Apostila contabilidade geral teoria

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  • 1. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira            Para os Cursos de Ciências Contábeis e      Administração de Empresas  Prof. Antonio Moreira Franco Junior 
  • 2. SUMÁRIO  SUMÁRIO ...................................................................................................................... 1  CAPÍTULO 1 EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE .............................. 5  1.1 INTRODUÇÃO .......................................................................................................... 5  1.2 EVOLUÇÃO DA CIÊNCIA CONTÁBIL ..................................................................... 6  1.2.1 Período Antigo .................................................................................................... 6  1.2.2 Período Medieval ................................................................................................ 8  1.2.3 Período Moderno ................................................................................................ 9  1.2.4 Período Científico.............................................................................................. 11  CAPÍTULO 2 NOÇÕES PRELIMINARES ................................................................. 13  2.1 CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE .................................................. 13  2.1.1 Pessoa Física ................................................................................................... 13  2.1.2 Pessoa Jurídica ................................................................................................ 13  2.1.3 Empresário ........................................................................................................ 14  2.1.4 Sociedades Empresárias .................................................................................. 15  2.1.4.1 Sociedades Limitadas ................................................................................ 15  2.1.4.2 Sociedades Anônimas ................................................................................ 18  2.1.5 A Microempresa (ME) e a empresa de Pequeno Porte (EPP) .......................... 21  2.2 CONCEITO DE CONTABILIDADE ......................................................................... 22  2.3 USUÁRIOS DA CONTABILIDADE ......................................................................... 22  2.4 RAMOS DA CONTABILIDADE .............................................................................. 24  2.5 A CONTABILIDADE COMO PROFISSÃO ............................................................. 25  2.6 RESPONSABILIDADE DO PROFISSIONAL ......................................................... 26  CAPÍTULO 3 O PATRIMÔNIO .................................................................................. 29  3.1 CONCEITO.............................................................................................................. 29  3.2 BENS....................................................................................................................... 29  3.3 DIREITOS................................................................................................................ 30  3.4 OBRIGAÇÕES ........................................................................................................ 30  3.5 REPRESENTAÇÃO GRÁFICA DO PATRIMÔNIO ................................................. 31  3.6 ELEMENTOS PATRIMONIAIS ............................................................................... 32  3.7 PATRIMÔNIO LÍQUIDO .......................................................................................... 32  3.7.1 Situações ou Estados Patrimoniais ................................................................... 34  CAPÍTULO 4 CONTABILIDADE POR BALANÇOS SUCESSIVOS I ...................... 36  4.1 BALANÇOS SUCESSIVOS .................................................................................... 36  4.2 OPERAÇÕES .......................................................................................................... 36  CAPÍTULO 5 CONTAS DE RESULTADO ................................................................. 41  5.1 RECEITAS .............................................................................................................. 41  5.2 DESPESAS ............................................................................................................. 41  5.3 APURAÇÃO DO RESULTADO .............................................................................. 43  5.4 REGIME DE COMPETÊNCIA ................................................................................. 43  5.5 REGIME DE CAIXA ................................................................................................ 44  5.6 REGIME DE COMPETÊNCIA × REGIME DE CAIXA ............................................. 44  CAPÍTULO 6 CONTABILIDADE POR BALANÇOS SUCESSIVOS II ..................... 46  6.1 ATIVO × DESPESA ................................................................................................ 46  1
  • 3. 6.2 OPERAÇÕES .......................................................................................................... 47  CAPÍTULO 7 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ...................................................... 57  7.1 CONCEITO.............................................................................................................. 57  7.2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS ............................................ 57  7.2.1 Balanço Patrimonial .......................................................................................... 59  7.2.2 Demonstração do Resultado do Exercício ........................................................ 59  7.2.3 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados ....................................... 59  7.2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido ........................................ 59  7.2.5 Demonstração do Valor Adicionado .................................................................. 60  7.2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa ................................................................. 60  7.3 SOCIEDADES DE GRANDE PORTE ..................................................................... 61  7.4 COMPLEMENTAÇÃO ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS .............................. 61  7.4.1 Relatório da Administração ............................................................................... 61  7.4.2 Notas Explicativas ............................................................................................. 63  7.4.3 Parecer dos Auditores....................................................................................... 63  7.4.3.1 Modelo de Parecer sem Ressalva .............................................................. 65  7.4.3.2 Modelo de Parecer com Ressalva .............................................................. 66  7.4.3.3 Modelo de Parecer Adverso ....................................................................... 67  7.4.3.4 Modelo de Negativa de Parecer ................................................................. 68  7.4.4 Balanço Social .................................................................................................. 69  7.5 PERÍODO DE APRESENTAÇÃO ........................................................................... 69  7.6 REQUISITOS PARA PUBLICAÇÃO....................................................................... 70  CAPÍTULO 8 BALANÇO PATRIMONIAL ................................................................ 72  8.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 72  8.2 ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS ......................................................... 73  8.3 CONCEITO DE CURTO E LONGO PRAZOS ......................................................... 73  8.4 GRUPOS DE CONTAS DO ATIVO ......................................................................... 74  8.4.1 Ativo Circulante ................................................................................................. 75  8.4.2 Ativo Não-Circulante ......................................................................................... 75  8.4.2.1 Ativo Realizável a Longo Prazo .................................................................. 76  8.4.2.2 Investimentos ............................................................................................. 76  8.4.2.3 Imobilizado ................................................................................................. 76  8.4.2.4 Intangível .................................................................................................... 76  8.5 GRUPOS DE CONTAS DO PASSIVO .................................................................... 77  8.5.1 Passivo Circulante ............................................................................................ 77  8.5.2 Passivo Não-Circulante..................................................................................... 77  8.5.3 Patrimônio Líquido ............................................................................................ 77  8.6 BALANÇO PATRIMONIAL – UM RESUMO........................................................... 78  8.7 ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL (VIGENTE) .................................... 78  CAPÍTULO 9 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO .................... 79  9.1 EFEITO DO LUCRO NO BALANÇO ...................................................................... 79  9.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO ......................................... 81  9.3 COMO APURAR A RECEITA LÍQUIDA ................................................................. 81  9.4 COMO APURAR O LUCRO BRUTO ...................................................................... 82  9.5 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E CUSTO............................................................ 83  9.6 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DO IR E CS ......................................... 84  9.7 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DAS PARTICIPAÇÕES ...................... 85  9.8 COMO APURAR O RESULTADO LÍQUIDO .......................................................... 86  9.9 ESTRUTURA COMPLETA DA DRE ....................................................................... 87  CAPÍTULO 10 ATOS E FATOS ADMINISTRATIVOS ............................................ 88  10.1 ATOS ADMINISTRATIVOS .................................................................................. 88  2
