.404.734 - 40.500.000= 717.914.684 đồngCông ty : N4 Hồ sơ kiểm toán: D4Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : TNội dung : Khấu hao lũy kế TSCĐ Ngày kiểm toán: 25/03/05Chênh lệch số KTV với số đơn vị = 717.914.684 - 719.992.950= 2.078.266 đ⇒ Chênh lệch nhỏ™ Khấu hao lũy kế tài sản cố định giảm trong năm 2004:Trong năm 2004, đơn vị có nhượng bán một xe ô tô con có nguyên giá540.000.000 đồng. Xe đưa vào sử dụng tư 27/12/1997 va nhượng bán vào ngay 07/04/2004.Như vậy, tài san co định này được tính khấu hao từ tháng1/1998 đến hết tháng 3/2004 (tức 87 tháng).Khấu hao luỹ kế TSCĐ (540.000.000 x 10%) x 87= = 391.500.000nhượng bán trong năm 12™ Xem xét tính hơp lý của tỷ le khấu hao: Đơn vị tính: 1.000 đồng Chỉ tiêu Năm 2002 Năm 2003 Năm 2004 Chênh lệch Số tiền % Nguyên giá TSCĐ 6.631.092 6.663.092 6.712.268 49.176 0,75 Nguyên giá TSCĐ bình quân 6.631.092 6.647.092 6.687.680 40.588 0,61 Hao mòn lũy kế TSCĐ 1.108.260 1.436.753 328.493 29,64 Chi phí khấu hao trong năm 721.874 719.993 (1.881) 0,26 Tỷ lệ khấu hao bình quân 10,86 10,77 0.09 0,82Nguyên giá tài san cố định Nguyên giá đầu kỳ + Nguyên giá cuối kỳ=bình quân 2Tỷ lệ khau hao bình quân = Nhận Chi phí khấu hao trong kỳxét: Nguyên giá tài san cố định bình quân• Chênh lệch giữa chi phí khau hao tai san cố định của kiểm toan viên và của đơn vị khôngđang kể⇒ bỏ qua không điều chỉnh• Tỷ lệ khấu hao bình quan biến động khong nhiều, từ 10,86% năm 2003 lên10,77% năm 2004 (tức tăng 0,82%). Nguyên nhân chủ yếu là do trongnăm 2004 có tăng thêm một số tai san cố định có tỷ lệ khấu hao năm lớn.• Kiểm toán viên đã kiểm tra tỷ lệ trích khấu hao nam phù hợp với quyết định 206/2003/QĐ-BTC ngày 12/12/2003Kết luận: Tổng hợp từ D1 → D4
  • 119. - Chi phí khấu hao của đơn vị được trình bày hợp lý- Đơn vị trích áp dụng tỷ lệ khấu hao tài san cố định theo đúng quy địnhMinh họa 2.5: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiem toán khoản mục hàng tồn kho của công tyN5 năm 2003Công ty : N5 Hồ sơ kiểm toán: E1Kỳ kiểm toán : Năm 2003 Kiểm toan viên : UNội dung : Khoản mục hàng tồn kho Ngày kiểm toán: 25/04/05 Số của đơn vị Số của KTV Chênh lệch SDĐK(Nợ) : 101.041.800 101.041.800 - SPS tăng : 579.401.150 579.401.150 - SPS giảm : 610.394.900 610.971.369 (576.469) SDCK (Nợ) : 70.048.050 3 69.471.581 3 576.469 3 : Số liệu lấy từ bảng cân đối số phát sinh 2003 đối chiếu khớp sổ cái : Đã đối chiếu khớp với bao cao kiểm toán năm 20023 : Đã cộng trừ dọcKiểm toán viên tiến hành kiểm tra tính hợp lý của so dư hàng tồn kho cuối kỳ theo công thứcước tính sau: Tồn cuối kỳ = Tồn đầu kỳ + Nhập trong kỳ - Xuất trong (ước tính) kỳ tính) (ướcDo đặc điểm sản xuất kinh doanh của đơn vị mà toàn bộ nguyên vat liệu mua về xuất dùngngay, không qua nhập kho. Ngoài ra trong kho còn có một số công cụ dụng cụ nhưng giá trịkhông đang kể nên hàng tồn khocuối kỳ chủ yếu là thành phẩm. Do đó: Giá trị HTK xuất trong kỳ = Giá vốn hang bán = Doanh thu - lãi gộp (ước tính) (ước tính)= Doanh thu - ( Doanh thu x Tỷ lệ lãi gộp )Qua tìm hiểu, kiểm toan viên nhận thấy trong nam 2003, giá ban của các loại sản phẩm mà đơnvị sản xuat tren thị trường biến động không nhiều. Do đơn vị đã ký hợp đồng mua nguyên vậtliệu với nha cung cấp ngay từ đầu năm nên mặc dù trong năm 2003 giá nguyên vật liệu tăngnhưng giá mua nguyên vat liệu của đơn vị không đổi đáng kể so vơi năm 2002. Do đó theokiểm toan viên thì tỷ lệ lai gộp năm 2003 không đổi so với năm 2002. Kiểm toán viên sử dụngtỷ lệ lãi gộp năm 2002 để ước tính lãi gộp cho năm 2003. Kiểm toán viên đã tính được tỷ lệlãi gộp cá biệt của từng loại sản phẩm
