• Save
Besvigelser og økonomisk kriminalitet
Upcoming SlideShare
Loading in...5
×
 

Besvigelser og økonomisk kriminalitet

on

  • 2,961 views

 

Statistics

Views

Total Views
2,961
Views on SlideShare
2,961
Embed Views
0

Actions

Likes
2
Downloads
0
Comments
0

0 Embeds 0

No embeds

Accessibility

Categories

Upload Details

Uploaded via as Microsoft PowerPoint

Usage Rights

© All Rights Reserved

Report content

Flagged as inappropriate Flag as inappropriate
Flag as inappropriate

Select your reason for flagging this presentation as inappropriate.

Cancel
  • Full Name Full Name Comment goes here.
    Are you sure you want to
    Your message goes here
    Processing…
Post Comment
Edit your comment

Besvigelser og økonomisk kriminalitet Besvigelser og økonomisk kriminalitet Presentation Transcript

  • Besvigelser og økonomisk kriminalitet K3-043 24. september 2010 Jesper Seehausen og Morten Stener, Beierholm Jens Madsen, Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet
  • Introduktion
  • Dagens program
    • Undersøgelser af besvigelser (Jesper)
    • Besvigelser og økonomisk kriminalitet – begreber
      • Revisionsmæssigt (Jesper)
      • Juridisk (Jens)
    • Oversigt over den relevante regulering (Jesper)
    • Afdækning af besvigelser (Morten)
    • Rapportering om besvigelser
      • Revisionsmæssigt (Jesper)
      • Juridisk (Jens)
    • Afdækning af og rapportering om hvidvask og finansiering af terrorisme (Jens)
    • Udvalgte responsa, domme og afgørelser om besvigelser (Morten)
    • Hvad er besvigelser, og hvorfor er det interessant?
  • Revisortilsynets retningslinjer for gennemførelse af og rapportering om kvalitetskontrol
  • Udvalgte erstatningsretlige domme om besvigelser Erstatning på ca. DKK 3,1 mio. FED 2008.* ØL (18. november 2008) ” In solidum”-erstatning på ca. DKK 2,1 mio. FED 2008.* VL (28. maj 2008) Erstatning på DKK 6 mio. FED 2005.* VL (14. april 2005) Erstatning på DKK 8 mio. UfR 2006.1753 H ” In solidum”-erstatning på i alt DKK 8 mio. UfR 2004.2253 H Erstatning på ca. DKK 375.000 UfR 2003.2505 H (FED 2003.30 H) Sanktioner Domme
  • Udvalgte disciplinærretlige afgørelser om besvigelser Bøde på DKK 15.000 Revisornævnets kendelse af 21. december 2009 sag nr. 45-2009-R Bøde på DKK 25.000 Disciplinærnævnets kendelse af 26. november 2007 i sag nr. 33-2007-R Bøde på DKK 30.000 Disciplinærnævnets kendelse af 18. september 2007 i sag nr. 40-2006-R Bøde på DKK 50.000 Disciplinærnævnets kendelse af 1. februar 2006 i sag nr. 16-2004-S Bøde på DKK 15.000 Disciplinærnævnets kendelse af 13. oktober 2005 i sag nr. 20-2005-R Bøde på DKK 75.000 Disciplinærnævnets kendelse af 8. september 2005 i sag nr. 47-2004-R Bøder på hhv. DKK 100.000 og DKK 75.000 Revisornævnets kendelse af 21. november 2002 i sag nr. 2002-106.215 Bøde på DKK 15.000 Disciplinærnævnets kendelse af 16. juli 2002 i sag nr. S-15/2001 Bøde på DKK 100.000 Revisornævnets kendelse af 8. juni 2001 i sag nr. 2001-20.446 Sanktioner Afgørelser
  • SKM 2010.250 B – kan man få for tab ved besvigelser?
    • Sagens omstændigheder
      • Sagen drejede sig om, hvorvidt sagsøgeren kunne fradrage et tab, der var opstået som følge af dokumentfalsk begået af en revisor, der var tilknyttet sagsøgerens virksomhed som konsulent og fungerende regnskabschef
    • Byrettens dom
      • Byretten henviste til, at landsretten i en tidligere dom i en erstatningssag, som sagsøgeren havde anlagt i anledning af det begåede dokumentfalsk, havde lagt til grund, at:
        • Bedragerierne havde strakt sig over en periode på godt 2½ år
        • Bedragerierne ville være afsløret, hvis der var blevet foretaget almindelig, rettidig og simpel afstemning af selskabets bogholderi med kontoudtog for selskabets bankkonti
        • Virksomhedens ledelse havde udvist en betydelig uforsigtighed ved sin organisation, forretningsgang og sine kontrolsystemer, hvilket havde gjort det muligt for den pågældende revisor ubemærket at begå dokumentfalsk
      • Byretten fandt, at der under den foreliggende sag ikke var fremkommet oplysninger, som gav grundlag for en anden vurdering
      • Byretten fandt derfor, at:
        • Det lidte tab efter en konkret vurdering ikke var en sædvanlig driftsomkostning men faldt uden for rammerne af den risiko, som driften af sagsøgerens virksomhed medførte
        • Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller dennes bestemmelses analogi på denne baggrund ikke gav hjemmel til, at det omhandlede tab kunne fradrages
  • Jyllands-Posten – 4. december 2008 (1:2)
  • Jyllands-Posten – 4. december 2008 (2:2)
  • Børsen – 30. marts 2009 (1:2)
  • Børsen – 30. marts 2009 (2:2)
  • Erhvervs- og Selskabsstyrelsens notat om udvalgte revisionsmæssige forhold
    • Udvalgte revisionsmæssige forhold
    • Going concern
    • Måling af og oplysning om finansielle aktiver
    • Måling af og oplysning om ejendomme
    • Konsekvenser for revisors revisionspåtegning
  • FSR’s notat om udfordringer i forbindelse med årsrapporten 2008
    • Risikofaktorer
    • Generelt
      • Dagsværdier
      • Nedskrivninger
      • Klassifikationer af poster som kort- eller langfristede
      • Indtægtsførsel
      • Pension
      • Sikringstransaktioner (hedging)
      • Forsikring
      • Udskudte indkomstskatter
      • Særlige udgifter
    • Going concern
      • Økonomiske forhold
      • Driftsforhold
      • Andre forhold
  • FSR’s faglige opdatering i forbindelse med årsrapporten 2009
  • Aftalebrev, revision – ny klient
    • Formular 0014 0398 i formulardatabasen
    • Punkt 14.1 i CaseWare
  • Revisionsprotokollat vedrørende tiltrædelse
    • Formular 0190 0248 i formulardatabasen
    • Punkt 90.1 i CaseWare
  • Undersøgelser af besvigelser
  • Oversigt over undersøgelserne
    • Danske undersøgelser
      • KPMG: Besvigelser i dansk erhvervsliv, 1997
        • Se også KPMG: Besvigelser – risici og forebyggelse, 1997
      • PwC: Virksomhedskriminalitet i Danmark. Uddrag fra global economic crime survey, 2009
    • Udvalgte internationale undersøgelser
      • ACFE: Report to the nations on occupational fraud and abuse, 2010
      • COSO: Fraudulent financial reporting 1998-2007, 2010
      • Ernst & Young: European fraud survey, 2009
      • KPMG: Profile of a fraudster survey, 2007
      • PwC: The global economic crime survey, 2009
    • Andre undersøgelser
      • FSR: Medlemsundersøgelser, 2009 og 2010
  • PwC’s global economic crime survey
  • PwC’s global economic crime survey (1:3)
  • PwC’s global economic crime survey (2:3)
  • PwC’s global economic crime survey (3:3)
    • Gennemføres hvert 2. år
    • Gennemført for 5. gang i 2009
    • Omfatter virksomheder i 54 lande
    • Baseret på spørgeskemaer besvaret af 3.037 virksomheder, heraf 1.243 vesteuropæiske og 105 danske
    • I Danmark består populationen af de 1.500 største virksomheder
  • Former for virksomhedskriminalitet i undersøgelsen
  • Betydningen af den økonomiske krise
  • Omfang af virksomhedskriminalitet (1:3)
  • Omfang af virksomhedskriminalitet (2:3)
  • Omfang af virksomhedskriminalitet (3:3)
  • Typer af virksomhedskriminalitet
  • Omkostninger ved virksomhedskriminalitet
  • Afdækning af virksomhedskriminalitet
  • Berlingske Tidende og Erhvervsbladet – 19. november 2009 (1:2)
  • Berlingske Tidende og Erhvervsbladet – 19. november 2009 (2:2)
  • Berlingske Tidende – 23. november 2009
  • Erhvervsbladet – 23. november 2009
  • Jyllands-Posten – 27. november 2009 (1:2)
  • Jyllands-Posten – 27. november 2009 (2:2)
  • Politiken – 6. januar 2010
  • ACFE’s report to the nations on occupational fraud and abuse
  • ACFE’s report to the nations on occupational fraud and abuse (1:2)
