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Appunti universitari per l'esame di Ragioneria

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  • slide molto dettagliate
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  • purtroppo no... se li trovi li mettiamo sul sito? ne hai altri? :)
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  • nn c degli appunti di matematica generale I ? :) Grz!
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  • bellissimo! grazietutto molto kiaro espostocon grande capacita' di sintesi!!!
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    Appunti di Ragioneria Appunti di Ragioneria Document Transcript

    • Appunti diRagioneria Generale Autore: ProfMan 1
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandSi ricorda che:• luso degli appunti qui presenti è consentito per solo uso personale e di studio;• la consultazione è gratuita ed ogni forma atta a ricavarne lucro è vietata!• gli appunti sono fatti da studenti che non possono assumersi nessuna responsabilità in merito;• il materiale qui presente non è sostitutivo ma complementare ai libri di testo: - devi (e ti consiglio) di consultare e comprare i libri di testo;• il materiale qui presente è distribuito con licenza Creative CommonsTi ricordo che se vuoi contribuire mandando degli appunti o quantaltro possa essere utile ad altri puoi farloinviando il materiale tramite: http://profland.altervista.org/mail.htmProfman Il file è stato scaricato/visualizzato in forma gratuita da Profland: http://profland.altervista.org sezione Profstudio http://profland.altervista.org/profstudio/profstudio.htm oppure da qualche mirror, come: www.profland.cjb.net www.profland.135.it o dalla pagina dedicata su slideshare.net: www.slideshare.net/profman 2/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland L’ATTIVITA’ ECONOMICA E L’AZIENDABisogni, beni e attività economica. Le necessità più o meno fondamentali dell’esistenza della vita, creano nell’uomo unaserie di “bisogni”, cioè carenze o privazioni di ogni genere, che cerca di eliminare in ogni modo. La soddisfazioni, ol’appagamento di questi bisogni è attuabile solo tramite l’utilizzo di beni presenti in quantità limitata. Si capisce perciòche vi è bisogno economico quando c’è carenza dei beni necessari a soddisfarlo, o quando quei beni siano inesistenti.Data la limitata quantità di questi beni, il conseguimento della soddisfazione dei bisogni diventa cosa non certo agevole eveloce. Per raggiungerla bisogna quindi adoperarsi in attività atta a quello scopo, detta, appunto, “economica”.Bisogna ora notare che l’evoluzione che hanno avuto i bisogni è andata di pari passo con l’avanzare del progresso daciviltà primordiali fino a quelle moderne. Il progresso quindi moltiplica e diversifica i bisogni, i mezzi per la lorosoddisfazione divengono anch’essi più complessi, ovvia conseguenza è che anche l’attività economica diventi piùelaborata.Vista l’attuale livello di evoluzione che ha raggiunto la nostra civiltà, si comprende come la soddisfazione dei bisognidivenga un compito complesso, che può attuarsi solo con l’impiego di beni e attività diverse. All’individuo isolato, nellosvolgimento dell’attività economica, si sostituiscono organismi - combinazione di beni e di persone - la cui finalità èl’appagamento dei bisogni umani.Questi organismi sono appunto le aziende.L’azienda. La prima idea che si ricava sull’azienda è che essa sia un complesso di persone e di beni atti alsoddisfacimento dei bisogni umani. Ci si accorge subito che questa affermazione non è soddisfacente, in quanto sipotrebbe ricavare che l’azienda è un qualsiasi complesso di beni e persone, cosa che non è assolutamente esatta. Il Bestaattenuò questa mancanza ma non del tutto - questi afferma che l’azienda è la somma dei fenomeni, o negozi, o rapporti daamministrare relativi ad un cumulo di capitali che formi un tutto a sé - dato che non menziona il modo di essere dellaricchezza, delle persone o della loro interazione di vite che sono elemento essenziale dell’azienda. Quest’ultima sarebbequindi, come afferma in un primo momento Zappa, una coordinazione economica in atto istituita e retta per ilsoddisfacimento dei bisogni umani; così dicendo si nota l’esaltazione dell’elemento “immateriale”. Per capire la naturadell’azienda non si può insistere solo su un elemento, coordinazione economica o insieme di persone e ricchezze che sia;ma una interazione tra questi due elementi sembra essere la soluzione migliore dato che entrambi gli aspetti sonocaratterizzanti la nozione di azienda. Anche lo Zappa sentì il bisogno di associare le due definizioni, e rivedendo la suaprima affermazione, disse che l’azienda è un istituto economico destinato a perdurare che, per il soddisfacimento deibisogni umani, ordina e svolge in continua coordinazione la produzione, il procacciamento o il consumo della ricchezza,in questa affermazione si nota che la “coordinazione” è intesa come una entità assoluta, sarebbe preferibile unaspecificazione delle entità che compongono la coordinazione. L’asserzione più importante a cui lo Zappa è pervenuto ènel riconoscimento dell’azienda come istituto (organizzazione regolata da norme stabili), intendendola una realtà operantesempre diversa negli aspetti e nelle strutture, ma sempre unica nella sua identità. Definizione simile all’ultima evidenziatae quella dell’Onida che definì l’azienda come un complesso economico che, sotto il nome di un “soggetto giuridico”(titolare) e il controllo di un “soggetto economico”, ha vita in un sistema continuamente rinnovantesi e mutevole dioperazioni attuabili mercé una duratura organizzazione di lavoro, per la soddisfazione dei bisogni umani, in quantoquesta richieda produzione o acquisizione e consumo di beni economici. Altra definizione è quella dell’Amaduzzi che hacaratteristiche più funzionali che descrittive: l’azienda è un sistema di forze economiche che sviluppa, nell’ambiente dicui è parte complementare, un processo di produzione o di consumo o di entrambi, a favore del soggetto economico, edaltresì degli individui che cooperano. Per ultima si dà la definizione dell’Amodeo che fa opera di riepilogo e diintegrazione, questi afferma che l’azienda è un istituto economico unitario e duraturo, costituito da un complesso dipersone e di beni economici e diretto al soddisfacimento dei bisogni umani, il quale, in vista di tal fine, svolge processi diacquisizione, di produzione e di scambio continuamente coordinati in sistema ancorché mutevoli negli aspetti e variabilinelle dimensioni.Classificazione delle aziende: aziende di produzione e di erogazione Una prima classificazione è quella che distingue leaziende in base al fine per cui esse sono costituite, cioè per il soddisfacimento dei bisogni umani, che può essere raggiuntoin due maniere: in via indiretta, procurandosi quei lucri che permetteranno la soddisfazione mediata dei bisogni, o in viadiretta, applicandosi immediatamente per il solito fine. Quando l’azienda è mezzo diretto di appagamento dei bisogni essasarà detta di erogazione (senza finalità lucrative), nel caso in cui il soddisfacimento dei bisogni sia seguente ad unafinalità lucrativa l’azienda sarà chiamata azienda di produzione o impresa.Prima di continuare nella distinzione bisogna dare una definizione di ente, che è la persona fisica o giuridica chepromuove la formazione dell’azienda o che comunque la conduce come strumento atto a realizzare i suoi fini.Le aziende di erogazione si distinguono, a loro volta, in corporazioni - aziende in cui prima sorge un’associazione dipersone che in seguito si procaccerà quei beni necessari per i propri fini -, come le aziende promosse da associazionibenefiche, culturali o sportive, e in fondazioni - in questo caso sorge prima un complesso di beni e poi vengono nominatedelle persone che lo gestiranno -, come quelle che sorgono in seguito a lasciti o doni.Anche nelle aziende di produzione si usa fare una classificazione interne; questa distingue le aziende di produzione diretta 3/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflanddei beni - queste trasformano le materie prime in prodotti completamente diversi - da quelle di produzione indiretta deibeni - il processo incrementativo delle utilità dei beni non avviene con una trasformazione fisica, ma mutando le lorocondizioni di disponibilità nello spazio o nel tempo, come le imprese mercantili - da quelle, infine, di servizi, che pongonosul mercato servizi di varia natura (ad es. le imprese di assicurazioni).Classificazione delle aziende: altre distinzioni Altra distinzione è tra indivise, che hanno un’unica sede, e aziende divise,che hanno diverse sedi in più punti sul territorio; il fatto che il lavoro si svolga in diverse sedi non implica affatto unaseparazione di attività o una frammentazione di risultati.Importante classificazione è quella che contrappone alle aziende autonome (o indipendenti) da quelle dipendenti; questeultime soggiacciono alle volontà della maggioranza assoluta o relativa, che si identifica con l’azienda controllante.Le aziende private sono quelle che fanno capo ad una persona fisica o ad una persona giuridica di diritto privato; vengonoinvece considerate aziende pubbliche quelle che fanno capo ad una persona giuridica di diritto pubblico.Le società si dividono in società in nome collettivo, nelle quali i soci garantiscono anche con il loro patrimonioindividuale, in società in accomandita - in queste ci sono gli accomandatari, la cui responsabilità investe anche ilpatrimonio individuale, e gli accomandanti, responsabili solo per le loro quote sociali -, in società a responsabilitàlimitata - hanno un capitale non minore di £. 20milioni, distinto in quote non inferiori a lire mille o pari ad un suomultiplo, le quote non possono essere rappresentate da azioni, i soci rischiano nei limiti del loro patrimonio - e in societàper azioni, che non possono costituirsi con un capitale inferiore a £. 200milioni e nelle quali la società ha unaresponsabilità limitata in ogni caso al capitale sottoscritto dai soci. IL CAPITALEPrime nozioni. Il capitale dell’azienda - detto anche patrimonio o sostanza a seconda del tipo di azienda - è il complessodi beni che viene utilizzata dall’azienda per realizzare il suo bisogno (il lucro). Il capitale non è composto solo da benimateriali o immateriali, ma anche da diritti reali e di credito, di beni che l’azienda possa utilizzare anche se alieni.Il capitale nell’aspetto qualitativo. Il capitale è costituito da una serie di beni immobili - fabbricati, terreni, mobili,macchine, attrezzi, merci, titoli di credito, debiti - e di beni immateriali, come i brevetti e le concessioni. Anche se cosìdiversi fra loro questi formano un complesso armonico atto al fine dell’impresa.Tuttavia i capitali vengono distinti in principali ed accessori: i primi sono quelli indispensabili all’impresa e i secondi,invece, sono quelli che non sono espressamente richiesti per il tipo dell’attività.Altra distinzione fatta è quella tra capitali fissi (o fermi) e capitali circolanti. I primi sono quei capitali che non siesauriscono in un solo atto produttivo, infatti la loro sostanza fisica non viene intaccata dal servizio reso. Capitali fissipossono essere, ad es., una macchina e un utensile da lavoro. I capitali circolanti, invece sono quelli che si risolvono in unsolo esercizio, la loro trasformazione è totale, da soli o insieme ad altri fattori, nel prodotto.Bisogna però osservare che i beni contano nell’impresa non per la loro essenza, ma per l’apporto utile che essi sonocapaci di fornire. Alla produzione concorrono sempre anche i servizi.Ultima precisazione è che non è proprio vero che i beni fissi restano sempre uguali, ma col passare del tempo questideteriorano, anche se in piccolissima parte.Il capitale nell’aspetto qualitativo: immobilizzazioni e disponibilità. Una distinzione molto importante tra gli aspetti delcapitale è quella tra immobilizzazioni e disponibilità, questa diversificazione ha come scopo quello di evidenziare ilconcorso degli elementi alla produzione.Dal punto di vista del criterio della destinazione, quello che si prenderà in considerazione, si possono annoverare tra leimmobilizzazioni i beni materiali ed immateriali, sempre presenti nell’impresa ed indispensabili al suo processoproduttivo, i debiti e i crediti di finanziamento, i mutui a lungo termine. Le disponibilità, al contrario, sono quei beni nonindispensabili all’impresa e non permanenti in essa: si considerano disponibilità i crediti e i debiti “tecnici” o di“funzionamento”, che nascono dalle normali attività dell’azienda. Vengono quindi catalogate tra le immobilizzazioni iterreni, i fabbricati, le macchine, le attrezzature, i mobili, e poi i brevetti, le concessioni, i marchi, le spese di avviamento,ecc.; fra le disponibilità il denaro, le materie prime, i prodotti, i semilavorati, ecc. Vanno poi ricordate le scorte vincolate,di materie o di denaro (soprattutto per le banche), che altro non sono che delle quantità minime al di sotto delle quali èmeglio non scendere mai poiché si potrebbe compromettere la continuità produttiva.Il secondo punto di vista prende in esame gli elementi del capitale in base alla loro suscettibilità a trasformarsi in mezziliquidi, la distinzione è detta della trasformabilità in numerario, della liquidità (o meglio ancora della liquidabilità). Perquesta distinzione le scorte vincolate, ad es., saranno considerate disponibilità, mentre un macchinario non più in uso èun’immobilizzazione dato che difficilmente potrà essere alienato.Le diverse distinzioni svelano un valore strumentale diverso tra diverse imprese, in particolare, ad es., la classificazione 4/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandfatta in base alla liquidabilità sarà molto conveniente per quei problemi che riguardano l’aspetto finanziario della gestione.Il capitale nell’aspetto qualitativo: altre distinzioni. Si sono fatte una serie di altre classificazioni dette parziali perché noninvestono tutti gli elementi del capitale ma solo alcuni, trascurando tutti gli altri, mettono cioè in evidenza alcunecaratteristiche che possono essere interessanti per le considerazioni in esame.Si parla così di beni complementari per quei beni che debbano o possano convenientemente impiegarsi congiuntamentenei processi aziendali. Il concetto ora esposto è molto ampio, però esso va ristretto a quei gruppi di beni che formanocomplessi economici. Sono beni complementari le macchine di un centro produttivo di un reparto; materie prime,sussidiarie e di consumo; disponibilità liquide o beni destinati alla vendita.Per beni congiunti si intendono quei beni che sono ottenuti da un unico processo produttivo, cioè quei beni per i quali ètecnicamente inevitabile la produzione congiunta.Inoltre ci sono i beni succedanei che in certi processi e in alcune circostanze di tempo possono sostituirsi ad altri nellaproduzione; sono quindi dei beni sostituibili ad altri.Inoltre vengono considerati beni materiali quei beni che possiedono una consistenza fisica, una presenza di materia;immateriali quelli che non la possiedono.Se si tiene conto della scadenza dei crediti e dei debiti si dividono in a breve, a medio e a lungo termine. Interpretazioneconvenzionale è quella per la quale un termine breve è inteso un termine fino a tre o quattro mesi, un termine medio frasei o dodici mesi e a lungo termine superiore a un anno. Ma la durata può variare se si passa, ad es., dall’ambito delportafoglio cambiario a quello