1. SOMMAIRE
SOMMAIRE.......................................................................................................................................................... 1
UNE CITATION ................................................................................................................................................... 1
AVERTISSEMENT .............................................................................................................................................. 2
REMERCIEMENTS ............................................................................................................................................ 4
INTRODUCTION................................................................................................................................................. 5
PARTIE I . L’ETAT DES LIEUX : LA LONGUE MARCHE VERS LA CERTIFICATION
COMPTABLE....................................................................................................................................................... 7
1.0. L’ETAT DES LIEUX INSTITUTIONNEL................................................................................................. 7
1.0.0. L’ARCHITECTURE DES COMPTES DE LA SECURITE SOCIALE :............................................... 7
1.0.0.1. Zoom sur une situation financière du Régime Général structurellement déficitaire et certifiable ................. 7
1.0.0.2. Une mosaïque d’organismes :........................................................................................................................ 8
1.0.0.3. Une pluralité de Régimes : ............................................................................................................................ 8
1.0.1. UNE MESURE DE PERFORMANCE AFFICHANT UN PROFESSIONNALISME AVERE .............. 9
1.0.1.0. Les Comptes :................................................................................................................................................ 9
1.0.1.1. Le contrôle interne ........................................................................................................................................ 9
1.0.1.2. Les Sécurités Informatiques : ...................................................................................................................... 10
1.0.2. UNE ANTERIORITE AVEREE : ....................................................................................................... 10
1.0.2.0. Une culture récente de certification des activités de cœur de métiers.......................................................... 10
1.0.2.1. Une prise de conscience déjà ancienne dans le domaine comptable :.......................................................... 11
1.0.3. UNE PREPARATION TRES POINTUE ............................................................................................ 11
1.0.3.0. Des logiciels d’auto-contrôle performants................................................................................................... 12
1.0.3.1. Le développement de l’auto-évaluation en interne ...................................................................................... 12
1.0.3.2. Le tir à blanc sur les comptes 2005.............................................................................................................. 12
1.0.3.3. Des arrêtés de comptes intermédiaires......................................................................................................... 12
1.1. L’ETAT DES LIEUX EXTRA-INSTITUTIONNEL : .............................................................................. 12
1.1.0. CARTOGRAPHIE DE LA CERTIFICATION DES COMPTES DE L’ETAT DANS LE MONDE..... 12
1.1.1. LA CERTIFICATION DES COMPTES DE L’ETAT ......................................................................... 13
1.1.1.0. Un nouveau référentiel comptable et un nouveau plan comptable............................................................... 13
1.1.1.0.0. Forte synergie avec les entreprises et spécificités étatiques :............................................................... 13
1.1.1.0.1. Forte référence aux standards comptables : ......................................................................................... 13
1.1.1.0.2. Articulation entre comptabilité budgétaire et comptabilité générale : ................................................. 13
1.1.1.0.3. Le nouveau Plan Comptable de l’Etat ................................................................................................. 14
1.1.1.1. La certification des comptes de l’Etat par la Cour des Comptes :................................................................ 14
1.1.1.2. Maîtrise des risques et contrôle interne, outils majeurs de la certification :................................................. 15
1.1.1.2.0. La cartographie des risques : ............................................................................................................... 15
1.1.1.2.1. Le renforcement du contrôle interne comptable : ................................................................................ 15
1.1.1.3. Le Benchmark International ........................................................................................................................ 16
1.1.2. L’EXEMPLE DE L’AGIRC ET DE L’ARCCO :................................................................................ 16
1.1.2.0. Présentation générale................................................................................................................................... 16
1.1.2.1. L’entrée dans un système de certification des comptes ............................................................................... 17
1.1.2.2. Des outils, référentiels et normes opposables et unifiés............................................................................... 17
1.1.2.3. Des enseignements et des convergences avec la sphère Sécurité Sociale : .................................................. 18
1.1.2.3.0. Les enseignements............................................................................................................................... 19
1.1.2.3.1. Les convergences : .............................................................................................................................. 19
PARTIE II : FONDEMENT, CADRE JURIDIQUE ET INSTITUTIONNEL ............................................. 20
ENJEUX ET OBJECTIFS : L’APPROCHE STRATEGIQUE GLOBALE DE LA CERTIFICATION... 20
2.1. DES REFORMES NECESSAIRES MAIS INSUFFISANTES PREPARANT LA CERTIFICATION .... 20
2.1.0. LE CHOIX D’UNE COMPTABILITE D’EXERCICE EN DROITS CONSTATES : .......................... 20
2.1.1. L’ETABLISSEMENT D’UN PLAN COMPTABLE UNIQUE ............................................................ 21
2.1.2. LA CREATION DE STRUCTURES DE PILOTAGE DE LA NORMALISATION COMPTABLE...... 21
2.1.2.0. Le Haut Conseil Interministériel de la Comptabilité des Organismes de Sécurité sociale........................... 21
2.1.2.1. La Mission Comptable permanente............................................................................................................ 21
2.1.2.2. Un pouvoir limité de validation des comptes des Organismes de base par les Organismes Nationaux ....... 22
2.2. DES FONDEMENTS MULTIPLES ET COHERENTS ........................................................................... 22
1

2. 2.2.1. LE PILOTAGE DE LA SECURITE SOCIALE PAR LE PARLEMENT, GRACE A LA LOI DE
FINANCEMENT REPOSANT SUR DES DONNEES CERTIFIEES ........................................................... 22
2.2.2. LE CONTEXTE GENERAL ............................................................................................................... 23
2.2.3. LE POIDS ET LA NATURE DE LA SECURITE SOCIALE............................................................... 24
2.2.4. LA CERTIFICATION, OUTIL DE GARANTIE DE FIABILITE DES DONNEES AU CENTRE DE LA
REFORME DES LOIS DE FINANCEMENT............................................................................................... 24
2.3. LE CADRE JURIDIQUE ET INSTITUTIONNEL ................................................................................... 24
2.3.1. L’EVOLUTION VERS LA CERTIFICATION.................................................................................... 24
2.3.2. LA LOI DE CERTIFICATION........................................................................................................... 25
2.3.2.1. Les articles de la loi ..................................................................................................................................... 25
2.3.2.2. Répartition des attributions.......................................................................................................................... 26
2.3.2.3. Le contenu modifié des lois de financement................................................................................................ 26
2.3.3. LA LOI ORGANIQUE RELATIVE AUX LOIS DE FINANCEMENT DE LA SECURITE
SOCIALE ..................................................................................................................................................... 27
2.3.4. LES DECRETS ET ARRÊTES D’APPLICATION ULTERIEURS ..................................................... 27
2.3.4.1. Le décret interministériel du 30.12.2005 n° 2005-1771............................................................................... 27
2.3.4.2. L’arrêté interministériel du 30.12.2005, pris pour l’application du Décret du 30.12.2005 : ........................ 28
2.3.4.3. Projet d’arrêté interministériel portant adoption du Référentiel de Validation des Comptes :..................... 28
2.4. DES ENJEUX STRATEGIQUES ET DES OBJECTIFS NOVATEURS ................................................. 29
2.4.1. LES ENJEUX..................................................................................................................................... 29
2.4.1.1. L’enjeu principal.......................................................................................................................................... 29
2.4.1.2. Des enjeux récurrents .................................................................................................................................. 29
2.4.2. LES OBJECTIFS ............................................................................................................................... 30
2.4.2.1. L’objectif principal ...................................................................................................................................... 30
2.4.2.1.1. Formulation : ....................................................................................................................................... 30
2.4.2.1.2. Les priorités d’amélioration : .............................................................................................................. 31
2.4.2.2. Des objectifs récurrents : ............................................................................................................................. 34
PARTIE 3 : LES ACTEURS ET LES MODALITES DE LA CERTIFICATION ....................................... 36
3.0. L’OPTION PREALABLE......................................................................................................................... 36
3.1. LES ACTEURS DE LA CERTIFICATION ET DE LA VALIDATION................................................... 36
3.1.0. LA COUR DES COMPTES, ORGANISME CERTIFICATEUR ........................................................ 36
3.1.0.0. Un acteur éminent dans la gestion des finances publiques : ........................................................................ 36
3.1.0.1. Ses attributions au regard de la certification ................................................................................................ 37
3.1.1. LE HAUT CONSEIL INTERMINISTERIEL DE LA COMPTABILITE DES ORGANISMES DE
SECURITE SOCIALE.................................................................................................................................. 38
3.1.2. LA MISSION COMPTABLE PERMANENTE.................................................................................... 39
3.1.3. LES CAISSES NATIONALES TÊTES DE RESEAU ORGANES DE VALIDATION : ....................... 40
3.1.3.0. Attributions.................................................................................................................................................. 40
3.1.3.1 Moyens et outils ........................................................................................................................................... 40
3.1.4. LES ORGANISMES DE BASE........................................................................................................... 40
3.1.5. LE PILOTAGE PARTAGE ENTRE LES CAISSES NATIONALES ET LES ORGANISMES DE
BASE............................................................................................................................................................ 41
3.1.5.0. Le cas général : des Comités de Pilotage à composition paritaire et transversale :...................................... 41
3.1.5.1. La répartition des travaux entre les Caisses Nationales : le partage est le principe général ......................... 41
3.1.5.2. L’expérience originale de l’ACOSS : .......................................................................................................... 41
3.2. LE PERIMETRE DE LA CERTIFICATION ............................................................................................ 42
3.2.0. LA DIVERSITE DES STRUCTURES................................................................................................. 42
3.2.0.1. La Branche Maladie et Accidents du Travail et Maladies Professionnelles................................................. 42
3.2.0.2. La Branche Vieillesse .................................................................................................................................. 43
3.2.0.3. La Branche Famille ..................................................................................................................................... 43
3.2.0.4. La Branche Recouvrement .......................................................................................................................... 43
3.2.1. LES DOMAINES CONCERNES : L’APPROCHE GLOBALE .......................................................... 43
3.2.1.0. Les Comptes ................................................................................................................................................ 44
3.2.1.1. Le contrôle interne des processus budgétaires et comptables ...................................................................... 44
3.2.1.2. Les traitements informatiques :.................................................................................................................... 44
3.2.1.3. L’approche globale extensive : .................................................................................................................... 45
3.3. LES PRINCIPES ET MODALITES DE LA CERTIFICATION PAR LA COUR DES COMPTES ......... 45
3.3.0. COMBINAISON ET CERTIFICATION : LE PERIMETRE DE COMBINAISON ............................. 45
3.3.0.0. Définitions (Cour des Comptes) .................................................................................................................. 45
3.3.0.1. Importance et complexité de l’application au champ de la Sécurité Sociale................................................ 45
3.3.0.2. Les options de la Cour des Comptes............................................................................................................ 46
3.3.0.2.1. Les méthodes de combinaison............................................................................................................. 46
3.3.0.2.2. Les options de la Cour concernant la Sécurité Sociale ........................................................................ 46
2