  • ACFE’s report to the nations on occupational fraud and abuse (2:2)
    • Gennemføres hvert 2. år
    • Gennemført for 6. gang i 2010
    • Baseret på 1.843 sager behandlet af ACFE
    • Omfatter sager fra 106 lande (dog ingen sager fra Danmark)
    • 40 % af sagerne er fra lande uden for USA
  • Occupational fraud and abuse classification system
  • Size of victim organizations – percent of cases
  • Size of victim organizations – median loss
  • Behavioral red flags of perpetrators
  • KPMG’s profile of a fraudster survey
  • KPMG’s profile of a fraudster survey (1:2)
  • KPMG’s profile of a fraudster survey (2:2)
    • Gennemført i 2007
    • Baseret på 360 sager behandlet af KPMG Forensic
    • Omfatter sager fra Europa, Mellemøsten og Afrika
    • Den typiske gerningsmand
    • En mand mellem 36 og 55 år
    • En del af ledelsen
    • Ofte med tilknytning til økonomiafdelingen
    • Har været ansat i virksomheden i 6 år eller derover
    • Udnytter kendskabet til virksomhedens kontroller
    • Drives af muligheden for at opnå egen vinding
    • Udfører bedrageriet på egen hånd
    • Bliver bedrageriet opdaget, viser det sig ofte at have stået på i over 6 måneder
  • Besvigelsesbegrebet og forskellige typer af besvigelser
  • Besvigelser og fejl (1:2)
    • Besvigelser og fejl
      • Fejlinformation i regnskabet kan skyldes besvigelser eller fejl
        • Den afgrænsende faktor mellem besvigelser og fejl er, om den underliggende handling, der resulterer i fejlinformation i regnskabet, er bevidst eller ubevidst (RS U 240, afsnit 2)
    • Besvigelser
      • Skønt besvigelser er et bredt juridisk begreb, fokuserer revisor efter denne RS alene på besvigelser, der fører til væsentlig fejlinformation i regnskabet
        • Skønt revisor kan have mistanke om – eller i sjældne tilfælde konstaterer tilstedeværelsen af – besvigelser, foretager revisor ikke juridiske vurderinger af, om besvigelser faktisk er forekommet (afsnit 3)
      • Definition af besvigelser
        • En bevidst handling udført af en eller flere personer blandt den daglige ledelse, den øverste ledelse, medarbejdere eller tredjeparter, hvor vildledning for at opnå en uberettiget eller ulovlig fordel er involveret (afsnit 11, litra a)
    • Ledelses- og medarbejderbesvigelser
      • Besvigelser, der involverer en eller flere personer blandt den daglige eller den øverste ledelse, kaldes for ledelsesbesvigelser
        • Besvigelser, der udelukkende involverer medarbejdere, kaldes for medarbejderbesvigelser
  • Besvigelser og fejl (2:2) Fejlinformation i regnskabet Utilsigtet eller ubevidst (fejl) Tilsigtet eller bevidst Besvigelser
  • Regnskabsmanipulation og misbrug af aktiver (1:2)
    • Regnskabsmanipulation og misbrug af aktiver
      • To typer af tilsigtede fejlinformationer relevante for revisor – fejlinformation som følge af regnskabsmanipulation og fejlinformation som følge af misbrug af aktiver (RS U 240, afsnit 3)
    • Regnskabsmanipulation
      • Regnskabsmanipulation indebærer tilsigtet fejlinformation , herunder udeladelse af beløb eller oplysninger, i regnskabet for at vildlede regnskabsbrugerne (afsnit A2)
      • Formålet med regnskabsmanipulation er at vildlede regnskabsbrugerne (og evt. at opnå personlig vinding)
      • Regnskabsmanipulation er typisk en ledelsesbesvigelse
    • Misbrug af aktiver
      • Misbrug af aktiver omfatter tyveri af virksomhedens aktiver og begås ofte af medarbejdere for forholdsvist små og uvæsentlige beløb
        • Den daglige ledelse, der ofte er bedre i stand til at tilsløre eller skjule misbruget ved fremgangsmåder, der er svære at opdage, kan imidlertid også være involveret
        • For at skjule, at aktiverne ikke er til stede, eller at de er anvendt til sikkerhedsstillelse uden korrekt autorisation, ses misbrug af aktiver ofte sammen med falske eller vildledende registreringer eller dokumenter (afsnit A5)
  • Regnskabsmanipulation og misbrug af aktiver (2:2)
      • Formålet med misbrug af aktiver er et opnå personlig vinding
      • Misbrug af aktiver er typisk en medarbejderbesvigelse men kan også være en ledelsesbesvigelse
      • Ledelsen vil ofte være bedre i stand til at skjule misbrug af aktiver end medarbejdere
      • ” Tyveri af virksomhedens aktiver” er en uheldig betegnelse
        • Der henvises ikke til strafferetligt tyveri (strfl. § 276)
        • I stedet er der ofte tale om underslæb (§ 278)
  • Eksempler på regnskabsmanipulation
    • Manipulation, forfalskning (inkl. dokumentfalsk) eller ændring af bogføringen eller underliggende dokumentation, som danner grundlag for regnskabsudarbejdelsen
    • Forkert præsentation eller bevidst udeladelse af begivenheder, transaktioner eller anden betydelig information i regnskabet
    • Bevidst forkert anvendelse af regnskabspraksis vedrørende beløb, klassifikation, præsentation eller oplysning
    RS U 240, afsnit A3
  • Eksempler på misbrug af aktiver
    • Underslæb
      • Misbrug af debitorers indbetalinger
      • Overførsel af indbetalinger fra afskrevne konti til private bankkonti
    • Tyveri af fysiske aktiver eller immaterielle rettigheder
      • Tyveri af varelager til privat anvendelse eller videresalg
      • Tyveri af ”scrap” til videresalg
      • Sammensværgelse med en konkurrent ved at oplyse teknologiske data som modydelse for betaling
    • At foranledige en virksomhed til at betale for varer og tjenesteydelser, der ikke er modtaget
      • Udbetalinger til fiktive forhandlere
      • Returkommissionen betalt af forhandlere til virksomhedens indkøbere som modydelse for forhøjede priser
      • Udbetalinger til fiktive medarbejdere
    • Privat benyttelse af virksomhedens aktiver
      • Benyttelse af virksomhedens aktiver til sikkerhedsstillelse for et privat lån eller et lån til en nærtstående part
    RS U 240, afsnit A5
  • Tyveri, underslæb mv. – strafferetlige begreber Tyveri (§ 276) Fremmed varetægt Underslæb (§ 278) Egen varetægt Ulovlig omgang med hittegods (§ 277) Evt. skyldnersvig (strfl. § 283) Ingens varetægt Fremmed ejendomsret Egen ejendomsret Ejendomsret og varetægt
  • Resultatstyring
    • Regnskabsmanipulation kan være fremkaldt af den daglige ledelses bestræbelser på at resultatstyre for at vildlede regnskabsbrugerne ved at påvirke deres opfattelse af virksomhedens præsentation og indtjening
      • En sådan styring af resultatet kan i starten omfatte den daglige ledelses små tiltag eller upassende justeringer af forudsætninger og ændringer af vurderinger
      • Pres og incitamenter kan føre til, at disse tiltag antager et omfang, der resulterer i regnskabsmanipulation (RS U 240, afsnit A2)
    Neutralitet Resultatstyring Regnskabsmanipulation Et retvisende billede
  • Tilsidesættelse af interne kontroller
    • Regnskabsmanipulation involverer ofte den daglige ledelses tilsidesættelse af interne kontroller, der i øvrigt tilsyneladende fungerer effektivt (RS U 240, afsnit A4)
    • Eksempler på tilsidesættelse af interne kontroller
    • Bogføring af fiktive registreringer for at manipulere driftsresultatet eller opnå andre formål, især tæt på regnskabsperiodens afslutning
    • Upassende tilpasninger af forudsætninger og ændringer af vurderinger ved skøn af regnskabsposter
    • Undladelse, fremskyndelse eller udskydelse af indregning i regnskabet af begivenheder og transaktioner, som er indtruffet i regnskabsperioden
    • Fortielse af eller undladelse oplysning om fakta, der kunne påvirke registrerede beløb i regnskabet
    • Involvering i komplekse transaktioner, der er konstrueret med henblik på at fortegne virksomhedens finansielle stilling eller resultat
    • Ændring af registreringer og betingelser i relation til betydelige og usædvanlige transaktioner