delle operazioni di credito mobiliare dove per medio si intende un temine anche di duratabiennale.Ci sono poi una serie di altre classificazioni.Il capitale nell’aspetto quantitativo. Il capitale inteso come complesso di beni non ci dà di esso un’idea sintetica per laquantità degli elementi. Per poter sintetizzare il discorso si deve esaminare il capitale sotto l’aspetto quantitativo, la cuiunica indicazione possibile è quella del valore.Il valore di un bene è la quantità che può ritenersi equivalente a quel bene. Il capitale risulta quindi essere un fondo divalori. Fondo è aggregato, o somma delle quantità-valori riferibili ai singoli elementi onde risulta il capitale. Il valore delcapitale risulta quindi dalla differenza fra il totale dei valori delle attività e il totale dei valori delle passività. Se ladifferenza è positiva si parlerà di capitale netto (o patrimonio netto, o semplicemente netto), se è negativa si chiameràinvece deficit patrimoniale, o passivo scoperto. Non è quindi implicata la specie degli elementi, ma la loro espressionequantitativa.Le quote o parti ideali del netto Il capitale netto nelle imprese individuali è esposto in maniera unitaria, in un unica cifrarisultante dal capitale iniziale con l’aggiunta degli utili e la detrazione delle perdite. Altra situazione nelle impresesocietarie dove si usa distinguere la misura del capitale sociale da quella degli incrementi, o dei decrementi, avvenuta nelcorso della gestione. Vengono dimostrati separatamente il capitale sociale, gli utili d’esercizio, quelli dell’esercizioprecedente e gli utili trattenuti come riserve, inoltre come elementi negativi, la perdita d’esercizio e le perdite degliesercizi precedenti. Il capitale netto o deficit risulta essere quindi la somma algebrica di questi elementi. Queste “quote”,come l’intero, non possono individuarsi in singoli elementi del capitale. L’INVENTARIOLa funzione di inventario Inventariare vuole dire appunto ritrovare e descrivere nelle loro molteplici caratteristiche glielementi del capitale, al fine di dare di quest’ultimo una notizia compiuta, sia nell’aspetto qualitativo che nell’aspettoquantitativo. Dato che la ragioneria si pone il proposito di dar notizia di come la vita dell’azienda si svolge e dei risultatiche da essa si hanno, diventa importante conoscere anticipatamente il complesso di beni e il fondo di valori intorno a cuisi svolgerà la vita dell’azienda. La funzione d’inventario, oltre che essere una esigenza naturale di controllo dell’attività diazienda, è resa obbligatoria dalla legge come primo atto di ogni periodo di attività, cioè all’inizio di ogni anno.Le operazioni di inventario La redazione dell’inventario è un’operazione abbastanza complessa, che si sostanzia dicinque momenti: ricerca, descrizione, classificazione, valutazione, rappresentazione. La ricerca consiste nell’indagine necessaria a individuare la materia da inventariare, ossia le attività e le passività che costituiscono il complesso della cui composizione della cui entità si vuole venire a conoscenza. Questo processo può presentarsi di facile realizzo se, ad es., sia già stata fatta una rilevazione in tal senso e siano stati annotati gli eventuali cambiamenti, ma può rivelarsi anche un lavoro lungo e difficile. Una volta individuati gli elementi che interessano, questi devono essere accuratamente descritti. La descrizione deve 5/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland essere tale che chiunque possa identificare l’elemento inventariato dopo una attenta lettura. Descrizioni minuziose, capita a volte, che vengano fatte solo nei primi esercizi e poi, nei successivi, sia fatto cenno ai precedenti inventari. Nella classificazione i beni, i crediti e i debiti vengono poi ordinati, raggruppati in categorie omogenee. Le classi vengono poi divise in sottoclassi, per rendere più agevole una consultazione. Con la valutazione si passa dalla fase descrittiva qualitativa a quella quantitativa. Questo momento può anche mancare, ad es., in quei casi in cui la conoscenza del valore dei beni non sia necessaria, come gli inventari di magazzino. Nella rappresentazione i risultati a cui si è pervenuti vengono esposti per scritto.Tipi di inventari Ci sono diversi tipi di inventari, si distinguono, ad es, in base alla ricorrenza (ordinari e straordinari), allamateria investita (generali e parziali) o a seconda della maggiore o minore specificazione con la quale è investita lamateria da inventariare (analitici e sintetici).Forma degli inventari Un’inventario a forma descrittiva si presenta come un’ordinata elencazione della materia dainventariare, quello a forma sinottica (o riassuntiva) si presenta come un prospetto a due sezioni contrapposte, delle qualiquella a sinistra accoglie le attività e quella a destra le passività. LA GESTIONEPrime nozioni. L’azienda è teatro non solo di atti e fatti, coscientemente voluti, ma anche di fenomeni accidentali, nonvoluti: l’effettiva vita dell’azienda è una risultante degli uni e degli altri.Si è fatta una distinzione fra atti e fatti amministrativi, considerazione per la quale i primi venivano consideratiaccadimenti elementari la cui composizione formava i secondi, distinzione che comporta non pochi problemi, per cui siusano entrambi i termini indistintamente.Bisogna poi dare una definizione all’aggettivo amministrativo più volte riferito agli atti e ai fatti. Amministrazioneeconomica è il governo dell’azienda, il governo dei beni onde risulta il patrimonio di essa, è quell’attività risultante di attie fatti concorrenti al fine dell’azienda: a quest’attività si dà il nome di gestione.La gestione dell’impresa. L’attività di gestione si riconosce e considera come attività dell’azienda.Sono atti di gestione quelli che sono decisi come tali, quali che siano le loro conseguenze. Al contrario fatti estranei allagestione (o extra-gestione) sono quei fenomeni che avvengono al di fuori della volontà degli organi dell’impresa.La gestione dell’impresa: i momenti tipici. I processi che compongono le varie attività di gestione cambiano a secondadel tipo di impresa. Tuttavia se l’attività di gestione dell’impresa viene ridotta all’osso, si avrà che tutte le diverse impreseavranno tre processi:provvista;trasformazione;scambio.Primo processo della gestione è la provvista, momento in cui l’impresa cede mezzi monetari sul mercato in cambio di benio servizi che le serviranno per le sue attività.Dopo il processo di approvvigionamento viene quello di trasformazione, momento in cui l’impresa svolge il veroprocesso di produzione. Infatti i beni o i servizi che l’azienda si era procurata vengono combinati tra loro, o vengonosemplicemente lavorati, quindi trasformati in prodotti che l’impresa potrà fornire ad altri. Chi regola questo processo èprincipalmente un tecnico, dato che la trasformazione è economicamente irrilevante.Terzo ed ultimo processo è lo scambio, momento in cui l’impresa presenta sul mercato i propri prodotti.La gestione dell’impresa: il carattere ciclico I tre momenti tipici della vita dell’azienda sono, appunto, provvista,trasformazione e scambio. La successione logica risulta ovvia solo se si prende in esame un singolo processo, in quanto lavita dell’azienda è caratterizzata dalla coesione dei vari momenti, coesistono cioè innumerevoli processi produttivi.Bisogna ora notare che solo la provvista e lo scambio mettono a contatto l’azienda con il mercato, la trasformazione è unmomento che si compie interamente all’interno dell’azienda. Il mezzo monetario - misura dei valori di beni e servizi -entra in gioco solo nel primo e nell’ultimo momento. La moneta è l’elemento che permette l’approvvigionamento, e, unavolta che ne si è rientrati in possesso, permette di riiniziare il ciclo. Si capisce che la massa monetaria in possessodell’impresa dopo lo scambio deve essere almeno uguale a quella iniziale.In ultimo bisogna distinguere tra “ciclo capitalistico” - ciclo che riguarda i mezzi monetari - dal “ciclo produttivo”, che silimita al momento della trasformazione. 6/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandL’aspetto numerario e l’aspetto lucrativo della gestione Gli atti di gestione possono essere guardati sotto l’aspettonumerario - variazioni dei mezzi monetari - e sotto l’aspetto lucrativo, che rileva l’importanza degli eventi per il finelucrativo della gestione.Nel primo aspetto si misurano le entrate e le uscite, rispettivamente incremento e decremento di mezzi monetari.Nell’aspetto lucrativo si pone l’attenzione sui costi e sui ricavi.Il costo è un onere, un evento negativo connesso alla disponibilità di un bene o di un servizio, propriamente uncomponente negativo, è effettuato in termini di moneta ed è misurato dall’uscita. D’altro canto il ricavo è un vantaggio,un evento positivo connesso alla vendita di beni o servizi, tipico componente positivo, anch’esso è effettuato in moneta, èperò misurato dall’entrata.I valori numerari: Bisogna per prima cosa sottolineare la diversità tra moneta di conto e moneta numeraria. Quest’ultimaè la moneta con la quale si svolgono gli scambi dell’azienda. L’altra è la moneta del paese nel quale risiede l’azienda.I valori numerari derivano da entrate e uscite numerarie e sono espressi in moneta numeraria.Si distinguono in valori numerari certi, assimilati e presunti.L’es. migliore di valore certo è il denaro presente nelle casse dell’azienda in moneta di conto. Vengono considerati comecerti - da alcuni chiamati “valori numerari assimilati di primo grado” - gli assegni, i valori bollati e altri, poichéaccomunabili alla moneta; ultima considerazione è che non esistono valori numerari certi passivi.Per valori numerari assimilati si intendono quei valori che sostituiscono la moneta nelle situazioni d’azienda, tipo i creditie i debiti, che nascono per sostituire movimenti di moneta che non avvengono. Si dicono non numerari o di finanziamentoquei crediti o debiti che non sostituiscono alcun movimento di moneta, ma la cui negoziazione ha come oggetto propriouna somma di moneta (ad es. i contratti di mutuo).I valori numerari presunti misurano quei fenomeni che devono essere contabilizzati nell’esercizio corrente, ma cheapporteranno variazioni numerarie solo in futuro, bisogna quindi prevedere queste entrate o uscite future. Stesso discorsoper debiti o crediti in moneta non di conto, che vengono riportati in moneta di conto in base a cambi presunti.Entrata può quindi essere:a) aumento di valori numerari certi; b) aumento di valori assimilati attivi; c) diminuzione dei valori numerari assimilatipassivi; d) aumenti di valori numerari presunti attivi; e) diminuzione di valori numerari presunti passivi.Uscita può significare:a) diminuzione di valori numerari certi; b) diminuzione di valori numerari assimilati attivi; c) aumento di valori numerariassimilati passivi; d) diminuzione di valori numerari presunti attivi; e) aumento di valori numerari presunti passivi.I costi e i ricavi Dal punto di vista economico aziendale l’immagine migliore per il costo è quella che lo definisce comecomplesso di misure di erogazioni monetarie, cioè come costo in moneta.Il costo non si presenta come un evento unitario, ma bensì come l’accumulazione di costi semplici, che servono perl’ottenimento di quel bene o servizio a cui il costo fa riferimento.Questo processo di accumulazione ha due caratteristiche.La prima è quella che divide i costi di imputazione diretta - costi che sono direttamente e univocamente connessiall’oggetto di cui vuole conoscersi il costo - dai costi di imputazione indiretta, che sono quei costi che non si riferisconosolo al costo dell’oggetto in questione, ma anche a quelli a questo relativi.Anche per quanto riguarda la formazione di un ricavo complesso concorrono diversi ricavi elementari, più o meno relativiall’oggetto di cui vuole sapersi il ricavo, solo che l’insieme è meno numeroso.Si ricava quindi che non esistono costi e ricavi specifici di certi oggetti.La seconda caratteristica del processo di accumulazione e di addensamento dei costi elementari da cui derivano i costi deidiversi oggetti che via via possono esser presi in considerazione deve riconoscersi nella possibilità di vedersi arrestato anumerosissimi stadi intermedi. Ci possono essere numerose aggregazioni di costi semplici che compongono un costocomplesso; ciascuno di questi aggregati di costi elementari si denomina configurazione o figura di costo.Le trasformazioni numerarie Lo schema, che contrappone costo ad uscita e ricavo ad entrata, già delineato, noncomprende ogni accadimento di gestione. Può infatti accadere che un’entrata può non risolversi in un ricavo, ma inun’uscita. Un accadimento di gestione che si risolve solo nell’aspetto numerario può essere ad esempio la riscossione diuna fattura, il pagamento di una cambiale, la trasformazione di valori numerari presunti in certi.Le compensazioni lucrative e i fenomeni di gestione interna Fenomeni simili a quelli precedenti si possono averenell’ambito lucrativo, dove quindi un costo non è misurato da un’uscita ma da un ricavo o viceversa. Ciò accade ad es.quando si acquista una macchina permutandola con un’altra già in possesso.L’armonica coordinazione degli eventi di gestione: La prima caratteristica degli atti di gestione è la volontarietànell’attuarli. Ogni atto è stato precedentemente deciso e ha come scopo le finalità dell’azienda. Ci sono però dei fatti cheaccadono nella vita dell’azienda - detti sopravvenienze o insussistenze - che sono casuali, non preordinati e per questosono al di fuori della gestione. 