3. 3.3.0.2.3. Le Renforcement des moyens de contrôle des opérateurs extérieurs et entités rattachés..................... 46
3.3.1. TYPOLOGIE DES VERIFICATIONS ET DES MISSIONS : ............................................................. 47
3.3.1.1. Des vérifications :........................................................................................................................................ 47
3.3.1.2. Des missions et audits.................................................................................................................................. 47
3.3.1.3. Articulation avec le contrôle juridictionnel ................................................................................................. 47
3.3.2. DEFINITION DES NIVEAUX DE RISQUE ET SEUILS DE SIGNIFICATION ............................... 48
3.3.2.0. Les zones de risque :.................................................................................................................................... 48
3.3.2.1. Le choix de seuils de signification pertinents : ............................................................................................ 48
3.4. LA COHERENCE DES TABLEAUX D’EQUILIBRE DES BRANCHES .............................................. 49
3.5. LE CALENDRIER DES DILIGENCES DE LA COUR............................................................................ 49
PARTIE 4 : LES OUTILS ET LES MOYENS DE LA CERTIFICATION .................................................. 50
4.1. UNE PLURALITE D’OUTILS ................................................................................................................. 50
4.1.0. LE REFERENTIEL DE VALIDATION DES COMPTES :................................................................. 50
4.1.0.1. Les Comptes ................................................................................................................................................ 50
4.1.0.1.1. L’exhaustivité des comptes : ............................................................................................................... 50
4.1.0.1.2. La sincérité des comptes :.................................................................................................................... 50
4.1.0.1.3. Des relations entre budget et comptabilité à clarifier : ........................................................................ 50
4.1.0.1.4. Des budgets et des opérations réciproques : ........................................................................................ 51
4.1.0.1.5. Diverses autres difficultés ................................................................................................................... 51
4.1.0.1.6. Harmonisation de la comptabilisation des recettes :............................................................................ 51
4.1.0.2. Le contrôle interne....................................................................................................................................... 51
4.1.0.2.0. Les principes du contrôle interne dans le domaine de la comptabilité et des gestions budgétaires : ... 52
4.1.0.2.1. Les principes et indicateurs du contrôle interne des gestions techniques : .......................................... 52
4.1.0.3. Le contrôle interne du système informatique............................................................................................... 53
4.1.0.3.0. Une double entité................................................................................................................................. 53
4.1.0.3.1. Un référentiel national par Branche ayant une architecture commune : .............................................. 53
4.1.0.3.2. L’exemple du référentiel national de contrôle interne de la CNAVTS et du plan de maîtrise socle
de la CNAMTS ................................................................................................................................................... 54
4.1.0.4. Le guide d’audit........................................................................................................................................... 55
4.1.0.4.0. Approche ............................................................................................................................................. 55
4.1.0.4.1. L’audit des comptes : normes et règles :.............................................................................................. 55
4.1.0.4.2. L’audit des comptes en milieu informatisé : spécificités :................................................................... 56
4.1.0.5. L’approche par les risques : ......................................................................................................................... 56
4.1.0.5.0. Le concept de risque :.......................................................................................................................... 57
4.1.0.5.1. La démarche d’élaboration d’une cartographie des risques : identification, mesure d’impact et
hiérarchisation..................................................................................................................................................... 57
4.1.0.5.2. De différentes approches à combiner : ................................................................................................ 57
4.1.0.5.3. Gravité, fréquence, Détection :............................................................................................................ 57
4.1.0.5.4. Application aux processus budgétaires et comptables :....................................................................... 58
4.1.1. LES AUTRES OUTILS : .................................................................................................................... 58
4.1.1.0. Le plan comptable unifié des Organismes de Sécurité sociale..................................................................... 58
4.1.1.1. Le dictionnaire des comptes mutualisé ........................................................................................................ 58
4.1.1.1.0. Définition du PLACAIR : ................................................................................................................... 58
4.1.1.1.1. Planification des travaux : ................................................................................................................... 58
4.1.1.2. Les outils de contrôle et d’évaluation : ........................................................................................................ 59
4.1.1.2.0. Une batterie d’outils variés :................................................................................................................ 59
4.1.1.2.1. Périodicité et sanction : ....................................................................................................................... 60
4.2. DES RESSOURCES HUMAINES ET LOGICIELLES MOBILISEES.................................................... 60
4.2.0. LES RESSOURCES HUMAINES ...................................................................................................... 60
4.2.0.1. Les options retenues .................................................................................................................................... 60
4.2.0.2. Un dispositif dynamique de transfert de compétences................................................................................. 60
4.2.0.3. L’émergence de nouveaux métiers : ............................................................................................................ 61
4.2.0.4. L’émergence de structures dédiées nouvelles garantissant une démarche participative : ............................ 61
4.2.0.5. La professionnalisation des Fondés de Pouvoir :......................................................................................... 62
4.2.1. LES RESSOURCES LOGICIELLES.................................................................................................. 62
4.2.1.0. L’utilisation classique de l’Outil : ............................................................................................................... 62
4.2.1.1. Pour une utilisation optimisée de l’informatique ......................................................................................... 62
4.3. LES INNOVATIONS METHODOLOGIQUES : LES TECHNIQUES DE REVISION .......................... 63
4.3.0. LA CIRCULARISATION DES TIERS :.............................................................................................. 63
4.3.0.1. Définition..................................................................................................................................................... 63
4.3.0.2. Stratégie de choix des tiers à circulariser..................................................................................................... 64
4.3.0.3. Forme .......................................................................................................................................................... 64
4.3.0.4. L’exploitation des réponses ......................................................................................................................... 64
4.3.0.5. Evaluation de la circularisation.................................................................................................................... 65
3