  • 120. dựa trên số liệu đã được kiểm toán của năm 2002 và lap bảng phân tích sau đây:Công ty : N5 Hồ sơ kiểm toán: E2Kỳ kiểm toán : Năm 2003 Kiểm toan viên : UNội dung : Khoản mục hang tồn kho Ngày kiểm toán: 25/04/05 Tỷ lệ lời gộp Doanh thu năm 2003 Sản phẩm (ai) ai x di Số tiền Tỷ trọng(d ) i Sản pham A 36,25% 188.965.000 21,11% 7,65% Sản phẩm B 29,71% 320.480.000 35,81% 10,64% Sản pham C 34,46% 82.031.000 9,16% 3,16% Sản phẩm D 41,57% 121.617.000 13,59% 5,65% Sản pham E 22,82% 181.972.000 20,33% 4,46% Tổng cộng 895.065.000 100,00 31,74% 3 3 33 : Đã cộng dọcNhư vậy:Giá trị HTK xuất trong kỳ = 895.065.000 - 895.065.000 x 31,74% (ước tính)= 610.971.369 đTồn cuối kỳ = 101.041.800+ 579.401.150- 610.971.369 = 69.471.581 (ước tính)⇒ Chênh lệch giữa số của đơn vị với ước tính của kiểm toan viên70.048.050 - 69.471.581= 576.469 ( Chênh lệch nhỏ, bỏ quakhông điều chỉnh )Kết luận : Hàng tồn kho của đơn vị được trình bày hợp lý
  • 121. Minh hoạ 2.6: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiem toán khoản mục nợ phải trả của công tyN6 năm 2004Công ty : N6 Hồ sơ kiểm toán: F1Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : VNội dung : Nợ phải trả Ngày kiểm toán: 16/03/05Đơn vị tính: đồng 31/12/2003 31/12/2004 CHÊNH LỆCH NỢ PHẢI TRẢ SỐ TIỀN % I. Nợ ngắn hạn 611.813.741 1.894.351.602 1.282.537.861 209,63 1. Vay ngan han - 1.000.000.000 1.000.000.000 - 2. Phải trả cho người bán 243.587.625 642.588.137 399.000.512 163,80 3. Thue & cac khoan nộp NN 132.542.864 87.591.316 (44.951.548) (33,91) 4. Phải trả công nhan vien 88.025.000 - (88.025.000) (100.00) 5. Phải trả, phai nop khac 147.658.252 164.172.149 16.513.897 11,18 II. Nợ dai hạn 2.500.000.000 2.000.000.000 (500.000.000) (20.00) 1. Nợ dài hạn 2.500.000.000 2.000.000.000 (500.000.000) (20.00) TỔNG CONG 3.118.513.741 3.894.351.602 782.537.861 25,09 3 3 3 Tổng giá trị hàng mua 2.242.980.000 2.873.061.419 630.081.419 28,09% : Số liệu lấy từ bảng cân đối số phát sinh đối chiếu khớp với sổ cai : Đã đối chiếu khớp với bao cao kiểm toán năm 20033 : Đã cộng trừ dọcQua bảng phan tích trên, kiểm toán viên nhan thấy nợ phai trả năm 2004 tăng 25,09 % so vớinăm 2003 do những lý do sau:• Nợ ngắn hạn tăng 1.282.537.861 đồng tương ứng với tỷ lệ tăng 209,63%,trong đó:- Vay ngắn hạn tăng 1.000.000.000 đồng. Theo giải thích của đơn vị, để bổ sung nguồnvốn lưu động thiếu hụt tạm thời vào cuối nam, đầu tháng 12/2004 đơn vị có vay ngắn hạn sốtiền trên. Khoản nợ này sẽ đáo hạn vào ngày 28/02/2005. Kiểm toan viên đã kiểm tra hợpđồng vay ngắn hạn và việc thanh toan số nợ này vào ngày 28/02/2005.- Thuế và khoan phải nộp nhà nước cũng như phai trả công nhân viên đều giam do đơnvị đã có nhiều cố gắng trong việc chủ động trích nộp thuế vào ngân sách nhà nước và chi trảlương đúng hạn cho cán bộ công nhân viên.