7/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland IL REDDITOLa nozione di reddito Il reddito è l’incremento o il decremento subito dal capitale dell’impresa, in un certo tempo, pereffetto della gestione. Il concetto del reddito che si ricava è un concetto quantitativo, poiché fa riferimento a due diversimomenti del capitale; questi due stati non possono che essere quantitativi, ossia misure valutative del capitale, poiché nonsarebbero confrontabili stati qualitativi. Il reddito è differenza di valori, come tale è dunque un valore astratto, ha sensosolo per un intervallo di tempo. Bisogna sottolineare, poi, che è il risultato della gestione, senza di essa non ci può esserereddito. Proprio in virtù di risultare dalla gestione il reddito ha un’ambivalenza di significati (aumento o decremento),anche se adesso viene usato principalmente come valore positivo.Il reddito d’impresa Nel tempo in cui si svolge la gestione si può individuare un numero assai grande di intervalli ditempo, ed ad ognuno di questi si può far riferire una misura di reddito.Il primo intervallo che si presta ad essere analizzato è quello che va dall’inizio alla fine della vita dell’impresa, dettoanche reddito totale d’impresa.Il primo metodo per la determinazione del reddito d’impresa consiste nel fare una differenza fra il valore del capitale allafine e quello all’inizio della vita dell’impresa. Questo metodo è applicabile solo nei casi più semplici in cui non ci sianostati nel corso della gestione, ad es., né incrementi del capitale, né distribuzioni di utili.Un secondo modo per la determinazione del reddito totale è quello di fare la differenza fra la somma di tutti i ricavi e lasomma di tutti i costi avvenuti durante la vita dell’impresa, senza tenere conto del capitale iniziale e di una distribuzionedi utili.Con la terza procedura si arriva allo stesso risultato della seconda, in quanto invece di fare la differenza tra ricavi e costi,la si fa tra entrate e uscite, che non sono altro che loro eventi misuratori.Comunque, qualunque sia la procedura adottata, si può stabilire con una certa attendibilità quale sia il reddito d’impresa.Il reddito d’esercizio: considerazioni introduttive L’impresa è un istituto che ha un vita di durata spesso imprecisabile,quindi una individuazione del solo reddito d’impresa andrebbe incontro a difficoltà molto grandi in quantocomporterebbe, tra le altre cose, una distribuzione degli utili solo alla fine della sua vita, fatto che non permetterebbe aicompartecipi di far vivere la stessa impresa. Per questo motivo la vita dell’impresa si divide in periodi amministrativi, didurata di solito pari ad un anno solare, cui corrispondono tronchi di gestione detti esercizi: si ricorre, quindi,all’individuazione del reddito d’esercizio, che si differenzia dal reddito d’impresa proprio perché prende in esame unintervallo di tempo molto più piccolo, un anno.Ci si pone, allora, la domanda di come si possa individuare il reddito d’esercizio, e se i tre metodi per la determinazionedel reddito d’impresa siano allo stesso modo eseguibili.La prima procedura era quella del confronto tra capitale finale e capitale iniziale. Applicando tale sistema si nota che giànel primo esercizio l’individuazione non sarebbe “precisa”, in quanto si confronterebbero un termine “certo”, con uno“incerto”. Questo perché non tutti i costi, o altri elementi, hanno fine alla fine dell’esercizio. Si comprende allora ladifficoltà per la determinazione dei redditi successivi al primo, nei quali si metterebbero a confronto termini “incerti”, conaltri anch’essi “incerti”. Il reddito di esercizio non si determina, ma si individua.Il reddito di esercizio: prime proposizioni generali All’individuazione del reddito d’esercizio non si potrebbe pervenirecon la seconda procedura, che, come abbiamo visto per il reddito d’impresa, metteva a confronto masse di ricavi conmasse di costi.Contabilmente i costi sono indicazioni numeriche che esprimono la misura monetaria degli oneri sopportati perl’acquisizione di beni e servizi. Bisogna ora sottolineare che, secondo la teoria funzionale del De Minico, l’impresa siprocura e quindi usa i beni per la loro utilità, per il servizio che questi apportano. Nell’ambito dell’impresa ci sono serviziche non possono essere acquistati come tali dal mercato, si arriva quindi alla loro disponibilità solo con la combinazionedi servizi semplici, reperibili sul mercato.Il lato negativo del processo produttivo non è costituito dai servizi acquisiti, ma da quelli impiegati in tali processi, iservizi non utilizzati, ma che potranno utilizzarsi in futuro, costituiscono delle energie potenziali a disposizionedell’impresa.Al termine di un certo esercizio si possono individuare diversi costi: a) sostenuti per acquisire servizi utilizzati nell’esercizio; b) sostenuti nell’esercizio, ma non utilizzati e non utilizzabili in futuro; c) sostenuti nell’esercizio, ma non utilizzati, si potranno impiegare nei prossimi esercizi.I costi delle classi a) e b) sono componenti negativi di reddito, mentre quelli della classe c) sono componenti positivi direddito, poiché formano ricchezza non ancora utilizzata. 8/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandQuesto discorso si può, con le dovute differenze, usare anche per i ricavi.Per quanto riguarda i servizi, si possono distinguere in: a) utilizzati nell’esercizio, i cui costi sono stati sostenuti nell’esercizio; b) utilizzati nell’esercizio, i cui costi furono sostenuti in esercizi passati; c) utilizzati nell’esercizio, i cui costi non ancora sostenuti, si sosterranno nei futuri esercizi; d) svaniti nell’esercizio senza essere stati impiegati, i cui costi sono stati sostenuti negli esercizi passatio in quello presente, o che si dovranno sostenere.Stesso discorso si può fare per i servizi ottenuti dai ricavi.Il reddito di esercizio: costi e ricavi di esercizio e costi e ricavi di differita imputazione Seguendo quanto afferma la teoriadi Zappa. I costi e i ricavi che hanno trovato nel corso dell’esercizio contropartita corrispondente in ricavi e costi si diconocosti di competenza dell’esercizio o costi d’esercizio, e ricavi di competenza dell’esercizio o ricavi di esercizio. I costi e iricavi che non hanno ritrovato nel corso dell’esercizio rispettivi ricavi e costi si dicono costi o ricavi di imputazionedifferita o costi o ricavi sospesi. Questi ultimi sono valori estranei alla composizione del reddito.I cicli produttivi si iniziano talvolta con costi - cicli a costi e ricavi -, talvolta con ricavi - cicli a ricavi e costi - e solo dacicli conclusi si può avere reddito.Da questo discorso emergono però alcune imperfezioni.Non si è tenuto conto, ad es., dell’inaccettabilità della correlazione di singoli costi e singoli ricavi. Inoltre non si sonoconsiderati quei costi e ricavi che, avvenuti nell’esercizio, non troveranno mai più i relativi ricavi e costi.L’impossibile derivazione diretta dei costi e dei ricavi d’esercizio Per via diretta, per la teoria residuale di Amodeo, ilvalutatore non può arrivare all’individuazione del reddito d’esercizio, poiché non si possono individuare i costi e i ricavidi quell’esercizio. Il valutatore può allora tentare la via indiretta, e cioè, invece di rivolgere lo sguardo al passato, lodirigerà al futuro. Basterà quindi individuare i costi e i ricavi di imputazione differita e sottrarli alla massa di costi e ricavidi cui si è a conoscenza; le masse residue, or ora ricavate, costituiranno i costi e i ricavi d’esercizio, dal cui confronto siavrà il reddito d’esercizio.Questo sistema però non ci dà un metodo di individuazione preciso.La dinamica numeraria in rapporto all’individuazione del reddito d’esercizio Se si volesse applicare la terza procedura -confronto tra massa di entrate e quella di uscite - per l’individuazione del reddito d’esercizio bisognerebbe dimostrare unaidentità tra movimenti numerari e eventi lucrativi.Come si è già notato il tempo di sostenimento dei costi e dei ricavi non ha nessuna influenza sulla loro competenza; leentrate e le uscite, invece, si classificano proprio in base al tempo della loro attuazione, la constatazione di un movimentonumerario è un fatto immediato, che si esaurisce nell’atto in cui si compie. Ci si rende conto allora che le manifestazioninumerarie e quelle lucrative si possono presentare “sfasate” fra di loro: ad es., un’uscita, evento originario, di un certoesercizio può misurare un costo presente, passato o futuro rispetto allo stesso esercizio. Lo sfasamento esiste in quei casiin cui alla manifestazione numeraria non risulta contemporanea l’utilizzazione o la cessione delle energie economiche.Alla fine quindi non si potrà individuare il reddito che utilizzando le prime due metodologie.Lo sfasamento tra gli eventi numerari e gli eventi lucrativi: i ratei Un evento di gestione può essere riguardato sottol’aspetto numerario e l’aspetto lucrativo, nel momento in cui il primo evento misura il secondo questi due aspettisembrano inseparabili. A ben vedere la loro significazione economica, però, ci si accorge che, mentre gli eventi numerarisono immediati rispetto al tempo di loro verificazione, quelli lucrativi devono riferirsi al tempo in cui l’energia economicasi sviluppa.Quando, a termine dell’esercizio, si riscontra che lo sfasamento non è stato ancora superato si presentano due possibilità.La prima è che i costi debbano addossarsi all’esercizio senza che siano stati misurati da uscite numerarie, o che ricavidebbano considerarsi dell’esercizio senza essere ancora stati misurati da entrate. Si parla allora di entrate o uscite dapresumere, poiché fino al momento della stima sono mancate entrate o uscite che abbiano misurato ricavi o costi.L’evento economico si manifesta, l’impresa ha goduto dei servizi di un bene, in parte anche nell’esercizio precedente aquello in cui avverrà l’evento numerario: questo costo deve comunque essere contabilizzato e non può imputarsiinteramente all’esercizio in cui si realizzerà l’uscita numeraria. La quota, la parte dell’uscita è detta rateo passivo. D’altraparte, la quota, la parte dell’entrata è detta rateo attivo.Ratei attivi e passivi sono dunque entrate e uscite numerarie presunte che misurano rispettivamente quote di ricavi e dicosti stimate di competenza dell’esercizio in chiusura. I ratei sono partite che insorgono alla chiusura dell’esercizio e checostituiscono elementi aggiuntivi o integrativi del calcolo del reddito e del capitale a quel tempo.Lo sfasamento fra gli venti numerari e gli eventi lucrativi: i risconti Il divario temporale tra eventi numerari e eventilucrativi può avvenire in maniera inversa a quanto si è visto per i ratei; cioè può succedere che l’evento numerarioavvenga prima di quello economico: situazione che è detta “risconto”.La rendita o la spesa hanno già avuto la relativa entrata o uscita, ma non possono imputarsi interamente al redditod’esercizio in chiusura, perché il periodo a cui vanno riferite è a cavallo tra due esercizi. I risconti sono quote di rendite o 9/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandspese già riscosse o pagate, quindi pertinenti ai tempi ancora da trascorrere dalla fine dell’esercizio al termine delperiodo di riferimento.Si nota che il risconto riceve un aggettivo contrario a quello che normalmente si usa, facendo cioè corrispondere attivo apositivo e passivo a negativo: sono risconti attivi i risconti di spese, risconti passivi i risconti di rendite. I risconti devonoessere considerati elementi “correttivi” o “rettificativi” del reddito e del capitale, dato che le quote relative agli esercizisuccessivi devono essere sottratte alla totalità delle rendite o delle spese già annoverate.Il significato del capitale al termine dell’esercizio La gestione dell’impresa non conosce i limiti degli esercizi, che nonsono altro che un artificio.Con relativa certezza è possibile l’individuazione solo del reddito d’impresa. L’individuazione del reddito d’esercizio èuna approssimazione della realtà ad arbitrio del valutatore. Comunque la somma dei redditi dei vari esercizi deveritrovarsi pari al reddito d’impresa.Il parallelismo tra dinamica numeraria e quella lucrativa avviene solo alla fine dell’impresa, durante la vita di quest’ultimai due eventi sono sfasati nel tempo tra di loro. LA RILEVAZIONE IN GENERALEConcetto di rilevazione Per rilevazione si intende la memoria scritta degli accadimenti di impresa, cioè l’annotazione, inopportuna forma, dei fenomeni che nell’ambito dell’impresa hanno luogo. Data la varietà e la complessità dei fenomeniche avvengono durante la vita dell’impresa e data la loro importanza si comprende come si debba averne memoria scritta.La rilevazione presuppone una conoscenza e una classificazione del fatto. La rilevazione corrisponde all’immagine dellarealtà che il rilevatore riesce a cogliere. Diventa necessario quindi l’uso della scrittura: si parla allora di “scritture” o“registrazioni”.Il conto Lo strumento fondamentale della rilevazione è il conto, cioè una serie di scritture relative ad un oggettocommensurabile e mutabile e aventi lo scopo di serbar memoria dello stato di tale oggetto in un dato istante e dellevariazioni che va subendo. Risulta quindi che la rilevazione può essere svolta anche per sole quantità fisiche non espressein valore, un conto può essere solo in riferimento a oggetti misurabili e aperti a variazioni, anch’esse misurabili. Il contopuò accogliere sia valori positivi che negativi.Ci sono diverse forme che il conto può assumere.Nella forma a “sezione divise”, il conto è diviso in due sezioni una a sinistra e una a destra - dette dare e avere - in cui,rispettivamente, si addebita e si accredita una partita, si prende nota delle variazioni positive o negative. Ogniannotazione quantitativa deve avere una breve descrizione da iscriversi prima del valore. Aprire un conto significaintitolarlo ad un certo oggetto e iscriverci una partita. Il saldo è la differenza tra le partite di dare e quelle di avere e siiscrive nella sezione in cui il totale è minore, con quest’ultima operazione il conto viene chiuso. Un conto è spento senaturalmente il totale di dare è uguale al totale di avere.La forma a “sezioni riunite” si presenta con una sezione descrittiva in cui si annotano sia le partite in dare che quelle inavere, seguono poi due colonne distinte, dare e avere, per i valori; in alcuni casi è presente anche una sezione destinata alsaldo.Nella forma “scalare” tutte le sezioni sono comuni, per distinguerne la natura c’è un’altra colonna in cui essa si annotacon le iniziali D e A. Anche il saldo viene iscritto nella stessa colonna.Oltre ai conti bisezionali si hanno i conti unilaterali, in cui l’oggetto ha un solo tipo di variazione, di solito aumentativo;non ci possono essere il saldo o pareggi.I conti plurilaterali si riferiscono ad un oggetto che evolve attraverso più stadi.I conti bisezionali in cui le partite si accolgono solo in una sezione e l’altra è usata solo per il saldo sono detti unifase,viceversa quelli che operano in entrambe le direzioni sono detti bifase.Le scritture e le loro classificazioni Una prima suddivisione è tra scritture cronologiche - quelle che si aggruppano e siordinano in base al tempo in cui vengono redatte (es. diari o giornali) - e scritture sistematiche, che formano insiemi resiomogenei dal riferimento allo stesso oggetto (es. quelle che si raccolgono nei mastri).Una seconda classificazione divide le scritture in antecedenti - quelle che precedono i fatti di gestione a cui si riferiscono-, concomitanti - quelle che si redigono contemporaneamente ai fatti di gestione - e susseguenti, quelle che si redigonodopo che i fatti di gestione a cui si riferiscano accadano.Si distinguono poi quelle semplici, che si riferiscono a un singolo fatto di gestione, da quelle complesse, riferite a più fattidi gestione, da quelle propedeutiche - scritture che preparano la redazione di altre scritture - da quelle completive, che neintegrano altre.Importante differenza è poi quella che distingue le scritture elementari - che separano un oggetto dagli altri di altre 10/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandscritture - da quelle dette sistematiche, che pongono in evidenza la relazione tra un oggetto semplice e uno complesso, dicui il primo è parte. LE RILEVAZIONI ELEMENTARILe principali scritture elementari nelle imprese La molteplicità delle scritture elementari non permette un discorso chepossa esaminarle tutte. Bisogna ricordare, visto che prevalgono sulle altre, le forme contabili, cioè quelle che avvengonocon l’impiego di conti. Bisogna pure ricordare però quelle dette extra-contabili, fra le quali spiccano le “statistiche”. Lescritture elementari rispondono alle più svariate esigenze, fra cui prevale quella di preparare i dati alla rilevazionesistematica, finalità detta propedeutica.Le scritture elementari relative ai valori certi Uno dei primi settori della gestione che è stato investito è quello dei valorinumerari certi. Il controllo dei movimenti di denaro avviene tramite il “giornale di cassa”, o “libro cassa”, che puòassumere diverse forme a seconda delle esigenze. Una prima forma è quella in cui una pagina viene usata per le entrate ela contrapposta dello stesso libro per le uscite. Più spesso è usata una forma a sezione riunite. Nelle banche può avvenireche si usi un libro per le entrate e uno per le uscite. Possono anche essere usate delle schede mobili. Infine fungono dariscontro particolari scritture extra-contabili o contabili