4. 4.3.1. LA REVUE ANALYTIQUE ................................................................................................................ 65
4.3.1.0. Son objectif.................................................................................................................................................. 65
4.3.1.1. Les techniques mises en œuvre.................................................................................................................... 65
4.3.2. LES SONDAGES ............................................................................................................................... 66
4.3.2.0. Typologie de sondages ................................................................................................................................ 66
4.3.2.1. Domaines d’application ............................................................................................................................... 66
PARTIE 5 – METHODOLOGIE ET MODUS OPERANDI : LE DOSSIER DE CLÔTURE DES
GESTIONS BUDGETAIRES ET TECHNIQUES .......................................................................................... 67
5.0. LE DOSSIER DE CLÔTURE DES GESTIONS BUDGETAIRES........................................................... 67
5.0.0. UN PILOTAGE PARTAGE : ............................................................................................................. 67
5.0.0.1. Approche participative : .............................................................................................................................. 67
5.0.0.2. Répartition des tâches entre les Caisses Nationales ..................................................................................... 67
5.0.0.3. Synthèse des observations au stade des conclusions.................................................................................... 68
5.0.1. OBJECTIFS ET DEFINITION :........................................................................................................ 68
5.0.2. L’APPROCHE GLOBALE ................................................................................................................ 68
5.0.2.1. Une approche extensive du contenu du dossier de clôture :......................................................................... 69
5.0.2.2. Une double finalité du dossier de clôture : .................................................................................................. 69
5.0.2.3. Une approche du contrôle des comptes par les processus............................................................................ 70
5.0.3. LE CONTENU DU DOSSIER DE CLÔTURE : ................................................................................ 70
5.0.3.0. Le dossier permanent :................................................................................................................................. 70
5.0.3.1. Le dossier environnement de contrôle : ....................................................................................................... 71
5.0.3.2. Les documents généraux (partie A) ............................................................................................................. 71
5.0.3.3. Les Cycles ou processus (parties B à 0)....................................................................................................... 72
5.0.3.4. Les feuilles maîtresses ................................................................................................................................. 74
5.0.3.5. La revue analytique ..................................................................................................................................... 75
5.0.3.6. Le programme de travail :............................................................................................................................ 76
5.0.3.6.0. Définition : .......................................................................................................................................... 76
5.0.3.6.1. Contenu : ............................................................................................................................................ 76
5.0.3.6.2. Mode opératoire : ............................................................................................................................... 76
5.0.4. L’INDEXATION DU DOSSIER DE CLÔTURE................................................................................ 77
5.0.5. DES AXES D’EVOLUTION ET MARGES DE PROGRES................................................................ 79
5.0.5.0. La compréhension des comptes et la lisibilité.............................................................................................. 79
5.0.5.1. La piste d’audit ............................................................................................................................................ 79
5.0.5.2. Les pièces probantes.................................................................................................................................... 79
5.0.5.3. Des règles budgétaires faisant obstacle à l’application du droit comptable ................................................. 79
5.1. LE DOSSIER DE CLÔTURE DES GESTIONS TECHNIQUES (PRESTATIONS ET COTISATIONS) 80
5.1.0. APPROCHE GLOBALE .................................................................................................................... 80
5.1.1. OBJECTIFS....................................................................................................................................... 80
5.1.2. CONTENU......................................................................................................................................... 80
PARTIE 6 : LE PẾRÌMỀTRE ET LES PROCESSUS DE LA FONCTION COMPTABLE..................... 81
6.0. POUR UNE APPROCHE EXTENSIVE DE LA FONCTION COMPTABLE : UNE CARTOGRAPHIE
ELARGIE......................................................................................................................................................... 81
6.0.0. LES FACTEURS D’EVOLUTION :................................................................................................... 81
6.0.0.1. La décentralisation de la saisie comptable :................................................................................................. 81
6.0.0.2. L’informatisation et l’intégration :............................................................................................................... 81
6.0.0.3. Les nouvelles attentes des utilisateurs de la fonction comptable : ............................................................... 82
6.0.0.4. Vers la polyvalence des services rendus par la comptabilité : ..................................................................... 82
6.0.1. LA DEFINITION DU PERIMETRE DE LA FONCTION COMPTABLE.......................................... 82
6.0.1.0. Pluralité d’approches : ................................................................................................................................. 82
6.0.1.1. Les missions de la fonction comptable : ...................................................................................................... 83
6.0.1.2. Les outils et objectifs du dispositif de contrôle :.......................................................................................... 83
6.0.1.2.0. Outils................................................................................................................................................... 83
6.0.1.2.1. Objectifs du contrôle ........................................................................................................................... 83
6.0.2. LES CRITERES DE PERFORMANCE ET DE QUALITE DE LA FONCTION COMPTABLE :...... 84
6.1. DES PROCESSUS VARIES A IDENTIFIER........................................................................................... 85
6.1.0. LES PROCESSUS AMONT : ............................................................................................................. 85
6.1.0.0. Listage ......................................................................................................................................................... 85
6.1.0.1. Analyse du contenu des processus :............................................................................................................. 86
6.1.0.2. L’exemple du processus Immobilisations.................................................................................................... 86
6.1.1. LES PROCESSUS AVAL ................................................................................................................... 86
6.2. LES CONSEQUENCES INDUITES......................................................................................................... 87
6.2.0. L’IMPORTANCE DU CONTROLE INTERNE TOUS PROCESSUS :.............................................. 87
4

5. 6.2.1. L’EXTENSION DU CHAMP D’EVALUATION DES AUDITS :....................................................... 88
PARTIE 7 : CONDITIONS DE REUSSITE ET PISTES DE DEVELOPPEMENT.................................... 89
7.0. DES CONDITIONS DE REUSSITE INCONTOURNABLES : ............................................................... 89
AXE STRATEGIQUE : ................................................................................................................................ 89
7.0.0.1. Créer les conditions d’un consensus actif du réseau et de l’ensemble des partenaires :............................... 89
7.0.0.2. Définir et stabiliser le périmètre de combinaison : ...................................................................................... 89
7.0.0.3. Définir le périmètre actualisé de la fonction comptable : ............................................................................ 89
7.0.0.4. Eradiquer les oppositions artificielles.......................................................................................................... 90
7.0.0.5. Eriger et piloter la certification comme un projet d’entreprise à part entière :............................................. 90
7.0.0.6 – Développer l’intégration et l’harmonisation interbranches des techniques budgétaires et comptables,
du contrôle interne et des systèmes d’information : ................................................................................................. 90
7.0.0.7. Faire une large place au recours au contrôle interne .................................................................................... 90
7.0.0.8. Inscrire la certification dans les COG et les CPG : ...................................................................................... 91
7.0.0.9. Développer la collaboration active et l’association authentique entre secteurs ordonnateurs et secteurs
comptables :.............................................................................................................................................................. 91
7.0.1.0. Poursuivre la mise à jour pointue et en temps réel des référentiels :............................................................ 91
7.0.1.1. Affirmer la souveraineté absolue des structures normatives :...................................................................... 91
7.0.1.2. Définir une politique et une stratégie de communication financière :.......................................................... 91
7.0.1.3. Ecrire une charte de déontologie garantissant les droits des organismes : ................................................... 92
7.0.1.4. Certifier les compétences et les structures : ................................................................................................. 92
7.0.1.5. Garantir le reporting des têtes de réseau en direction des Organismes de base : ......................................... 92
7.0.1.6. Promouvoir et développer l’autoévaluation et l’audit interne dans les Organismes : .................................. 92
7.0.1.7. Sacraliser le benchmarking :........................................................................................................................ 92
7.0.1. AXE METHODOLOGIQUE ET TECHNIQUE ................................................................................. 93
7.0.1.8. Elaborer une charte d’audit :........................................................................................................................ 93
7.0.1.9. Faire vivre le dossier de clôture des gestions budgétaires : ......................................................................... 93
7.0.2.0. Développer le dossier de clôture des gestions techniques :.......................................................................... 93
7.0.2.1. Normaliser les supports ............................................................................................................................... 93
7.0.2.2. Systématiser la révision comptable et développer les clôtures intermédiaires :........................................... 93
7.0.2.3. Définir des outils d’évaluation et de mesure de la plus-value générée par la certification :......................... 94
7.0.2.4. Clarifier les zones d’ombre :........................................................................................................................ 94
7.1. DES PISTES DE DEVELOPPEMENT A EXPLORER ............................................................................ 94
AXE STRATEGIQUE................................................................................................................................... 94
7.1.0.1. Mettre en adéquation la partition des responsabilités des Directeurs et Agents Comptables :..................... 94
7.1.0.2. Introduire la démarche qualité comptable :.................................................................................................. 95
7.1.0.3. Promouvoir la comptabilité comme boîte à outil du contrôle de gestion :................................................... 95
7.1.0.4. S’inscrire dans le cadre des nouvelles normes comptables européennes : ................................................... 95
7.1.0.5. Introduire plus de démocratie financière en faveur du citoyen : .................................................................. 95
7.1.0.6. Créer une veille stratégique transversale : ................................................................................................... 95
7.1.1. AXE METHODOLOGIQUE.............................................................................................................. 96
7.1.1.1. Négocier des COG dotant les organismes des moyens budgétaires permettant l’application du référentiel
comptable : ............................................................................................................................................................... 96
7.1.1.2. Introniser la comptabilité analytique : ......................................................................................................... 96
7.1.1.3. Développer les indicateurs et l’analyse financière :..................................................................................... 96
7.1.1.4. Concevoir une charte des sécurités informatiques : ..................................................................................... 96
7.1.1.5. Concevoir un logiciel budgétaire et comptable unique :.............................................................................. 96
CONCLUSION ................................................................................................................................................... 97
BIBLIOGRAPHIE.............................................................................................................................................. 98
GLOSSAIRE ....................................................................................................................................................... 99
ANNEXES ......................................................................................................................................................... 103
5

6. UNE CITATION
« Le présent sans le passé est aveugle, mais le présent sans le futur est inexistant »
KANT
1

7. AVERTISSEMENT
Le présent rapport a pour objet, en conformité avec la lettre de mission de réaliser un
état des lieux préalable à la mise en œuvre de la certification. Celle-ci est présentée
sous ses multiples facettes tant sur l’axe stratégique que méthodologique.
Ainsi, ce rapport tente de récolter les morceaux d’un puzzle complexe sous une
forme littéraire accessible aux non spécialistes. Il est en ce sens à mi-chemin entre la
compilation et la vulgarisation puisqu’il s’attache à agréger et à synthétiser.
Il constitue en ce sens et c’est son ambition un outil de communication accessible au
plus grand nombre.
En outre, il tente et l’exercice est complexe en phase de lancement de présenter un
état des lieux en temps réel de l’état d’avancement du chantier.
Il s’efforce enfin de dégager un certain nombre d’axes de réflexion de nature à
développer certains aspects non totalement ou partiellement pris en compte.
Ces objectifs tels que définis constituent la modeste contribution de l’auteur sur le
domaine.
Il sera opportun de concevoir, après la phase de lancement, une phase d’évaluation
des résultats impliquant un second rapport supposant lui-même le recul nécessaire
d’une part et une approche transversale de l’ensemble des acteurs, d’autre part, qui
soient à la mesure d’un chantier dont les dimensions stratégiques sont denses et
riches.
2