  • 4. 10.2 FATOS ADMINISTRATIVOS ................................................................................ 88  10.2.1 Fatos Permutativos ......................................................................................... 89  10.2.2 Fatos Modificativos ......................................................................................... 91  10.2.3 Fatos Mistos .................................................................................................... 92  CAPÍTULO 11 PRINCÍPIOS E NORMAS CONTÁBEIS .......................................... 94  11.1 CONCEITO ............................................................................................................ 94  11.2 PRINCÍPIOS CONTÁBEIS GERALMENTE ACEITOS DE ACORDO COM A DELIBERAÇÃO CVM 29/86 ......................................................................................... 95  11.2.1 Postulados ...................................................................................................... 96  11.2.1.1 Postulado da Entidade ................................................................................. 96  11.2.1.2 Postulado da Continuidade .......................................................................... 97  11.2.2 Princípios ........................................................................................................ 98  11.2.2.1 Princípio do Custo Histórico como Base de Valor ........................................ 98  11.2.2.2 Princípio do Denominador Comum Monetário ............................................. 99  11.2.2.3 Princípio da Realização da Receita ............................................................. 99  11.2.2.4 Princípio da Confrontação da Despesa...................................................... 101  11.2.3 Convenções .................................................................................................. 102  11.2.3.1 Convenção da Objetividade ....................................................................... 102  11.2.3.2 Convenção da Materialidade ..................................................................... 102  11.2.3.3 Convenção da Consistência ...................................................................... 103  11.2.3.4 Convenção do Conservadorismo ............................................................... 104  11.3 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE SEGUNDO A RESOLUÇÃO CFC 750/93 ......................................................................................... 104  11.3.1 Princípio da Entidade .................................................................................... 105  11.3.2 Princípio da Continuidade ............................................................................. 105  11.3.3 Princípio da Oportunidade ............................................................................ 105  11.3.4 Princípio do Registro pelo Valor Original ...................................................... 106  11.3.5 Princípio da Atualização Monetária ............................................................... 106  11.3.6 Princípio da Competência ............................................................................. 107  11.3.7 Princípio da Prudência .................................................................................. 107  11.4 ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA PARA ELABORAÇÃO E APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS SEGUNDO A DELIBERAÇÃO CVM 539/08 ..................................................................................... 108  11.4.1 Pressupostos Básicos do Modelo: Competência e Continuidade ................. 108  11.4.1.1 Competência .............................................................................................. 108  11.4.1.2 Continuidade .............................................................................................. 109  11.4.2 Características qualitativas da informação contábil ...................................... 109  11.4.2.1 Compreensibilidade ................................................................................... 109  11.4.2.2 Relevância ................................................................................................. 109  11.4.2.3 Confiabilidade ............................................................................................ 110  11.4.2.4 Comparabilidade ........................................................................................ 110  CAPÍTULO 12 PLANO DE CONTAS ....................................................................... 111  12.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 111  12.2 CODIFICAÇÃO DAS CONTAS ........................................................................... 112  12.3 DENOMINAÇÃO DAS CONTAS ........................................................................ 113  12.4 MODELO DE PLANO DE CONTAS ................................................................... 113  CAPÍTULO 13 DÉBITO E CRÉDITO ....................................................................... 120  13.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 120  13.2 MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS ........................................................... 120  13.3 NATUREZA DAS CONTAS ................................................................................ 121  13.4 RAZONETE ......................................................................................................... 122  3
  • 5. 13.5 EXEMPLO PRÁTICO .......................................................................................... 123  CAPÍTULO 14 BALANCETE DE VERIFICAÇÃO .................................................. 127  14.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 127  14.2 EXEMPLO DE BALANCETE .............................................................................. 127  14.3 IDENTIFICAÇÃO DO ERRO ............................................................................... 129  14.4 ERROS NÃO DETECTADOS ............................................................................. 129  14.5 TIPOS DE BALANCETES .................................................................................. 130  CAPÍTULO 15 APURAÇÃO DO RESULTADO ...................................................... 131  15.1 CONTAS DE RESULTADO ................................................................................ 131  15.2 CONTABILIZAÇÃO DAS CONTAS DE RESULTADO....................................... 131  15.3 ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO ........................................ 132  15.4 LANÇAMENTOS DE ENCERRAMENTO ........................................................... 133  15.5 APURAÇÃO DO RESULTADO .......................................................................... 133  15.6 CONTABILIZAÇÃO DO RESULTADO ............................................................... 134  15.7 DESTINAÇÃO DO LUCRO ................................................................................. 135  15.7.1 Dividendos .................................................................................................... 135  15.7.2 Reserva Legal ............................................................................................... 136  15.7.3 Reserva de Lucros para Expansão ............................................................... 136  15.7.4 Limite das Reservas de Lucros ..................................................................... 136  15.7.5 Exemplo de Destinação do Lucro ................................................................. 137  15.8 ESTUDO DE CASO ............................................................................................ 138  15.8.1 Lançamentos nos Razonetes ........................................................................ 138  15.8.2 Primeiro Balancete de Verificação ................................................................ 141  15.8.3 Lançamentos de Encerramento .................................................................... 141  15.8.4 Contabilização do Resultado ........................................................................ 142  15.8.5 Distribuição do Resultado ............................................................................. 142  15.8.6 Balancete Final ............................................................................................. 143  15.8.7 Demonstração do Resultado e Balanço Patrimonial ..................................... 144  CAPÍTULO 16 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL ........................................................ 145  16.1 LIVRO DIÁRIO .................................................................................................... 145  16.1.1 Exemplo de Lançamento no Diário (bicolunado) .......................................... 146  16.1.2 Diário Manuscrito (três colunas) ................................................................... 147  16.1.3 Fórmulas de Lançamentos............................................................................ 147  16.2 RAZÃO ................................................................................................................ 149  16.2.1 Exemplo de Lançamento no Razão .............................................................. 149  16.3 PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DA ESCRITURAÇÃO ............................... 150  16.4 VANTAGENS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL ............................................... 150  16.5 PADRONIZAÇÃO DE HISTÓRICOS .................................................................. 151  16.6 RESPONSABILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO ............................................... 152  16.7 SPED ................................................................................................................... 152  16.7.1 SPED Contábil .............................................................................................. 153  BIBLIOGRAFIA ........................................................................................................ 155  4
  • 6. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  CAPÍTULO 1 EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE 1.1 INTRODUÇÃO A história da Contabilidade é tão antiga quanto a própria História da Civilização e du- rante um longo período, foi tida como a arte da escrituração mercantil. Utilizava técni- cas específicas que se foram aperfeiçoando e especializando. Nos primeiros tempos da Humanidade havia apenas o senso do coletivo em tribos pri- mitivas. Com o rompimento da vida comunitária surgiram as divisões e o senso de pro- priedade. Assim, cada pessoa criava sua riqueza individual. Ao morrer, o espólio deixado pelo indivíduo era passado como herança aos filhos ou parentes. A herança recebida dos pais (pater, patris), denominou-se patrimônio. O ter- mo passou a ser utilizado para quaisquer valores, mesmo que estes não tivessem sido herdados. A origem da Contabilidade está ligada à necessidade de registros do comércio. O homem enriquecia, e isso impunha o estabelecimento de técnicas para controlar e pre- servar os seus bens. À medida que o homem começava a possuir maior quantidade de valores, preocupava-lhe saber quanto poderiam render e qual a forma mais simples de aumentar as suas posses; tais informações não eram de fácil memorização quando já em maior volume, requerendo registros. Foi o pensamento do "futuro" que levou o homem aos primeiros registros a fim de que pudesse conhecer as suas reais possibilidades de uso, de consumo, de produção etc.
