Operaciones Vinculadas

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Descripción de la regulación actual en relación con las operaciones vinculadas.

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  • 1. Operaciones vinculadas Análisis de la situación actual (Marzo 2009) Autor: Antonio Esteban
  • 2. Contenido Introducción Supuestos vinculación Nuevas obligaciones Documentación Memoria PGC Antonio Esteban AE  2
  • 3. Introducción • Con la aprobación del llamado reglamento de documentación de las operaciones vinculadas, por el RD 1793/2008, de 3 de noviembre, se completa el nuevo marco legal de estas operaciones que en lo que respecta a sus obligaciones de documentación (desarrolladas por el RD referido) han entrado en vigor el 19 de febrero de 2009. • Hay que recordar que la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, da una nueva redacción al artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que regula las operaciones entre personas o entidades vinculadas, para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de diciembre de 2006. Antonio Esteban AE  3
  • 4. Introducción • La principal novedad es que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se deben valorar fiscalmente por su valor normal de mercado (aquél que se habría acordado entre personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia), dejando a la Administración la facultad de comprobar la valoración previa realizada y pudiendo efectuar las correcciones que procedan. Así, queda eliminado el requisito de la existencia de una tributación en España inferior a la del valor de mercado o el diferimiento de la tributación para que la Administración pueda entrar a valorar una operación vinculada. Antonio Esteban AE  4
  • 5. Supuestos de vinculación  Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:  Una entidad y sus socios o partícipes.  Una entidad y sus consejeros o administradores.  Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.  Dos entidades que pertenezcan a un grupo.  Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.  Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.  Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas sociedades pertenezcan a un grupo.  Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por 100 del capital social o de los fondos propios.  Dos entidades en las cuales los mismos socios partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente, en, al menos, el 25 por 100 del capital social o de los fondos propios.  Una entidad residente en territorio español y sus establecimientosAntonio permanentes Esteban en el extranjero. AE  5
  • 6. Supuestos de vinculación La nueva normativa actualiza los supuestos de vinculación (anteriores, art. 16 TRLSA) de la siguiente forma:  se ha sustituido el término sociedad por el término entidad,  se han ampliado los parientes afectados por la norma de vinculación incluyéndose a los cónyuges de personas ya de por sí vinculadas (como serían los socios, administradores o consejeros) a personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado,  se han unificado las referencias al artículo 42 del Código de Comercio, definiendo grupo por la existencia de unidad de decisión, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas y  se han incluido a los administradores de hecho entre los sujetos vinculados. Antonio Esteban AE  6
  • 7. Obligaciones de la nueva regulación  Por una parte, las partes vinculadas y las sociedades pertenecientes a un grupo que realicen operaciones entre sí tienen la obligación de valorarlas quot;por su valor normal de mercadoquot;, entendido como aquél que se habría acordado entre personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.  Por otra parte, los obligados tributarios que realicen operaciones vinculadas deben elaborar y mantener una documentación en la que describan y justifiquen que han valorado las transacciones efectuadas entre ellas por su valor normal de mercado.  Hay que recordar que esta obligación formal de documentar el valor de las operaciones vinculadas es inexcusable, y la Administración Tributaria está facultada para comprobar y, en su caso, regularizar las valoraciones convenidas por las partes vinculadas, así como para examinar el correcto cumplimiento de las obligaciones de documentación.  La norma prevé la imposición de sanciones en los siguientes supuestos:  Ausencia de valoración a mercado,  Falta de aportación de documentación, o aportación de documentación inexacta, falsa o incompleta.  Las sanciones son elevadas, incluso en aquellos supuestos en que sí se han valorado a mercado las transacciones vinculadas, pero no se han cumplido las obligaciones de documentación. En estos casos, la sanción consistirá en una multa pecuniaria fija de 1.500 euros por cada dato y de 15.000 euros por conjunto de datos, omitido, inexacto o falso. Antonio Esteban AE  7