8. LETTRE DE MISSION
Le Comité de Gestion du Corps de mission, prévu par l’article 6 du protocole
d’accord du 22 juillet 2005, agréé le 29 septembre 2005 au personnel de direction, a
décidé de retenir une mission relative au thème suivant :
« La Certification des comptes des organismes
de Sécurité sociale du Régime Général »
Le candidat retenu devra :
Réaliser un état des lieux,
Répertorier et analyser les principes relatifs à la certification dans le Régime
Général,
En tirer les conclusions.
Eventuellement, faire des propositions.
Etat des lieux, solutions retenues, comparaisons seront réalisés en étroite
collaboration avec les Caisses Nationales.
La présente lettre de mission est jointe à la convention tripartite signée entre :
. Monsieur Philippe RENARD – Directeur de l’UCANSS
. Monsieur Jean-Louis THIERRY – Directeur de la CRAM du Sud Est
. Monsieur Jean-Yves MARTIN – Agent Comptable de la CRAM du Sud Est, Chargé
de mission UCANSS.
3

9. REMERCIEMENTS
Sont vivement remerciées les personnes qui ont significativement contribué à
l’élaboration du présent rapport ;
COUR DES COMPTES : M. GAURON, Conseiller
DIRECTION DE LA SECURITE SOCIALE :
M. LIBAULT, Directeur de la Sécurité sociale
Mme VANDAMME, Responsable MCP
UCANSS
M. RENARD, Directeur
Mme CHOLY – Agent Comptable
CNAF
M. ALPHONSI – Agent Comptable
ACOSS
M. THALAMY – Agent Comptable
ORGANISMES DE BASE
URSSAF : M. DERVILLERS, Agent Comptable URSSAF de LYON
CAF
CPAM
M. MARTINEZ, Fondé de Pouvoir CPCAM MARSEILLE, Mme SCHELTENS,
Directrice CPAM EVRY
CRAM
M. MONTAGNE, Agent Comptable CRAM LILLE
HORS INSTITUTION
MAZARS ET GUERARD : M. REAL, Fondé de Pouvoir
OBSERVATOIRE DE LA QUALITE COMPTABLE : M BEBIEN
IFACI, Mme SENOT
AGIRC, ARRCO, Monsieur LAMBERT
MENTION SPECIALE
Les commanditaires du rapport :
. M. Joël DESSAINT, Agent Comptable CNAMTS et son équipe
. M. Pierre RAYNAUD, Agent Comptable CNAVTS et son équipe
Une mention particulière et incontournable en faveur de Mme LE PENGLAON,
Secrétaire du Corps de Mission, qui m’a permis l’édition du présent rapport, grâce à
sa patience et son expérience ainsi que pour M. KOSSOWSKI, Chef de Service du
Corps de Mission.
4

10. INTRODUCTION
Notre système de Protection Sociale, auquel sont particulièrement attachés tous nos
concitoyens participe au mouvement général d’amélioration des performances, de
modernisation et de transparence financière. Mais, cette exigence est ici plus
légitime en raison des enjeux énormes qu’il représente et qui concernent tout autant
la sphère politique syndicale que la société civile. Son pilotage par le Parlement et
tous les partenaires dans le cadre des lois de financement exige la mise en œuvre
de la certification des comptes, comme ceux de l’Etat et plus généralement de toute
entité ou structure gérant des fonds publics.
Cette exigence de certification comptable des comptes publics est de dimension
mondiale et s’étend à toute la sphère des Etats modernes.
De même, à l’extension géographique s’ajoute l’extension du concept de certification
dont le périmètre s’est étendu bien au-delà des seuls domaines des comptes,
puisque la certification est devenue le signe formalisé de reconnaissance objective et
normée du management de la qualité s’appliquant à tous les processus, objectifs,
missions de l’entreprise.
Dans ce contexte, le présent rapport présente la certification des comptes des
Organismes de Sécurité sociale du Régime Général dans sa phase de lancement et
dans sa double dimension stratégique et technique en s’attachant à en préciser les
différents périmètres et à en calibrer les importants enjeux de pouvoir.
Une première partie dresse un état des lieux dans l’Institution et hors de la sphère de
la Sécurité sociale en dégageant des pistes de benchmarking liées au caractère déjà
ancien du concept s’appliquant à un secteur d’activité déjà très mature et
professionnel.
Une seconde partie s’attache à présenter les enjeux objectifs et fondements d’un
chantier nécessitant par son ampleur une approche globale.
La troisième partie décline les différents acteurs et partenaires mobilisés autour d’un
management participatif et aborde la problématique complexe du périmètre pluriel de
la certification des comptes des Organismes de Sécurité Sociale du Régime Général.
Une quatrième partie s’attache à présenter la pluralité d’outils et de moyens à
mobiliser et à mettre en œuvre.
La cinquième partie, plus technique, analyse le dossier de clôture des gestions
budgétaires et comptables au centre du dispositif de validation et de certification.
5

11. La sixième partie développe la nécessité de définir un périmètre élargi et exhaustif
de la fonction comptable, plus représentatif de son identité effective. Celui-ci
complète et enrichit les problématiques de territoire précédemment abordées.
Une septième et dernière partie s’attache à présenter les conditions de la réussite du
chantier et suggère quelques pistes de progrès.
Un certain nombre d’annexes illustrent les différents points abordés.
La phase opérationnelle lancée pour une première expérience en 2006 est en cours
et exigera une évaluation fine du chemin restant à parcourir et des retours
d’investissement générés par ce chantier dont le pilotage moderne de l’Institution par
l’ensemble de ses partenaires constitue une réforme fondamentale des finances
sociales.
6

12. PARTIE I . L’ETAT DES LIEUX : LA LONGUE MARCHE
VERS LA CERTIFICATION COMPTABLE
1.0. L’ETAT DES LIEUX INSTITUTIONNEL
La Sécurité Sociale fait figure de pionnière en matière de certification comptable. Elle
est idéalement préparée grâce à un niveau de performance avéré.
1.0.0. L’ARCHITECTURE DES COMPTES DE LA SECURITE SOCIALE :
Il convient d’en rappeler quelques-uns des traits fondamentaux qui déterminent
les conditions de mise en œuvre de la loi de certification des comptes des
Organismes de Sécurité Sociale dès 2006.
L’absence d’organisation comptable centralisée rend complexe l’agrégation des
comptes. A la différence de l’Etat, la Sécurité Sociale a une organisation
comptable éclatée liée à la diversité des organismes et la pluralité des Régimes.
Sa situation financière est toujours tendue même si elle s’améliore globalement.
1.0.0.1. Zoom sur une situation financière du Régime Général
structurellement déficitaire et certifiable
Même si ce n’est pas l’objet du présent rapport, il convient de rappeler la
situation déficitaire du Régime Général en se limitant à présenter les chiffres
clés actualisés issus des prévisions de la Commission des Comptes de la
Sécurité Sociale diffusées le 8 juin 2006 montrant un écart substantiel entre
les réalisations et les objectifs même si des signes d’amélioration sont
sensibles :
Déficit 2005 : 11,6 milliards d’€uros
Déficit 2006 : 10,3 milliards d’ €uros
Objectif 2006 LFSS : 8,9 milliards d’ €uros
Déficit branche Maladie : 6,3 milliards d’€uros
Déficit branche Vieillesse : 2,2 milliards d’€uros
Déficit branche Famille : 1,5 milliards d’€uros
Déficit Accident du Travail : 0,2 milliards d’€uros
L’amélioration de la situation caractérisée par des Branches toutes
déficitaires est globalement limitée et structurellement fragile.
Selon le Comité d’alerte sur l’évolution des dépenses de l’Assurance
Maladie, la réduction doit se poursuivre en 2006 même si elle sera plus lente
qu’en 2005. De plus, l’augmentation de 3,7% de la masse salariale du
secteur privé prévue dans la LFSS devrait se réaliser.
La certification des données comptables attestant de l’exactitude du déficit
comptable est un exercice « frustrant » puisque limité à l’approche
comptable servant de base à la mise en œuvre des mesures nécessaires
dans la LFSS par les Pouvoirs Publics. Elle doit cependant permettre de
7