  • 122. Công ty : N6 Hồ sơ kiểm toán: F2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : VNội dung : Khoản mục Nợ phải trả Ngày kiểm toán: 16/03/05- Phải trả người ban tang 399.000.512 đồng tức tang 163,8%. Theo giai thích của đơn vị,trong năm 2004, đơn vị ký hợp đồng cung ứng nguyên vật liệu chính với nhà cung cap mới M.Mặc dù giá có cao hơn nha cung cấp cũ K nhưng chất lượng nguyên vật liệu tốt hơn, điều kiệnthanh toan dễ dàng hơn. Tuy nhiên, qua kiểm tra hợp đồng cung ứng sản phẩm mới ký trongnăm 2004, kiểm toán viên nhận thấy mặc dù điều kiện thanh toán của nhà cung cấp M cóthoang hơn (cho nợ 30% giá trị thanh toan và trả trong vong 75 ngày) nha cung cấp K (cho nợ20% giá trị thanh toán và trả trong vòng 2 tháng), giá mua nguyên vật liệu tăng 5%, khối lượngnguyên vat liệu mua trong năm tang 23,09% so với năm 2003 cũng không tương ứng với tỷ lệtăng qua cao của khoản phải trả người bán (163,8%)™ Xem xét tỷ lệ Nợ phải trả người ban cuối kỳ / Tổng giá trị hang mua Phải trả người ban ‘03 243.587.625 = 10,86% = Tổng gia trị hàng mua ‘03 2.242.980.000 Phải trả người ban ‘04 642.588.137 = Tổng gia trị hàng mua ‘04 2.873.061.419 = 22.37%Tỷ lệ Nợ phải trả người bán cuối kỳ / Tổng giá trị hàng mua nam 2004 tang hơn gấp đôi so vớinăm 2003 cho thấy khoản mục nay có khả năng bị khai khống- Phải trả phải nộp khác tăng nhưng mức tăng không đáng kể (11,18%), chủ yếu là khoảnBHXH phải nộp• Nợ dài hạn giảm 500.000.000 đồng tương ứng với tỷ lệ tăng 20 % do trongtrong năm đơn vị đã trả bớt một khoản nợ dài han 500.000.000 đồng.Kiểm toán viên đa xem hồ sơ khoản nợ này va đã kiểm tra việc thanh toán khoản nợ dài hạnnày trong năm 2004Tổng hợp F1→ F2:ƒ Gửi thư xac nhận với tất cả các nhà cung cấp nguyên vật liệu của đơnvị.ƒ Xem xét việc thanh toán các khoan nợ người bán vao sau ngày kết thúc niên độƒ Gửi thư xac nhận đối với cac khoản nợ dai hạnMinh hoạ 2.7 Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán khoản mục doanh thu cua công ty N7năm 2004
  • 123. Công ty : N7 Hồ sơ kiểm toán: G1 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : R Nội dung : Khoản mục Doanh thu Ngày kiểm toán: 14/03/05Kiểm toán viên tiến hành ước tính doanh thu năm 2004 trên cơ sở doanh thu năm 2003 có tínhđến những thay đổi của năm 2004 so với năm 2003. Để kiểm tra tính hợp lý của doanh thunăm 2004, kiểm toán viên đã dựa vào các giả định sau:• Sản lượng tiêu thụ tăng 18%, bắt đầu từ tháng 12/2003. Đã kiểm tra độtin cậy của gia định này khi kiểm toán tai khoản phải thu khách hangnăm 1999 thấy có thêm một số khach hàng mới, khách hàng cu thay đổi không đang kể.• Đơn giá sản pham giảm 3% từ thang 3/2004 va ổn định với giá đó chođến cuối năm. Giả định này được đưa ra trên cơ sơ bảng báo giá chuancủa tổng công ty.Căn cứ theo các giả định trên và số liệu trong nhật ký bán hàng, kiểm toán iên lập ra bảngphân tích sau:Đơn vị tính: 1.000 đồng Sản lượng Đơn giá Doanh thu năm 2004 Doanh thu tăng giảm Ước tính của Ghi sổ của Chênh lệch Tháng năm 2003 18% 3% KTV đơn vị 1 252.520,00 45.453,60 - 297.973,60 293.513,67 4.459,93 2 254.312,00 45.776,16 - 300.088,16 295.345,50 4.742,66 3 246.980,00 44.456,40 (7.409,40) 284.027,00 287.178,00 (3.151,00) 4 259.640,00 46.735,20 (7.789,20) 298.586,00 291.600,58 6.985,42 5 256.206,00 46.117,08 (7.686.18) 294.636,90 289.464,75 5.172,15 6 254.362,00 45.785,16 (7.630.86) 292.516,30 297.050,27 (4.533,97) 7 263.577,00 47.443,86 (7.907,31) 303.113,55 302.983,63 129,92 8 270.950,00 48.771,00 (8,128.50) 311.592,50 262.115,81 49.476,69 9 267.564,00 48.161,52 (8.026,92) 307.698,60 352.872,44 (45.173,84) 10 263.578,00 47.444,04 (7,907,34) 303.114,70 290.989,25 12.125,45 11 256.205,00 46.116,90 (7.686,15) 294.635,75 327.013,45 (32.377,70) 12 309.658,00 - (9.289,74) 300.368,26 363.275,12 (62.906,86) TC 3.155.552,00 512.260,92 (79.461,60) 3.588.351,32 3.653.402,47 (68.081,15) 3 3 3 3 3 3