  • Besvigelsestrekanten
    • Besvigelser omfatter et incitament eller pres hertil, en erkendt mulighed herfor samt en eller anden form for retfærdiggørelse heraf
      • Incitament eller pres (motiv)
        • Et incitament eller pres til at udøve regnskabsmanipulation kan foreligge, hvis parter uden for eller i virksomheden sætter den daglige ledelse under pres for at opfylde et forventet og måske urealistisk indtjeningsmål eller økonomisk resultat, især fordi konsekvenserne for ledelsen af ikke at opnå de finansielle mål kan være betydelige
        • På tilsvarende vis kan f.eks. personer, der lever over evne, have et incitament til at misbruge aktiver
      • Mulighed
        • En erkendt mulighed for at begå besvigelser kan foreligge, når en person tror, at det er muligt at tilsidesætte de interne kontroller f.eks. i tilfælde, hvor der er tillid til personen, eller personen har viden om konkrete mangler i de intern kontroller
      • Retfærdiggørelse (moral)
        • Personer kan være i stand til at retfærdiggøre, at de begår en besvigelse
        • Nogle personer har en holdning, en karakter eller etiske værdier, som tillader dem at foretage en uærlig handling bevidst og tilsigtet
        • Imidlertid kan selv i øvrigt ærlige personer begå besvigelser i et miljø, der lægger tilstrækkeligt pres på dem (RS 240, afsnit A1)
      • Motiv + mulighed + moral = 3 * M
  • Eksempler på besvigelsesrisikofaktorer RS U 240, bilag 1    Misbrug af aktiver    Regnskabs-manipulation Retfærdiggørelse Mulighed Incitament eller pres
  • PwC’s global economic crime survey – betydningen af den økonomiske krise (1:2)
  • PwC’s global economic crime survey – betydningen af den økonomiske krise (2:2)
  • Jyllands-Posten – 12. december 2008 (1:2)
  • Jyllands-Posten – 12. december 2008 (2:2)
  • C3 Magasinet – nr. 1, 2009 (1:3)
  • C3 Magasinet – nr. 1, 2009 (2:3)
  • C3 Magasinet – nr. 1, 2009 (3:3)
  • Revisors muligheder for at afdække besvigelser (1:2)
    • Høj grad af sikkerhed
      • Revisor har ansvaret for at opnå høj grad af sikkerhed for, at regnskabet som helhed er uden væsentlig fejlinformation, hvad enten denne skyldes besvigelser eller fejl (RS U 240, afsnit 5)
    • Besvigelser og fejl
      • Risikoen for ikke at opdage væsentlige fejlinformation som følge af besvigelser er større end risikoen for ikke at opdage væsentlig fejlinformation som følge af fejl
        • Dette skyldes, at besvigelser kan indebære sofistikerede og omhyggeligt organiserede tiltag udformet for at skjule dem
          • Forfalskninger
          • Bevidst undladelse af at registrere transaktioner
          • Bevidst afgivelse af fejlagtige oplysninger til revisor
        • Sådanne forsøg på at skjule besvigelser er endnu sværere at opdage, når de kombineres med sammensværgelse
        • Sammensværgelse kan få revisor til at tro, at revisionsbevis er sandsynliggørende, når det rent faktisk er falsk
  • Revisors muligheder for at afdække besvigelser (2:2)
        • Revisors mulighed for at opdage en besvigelse afhænger af forskellige faktorer
          • Dygtigheden hos den, der foretager besvigelsen
          • Hyppigheden og omfanget af manipulation
          • Omfanget af involveret sammensværgelse
          • Den relative størrelse af enkeltbeløb, der manipuleres
          • De involveredes anciennitet
        • Skønt revisor kan være i stand til at identificere potentielle muligheder for at begå besvigelser, er det vanskeligt for revisor at afgøre, om fejlinformation på skønsprægede områder såsom ved udøvelse af regnskabsmæssige skøn skyldes besvigelser eller fejl (RS U 240, afsnit 6)
    • Ledelses- og medarbejderbesvigelser
      • Endvidere er risikoen for, at revisor ikke opdager væsentlig fejlinformation som følge af ledelsesbesvigelser , større end for medarbejderbesvigelser , fordi den daglige ledelse ofte er i en position, hvor den direkte eller indirekte kan manipulere regnskabsmaterialet, fremlægge finansiel information, der er påvirket af besvigelser, eller tilsidesætte kontrolprocedurer, der er udformet for at forebygge, at andre medarbejdere begår tilsvarende besvigelser (afsnit 7)
  • Generelt om besvigelsesbegrebet (1:2)
    • Besvigelsesbegrebet er et revisionsmæssigt, ikke et juridisk, begreb
      • Begrebet er derfor defineret i den revisionsmæssige regulering (RS 240 og RS U 240) men er ikke omtalt i den straffelovgivningen
      • Juridisk taler man i stedet om økonomisk kriminalitet, der dog er et bredere begreb end besvigelser
    • Besvigelser er derfor ikke i sig selv strafbare
      • Det er derimod de underliggende gerningsindhold
      • Eksempler fra strfl. kapitel 28 om formueforbrydelser
        • Tyveri (§ 276)
        • Underslæb (§ 278)
        • Bedrageri (§ 279)
        • Mandatsvig (§ 280)
        • Skyldnersvig (§ 283)
        • Skattesvig (§ 289)
        • Hæleri (§ 290)
        • § 296
        • § 302
  • Generelt om besvigelsesbegrebet (2:2)
    • Ud over strfl. findes der også relevante straffebestemmelser i særlovgivningen
      • Særlovgivningen er al anden lovgivning end strfl., der indeholder straffebestemmelser
      • Eksempler på særlovgivning
        • LR
          • Kapitel 12 indeholder straffebestemmelser
        • Erklæringsbekendtgørelsen
          • Kapitel 3 indeholder straffebestemmelser
        • Hvidvaskloven
          • Kapitel 11 omhandler straf
        • ÅRL
          • Kapitel 22 omhandler tvangsbøder
          • Kapitel 24 omhandler straf
        • SL
          • Kapitel 23 indeholder straffebestemmelser mv.
    • Besvigelsesbegrebet afgrænses i nogle sammenhænge til alene at omfatte regnskabsmanipulation, ikke misbrug af aktiver
      • I andre sammenhænge afgrænses begrebet til alene at omfatte misbrug af aktiver, ikke regnskabsmanipulation
  • Oversigt over den relevante regulering
  • Tidligere, nugældende og fremtidig regulering (1:4)
    • 1970
      • RV: Grundlæggende principper for revision udført af statsautoriserede revisorer
        • Enkelte bestemmelser om besvigelser
    • 1973
      • AL
        • § 91, stk. 3, om ”supplerende oplysninger” om et muligt ledelsesansvar
    • 1978
      • RV 1: Grundlæggende principper for revision af årsregnskaber i aktie- og anpartsselskaber
        • Enkelte bestemmelser om besvigelser
    • 1989
      • Påtegningsbekendtgørelsen
        • § 3, stk. 4, om ”supplerende oplysninger” om et muligt ledelsesansvar
  • Tidligere, nugældende og fremtidig regulering (2:4)
    • 1993
      • RV 1: Vejledning om grundlæggende principper for revision af regnskaber
        • Enkelte bestemmelser om besvigelser
    • 1996
      • Erklæringsbekendtgørelsen
        • § 6, stk. 2, om supplerende oplysninger om et muligt ledelsesansvar
        • § 17 om besvigelser og andre uregelmæssigheder
      • Erklæringsvejledningen
    • 1999
      • Betænkning nr. 1379 om rådgiveres rolle ved bekæmpelse af økonomisk kriminalitet
      • RV 21: Besvigelser
    • 2002
      • Ny hvidvasklov, der også omfatter revisorer
      • UR 2002-3: Forebyggende foranstaltninger mod hvidvaskning af penge og finansiering af terrorisme
  • Tidligere, nugældende og fremtidig regulering (3:4)
    • 2003
      • LSRR
        • § 10, stk. 5-8, om underretningspligt til SØK ved mistanke om grove økonomiske forbrydelser
      • Ny erklæringsbekendtgørelse
        • § 6, stk. 2, og § 17 videreføres uændret
      • RS 240: Revisors pligt til at overveje besvigelser og fejl
    • 2004
      • Ny erklæringsbekendtgørelse
        • § 6, stk. 2, og § 17 videreføres som § 7, stk. 2, og § 20
    • 2006
      • Ny hvidvasklov
      • RS 240: Revisors ansvar for at overveje besvigelser ved revision af regnskaber
    • 2007