  • 7. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  Com o surgimento das primeiras administrações particulares aparecia a necessidade de controle, que não poderia ser feito sem o devido registro, a fim de que se pudesse prestar conta da coisa administrada. O desenvolvimento do papiro (papel) e do cálamo (pena de escrever) no Egito antigo facilitou extraordinariamente o registro de informações sobre negócios. À medida que as operações econômicas se tornam complexas, o seu controle se refi- na. No período medieval, diversas inovações na Contabilidade foram introduzidas por governos locais e pela igreja. 1.2 EVOLUÇÃO DA CIÊNCIA CONTÁBIL Podemos resumir a evolução da ciência contábil da seguinte forma: Período Antigo, Período Medieval, Período Moderno e Período Científico. 1.2.1 Período Antigo A Contabilidade empírica praticada pelo homem primitivo, já tinha como objeto, o Pa- trimônio, representado pelos rebanhos e outros bens nos seus aspectos quantitativos. Os primeiros registros processaram-se de forma rudimentar, na memória do homem. Como este é um ser pensante, inteligente, logo encontrou formas mais eficientes de processar os seus registros, utilizando gravações e outros métodos alternativos. O inventário exercia um importante papel, pois a contagem era o método adotado para o controle dos bens, que eram classificados segundo sua natureza: rebanhos, metais, escravos etc. A palavra Conta designa o agrupamento de itens da mesma espécie. As primeiras escritas contábeis datam do término da Era da Pedra Polida, quando o homem conseguiu fazer os seus primeiros desenhos e gravações. Os registros combi- navam o figurativo com o numérico. Gravava-se a cara do animal cuja existência se queria controlar e o número correspondente às cabeças existentes. 6
  • 8. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  Com a dinamização do Sistema Contábil, os registros se tornaram diários e, posterior- mente, foram sintetizados em papiros ou tábuas, no final de determinados períodos, o que lembra o diário, o balancete mensal e o balanço anual. Já se estabelecia o confronto entre variações positivas e negativas. Reconhecia-se a receita, a qual era confrontada com a despesa. Os egípcios legaram um riquíssimo acervo aos historiadores da Contabilidade, e seus registros remontam a 6.000 anos antes de Cristo. A escrita no Egito era fiscalizada pelo Fisco Real, o que tornava os escriturários zelosos e sérios em sua profissão. O inventá- rio revestia-se de tal importância, que a contagem do boi, divindade adorada pelos e- gípcios, marcava o início do calendário adotado. Inscreviam-se bens móveis e imóveis, e já se estabeleciam, de forma primitiva, controles administrativos e financeiros. As Partidas de Diário assemelhavam-se ao processo moderno: o registro iniciava-se com a data e o nome da conta, seguindo-se quantitativos unitários e totais, transporte, se ocorresse, sempre em ordem cronológica de entradas e saídas. Pode-se citar, entre outras contas: Conta de Pagamento de Escravos, Conta de Vendas Diárias, Conta Sintética Mensal dos Tributos Diversos, etc. Tudo indica que foram os egípcios os primeiros povos a utilizar o valor monetário em seus registros. Usavam como base, uma moeda, cunhada em ouro e prata, denomina- da "Shat". Era a adoção, de maneira prática, do Princípio do Denominador Comum Monetário. Há interessantes relatos bíblicos sobre controles contábeis, um dos quais no tempo de José, no Egito, houve tal acumulação de bens que perderam a conta do que se tinha (Gênesis 41:49). Houve um homem muito rico, de nome Jó, cujo patrimônio foi detalhadamente descrito no livro de Jó, capítulo 1, verso 3. Depois de perder tudo, ele recupera os bens, e um novo inventário é apresentado em Jó, capítulo 42, verso 12. 7
  • 9. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  Os bens e as rendas de Salomão também foram inventariados (I Reis 4:22-26 e 10:14- 17). Em uma parábola de Jesus, há citação de um construtor, que faz contas para verificar se o que dispunha era suficiente para construir uma torre (Lucas 14:28-30). Ainda, se relata a história de um devedor, que foi perdoado de sua dívida registrada (Mateus 18:23-27). Tais relatos comprovam que, nos tempos bíblicos, o controle de ativos era prática co- mum. 1.2.2 Período Medieval Na Itália, em 1202, foi publicado o livro Liber Abaci, de Leonardo Pisano. Estudavam- se, na época, técnicas matemáticas, pesos e medidas, câmbio, etc., tornando o homem mais evoluído em conhecimentos comerciais e financeiros. Se os sumérios-babilônios plantaram a semente da Contabilidade e os egípcios a rega- ram, foram os italianos que fizeram o cultivo e a colheita. Foi um período importante na história do mundo, especialmente na história da Contabi- lidade. A indústria artesanal proliferou com o surgimento de novas técnicas no sistema de mineração e metalurgia. O comércio exterior incrementou-se por intermédio dos ve- nezianos, surgindo, como conseqüência das necessidades da época, o Livro-Caixa, que recebia registros de recebimentos e pagamentos em dinheiro. Já se utilizavam, de forma rudimentar, o Débito e o Crédito, oriundos das relações entre direitos e obriga- ções, e referindo-se, inicialmente, a pessoas. O aperfeiçoamento e o crescimento da Contabilidade foram a conseqüência natural das necessidades geradas pelo advento do capitalismo, nos séculos XII e XIII. O processo de produção na sociedade capitalista gerou a acumulação de capital, alterando-se as relações de trabalho. O trabalho escravo cedeu lugar ao trabalho assalariado, tornando 8
  • 10. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  os registros mais complexos. No século X, apareceram as primeiras corporações na Itália, transformando e fortalecendo a sociedade burguesa. No final do século XIII apareceu, pela primeira vez a conta Capital, representando o valor dos recursos injetados nas companhias pela família proprietária. No início do Século XIV, já se encontravam registros explicitados de custos comerciais e industriais, nas suas diversas fases: custo de aquisição; custo de transporte e dos tributos; juros sobre o capital, referente ao período transcorrido entre a aquisição, o transporte e o beneficiamento; mão-de-obra direta agregada; armazenamento; tingi- mento etc., o que representava uma apropriação bastante analítica para época. A escri- ta já se fazia no moldes de hoje, considerando, em separado, gastos com matérias- primas, mão-de-obra direta a ser agregada e custos indiretos de fabricação. Os custos eram contabilizados por fases separadamente, até que fossem transferidos ao exercí- cio industrial. 1.2.3 Período Moderno A Contabilidade tornou-se uma necessidade para se estabelecer o controle das inúme- ras riquezas que o Novo Mundo representava. A introdução da técnica contábil nos negócios privados foi uma contribuição de comer- ciantes italianos do séc. XIII. Os empréstimos a empresas comerciais e os investimen- tos em dinheiro determinaram o desenvolvimento de escritas especiais que refletissem os interesses dos credores e investidores e, ao mesmo tempo, fossem úteis aos co- merciantes, em suas relações com os consumidores e os empregados. O aparecimento da obra de Frei Lucca Paccioli, contemporâneo de Leonardo da Vinci, que viveu na Toscana, no século XV, marca o início da fase moderna da Contabilidade. Escreveu Tratactus de Computis et Scripturis (Contabilidade por Partidas Dobradas), publicado em 1494, enfatizando que a teoria contábil do débito e do crédito correspon- de a teoria dos números positivos e negativos. 9
  • 11. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  Paccioli foi matemático, teólogo, contabilista entre outras profissões. Deixou muitas obras, destacando-se a Summa de Aritmética, Geometria, Proportioni et Proporcionali- tá, impressa em Veneza, na qual está inserido o seu tratado sobre Contabilidade e Es- crituração. Paccioli, apesar de ser considerado o Pai da Contabilidade, não foi o criador das Par- tidas Dobradas. O método já era utilizado na Itália, principalmente na Toscana, desde o Século XIV. O tratado destacava, inicialmente, o necessário ao bom comerciante. A seguir concei- tuava inventário e como fazê-lo. Discorria sobre livros mercantis: memorial, diário e ra- zão, e sobre a autenticação deles; sobre registros de operações: aquisições, permutas, sociedades; sobre contas em geral: como abrir e como encerrar; contas de armazena- mento; lucros e perdas; sobre correções de erros; sobre arquivamento de contas e do- cumentos etc. Sobre o Método das Partidas Dobradas, Frei Lucca Paccioli expôs a terminologia adap- tada: "Per", mediante o qual se reconhece o devedor; "A", pelo qual se reconhece o credor. Acrescentou que, primeiro deve vir o devedor, e depois o credor, prática que se usa até hoje. A obra de Paccioli não só sistematizou a Contabilidade, como também abriu preceden- te que para novas obras pudessem ser escritas sobre o assunto. É compreensível que a formalização da Contabilidade tenha ocorrido na Itália, afinal, neste período instau- rou-se a mercantilização, sendo as cidades italianas os principais interpostos do co- mércio mundial. Foi a Itália o primeiro país a fazer restrições à prática da Contabilidade por um indiví- duo qualquer. O governo passou a somente reconhecer como contadores, pessoas devidamente qualificadas para o exercício da profissão. A importância da matéria au- 10
  • 12. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  mentou com a intensificação do comércio internacional e com as guerras ocorridas nos séculos XVIII e XIX, que consagraram numerosas falências e a conseqüente necessi- dade de se proceder à determinação das perdas e lucros entre credores e devedores. 1.2.4 Período Científico O Período Científico apresenta, nos seus primórdios, dois grandes autores consagra- dos: Francesco Villa, escritor milanês, contabilista público, que, com sua obra "La Con- tabilità Applicatta alle administrazioni Private e Plubbliche", inicia a nova fase; e Fábio Bésta, escritor veneziano. Embora o século XVII tivesse sido o berço da era científica e Pascal já tivesse inventa- do a calculadora, a ciência da Contabilidade ainda se confundia com a ciência da Ad- ministração, e o patrimônio se definia como um direito, segundo postulados jurídicos. Nessa época, na Itália, a Contabilidade já chegara à universidade. A Contabilidade co- meçou a ser lecionada com a aula de comércio da corte, em 1809. A obra de Francesco Villa foi escrita para participar de um concurso sobre Contabilida- de, promovido pelo governo da Áustria, que reconquistara a Lombarda, terra natal do autor. Além do prêmio, Villa teve o cargo de Professor Universitário. Francisco Villa extrapolou os conceitos tradicionais de Contabilidade, segundo os quais escrituração e guarda livros poderiam ser feitas por qualquer pessoa inteligente. Para ele, a Contabilidade implicava conhecer a natureza, os detalhes, as normas, as leis e as práticas que regem a matéria administrada, ou seja, o patrimônio. Era o pensamento patrimonialista. Foi o início da fase científica da Contabilidade. Fábio Bésta, seguidor de Francesco Villa, superou o mestre em seus ensinamentos. Demonstrou o elemento fundamental da conta, o valor, e chegou muito perto de definir patrimônio como objeto da Contabilidade. Foi Vicenzo Mazi, seguidor de Fábio Bésta, quem pela primeira vez, em 1923, definiu patrimônio como objeto da Contabilidade. 11