  • 8. Obligaciones de la nueva regulación  Por una parte, las partes vinculadas y las sociedades pertenecientes a un grupo que realicen operaciones entre sí tienen la obligación de valorarlas quot;por su valor normal de mercadoquot;, entendido como aquél que se habría acordado entre personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.  Por otra parte, los obligados tributarios que realicen operaciones vinculadas deben elaborar y mantener una documentación en la que describan y justifiquen que han valorado las transacciones efectuadas entre ellas por su valor normal de mercado.  Hay que recordar que esta obligación formal de documentar el valor de las operaciones vinculadas es inexcusable, y la Administración Tributaria está facultada para comprobar y, en su caso, regularizar las valoraciones convenidas por las partes vinculadas, así como para examinar el correcto cumplimiento de las obligaciones de documentación.  La norma prevé la imposición de sanciones en los siguientes supuestos:  Ausencia de valoración a mercado,  Falta de aportación de documentación, o aportación de documentación inexacta, falsa o incompleta.  Las sanciones son elevadas, incluso en aquellos supuestos en que sí se han valorado a mercado las transacciones vinculadas, pero no se han cumplido las obligaciones de documentación. En estos casos, la sanción consistirá en una multa pecuniaria fija de 1.500 euros por cada dato y de 15.000 euros por conjunto de datos, omitido, inexacto o falso. Antonio Esteban AE  8
  • 9. Valor normal de mercado  El elemento esencial es que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se deben valorar fiscalmente por su valor normal de mercado (aquél que se habría acordado entre personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia), dejando a la Administración la facultad de comprobar la valoración previa realizada y pudiendo efectuar las correcciones que procedan. Así, queda eliminado el requisito de la existencia de una tributación en España inferior a la del valor de mercado o el diferimiento de la tributación para que la Administración pueda entrar a valorar una operación vinculada.  De esta forma, con la nueva legislación es el contribuyente el que debe valorar la operación como si hubiese sido acordado por entidades independientes. Dado lo dispuesto por el artículo 16.1 LIS, el contribuyente soporta la carga de la prueba que incumbe al valor de mercado consignado en sus declaraciones fiscales. Antonio Esteban AE  9
  • 10. Valor normal de mercado ¿Cómo se determina el valor de mercado?  La legislación española siguiendo las Directrices de la OCDE recogen el análisis de comparabilidad como elemento fundamental para la determinación del valor de mercado.  Es conocido, el análisis de comparabilidad, como principio de libre concurrencia, supone que las condiciones y precio de la operación vinculada deben ser aquellos que hubiesen sido convenidos por entidades independientes. Es decir, deben buscarse operaciones equiparables realizadas por entidades independientes. De ahí precisamente su apelativo, análisis de comparabilidad. La superación del test de comparabilidad por las operaciones vinculadas y las operaciones no vinculadas permite afirmar que unas y otras son equiparables, aunque se utiliza con frecuencia la expresión “comparables”. Antonio Esteban AE  10
  • 11. Operaciones equiparables Establece la legislación que:  Para determinar si dos o más operaciones son equiparables se tendrán en cuenta, en la medida en que sean relevantes y que el obligado tributario haya podido disponer de ellas razonablemente, las siguientes circunstancias: o Las características específicas de los bienes o servicios objeto de las operaciones vinculadas. o Las funciones asumidas por las partes en relación con las operaciones objeto de análisis, identificando los riesgos asumidos y ponderando, en su caso, los activos utilizados. o Los términos contractuales de los que, en su caso, se deriven las operaciones teniendo en cuenta las responsabilidades, riesgos y beneficios asumidos por cada parte contratante. o Las características de los mercados en los que se entregan los bienes o se prestan los servicios, u otros factores económicos que puedan afectar a las operaciones vinculadas. o Cualquier otra circunstancia que sea relevante en cada caso, como las estrategias comerciales. Antonio Esteban AE  11