13. rectifier les ventilations interbranches et les charges indues dans le cadre
d’un passeport pour la transparence exigé de tous.
La Cour des Comptes dans son rapport 2005 relatif aux comptes 2004
présente un certain nombre de recommandations déclinées par Branche
pour améliorer une situation peu satisfaisante.
1.0.0.2. Une mosaïque d’organismes :
Plus d’un millier d’organismes de base coordonnés par des Caisses
Nationales et des organismes à vocation nationale assure le paiement des
prestations, le recouvrement des cotisations et de nombreuses et diverses
activités annexes. Ces organismes constituent autant d’entités
indépendantes dotées de la personnalité morale, le plus souvent organismes
privés mais aussi établissements publics (les Caisses Nationales).
1.0.0.3. Une pluralité de Régimes :
On peut très schématiquement distinguer trois grands groupes de Régimes :
Le Régime Général
Le risque Maladie couvre 54 millions de bénéficiaires et verse
120 Md€ de prestations
Le risque Vieillesse verse 68 Md€ de pensions de retraite à 11
millions de retraités
Le risque Famille verse 33 Md€ de prestations familiales à environ 5
millions de bénéficiaires
La Branche Recouvrement collecte quelque 200 Md€ auprès de 5,7
millions d’entreprises, travailleurs indépendants au niveau des
organismes et 74 Md€ directement au niveau de l’ACOSS.
Le Régime Agricole (exploitants et salariés) et le régime des professions
indépendantes du Commerce et de l’Industrie (près de 2 millions de
cotisants).
Une mosaïque de très nombreux petits régimes surtout de retraite. Les
plus importants ont plus de 100 000 cotisants : Caisse Nationale Militaire de
Sécurité Sociale, Caisse de Prévoyance et de Retraite de la SNCF.
D’autres ont une dimension plus réduite, entre 45 000 et 15 000 cotisants :
Etablissement National des Invalides de la Marine, Caisse de retraite et de
prévoyance des Clercs et employés de notaires, Caisse d’assurance
Vieillesse et Maladie des Cultes.
Treize organismes ont moins de 5000 cotisants actifs qui n’étaient pas à ce
jour intégrés dans les objectifs de dépense de la loi de financement.
Certains régimes sont en extinction, d’autre constituent de véritables micro-
organismes tels que les Chemins de Fer Ethiopiens (dix sept retraités) et
Cartonnerie de l’Isère (1 retraité).
8

14. Il existe de surcroît deux organismes concourant au financement de
différents régimes :
Le fonds de financement des prestations sociales agricole (FFIPSA)
qui a hérité du BAPSA et qui contribue au financement du Régime
Agricole.
Le fonds de solidarité Vieillesse (FSV) qui assure le financement des
prestations de solidarité gérées par les différents régimes de retraite :
minimum vieillesse, cotisations de retraite des chômeurs.
L’établissement d’une liste exhaustive est hasardeuse dans l’immédiat mais
indispensable à court terme.
1.0.1. UNE MESURE DE PERFORMANCE AFFICHANT UN
PROFESSIONNALISME AVERE
La certification des comptes répond à la nécessité d’adapter des méthodes et des
outils qui ont démontré leurs performances et leur professionnalisme dans les
organismes depuis longtemps sur les trois domaines visés.
1.0.1.0. Les Comptes :
Même si des marges de progrès définies par la Cour des Comptes et les
COREC existent il n’en est pas moins vrai que le niveau de qualité et de
maturité des comptes est plus qu’honorable et que les forces à consolider
l’emportent sur les faiblesses à réduire. On parle peu des premières et
toujours des secondes.
Les fondements de ce constat sont les suivants :
La problématique du délai rapide de production des comptes est
solutionnable
Le nombre d’organismes sur lesquels existent des réserves sont peu
nombreux
La plupart des réserves relèvent plus de l’ordonnateur que du
comptable
Les marges de progrès (droits constatés, provisions) ont pour origine
l’absence de supériorité des normes comptables par rapport aux
règles budgétaires
Les contrôles réalisés par les COREC :
Les derniers avis reflètent une meilleure gestion des Organismes. La
très grande majorité des recommandations formulées sont suivies
d’effet.
De surcroît les avis défavorables sont très peu nombreux : 13 sur 529
Organismes contrôlés en 2003 soit 2,5% et 5 sur 183 Organismes
contrôlés en 2004 soit 2,7%. Ces avis défavorables sont quasiment
inexistants dans le Régime Général et répondent à des situations très
spécifiques et en même temps ponctuelles.
1.0.1.1. Le contrôle interne :
Le même constat vaut pour le contrôle interne comptable et le contrôle
interne de l’ensemble des processus en place depuis le Décret du 10 août
1993.
9

15. Le niveau de maturité est diversifié selon les Branches mais les structures
dédiées, les plans d’actions existent de manière très fine notamment dans la
Branche Retraite où un outil de maîtrise des risques financiers réduit les
risques à un niveau enviable et envié, par rapport au secteur privé et
constitue une assurance raisonnable en ce que le dispositif a réussi à éviter
la survenance de dysfonctionnements graves. La longue marche vers
l’harmonisation ne doit plus occulter ce constat de fond décisif et valable
pour les quatre Branches.
1.0.1.2. Les Sécurités Informatiques :
L’informatique relève du champ du contrôle interne et en constitue une
composante majeure dans l’ensemble des Branches du Régime Général
bien avant même le Décret du 10 août 1993.
C’est ainsi que le référentiel national de contrôle interne de la Branche
Vieillesse met en œuvre l’ensemble des sécurités logiques, physiques, les
contrôles d’accès, la protection des programmes et des échanges de
données et utilise toutes les techniques modernes en la matière : Back up,
site de secours, signature électronique, scellement, chiffrement, infocentre
pour ne citer que celles-ci. Il en va de même dans la Branche Maladie dans
le cadre du plan de maîtrise socle décliné par processus.
Le décalage substantiel entre la date de la loi et sa mise en oeuvre selon
qu’il s’agisse de l’Etat ou de la Sécurité Sociale, démontre que le chemin à
parcourir pour rendre les comptes certifiables sera peut être plus court dans
la sphère Sécurité Sociale que pour l’Etat. Ce constat valide l’état des lieux
susvisé.
Enfin, la certification comptable est une grande chance pour les Agents
Comptables aux compétences reconnues et renforce leur pouvoir sans
obérer aucunement celui des Directeurs.
1.0.2. UNE ANTERIORITE AVEREE :
Culture de certification tous domaines, nouvelle pour la qualité des fonctions de
production et déjà ancienne pour les processus comptables révèlent une
indéniable antériorité.
1.0.2.0. Une culture récente de certification des activités de cœur de
métiers
Les Caisses Nationales ont multiplié sur les dix dernières années des
initiatives engageant leur réseau dans un processus de certification externe.
On peut citer à cet égard la démarche qualité impulsée par la CNAMTS
visant la qualité de service et la maîtrise des coûts de gestion. Dès
septembre 2001, la Branche Maladie a mis en œuvre un plan d’audit portant
sur 25 CPAM destiné à les évaluer au regard de la conformité au référentiel
qualité. Ces organismes tests certifiés ont permis la diffusion sur l’ensemble
10

16. du réseau d’un référentiel de certification pour généralisation de la démarche
à l’ensemble des organismes de la Branche.
Toutes les Branches sont concernées et les organismes de base nombreux
à être accompagnés dans leur démarche qualité.
1.0.2.1. Une prise de conscience déjà ancienne dans le domaine
comptable :
Le domaine comptable est pionnier puisque dès le début des années 1950
s’exprime une volonté forte de réforme de la gestion comptable pour en
améliorer les performances et surtout contribuer à la performance des
organismes de l’Institution avec ou sans certification et satisfaire aux
exigences de démocratie sociale et de pilotage transparent.
Quelques repères historiques non exhaustifs mais signifiants illustrent ce
constat :
Dès sa première intervention en 1952, la Cour des Comptes
observait « le défaut de centralisation sur le plan national des
opérations comptables retraçant une gestion fragmentée entre un
grand nombre d’organismes autonomes »
Le Décret du 22 mars 1979 et la loi du 25 juillet 1994 créent la
Commission des Comptes de la Sécurité Sociale
Monsieur Jean MARMOT à la fin des années 1980 propose au
Ministre en charge de la Sécurité Sociale, la création d’un système
comptable homogène respectant la lettre et l’esprit du Plan
Comptable Général du secteur privé tout en intégrant les spécificités
de la sphère Protection Sociale.
Le Ministre charge alors le Cabinet MAZARS de proposer des pistes de
réflexion permettant aux Caisses Nationales du Régime Général de
procéder aux opérations de consolidation des comptes des organismes
relevant de leur réseau. La mission aboutit à l’élaboration d’un rapport
intitulé « Consolidation des Comptes des Organismes de Sécurité Sociale »
qui est remis au Ministre début 1991 qui propose notamment la
généralisation de la méthode des droits constatés et l’élaboration d’un plan
comptable commun.
Le passage en droits constatés est arrêté par Simone Weil en juin 1994 ainsi
que le pilotage du domaine comptable en concertation avec tous les
partenaires.
Présentées en partie 2 ces réformes constituent un progrès décisif.
1.0.3. UNE PREPARATION TRES POINTUE
Outils et méthodes constituent autant d’atouts préparant de manière optimale la
certification comptable comme phase d’achèvement des réformes comptables et
surtout de reconnaissance de leur pertinence.
11