  • 13. Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade  Prof. Moreira  A partir de 1920, aproximadamente, inicia-se a fase de predominância norte-americana dentro da Contabilidade. Enquanto declinavam as escolas européias, floresciam as es- colas norte-americanas com suas teorias e práticas contábeis, favorecidas não apenas pelo apoio de uma ampla estrutura econômica e política, mas também pela pesquisa e trabalho sério dos órgãos associativos. O surgimento do American Institut of Certield Public Accountants foi de extrema importância no desenvolvimento da Contabilidade e dos princípios contábeis; várias associações empreenderam muitos esforços e grandes somas em pesquisas nos Estados Unidos. Havia uma total integração entre acadêmi- cos e os já profissionais da Contabilidade, o que não ocorreu com as escolas européi- as, onde as universidades foram decrescendo em nível e importância. A criação de grandes empresas, como as multinacionais ou transnacionais, por exem- plo, que requerem grandes capitais, de muitos acionistas, foi a causa primeira do esta- belecimento das teorias e práticas contábeis, que permitissem correta interpretação das informações, por qualquer acionista ou outro interessado, em qualquer parte do mundo. No Brasil, a vinda da Família Real Portuguesa incrementou a atividade colonial, exigin- do – devido ao aumento dos gastos públicos e também da renda nos Estados – um melhor aparato fiscal. Para tanto, constituiu-se o Erário Régio ou o Tesouro Nacional e Público, juntamente com o Banco do Brasil (1808). As Tesourarias de Fazenda nas províncias eram compostas de um inspetor, um contador e um procurador fiscal, res- ponsáveis por toda a arrecadação, distribuição e administração financeira e fiscal. Hoje, as funções do contabilista não se restringem ao âmbito meramente fiscal, tornan- do-se, num mercado de economia complexa, vital para empresas, ao fornecer informa- ções mais precisas possíveis para tomada de decisões e para atrair investidores. O profissional vem ganhando destaque no mercado em Auditoria, Controladoria e Atuari- al. 12
  • 14. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  CAPÍTULO 2 NOÇÕES PRELIMINARES 2.1 CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE O campo de aplicação da Contabilidade se estende a todas as entidades que possuam patrimônio, sejam pessoas físicas ou jurídicas, de fins lucrativos ou não. Tais entidades são unidades econômico-administrativas, cujos objetivos podem ser sociais e/ou eco- nômicos. 2.1.1 Pessoa Física Pessoa física é a pessoa natural, isto é, todo indivíduo (homem ou mulher) desde o nascimento até a morte. A personalidade civil da pessoa começa do nascimento com vida. 2.1.2 Pessoa Jurídica Pessoa jurídica é o resultado da união de duas ou mais pessoas físicas e/ou jurídicas, para o desenvolvimento de atividades de interesse comum. Podem ser de direito públi- co (União, Unidades Federativas, Autarquias etc.), ou de direito privado (sociedades empresárias ou empresas, associações etc.). Vale dizer ainda que as empresas indivi- duais, para os efeitos do imposto de renda, são equiparadas às pessoas jurídicas. As pessoas jurídicas são assim classificadas: 13
  • 15. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  a) Quanto aos fins:  Sociais: são as que têm por finalidade o bem-estar social da coletividade, como as associações recreativas e esportivas, os hospitais beneficentes, os asilos etc.;  Econômicas: são as entidades que possuem finalidade econômica, isto é, vi- sam o lucro, como por exemplo, as empresas industriais, comerciais, prestado- ras de serviços etc.;  Sócio-econômicas: são aquelas cuja administração possui interesse no aspec- to econômico da entidade, mas este se reverte em benefícios da coletividade a que pertencem, como por exemplo: previdência privada, cooperativas etc. b) Quanto ao capital:  Públicas: constituídas com capital do Governo, como por exemplo, a ECT – Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos e a Caixa Econômica Federal;  Privadas: constituídas com capital de particulares, tais como: Natura, Banco Ita- ú, Casas Bahia etc.;  Economia Mista: constituídas com capital do Governo e de particulares ao mesmo tempo, como por exemplo: SANASA, EMDEC, Banco do Brasil, Petro- brás etc. 2.1.3 Empresário A partir da vigência do novo Código Civil Brasileiro de 2002, as antigas "Firmas Indivi- duais" passaram a denominação de Empresário, sendo caracterizada por aqueles que exercem profissionalmente atividade econômica para a produção de serviços. 14
  • 16. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  O Empresário não possui sócios, mas apenas um titular ou proprietário que possui res- ponsabilidade ilimitada, isto é, responde ele não só com os bens da empresa, mas também com todos os seus bens particulares. Portanto, não há separação entre o pa- trimônio pessoal do titular e o patrimônio da empresa, ou entre dívidas pessoais e dívi- das da empresa. Assim, no caso de execução, serão penhorados todos os bens do titular, e não somente os aplicados no seu comércio. Para a formação do nome comercial, o Empresário tem de usar necessariamente firma ou razão individual, formada com o nome pessoal do titular. Exemplo: A. Moreira, Anto- nio Moreira Franco, J. Pereira etc. 2.1.4 Sociedades Empresárias A Sociedade Limitada (Ltda.) e a Sociedade Anônima (S/A) constituem as duas formas jurídicas de sociedades empresárias mais comuns. 2.1.4.1 Sociedades Limitadas Grande parte das empresas no País é constituída sob a forma de Sociedades Limita- das. É formada por dois ou mais sócios, cujas responsabilidades pelo pagamento das obrigações da empresa é limitada à importância total do capital social. O Capital Social das limitadas é representado por quotas (parcelas do capital), sendo o ato de formação realizado em dois momentos distintos:  Subscrição: promessa do sócio de conferir determinado montante de fundos para a formação do capital social, em dinheiro ou bens;  Integralização: é o cumprimento, pelo sócio, da promessa de entrega do mon- tante com o qual se comprometeu para a formação do capital social. Normalmente a subscrição e integralização ocorrem simultaneamente. No entanto, quando um ou mais sócios não o fazem no momento da constituição, é ajustado um 15
  • 17. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  prazo para a integralização, estipulado no Contrato Social1 que, comprova a dívida do sócio para com a sociedade. Todavia, prevalece o acordo entre os sócios, devidamente informado no contrato social. Nenhuma sociedade poderá ser constituída com capital social totalmente a integralizar, simplesmente porque não seria possível implantá-la, em função dos custos que inci- dem já na sua constituição. Na sociedade limitada, cada sócio fica responsável diretamente pela integralização da cota que subscreveu, e indiretamente pela integralização das cotas subscritas por to- dos os outros sócios. Exemplo: Sócio A Sócio B Valor Subscrito (em R$) 100 100 Valor Integralizado (em R$) 100 50 Valor a Integralizar (em R$) 0 50 No caso anterior, o sócio B responde por R$ 50 mil, vez que não os integralizou. Mas, se ele não os tiver, A terá que cobrir o débito, como fiador. No caso a seguir, nenhum dos dois sócios responde pelas dívidas da sociedade, pois ambos integralizaram suas cotas. Sócio A Sócio B Valor Subscrito (em R$) 100 100 Valor Integralizado (em R$) 100 100 Valor a Integralizar (em R$) 0 0 Entretanto, vale lembrar que há algumas exceções a essa regra. A mais importante exceção é pouco observada pelos empresários e por quem tem a obrigação de orientá- los. Está ela estampada no art. 1.080 do novo Código Civil, que tem a seguinte reda- ção: “As deliberações infringentes do contrato ou da lei tornam ilimitada a responsabili- dade dos que expressamente a aprovaram”, ou seja, para a consecução do seu objeto, que deve ser lícito, a empresa tem que atender e cumprir as normas estabelecidas na 1 Contrato Social é o documento jurídico que formaliza a constituição de uma sociedade limitada. 16
  • 18. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  lei e no contrato social; caso descumpra, os sócios que deliberaram neste sentido res- pondem também com o seu patrimônio pessoal, ocorrendo, na hipótese, a figura da despersonalização da empresa (disregard of legal entity ou disregard doctrine), isto é, a pessoa jurídica é desconsiderada e as pessoas que se ocultam sobre ela ou a utili- zam fraudulentamente respondem pessoalmente pelos danos que causarem. A administração da sociedade é realizada pelos sócios-gerentes. Se o contrato não contiver cláusula específica sobre o assunto, todos os sócios poderão exercê-la. Caso o contrato designar quais sócios serão os gerentes, apenas a estes caberá o exercício da administração. O contrato social também pode autorizar que o sócio-gerente dele- gue seus poderes a terceiros (não-sócios), mediante um instrumento de procuração. O nome empresarial2 poderá ser: a) Firma ou Razão Social: formada por uma combinação dos nomes ou prenomes dos sócios. Pode ser formada pelos nomes de todos os sócios, de vários deles, ou de um somente. Mas, se for omitido o nome de um ou mais sócios, deve-se acrescentar “& Cia.”, por extenso ou abreviadamente. Exemplos: Moreira, Franco & Peixoto Ltda. Antonio Moreira & Cia. Ltda. Moreira, Franco & Cia. Ltda. A. Moreira & Cia. Ltda. b) Denominação Social (nome fantasia): na denominação social não se usam os nomes dos sócios, mas uma expressão qualquer, de fantasia, indicando faculta- tivamente o ramo de atividade. Exemplos: Padaria Pão Quentinho Ltda. Papelaria dos Contabilistas Ltda. 2 É importante não confundir nome empresarial com “título de estabelecimento”. Este último é o nome que se dá ao estabelecimento comercial (fundo de comércio), ou a um local de atividades. É o nome da coisa, e não da pessoa natural ou jurídica. O título de estabelecimento pode ser considerado como sen- do um apelido ou cognome da empresa. Exemplo: Livraria São Tomé, O Beco das Loucuras etc. 17
  • 19. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  Em ambos os casos, o nome deverá ser seguido da expressão “Limitada”, por extenso ou abreviada “Ltda.”, sendo este último mais usual. No caso de sociedade civil limitada (exclusivamente de exploração de serviços), inclui- se a expressão “sociedade civil” ou “S/C”. O Contrato Social da Sociedade Limitada deve ser arquivado: a) Na Junta Comercial: tratando-se de sociedade comercial (ou que tenha ativida- des tanto comerciais quanto de prestação de serviços); b) No Registro Civil de Pessoas Jurídicas (Cartório de Títulos e Documentos): no caso de sociedade civil (ou seja, sociedade constituída exclusivamente para a exploração de atividades de prestação de serviços). 2.1.4.2 Sociedades Anônimas As Sociedades Anônimas (ou Companhias), regidas pela Lei n.º 6.404/76 (“Lei das S/A”), possuem o capital social dividido em ações e são constituídas de duas espécies: companhia aberta ou companhia fechada. A sociedade anônima de capital fechado (companhia fechada) não tem suas ações ne- gociadas em Bolsas de Valores, ou seja, é a companhia que obtém recursos entre os próprios acionistas ou terceiros subscritores. A sociedade anônima de capital aberto (companhia aberta) tem suas ações negociadas em Bolsas de Valores, ou seja, a companhia procura captar recursos junto ao público através da emissão de ações. As principais características das Sociedades Anônimas são as seguintes: a) Grandes empreendimentos: as sociedades anônimas destinam-se a grandes empreendimentos; 18