  • 124. Công ty : N7 Hồ sơ kiểm toán: G2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : RNội dung : Khoản mục Doanh thu Ngày kiểm toán: 14/03/05Qua quá trình phan tích kiểm toán viên nhận thấy chênh lệch giữa doanh thu ước tính củakiểm toán viên va doanh thu ghi sổ cua đơn vị là68.051.150 đồng, lớn hơn mức trọng yếu dành cho khoản mục doanh thu, trong đó có 4 thángđã vượt qua khỏi mức chênh lech có thể chấp nhận được(threshold).Tháng 8 và tháng 9: Doanh thu tháng 8 ít hơn ước tính là 49.476.690 đồng trong khi doanhthu tháng 9 lại cao hơn ước tính là 45.173.840 đồng.Kiểm toán viên đã tìm lời giải thích từ ban giám đốc nhưng chính ban giám đốc cũng khôngbiết được nguyên nhan có sự chênh lệch này. Theo giải thích của nhan viên kế toán thì do đạilý Q báo doanh số bán về trễ sau khi kế toán đa khoa sổ vào cuối tháng 8. Vì vậy kế toán đaghi số doanh thu này vào sổ cho tháng 9.Kiểm toán viên đã rà soát khoản phải thu từ một số khách hàng lớn của đại lý Q, truy tìmchứng từ gốc của cac khoản doanh thu ghi nhận vào đầu tháng 9. Việc kiểm tra nay phát hiệntrong thang 9 có 48.160.000 đồng là doanh thu thực hiện của tháng 8. Phát hiện nay làm giảmchênh lệch của tháng 8 và 9 xuống mưc có thể chấp nhận được.Tháng 11 và tháng 12: Doanh thu ghi sổ của thang 11 và tháng 12 cao hơn số ước tính32.377.700 đồng va 65.906.860 đồng.Kiểm toán viên đã phong van ban giám đốc để tìm hiểu nguyên nhân co chênh lệch lớn nay.Theo ban giám đốc thì đầu qúy IV năm 2004, công ty đã ký hợp đồng cung cấp với một nhàphân phối lơn. Ngoài ra cũng trong thời gian này, một đại diện thương mại cũng vừa ký đượchai hợp đồng có giá trị lớn với khách hàng. Các hợp đồng này se được thực hiện trongtháng 11 và tháng 12.Kiểm toán viên đã kiểm tra khoản phải thu của những khách hàng mới và báo cáo bán hangtừ bộ phận bán hang. Kết qua cho thấy những hợp đồng mới ký nay đã lam doanh thu tháng11 tăng lên 29.142.600 đồng và thang12 tăng thêm 47.632.570 đong. Như vậy chênh lệch không giải thích được tháng 11 và tháng12 chỉ còn (3.235.100) đồng và (15.274.290) đồng có thể chấp nhận được.Kết luận: Tổng hợp từ G1 →G2:Chênh lệch không giải thích được giưa doanh thu ghi sổ của đơn vị va ướctính của kiểm toán viên là 11.724.020 đồng, chỉ bằng 0,32% tổng doanh thu năm 2004 và chưavuợt mức trọng yếu dành cho khoản mục này ⇒ chấp
  • 125. nhận số liệu đơn vị .Minh hoạ 2.8: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp củacông ty N8 năm 2004Công ty : N8 Hồ sơ kiểm toán: H1Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : SNội dung : Chi phí NVL trực tiếp Ngày kiểm toan: 14/03/05Đơn vị tính: 1.000 đ Năm 2003 Năm 2004 () Chênh lệch Chỉ tiêu () Số tiền % Chi phí NVL trực tiếp(a) 913.659 1.301.464 387.805 42,45 Giá thanh sản pham nhap kho(b) 1.873.056 2.708.562 835.506 44,61 Tỷ lệ (a)/(b) 48,78% 48,05% (0,73%) (1,49) Doanh thu 2.128.657 3.361.575 1.232.918 57,92 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ báo cáo tài chính năm 2004 của đơn vịTổng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp năm 2004 so với năm 2003 tang87.805.000 đồng(tức tang 42,45%). Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tăng xét trong mối quanhệ với biến động tăng doanh thu là hợp lý (doanh thu tăng 57,92%).Tổng giá thành san phẩm nhập kho tang 44,61% trong khi chi phí nguyên vật liệu trựctiếp chỉ tăng 42,45%. Ngoài ra tỷ lệ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp / tổng giá thành sản phẩmnhap kho giảm, từ 48,78% năm2003 còn 48,05% năm 2004 (tức giảm 0,73%). Theo giải thích của giam đốc công ty thì tỷ lệnày giam do một số nguyên nhân sau:• Trình độ tay nghề của số công nhan được tuyển dụng từ tháng 9/2003 ởphan xưởng 2 và 3 được nang cao hơn sau đợt bồi dưỡng kỹ thuat vàotháng 2/2004 vưà qua nên đã giảm đáng kể nguyên vật liệu bị hỏng trong quá trình san xuất.• Giá cả nguyên vat liệu trong năm 2004 có giảm, tuy không đáng kểnhưng với một số lượng lớn nguyên vat liệu được sử dụng cũng góp phầntiết kiệm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp cho đơn vị.• Việc thay đổi nhà cung cap với chất lượng nguyên vật liệu tốt hơn cũng là một nguyênnhân quan trọng lam giảm chi phí NVL trực tiếp™ Tình tình biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp qua cac tháng trong năm:
  • 126. Công ty : N8 Hồ sơ kiểm toán: H2Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : SNội dung : Chi phí NVL trực tiếp Ngày kiểm toán: 14/3/05Đơn vị tính: 1.000 đ Chi phí NVL trực tiếp Chênh lệch Tháng Năm 2003() Năm 2004() Số tiền % 1 45.526 57.590 12.064 26,50 2 52.781 51.026 (1.755) (3,33) 3 52.987 72.725 19.738 37,25 4 61.285 96.597 35.312 57,62 5 77.986 139.010 61.024 78,25 6 102.058 146.729 44.671 43,77 7 114.349 158.099 43.750 38,26 8 120.687 155.402 34.715 28,76 9 118.525 157.249 38.724 32,67 10 72.037 147.687 75.650 105,02 11 51.163 69.080 17.917 35,02 12 44.275 50.270 5.995 13,54 Tổng cong 913.659 1.301.464 387.805 42,45 3 3 3 : Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ sổ cái khớp với sổ chi tiết năm 20043 : đã cộng dọcCHI PHÍ NGUYEN VAT LIEU TRƯC TIẾP200150 TRIEU ĐỒNG1005001 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12THANGNhận xét:- Quy mô sản xuất nam 2004 tăng hơn so với năm 2003.- Do thời tiết thay đổi nên mùa sản xuất cao điểm của năm 2004 kéo dài hơn so với nam2003 (từ tháng 5→ 10 thay vì từ tháng 6 → 9 như năm 2003)
  • 127. Minh hoạ 2.9: Thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp của côngty N9 năm 2004 Công ty : N9 Hồ sơ kiểm toán: H3 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : S Nội dung : Chi phí nhân công trực tiếp Ngày kiểm toán: 19/03/05Đơn vị tính: 1.000 đ Năm 2003 Năm 2004 () Chênh lệch Chỉ tiêu () Số tiền % Chi phí nhân công trực tiếp 472.683 783.272 310.589 65,71 Chi phí nhân công gián tiếp 126.508 181.194 54.686 43,22 Tổng cộng 599.191 964.466 365.275 60,96 3 3 3 Số lượng sản phẩm sản xuat 12.845 18.990 6.145 47,84 Số liệu đã được kiểm toán năm 2003 : Số liệu lấy từ báo cáo tài chính năm 2004 của đơn vị3 : đã cộng dọcQua bảng phân tích trên, kiểm toán viên nhận thấy tổng quỹ lương của đơn vị nam 2004 tăng365.2750.000 đồng tương ứng vơi tỷ lệ 60,96% so với nam 2003, trong đó:• Chi phí nhân công trực tiếp tăng 310.589.000 đong tương ứng với mứctăng 65,71%. Đay la một tỷ lệ tang kha cao so với tốc độ tăng sảnlượng sản pham sản xuất trong năm (47,84%) 472.683.000Đơn giá lương bình quân/SP năm 2003 = = 36.799 đ 12.845Theo biên bản họp HĐQT công ty, bắt đau từ tháng 1/2004 sẽ điều chỉnh tang5% lương cho khối trực tiếpĐiều chỉnh đơn giá lương bình quân/SP năm 2004= 36.799 x 1.05 = 38.638 đ Chi phí lương năm2004 (ước tính) = 38.638 đ/SP x 18.990 SP =733.753.661 đ Chênh lệch số KTVvà số đơn vị:733.753.661 - 783.272.000 = (49.518.3439) KTV nhan định chênh lệch nay có thể do thay đổitrong kết cau sản phẩm sản xuat. Do đơn gia lương bình quân cá biệt từng sản phẩm khácnhau nên sự thay đổi trong kết cấu sản phẩm có thể làm thay đổi đơn giá lương bình quân.
  • 128. Công ty : N9 Hồ sơ kiểm toán: H4 Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : S Nội dung : Chi phí nhân công trực tiếp Ngày kiểm toán: 19/03/05Bảng phân tích sự thay đổi trong kết cấu san phẩm sản xuất trong năm 2004: Năm 2003 Năm 2004 Chênh lệch Số lượng Tỷ trọng Số lượng Tỷ trọng Số lượng (%) Sản phẩm (SP) (%) (SP) (%) (SP) Sản phẩm X 2.370 18,45 3.927 20.68 1.557 65,70 Sản phẩm Y 3.557 27,69 4.649 24,48 1.092 30,70 Sản phẩm Z 6.018 46,85 8.050 42.39 2.032 33,77 Sản phẩm T 900 7,01 2.364 12,45 1.464 162,67 Tổng cong 12.845 100,00 18.990 100 6.145 47,84Phân tích cho thay kết cấu san phẩm có sự thay đổi đáng kể trong nam2004, trong đó đáng chú ý là sự tăng nhanh trong tỷ trọng sản pham T là sản pham có đơn giálương cá biệt cao.• Chi phí nhân công gián tiếp tăng 54.686.000 đồng tương ứng với mứctăng 43,22%. Kiểm toán viên tiến hành phân tích sự biến động của chiphí này qua các tháng trong năm:180001600014000 1.000 đon12000100008000 g6000400020000 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Than gBiểu đồ trên cho thấy không có sự biến động bất thường nào về chi phí lương khối gián tiếpngoài sự gia tăng về quy mo⇒ chi phí nhan công gián tiếp được trình bày hợp lý™ Kết luận:ƒ Kiểm tra chi tiết chi phí lương nhân viên gian tiếpƒ Tham khảo đơn giá lương cá biệt của từng loai san phẩm dokế toán quản trị của công ty cung cấpƒ Kiểm tra hợp đồng lao động của nhân viên khối gián tiếp