17. 1.0.3.0. Des logiciels d’auto-contrôle performants
Les logiciels de comptabilité mis en œuvre permettent depuis une décennie
la détection des anomalies les plus graves tant au plan technique qu’au
regard des orientations de Branche. Baccara et Scorpion en sont un exemple
à cet égard.
1.0.3.1. Le développement de l’auto-évaluation en interne
L’auto évaluation en interne n’existait que de manière sporadique. Elle a été
récemment institutionnalisée et formalisée dans toutes les Branches. La
Branche Maladie par lettre-réseau du 28.09.04 présente des indicateurs de
qualité des comptes et un questionnaire d’auto évaluation structuré et
pertinent.
1.0.3.2. Le tir à blanc sur les comptes 2005
Une répétition générale constituant une phase de test grandeur nature a été
programmée à la clôture 2005 même si elle a été limitée. Elle permet de
tester sur la forme le dossier de clôture et surtout d’améliorer les points
faibles éventuellement détectés à l’occasion par l’élaboration d’un plan de
travail adéquat. Les résultats sont encourageants.
1.0.3.3. Des arrêtés de comptes intermédiaires
Une démarche efficace de qualité des comptes suppose une vigilance au
quotidien qui ne saurait se limiter aux seules opérations d’inventaire de fin
d’année. C’est ainsi que la pratique des arrêtés de comptes intermédiaires
semestriels (choix retenu) voire trimestriels paraît indispensable en phase de
lancement de la certification. Elle est de surcroît justifiée par la gravité de la
situation financière même si celle-ci s’améliore et constitue un outil
particulièrement pertinent pour un pilotage efficace supposant la mise en
œuvre en cas de dérapage par rapport aux objectifs d’actions correctrices
en temps réel.
1.1. L’ETAT DES LIEUX EXTRA-INSTITUTIONNEL :
Le périmètre du benchmarking en matière de certification comptable est large et
varié.
1.1.0. CARTOGRAPHIE DE LA CERTIFICATION DES COMPTES DE L’ETAT
DANS LE MONDE
La cartographie présentée en annexe révèle un périmètre élargi de la certification
comptable dont l’extension géographique se poursuit.
Elle permet de distinguer trois catégories de pays :
Pays à certification sans réserves :
12

18. Ce sont le Canada, la Nouvelle-Zélande, la Suisse, la Belgique, Les Pays Bas, la
Norvège
Pays à certification avec réserves :
Australie et Royaume-Uni ont fait l’objet de réserves
Refus de certification :
Depuis sept ans les Etats-Unis n’ont pas de comptes certifiés à cause des
faiblesses du contrôle interne. La sécurité financière laisse à désirer même
depuis le SOX , même dans la sphère de l’Etat.
Une cartographie visant la sphère Sécurité Sociale serait précieuse.
1.1.1. LA CERTIFICATION DES COMPTES DE L’ETAT
La loi organique relative aux lois de finances du 14 août 2001 sera applicable en
2007 sur les comptes 2006, de même que la première loi de finances en mode
LOLF. Transparence, régularité, image fidèle, meilleure lisibilité constituent les
enjeux emblématiques de la certification des comptes de l’Etat.
1.1.1.0. Un nouveau référentiel comptable et un nouveau plan
comptable
1.1.1.0.0. Forte synergie avec les entreprises et spécificités
étatiques :
Les règles applicables à la comptabilité générale de l’Etat sont celles
applicables aux entreprises et ne s’en écartent que pour des produits
régaliens ou certaines normes (art.30 de la LOLF) liées à la puissance
publique et aux finances publiques.
1.1.1.0.1. Forte référence aux standards comptables :
Le référentiel est en cohérence avec :
. Le plan comptable général de 1999 et les règlements du Comité de la
Réglementation comptable
. Les normes internationales (IFRS)
. Les normes du Comité Secteur Public de l’IFAC
1.1.1.0.2. Articulation entre comptabilité budgétaire et comptabilité
générale :
C’est une comptabilité en trois dimensions destinée à moderniser la
gestion publique :
Budgétaire
Générale
analyse des coûts
La comptabilité budgétaire est en encaissements/décaissements alors que
la comptabilité générale est en droits constatés, préalable indispensable
pour une immersion réussie vers la certification.
13

19. 1.1.1.0.3. Le nouveau Plan Comptable de l’Etat
Dès 2002 est institué un Comité des Normes de Comptabilité Publique
(CNCP) dont la mission est de formuler des avis sur les projets de normes
comptables de la Direction de la Comptabilité Publique. Il aboutira au
nouveau Plan Comptable de l’Etat, opérationnel au premier janvier 2006.
Ce Plan Comptable est constitué sur le même modèle que celui du secteur
privé. Comprenant plus de 5000 comptes, il est composé de huit classes :
situation nette, provisions pour risques et charges, stocks et en cours
comptes de tiers, comptes financiers, comptes de charges, comptes de
produits, engagements hors Bilan. Parmi les comptes spécifiques on peut
citer entre autres les équipements militaires, les missiles stratégiques.
1.1.1.1. La certification des comptes de l’Etat par la Cour des Comptes :
L’article 58-5° de la LOLF a confié la certification des comptes de l’Etat à la
Cour des Comptes en cohérence avec la sphère Sécurité Sociale dont le
budget est plus important que celui de l’Etat puissance publique.
La certification porte sur les états financiers annuels établis par la Direction
Générale de la comptabilité publique signés par le Ministre de l’Economie et
des Finances. La qualité de ces états est appréciée par rapport au
référentiel comptable.
La Cour des Comptes émet une opinion qui revêt une des formes retenues
au plan international :
.certification sans réserves
certification avec réserves
refus de certification ou constatation d’une impossibilité d’exprimer
une opinion.
La démarche générale, comparable à celle de la Sécurité Sociale, repose
sur une approche par les risques comportant trois étapes :
.définition des exigences de qualité nécessaires pour une certification
sans réserve
identification des risques propres de nature à mettre en cause la
conformité des comptes aux exigences de qualité
gestion du risque d’audit, piste d’audit et plan de contrôle.
Pour ce faire, la Cour utilisera un guide de certification et un recueil des
normes d’audit. Elle mettra en œuvre, en concertation avec le Directeur
Général de la Comptabilité Publique un processus continu de vérification qui
s’inscrit dans le respect du caractère contradictoire des constats formulés.
C’est par conséquent au printemps 2007 que la Cour des Comptes sera
amenée à émettre pour la première fois, comme pour les comptes de la
Sécurité Sociale, une opinion sur les comptes de la personne morale Etat au
titre de l’exercice 2006.
14

20. Le Parlement est tenu informé des résultats des contrôles.
L’expérience de la certification dans les différents pays de l’OCDE ayant
adopté un processus de certification des comptes des entités publiques
montre que ce n’est qu’au terme d’un long délai qu’il est possible de parvenir
à une opinion sans réserve par une autorité de certification totalement
indépendante.
Le premier Président de la Cour des Comptes à l’occasion de la
présentation des rapports relatifs à l’exécution budgétaire 2005 et aux
comptes 2005 paraît valider cette perspective en décrivant de nombreuses
zones de risques et en formulant de nombreuses observations quant à la
fiabilité des comptes notamment pour l’évaluation du déficit public et les
mesures qu’il convient de mettre en œuvre pour le réduire si possible au
niveau des critères du traité de Maastricht.
1.1.1.2. Maîtrise des risques et contrôle interne, outils majeurs de la
certification :
1.1.1.2.0. La cartographie des risques :
La démarche repose sur une cartographie des cycles décomposés en
processus.
Ainsi, sept cycles sont identifiés :
Immobilisations et stocks (classe 2 et 3)
Dettes (classe 1)
Trésorerie (classe 4 et 5)
Charges (classe 6)
Produits (classe 7)
Engagements (classe 8)
Provisions (compte 15)
Chacun des processus fait l’objet d’une étude de risque débouchant sur
un plan d’action. C’est ainsi que les 70 processus ont généré 421 actions
dont 83 prioritaires, c’est-à-dire comportant un risque fort.
1.1.1.2.1. Le renforcement du contrôle interne comptable :
Le référentiel COSO est respecté et mis en œuvre avec tous les acteurs,
comptables et non comptables.
Sont définies :
- des normes de contrôle interne comptable
- un référentiel de contrôle interne comptable par processus
- des guides de procédures comptables
Ces éléments sont mis à disposition des opérateurs en fonction des
niveaux hiérarchiques.
15

21. Ils permettent l’évaluation des performances des Ministères et leur
capacité à atteindre leurs objectifs avec des moyens budgétaires le plus
souvent réduits.
1.1.1.3. Le Benchmark International
Présentée au paragraphe 110 la cartographie ouvre d’importantes
possibilités de benchmark.
Les bonnes pratiques et les moins bonnes ont permis de cerner les
difficultés et conditions de réussite :
valorisation et étendue du périmètre de comptabilisation des Actifs
qualité insuffisante de la piste d’audit
faiblesse du système d’information non adapté à la comptabilité
d’exercice
une structure de gouvernance identifiée
une structure de certification indépendante
un contrôle interne structuré et renforcé
l’impérieuse nécessité d’un dialogue et d’une collaboration entre tous
les acteurs, indispensable pour la réussite de toute réforme
comptable.
La formation lourde de tous les comptables publics s’est déroulée de façon
intense. L’ensemble du dispositif est opérationnel depuis le 1er janvier 2006.
1.1.2. L’EXEMPLE DE L’AGIRC ET DE L’ARCCO :
1.1.2.0. Présentation générale
Créée le 1er avril 1947, l’AGIRC gère et fédère la retraite complémentaire
des cadres par l’intermédiaire d’une quarantaine de caisses
interprofessionnelles, professionnelles et d’entreprises, nationales et
régionales. Régime unique et obligatoire, il fonctionne par répartition et
n’intervient que pour la partie des salaires supérieure au plafond de la
Sécurité Sociale ;
L’ARRCO a été crée le 8 décembre 1961 par les partenaires sociaux et est
devenu le 1er janvier 1999 un régime unique fédérant les différents régimes,
soit une trentaine d’entités distinctes. Comme l’AGIRC, c’est un régime de
retraite complémentaire obligatoire intervenant dans la limite du plafond de
la Sécurité Sociale.
Gérant des fonds privés, ces deux structures rentrent dans le champ des
comptes sociaux. Les deux fédérations AGIRC et ARRCO sont gérées par
un Conseil d’Administration et relèvent de la double tutelle du Ministère des
Affaires Sociales et du Ministère de l’Economie.
Institutions de Retraite complémentaires et Fédérations d’Institutions de
Retraite complémentaire ont la personnalité morale et sont gérées par un
Conseil d’Administration.
16