  • 20. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  b) Número de acionistas: a sociedade anônima pode ser constituída por um nú- mero mínimo de duas pessoas; c) Impessoalidade: visa-se apenas o capital, não se preocupando com qualidades ou aptidões pessoais de seus sócios; d) Estatuto social: documento pelo qual se constitui a sociedade anônima; e) Divisão do capital em ações: o capital social é dividido ou fracionado em pe- quenas partes rigorosamente iguais; f) É sempre comercial: a sociedade anônima é considerada mercantil qualquer que seja seu objeto social (comércio ou prestação de serviços); g) Legalização cadastral: os atos constitutivos da sociedade anônima devem ser publicados e arquivados na Junta Comercial; h) Nome: uma sociedade anônima é designada por uma denominação social, jun- tando-se antes ou depois do nome escolhido a expressão “Sociedade Anônima”, por extenso ou abreviadamente (S/A), ou ainda, antepondo-se a palavra “Com- panhia”, ou “Cia.”. Exemplo: Sociedade Anônima Tecelagem Campinas S/A Tecelagem Campinas Tecelagem Campinas Sociedade Anônima Tecelagem Campinas S/A Companhia Tecelagem Campinas Cia. Tecelagem Campinas A denominação pode indicar os fins sociais, ou o ramo explorado, mas tal indi- cação não é obrigatória; i) Responsabilidade dos acionistas: a responsabilidade do acionista é absolu- tamente limitada, restringindo-se à integralização das ações por ele subscritas. Os órgãos de uma sociedade anônima são os seguintes: 19
  • 21. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  a) Assembléia Geral: reunião dos acionistas, convocada e instalada de acordo com os estatutos. Tem poderes para resolver todos os negócios relativos ao ob- jeto de exploração da sociedade e para tomar as decisões que julgar convenien- tes à defesa e ao desenvolvimento de suas operações, respeitados os termos da lei. A Assembléia Geral Ordinária (AGO) instala-se regularmente nos quatro pri- meiros meses seguintes ao término do exercício social, para assuntos de rotina, como tomar as contas dos administradores, deliberar sobre a distribuição dos di- videndos etc. Já a Assembléia Geral Extraordinária (AGE) pode instalar-se em qualquer época, sempre que houver necessidade, geralmente para o debate e votação de assuntos não rotineiros, como, por exemplo, a reforma do estatuto. b) Conselho de Administração: sua existência é obrigatória nas companhias a- bertas. Esse conselho, que compõe-se de no mínimo três acionistas, é eleito e destituível pela Assembléia Geral. Cabe ao Conselho de Administração fixar a orientação geral dos negócios e, entre outras atribuições, eleger e destituir os di- retores, fixando-lhes as atribuições. c) Diretoria: é composta por no mínimo dois membros, acionistas ou não, eleitos e destituíveis pelo Conselho de Administração, ou, se este não existir, pela As- sembléia Geral. d) Conselho Fiscal: é composto por no mínimo três e no máximo cinco pessoas, acionistas ou não, eleitas pela Assembléia Geral. Entre várias outras atribuições, compete-lhes principalmente a fiscalização dos atos dos administradores. A e- xistência do Conselho Fiscal é obrigatória. Os principais títulos emitidos pelas Sociedades Anônimas são os seguintes: a) Ações Ordinárias: Proporcionam participação nos resultados da empresa (divi- dendos) e conferem ao acionista o direito de voto em assembléias gerais; b) Ações Preferenciais: Garantem ao acionista a prioridade no recebimento de di- videndos (geralmente em percentual mais elevado do que o atribuído às ações ordinárias) e reembolso de capital, no caso de dissolução da sociedade. Entre- tanto, normalmente não dão direito a voto em assembléias gerais; 20
  • 22. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  c) Debêntures: É um título de crédito representativo de empréstimo que uma com- panhia faz junto a terceiros e que assegura a seus detentores direito contra a emissora, nas condições constantes da escritura de emissão. 2.1.5 A Microempresa (ME) e a empresa de Pequeno Porte (EPP) As Microempresas (ME) e as empresas de Pequeno Porte (EPP) podem optar pelo Simples Nacional, que se trata do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tribu- tos e Contribuições devidos por essas empresas. É regido pela Lei Complementar nº 123/06 e alterações posteriores. O Simples não é um novo tributo, mas apenas uma forma simplificada, facultativa e favorecida de pagamento de tributos e contribuições das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, estabelecido em cumprimento ao que determina o disposto no art. 179 da Constituição Federal de 1988: a União, os Estados, o Distrito Federal e os Mu- nicípios devem dispensar às microempresas e às empresas de pequeno porte, “trata- mento jurídico diferenciado, visando a incentivá-las pela simplificação de suas obriga- ções administrativas, tributárias, previdenciárias e creditícias, ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei”. Este sistema consiste no recolhimento de um único valor mensal que engloba pratica- mente todos os tributos federais devidos pelas empresas em geral, incluindo o ICMS3 estadual e o ISS4 municipal. Podem optar pelo Simples como: a) Microempresa (ME): o empresário (antiga “firma individual”) ou pessoa jurídica com receita bruta5 anual igual ou inferior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais). 3 ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Servi- ços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, de competência dos Estados e do Distrito Federal. 4 ISS é o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios. 5 Receita Bruta compreende o produto da venda de bens ou serviços. 21
  • 23. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  b) Empresa de Pequeno Porte (EPP): o empresário (antiga “firma individual”) ou pessoa jurídica com receita bruta anual superior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 2.400.000,00 (dois milhões e quatro- centos mil reais). A microempresa adotará, em seguida ao seu nome, a expressão “microempresa” ou, abreviadamente, “ME”; a empresa de pequeno porte adotará a expressão “empresa de pequeno porte” ou, abreviadamente, “EPP”. Vale lembrar que algumas empresas estão impedidas de optar pelo Simples, tais como: as Sociedades Anônimas (S/A), os Bancos, Factoring6 etc. 2.2 CONCEITO DE CONTABILIDADE A Contabilidade é uma ciência social que estuda e pratica as funções de controle per- manente e eficiente da gestão do Patrimônio de uma entidade. A Contabilidade é a forma mais organizada e eficaz de se controlar um empreendimento. A aplicação da Contabilidade na empresa tem por finalidade fornecer aos usuários in- ternos e externos, o máximo de informações úteis sobre aspectos de natureza econô- mica, financeira e física do Patrimônio e suas mutações. Isso compreende registros, demonstrações, análises, diagnósticos e prognósticos expressos sob a forma de rela- tos, pareceres, tabelas, planilhas e outros meios que possam auxiliar a tomada de de- cisões. O conceito de Contabilidade é aplicável a pessoas físicas ou jurídicas, independente da finalidade ou atividade destas. No entanto, na prática, ela é voltada mais para empre- sas, principalmente pelas exigências da legislação comercial e fiscal. 2.3 USUÁRIOS DA CONTABILIDADE De forma geral, o objetivo da Contabilidade é a geração de informações que serão utili- zadas por determinados usuários que buscam a realização de interesses e objetivos próprios. Os usuários podem ser tanto internos (pessoas que fazem parte da empresa) 6 Factoring são empresas que compram cheques pré-datados de lojistas cobrando comissão. 22
  • 24. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  como externos. Como usuários internos das informações produzidas pela Contabilida- de, podemos ter:  O Empresário, os sócios ou acionistas da sociedade: usam as informações contábeis para avaliar o retorno do capital investido, valorização da empresa etc.  Diretores, gerentes e administradores dos diversos níveis: utilizam as in- formações para otimização de decisões, definição de mix de produtos, custos, ponto de equilíbrio, preço etc.  Empregados: visam analisar a capacidade de pagamento dos salários, pers- pectivas de crescimento. Como usuários externos podemos ter:  Bancos: utilizam os relatórios para aprovar empréstimos, limite de crédito etc.  Fornecedores: usam os relatórios para analisar a capacidade de pagamento da empresa compradora.  Clientes (no caso de Licitação7): em processos licitatórios, a ente público po- derá exigir das empresas licitantes a apresentação das demonstrações contá- beis, para a análise da capacidade financeira.  Governo (fiscalização): não só usa os relatórios contábeis com a finalidade de arrecadação de impostos como também para dados estatísticos, no sentido de melhor redimensionar a economia.  Sindicatos: utilizam os relatórios para determinar a produtividade do setor, fator preponderante para reajuste de salários.  Investidores: é através dos relatórios contábeis que se identifica a situação e- conômico-financeira da empresa; dessa forma, o investidor tem às mãos ele- mentos necessários para decidir sobre as melhores alternativas de investimen- tos. Os relatórios evidenciam a capacidade da empresa em gerar lucros e outras informações.  Candidatos a emprego: analisam a capacidade de pagamento dos salários e as perspectivas de crescimento. 7 Licitação é o procedimento administrativo para contratação de serviços ou aquisição de produtos pelos governos Federal, Estadual, Municipal ou entidades de qualquer natureza. Para licitações, no Brasil, por entidades que faça uso da verba pública, o processo é regulado pela lei ordinária brasileira nº 8.666/93. 23
  • 25. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  2.4 RAMOS DA CONTABILIDADE Para efeitos didáticos, a Contabilidade normalmente é dividida em áreas ou ramos. Es- ta divisão tem por objetivos o aprimoramento das técnicas aplicadas a determinadas atividades e o estudo de aspectos específicos da Contabilidade. As áreas da Contabili- dade podem ser estudadas de forma autônoma. No entanto, elas não são matérias in- dependentes, pois tratam do mesmo assunto: o patrimônio. Assim, a Contabilidade po- de ser dividida em:  Contabilidade Geral (Financeira);  Contabilidade de Custos;  Contabilidade das Instituições Financeiras;  Contabilidade Pública;  Contabilidade Agropecuária;  Contabilidade de Seguros;  Contabilidade Tributária;  Contabilidade Internacional;  Contabilidade Gerencial, etc. 24
  • 26. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  A Contabilidade Geral é a Contabilidade Financeira, necessária a todas as empresas. Fornece informações básicas aos seus usuários e é obrigatória conforme legislação comercial. A Contabilidade Gerencial por sua vez, é voltada para fins internos, procura suprir os gestores de um elenco maior de informações, exclusivamente para tomada de deci- sões. O profissional que exerce a Contabilidade Gerencial é conhecido como Controller. 2.5 A CONTABILIDADE COMO PROFISSÃO A contabilidade é uma das profissões que mais proporcionam oportunidades para o profissional. O estudante que optou pelo curso de Ciências Contábeis terá inúmeras alternativas, conforme demonstrado a seguir: 25