usate in concomitanza o in preparazione del giornale di cassa.Le scritture elementari relative ai valori numerari assimilati Le scritture relative ai debiti e ai crediti verso terzi possonoessere rilevate o a seconda del debitore (o creditore) o in base alla natura dei debiti (o dei crediti). Possono usarsi o libririlegati o schede mobili. Per esigenze di comunicazione a terzi interessati, con i quali si ha un rapporto di conto corrente,spesso si fa uso degli “estratti di conto”, che riassumono la situazione.Le scritture elementari relative ai movimenti di merci, di materie e di prodotti Un gruppo importante e numeroso discritture elementari è quello che riguarda merci, materie e prodotti. L’acquisto o la vendita di merci danno luogo aparticolari scritturazioni contabili ed extra-contabili. Le merci ricevute e uscite dal magazzino vengono annotate in un“libro” o “giornale” di magazzino. In qualunque momento è possibile venire a conoscenza della quantità esistente di unamatricola, data l’esistenza dell’inventario permanente. Ciascuna scheda inoltre riporta il valore della scorta minima,necessaria affinché la produzione non si arresti, e quello della scorta massima, di più difficile derivazione, che consenteche non ci siano sprechi, ad es. di merci o di denaro. Oltre ai valori di carico e di scarico è presente il valore del saldo dirimanenza.Un importante problema sorge quando si voglia assegnare dei valori per contabilizzare carichi e scarichi di magazzino;problema che sorge soprattutto alla fine dell’esercizio, quando si vuole individuare il reddito. Si possono seguire, allora,diverse procedure.La prima detta del costo storico è quella in cui alla materia si attribuisce il valore all’atto del carico.Con la seconda, invece, si fa una media tra i valori delle diverse materie, procedura detta del costo medio ponderato.Per il terzo metodo, denominato lifo (last in first out), si valutano le rimanenze partendo dall’ultima merce che si ècaricata, si procede quindi a ritroso riferendosi alle partite che rimangano.Il quarto metodo, detto fifo (first in first out), si comporta in maniera esattamente opposta al precedente, in quanto sivalutano le rimanze partendo dal valore della partita più lontano nel tempo e procedendo man mano con quelli cherimangono.La procedura del costo standard determina i valori su un costo normale dei materiali.Le scritture elementari relative alle immobilizzazioni Le scritture elementari relative alle immobilizzazioni materiali sidividono in due classi.Quelle intese a fornire notizie sulla consistenza delle immobilizzazioni sono scritture sistematiche dirette alla rilevazionedel reddito, indicano tra l’altro sia il valore originario sia eventuali riparazioni, che a seconda che siano straordinarie ograndi influiscono sulla individuazione del reddito.Quelle dirette a raccogliere elementi circa l’impiego delle immobilizzazioni nelle vicende di gestione sono rivolte allarilevazione dei fenomeni di gestione interna e alla conoscenza dei costi di produzione.Le scritture elementari relative ai costi e ai ricavi diversi di gestione Queste scritture elementari sono numerosissime.Alcune riguardano i dipendenti dell’azienda, obbligatorio è il “libro matricola”. Altre riguardano le spese generali. Unaelencazione dettagliata è impossibile da farsi. 11/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland LE SCRITTURE SISTEMATICHE E IL METODO DELLA PARTITA DOPPIAAncora del concetto di rilevazione sistematica e di conto Caratteristica dei sistemi scritturali è la considerazionecoordinata e correlativa degli oggetti semplici. La rilevazione si interessa agli oggetti semplici perché questi compongonogli oggetti complessi, la cui individuazione è il vero scopo della rilevazione. Ad ogni oggetto complesso individuabilenella vita dell’azienda, si può associare un sistema scritturale. Il miglior strumento per l’esposizione di un sistema discritture è il conto. I sistemi di scritture non sono altro che sistemi di conti, cioè di serie di scritture relative a determinatioggetti che hanno come scopo quello di evidenziarne la grandezza variabile e commensurabile. Nei conti a valore questagrandezza è il valore dell’oggetto, e le quantità accolte nel conto attraverso le scritture sono quantità monetarie espresse inmoneta di conto. Il conto è uno strumento di classificazione e di ordinamento di dati. L’argomento a cui un conto fariferimento è indicato dal suo oggetto, ossia dalla sua intitolazione. Il sistema delle classificazioni permette che i fattiritrovino facilmente una loro distribuzione e un loro ordinamento. Le classi possono essere ampie - allora i conti sarannopochi e gli oggetti vasti - o ristrette, allora i conti saranno numerosi e i loro oggetti poco ampi.Dei metodi di scrittura Quando le scritture formano un sistema hanno bisogno che la loro stesura abbia regole benprecise. “Metodi di scrittura” si dicono i complessi di norme o regole secondo le quali le scritture sistematiche possonoredigersi. Bisogna notare che non tutti i metodi di scrittura possono essere considerati metodi, ma solo quei complessiorganici di norme che si rivelano adattabili ad oggetti diversi ed a circostanze diverse.La partita doppia Il libro fondamentale della partita doppia è il libro mastro, dove sono raccolti in modo ordinato tutti iconti, che dispongono di due sezioni - dare e avere - e quindi sono detti bisezionali. I fatti di gestione devono essereriguardati sotto due aspetti che fungono da strumento della rilevazione. Se un fatto di gestione riguardato sotto uno deidue aspetti viene rilevato in dare di uno o più conti, deve essere rilevato nell’avere di uno o più conti, quando lo siguarda sotto l’altro aspetto. Avviene quindi una doppia registrazione.Da quanto detto si ricavano tre teoremi: 1) in qualunque momento il totale degli addebitamenti deve essere uguale al totale degli accreditamenti; 2) in qualunque momento il totale dei saldi in dare deve essere uguale al totale dei saldi in avere; 3) se, in un certo momento, tutti i conti si epilogano in un conto qualsiasi, quest’ultimo si spegne. IL SISTEMA DELLE SCRITTURE DEL REDDITO CONDOTTE CON IL METODO DELLA PARTITA DOPPIALe condizioni generali dell’applicazione della partita doppia al sistema del reddito Il sistema delle scritture del reddito ècostituito dal complesso delle scritture che si pongono in essere e si svolgono al fine di pervenire alla rilevazione delreddito d’esercizio.Perché sia possibile applicare il metodo della partita doppia occorre che: a) i fatti di gestione siano riguardabili sotto due distinti aspetti; b) si intesti a ciascuno dei due distinti aspetti una serie di conti; c) se i dati relativi ad un aspetto siano rilevati in dare di uno o più conti, i dati rilevati nell’altroaspetto debbano registrarsi in avere di uno o più conti.In riferimento alla rilevazione del reddito d’esercizio si ha che: a) ciascun evento di gestione è riguardabile sotto due aspetti: uno numerario (entrata o uscita), e uno lucrativo(ricavo o costo); b) possono accendersi due serie di conti: la prima a valori numerari e la seconda a costi e ricavi; c) si conviene di rilevare in dare dei conti numerari le entrate e in avere le uscite; e di registrare in dare deiconti di reddito i costi e in avere i ricavi.I conti ai valori numerari I conti accesi ai valori numerari comprendono quelli certi, assimilati e presunti e accolgono indare le entrate e in avere le uscite.Il principale conto acceso ai valori numerari certi è il conto “Cassa”, nel quale si iscrivono le entrate e le uscite di denaroo simili. Raramente si possono anche ritrovare più conti cassa.Per quanto riguarda i conti ai valori numerari assimilati possono essere più o meno numerosi a seconda della varietà dicrediti e debiti (ad es. “Clienti”, “Fornitori”). Tutti i conti ai valori assimilati possono svolgersi attraverso dei conti didettaglio che possono anche ritrovarsi su schede e quindi essere di completamento ai conti generali.Anche i conti accesi ai valori numerari presunti possono essere di numero elevato (ad es. “Ratei attivi”, “Fatture daricevere”). 12/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandI conti ai valori numerari sono conti bifasi, operanti cioè in entrambe le direzioni.Sono conti il cui saldo esprime in ogni momento il valore del loro oggetto: qualità detta consistenzialità. A ben vederesolo nel conto Cassa si può ritrovare questa qualità.I conti di reddito I conti di reddito sono conti accesi a classi di costi e a classi di ricavi.Rientrano in questa serie i conti accesi alle rimanenze non numerarie, cioè ai costi e ai ricavi sospesi al terminedell’esercizio precedente, nel quale i conti hanno vita (ad es. “Terreni”, “Titoli”).Si rilevano fra questi inoltre quei conti a costi e ricavi che derivano da uscite o da entrate (ad es. “Merci c/acquisti”,“Imballaggi”). I conti possono avere varie denominazioni e possono variare da azienda ad azienda.Fra i conti di reddito si trovano inoltre quelli riferiti agli esercizi avvenire (ad es. “Rimanenze finali di materie”, “Riscontipassivi”).I conti di reddito sono generalmente conti unifase e non sono mai consistenziali.I conti di capitale Conti numerari e conti di reddito non potrebbero assicurare in tutti i casi l’eguaglianza traaccreditamenti e addebitamenti, che è alla base della partita doppia.Abbiamo visto che ad un’entrata numeraria possono riferirsi un ricavo, un’uscita numeraria o un’incremento del capitaledell’azienda; e che ad un’uscita numeraria si possono far riscontrare un costo, un’entrata numeraria o un decremento delcapitale; inoltre si potrebbero verificare riclassificazioni interne tra costi e ricavi.Se si dispone di due sole serie di conti, la doppia rilevazione non sarà possibile in alcuni casi.Normalmente si ha che: a) se un’entrata misura un ricavo, si usano un conto a valori numerari (entrata) e un conto di reddito(ricavo); sempre due conti della stessa natura se un’uscita misura un costo; b) se un’entrata numeraria si ritrova contrapposta ad un’uscita numeraria (o viceversa), si useranno dueconti a valori numerari; allo stesso modo si useranno due conti di reddito se un costo viene contrapposto ad un ricavo (oviceversa); c) se un costo, o un ricavo, viene trasferito da una classe ad un’altra, verranno interessati due conti di reddito.Ma se, ad es., un’entrata misura un incremento del patrimonio dell’azienda per fatto estraneo alla gestione, non si avrannoconti capaci di accogliere le contropartite dei fenomeni numerari normalmente registrati.Vengono così introdotti i conti di capitale, che possono essere, ad es., “Capitale netto” o “Spese di famiglia”, per quantoriguarda le imprese individuali, “Capitale sociale” o “Utili dell’esercizio” se ci troviamo in un’azienda collettiva.I conti di capitale accolgono in avere gli incrementi di capitale e in dare i decrementi dello stesso, derivanti entrambi damotivi estranei alla gestione.Secondo lo Zappa i conti di capitale sono conti “di collegamento”, che servono strumentalmente a rendere compiuta lacontrapposizione scritturale. Con l’introduzione di questa terza serie di conti diventa possibile ogni tipo di registrazione.Sul piano teorico l’introduzione di una terza serie di conti indebolisce il sistema del reddito, dato che una sua condizionefondamentale è la disponibilità di due serie di conti a funzionamento contrapposto. La difficoltà viene raggiratasostenendo che i conti di capitale hanno un funzionamento del tutto identico ai conti di reddito. Questa soluzione èaccoglibile solo per una spiegazione operativa. GLI PSEUDO-SISTEMISistemi e pseudo-sistemi Oltre ai sistemi “completi”, come quelli del reddito, patrimoniali e finanziari, che riguardano unoggetto complesso nella sua totalità, si possono avere anche sistemi “incompleti”, che riguardano una parte dell’oggetto ene seguono la sua evoluzione quantitativa. Quando si vogliono tenere con il metodo della partita doppia le scritturerelative al sistema parziale si dovranno utilizzare conti particolari, che dovranno raccogliere le contropartite estranee allamateria parziale investita.Talvolta la partita doppia si presta alla rilevazione di oggetti da cui non si possono rilevare due aspetti. I conti che si usanonon corrispondono affatto a due visioni distinte della stessa materia operativa. Le scritture che si creano hanno solamentele caratteristiche formali delle scritture sistematiche, ma mancano delle caratteristiche proprie di queste. Questi sistemi discritture sono detti pseudo-sistemi, i più importanti sono il sistema dei beni altrui, il sistema degli impegni e il sistemadei rischi. Bisogna sottolineare che la falsità di questi sistemi non pregiudica la loro importanza.Il sistema dei beni altrui Spesso nell’ambito dell’impresa si trovano, oltre ai beni che formano il capitale, beniappartenenti a terzi. Cauzioni di amministratori, beni di terzi ricevuti in deposito, valori ricevuti in garanzia, ecc., noncostituiscono altro che esempi di beni altrui, esistenti in un’impresa in conseguenza delle operazioni di gestione. Questibeni non fanno parte del patrimonio dell’azienda, né concorrono al suo reddito, bisogna però tener memoria delmovimento di questi beni. Quello che conta non è l’aspetto valutativo ma quello qualitativo e la loro quantità.Si accenderanno due conti, il primo si occuperà dei beni ricevuti o resi e il secondo il diritto dei terzi a conseguire larestituzione o la soddisfazione di questo diritto. Coppie di conti possono essere ad es. “Titoli a cauzione” e “Depositanti 13/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandtitoli a cauzione”, o “Merci in deposito” e “Depositanti merci”. La registrazione, all’atto del ricevimento dei beni altrui,addebita i conti accesi ai beni ed accredita i conti accesi ai terzi cui quei beni spettano; all’atto della restituzione i contivengono stornati, cioè si addebita il conto al soggetto e si accredita il conto all’oggetto. I valori di questi conti non hannonessuna importanza.Il sistema degli impegni Anche questo sistema costituisce il sostituto di annotazioni di memoria. Un impegno noncomporta modifiche nel patrimonio dell’azienda, né quindi nel reddito, ma è molto importante averne memoria poiché èutile evidenziare i tempi, i modi ed i valori degli impegni assunti, cosicché si possa provvedere al loro assolvimento.Anche i conti che si impiegano in questo sistema possono assumere molte forme in base all’impegno o al soggetto. Sipossono avere coppie di conti del tipo “Merci da ricevere” e “Fornitori c/impegni” o “Crediti da concedere” e “Clienti percrediti da utilizzare”.Il sistema dei rischi Si prende in esame rischi che possono connettersi ad operazioni singole, come chi rilascia unafideiussione o chi avalla una cambiale. Anche in questo caso il sistema ha caratteristiche formali simili a quelle dellescritture sistematiche e funge da annotazioni di memoria.La scrittura si compone di coppie di conti (ad es. “Debitori per avalli” e “Avalli per conto terzi”) che verranno stornatequando il rischio si annulla, o poiché l’onere potenziale e diventato certo o anche quando il sinistro non si sia effettuato.I conti d’ordine Spesso con il nome di “partite di giro” o “conti d’ordine” si designano i conti degli pseudo-sistemi,inoltre a volte si impiega la denominazione di conti di evidenza.Si è sempre discusso sulla necessità di iscrivere questi conti nel bilancio; conti che però sono resi obbligatori dalla legge.Sorge ora il problema di dove iscrivere i conti d’ordine nel bilancio, per risolverlo ci sono