      • UR 2007-4: Forebyggende foranstaltninger mod hvidvaskning af penge og finansiering af terrorisme
  • Tidligere, nugældende og fremtidig regulering (4:4)
    • 2008
      • LR
        • § 22 om underretningspligt til SØK ved mistanke om grove økonomiske forbrydelser
      • Ny erklæringsbekendtgørelse
        • § 7, stk. 2, videreføres uændret
        • § 20 ophæves
      • Ny erklæringsvejledning
    • 2009
      • RS U 240: Revisors ansvar vedrørende besvigelser ved revision af regnskaber
    • 2010
      • Høringsudkast til ny vejledning fra Finanstilsynet om forebyggende foranstaltninger mod hvidvask af udbytte og finansiering af terrorisme med et nyt kapitel om revisorer
  • Den nugældende regulering (1:2)
    • LR § 22 om underretningspligt til SØK ved mistanke om grove økonomiske forbrydelser
      • Stk. 1
        • Omfatter økonomiske forbrydelser begået af et eller flere medlemmer af virksomhedens ledelse i tilknytning til udførelsen af deres hverv
        • Forbrydelsen skal desuden vedrøre betydelige beløb eller i øvrigt være af grov karakter
        • Underretningspligt til hvert enkelt medlem af ledelsen
        • Pligt til at indføre underretningen i en eventuel revisionsprotokol
        • Betinget underretningspligt til SØK
      • Stk. 2
        • Evt. direkte underretningspligt til SØK
          • Underretning til ledelsesmedlemmerne er uegnet til at hindre fortsat kriminalitet
          • Flertallet af virksomhedens ledelsesmedlemmer er involveret
      • Stk. 3
        • Fratrædelse
      • Stk. 4
        • Selskaber med et to-strenget ledelsessystem
  • Den nugældende regulering (2:2)
    • Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, om supplerende oplysninger om et muligt erstatnings- eller strafansvar for medlemmer af ledelsen
      • Omfatter situationer, hvor medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for handlinger eller undladelser, der berører virksomheden, tilknyttede virksomheder, virksomhedsdeltagere, kreditorer eller medarbejdere
    • Erklæringsvejledningen
      • Vejledning til erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
    • Hvidvaskloven
      • Underretningspligt til SØK ved mistanke om hvidvask eller finansiering af terrorisme
    • UR 2007-4: Forebyggende foranstaltninger mod hvidvaskning af penge og finansiering af terrorisme
      • Vejledning til hvidvaskloven
    • RS 240: Revisors ansvar for at overveje besvigelser ved revision af regnskaber
  • Den fremtidige regulering
    • RS U 240: Revisors ansvar vedrørende besvigelser ved revision af regnskaber
      • Omhandler revisors ansvar i forhold til besvigelser ved revision af regnskaber
        • Uddyber anvendelsen af RS 315 og RS 330 ved risici for væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser (afsnit 1)
      • Revisors mål er at:
        • Identificere og vurdere risici for væsentlig fejlinformation i regnskabet som følge af besvigelser
        • Opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis om de vurderede risici for væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser ved at udforme og gennemføre passende reaktioner
        • Reagere passende på konstaterede besvigelser og mistanker herom (afsnit 10)
      • Træder formentlig i kraft for regnskabsperioder, der begynder den 15. december 2010 eller senere
    • Høringsudkast til ny vejledning fra Finanstilsynet om forebyggende foranstaltninger mod hvidvask af udbytte og finansiering af terrorisme
      • Nyt kapitel om revisorer
  • RS U 240
    • Indledning
    • Omfang af denne standard
    • Besvigelsers karakteristika
    • Ansvar for forebyggelse og opdagelse af besvigelser
    • Ikrafttrædelsesdato
    • Mål
    • Definitioner
    • Krav
    • Professionel skepsis
    • Drøftelse i opgaveteamet
    • Risikovurderingshandlinger og tilknyttede aktiviteter
    • Identifikation og vurdering af risici for væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser
    • Reaktioner på de vurderede risici for væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser
    • Vurdering af revisionsbevis
    • Revisor er ikke i stand til at fortsætte opgaven
    • Skriftlige udtalelser
    • Kommunikation med den daglige og den øverste ledelse
    • Kommunikation med lovgivende og kontrollerende myndigheder
    • Dokumentation
    • Vejledning og andet forklarende materiale
    • Bilag
    • Eksempler på besvigelsesrisikofaktorer
    • Eksempler på mulige revisionshandlinger, der kan behandle de vurderede risici for væsentlige fejlinformation som følge af besvigelser
    • Eksempler på omstændigheder, der indikerer muligheden for besvigelser
  • Rapportering om besvigelser
  • Generelle rapporteringskrav i RS U 240 (1:2)
    • Kommunikation med den daglige og den øverste ledelse
      • Den daglige ledelse
        • Hvis revisor har identificeret en besvigelse eller har opnået information, der indikerer, at en besvigelse kan eksistere, skal revisor hurtigst muligt meddele dette til rette niveau i den daglige ledelse for at informere de personer, der har det primære ansvar for at forebygge og opdage besvigelser om forhold med relevans for deres ansvar (afsnit 40)
        • Når revisor har opnået bevis for, at besvigelser eksisterer eller måske eksisterer, er det vigtigt, at dette hurtigst muligt bliver bragt til det rette ledelsesniveaus kendskab
          • Dette gælder, selv om forholdet kan anses for ubetydeligt (afsnit A60)
      • Den øverste ledelse
        • Hvis revisor har konstateret en besvigelse eller har mistanke herom, skal revisor hurtigst muligt meddele dette til den øverste ledelse, hvis forholdet kan henføres til:
          • Den daglige ledelse
          • Medarbejdere, der har betydelige roller i intern kontrol
          • Andre, hvor besvigelsen resulterer i væsentlig fejlinformation i regnskabet (afsnit 41)
        • Revisor skal meddele den øverste ledelse ethvert andet forhold med relation til besvigelser, som efter revisors bedømmelse er relevant for den øverste ledelses ansvar (afsnit 42)
  • Generelle rapporteringskrav i RS U 240 (2:2)
    • Kommunikation med myndigheder
      • Hvis revisor har konstateret en besvigelse eller har mistanke herom, skal revisor afgøre, om der er pligt til at rapportere forholdet eller mistanken til en ekstern part i forhold til virksomheden
        • Skønt revisors faglige tavshedspligt vedrørende klientinformationer kan udelukke en sådan rapportering, kan revisors juridiske ansvar under visse omstændigheder tilsidesætte tavshedspligten (afsnit 43)
  • Anmeldelsesret og -pligt (1:4) Betænkning nr. 1379 om rådgiveres rolle ved bekæmpelse af økonomisk kriminalitet Spørgsmålene om anmeldelsespligter og -rettigheder har tæt sammenhæng med reglerne om tavshedspligt men er ikke ganske sammenfaldende hermed. I det omfang en person har tavshedspligt, vil denne tavshedspligt blive gennembrudt af evt. konkrete regler om anmeldelses- eller oplysningspligt . Dette fremgår udtrykkeligt af strfl. § 152e men ville også gælde uden denne udtrykkelige regel. En bestående tavshedspligt vil imidlertid som udgangspunkt være til hinder for en anmeldelses- eller oplysningsret , hvorved forstås retten til efter forgodtbefindende at videregive oplysninger til andre, uanset om disse andre er offentlige myndigheder eller private personer. Imidlertid forbyder alle tavshedspligtsregler som udgangspunkt kun den ”uberettigede” videregivelse af oplysninger, uanset om dette udtrykkeligt er nævnt i den pågældende tavshedspligtsbestemmelse.
  • Anmeldelsesret og -pligt (2:4)
    • Strfl.
      • Kapitel 16 omhandler forbrydelser i offentlig tjeneste eller hverv mv.
      • § 144, §§ 150-152f og §§ 155-157 finder tilsvarende anvendelse på revisorer