  • 27. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  2.6 RESPONSABILIDADE DO PROFISSIONAL A escrituração contábil da empresa é de responsabilidade exclusiva do profissional qualificado (Técnico de Contabilidade ou Contador) devidamente registrado no CRC (Conselho Regional de Contabilidade). De acordo com a Resolução CFC8 n.º 1.167/09, que dispõe sobre o Registro Profissio- nal dos Contabilistas, somente poderá exercer a profissão contábil, em qualquer moda- lidade de serviço ou atividade, segundo normas vigentes, o Contabilista registrado em CRC. Todos os demonstrativos contábeis, tais como: Balanço Patrimonial, Demonstrações de Resultado e quaisquer documentos contábeis devem ser assinados por Técnico de Contabilidade ou Contador, com indicação do número do registro no CRC. Esses pro- fissionais, dentro do âmbito de sua atuação e no que se referir à parte técnica, serão responsabilizados, por qualquer falsidade dos documentos que assinarem e pelas irre- gularidades de escrituração praticadas para fraudar impostos. 8 CFC (Conselho Federal de Contabilidade): Tem, dentre outras finalidades, nos termos da legislação em vigor, principalmente a de orientar, normatizar e fiscalizar o exercício da profissão contábil, por intermé- dio dos Conselhos Regionais de Contabilidade, cada um em sua base jurisdicional, nos Estados e no Distrito Federal; decidir, em última instância, os recursos de penalidade imposta pelos Conselhos Regio- nais, além de regular acerca dos princípios contábeis, do cadastro de qualificação técnica e dos progra- mas de educação continuada, bem como editar Normas Brasileiras de Contabilidade de natureza técnica e profissional. 26
  • 28. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  MODELO BÁSICO DE CONTRATO SOCIAL SOCIEDADE LIMITADA CONTRATO DE CONSTITUIÇÃO DE _____________________ 1. Fulano de Tal, (nome completo), nacionalidade, naturalidade, estado civil, regime de bens (se casa- do), data de nascimento (se solteiro), profissão, nº do CPF, documento de identidade, seu número, órgão expedidor e UF onde foi emitida (documentos válidos como identidade: carteira de identidade, certificado de reservista, carteira de identidade profissional, Carteira de Trabalho e Previdência Social, Carteira Nacional de Habilitação – modelo com base na Lei nº 9.503, de 23.9.97), domicílio e residência (tipo e nome do logradouro, número, bairro/distrito, município, Unidade Federativa e CEP) e 2. Beltrano de Tal .................................................. (art. 997, l, CC/2002) constituem uma sociedade limitada, mediante as seguintes cláusulas: 1.ª A sociedade girará sob o nome empresarial ............................. e terá sede e domicilio na (endereço completo: tipo, e nome do logradouro, número, complemento, bairro/distrito, município, Unidade Federa- tiva e CEP). (art. 997, II, CC/2002) 2.ª O capital social será R$ .................................. (............................... reais) dividido em .............. quotas de valor nominal R$ .............. (................ reais), integralizadas, neste ato em moeda corrente do País, pelos sócios: Fulano de Tal .................nº de quotas............. R$.................... Beltrano de Tal............... nº de quotas............. R$.................... (art. 997, III, CC/2002) (art. 1.055, CC/2002) 3.ª O objeto será ............................................................................................................................................ 4.ª A sociedade iniciará suas atividades em ...................... e seu prazo de duração é indeterminado. (art. 997, II, CC/2002) 5.ª As quotas são indivisíveis e não poderão ser cedidas ou transferidas a terceiros sem o consentimento do outro sócio, a quem fica assegurado, em igualdade de condições e preço direito de preferência para a sua aquisição se postas à venda, formalizando, se realizada a cessão delas, a alteração contratual perti- nente. (art. 1.056, art. 1.057, CC/2002) 6.ª A responsabilidade de cada sócio é restrita ao valor de suas quotas, mas todos respondem solidari- amente pela integralização do capital social. (art. 1.052, CC/2002) 7.ª A administração da sociedade caberá ................................................. com os poderes e atribuições de........................................... autorizado o uso do nome empresarial, vedado, no entanto, em ativida- des estranhas ao interesse social ou assumir obrigações seja em favor de qualquer dos quotistas ou de terceiros, bem como onerar ou alienar bens imóveis da sociedade, sem autorização do outro sócio. (arti- gos 997, Vl; 1.013. 1.015, 1064, CC/2002) 8.ª Ao término da cada exercício social, em 31 de dezembro, o administrador prestará contas justificadas de sua administração, procedendo à elaboração do inventário, do balanço patrimonial e do balanço de resultado econômico, cabendo aos sócios, na proporção de suas quotas, os lucros ou perdas apurados. (art. 1.065, CC/2002) 9.ª Nos quatro meses seguintes ao término do exercício social, os sócios deliberarão sobre as contas e designarão administrador(es) quando for o caso. (arts. 1.071 e 1.072, § 2o e art. 1.078, CC/2002) 10.ª A sociedade poderá a qualquer tempo, abrir ou fechar filial ou outra dependência, mediante altera- ção contratual assinada por todos os sócios. 27
  • 29. Capítulo 2 – Noções Preliminares  Prof. Moreira  11.ª Os sócios poderão, de comum acordo, fixar uma retirada mensal, a título de “pro labore”, observa- das as disposições regulamentares pertinentes. 12.ª Falecendo ou interditado qualquer sócio, a sociedade continuará suas atividades com os herdeiros, sucessores e o incapaz. Não sendo possível ou inexistindo interesse destes ou do(s) sócio(s) remanes- cente(s), o valor de seus haveres será apurado e liquidado com base na situação patrimonial da socie- dade, à data da resolução, verificada em balanço especialmente levantado. Parágrafo único - O mesmo procedimento será adotado em outros casos em que a sociedade se resolva em relação a seu sócio. (art. 1.028 e art. 1.031, CC/2002) 13.ª O(s) Administrador(es) declara(m), sob as penas da lei, de que não est(ão) impedidos de exercer a administração da sociedade, por lei especial, ou em virtude de condenação criminal, ou por se encon- trar(em) sob os efeitos dela, a pena que vede, ainda que temporariamente, o acesso a cargos públicos; ou por crime falimentar, de prevaricação, peita ou suborno, concussão, peculato, ou contra a economia popular, contra o sistema financeiro nacional, contra normas de defesa da concorrência, contra as rela- ções de consumo, fé pública,ou a propriedade. (art. 1.011, § 1º, CC/2002) Inserir cláusulas facultativas desejadas. 14.ª Fica eleito o foro de ............ para o exercício e o cumprimento dos direitos e obrigações resultan- tes deste contrato. E por estarem assim justos e contratados assinam o presente instrumento em _______ vias. ___________________, ___ de ___________de 20__ _____________________ Fulano de Tal _____________________ Beltrano de Tal Visto: ____________________ (OAB/MG 0987) Nome 28
  • 30. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira CAPÍTULO 3 O PATRIMÔNIO 3.1 CONCEITO O Patrimônio é o campo de atuação da Contabilidade, e representa o conjunto de Bens, Direitos (valores a receber) e Obrigações (valores a pagar) de propriedade de uma pessoa física ou jurídica. 3.2 BENS Bens, no sentido geral, são todas as coisas úteis, capazes de satisfazer as necessida- des das pessoas ou empresas. Podem ser classificados em: a) Bens Tangíveis: têm existência física, são palpáveis, e classificam-se em:  Bens Numerários: dinheiro;  Bens de Venda: estoque de mercadorias, estoque de matérias-primas, esto- que de produtos em fabricação, estoque de produtos acabados;  Bens de Uso: imóveis, terrenos, móveis e utensílios, veículos, máquinas e equipamentos, computadores, instalações;  Bens de Renda: imóveis para aluguel. 29
  • 31. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira b) Bens Intangíveis: não são palpáveis, não possuem existência física, como por exemplo: capital intelectual, marcas, direitos autorais, patentes de invenção (do- cumento pelo qual o Estado garante a pessoa ou empresa o direito exclusivo de explorar uma invenção), franquias, copyrights e softwares. 3.3 DIREITOS Em Contabilidade, entende-se por Direito ou Direito a receber, o poder de exigir algu- ma coisa, ou ainda, valores de propriedade da empresa em posse de terceiros. São exemplos de direitos: valores a receber, títulos a receber, contas a receber, aluguéis a receber, promissórias a receber, duplicatas a receber (ou clientes), aplicações financei- ras, adiantamentos a empregados, adiantamentos a fornecedores, ações, etc. Após um mês de trabalho, desde que o colaborador ou empregado seja mensalista, o mesmo tem o direito de receber seu salário ou ordenado. Dessa forma, salários a rece- ber é um direito. Se uma empresa deposita uma determinada quantia numa conta cor- rente, ela possui o direito de sacar essa importância a qualquer tempo. Assim, dinheiro depositado em bancos é um direito a receber. Numa empresa, o direito a receber mais comum é o proveniente das vendas a prazo, quando o pagamento pelo cliente não é efetuado no ato, mas no futuro. A empresa vendedora emite um título de crédito denominado Duplicata como um documento com- probatório. Esse direito é classificado como Duplicatas a Receber ou Clientes. 3.4 OBRIGAÇÕES Obrigações são dívidas com terceiros (fornecedores, empregados, Governo, bancos etc.). Em Contabilidade, são denominadas Obrigações a pagar ou exigíveis, isto é, compromissos que serão reclamados, exigidos na data do vencimento. No caso dum empréstimo bancário, a empresa fica devendo ao banco (empréstimo a pagar). Se a obrigação não for quitada na data de vencimento, o banco exigirá o pagamento. Uma Obrigação a pagar muito comum nas empresas é decorrente da compra de mer- cadorias a prazo (o contrário de duplicatas a receber). Ao comprar a prazo, a empresa 30
  • 32. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira fica devendo ao fornecedor da mercadoria, sendo que essa dívida é conhecida como Fornecedores ou Duplicatas a Pagar. Outras obrigações exigíveis são: salários a pagar, impostos a recolher, financiamentos, promissórias a pagar, encargos sociais a pagar, aluguéis a pagar, contas de luz, água, gás, adiantamentos de clientes, etc. 3.5 REPRESENTAÇÃO GRÁFICA DO PATRIMÔNIO O Patrimônio da Cia. Moreira pode ser representado graficamente da seguinte forma: Patrimônio da Cia. Moreira (em R$ mil) BENS + DIREITOS OBRIGAÇÕES BENS OBRIGAÇÕES Dinheiro 1.000 Empréstimos a Pagar 5.000 Veículos 7.000 Fornecedores (Dupl. a Pagar) 10.000 Imóveis 15.000 Salários a Pagar 6.000 Máquinas 5.000 Encargos Sociais a Pagar 5.500 Ferramentas 3.000 Financiamentos 5.000 Móveis e Utensílios 2.500 Impostos a Pagar 6.000 Marcas e Patentes 8.000 Aluguéis a Pagar 1.000 41.500 Títulos a Pagar 500 DIREITOS Promissórias a Pagar 800 Depósitos em Bancos 5.000 Contas a Pagar 500 Duplicatas a Receber 30.000 40.300 Títulos a Receber 15.000 Aluguéis a Receber 1.000 Ações 10.000 61.000 Na representação gráfica do patrimônio coloca-se os Bens e Direitos no lado esquerdo e as Obrigações no lado direito, por mera convenção. 31