tre vie: 1) nell’attivo e nel passivo della situazione patrimoniale, inseriti fra le voci proprie del bilancio; 2) nell’attivo e nel passivo ma al di fuori delle voci proprie del bilancio, e cioè a parte e come ultime voci,dopo che sono stati eseguiti e pareggiati i totali dell’attivo e del passivo; 3) a corredo della situazione patrimoniale ma al di fuori di questa, una sola volta, per il loro comune valore.La più usata è la prima forma che però può indurre in errore il lettore meno esperto, più corrette le altre due, soprattutto laseconda, che però sono meno usate. I FATTI ESTRANEI ALLA GESTIONEGeneralità Non tutti i fatti che avvengono all’interno dell’impresa, hanno come fine il conseguimento del reddito. Sipossono considerare tra questi: a) le erogazioni di reddito per spese fatte dal capo dell’azienda, per lui o per la sua famiglia, e quelle nonconnesse al fine dell’azienda; b) gli eventi straordinari e non preordinati, che comportano incrementi o decrementi di capitale; c) i lucri che il capo d’azienda, o un suo familiare, consegue, a seguito di altri lavori.Con l’individuazione di questi fatti si vuole separare i fatti di gestione (che influiscono sul reddito), da quelli estranei allagestione.La distinzione ora fatta si può accettare se si parla delle imprese individuali, ma diventa impossibile qualora l’attenzionesi sposti sulle società commerciali. In queste ultime il conto “Utili dell’esercizio da ripartire” accoglie non solo il risultatodella gestione, ma anche le variazioni di capitale determinate da eventi straordinari.Le spese di famiglia Un primo gruppo di fatti estranei alla gestione è quello che riguarda le spese di famiglia. Nellaazienda individuale non vi è distinzione tra patrimonio dell’azienda e patrimonio del capo di essa, inoltre i mezzifinanziari destinati all’azienda o alle spese di famiglia sono presi entrambi dalla stessa cassa: mentre i primi concorronoalla formazione del reddito, i secondi sono solo una possibile destinazione. “Spese di famiglia” è un conto di redditounifase, cioè in avere il conto accoglie solo le eventuali rettifiche; al termine dell’anno il saldo del conto viene girato alCapitale netto. A ben vedere potrebbe anche essere considerato un conto bifase in cui in avere potrebbe accogliere i ricaviderivanti, ad es., dalla vendita di beni precedentemente acquistati.I proventi di lavoro Accade che il capo d’impresa svolga, in parallelo alla sua attività imprenditoriale, un’altra attività, icui lucri confluiscono nell’impresa, ma costituiscono eventi estranei alla gestione. I conti, in cui vengono registrati questiaccadimenti, sono del tipo del conto “Proventi”, sono conti unifase, operanti soprattutto in avere (in dare verranno accoltele relative rettifiche). Anche questo conto potrebbe essere considerato un conto bifase in quanto in dare si potrebberorilevare i costi legati all’acquisto di strumenti per l’altra attività. A termine dell’esercizio questo conto verrà girato alCapitale netto, nel quale, considerando il conto bifase, confluirà il provento netto globale del lavoro. 14/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandI conti di cui si è parlato hanno quindi lo stesso funzionamento dei conti d’esercizio, però si distinguono da questi perché irisultati non possono essere considerati lordi.Le sopravvenienze e le insussistenze Ci sono, inoltre, dei fenomeni estranei alla gestione che sono accidentali,imprevedibili, svincolati e quindi indipendenti da qualunque altro fenomeno d’impresa. Questi fenomeni sono detti“sopravvenienze”, spesso si distinguono queste ultime dalle “insussistenze”.Sopravvenienza è l’insorgenza accidentale e fortuita, non prevista né preordinata di un elemento patrimoniale. Ci sarannosopravvenienze attive, se l’elemento che insorge o si accresce è attivo, e passive, se l’elemento è passivo. Fra le attive sipossono trovare, ad es., le donazioni, vincite di premi, le eredità attive, ecc.Insussistenza è venir meno o mancare di un elemento patrimoniale per fatto accidentale o fortuito, non previsto népreordinato. La mancanza di un elemento passivo si dice insussistenza attiva, mentre la mancanza di un elemento attivo sidirà insussistenza passiva.Per riassumere, la sopravvenienza comporta necessariamente l’insorgenza o l’improvviso aumento di un elementopatrimoniale; mentre l’insussistenza comporta la scomparsa o la riduzione di uno di quegli elementi..Gli eventi ora descritti si iscrivono in un conto detto “Sopravvenienze e insussistenze”, che è un conto di reddito bifase;nel caso si distingua tra attive o passive, i conti saranno unifase.Anche questo conto si epiloga, alla fine dell’esercizio, con il conto “Capitale netto” se ci troviamo in un’impresaindividuale, se invece parliamo di imprese societarie il conto si epilogherà al conto “Profitti e perdite”. LA SITUAZIONE ECONOMICA E LA SITUAZIONE FINANZIARIAIl concetto di situazione Situazione è un concetto di natura statica, esprime la condizione di qualche cosa, in particolaredell’azienda, in un certo istante. L’impresa, come sappiamo, è un organismo in continuo divenire; se si vuole accostare iltemine situazione all’impresa bisogna implicare sempre un giudizio prospettico, pur vedendo connesso a sé un significatodi stato di un complesso economico. La situazione d’impresa, in altre parole, non è altro che la descrizione dell’esseredell’istituto economico in un certo tempo, e quell’essere non è se non in quanto ad esso è assegnato un divenire, se non inquanto ad esso si abbia riguardo al futuro. Le situazioni d’impresa sono strumenti contabili che implicano prospettive eprevisioni.Gli aspetti salienti della situazione di impresa: le cosiddette situazioni economiche e finanziarie Pervenire ad espressioniunitarie che manifestino le complesse condizioni di impresa non è certo facile, perciò si indaga sui singoli aspetti. Gliaspetti più importanti sono l’aspetto economico e l’aspetto finanziario, in modo da individuare: la situazione finanziaria d’impresa, che è la dimostrazione della capacità dell’impresa di fronteggiare i suoi impegni finanziari, i suoi debiti, con i mezzi di cui si ritrovi a disporre, o perché ne abbia attualmente l’effettiva disponibilità o perché li possa conseguire attraverso la riscossione dei propri crediti. Questa situazione non è quindi semplicemente un raffronto tra crediti e debiti, ma deve fare attenzione ai tempi e ai modi in cui i crediti si riscuoteranno e i debiti si pagheranno; la situazione economica d’impresa, che è la dimostrazione dell’attitudine dell’impresa a fruttar redditi, cioè alla capacità che hanno i suoi ricavi di coprire i costi; tale confronto non può che riferirsi al futuro.Ci possono anche essere altre tipi di indagine della situazione d’impresa, che però vengono usate solo in quei casi in cui ilgiudizio che si ricava dalle situazioni finanziarie ed economiche non sembri essere sufficiente da assicurare la realtà delleprevisioni.La redditività dell’impresa Redditività (o redditibilità) di un’impresa significa capacità di produrre reddito. I due termininon sono propriamente equivalenti in quanto redditibilità implica una probabilità di conseguire reddito, mentre redditivitàè capacità pura di produrre reddito, nell’uso però questa differenza si perde.La redditività è la prima caratteristica del capitale, questi deve avere prospettive di reddito. Sappiamo che l’impresa è unistituto duraturo e questo significato glielo dà il reddito che probabilmente si conseguirà in futuro e non il redditoconseguito. Per capirci, se l’impresa fino a ieri ha fruttato redditi positivi, però le prospettive sono negative, tale saràanche il giudizio di redditività; inoltre bisogna aggiungere che non contano i mezzi di cui l’impresa si avvale, contasempre il reddito che si potrà produrre: il valore dell’impresa è il valore del suo complesso operante, è il valore dei suoiredditi prospettici. Secondo l’Onida il calcolo della redditività dell’impresa è utile farlo solo in caso di cessione.Sappiamo che il reddito di un’impresa non è regolare perciò ai valori che il reddito in futuro assumerà si sostituisce unvalore medio normale, tanto nelle indagini rivolte al passato che in quelle rivolte al futuro.Il tasso normale o minimo di reddito ed il valore economico del capitale La riduzione a valore capitale di un reddito di 15/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandqualunque genere richiede la conoscenza di un tasso di capitalizzazione e di un tempo entro il quale il reddito simanifesti.Per quanto riguarda il tempo, esso deve comprendere sia il periodo nel quale avvengono le ipotesi circa il reddito medio,sia la durabilità dell’impresa. Un tempo di capitalizzazione limitato è indispensabile quando la durata dell’impresa è stataprestabilita. Nel caso in cui non sia necessaria tale limitazione, il reddito prospettico si ripeterà per i successivi anni ed ilcalcolo si configura come il valore attuale di infinite annualità posticipate ciascuna pari al valore del reddito annuoprospettico.Per sapere il valore attuale di una annualità perpetua si è individuata la formula R V = idove R è il valore medio normale del reddito che probabilmente l’impresa frutterà negli esercizi futuri (reddito medioannuo), i è il tasso di capitalizzazione e V è il valore complesso dell’impresa.Il valore che si è individuato è detto valore economico del capitale e si designa come capitale economico. Quest’ultimotermine assume importanza soprattutto in contrapposizione al capitale contabile (o valore contabile del capitale) cheesprime il valore per cui il capitale netto d’impresa figura negli strumenti contabili, conti e bilanci.Il valore economico del capitale è una misura che trae significato dal tasso di capitalizzazione impiegato nellavalutazione, bisogna perciò saper individuare questo tasso.Innanzitutto il tasso di reddito che l’imprenditore prospetta per la sua attività, non potrà essere uguale al tasso di interesseche si avrà dal semplice impiego del capitale, che non comporta cure.Il tasso di reddito è un tasso composto da tre elementi: dal tasso di interesse che valga a compensare il puro impiego di capitale; dal tasso di premio che compensi i rischi specifici dell’impresa; dal tasso di salario che compensi il lavoro dell’imprenditore.Il tasso composito che si viene a creare è quello che deve almeno produrre l’impresa per poter esistere.L’individuazione di questo tasso non è certo cosa agevole, di più facile identificazione è il tasso di interesse, il cuirendimento lo si fa corrispondere alle variazioni dei tassi di titoli di Stato, rendite o buoni del tesoro. Bisogna inoltreosservare che il tasso d’interesse per la composizione del tasso di reddito è quello che prevedibilmente sarà in atto neltempo futuro al quale si estendono le previsioni di reddito.Il tasso di premio per il compenso del rischio d’impresa, secondo componente del tasso di capitalizzazione, è uncompenso ipotetico, che deve essere percepito dal valutatore in base al tipo d’impresa in un certo periodo.Per l’individuazione del terzo elemento, il tasso di salario, un certo orientamento può essere dato dalla non moltodiversificata gamma di compensi che si può associare, ad es., ad un industriale meccanico.Anche questi due elementi devono guardarsi come valori medio normali relativi al futuro.Si deve ora aprire una parentesi sul termine normale, con questo si intende un fenomeno a determinare il quale nonabbiano concorso circostanze particolarmente né favorevoli né contrarie, vuole esprimere una fisionomia o misura di base,non affetta da deviazioni nell’uno e nell’altro senso.La valutazione unitaria del capitale è un problema di estrema difficoltà. Questo problema si pone come la ricerca di unaquantità incognita (il valore economico del capitale) in funzione del reddito annuo futuro e il tasso normale di rendimento.Innanzitutto il reddito annuo futuro può considerarsi noto solo per quanto riguarda i costi e i ricavi che si è previsto cheinsorgeranno in futuro, ma, se si guarda alla parte del reddito futuro costituita dai costi e dai ricavi di differitaimputazione, è anche composto da quantità incognite. Anche il tasso normale di rendimento a ben guardare è un termineincognito, in quanto i compensi che esso intende esprimere in misura percentuale del capitale assumono poi espressionequantitativa diversa in funzione del capitale.La “almeno” normalità del reddito futuro Dato un certo capitale d’impresa, la prospettiva minima che l’imprenditore puòformulare per la attività sua è quella di una redditività espressa dal tasso di rendimento normale. La condizione diesistenza di un complesso affare di impresa si ravvisa nella prospettiva di un reddito futuro “almeno” normale. Mentre perdar vita ad una impresa il reddito prospettico deve essere in misura sopranormale.I limiti e le cautele nell’assegnazione del reddito all’esercizio Per facilitare e per rendere più veritiero il lavoro delvalutatore, circa la stesura del bilancio, gli si rende noto il valore economico del capitale, che è l’espressione sinteticadella redditività normale dell’impresa. Se un capitale d’impresa viene valutato maggiormente rispetto al suo valoreeconomico esso avrà significato solo per una parte del suo ammontare; questo perché le aspettative giustificano soloquella parte che corrisponde al valore economico, la rimanente parte è quantità senza significato perché ad essa il futuronon riserva prospettive di reddito. Viceversa se un capitale viene valutato inferiormente al suo valore economico, avràsignificato non solo per l’intero importo, ma anche per una plusvalenza tacita pari alla differenza. Questa plusvalenza èuna sorta di margine di sicurezza che assicura il capitale da eventuali variazioni negative del reddito. In questo margine disicurezza trovano spazio il fenomeno della riserva occulta e quello dell’avviamento.Il capitale contabile (o valore contabile del capitale) è il valore del capitale netto di impresa che si ricava dai conti e dal 16/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandbilancio, risulta dalla differenza tra la somma dei valori degli elementi attivi e quella degli elementi passivi. Non bisognapensare che il bilancio debba esprimere un valore contabile coincidente con il valore economico: questa relazione divalori è vero che ci indica se il valutatore ha compiuto un lavoro ben fatto, ma non individua un criterio di valutazione. Lasalute economica di un’impresa è assicurata quando il valore contabile è inferiore al valore economico.Il giudizio sulla situazione economica d’impresa La capacità della situazione economica d’impresa è quella che hanno isuoi ricavi di coprire i suoi costi negli esercizi futuri. Il giudizio di questa situazione è prospettico, in quanto capacitàvuole dire possibilità, da riguardare in relazione al futuro.Ci si chiede, allora, se il bilancio possa fornire gli elementi per questo giudizio.Il bilancio è uno strumento di controllo susseguente, che descrive lo stato del capitale al termine di un intervallo di tempodi gestione e ne indica le variazioni. Secondo il Besta la redazione del bilancio era un’operazione quasi automatica, unprocesso di pura meccanica scritturale, infatti “i conti agli elementi patrimoniali dicono per via di quali vicende dallasituazione segnata dal bilancio di apertura si giunse a quella definitiva del bilancio di chiusura” e vari conti chiarisconosui fatti extra-gestionali. Il De Gobbis afferma, al contrario, che non sono le scritture a esprimere automaticamente ilbilancio, ma che anzi sono quelle