  • 12. Operaciones equiparables Establece la legislación que:  Cuando las operaciones vinculadas que realice el obligado tributario se encuentren estrechamente ligadas entre sí o hayan sido realizadas de forma continua, de manera que su valoración independiente no resulte adecuada, el análisis de comparabilidad a que se refiere este apartado se efectuará teniendo en cuenta el conjunto de dichas operaciones. Por tanto, el análisis de comparabilidad no es necesario realizarlo operación a operación, ni factura a factura. Es posible agregar las operaciones en grupos homogéneos. Si las operaciones se encuentran ligadas entre sí y se realizan de manera continua, el análisis de comparabilidad se podrá efectuar para el conjunto de todas ellas, de una sola vez. En realidad, las operaciones vinculadas para ser agregadas deben superar internamente su propio test de comparabilidad. Antonio Esteban AE  12
  • 13. Operaciones equiparables Establece la legislación que:  Dos o más operaciones son equiparables cuando no existan entre ellas diferencias significativas en las circunstancias a que se refiere el apartado anterior que afecten al precio del bien o servicio o al margen de la operación, o cuando existiendo diferencias, puedan eliminarse efectuando las correcciones necesarias.  El obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan los siguientes requisitos: o Que la entidad sea una de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto, más del 75 por ciento de sus ingresos del ejercicio procedan del desarrollo de actividades profesionales, cuente con los medios materiales y humanos adecuados y el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo. Antonio Esteban AE  13
  • 14. Operaciones equiparables Establece la legislación que: • Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios- profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no sea inferior al 85 por ciento del resultado previo a que se refiere la letra a). • Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios- profesionales cumplan los siguientes requisitos: 1.º Se determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la sociedad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables. 2.º No sea inferior a dos veces el salario medio de los asalariados de la sociedad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a dos veces el salario medio anual del conjunto de contribuyentes previsto en el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Antonio Esteban AE  14
  • 15. Obligación de documentación SCENE Documentación Obligado tributario . Documentación grupo del obligado tributario Antonio Esteban AE  15
  • 16. Obligación de documentación Antonio Esteban AE  16
  • 17. Obligación de documentación Obligado Antonio Esteban AE  17
  • 18. Obligación de documentación Antonio Esteban AE  18
  • 19. No se exigirá la obligación de documentación En las siguientes operaciones:  Las realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo de consolidación fiscal que haya optado por el régimen regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto.  A las realizadas con sus miembros por las agrupaciones de interés económico de acuerdo con lo previsto en la Ley 12/1991, de 29 de abril, de agrupaciones de interés económico, y las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de empresas y de sociedades de desarrollo industrial regional e inscritas en el registro especial del Ministerio de Economía y Hacienda.  Las realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores. Antonio Esteban AE  19
  • 20. No se exigirá la obligación de documentación Señala la norma (exposición de motivos) que la exigencia de las obligaciones de documentación se ha modulado en función de dos criterios:  Las características de los grupos empresariales y el riesgo de perjuicio económico para la Hacienda Pública, de tal forma que para las empresas de reducida dimensión y para las personas físicas se simplifican al máximo estas obligaciones salvo que se refieran a operaciones de especial riesgo, en cuyo caso se exige la documentación correspondiente a la naturaleza de las operaciones de que se trate.  Finalmente, no se exige documentación alguna en relación con operaciones en las que el riesgo fiscal es reducido. Antonio Esteban AE  20