  • 129. Minh hoạ 2.10: Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán của công tyN10 năm 2004Công ty : N10 Hồ sơ kiểm toán: P1Kỳ kiểm toán : Năm 2004 Kiểm toan viên : QNội dung : Một số tỷ số tai chính quan trọng Ngày kiểm toán: 25/03/05Sau khi đưa ra bảng tổng hơp cac bút toan điều chỉnh và được đơn vị đồng ý, kiểm toán viên đãtính toan lại một số tỷ số tài chính quan trọng như sau: Năm 2004 Ghi chú Tỷ số tài chính Năm 2003 Trước KT Sau KT 1. Thanh toán TS thanh toán hiện thời (lan) 2,9 2,5 2,4 (1) TS thanh toán nhanh (lần) 1,7 1,3 1,4 (1) 2. Cơ cấu tài chính TS nợ(%) 52 50 50 TS thanh toán lãi vay (lần) 5,36 5,4 5,47 (2) 3. Hoạt động Vòng quay hàng tồn kho (lan) 8,6 10 10,3 (1) Kỳ thu tiền bình quan (ngày) 21 24 24 Hiệu suat sử dụng TSCĐ (lan) 2,3 2,3 2,3 Vòng quay tài sản (lần) 1,4 1,4 1,4 4. Doanh lợi Doanh lợi tiêu thụ(%) 4 4 4,2 (3) Doanh lợi tài sản(%) 5,5 6 6,1 (3) Doanh lợi vốn tự co(%) 11,5 11,5 11,7 (3)Công ty : N10 Hồ sơ kiểm toán: P2Kỳ kiểm toán: Năm 2004 Kiểm toan viên : QNội dung : Một số tỷ số tai chính quan trọng Ngay kiểm toán: 25/03/05™ Chú thích một số thay đổi của cac tỷ số trước va sau điều chỉnh:(1): Do đơn vị áp dụng không nhất quán phương pháp tính gia hàng xuất kho. Từ ngày1/1/2004 đến 30/4/2004, đơn vị tính giá hàng xuất kho theo phương pháp bình quân gia quyền.Tư ngày 1/5/2004 đến 31/12/2004 đơn vị áp dụng phương pháp FIFO để tính gia hàng xuất kho.Tuy nhiên sự
  • 130. thay đổi này chưa được cơ quan thuế chấp nhận va chưa khai báo trong phan thuyết minhbáo cáo tài chính. Kiểm toán viên đã tính toán lại toán bộ giá trị hàng xuất bán trong namtheo phương phap bình quân gia quyền và đưa ra bút toán đề nghị điều chỉnh giảm giá trịhàng tồn kho. Do gia trị hàng tồn kho giảm dẫn đến sự thay đổi của một số cac ty số tàichính liên quan đến hàng ton kho.(2): Do đơn vị hạch toán một số khoan chi vào phí không đúng nguyên tắc. Kiểm toánviên đã đề nghị đơn vị điều chỉnh.(3): Anh hưởng của các bút toán điều chỉnh (1) và (2) đa làm cho lơi nhuận trước vàsau thuế đều tăng lên kéo theo sự thay đổi của các tỷ số về doanh lợi.™ Nhận định về tình hình tài chính của đơn vị:• Các tỷ số về khả năng thanh toán nam 2004 đều giảm so với năm2003 va thấp hơn so với mức bình quân ngành (2,6 lần cho tỷ sốthanh toán hiện thời và 2 lần cho tỷ số thanh toán nhanh) cho thấy đơn vị đang gặp khó khantrong việc thanh toán các khoan nợ ở cùng một thời điểm.• Tỷ số nợ có giảm và tỷ số thanh toán lãi vay tăng cho thấy mặc dùkha nang trả lãi vay của đơn vị được cải thiện hơn năm trước nhưngtỷ số nợ vẫn còn ở mức khá cao (50% tổng nguồn vốn), đơn vị sẽ gặp khó khăn để huyđộng thêm vốn cho kế hoach mở rộng quy mô sản xuat trong năm 2005.• Tỷ số hoạt động thay đổi không đang kể, trong đó đáng lưu ý lavòng quay hang tồn kho tang thêm 1,7 vòng so với nam ngoái chothấy hàng tồn kho được sử dụng khá hiệu qủa cho kế hoạch tăng tốc độ sản xuất của nam2004• Các tỷ số về doanh lợi năm 2004 đều tang so với năm 2003 chứng tỏhiệu quả sử dụng vốn va khả năng tạo ra lợi nhuan của đơn vị năm2004 được cải thiện đang kể so với năm 2003
  • 131. PHỤ LỤC 2 CAC TỶ SỐ THƯƠNG DÙNG TRONG PHÂN TÍCHI. Nhóm các tỷ số về khả năng thanh toánNhóm các tỷ số về kha năng thanh toán cho biết khả năng thanh toán nợ ngan han của đơn vị.Kiểm toán viên thường dùng các tỷ so này để phát hiện những biến động bất thường của cáckhoan mục liên quan trong giai đoạn lập kế hoach kiểm toán. Trong giai đoạn hoàn thành kiểmtoan, tỷ số này thường được sử dụng để đanh giá kha năng hoat động liên tục của đơn vị vàcanh báo những dấu hiệu xấu về khả năng thanh toán trong thư quản lý. Cac tỷ số thuộc nhómnày bao gồm:1. Tỷ số thanh toán hien thời : cho biết đơn vị có bao nhiêu tài sản có thể chuyển đổi thành tiềnđể đảm bảo thanh toán cho các khoản nợ ngắnhạn. Tài sản lưu động và đầu tư ngan hạnTỷ số thanh toán hiện thời = Nợ ngắn hạn2. Tỷ số thanh toán nhanh: cho biết đơn vị có bao nhiêu tai sản có thể chuyển ngay thành tiềnđể đảm bảo thanh toán cho các khoan nợ cần chi trả nhanh cùng một thời điểm. Tài sản lưu động – Hàng tồn khoTỷ số thanh toán nhanh = Nợ ngắn hạn3. Tỷ số thanh toán bằng tiền: cho biết đơn vị có bao nhiêu tiền để có thể thanh toán ngay chocác khoan nợ cần chi trảVốn bằng tiền + Các khoản đau tư nganTỷ số thanh toán bang tiền = hạn Nợ ngan hạnII. Nhóm các tỷ số về cơ cấu tài chínhNhóm các tỷ số về cơ cấu tài chính cho biết cơ cấu nợ va vốn chủ sỡ hữu trong tổng nguồn vốncủa đơn vị. Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, các tỷ số này giúp kiểm toan viên có nhữngđanh gia ban đầu về tiềm lực tai chính của đơn