che si piegano ad esprimere esterne valutazioni, ed evidenzia che il bilancio si redigedopo la stesura dell’inventario.Anche nella formazione dell’inventario vengono tenute presenti conoscenze dedotte da indagini prospettiche, alle quali ilvalutatore non può sottrarsi per individuare i costi e i ricavi di futura imputazione.L’indagine della situazione economica investe due tronchi di dinamica lucrativa, uno è costituito dalla “trasformazione” incosti e ricavi di esercizio delle masse dei costi e dei ricavi sospesi di cui già si ha notizia, l’altro dai costi e dai ricavi futuriche si genereranno negli esercizi avvenire e dei quali non si ha traccia nel bilancio. Entrambi questi tronchi sono più omeno da ricavarsi da previsioni. Affinché il valutatore possa utilizzare i dati ricavabili dal primo tronco occorre che essisiano ripartiti fra i vari esercizi futuri tenendo conto della loro competenza economica. Fatto questo, bisognerà configuraregli elementi del secondo tronco: prevedere cioè i costi e i ricavi che si genereranno in futuro in conseguenza del prosieguodella gestione e che, affiancati ai costi e ai ricavi sospesi completeranno la totale dinamica del reddito.La situazione economica d’impresa si potrà giudicare in maniera positiva se definitivamente il complesso dei ricavisospesi sommati a quelli presunti ecceda sul complesso dei costi (sospesi e presunti), in una misura almeno normale.Definitivamente vuole dire che l’eccedenza dei ricavi sui costi non debba avvenire alla chiusura di ogni esercizio, madopo un determinato numero di esercizi.Il giudizio sulla situazione economica deve aversi in base ad un arco di tempo abbastanza ampio, perché è un giudiziocomplesso, che anche se si sviluppa su indagini quantitative ha una forma qualitativa.La situazione finanziaria d’impresa L’aspetto finanziario esprime in quale modo le probabili entrate future saranno capacidi coprire le previste uscite future. Anche il giudizio della situazione finanziaria è un giudizio prospettico.L’indagine di questa situazione parte dal bilancio di esercizio, in quanto fornisce elementi indispensabili alla suacostruzione, però da solo non è sufficiente.Anche la situazione finanziaria può essere divisa in due tronchi.Il primo ci è dato dal bilancio, che ci indica i valori numerari attivi e quelli passivi. Gli elementi di questo vengonoseparati in base al periodo di loro verificazione.Il secondo tronco è composto da quelle entrate e uscite future di cui non si ha notizia nel bilancio e che andranno calcolateper i successivi periodi.L’indagine sulla situazione finanziaria, di solito, è pari ad un anno e si usa uno strumento denominato “budget di cassa”.Le relazioni fra la situazione economica e quella finanziaria Una buona situazione economica vuol dire eccesso di ricavisui costi futuri. Sappiamo che i ricavi sono misurati da entrate e i costi da uscite: così se al momento le uscite superano leentrate, in futuro la situazione si capovolgerà.Una situazione economica positiva risana una situazione finanziaria negativa. GLI ACCANTONAMENTI ED IL LORO DIMENSIONAMENTO NELLA POLITICA DEL BILANCIO E DELLA DISTRIBUZIONE DEL REDDITOIntorno al concetto di accantonamento Per accantonamento si intende un trattenimento nell’ambito aziendale di quote diricavi (di utili lordi) e di utili netti che si sottraggono alle loro normali destinazioni. Con questo processo economicoparte degli utili netti forma delle riserve che serviranno a fronteggiare eventuali perdite future. In questo modo i ricavi chedovrebbero confluire nel reddito come elemento positivo trovano a sé contrapposti dei costi che gravano sull’esercizio; equegli utili netti che dovrebbero essere distribuiti tra i soci, sono trattenuti all’interno dell’impresa in previsione di eventi 17/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandnegativi futuri. Si nota che l’accantonamento può avvenire prima della formazione del reddito (detrazione dagli utili lordi)e al momento della distribuzione degli utili (detrazione dagli utili netti). L’accantonamento è un fatto esclusivamentecontabile.Gli accantonamenti si distinguono in tre classi: a) accantonamenti per poste correttive; b) accantonamenti per riserve di provvisione; c) accantonamenti per riserve proprie.Le prime due classi riguardano accantonamenti di utili lordi, la terza di utili netti.Alcune volte al posto di accantonamento si usa il termine riserva che però va distinta in riserva propria (accantonamentodi utili netti) e riserva impropria (accantonamento di utili lordi).Gli accantonamenti per poste correttive Le poste di correzione sono iscrizioni contabili che hanno lo scopo di ricondurrea valori “effettivi” alcune poste di bilancio alle quali si attribuiscono valori diversi da quelli “effettivi”, correggonoquindi i valori di beni e di crediti; vengono di solito collocate nel passivo per rettificare i valori dell’attivo.Si usa inscrivere nel bilancio la posta correttiva per rendere noto il valore che i beni e i crediti avevano originariamente, equindi per segnalare per quale valore quegli elementi sono stati accolti nel bilancio, inscrivendo nel passivo la differenza.Così le rettifiche per ammortamenti e svalutazioni vanno iscritte nel passivo, ad es. nel “Fondo ammortamento” o nel“Fondo svalutazione crediti”.Gli accantonamenti per poste di correzione si limitano a prendere atto di oneri passati, in quanto questi si sono giàrovesciati sull’impresa. Questi sono gli oneri da cui si ricavano i valori “effettivi”, a ben vedere però sono “effettivi”perché è il valutatore che li considera tali, infatti non si potrebbe affermare con precisione di quanto sia diminuito ilvalore, ad es., di una macchina per il suo impiego.Le poste di correzione hanno significato solo se redatte mentre la gestione è in corso.Le stesse non fanno variare il patrimonio dell’impresa, infatti la misura del valore dei beni rimane intatta, in quantomentre questa decresce per il logoramento fisico, o per altra causa, una corrispondente ricchezza viene trattenutanell’ambito dell’impresa.Gli accantonamenti per riserve di provvisione Le riserve di provvisione sono accantonamenti di utili lordi destinati acontenere oneri che sono in corso di formazione. Intendono quindi fronteggiare oneri futuri che hanno origine nella partedi gestione che si conclude con il bilancio in cui queste sono iscritte. A differenza delle riserve per poste correttive, dovesi riconosceva un evento già manifestato, qui c’è una determinazione prudenziale che serve a procurarsi quei mezzinecessari per la copertura di oneri futuri, ma di cui si ha notizia nel bilancio dell’esercizio in chiusura, poiché aquest’ultimo va imputata una parte di quell’onere.Fra queste rientrano il “Fondo per TFR”, il “Fondo oscillazione prezzi” e simili.Da notare inoltre che nelle riserve di provvisione l’onere è sicuro che si avrà, l’incognita è sulla misura che questoassumerà.Ci sono poi delle riserve improprie in senso stretto, che come le proprie sono intese a fronteggiare oneri futuri ed incertima che provvedono ad oneri di ben specifica natura; tra queste vanno annoverati gli accantonamenti in parola come quelli,ad es., per il rinnovo di impianti.Gli accantonamenti per riserve proprie Gli accantonamenti per riserve proprie sono accantonamenti di utili nettidestinati a coprire eventuali eventi negativi futuri di cui, al momento dell’istituzione di queste riserve, non si è aconoscenza. Questi tipi di accantonamenti sono un consistente incremento del capitale netto d’impresa, che fungono dagaranzia nei momenti negativi; accrescono la “capacità di sopportazione” di oneri da parte dell’impresa in modo dagarantire il capitale di quest’ultima.Per creare queste riserve si trattengono parti di utili che andrebbero distribuiti tra i soci.L’accantonamento di riserve è stato reso obbligatorio dal legislatore con l’art. 2428 del codice civile per le S.p.A., per leS.r.l. e per le società in accomandita per azioni.L’incremento del patrimonio ha natura diversa nelle tre classi: nelle poste di correzione è economicamente irrilevante,perché sono solo una rilevazione contabile; poco importante nelle riserve di provvisione, in quanto ha una tempo limitato;è significativo nelle riserve, poiché l’eventualità che accadano eventi negativi in futuro è generica.Inoltre mentre le prime due classi si riferiscono a fenomeni ben precisi, le riserve si accantonano per eventi generali, percoprire perdite d’esercizio non certo particolari.Le riserve possono essere classificate in vari modi.Ci sono le riserve obbligatorie alle quali l’amministrazione dell’impresa non può sottrarsi, queste possono essere legali, seimposte dalla legge, e statuarie, se richieste dallo statuto dell’impresa. Se si ricorre alle riserve solo in casi particolari,queste sono dette facoltative o straordinarie.Per riserve di utili si intendono tutte le riserve costituite mediante trattenimento di parti di utili nell’ambito dell’impresa,tutte quelle di cui fino ad ora si è parlato. Le riserve di capitale sono invece quelle che si costituiscono e si alimentano conle plusvalenze di capitale. Di queste ultime due sono le principali fonti: la prima è costituita dal sovrapprezzo di emissionedi azioni emesse sopra la pari, che idealmente corrisponde alla quota accantonata nei precedenti esercizi dagli azionisti 18/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandpreesistenti versata dai nuovi; la seconda dalle variazioni del potere di acquisto della moneta, che non è altro che unadeguamento contabile che fa riscontro all’incremento di valore delle attività conseguente alla svalutazione monetaria.Altra classificazione è quella che distingue tra riserve coperte, quando fra le attività sia presente una “voce” che riproducepiù o meno esattamente il valore dell’accantonamento, e non coperte (o scoperte), la maggior parte delle riserve. Lacopertura delle riserve è un processo non certo frequente, ma che può essere utile usare in alcune situazioni. Non perquesto ne si deve fare una teoria, in quanto non si può sostenere che l’efficacia delle riserve si attui solo quando lacorrispondente ricchezza sia fisicamente sottratta alle vicende della gestione.Altra importante distinzione è quella che distingue tra riserve palesi, di cui si ha notizia nel bilancio proprio come riserve,e riserve occulte, che mancano della precedente caratteristica. Secondo alcuni bisogna parlare di riserva occulta tutte levolte che le attività sono indicate nel bilancio con un valore inferiore al proprio (sottovalutazione di attivo) o quando lepassività siano indicate con un valore superiore al reale (sopravvalutazione del passivo).Questo tipo di riserva deriva dalla volontà di alterare i valori contabili; può capitare che questa si formi in modo naturale,ad es. quando il periodo di ammortamento di un macchinario si conclude ma questo sia ancora produttivo. Per far fronte aquesto problema si potrebbe conservare l’iscrizione nell’attivo del bilancio dei beni ammortizzati e nel passivo del fondodi ammortamento di pari valore, in modo da dare al lettore tutte le informazioni di cui ha bisogno per rilevare l’esistenzadella riserva; si potrebbe fare in modo che alla fine dell’ammortamento si chiudano sia il conto dei beni sia il conto delfondo ammortamento relativo, in modo da non lasciare nessuna traccia al lettore; si potrebbe, con la soluzione forse piùcorretta, fare in modo che il lettore scorga l’esistenza di una riserva, ma non possa individuarne il valore: questo tipo diriserve sono dette tacite, per distinguerle da quelle propriamente occulte di cui non si ha nessuna informazione. Nellapratica quest’ultima soluzione non è più molto usata, per l’inaccettabilità di iscrivere attività del valore di una lira.L’occultamento delle riserve è un qualche cosa che priva il bilancio di verità e completezza, però non bisogna giudicarlosolo come una scorrettezza contabile, infatti può essere anche conseguenza di estrema cautela o saggia prudenza.L’accantonamento delle riserve occulte è visto positivamente dagli azionisti di lunga durata, in quanto potenzianol’impresa, negativamente dagli azionisti di passaggio, poiché riducono gli utili distribuibili.Della natura delle riserve occulte in particolare Una riserva è una plusvalenza di netto, una quota di questo, anch’essaquindi è astratta, ciò vuol dire che non può essere accostata ad un particolare elemento patrimoniale. A seguito di unariserva il patrimonio netto si trova palesato in una misura inferiore a quella reale. La misura “intera” non è menzionatadalla contabilità, ma è rappresentata dal valore che si può assegnare al capitale in base alla sua capacità di fruttare redditiin futuro, cioè dal valore economico. La riserva occulta è presente tutte le volte che il valore contabile è inferiore alvalore economico. L’occultamento può essere un fenomeno volontario solo se il valutatore ne è a conoscenza.Anche il fenomeno opposto, il cosiddetto annacquamento di capitale, ha la stessa origine - differenza tra valore contabilee valore economico del capitale - solo che stavolta è il valore economico ad essere minore del valore contabile.La riserva occulta e l’avviamento d’impresa Dallo stesso raffronto, da cui si determina la riserva occulta, si ricaval’avviamento. Avviata è un’impresa che sia in condizione di fruttare redditi più elevati rispetto a quelli di simili impresein condizioni non privilegiate. Secondo il Besta l’avviamento è il valore cui l’impresa prospera ha per se stessaindipendentemente dai beni suoi, o se vuolsi il maggior valore che acquistano questi beni in quanto trovansi congiuntiinsieme e impiegati in modo proficuo oltre la misura normale, in questo modo si vede l’avviamento come un valoredifferenziale, autonomo, quindi un “elemento complementare attivo” che in pratica bisogna aggiungere a quello dei beni.Questa conclusione non può però essere accettata , perché non c’è un valore dei beni che rimane immutato.Comunque, accettando questa soluzione, per pervenire alla determinazione dell’avviamento, bisogna individuare quel“soprarreddito” che distingue l’impresa avviata da quelle in condizioni comuni: esso è pari alla differenza fra i redditidelle imprese prese in esame. Il conseguimento del soprarreddito, in particolari condizioni, non ha limiti definiti di tempo.In questa ipotesi considerando S il soprarreddito annuo, i il tasso unitario di capitalizzazione si ha che il valore Vdell’avviamento è dato S V = iPiù spesso il fenomeno in esame è limitato nel tempo, o perché le condizioni privilegiate non possono durare per sempre,o perché la vita dell’impresa è prefissata. Comunque sia, se si individua con n il numero di questi anni, la formula diverrà: S[ ( 1 + i ) n − 1] V= i( 1 + i ) ncioè fatto pari al valore attuale di una annualità temporanea posticipata di durata n e di rata S.Attraverso queste procedure, suggerite dal Besta, si individua il valore dell’avviamento come il valore attuale deisoprarredditi futuri previsti, separandolo, quindi, dai valori dei singoli beni; quanto detto non corrisponde a realtà poichéquesto fenomeno si risolve in un’indistinta eccedenza del valore economico del capitale d’impresa sul capitale contabile.L’avviamento si basa sullo stesso divario, fra valore economico e valore contabile, del fenomeno della riserva occulta, ladifferenza sta nel fatto che il primo si manifesta al momento della cessione in blocco dell’azienda, mentre il secondo èpresente nel corso della vita dell’azienda e si rivela a seguito di una valutazione del capitale. Inoltre la riserva