  • 33. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira 3.6 ELEMENTOS PATRIMONIAIS No sistema patrimonial da pessoa jurídica, os elementos patrimoniais Bens e Direitos são registrados com a nomenclatura de ATIVO (lado positivo), refletindo as aplica- ções de recursos que os administradores fizeram dos recursos recebidos. Os elemen- tos patrimoniais classificados como Obrigações são registrados com a nomenclatura de PASSIVO (lado negativo), refletindo a origem dos recursos. O Patrimônio da Cia. Mo- reira pode ser representado agora, da seguinte forma: Patrimônio da Cia. Moreira (em R$ mil) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Dinheiro 1.000 Empréstimos a Pagar 5.000 Veículos 7.000 Fornecedores (Dupl. a Pagar) 10.000 Imóveis 15.000 Salários a Pagar 6.000 Máquinas 5.000 Encargos Sociais a Pagar 5.500 Ferramentas 3.000 Financiamentos 5.000 Móveis e Utensílios 2.500 Impostos a Pagar 6.000 Marcas e Patentes 8.000 Aluguéis a Pagar 1.000 41.500 Títulos a Pagar 500 DIREITOS Promissórias a Pagar 800 Depósitos em Bancos 5.000 Contas a Pagar 500 Duplicatas a Receber 30.000 40.300 Títulos a Receber 15.000 Aluguéis a Receber 1.000 Ações 10.000 61.000 3.7 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Ao passar por uma rodovia e avistar uma fábrica, com letreiros luminosos, jardins ao redor, uma pessoa pode imaginar: “Como é grande o patrimônio desta empresa!” Há possibilidade, no entanto, de essa pessoa estar enganada, pois patrimônio envolve 32
  • 34. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira também obrigações. A empresa poderá estar a um passo da falência ou completamen- te endividada. Assim também, se um amigo seu tem uma bela casa, um carro zero e outros bens, es- se patrimônio elevado não significa necessariamente grandes vantagens: pode ser que ele deva muitas prestações ao banco financiador, que seu carro e outros bens tenham sido financiados, que sua dívida seja consideravelmente grande. Riqueza, portanto, não se mede somente pelos bens. É necessário conhecermos a riqueza líquida da pessoa ou empresa: somam-se os bens e os direitos e, desse total, subtraem-se as obrigações; o resultado é a riqueza líquida, ou seja, a parte que sobra do patrimônio para a pessoa ou empresa, denomi- nada patrimônio líquido ou situação líquida. Patrimônio Líquido = Bens + Direitos – Obrigações O Patrimônio da Cia. Moreira pode ser representado resumidamente da seguinte for- ma: Cia. Moreira Balanço Patrimonial em 31-12-X1 (em R$ mil) ATIVO PASSIVO Bens 41.500 Obrigações 40.300 Direitos 61.000 Patrimônio Líquido 62.200 Total do Ativo 102.500 Total do Passivo 102.500 Observe que o gráfico patrimonial aparece agora com o título Balanço Patrimonial. A palavra balanço decorre do equilíbrio: Ativo = Passivo, ou da igualdade: Aplicações = Origens. Parte-se da idéia de uma balança de dois pratos, onde sempre encontrarmos a igualdade. Mas em vez de se denominar balança denomina-se balanço. O termo pa- trimonial tem origem no patrimônio da empresa, ou seja, conjunto de bens, direitos e 33
  • 35. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira obrigações. Daí o chamar-se patrimonial. Em sentido amplo, o balanço evidencia a si- tuação patrimonial da empresa em determinada data. Note que agora temos dois tipos de obrigações registradas sob a nomenclatura Passi- vo. A primeira (Obrigações) representa os compromissos ou obrigações que a empresa contraiu com terceiros, e que tem um tempo determinado para promover a liquidação, também chamadas de Passivo exigível ou Capital de Terceiros. A segunda repre- senta as obrigações da empresa com os seus proprietários, que, assumindo o risco das atividades empresariais, mantém os seus capitais a serviço da sociedade por tempo indeterminado, chamados assim de Passivo não exigível ou Capital Próprio. Devemos ter em mente que, a equação do Patrimônio somente deve ser usada quando é necessário conhecer a Situação Patrimonial Líquida de uma empresa que não man- tém escrita fiscal regular, seja por ser informal, ou estar dispensada pela legislação brasileira fiscal. Caso a empresa mantenha escrita contábil regular, a Situação Líquida já estará registrada contabilmente, mediante os elementos que compõem o grupo do Patrimônio Líquido. 3.7.1 Situações ou Estados Patrimoniais Podemos ter três situações líquidas patrimoniais possíveis:  Situação Patrimonial Líquida Positiva: quando os bens e direitos excedem o valor das obrigações exigíveis. Exemplo: ATIVO PASSIVO Bens 10.000 Obrigações 7.000 Direitos 5.000 Patrimônio Líquido 8.000 Total do Ativo 15.000 Total do Passivo 15.000  Situação Patrimonial Líquida Negativa (Passivo a Descoberto): quando a os bens e direitos forem menores que as obrigações exigíveis. Exemplo: 34
  • 36. Capítulo 3 – O Patrimônio  Prof. Moreira ATIVO PASSIVO Bens 10.000 Obrigações 18.000 Direitos 5.000 Patrimônio Líquido (3.000) Total do Ativo 15.000 Total do Passivo 15.000  Situação Patrimonial Líquida Nula: quando os bens e direitos forem iguais às obrigações exigíveis. Exemplo: ATIVO PASSIVO Bens 10.000 Obrigações 15.000 Direitos 5.000 Patrimônio Líquido - Total do Ativo 15.000 Total do Passivo 15.000 Veja a seguir um quadro resumo: Situação Fórmula Positiva (Bens + Direitos) > Obrigações Negativa (Bens + Direitos) < Obrigações Nula (Bens + Direitos) = Obrigações 35
  • 37. Capítulo 4 – Contabilidade por Balanços Sucessivos I  Prof. Moreira  CAPÍTULO 4 CONTABILIDADE POR BALANÇOS SUCESSIVOS I 4.1 BALANÇOS SUCESSIVOS A Contabilidade por balanços sucessivos é bastante simples: a cada operação realiza- da pela empresa faz-se a alteração em um novo balanço. Para averiguar se as modificações efetuadas estão corretas, basta observar se o total do Ativo é igual ao total do Passivo, pois o equilíbrio do Balanço Patrimonial jamais po- de ser afetado com o registro de uma transação. No caso de diferença, deve-se revisar todo o trabalho realizado, pois certamente houve um erro de lançamento9. 4.2 OPERAÇÕES A Contabilidade utiliza-se de uma das maiores convenções da humanidade: o método das partidas dobradas10, no qual, para cada operação ou fato administrativo11, o Con- tador identifica e registra a origem (de onde veio o recurso) e a aplicação (onde foi apli- cado o recurso). Veja a seguir, o impacto de cada transação no Balanço Patrimonial: Fato 1 – Constituição de uma Empresa: Moreira e Franco, pessoas físicas, resolve- ram constituir uma sociedade (pessoa jurídica) que terá a seguinte razão social: Morei- ra & Franco Comércio Ltda. Para tanto assinaram um Contrato Social, datado de 02/01/X1, e disponibilizaram à sociedade, a importância de R$ 100.000,00 (em dinhei- ro) cada um, que passa a constituir o Capital Social da nova entidade: 9 Lançamento contábil é a forma como a Contabilidade registra os fatos que afetam (ou que possam vir a afetar) o patrimônio da empresa. 10 Ver tópico 1.3 - Período Moderno. 11 Acontecimentos que provocam variações nos elementos do patrimônio. 36
  • 38. Capítulo 4 – Contabilidade por Balanços Sucessivos I  Prof. Moreira  Aplicação (onde foi aplicado o recurso): Caixa (dinheiro) Origem (de onde veio o recurso): Capital Social ATIVO PASSIVO BENS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Caixa (Dinheiro) 200.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 200.000 Total do Passivo 200.000 Fato 2 – Depósito em Banco: em 03/01/X1 foi aberta uma conta bancária no Banco “X” com depósito inicial de R$ 190.000,00: Aplicação: Banco Origem: Caixa ATIVO PASSIVO BENS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Caixa 10.000 Capital Social 200.000 DIREITOS Banco 190.000 Total do Ativo 200.000 Total do Passivo 200.000 Fato 3 – Empréstimo Bancário12: em 10/01/X1 foi realizado um empréstimo bancário, no valor de R$ 50.000,00, sendo o valor creditado na conta bancária da empresa: Aplicação: Banco Origem: Empréstimos ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 10.000 Empréstimos a Pagar 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 240.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 12 Para fins didáticos, não estão sendo considerados os encargos decorrentes de empréstimos, neste momento. 37
  • 39. Capítulo 4 – Contabilidade por Balanços Sucessivos I  Prof. Moreira  Fato 4 – Compra de Móveis e Utensílios à Vista: em 15/01/X1, a empresa efetuou a compra de móveis e utensílios para uso no escritório da empresa, no valor de R$ 5.000,00, sendo o pagamento realizado com cheque da empresa: Aplicação: Móveis e Utensílios Origem: Banco ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 10.000 Empréstimos a Pagar 50.000 Móveis e Utensílios 5.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 235.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 Fato 5 – Compra de Veículo à Vista: em 19/01/X1, a empresa adquiriu um veículo, à vista, no valor de R$ 60.000,00, sendo o pagamento efetuado em cheque: Aplicação: Veículo Origem: Banco ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 10.000 Empréstimos a Pagar 50.000 Móveis e Utensílios 5.000 Veículo 60.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 175.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 Fato 6 – Compra de Mercadorias para Revenda a Prazo com Entrada: em 20/01/X1, a empresa realizou uma compra de mercadorias para revenda, no valor de 38
  • 40. Capítulo 4 – Contabilidade por Balanços Sucessivos I  Prof. Moreira  R$ 150.000,00, sendo R$ 100.000,00 pagos através de cheque da empresa, e o res- tante a prazo: Aplicação: Estoque de Mercadorias Origem: Banco / Fornecedores ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 10.000 Empréstimos a Pagar 50.000 Móveis e Utensílios 5.000 Fornecedores 50.000 Veículo 60.000 Estoque de Mercadorias 150.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 75.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 300.000 Total do Passivo 300.000 Fato 7 – Pagamento a Fornecedor: em 05/02/X1, o tesoureiro efetuou o pagamento ao fornecedor de mercadorias, no valor de R$ 50.000,00, através de cheque: Aplicação: Fornecedor (pagamento) Origem: Banco ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 10.000 Empréstimos a Pagar 50.000 Móveis e Utensílios 5.000 Fornecedores - Veículo 60.000 Estoque de Mercadorias 150.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 25.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 Fato 8 – Saque de Dinheiro: em 06/02/X1, foi efetuado um saque da conta bancária no valor de R$ 2.000,00, para aumento da reserva de caixa: 39
  • 41. Capítulo 4 – Contabilidade por Balanços Sucessivos I  Prof. Moreira  Aplicação: Caixa Origem: Banco ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa (Dinheiro) 12.000 Empréstimos a Pagar 50.000 Móveis e Utensílios 5.000 Fornecedores - Veículo 60.000 Estoque de Mercadorias 150.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 23.000 Capital Social 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 A planilha a seguir dispensa o trabalho de se fazer balanços sucessivos. Cada linha representa uma transação ou fato administrativo, sendo necessário apenas identificar onde o recurso foi aplicado e de onde ele veio. A última linha (saldo das contas) repre- senta o saldo das contas do balanço após o registro da última transação contábil: ATIVO PASSIVO FATOS Caixa Móveis Veículo Estoque Banco Empr. Fornec. Capital 1) Constituição da 200.000 200.000 Empresa 2) Depósito em (190.000) 190.000 Banco 3) Empréstimo 50.000 50.000 Bancário 4) Compra de 5.000 (5.000) Móveis a Vista 5) Compra de 60.000 (60.000) Veículo a Vista 6) Compra de 150.000 (100.000) 50.000 Mercad. Prazo 7) Pagamento a (50.000) (50.000) Fornecedor 8) Saque de Di- 2.000 (2.000) nheiro Saldo das Contas 12.000 5.000 60.000 150.000 23.000 50.000 - 200.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 40