22. Quelques chiffres clés synthétiques au titre de 2004 mesurent l’importance
des deux Institutions. Les flux financiers sont présentés en millions d’€uros ;
NATURE AGIRC ARRCO
Produits 15.753 32.986
Charges 14.476 28.236
Excédent 1.277 4.750
Cotisants 3, 6 millions 17,7 millions
Allocations 2 millions 10,7 millions
Rapport 1,78 1,66
démographique
1.1.2.1. L’entrée dans un système de certification des comptes
La loi du 8 août 1994 et le décret du 10 septembre 2004 fondent les bases
de la certification des comptes.
L’AGIRC a des comptes certifiés depuis 2000 et l’ARRCO depuis 2002.
C’est l’absence d’homogénéité des différentes structures dans la gestion des
comptes qui a fondé la certification ainsi que l’entrée dans les normes
comptables actuelles.
Les Institutions de Retraite complémentaires et les deux Fédérations
d’Institutions de Retraite complémentaires participent chacune pour ce qui
les concerne au processus de certification par des Commissaires aux
Comptes (Art. R 922-50 à R 922-59), selon les bases suivantes :
contrôle des institutions de retraite par leur fédération
contrôle des institutions de retraite complémentaires et des
fédérations par un Commissaire aux Comptes. Chaque fédération doit
nommer au moins deux Commissaires aux Comptes et deux
suppléants. Ceux-ci certifient à un double niveau :
- les comptes des deux Fédérations
- les comptes combinés par les Fédérations de l’ensemble des
institutions de Retraite complémentaire
1.1.2.2. Des outils, référentiels et normes opposables et unifiés
Le plan de compte est le PCUOSS aménagé et constitue un exemple fort
d’harmonisation comptable.
Un plan de comptes à trois chiffres par classe de comptes
Il distingue : les comptes du PCUOSS non utilisés, les comptes
spécifiques non ouverts dans le PCUOSS et les aménagements de
libellé
Un plan comptable unique AGIRC et ARRCO est en vigueur depuis
l’exercice 2006
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23. Un référentiel : l’avis du Conseil National de la Comptabilité n° 2005-05
du 21 juin 2005 relatif aux dispositions comptables applicables aux
institutions de retraite complémentaire dotées de Fédérations :
Il fixe le cadre comptable de référence en application de l’article R
922-54 du décret n° 2004-965 du 9 septembre 2004 relatif au
fonctionnement et au contrôle des institutions de retraite
complémentaire et de leurs fédérations, à savoir que toutes les
entités appliquent le PCUOSS approuvé par arrêté interministériel
du 20 novembre 2001
Il définit les aménagements nécessaires liés aux spécificités des
régimes de retraite complémentaire : comptabilisation des
placements, des contributions de maintien de droits, solidarité et
financements externes, comptabilisation distincte des opérations
selon trois domaines d’activité : opérations de retraite, opérations de
gestion administrative, opérations d’action sociale.
Des sous-comptes sont ouverts pour chacun des trois domaines.
Il définit le cadre de présentation du Bilan et du compte de résultat
ventilant par poste les opérations de retraite, de gestion
administrative et d’action sociale.
Un guide des procédures comptables constituant une batterie
d’instructions de normalisation des règles et principes comptables :
Constitué par un groupe de travail Certification des Comptes, il complète le
plan comptable et le règlement financier approuvé le 28 mars 1996 et
présente par poste de Bilan les principales règles de fonctionnement
commentées et explicitées notamment l’évaluation des provisions par
recours à des tables de mortalité et contient des fiches spécifiques pour
certains comptes de charges et de produits.
Il a vocation à harmoniser les pratiques des différentes entités et à faciliter
la consolidation par les deux Fédérations et la certification par les
Commissaires aux Comptes.
Ces documents sont très denses et débordent parfois utilement
notamment pour le domaine des retraites, le seul cadre strictement
comptable.
Un logiciel comptable unique pour toutes les Institutions locales,
régionales et nationales.
A la dispersion succède utilement l’unicité qui est déterminante pour la
consolidation et constitue une étape décisive de l’harmonisation.
1.1.2.3. Des enseignements et des convergences avec la sphère
Sécurité Sociale :
L’AGIRC et l’ARRCO ont fait le choix des Commissaires aux Comptes en
cohérence avec leur statut, leurs missions et leur culture dans la continuité
historique.
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24. 1.1.2.3.0. Les enseignements
Le succès de la certification valide les conditions de réussite exposée
partie 7 pour la sphère Sécurité Sociale.
La méthode comparative suppose un approfondissement et un échange
d’expérience formalisé.
L’unicité du logiciel budgétaire et comptable unique mérite d’être étudié
même si le niveau de diversification de la sphère sociale est plus fort.
Mais dans la mesure où il y a une nomenclature unique les difficultés
doivent rapidement s’effacer.
L’absence d’outil d’évaluation du retour d’investissement généré par la
certification est regrettable.
L’homogénéité du plan comptable appliqué relevant d’adaptations du
PCUOSS est un modèle d’harmonisation des comptes sociaux à
généraliser.
La réduction des délais de production des comptes consolidés demeure
une marge de progrès importante ainsi que le transfert de connaissances
avec les Commissaires aux Comptes.
L’expérience AGIRC ARRCO n’a pas d’équivalence dans des domaines
comparables même si l’UNEDIC est entrée en certification en 1996.
1.1.2.3.1. Les convergences :
Des objectifs identiques de transparence et d’image fidèle des comptes
et d’harmonisation et de centralisation des outils et des méthodes
Un pilotage participatif mobilisant tous les acteurs
De normes uniques opposables à tous les acteurs
Des entités éclatées posant un problème de définition de périmètre
même s’il ne se pose pas à la même échelle, l’importance et le nombre
des structures et des flux financiers étant beaucoup plus modeste
Le positionnement des Institutions et des Fédérations se rapproche du
Régime Social de la Sécurité Sociale avec ses organismes de base et
ses Caisses Nationales
Une nomenclature unique et des référentiels communs s’imposant à
l’ensemble des entités
La promotion du contrôle interne et de l’approche par les risques.
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25. PARTIE II : FONDEMENT, CADRE JURIDIQUE ET INSTITUTIONNEL
ENJEUX ET OBJECTIFS : L’APPROCHE STRATEGIQUE GLOBALE
DE LA CERTIFICATION
2.1. DES REFORMES NECESSAIRES MAIS INSUFFISANTES
PREPARANT LA CERTIFICATION
Après plus de dix ans de réformes comptables visant à garantir l’application des
principes comptable et à mettre la comptabilité de la Sécurité sociale en conformité
avec les normes nationales et internationales, les Pouvoirs Publics ont décidé la
mise en service d’une certification à l’horizon 2007 sur les comptes de l’exercice
2006 à l’instar des comptes de l’Etat, afin de réduire et d’éliminer les écarts aux
normes comptables encore constatés.
Ces réformes on touché les normes et règles comptables et les structures de
pilotage de la normalisation comptable.
2.1.0. LE CHOIX D’UNE COMPTABILITE D’EXERCICE EN DROITS
CONSTATES :
L’Objectif constant d’amélioration de la transparence et de la sincérité des
écritures a conduit les Pouvoirs Publics à mettre en place en octobre 1994 le
principe des droits constatés applicable à compter de l’exercice 1996, se
substituant à la comptabilité en encaissement/décaissement. Ce principe impose
le rattachement des différentes opérations comptables à l’exercice qui les a vues
naître à partir de la définition de faits générateurs par opération ou catégories
d’opérations.
Dans un contexte de difficultés financières structurelles pour la Sécurité sociale,
la comptabilité en droits constatés avait et a toujours les avantages suivants :
• Elle représentait un outil important d’amélioration de la sincérité des
écritures en rendant les résultats d’un exercice comptable indépendant
d’évènements pouvant perturber les encaissements de cotisations et le
règlement des prestations
• Elle complétait l’objectif stratégique d’harmonisation des méthodes
comptables de l’ensemble des exigences
• Elle constituait une étape préalable essentielle sur la voie de la
combinaison des comptes de l’ensemble des organismes de Sécurité
sociale
• Elle favorisait la transparence financière et la sincérité des écritures.
La mise en œuvre de cette réforme a permis, comme l’a constaté la Cour des
Comptes, des progrès substantiels. Mais les principes comptables restaient
encore insuffisamment appliqués en raison, notamment, de certaines déficiences
20