occulta può 19/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandpalesarsi quando lo si voglia, fatto che non può attuarsi con l’avviamentoPuò accadere anche che l’avviamento sia negativo, quando il valore contabile sia superiore al valore economico.Gli accantonamenti e la politica di bilancio La formazione del bilancio non è un’operazione di automatico epilogoscritturale, ma operazione in larga misura autonoma e creativa.Politica di bilancio è salvaguardia dell’avvenire d’impresa, accorta individuazione dei risultati, opportunità di esporli nelleforme migliori per gli interessi dell’azienda, di anticiparne o differirne la cognizione nel tempo, di elevarne o deprimerne,entro giustificabili limiti, l’altezza: il processo di accantonamento si rileva allora molto efficace. Così gli accantonamentisaranno grandi negli esercizi in cui il reddito è abbondante, minori in quelli con redditi scarsi; così accantonamenti simostrano in via palese in certe circostanze e si nascondono in altre.L’autofinanziamento Questo fenomeno deriva dal trattenimento nell’ambito dell’impresa di utili netti, con il proposito diun successivo reinvestimento. Alcuni ritengono che l’autofinanziamento derivi anche dal trattenimento di utili lordi, cioèda una maggiore disponibilità di fondi non derivanti da operazioni di credito, ma, ad es., dalle riserve di provvisione.Il trattenimento di utili è un fatto di significato e di rilevanza “economici”, si risolve nell’autopotenziamento d’impresa, inun indistinto accrescimento degli investimenti, che può non essersi risolto in autofinanziamento, cioè in un afflusso didisponibilità numerarie.Il finanziamento, in generale anche l’autofinanziamento, è sostanzialmente procacciamento di mezzi finanziari. Ilsuccessivo impiego dei mezzi procuratisi è momento estraneo al processo di finanziamento, interno o esterno. Momentoche è caratteristico, d’altro lato, dell’autofinanziamento, che ignora la fase finanziaria e punta sul processo diinvestimento.Il processo di autofinanziamento richiede il dispiegamento di una politica finanziaria che miri, da un lato, a facilitarel’attuazione degli investimenti e, dall’altro, ad assicurare il corrispondente ritmo della gestione futura. Una politicarelativa a questo fenomeno è sempre consapevole e volontaria. LE SCRITTURE DI ASSESTAMENTOMotivi delle scritture di assestamento Alla fine dell’esercizio si deve trarre dalla rilevazione delle scritture continuativegli elementi che servono per l’individuazione del reddito. Si dispone di una raccolta di costi e di ricavi, o provenienti dalpassato (indicati dai conti alle rimanenze iniziali), o rilevati nell’esercizio (resi noti dai conti di reddito); raccolta che perònon basta per l’individuazione del reddito. Il proposito del rilevatore al termine dell’esercizio è quello di disporre, da unaparte, di conti che accolgano costi e ricavi di competenza del reddito dell’esercizio e, dall’altra, di conti che accolganotipici componenti del capitale, numerari e non, al termine di quello stesso esercizio: le scritture che si occupano di questaseparazione sono dette di assestamento. Queste sono scritture che rimaneggiano le serie di valori accolti nei conti in mododa mutarle da serie a significazione dinamica (entrate o uscite, costi e ricavi connessi con classi di operazioni insvolgimento) in serie a significazione statica (consistenze numerarie, costi e ricavi di differita imputazione), cioè scrittureche determinano l’insorgenza di conti di puro significato consistenziale. Visto che solo il conto Cassa ha significatoconsistenziale, le scritture di assestamento sono inevitabili.Assestamento dei conti accesi alle immobilizzazioni. L’ammortamento Teoricamente la contrapposizione di costi e diricavi, che non li riguardi nel loro complesso, non si può ammettere; nella pratica questa contrapposizione, in alcuni casi,viene accettata, contrapponendo ampie classi di costi, da inscriversi in dare, con quelle di ricavi, da collocarsi in avere,nello stesso conto. Fra questi particolari conti ci sono i conti alle immobilizzazioni materiali ed immateriali, che sonoconti di reddito a funzionamento bifase: in dare accolgono i costi originari delle immobilizzazioni e in avere gli eventualiricavi di vendita delle stesse immobilizzazioni. Quanto detto non comporta, però, che questi conti siano consistenziali, inquanto comunque manca quel rapporto tra le misure-quantità e le misure-valori, condizione necessaria dellaconsistenzialità.I costi delle immobilizzazioni sono costi pluriennali, cioè si sostengono per acquisire servizi utilizzabili in più esercizi.Appare giusto quindi che essi concorrano per quote a determinare il reddito degli esercizi successivi. La determinazione diqueste quote individua il processo di ammortamento. Determinando la quota si determina il valore che andràcontabilmente assegnato all’esercizio per l’immobilizzazione. Detratta quella quota dal valore originario del bene, siricava quel valore dei servizi, detto residuale, che l’immobilizzazione potrà offrire in futuro.Le immobilizzazioni materiali sono beni a lento consumo. Il loro impiego comporta una degradazione fisica, dettadeperimento, che le fa perdere di valore. Questa perdita la si può imputare anche ad altri fenomeni, ad es., puramenteeconomici. Il solo acquisto di un bene, che diventa usato da nuovo, comporta una sua svalutazione. Da non molti anni si èaggiunto il fenomeno dell’obsolescenza, dovuta alla comparsa sul mercato di macchine più moderne, che svolgano lostesso lavoro, ad es., in meno tempo. Ancora, la perdita può riguardare anche solo la funzionalità e non l’aspetto esteriore. 20/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandL’ammortamento deve provvedere a tutti questi, e simili, fenomeni, in modo da non imputare l’onere interamente ad ununico esercizio.Le immobilizzazioni immateriali perdono valore solo in funzione del tempo. L’ammortamento, in questo caso, si limita aripartire i costi anticipati sui periodi che la loro utilità ricoprirà.Problema dell’ammortamento è quello di far corrispondere le quote alla perdita di valore subita dall’immobilizzazione nelcorso dell’esercizio, in maniera più precisa possibile. Processo menzionato dalla normativa fiscale. Bisogna sottolineare,però, che l’unico scopo dell’ammortamento è quello di ripartire costi anticipati e di imputarli per quote a serie di esercizi.L’ammortamento è uno strumento di assestamento: esso vuole prendere atto, ad intervalli di tempo, di una continuaperdita di valore delle immobilizzazioni, che per la sua continuità non potrebbe essere rilevata nei conti.I metodi di ammortamento Si distinguono in due classi: la prima accoglie quelli detti regolari, che sono caratterizzati dauna legge che regola la determinazione delle quote, mentre la seconda aggruppa i metodi, detti irregolari, che nonpredeterminano le quote in base a regole generali, ma di volta in volta in relazione a certi eventi o a certe considerazioni.I metodi regolari di ammortamento Per applicare qualsiasi metodo si deve conoscere: il valore del bene da ammortizzare, rappresentato il più delle volte dal suo costo originario; il valore residuo, che corrisponde al valore del bene che si potrà ricavare dalla sua vendita, questo valore è importante perchè alcuni ritengono che il valore da ammortizzare sia quello indicato dalla differenza tra valore originario e, appunto, valore residuo; il numero di esercizi in cui l’ammortamento si deve compiere, che corrisponde alla vita utile della immobilizazzione; il tasso d’interesse, quantità interessata solo se ci si interessa di considerazioni di ordine finanziario.Assestamento dei conti alle partecipazioni Le partecipazioni sono quote di capitale investite in altre aziende. Però devecorrispondere al possesso di azioni o di quote di capitale un proposito di influenza nell’azienda partecipata: non sono cioèdei semplici titoli di proprietà.Dal punto di vista contabile, partecipazioni e titoli di proprietà, hanno lo stesso trattamento: ad essi si accendono conti direddito a funzionamento bifase che accolgono in dare i costi di acquisto dei titoli e delle quote di capitale e in avere iricavi di vendita, questi conti mancano di consistenzialità, in quanto il saldo non rappresenta in qualunque momento ilvalore della rimanenza dei titoli.Per valutare i titoli posseduti dall’impresa, non per un investimento accessorio, si usano i criteri del valore nominale, delcosto di acquisto, del valore di mercato, del prezzo di futuro realizzo.La differenza tra il valore trovato a seguito della valutazione e il saldo del conto darà la misura del risultato lordo relativo,cioè: se il conto presenta saldo di dare e il valore della esistenza eccede questo saldo, la differenza costituisce un utile lordo; se il conto presenta saldo di dare che eccede il valore della esistenza, la differenza costituisce perdita lorda; se il conto presenta saldo di avere si è sempre di contro ad un utile lordo che è pari alla somma del saldo contabile e del valore della esistenza.Spesso si segue un’altra strada per effettuare lo stesso confronto: si somma il valore dell’esistenza con il totale dell’averedel conto e questa somma si confronta con il totale del dare. Se la somma eccede il dare, la differenza costituisce un utilelordo; viceversa si avrà una perdita lorda. 21/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland STRUTTURA dello STATO PATRIMONIALE e del CONTO ECONOMICO (Art. 2423 ter Cod. Civ.)I postulati del bilancio di esercizio sono: chiarezza e rappresentazione veritiera e corretta.Il primo postulato riguarda: l’utilizzo degli schemi di bilancio (art. 2424 e 2425 del Cod. civ.); il rispetto del divieto di effettuare raggruppamenti di voci, tranne se queste hanno piccoli importi o se ne migliora la chiarezza; il rispetto di compenso di partite; l’adattamento delle voci può essere indispensabile in relazione al tipo di attività esercitata; la comprensibilità delle voci riferite ad esercizi successivi e i conseguenti adattamenti delle voci, al fine di consentire la chiarezza del confronto.Il secondo postulato si verifica se il compilatore ha: operato le valutazioni di fine esercizio con correttezza; fornito le informazioni complementari, se quelle fondamentali non bastano;L’art. 2423 bis del Cod. civ. individua i principi di redazione del bilancio: Continuità: la valutazione finale deve essere fatta in base alla prospettiva di continuazione della vita aziendale; Prudenza: si possono indicare solo utili realizzati e bisogna tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, prescindendo dal tempo, non bisogna cioè sopravvalutare il reddito; Competenza: bisogna considerare solo i ricavi e i costi di competenza economica dell’esercizio; Costanza di applicazione dei criteri di valutazione: questi non possono essere cambiati da un esercizio all’altro, in casi particolari sono concesse deroghe che vanno segnalate nella nota; Comparabilità tra bilanci successivi: ne consegue: costanza di impostazione degli schemi di bilancio e dei criteri di valutazione, adattamento delle voci.Dato l’art. 2423 ter è fatto obbligo di: non procedere a compensazioni di partite; rispettare l’ordine di elencazione previsto; indicare per ogni voce l’importo della voce corrispondente dell’esercizio precedente; provvedere alla comparabilità delle voci o al loro adattamento; rendere il documento chiaro e comprensibile; aggiungere delle voci, se quelle dello schema non sono sufficienti; raggruppare le voci, quando il loro importo è irrilevante o quando se ne migliora la chiarezza. STATO PATRIMONIALEATTIVOA) Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata.B) Immobilizzazioni: I. Immobilizzazioni immateriali: 1) costi d’impianto e di ampliamento; 2) costi di ricerca, sviluppo e pubblicità; 3) diritti di brevetto di industrializzazione e diritti dell’utilizzazione dell’opera d’ingegno; 4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili; 5) avviamento; 6) immobilizzazioni in corso e acconti; 7) altre. Totale. II. Immobilizzazioni materiali: 1) terreni e fabbricati; 2) impianti e macchinario; 22/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland 3) attrezzature industriali e commerciali; 4) altri beni; 5) immobilizzazioni in corso e acconti. Totale. III. Immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l’esercizio successivo: 1) partecipazioni in: a) imprese controllate; b) imprese collegate; c) altre imprese; 2) crediti: a) verso imprese controllate; b) verso imprese collegate; c) verso imprese controllanti; d) verso altri; 3) altri titoli; 4) azioni proprie, con indicazione anche del valore nominale complessivo. Totale. Totale immobilizzazioni.C) Attivo circolante: I. Rimanenze: 1) materie prime, sussidiarie e di consumo; 2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati; 3) lavori in corso su ordinazione; 4) prodotti finiti e merci; 5) acconti. Totale. II. Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo: 1) verso clienti; 2) verso imprese controllate; 3) verso imprese collegate; 4) verso controllanti; 5) verso altri. Totale. III. Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: 1) partecipazioni in imprese controllate; 2) partecipazioni in imprese collegate; 3) altre partecipazioni; 4) azioni proprie, con indicazione anche del valore nominale complessivo: 5) altri titoli. Totale. IV. Disponibilità liquide: 1) depositi bancari e postali; 2) assegni; 3) danaro e valori in cassa. Totale. Totale attivo circolante;D) Ratei e risconti, con separata indicazione del disaggio su prestiti.PASSIVOA) Patrimonio netto: I. Capitale. II. Riserva da soprapprezzo delle azioni. III. Riserve di valutazione. IV. Riserva legale. 