  • 21. Las operaciones vinculadas en las Cuentas Anuales (Memoria) PGC 07 Es evidente que la normativa referente a la documentación- información de estas operaciones no se aplicarán al cierre del ejercicio 2008; no obstante, hemos de recordar que: • la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, da una nueva redacción al artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto Memoria sobre Sociedades, que regula las operaciones entre personas o entidades vinculadas, para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de diciembre de 2006, y • el contribuyente tiene siempre la carga de soportar el valor de mercado aplicado en sus operaciones vinculadas. Además el nuevo Plan General de Contabilidad, incorpora para los ejercicios iniciados desde el 1 enero 2008 la Nota 23 en laMemoria de las Cuentas Anuales donde se exige determinada información relativa a las “Operaciones con partes vinculadas”, muy similar a la prevista en la norma fiscal. Antonio AE  21 Esteban
  • 22. Memoria: Nota 23 La información sobre operaciones con partes vinculadas se suministrará separadamente para cada una de las siguientes categorías:  Entidad dominante.  Otras empresas del grupo.  Negocios conjuntos en los que la empresa sea uno de los partícipes.  Empresas asociadas.  Empresas con control conjunto o influencia significativa sobre la empresa.  Personal clave de la dirección de la empresa o de la entidad dominante.  Otras partes vinculadas. AE  22
  • 23. Memoria: Nota 23 La empresa facilitará información suficiente para comprender las operaciones con partes vinculadas que haya efectuado y los efectos de las mismas sobre sus estados financieros, incluyendo, entre otros, los siguientes aspectos:  Ventas y compras de activos corrientes y no corrientes.  Prestación y recepción de servicios.  Contratos de arrendamiento financiero.  Transferencias de investigación y desarrollo.  Acuerdos sobre licencias.  Acuerdos de financiación.  Operaciones de adquisición y enajenación de instrumentos de patrimonio.  Intereses abonados y cargados; así como aquellos devengados pero no pagados o cobrados.  Dividendos y otros beneficios distribuidos.  Garantías y avales.  Remuneraciones e indemnizaciones.  Aportaciones a planes de pensiones y seguros de vida.  Prestaciones a compensar con instrumentos financieros propios.  Compromisos en firme por opciones de compra.  Acuerdo de reparto de costes .  Acuerdos de gestión de tesorería, y  Acuerdos de condonación de deudas y prescripción de las mismas. Antonio AE  23 Esteban
  • 24. Memoria: Nota 23 La empresa facilitará información suficiente para comprender las operaciones con partes vinculadas que haya efectuado y los efectos de las mismas sobre sus estados financieros, incluyendo, entre otros, los siguientes aspectos:  Ventas y compras de activos corrientes y no corrientes.  Prestación y recepción de servicios.  Contratos de arrendamiento financiero.  Transferencias de investigación y desarrollo.  Acuerdos sobre licencias.  Acuerdos de financiación.  Operaciones de adquisición y enajenación de instrumentos de patrimonio.  Intereses abonados y cargados; así como aquellos devengados pero no pagados o cobrados.  Dividendos y otros beneficios distribuidos.  Garantías y avales.  Remuneraciones e indemnizaciones.  Aportaciones a planes de pensiones y seguros de vida.  Prestaciones a compensar con instrumentos financieros propios.  Compromisos en firme por opciones de compra.  Acuerdo de reparto de costes .  Acuerdos de gestión de tesorería, y  Acuerdos de condonación de deudas y prescripción de las mismas. Antonio Esteban AE  24
  • 25. Memoria: Nota 23 PGC 07 No será necesario informar en el caso de operaciones que, perteneciendo al tráfico ordinario de la empresa, se efectúen en condiciones normales de mercado, sean de escasa importancia cuantitativa y carezcan de relevancia para expresar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Memoria No obstante, en todo caso deberá informarse sobre el importe de los sueldos, dietas y remuneraciones de cualquier clase devengados en el curso del ejercicio por el personal de alta dirección y los miembros del órgano de administración, cualquiera que sea su causa. Las empresas que se organicen bajo la forma jurídica de sociedad anónima, deberán especificar la participación de los administradores en el capital de otra sociedad con el mismo, análogo o complementario género de actividad al que constituya el objeto social, así como los cargos o las funciones que en ella ejerzan, así como la realización por cuenta propia o ajena, del mismo, análogo o complementario género de actividad del que constituya el objeto social de la empresa. En el caso de pertenecer a un grupo de empresas, se describirá la estructura financiera del grupo. Antonio AE  25 Esteban