        • For så vidt angår revisormedarbejdere, finder § 144, §§ 152-152f og § 155 tilsvarende anvendelse (LR § 30, stk. 1)
      • §§ 152-152d omfatter ikke tilfælde, hvor:
        • Den pågældende er forpligtet til at videre oplysningen
        • Den pågældende handler i berettiget varetagelse af åbenbar almeninteresse eller eget eller andres tarv (§ 152e)
      • Revisors tavshedspligt tilsidesættes således af de oplysnings- og underretningspligter, som påhviler revisor
        • Dette gælder ikke blot inden men også uden for strfl.
  • Anmeldelsesret og -pligt (3:4)
    • Anmeldelsesret
      • Revisor har som udgangspunkt anmeldelsesret ved afdækning af eller begrundet mistanke om besvigelser
        • Dette skyldes, at revisors tavshedspligt kun forbyder uberettiget videregivelse af oplysninger
        • Revisor er desuden offentlighedens tillidsrepræsentant
      • Det er dog et krav, at revisor har faktisk viden eller ganske stærk mistanke om besvigelser
      • Det er derimod næppe et krav, at besvigelserne er af grov karakter
  • Anmeldelsesret og -pligt (4:4)
    • Anmeldelsespligt
      • Hovedregel
        • Der eksisterer ingen anmeldelsespligt i dansk ret – heller ikke for revisorer
      • Generelle undtagelser
        • Strfl. § 141
          • Omfatter forbrydelser mod staten eller de øverste statsmyndigheder og forbrydelser, der medfører fare for menneskers liv eller velfærd eller betydelige samfundsværdier
        • Enkelte andre generelle undtagelser i f.eks. sociallovgivningen
      • Konkrete undtagelser for revisorer
        • LR § 22
        • Hvidvaskloven
        • … og erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
  • Generelt om rapportering om besvigelser Lars Bo Langsted i RevisionsOrientering Det er … klart, at rapporteringsreglernes sprogbrug slet ikke er knyttet til hverken regnskabet eller revisionen. Når revisor læser de enkelte rapporteringsbestemmelser, er det derfor vigtigt, at han hverken tænker i revisionsfaglige banker, tænker væsentlighed eller for den sags skyld tænker, hvorledes de i erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, krævede supplerende oplysninger egentlig ”supplerer” selve regnskabet – det gør de nemlig ikke. Der er tale om fritstående oplysninger, som lovgiver har ment, at omverdenen var interesseret i, og som passende kunne gives et sted, hvor revisor alligevel skrev noget yderligere i sin påtegning, uden at der var tale om forbehold.
  • Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
  • Typer af revisionspåtegninger efter erklærings-bekendtgørelsen og RS’erne Afkræftende konklusion Konklusion kan ikke udtrykkes Konklusion med forbehold Supplerende oplysninger Konklusion uden forbehold Forhold, der påvirker revisors konklusion Forhold, der ikke påvirker revisors konklusion Konklusion uden forbehold Modificerede revisionspåtegninger Umodificerede revisions-påtegninger
  • Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 (1:2)
    • Der skal særskilt gives supplerende oplysninger om forhold, som revisor er blevet bekendt med under sit arbejde, og som giver en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for handlinger eller undladelser der vedrører virksomheden, tilknyttede virksomheder, virksomhedsdeltagere, kreditorer eller medarbejdere
      • Herunder skal altid oplyses om overtrædelse af:
        • Strfl. kapitel 28 samt skatte-, afgifts- og tilskudslovgivningen
        • Den for virksomheden fastsatte selskabsretlige eller tilsvarende lovgivning
        • Lovgivningen om regnskabsaflæggelse, herunder bogføring og opbevaring af regnskabsmateriale
    • Strfl. kapitel 28 samt skatte-, afgifts- og tilskudslovgivningen
      • Strfl. kapitel 28 omhandler formueforbrydelser
      • Afgiftslovgivningen omfatter også momslovgivningen
      • Tilskudslovgivningen omfatter f.eks. lovgivningen om tilskud fra det offentlige eller EU
  • Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 (2:2)
    • Den for virksomheden fastsatte selskabsretlige eller tilsvarende lovgivning omfatter f.eks. SL, LEV eller LEF
    • Lovgivningen om regnskabsaflæggelse, herunder bogføring og opbevaring af regnskabsmateriale, omfatter f.eks. ÅRL og BFL
    • Der er tale om ”Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold” (§ 7, stk. 4)
      • ” Forbehold” eller oplysninger om, at ”Revisionen … ikke [har] givet anledning til forbehold”
      • ” Konklusion” vedrørende den udførte revision
      • ” Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet”
      • ” Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold”
      • ” Udtalelse om ledelsesberetningen” (hvis ledelsesberetningen ikke revideres)
    • Finder kun anvendelse ved afgivelse af revisionspåtegninger på reviderede regnskaber (§§ 3-8)
      • Finder derimod ikke anvendelse ved afgivelse af erklæringer om gennemgang (review) af regnskaber (§§ 9-12)
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8
    • Revisor har efter gældende ret, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 2 [nu § 7, stk. 2], pligt til at afgive supplerende oplysninger i sin påtegning på en virksomheds regnskab, hvis der er begrundet formodning om, at ledelsesmedlemmer kan ifalde bl.a. et strafferetligt ansvar i tilknytning til virksomheden. Det er herved sikret, at aktionærer, kreditorer, offentlige myndigheder og andre underrettes om eventuel begået kriminalitet, som revisor bliver opmærksom på, og at revisor også derved kan leve op til betegnelsen offentlighedens tillidsrepræsentant. Pligten til at give oplysninger i påtegningen gælder al kriminalitet, som måtte have berøring med virksomheden, idet kun det absolut bagatelagtige kan anses for undtaget. …
    • Enhver form for kriminalitet skal medføre supplerende oplysninger i revisionspåtegningen. Erklæringsbekendtgørelsens § 6, stk. 2 [nu § 7, stk. 2], pålægger revisor en pligt hertil (undtaget dog absolut bagatelagtige forhold ), hvis revisor under sit arbejde får begrundet formodning om sådanne forhold. Dette skal ske, uanset at kriminaliteten ikke har betydning for, om årsrapporten viser et retvisende billede eller ej. En begrundet formodning foreligger ikke ved mistanke baseret på fornemmelser, men må kræve en mistanke, der dels hviler på dokumenterbart materiale og faktisk viden om forhold, der underbygger denne mistanke, dels må mistanken have en sådan styrke, at det alt i alt forekommer revisor mest sandsynligt , at der foreligger kriminel adfærd.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Erklæringsvejledningen (1:2)
    • Revisor skal ikke oplyse navne på bestemte medlemmer af ledelsen eller om den erstatning eller straf, de i givet fald kan ifalde. Kun de ansvarspådragende forhold skal omtales.
    • Det kræves, at ledelsesmedlemmerne kan ifalde ansvar. Efter dansk ret kræves normalt grov uagtsomhed eller fortsæt – i strfl. som hovedregel fortsæt. I erstatningsretten kræves normalt culpøs adfærd (skyld).
    • Der kan være tale om så bagatelagtige forhold, at det ikke tjener noget formål at nævne dem, idet oplysningerne skal være relevante for modtagerne. De almindelige væsentlighedsbetragtninger gælder ikke her . Selv om f.eks. et ulovligt lån til ledelsen er beløbsmæssigt uvæsentligt – og måske endda tilbagebetalt på balancedagen – skal revisor alligevel give en supplerende oplysning, medmindre der er tale om et bagatelagtigt beløb.
    • Bekendtgørelsen opregner eksempler på overtrædelse af konkret lovgivning, hvor revisor skal give supplerende oplysning. Disse eksempler er retningsgivende, når omfanget af den relevante lovgivning skal fastsættes. Ved lovgivning forstås den pågældende lov samt de retsforskrifter, bekendtgørelser mv., der er udstedt med hjemmel i loven.