23/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland V. Riserva per azioni proprie in portafoglio. VI. Riserve statutarie. VII. Altre riserve, distintamente indicate. VIII. Utili (perdite) portati a nuovo. IX. Utile (perdita) dell’esercizio. Totale.B) Fondi per rischi ed oneri: 1) per trattamento di quiscenza e obblighi simili; 2) per imposte; 3) altri. Totale.C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato.D) Debiti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo: 1) obbligazioni; 2) obbligazioni convertibili; 3) debiti verso banche; 4) debiti verso altri finanziatori; 5) acconti; 6) debiti verso fornitori; 7) debiti rappresentati da titoli di credito; 8) debiti verso imprese controllate; 9) debiti verso imprese collegate; 10) debiti verso controllanti; 11) debiti tributari; 12) debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza sociale; 13) altri debiti. Totale.E) Ratei e risconti, con separata indicazione dell’aggio su prestiti.La prima divisione a cui si va incontro è quella contraddistinta dalle lettere maiuscole, che vengono dette classi. Questeultime possono essere singole o articolate. Le classi articolate vengono suddivise in sottoclassi (indicate con un numeroromano) e voci elementari (contraddistinte da numeri arabi).AttivoIl criterio presente nell’attivo è quello della liquidità crescente, per la classe delle immobilizzazioni si adotta quello delladestinazione.La prima classe comprende quei crediti vantati nei confronti dei soci per sottoscrizione del capitale sociale. Crediti didiverso tipo andranno messi in altre parti. Se i crediti si leggono insieme al “capitale”, prima voce del passivo, si puòavere idea della misura del capitale versato.La seconda classe si divide in tre sottoclassi.Immobilizzazioni immateriali, questa sottoclasse è divisa in voci elementari.Le prime due voci fanno riferimento a costi pluriennali, le cui utilità si protraggono per più esercizi, questi costi possonoessere quindi capitalizzati, iscritti nello S.P., e in seguito ammortizzati (atto che non potrà andare oltre il quinto anno).Bisogna sottolineare che i costi di impianto sono costi che si fanno nel primo periodo di vita dell’impresa, mentre i costidi ampliamento vengono effettuati in un secondo momento per potenziare strutture già esistenti. Entrambi conservano ilcarattere dell’immaterialità. I costi di ricerca vengono sostenuti per conseguire nuove conoscenze da applicare poi suiprodotti per renderli più competitivi. La difficoltà principale è nella loro capitalizzazione, infatti il loro esito positivo nonè sempre scontato, inoltre l’attività si protrae per più esercizi. Questi ultimi costi spesso vengono accostati ai costi disviluppo, in cui hanno completamento. In ultimo ci sono i costi di pubblicità, non previsti dalla Direttiva, ma dal nostroLegislatore sì.Le voci 3 e 4 si riferiscono ad attività che arrivano ad essere beni immateriali. Questi beni oltre che acquistati possonoessere autoprodotti dall’azienda.La voce 5 è costituita dall’avviamento. Può essere ammortizzato in più di cinque anni, senza però superare la durata 24/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Proflandeconomica dell’avviamento, dandone una giustificazione della nota integrativa.La penultima voce appare avere un contenuto non facilmente definibile, limitato al più agli altri beni immateriali; gliacconti sono evidentemente quelli che siano stati corrisposti per ottenere elementi precisati nella sottoclasse.L’ultima voce, altre, ha carattere residuale ed accoglierà ad es. costi per migliorie di beni di terzi e diritti di usufrutto,ipotesi che non possono riconoscersi né oneri pluriennali né beni immateriali.Di difficile collocazione possono essere ipotesi, quali il software e il know-how, a seconda che siano autoprodotti oacquistati.La seconda sottoclasse delle immobilizzazioni, quelle materiali è anch’essa suddivisa in voci elementari.I Terreni e fabbricati sono beni immobili d’utilizzo civile oltre che industriale: si riferiscono anche agli immobili nonstrettamente tecnici.Nella seconda voce si trovano gli impianti tecnici, i macchinari (in questo caso si intendono quelli fissi), le dotazioni dipezzi di ricambio e di scorta di particolare importanza.Le Attrezzature industriali e commerciali hanno in genere vita più breve (ad es. utensili, stampi) e sono complementaririspetto agli impianti e macchinari.Negli Altri beni saranno enumerati ad es. i mobili, gli arredi, le macchine d’ufficio.Nell’ultima classe si accoglieranno le immobilizzazioni materiali che si vanno allestendo, valutate al costo di produzionee gli acconti pagati per l’acquisto dei beni inclusi nella sottoclasse.Le immobilizzazioni finanziarie, terza ed ultima sottoclasse, si divide in voci e sottovoci.Queste Partecipazioni, a differenza di quelle presenti nell’attivo circolante, sono prive di quella prospettiva d’utilizzodurevole che le rende elementi immobilizzati. Per essere considerate immobilizzazioni non devono essere possedute inmisura inferiore “a quella stabilita dal terzo comma dell’art. 2359”. Le prime tre voci riguardano le imprese controllate,collegate e controllanti. L’ultima è quella che ha subito più modifiche, ad es. le quote acquistate non possono superare ladecima parte della società controllante, deve inoltre essere costituita una riserva indisponibile per l’importo della azioniche si acquistino, riserva che dovrà essere mantenuta finché le azioni o quote non siano trasferite. La quarta sottovoceriguarda quelle partecipazioni in società che non rientrano in quelle precedenti.I Crediti in questo caso sono quelli finanziari e non commerciali, che altrimenti si troverebbero nell’attivo circolante.L’oggetto dei primi è una somma di denaro che si da in prestito. Anch’essi sono divisi nelle stesse sottovoci dellepartecipazioni escludendo l’ultima che è verso altri. Gli importi si dovranno distinguere nelle parti a breve e non a breve.Negli Altri beni si accoglieranno quelli che mantenuti durevolmente non costituiscono partecipazioni; si tratta infatti dititoli quali obbligazioni, titoli di stato, certificati immobiliari.Le Azioni proprie sono quelle azioni della stessa società che si prevede che non si annulleranno si trasferiranno in tempibrevi.La terza classe è rappresentata dall’attivo circolante.La prima sottoclasse, delle Rimanenze, è ampia e analitica. Comprende voci per le imprese industriali, ma anche per leimprese commerciali (ad es. merci). All’occorrenza alcune voci potrebbero essere adattate.I Crediti, seconda sottoclasse, sono quelli di tipo numerario, quindi saranno sempre commerciali indipendentemente dallascadenza.Nella terza sottoclasse, a differenza delle immobilizzazioni finanziarie, non sono presenti solo i crediti. Ad es. ci sonotitoli che non si intendono conservare o partecipazioni che stanno per dismettersi.Nelle Disponibilità liquide le voci rappresentano valori numerari veri e propri.L’ultima sottoclasse è quella dei ratei e risconti, valori la cui entità varia i ragione del tempo, sono quindi pluriennali.Ratei e risconti è l’ultima classe, in cui, tra l’altro, si contabilizza il disaggio di emissione.PassivoLa prima classe - il Patrimonio netto - è la differenza tra attività e passività, nello stesso tempo è fonte delle risorsenecessarie alla gestione - è distinto in nove sottoclassi.Il Capitale è il capitale sociale, si dovrà esporre al suo valore nominale intero anche se non del tutto versato; vicorrisponderà la prima classe dell’attivo.La riserva sovrapprezzo azioni è costituita dal maggior valore d’emissione delle azioni rispetto al valore nominale. Allaseconda sottoclasse dovranno riferirsi anche i maggior valori che si configurino rispetto alla misura nominale del capitale. 25/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandLa terza sottoclasse, Riserve di rivalutazione, si alimenta da una riformulazione di valori inscritti in bilancio, che sicompie ricorrendo a impostazioni valutative diverse da quelle fino a quel momento adottate.La Riserva legale è una riserva di utili e non di capitale come le precedenti; la misura di accantonamento secondo cui vacostituita è uguale a un ventesimo almeno degli utili annuali, sino a quando non si raggiunga il quinto del capitale sociale.La Riserva per azioni proprie in portafoglio è legata all’acquisto di tali azioni e si dovrà mantenere in bilancio fino aquando le stesse non saranno trasferite o annullate: questa riserva è una contropartita di netto delle azioni che siacquistano.La sesta sottoclasse, Riserve statutarie, è costituita dal trattenimento di utili da farsi in base alle regole dello statuto dellasocietà.Altre riserve comprende, oltre alle riserve facoltative, altre riserve legali costituite: a) da plusvalenze legate allevalutazioni di partecipazioni con il metodo del patrimonio netto; b) da utili che conseguono dalla deroga e che nonpotranno essere distribuiti se non in misura corrispondente al valore recuperato; c) nel caso di acquisto di azioni o quotedella società controllante; d) dalla capitalizzazione di oneri pluriennali (ad es. costi di pubblicità, d’ampliamento).Le ultime due voci, Utili o perdite portati a nuovo e Utile o perdita d’esercizio, stanno a significare in particolare che,trattandosi di perdita, questa si porterà nel patrimonio netto con segno negativo.La classe B, Fondi per rischi e oneri, deve comprendere perdite o debiti la cui natura è definita, la cui esistenza è certa oprobabile, ma che risultano indeterminati o nell’importo o nella data di verificazione; di divide in tre voci.Fondo per trattamento di quiescenza si riferisce ad ipotesi simili a quelle della classe C: potrà, ad es., essere relativo acontrattazioni integrative aziendali; si riferisce a oneri in orso di formazione.Fondo per imposte si formerà in base alle imposte probabili o, in alcuni casi, a imposte differite.La terza voce, Altri, tratta quei fondi precedentemente non specificati - tipo: oscillazione cambi, resi da clienti,manutenzioni periodiche - o potrà essere da contropartita della voce 12 o 13 del C.E.Il Trattamento di fine rapporto è una classe distinta dai fondi e dai debiti, ai quali potrebbe affiancarsi: si tratta di undebito particolare, che deve essere annualmente ricalcolato in base, tra l’altro, al costo della vita.Per quanto riguarda la classe D, i Debiti, sembra che più criteri siano adottati: il carattere finanziario o meno del debito, ilcorrispondervi di titoli di credito, la figura del creditore. Si divide in 13 voci molto dettagliate.Completa il passivo la classe dei Ratei e risconti, con separata indicazione dell’aggio su prestiti.L’ultimo comma detta l’obbligo dell’iscrizione dei conti d’ordine in calce allo Stato Patrimoniale. CONTO ECONOMICOA) Valore della produzione: 1) ricavi delle vendite e delle prestazioni; 2) variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti; 3) variazioni dei lavori in corso su ordinazione; 4) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni; 5) altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio. Totale.B) Costi della produzione: 6) per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci; 7) per servizi; 8) per godimento di beni di terzi; 9) per il personale: a) salari e stipendi; b) oneri sociali; c) trattamento di fine rapporto; d) trattamento di quiescenza e simili; 26/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland e) altri costi; 10) ammortamenti e svalutazioni: a) ammortamento delle immobilizzazioni immateriali; b) ammortamento delle immobilizzazioni materiali; c) altre svalutazioni delle immobilizzazioni; d) svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide; 11) variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci; 12) accantonamenti per rischi; 13) altri accantonamenti; 14) oneri diversi di gestione. Totale.DIFFERENZA TRA VALORE E COSTI DELLA PRODUZIONEC) Proventi e oneri finanziari: 15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate; 16) altri proventi finanziari: a) da crediti scritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da impresecontrollate e collegate e di quelli da controllanti; b) da titoli scritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni; c) da titoli scritti nell’attivo circolante che non costituiscono compartecipazioni; d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e diquelli da controllanti; 17) interessi a altri oneri finanziari, con separata indicazione di quelli verso impresa controllate e collegate e verso controllanti. Totale (15-16+-17).D) Rettifiche di valore di attività finanziarie: 18) rivalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli scritti nell’attivo che non costituiscono partecipazioni; 19) svalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli scritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni. Totale delle rettifiche (18-19)E) Proventi e oneri finanziari: 20) proventi, con separata indicazione delle plusvalenze da alienazioni i cui ricavi non sono inscrivibili al n. 5; 21) oneri, con separata indicazione delle minusvalenze da alienazioni, i cui effetti contabili non sono inscrivibili al n. 14, e delle imposte relative a esercizi precedenti. Totale delle partite straordinarie (20-21)RISULTATO PRIMA DELLE IMPOSTE22) imposte sul reddito dell’esercizio;23) utile (o perdita) dell’esercizio.Il conto, a forma scalare, è a “risultati lordi” e a “costi e ricavi del periodo”, le rimanenze “iniziali” e “finali” vengonosubito raffrontate e per differenza riferite alle classi di appartenenza.Pone in evidenza i risultati parziali delle diverse aree, che sono fondamentalmente tre: area della produzione ordinaria: è rappresentata dalle classi A e B ed il risultato è dato dalla differenza tra le due, in questa area rientra tutta l’attività ordinaria, questa riflette infatti gli atti di gestione, dell’impresa, cioè si colloca la redditività detta “operativa”; area finanziaria: espressa dalle classi C e D; area straordinaria: identificata con la classe E. 27/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: ProflandLa prima classe, il Valore della produzione, che non considera operazioni finanziarie e i fatti straordinari, si divide incinque voci.I ricavi delle vendite e delle prestazioni sono relativi a merci, prodotti e servizi: viene rappresentata la produzione tipicadell’impresa.Riguardo alla seconda voce si deve notare che eventuali variazioni di semilavorati acquistati e non prodotti dovrannoessere inseriti tra i costi di produzione.La terza voce rappresenta la produzione tipica delle imprese che lavorano su commessa, i lavori qui esaminati vengonovalutati in base alla percentuale di completamento.Gli Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni tratterà quelle immobilizzazioni, materiali o immateriali, destinateall’uso interno all’azienda e non alla vendita.L’ultima voce, Altri ricavi e proventi, tratta i ricavi che si hanno da attività non proprie dell’azienda, cioè collaterali, comei fitti da immobili; vi si fanno rientrare plusvalenze derivanti da dismissioni di beni che si verifichino con una certafrequenza.I costi della produzione sono costituiti dal valore dei beni e dei servizi utilizzati per la produzione. Questa secondaclasse viene sottratta alla prima per sapere il risultato operativo dell’attività.I costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci deve essere messa in correlazione alla voce 11, che ne indicale variazioni, in modo da individuare il valore dei consumi.La voce 7 comprende i costi di competenza economica di periodo per i servizi di ogni genere utilizzati per la produzione. CRITERI DI VALUTAZIONEQuesti criteri sono sanciti dall’art. 2426 del Cod. Civ. e si diversificano per le diverse voci.Immobilizzazioni materialiDevono essere inscritte al costo di acquisto o di produzione. Devono, inoltre, essere sistematicamente ammortizzate inogni esercizio in relazione alla loro residua disponibilità di utilizzo.Immobilizzazioni finanziarieSono inscritte al costo di acquisto. Le partecipazioni in imprese controllate o collegate possono essere valutate o al costo ocon il metodo del patrimonio netto; in quest’ultimo caso, se c’è differenza tra il costo di acquisto e il valore, taledifferenza deve essere ammortizzata.Rimanenze di magazzinoDevono essere valutate al costo di acquisto, che può essere individuato con dei metodi: LIFO, FIFO o medio ponderato.La valutazione delle rimanenze deve essere fatta al presumibile valore di realizzo se questo è minore del costo.Lavori in corso su ordinazionePossono essere inscritti sulla base dei corrispettivi maturati con ragionevole certezza.CreditiDevono essere inscritti secondo il presumibile valore di realizzo.Fondi per rischi ed oneriHanno la funzione di coprire perdite o debiti futuri, per es., di natura determinata, di esistenza certa o probabile o diimporto probabile o con data di verificazione non nota. Vengono valutati secondo criteri di prudenza e di competenzaeconomica.Ratei e riscontiSono valutati secondo il criterio pro-rata temporis. 28/29
    • Appunti di.Ragioneria Visto su: Profland Il file è stato scaricato/visualizzato in forma gratuita da Profland: http://profland.altervista.org sezione Profstudio http://profland.altervista.org/profstudio/profstudio.htm oppure da qualche mirror, come: www.profland.cjb.net www.profland.135.it o dalla pagina dedicata su slideshare.net: www.slideshare.net/profman 29/29