  • 132. vị, xác định tính hợp lý của các khoản vay và chi phí lãi vay trong giai đoan thực hiện kiểm toánđồng thời đanh giá khả năng hoàn trả nợ, xem xét gia thiết hoat động liên tục ở giai đoạn hoànthành kiểm toán và canh báo về tình hình vay nợ qua mức cho phép (nếu có) hoặc dự đoán khảnang có thể tiếp tục vay nợ trong tương lai của đơn vị. Có thể kể ra một vai tỷ số tiêu biểu sau:1. Tỷ số nợ: cho biết co bao nhiêu phan trăm tài sản cua đơn vị được tai trợbằng vốn vay Tổng nợTỷ số nợ = Tổng tài san2. Tỷ số tự tài trợ: cho biết số vốn tự có của chủ đơn vị trong tổng nguồn vốncủa đơn vị Vốn chủ sở hữuTỷ số tự tài trợ = Tổng nguồn vốn3. Tỷ số đầu tư: cho biết tỷ trọng của tài san cố định trong tổng tai san hiệncó của đơn vị Tài sản cố địnhTỷ số nợ = Tổng tài san4. Tỷ số thanh toán lãi vay: cho biết mức độ lợi nhuan phát sinh do sử dụng vốn để đảm bảo trảlãi vay hang năm của doanh nghiệp Lợi nhuan trước thuế và lãi vayTỷ số thanh toán lãi vay = Lãi vayIII. Nhóm các tỷ số về hoạt độngNhóm các tỷ số về hoạt động phản ánh hiệu quả sử dụng các nguồn lực phục vụ cho hoạt độngsản xuất kinh doanh của đơn vị. Các tỷ số thuộc nhóm này cũng được sử dụng trong cả ba giaiđoạn của quá trình kiểm toán, đặc biệt la giai đoan thực hiện kiểm toán ở khoản mục nợ phải thuva hàng tồn kho đồng thời đề xuất những giải phap tăng cường quản lý và khai thac các nguồnlực có hiệu qua trong thư quản lý gưi đơn vị sau mỗi cuộc kiểm toán. Thuộc nhóm này có:
  • 133. 1. Số vòng quay hàng tồn kho: cho biết số lần hàng hoá luân chuyển trongnăm Giá vốn hàng vốnSố vòng quay hang tồn kho = Hàng tồn kho bình quân2. Số ngày một vòng quay hàng tồn kho: cho biết thời gian cần thiết để luan chuyển một vòngquay hàng ton khoSố ngày một vòng quay hàng tồn kho = Số vòng quay hàng ton kho x 3603. Số vòng quay khoản phải thu: cho biết tốc độ chuyển đổi các khoản phai thu thanh tiền matcủa doanh nghiệp Doanh thu thuanSố vòng quay khoản phải thu = Số dư bình quân khoản phải thu4. Kỳ thu tiền bình quân: cho biết so ngày cần thiết để thu được tiền củadoanh thu bán chịu 360Kỳ thu tiền bình quân = Số vòng quay khoan phải thu5. Hiệu suất sử dụng tài sản cố định: cho biết một đồng tài sản cố định tao rađược bao nhiêu đồng doanh thuHiệu suất sử dụng tài sản cố định Doanh thu thuan= Tài sản cố định6. Vòng quay tài sản: cho biết một đồng tài sản tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh sẽtạo ra bao nhiêu đong doanh thu Doanh thu thuanVòng quay tài sản = Tổng tài san7. Hiệu suất sử dụng vốn cổ phần: cho biết một đồng von cổ phan tham gia vào quá trình sanxuat kinh doanh sẽ tao ra bao nhiêu đồng doanh thu Doanh thu thuanHiệu suat sử dụng vốn cổ phần = Vốn cổ phầnIV. Nhóm các tỷ số về doanh lợiNhóm các tỷ số về doanh lợi phản ánh hiệu quả sử dung vốn và khả năng tạo ra lợi nhuan cuađơn vị. Việc phân tích các tỷ so này trong giai đoạn lap kế hoach giúp kiểm toan viên nhan diệnnhững vùng có rủi ro tiềm ẩn và định hướng
  • 134. cho việc xác định thời gian, nội dung và phạm vi các thủ tục kiểm toán cho cac khoản mục doanhthu và chi phí trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.1. Doanh lơi tiêu thụ: cho biết một đồng doanh thu tạo ra được bao nhiêuđồng lợi nhuận ròng Lợi nhuan sau thuếDoanh lợi tiêu thụ = Doanh thu thuan2. Tỷ lệ lãi gộp: cho biết một đồng doanh thu tạo ra được bao nhiêu đồng lợinhuận gộp Doanh thu thuan – Giá vốn hàng bánTỷ lệ lai gộp = Doanh thu thuan3. Doanh lợi tài sản: cho biết khả năng sinh lợi của một đồng vốn đầu tư vàođơn vị Lợi nhuan sau thuếDoanh lợi tài sản = Tổng tài san4. Doanh lợi vốn tự co: cho biết khả nang tạo ra lơi nhuận của một đồng vốn nha đau tư bỏ ra đểđau tư vào đơn vị Lợi nhuan sau thuếDoanh lợi vốn tự có = Vốn chủ sở hữuV. Nhóm các tỷ số cổ phiếu thườngNhóm các tỷ so về cổ phiếu thưởng được sử dụng để đanh giá hiệu qua hoat động và mức độsinh lời khi đầu tư vào các công ty cổ phần. Cũng giống như các tỷ số thuộc nhóm doanh lợi,các tỷ số thuộc nhóm này cũng được sử dụng nhiều trong giai đoạn lập kế hoạch và giai đoansoát xét tổng thể cuộc kiểm toán1. Tỷ số thu nhập trên vốn cổ phần: cho biết một đồng vốn cổ phan đem vềbao nhiêu đồng lợi nhuận Lợi nhuan sau thuếTỷ số thu nhập trên vốn cổ phần = Vốn cổ phần bình quân2. Tỷ giá thị trường của mỗi cổ phiếu: cho biết cổ phiếu được bán trên thị trường với giá gấpbao nhiêu lần so với thu nhap hiện hành của nó Giá thị trường 1 cổ phiếuTỷ gia thị trường của mỗi cổ phiếu = Thu nhập mỗi cổ phiếu