    • Revisor skal være opmærksom på berigelsesforbrydelser og andre strafbare formuekrænkelser efter strfl. kapitel 28 samt overtrædelser af skatte-, afgifts- og tilskudslovgivningen, hvis revisor har en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde straf- eller erstatningsansvar. Ved tilskudslovgivningen forstås tilskud fra det offentlige og EU.
    Fortsættes
  • Erklæringsvejledningen (2:2)
    • Endvidere skal revisor være opmærksom på den for virksomheden gældende selskabsretlige eller tilsvarende lovgivning. Her er tale om den lovgivning, der ligger til grund for den pågældende virksomhedsform, f.eks. AL eller LEF.
    • Som eksempler på overtrædelse af lovgivning, der falder ind under bestemmelsen, kan nævnes:
    • Overtrædelse af EU-tilskudslovgivningen
    • Ulovlige aktionær- eller anpartshaverlån
    • Uforsvarlig udlodning af udbytte
    • Overtrædelse af kapitaltabsbestemmelserne
    • Manglende eller fejlagtig angivelse af moms eller A-skat
    • De nævnte supplerende oplysninger skal angives i et særskilt afsnit med overskriften ”Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold”.
    • Revisor skal ikke udføre særlige undersøgelser rettet mod disse andre forhold ud over revisionen af virksomhedens årsregnskab.
    Afsnit 5.6.2
  • UR 2007-3
    • Den supplerende oplysning skal angive de konkrete forhold, som har givet revisor en begrundet formodning om ansvarspådragelse. Der stilles ikke krav om, at revisor oplyser navne på bestemte ledelsesmedlemmer, og hvilken erstatning eller straf de kan ifalde.
    • Revisor skal ikke særskilt tilrettelægge revisionen med henblik på at konstatere, om der forekommer ledelsesansvar. Kravet om supplerende oplysninger gælder alene, hvor revisor under udførelsen af sit arbejde er blevet bekendt med forhold, der giver en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar.
    • Det er normalt kun lovovertrædelser, der er udført med forsæt eller groft uagtsomt, herunder uforsvarlig adfærd, der medfører erstatnings- eller strafansvar for selskabets ledelse.
    Afsnit III
  • Eksempler på supplerende oplysninger – erklæringsdatabasen (1:2)
    • Ulovligt kapitalejerlån
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Uden at det har påvirket vor konklusion, skal vi oplyse, at selskabet i strid med selskabsloven har ydet lån til en kapitalejer, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar
    • Overtrædelser af kapitaltabsbestemmelsen
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Uden at det har påvirket vor konklusion, skal vi oplyse, at selskabet har tabt over 50 % af selskabskapitalen. I strid med selskabsloven er der ikke inden for lovens tidsfrister redegjort om selskabets økonomiske stilling og om fornødent stillet forslag om foranstaltninger, der bør træffes, herunder selskabets opløsning
    • Overtrædelse af momslovgivningen
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Uden at det har påvirket vor konklusion, skal vi oplyse, at der i strid med momslovgivningen i årets løb er indsendt urigtige momsangivelser til SKAT, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar
  • Eksempler på supplerende oplysninger – erklæringsdatabasen (2:2)
    • Overtrædelse af bogføringslovgivningen
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Uden at det har påvirket vor konklusion, skal vi oplyse, at selskabet i strid med bogføringslovgivningen ikke har opbevaret regnskabsmaterialet for tidligere år
        • Selskabets ledelse kan ifalde ansvar for overtrædelsen af bogføringslovgivningen
  • Yderligere eksempler på supplerende oplysninger – UR 2007-3 (1:2)
    • Uforsvarlig udlodning af udbytte
      • Forbehold
        • Årsrapporten er aflagt under forudsætning om fortsat drift. Det er vor opfattelse, at ledelsens forslag om udbytte ikke er forsvarligt under hensyntagen til selskabets finansielle stilling. Beslutter generalforsamlingen således at vedtage den foreslåede udlodning af udbytte, kan forudsætningen om fortsat drift efter vor opfattelse ikke opretholdes
      • Konklusion
        • Det er vor opfattelse, at årsrapporten, som følge af det i forbeholdet anførte, ikke giver et retvisende billede af …
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Den foreslåede udlodning af udbytte er efter vor opfattelse i strid med aktieselskabsloven, og bestyrelsen kan ifalde ansvar herfor
    • Overtrædelse af bogføringslovgivningen (1)
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi oplyse, at selskabet ikke har overholdt bogføringslovgivningens krav om, at bogføringen skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang
        • Selskabets ledelse kan ifalde ansvar for overtrædelsen af bogføringslovgivningen
  • Yderligere eksempler på supplerende oplysninger – UR 2007-3 (2:2)
    • Overtrædelse af bogføringslovgivningen (2)
      • Forbehold
        • Selskabets bogføring giver ikke et pålideligt grundlag for udarbejdelse af årsrapporten, idet der i væsentligt omfang mangler dokumentation for afholdte omkostninger. Der er endvidere ikke tilstrækkelig sikkerhed for, at alle indtægter er indregnet i årsrapporten, ligesom der er konstateret væsentlige uafklarede differencer i bogføringen
      • Konklusion
        • Som følge af de forhold, der er beskrevet ovenfor, har vi ikke kunnet gennemføre revisionen, og vi kan derfor ikke udtrykke en konklusion om årsrapporten
      • Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold
        • Bogføringslovgivningen er som følge af det under forbeholdet anførte ikke overholdt, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar
  • Disciplinærnævnets kendelse af 16. juli 2002 i sag nr. S-15/2001
    • Forbuddet … mod lån til selskabsdeltagere er absolut og er ikke afhængigt hverken af omstændighederne ved lånets opståen, de tekniske forhold vedrørende selskabets bogføring eller revisors vurdering af evt. risici for selskabets kreditorer.
    • Revisors pligt til at gøre opmærksom på sådanne forhold er ligeledes absolut … .
    • Herefter finder Disciplinærnævnet, at indklagede har tilsidesat god revisionsskik ved to regnskabsår i træk ikke at påtale disse lån i årsregnskabet, skønt indklagede i henhold til revisionsprotokollen var fuldt opmærksom på disse og deres manglende lovlighed.
    • Det tilføjes, at det er en alvorlig tilsidesættelse af revisors pligter som offentlighedens tillidsrepræsentant at afgive ”blank” revisionspåtegning sideløbende med, at revisionsprotokollen, der ikke er tilgængelig for offentligheden, klart viser, at revisor var opmærksom på forhold og ønskede at gøre dette klart over for selskabets ledelse.
  • Disciplinærnævnets kendelse af 18. september 2007 i sag nr. 40-2006-R
    • Nævnet lægger efter kontospecifikationerne til grund – hvilket heller ikke er bestridt af indklagede – at … pr. 1. oktober 2003 havde en gæld til selskabet på DKK 61.989,53, og at denne gæld ikke blev indfriet efter regnskabsårets udløb men tværtimod blev forøget.
    • Der forelå således på tidspunktet for regnskabets aflæggelse et ulovligt anpartshaverlån.
    • Forbuddet … mod lån til selskabsdeltagere er absolut , og revisors pligt til at gøre opmærksom på sådanne forhold er ligeledes absolut … .
    • Nævnet finder herefter, at indklagede ved at meddele årsregnskabet for 2002/2003 for … en revisionspåtegning uden supplerende oplysning om det omhandlede lån til … , har overtrådt den dagældende erklæringsbekendtgørelse … og tilsidesat god revisorskik.