26. des applications informatiques et du pouvoir insuffisant des Caisses Nationales
dans le pilotage de cette réforme.
2.1.1. L’ETABLISSEMENT D’UN PLAN COMPTABLE UNIQUE
Les organismes s’étaient dotés de plans comptables distincts spécifiques à
certaines Caisses ou certains régimes, aboutissant à une situation
d’hétérogénéité incompatible avec l’indispensable fidélité et clarté des comptes,
impliquant l’unicité du droit comptable et des normes comptables, pour garantir
l’agrégation directe des comptes des Branches en évitant tout retraitement au
niveau national.
L’établissement d’un plan de comptes commun a été confié en décembre 1998 à
la MIRCOSS (Mission interministérielle de réforme de la comptabilité des
organismes de Sécurité sociale) qui s’est rapidement acquittée de sa mission.
La loi de financement de la Sécurité sociale pour 2001 a rendu obligatoire ce plan
comptable baptisé « plan comptable unique », et fixé son entrée en vigueur au 1er
janvier 2002.
Il marque une étape importante sur la voie de la normalisation comptable et la
consécration d’un droit comptable opposable.
2.1.2. LA CREATION DE STRUCTURES DE PILOTAGE DE LA
NORMALISATION COMPTABLE
Deux nouvelles structures créées par le décret du 19 septembre 2001, jetaient les
bases d’une nouvelle gouvernance comptable en matière de normalisation
comptable.
2.1.2.0. Le Haut Conseil Interministériel de la Comptabilité des
Organismes de Sécurité sociale
Il est chargé de fixer les orientations et de superviser les travaux de la
mission comptable permanente. Il donne son avis pour toute modification du
PCU et formule des recommandations pour améliorer la lisibilité des
comptes de la Sécurité Sociale. Plusieurs groupes de travail ont travaillé
dans la perspective de la mise en place de la certification et notamment le
renforcement nécessaire des attributions des Agents Comptables des
Caisses Nationales de l’ensemble des Branches et Régimes et l’élaboration
de normes comptables opposables ayant valeur réglementaire en
application d’un texte législatif, à savoir la loi de certification.
2.1.2.1. La Mission Comptable permanente
Ses attributions sont définies par l’article D 114-4-3 du Code de la Sécurité
sociale à savoir :
• Organiser les travaux nécessaires aux arrêtés des comptes annuels
21

27. • Centraliser les comptes annuels
• S’assurer de leur qualité
• Proposer toute évolution nécessaire du PCU (plan comptable unifié)
• Veiller à l’exacte application des principes comptables par les
organismes de Sécurité sociale, etc.
Structure interministérielle, elle est rattachée au Ministre chargé de la
Sécurité sociale.
Elle assume le lien entre les Caisses et le Ministère.
En outre, la D.S.S a été habilitée à rédiger et à signer des conventions
avec les administrations, services, corps de contrôle ou organismes, en
relation avec le contenu, la transmission, la réception et à la diffusion des
données comptables annuelles.
La Direction de la Sécurité sociale et la Direction de la comptabilité
publique conservent leur rôle de coordination des normes et du contrôle.
2.1.2.2. Un pouvoir limité de validation des comptes des Organismes de
base par les Organismes Nationaux
Sans base législative et sans les moyens et compétences nécessaires, les
Agents Comptables des Caisses Nationales investis par un décret du 19
septembre 2001 ne pouvaient garantir de manière totalement décisive la
fiabilité des comptes qu’ils combinaient.
Ces différentes réformes jetaient les bases de la mise en œuvre de la
certification ou plus précisément de l’état de comptes certifiables même si,
malgré les progrès réalisés, un certain nombre de difficultés demeurent,
constituant autant de marges de progrès.
2.2. DES FONDEMENTS MULTIPLES ET COHERENTS
La mise en œuvre de la certification s’inscrit dans le cadre du mouvement général de
certification des comptes publics, engagé pour les comptes de l’Etat en application
de l’article 58 de la loi organique n° 2001-682 du 1er août 2001 relative aux lois de
finances.
2.2.1. LE PILOTAGE DE LA SECURITE SOCIALE PAR LE PARLEMENT,
GRACE A LA LOI DE FINANCEMENT REPOSANT SUR DES DONNEES
CERTIFIEES
Le Parlement se prononce sur le solde des régimes obligatoires de base et sur
celui du Régime Général. Il fixe dans un cadre pluriannuel, les sous objectifs de
l’ONDAM.
La sincérité de la loi sera confortée par la certification par la Cour des Comptes,
par son réviseur extérieur, sur la base d’un référentiel.
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28. Tout le dispositif de certification relève désormais du domaine de la loi et du droit
constitutionnel.
Le Parlement dont les pouvoirs sont renforcés, définit les objectifs et grandes
orientations des régimes de Sécurité sociale qu’il traduit dans la loi de
financement qu’il vote. Outre la certification qui garantit la fiabilité totale des
données chiffrées, les Organismes Nationaux et la Cour des Comptes ont une
obligation d’alerte du Gouvernement et du Parlement en cas de constat de dérive
par rapport aux objectifs fixés par la loi de financement de la Sécurité sociale. En
ce sens, c’est une démarche objectifs/résultats s’inspirant de la loi organique du
1er août 2002 relative aux lois de finances et des conventions d’objectifs et de
gestion, introduites en 1996.
La Cour des Comptes de surcroît est investie d’une mission d’assistance du
Parlement et du Gouvernement qui comporte la certification de la régularité et de
la sincérité des comptes des Caisses Nationales et des comptes combinés du
régime général.
La loi de financement contient, en outre, les projets de performance de la
politique de Sécurité sociale pour un diagnostic de situation reposant sur des
indicateurs pertinents. Elle détaille les mesures d’évolution des périmètres
d’intervention respectifs de chaque Branche.
Ces dispositions s’appliquent pour la première fois à la LFSS pour 2006.
2.2.2. LE CONTEXTE GENERAL
Le contexte général du secteur public et parapublic est caractérisé par une
tendance de fond : le renforcement de la rigueur, de la sécurité et de la qualité de
la gestion et de sa modernisation. C’est le cas depuis une décennie dans les
organismes de Sécurité sociale. Cette tendance s’est illustrée par l’élaboration
des contrats d’objectifs et de gestion, par le lancement et l’arrivée à maturité des
plans de contrôle interne et des méthodes d’audit interne, des plans de maîtrise
des risques et du lancement de nombreuses démarches de certification de la
qualité, au sens des normes ISO 9002.
La moralisation de la gestion financière et la nécessité d’une sécurité financière
garantissant contre des dysfonctionnements graves sont apparus notamment
aux Etats-Unis après les scandales financiers des entreprises de la nouvelle
technologie avec la loi OXLEY et en France avec la loi sur la sécurité financière.
La sphère publique n’a jamais connu de tels errements. La certification est dans
ce domaine un achèvement et non un commencement.
La qualité comptable garante de la transparence, de la fidélité et de la régularité
des comptes devient éligible aux objectifs de développement de la performance
des services publics et organismes privés chargés de la gestion d’un service
public. L’énormité des flux financiers de la Sécurité sociale et des enjeux
stratégiques qu’elle représente, fait de cette évolution culturelle un fondement
incontournable.
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29. 2.2.3. LE POIDS ET LA NATURE DE LA SECURITE SOCIALE
Outre que les flux financiers véhiculés ont comme ceux de l’Etat le caractère de
deniers publics et exigent une rigueur absolue, les relations multiples et
stratégiques qui existent entre l’Etat et la galaxie que constituent les multiples
organismes de Sécurité sociale rendent incontournable d’étendre la certification
au champ global de la Sécurité sociale.
Les enjeux financiers énormes exigent de disposer de données comptables et
d’états de synthèse, qui permettent aux Pouvoirs Publics une maîtrise et un
pilotage efficaces, reposant sur des informations certifiées par la Haute Juridiction
et qui reflètent avec toute la rigueur et la clarté voulues, la réalité de la situation
financière de toutes les branches et régimes de la Sécurité sociale.
2.2.4. LA CERTIFICATION, OUTIL DE GARANTIE DE FIABILITE DES
DONNEES AU CENTRE DE LA REFORME DES LOIS DE FINANCEMENT
L’exposé des motifs de la loi organique relative aux lois de financement de la
Sécurité sociale, synthétise fort bien l’étendue de la réforme et donne la mesure
de son importance.
L’attribution de nouveaux pouvoirs au Parlement, en matière de finances sociales
en constitue le vecteur essentiel s’accompagnant de l’amélioration des outils de
pilotage, permettant de rationaliser les processus de décision et les arbitrages
globaux sur les finances publiques.
La certification constitue une garantie majeure de professionnalisation des
processus de décision relatifs aux régimes de protection sociale, appréhendés de
manière plus globale et dans un cadre pluriannuel.
2.3. LE CADRE JURIDIQUE ET INSTITUTIONNEL
Le parcours de la certification se caractérise par un cadre constitutionnel et législatif
créant une réforme de structures, particulièrement sur les points suivants :
• L’emprise de l’Etat sur les Organismes de Sécurité sociale
• un cadre conceptuel de droit comptable commun,
• une certification relevant du juge des comptes,
• des Caisses Nationales en charge d’obligations nouvelles.
2.3.1. L’EVOLUTION VERS LA CERTIFICATION
La réforme constitutionnelle de 1996 et la loi du 22 juillet 1996 posent le principe
du pilotage financier de la Sécurité sociale par l’Etat.
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