  • 135. 3. Tỷ số chi trả lợi tức cổ phần: cho biết % thu nhập doanh nghiệp chi tra cho cổ đông và % thunhap doanh nghiệp để lại để tai đầu tư Lợi tức cổ phần mỗi cổ phiếuTỷ số chi trả lợi tức cổ phần = Thu nhập mỗi cổ phiếu4. Tỷ số lợi tức cổ phần: cho biết cơ hội có thể đầu tư trên thị trường. Tỷ so này càng lớn thì cơhội đau tư càng cao Lợi tức cổ phần mỗi cổ phiếuTỷ số lợi tức cổ phần = Giá thị trường cua mỗi cổ phiếuPHỤ LỤC 3: KẾT QUẢ KHẢO SAT TÌNH HÌNH AP DỤNGTHU TUC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BCTCI. Hồ sơ khảo sát:1. Số lượng hồ sơ khảo sát: Hồ sơ kiểm toán STT Chủ thể kiểm toán Số lượng Tỷ lệ (%) 1 Kiểm toán độc lập, trong đó: 92 92 - Doanh nghiệp nhà nước 42 42 - Công ty TNHH 33 33 - DN có vốn đầu tư nước ngoai 17 17 - DN khác - - 2 Kiểm toán nội bộ 8 8 3 Kiểm toán nhà nước - - Tổng cộng 100 1002. Kỳ kiểm toán khảo sát: chủ yếu là kiểm toán báo cao tài chính cho niên độ 2003 và 2004, cụthể như sau: Kỳ kiểm toán 2000 2001 2002 2003 2004 Tổng cộng Số lượng HS khảo sát 4 9 18 32 37 100II. Đơn vị được kiểm toán:1. Quy mô vốn: Quy mô vốn của đơn vị Tổng cộng được kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ Số lượng HS khao sát 25 46 17 12 100
  • 136. 2. Hình thức sở hữu vốn: Loại hình đơn vị được kiểm toán Hồ sơ kiểm toán STT Số lượng Tỷ lệ (%) 1 Doanh nghiệp nhà nước 11 11 2 Công ty cổ phần 37 37 3 Công ty TNHH 18 18 4 Doanh nghiệp tư nhân - - 5 Công ty liên doanh 13 13 6 Công ty 100% vốn nước ngoai 19 19 7 Khác 2 2 Tổng cộng 100 100III. Kết quả khảo sát:1. Tỷ lệ áp dụng thủ tục phân tích™ Thống kê theo quy mô vốn của đơn vị được kiểm toán Quy mô vốn đơn vị được kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ Tổng cộng Số lượng HS khao sát 25 46 17 12 100 Không áp dụng TTPT 14 16 6 2 38 Có ap dụng TTPT 11 30 11 10 62 Tỷ lệ ap dụng TTPT 44 65 64 83 62™ Thống kê theo kỳ kiểm toán: Kỳ kiểm toán 2000 2001 2002 2003 2004 Tổng cộng Số lượng HS khảo sát 4 9 18 32 37 100 Không áp dụng TTPT 3 6 12 10 9 38 Có áp dụng TTPT 2 2 8 22 28 62 Tỷ lệ ap dụng TTPT 50 22 44 69 76 622. Các loại thủ tục phân tích được áp dụng: Quy mô vốn đơn vị được kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ Tổng cộng Phân tích xu hướng 11 28 11 10 50 Phân tích tỷ suất 8 17 8 8 41 Phân tích dự báo - 5 2 5 12
  • 137. 3. Ap dụng thủ tục phân tích trong từng giai đoạn của quá trình kiểm toán Quy mô vốn của đơn vị được Tổng kiểm toán < 10 tỷ 10-50 tỷ 50 – 100 tỷ >100 tỷ cộng Giai đoan lap kế hoach 9 26 10 10 55 Giai đoan thực hiện 11 21 11 10 53 - Vốn bằng tiền - 9 7 3 19 - Nợ phải thu 3 11 6 6 26 - TSCĐ và CP khấu hao 7 17 8 9 41 - Hàng tồn kho 3 16 5 4 28 - Nợ phải trả 7 14 5 7 33 - Doanh thu 10 20 11 10 51 - Chi phí 11 21 11 19 52 Giai đoạn hoan thành 3 9 4 6 22BẢNG KHẢO SÁT TÌNH HÌNH ÁP DỤNGTHU TUC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BCTC• Tên công ty kiểm toán:...................................................................................• Tên đơn vị được kiểm toán: ...........................................................................• Loại hình doanh nghiệp: .................................................................................• Quy mô vốn: ...................................................................................................Qua theo dõi hồ sơ kiểm toán cho đơn vị của kỳ kiểm toán ………, chúng tôi nhậnthấy thủ tục phân tích được thực hiện ở cac phần sau: Loại TTPT được áp dụng Giai đoạn Số lần thực Phân tích xu Phân tích tỷ Phân tích dự STT Khoản mục hiện hướng suất báo I Giai đoạn lập kế hoạch II Giai đoạn thực hiện 1 Vốn bang tiền 2 Nợ phải thu 3 TSCĐ va CP khấu hao 4 Hàng tồn kho 5 Nợ phai trả 6 Doanh thu 7 Chi phí III Giai đoạn hoàn thành Tổng congTP.HCM ngày ……tháng ….. năm 2005Người thực hiện