  • Forbehold Ikke relevant ” Som følge af det i forbeholdet anførte kan vi ikke …” ”… bortset fra den mulige indvirkning af det i forbeholdet anførte giver …” Begrænsning i omfanget af revisors arbejde Ikke relevant Væsentlige og gennemgribende forhold Konklusion kan ikke udtrykkes ”… som følge af det i forbeholdet anførte ikke giver …” Væsentlige og gennemgribende forhold Afkræftende konklusion ”… bortset fra det i forbeholdet anførte giver …” Uenighed med ledelsen Væsentlige, men ikke gennemgribende forhold Konklusion med forbehold
  • LR § 22
  • Lovens anvendelsesområde
    • Loven finder anvendelse ved revisors afgivelse af revisionspåtegninger på regnskaber, herunder revisors udtalelser om ledelsesberetningen i henhold til årsregnskabsloven, og ved revisors afgivelse af andre erklæringer med sikkerhed, der ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug (LR § 1, stk. 2)
    • Lovens §§ … [herunder § 22] finder tillige anvendelse ved revisors afgivelse af andre erklæringer, der i øvrigt kræves i henhold til lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug (§ 1, stk. 3)
    Andre erklæringer, der i øvrigt kræves i henhold til lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug § 1, stk. 3 Andre erklæringer Revisionspåtegninger på regnskaber samt andre erklæringer med sikkerhed, der ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug § 1, stk. 2 Erklæringer med sikkerhed
  • Lovbemærkningerne
    • Revisors rapporteringspligt gælder både i situationer, hvor revisor har til hensigt at afgive en erklæring med sikkerhed efter forslagets § 1, stk. 2, og i situationer, hvor revisor afgiver en erklæring uden sikkerhed efter forslagets § 1, stk. 3. … Rapporteringspligten [er] således ikke betinget af, at revisor skal udføre revision af en årsrapport for virksomheden.
    L 120, 2007-8, 2. samling
  • Direkte underretningspligt til hvert enkelt medlem af ledelsen
    • Indser revisor under udførelse af opgaver efter § 1, stk. 2 eller 3, at et eller flere medlemmer af virksomhedens ledelse begår eller har begået økonomiske forbrydelser i tilknytning til deres hverv, og har revisor en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrører betydelige beløb eller i øvrigt er af grov karakter , skal revisor straks underrette hvert enkelt medlem af ledelsen herom
      • Underretningen skal indføres i revisionsprotokollen, hvor revisor fører en sådan (LR § 22, stk. 1, 1. led)
    • I selskaber, som har et to-strenget ledelsessystem, omfatter medlemmer af virksomhedens ledelse både medlemmer af det centrale ledelsesorgan og tilsynsrådet (§ 22, stk. 4)
  • Lovbemærkningerne
    • Efter forslagets stk. 1 skal revisor indse , at der begås kriminalitet i tilknytning til ledelsens udførelse af dens hverv. At det skal være sket i tilknytning til ledelsens udførelse af dens hverv, betyder … blot, at ”privat” kriminalitet, begået uden tilknytning til virksomheden, ikke er omfattet af rapporteringspligten. At revisor skal indse, at der begås kriminalitet, betyder ikke, at revisor nødvendigvis skal være helt overbevist om, at der foreligger kriminalitet, men revisor skal anse det for klart mest sandsynligt , at der er tale om kriminalitet. Det er således ikke tilstrækkeligt, at revisor blot anser det for muligt, at der kan være tale om kriminalitet. Der vil endvidere kunne være tale om situationer, hvor f.eks. dokumenter i virksomheden ikke efterlader revisor med nogen rimelig tvivl om, at der foregår kriminalitet.
    • Der skal endvidere være tale om, at revisor har en begrundet formodning om kriminelle forhold. En begrundet formodning foreligger ikke ved mistanke baseret på fornemmelser, men må kræve en mistanke, der dels hviler på dokumenterbart materiale og faktisk viden om forhold, der underbygger mistanken, dels har en sådan styrke, at det forekommer revisor mest sandsynligt , at der foreligger kriminel adfærd.
    • … Der [skal] være tale om forbrydelser vedrørende betydelige beløb eller forbrydelser, som i øvrigt er af grov karakter . Der tænkes primært på de groveste forbrydelser i strfl. som f.eks. underslæb, mandatsvig, bedrageri, databedrageri, skyldnersvig og skattesvig. Men også anden kriminalitet som f.eks. insiderhandel, kursmanipulation og bestikkelse, vil kunne udløse revisors rapporteringspligt.
    L 120, 2007-8, 2. samling
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8 (1:2)
    • Kravet om at revisor skal indse , at der begås kriminalitet, indebærer ikke, at revisor skal være fuldstændig overbevist om, at der foreligger kriminalitet af den nævnte art. Det, der udløser revisors reaktionspligt efter forslaget, er tilfælde, hvor revisor må anse det for klart mest sandsynligt , at der er tale om kriminalitet. Hvis man drager en parallel med forsætslæren, er der tale om den øvre ende af sandsynlighedsforsættet . Det er således ikke tilstrækkeligt, at revisor blot anser det for muligt, at der kan være tale om kriminel adfærd fra ledelsens side. At indse kræver ikke nødvendigvis, at et eller flere ledelsesmedlemmer erkender forholdene over for revisor, men vil også kunne foreligge, hvor f.eks. dokumenter i virksomheden ikke efterlader revisor med nogen rimelig tvivl om, at der foregår berigelseskriminalitet.
    • Arten af den begåede kriminalitet, der skal udløse revisors reaktionspligt, er økonomiske forbrydelser vedrørende betydelige beløb eller i øvrigt af grov karakter . Der tænkes her primært på de groveste formueforbrydelser i strfl. som f.eks. underslæb, mandatsvig, bedrageri, databedrageri, skyldnersvig og skattesvig. Også anden kriminalitet af stort omfang vil imidlertid kunne udløse revisors reaktionspligt. Det gælder f.eks. insiderhandel, kursmanipulation og bestikkelse af offentlige ansatte.
    Fortsættes
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8 (2:2)
    • Med hensyn til grovheden af den begåede kriminalitet kræves alene, at der hos revisor foreligger begrundet formodning om, at denne er grov. Revisor kan ikke med sikkerhed afgøre, om der er tale om f.eks. kriminalitet, der er omfattet af den strengeste strafferamme i strfl. kapitel 28, eller om dette ikke er tilfældet. Revisor kan endvidere have vanskeligt ved på dette tidlige tidspunkt at overskue den samlede grovhed af den eller de forbrydelser, revisor får viden om.
    • At der skal være tale om kriminalitet begået i tilknytning til de pågældende ledelsesmedlemmers hverv indebærer alene, at ”privat” kriminalitet, begået uden tilknytning til virksomheden, ikke er omfattet af pligten.
    • Når disse betingelser er opfyldt, har revisor en pligt til øjeblikkeligt at underrette hvert enkelt medlem af ledelsen. …
    • … For over for ledelsen at understrege, at den kriminalitet, der gives underretning om, er af grov karakter, foreslås det, at underretningen gives til hvert enkelt medlem, i stedet for til den samlede ledelse.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Betingelser for direkte underretning til hvert enkelt medlem af ledelsen Underretningen skal indføres i revisionsprotokollen, hvor revisor fører en sådan + Revisor skal straks underrette hvert enkelt medlem af ledelsen herom Revisor har en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrører betydelige beløb eller i øvrigt er af grov karakter + Revisor indser under udførelse af opgaver efter § 1, stk. 2 eller 3, at et eller flere medlemmer af virksomhedens ledelse begår eller har begået økonomiske forbrydelser i tilknytning til udførelsen af deres hverv
  • Betinget underretningspligt til SØK
    • Har ledelsen ikke senest 14 dage herefter over for revisor dokumenteret at have taget de fornødne skridt til at standse igangværende kriminalitet og rette op på de skader, som den begåede kriminalitet har forårsaget, skal revisor straks underrette SØK om de formodede forbrydelser (LR § 22, stk. 1, 2. led)
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8
    • Revisor skal sikre sig, ikke blot at ledelsen mødes og vurderer revisors oplysninger men tillige at ledelsen tager fornødne skridt til at forhindre fortsat kriminalitet og til at rette op på de skader, den allerede begåede kriminalitet har forårsaget. Revisor kan ikke pålægge ledelsen at tage bestemte skridt eller træffe bestemte foranstaltninger, idet ledelsesretten tilkommer virksomhedens ledelse. Det er imidlertid op til ledelsen at dokumentere over for revisor, at den har taget de fornødne skridt til at standse igangværende kriminalitet og begrænse tab. Foreligger sådan dokumentation ikke, og finder revisor herefter, at ledelsen ikke agter at bremse kriminaliteten, eller at den agter at foretage helt utilstrækkelige skridt, skal revisor senest 14 dage efter underretningen af de enkelte medlemmer underrette SØK om de formodede forbrydelser.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Betingelser for betinget underretning til SØK Revisor skal straks underrette SØK om de formodede økonomiske forbrydelser Ledelsen har ikke senest 14 dage herefter over for revisor dokumenteret at have taget de fornødne skridt til at standse igangværende kriminalitet og rette op på de skader, den begående kriminalitet har forårsaget + Revisor har en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrører betydelige beløb eller i øvrigt er af grov karakter + Revisor indser under udførelse af opgaver efter § 1, stk. 2 eller 3, at et eller flere medlemmer af virksomhedens ledelse begår eller har begået økonomiske forbrydelser i tilknytning til udførelsen af deres hverv
  • Evt. direkte underretningspligt til SØK
    • Finder revisor, at underretning til ledelsesmedlemmerne vil være uegnet til at hindre fortsat kriminalitet, skal revisor straks underrette SØK om de formodede økonomiske forbrydelser
      • Tilsvarende gælder, hvis flertallet af virksomhedens ledelsesmedlemmer er involveret i eller har kendskab til de økonomiske forbrydelser (LR § 22, stk. 2)
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8
    • I visse tilfælde vil revisor på forhånd finde det udsigtsløst at orientere ledelsen om sin mistanke. Dette vil f.eks. kunne være tilfældet i aktie- og anpartsselskaber, hvor der kun er en ejer, og hvor ejeren samtidig er den, der begår kriminaliteten. Det samme gælder, hvis flertallet af en virksomheds ledelse enten er involveret i eller har kendskab til de økonomiske forbrydelser. I sådanne tilfælde skal revisor i medfør af forslagets stk. 6 [stk. 2] straks underrette SØK om sin mistanke.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Betingelser for direkte underretning til SØK + Underretning af hvert enkelt medlem af ledelsen Revisor skal straks underrette SØK om de formodede økonomiske forbrydelser Revisor finder, at underretning til ledelsesmedlemmerne vil være uegnet til at forhindre fortsat kriminalitet, eller flertallet af virksomhedens ledelsesmedlemmer er involveret i eller har kendskab til de økonomiske forbrydelser + Revisor har en begrundet formodning om, at forbrydelsen vedrører betydelige beløb eller i øvrigt er af grov karakter + Revisor indser under udførelse af opgaver efter § 1, stk. 2 eller 3, at et eller flere medlemmer af virksomhedens ledelse begår eller har begået økonomiske forbrydelser i tilknytning til udførelsen af deres hverv
  • Fratrædelse
    • Fratræder revisor, og sker dette i forbindelse med, at revisor har en begrundet formodning om, at der foreligger økonomiske forbrydelser, skal revisor straks underrette SØK herom og om grundene til sin fratrædelse (LR § 22, stk. 3)
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8
    • Revisors rolle som offentlighedens tillidsrepræsentant betyder, at revisor også på dette område indgår i et samspil med de myndigheder, der har til formål at bekæmpe kriminalitet. Revisor skal derfor som udgangspunkt forblive på sin post og varetage sit hverv som offentlighedens tillidsrepræsentant. Stk. 7 [stk. 3] foreskriver derfor som en naturlig konsekvens heraf, at revisor, hvis denne vælger at fratræde, og dette sker i en situation, som omhandlet i stk. 5 eller 6 [stk. 1 eller 2], straks skal underrette SØK om sin fratræden. Underretningen skal indeholde en udførlig begrundelse for revisors fratræden, så SØK får oplysning om den økonomiske kriminalitet, som revisor er blevet opmærksom på i virksomheden.
    • Pligten til at underrette SØK gælder uanset om revisor, inden underretning er sket, skulle være blevet afsat som revisor for virksomheden.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og LR § 22
  • Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og LR § 22 (1:3)
    • Forhold, der er omfattet af LR § 22, udgør en ægte delmængde af forhold, der er omfattet af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
      • Det er således ikke muligt at anvende LR § 22 og dermed give underretning til hvert enkelt medlem af ledelsen og evt. SØK men undlade at anvende erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og dermed undlade at give supplerende oplysninger
      • Det omvendte er derimod naturligvis muligt
  • Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og LR § 22 (2:3) Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 LR § 22 Lars Bo Langsted i RevisionsOrientering
  • Sammenhængen mellem erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og LR § 22 (3:3) Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 LR § 22 Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 Begrundet formodning Mest sandsynligt > 50 % sikkerhed LR § 22 Indser (+ begrundet formodning) Klart mest sandsynligt Lars Bo Langsted i RevisionsOrientering
  • Bemærkningerne til LSRR § 10, stk. 5-8
    • Da revisionspåtegningen … først offentliggøres samtidig med årsregnskabet, hvis dette overhovedet udarbejdes og offentliggøres, kan der opstå situationer, hvor revisor bliver bekendt med alvorlig kriminalitet, men hvor dette ikke eller kun med megen forsinkelse meddelelse til omverden.
    • Bestemmelsernes primære sigte er således at fremskynde revisors rapporteringspligt ved konstatering af økonomisk kriminalitet af grov beskaffenhed. Lovforslaget indebærer ikke pligter for revisor til at foretage rapportering om noget, som ikke allerede i dag er omfattet af pligten til at give supplerende oplysninger efter erklæringsbekendtgørelsen.
    L 144, 2002-3, 2. samling
  • Hvad med hvidvaskloven? (1:3)
    • Forhold, der er omfattet af LR § 22, udgør en ægte delmængde af forhold, der er omfattet af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
    • Forhold, der er omfattet af hvidvaskloven, udgør en partiel delmængde af forhold, der er omfattet af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2
    • LR § 22, stk. 1, 1. og 2. led, finder ikke anvendelse på forhold, der er omfattet af reglerne i hvidvaskloven (§ 22, stk. 1, 3. led)
      • Forhold, der både er omfattet af hvidvaskloven og LR § 22, skal således behandles efter reglerne i hvidvaskloven
      • Dette skyldes, at hvidvaskloven er baseret på et direktiv, hvilket ikke er tilfældet for LR § 22
  • Hvad med hvidvaskloven? (2:3) Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 LR § 22 Lars Bo Langsted i RevisionsOrientering Hvidvaskloven
  • Hvad med hvidvaskloven (3:3) Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 LR § 22 Erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2 Begrundet formodning Mest sandsynligt > 50 % sikkerhed LR § 22 Indser (+ begrundet formodning) Klart mest sandsynligt Lars Bo Langsted i RevisionsOrientering Hvidvaskloven Mistanke, der ikke kan afkræftes
  • Diskussionsopgave
  • Afslutning
    • Spørgsmål?
    • Tak for i dag!
    • Jesper Seehausen
    • [email_address]
    • Morten Stener
    • [email_address]
    • Jens Madsen