  • 42. Capítulo 5 – Contas de Resultado  Prof. Moreira  CAPÍTULO 5 CONTAS DE RESULTADO 5.1 RECEITAS As Receitas correspondem às vendas de produtos, mercadorias ou prestação de ser- viços. No Balanço Patrimonial, as receitas são refletidas através da entrada de dinheiro no Caixa (Vendas a Vista) ou através de direitos a receber (Vendas a Prazo). É impor- tante notar que, a Receita sempre aumenta o Ativo, embora nem todo aumento de Ati- vo representa uma Receita, como é o caso dos Empréstimos e Financiamentos bancá- rios. São exemplos de Receitas: Receitas de Vendas de Mercadorias; Receitas de Vendas de Produtos; Receitas de Prestação de Serviços; Descontos Obtidos; Aluguéis Ativos; Juros Ativos. 5.2 DESPESAS As Despesas representam o sacrifício ou esforço da empresa para se obter Receita. Todo consumo de bens ou serviços com o objetivo de gerar Receita é considerado Despesa. O consumo de materiais, por exemplo, é considerado uma Despesa. Neste caso, no ato em que o material dá entrada no Almoxarifado, o valor é contabilizado co- mo bem no Ativo Circulante, e quando o mesmo é requisitado por alguma área para ser consumido, o valor do bem é transferido para Despesa. A Despesa é refletida no Balanço Patrimonial, pela redução do Caixa (quando é paga a vista), ou mediante aumento de uma dívida - Passivo (quando a despesa é contraída no presente para ser paga no futuro - a prazo). A despesa pode ainda originar-se de outras reduções de Ativo (além do Caixa), como é o caso do desgaste dos bens do I- mobilizado (depreciação) etc. Todo dinheiro que sai do Caixa para pagamento de uma despesa denomina-se Desembolso. 41
  • 43. Capítulo 5 – Contas de Resultado  Prof. Moreira  São exemplos de Despesas: Água e Esgoto; Aluguéis Passivos; Café e Lanches; Combustíveis; Descontos Concedidos; Despesas Bancárias; Energia Elétrica; Fretes e Carretos; Impostos e Taxas; Juros Passivos; Serviços de Terceiros; Telefones; Orde- nados e salários; Seguros. Operações A Vista A Prazo Receita + Caixa + Duplicatas a Receber Despesa – Caixa + Contas a Pagar Veja a seguir, um exemplo de Balanço Patrimonial, incluindo as contas de Resultado (Receitas e Despesas). Note que as Despesas, por convenção, são elencadas do lado esquerdo e as Receitas do lado direito: ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 20.000 Empréstimo 35.000 Mercad. p/ Revenda 50.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 10.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 30.000 Total do Ativo 360.000 Total do Passivo 335.000 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 50.000 Vendas de Mercadorias 100.000 Salários 25.000 Rendimento Aplicações 5.000 Água, Luz e Telefone 5.000 Total das Despesas 80.000 Total das Receitas 105.000 ATIVO + DESPESAS 440.000 PASSIVO + RECEITAS 440.000 Como apresentado acima, podemos expressar da seguinte forma a equação contábil: ATIVO + DESPESAS = PASSIVO + RECEITAS 42
  • 44. Capítulo 5 – Contas de Resultado  Prof. Moreira  5.3 APURAÇÃO DO RESULTADO A cada exercício social a empresa deve apurar o resultado do seu negócio, para averi- guar se obteve lucro ou prejuízo. Este trabalho é feito através da confrontação das Re- ceitas e Despesas. Se o total das Receitas for maior que o total das Despesas, a em- presa obteve Lucro. Caso contrário, Prejuízo. Exemplo 1 Receita 100.000,00 ( – ) Despesa (60.000,00) ( = ) Lucro 40.000,00 Exemplo 2 Receita 60.000,00 ( – ) Despesa (100.000,00) ( = ) Prejuízo (40.000,00) 5.4 REGIME DE COMPETÊNCIA É universalmente adotado e aceito pelo Imposto de Renda. Evidencia o resultado de forma mais adequada e completa. As regras são:  Receita: será contabilizada no período em que for gerada, independentemente do seu recebimento. Dessa forma, se a empresa vendeu a prazo em Maio/05 para receber em Junho/05, considera-se que a receita foi gerada em Maio/05 e deverá pertencer a este mês;  Despesa: será contabilizada no período em que for incorrida, consumida, utili- zada, independentemente do pagamento. Assim, se em Maio/05 a empresa pa- gar os salários de seus colaboradores (que trabalharam em Abril/05), a despesa pertence a Abril/05, pois foi neste período que ela efetivamente incorreu. 43
  • 45. Capítulo 5 – Contas de Resultado  Prof. Moreira  Dessa forma, toda despesa gerada num determinado período (mesmo que ainda não tenha sido paga) será subtraída do total da receita gerada no mesmo período (mesmo que ainda não tenha sido recebida), apurando-se o respectivo resultado, pelo regime de competência. 5.5 REGIME DE CAIXA É uma forma simplificada de contabilidade, aplicado basicamente às microempresas ou entidades sem fins lucrativos. As regras básicas são:  Receita: será contabilizada no momento do seu recebimento, ou seja, quando entrar dinheiro no caixa;  Despesa: será contabilizada no momento do pagamento, ou seja, quando sair dinheiro do caixa (desembolso). Assim, o resultado será apurado, pelo regime de caixa, subtraindo-se toda despesa paga da receita recebida. 5.6 REGIME DE COMPETÊNCIA × REGIME DE CAIXA A Cia. Moreira vendeu em X1, $ 100.000 e só recebeu $ 60.000 (o restante será rece- bido em X2). Teve como despesa incorrida $ 80.000 e pagou somente $ 50.000 até o último dia do ano X1. Os resultados pelos dois regimes seriam: Resultado Competência Caixa Receita 100.000,000 60.000,00 ( – ) Despesa (80.000,00) (50.000,00) ( = ) Lucro/Prejuízo 20.000,00 10.000,00 44
  • 46. Capítulo 5 – Contas de Resultado  Prof. Moreira  A Cia. Franco Ltda. vendeu em Dezembro/2004 uma máquina por R$ 120.000,00, para ser paga da seguinte forma: R$ 50.000,00 de entrada; R$ 35.000,00 para 30 dias (Ja- neiro/2005) e R$ 35.000,00 para 30 dias (Fevereiro/2005). A mesma máquina foi comprada pelo valor de R$ 80.000,00 no mês de Novem- bro/2004 a ser paga da seguinte forma: R$ 40.000,00 de entrada; R$ 20.000,00 para 30 dias (Dezembro/2004) e R$ 20.000,00 para 60 dias (Janeiro/2005). Sem considerar impostos, o resultado da Cia. Franco no exercício de 2004, pelos dois regimes seria: Resultado Competência Caixa Receita 120.000,00 50.000,00 ( – ) Despesa (80.000,00) (60.000,00) ( = ) Lucro/Prejuízo 40.000,00 (10.000,00) 45
  • 47. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  CAPÍTULO 6 CONTABILIDADE POR BALANÇOS SUCESSIVOS II 6.1 ATIVO × DESPESA No lado do Ativo, Balanço Patrimonial, encontram-se os itens que trarão benefícios fu- turos para a empresa. No momento em que esses itens perderem a capacidade de tra- zer benefícios, passarão a ser classificados como despesas. Por exemplo, quando uma empresa adquire Materiais de Escritório (papel sulfite, grampeadores etc.), estes são lançados no Ativo, numa conta chamada Estoques. À medida que esses materiais são requisitados do almoxarifado para serem consumidos, são baixados do Ativo e contabi- lizados como despesa, pois já não trarão benefícios futuros para a empresa (pois foram consumidos). Outro exemplo seria o caso dos Seguros. Se uma empresa fizer um seguro pelo perío- do de 01-07-X1 a 30-06-X2, será considerado despesa de X1, apenas o corresponden- te a 6 meses. O restante será classificado no Ativo, pois é um gasto que trará benefí- cios futuros, ou seja, beneficiará o ano seguinte. Para exemplificar, vamos admitir que a Cia. Moreira contrate seguro de automóvel pelo período de um ano, em 31-10-X1, pagando R$ 6.000 (prêmio de seguro) e também, nesta data, adquira R$ 1.000 de material de escritório. Em 31-12-X1, constata-se que havia em estoque apenas R$ 200 de material de escritório. Observe-se que apenas dois meses de seguro (novembro e dezembro) foram utiliza- dos. Dessa forma, classifica-se como despesa R$ 1.000. O restante, ou seja, R$ 500 × 10 = R$ 5.000, beneficiará o ano X2, e deverá ser registrado no Ativo Circulante como Despesa do Exercício Seguinte. No Caso do material de escritório, R$ 200 beneficiarão o ano seguinte, portanto, serão classificados no Ativo Circulante como Estoques. O 46
  • 48. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  restante, ou seja, R$ 800 serão considerados como Despesa, pois já foram consumi- dos no ano X1. Balanço Patrimonial em 31-12-X1 ATIVO PASSIVO BENS Caixa Estoque Materiais 200 Despesas Antecipadas 5.000 DESPESAS RECEITAS Material de Escritório 800 Seguros 1.000 6.2 OPERAÇÕES Veja a seguir, as alterações que cada transação contábil provoca no Balanço Patrimo- nial: Fato 1 – Constituição de uma Empresa: Entrada inicial de capital social em dinheiro, em 01/03/X2, no valor de R$ 300.000: Aplicação (onde foi aplicado o recurso): Caixa (Bem) Origem (de onde veio o recurso): Capital Social (Patrimônio Líquido) ATIVO PASSIVO BENS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Caixa 300.000 Capital Social 300.000 Total do Ativo 300.000 Total do Passivo 300.000 Fato 2 – Depósito em Banco: abertura de uma conta bancária no Banco Y, em 01/03/X2, com depósito inicial de R$ 298.000: 47
  • 49. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  Aplicação: Banco (Direito) Origem: Caixa (Bem) ATIVO PASSIVO BENS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Caixa 2.000 Capital Social 300.000 DIREITOS Banco 298.000 Total do Ativo 300.000 Total do Passivo 300.000 Fato 3 – Aquisição de Móveis e Imóveis: em 05/03/X2 foi adquirido um imóvel no valor de R$ 200.000 e móveis no valor de R$ 50.000, pagos em cheque no valor de R$ 250.000: Aplicação: Imóvel / Móveis (Bens) Origem: Banco (Direito) ATIVO PASSIVO BENS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Caixa 2.000 Capital Social 300.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS Banco 48.000 Total do Ativo 300.000 Total do Passivo 300.000 Fato 4 – Empréstimo Bancário: obtenção de um empréstimo junto ao Banco Y, em 06/03/X2, no valor de R$ 70.000, creditado em sua conta bancária. O pagamento ocor- rerá dentro de 60 dias. Nesse momento, não houve nenhuma despesa ou cobrança de juros: 48
  • 50. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  Aplicação: Banco (Direito) Origem: Empréstimo (Obrigação) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 2.000 Empréstimo 70.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 118.000 Capital Social 300.000 Total do Ativo 370.000 Total do Passivo 370.000 Fato 5 – Aquisição de Mercadorias para Revenda: aquisição de três veículos para revenda, em 10/03/X2, nos respectivos valores de R$ 20.000, R$ 30.000 e R$ 40.000, totalizando R$ 90.000, pagos em cheque: Aplicação: Mercadorias para Revenda (Bem) Origem: Banco (Direito) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 2.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 90.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 28.000 Capital Social 300.000 Total do Ativo 370.000 Total do Passivo 370.000 Fato 6 – Aplicação Financeira: aplicação financeira com parte do saldo bancário no valor de R$ 25.000: 49
  • 51. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  Aplicação: Aplicação Financeira (Direito) Origem: Banco (Direito) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 2.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 90.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Total do Ativo 370.000 Total do Passivo 370.000 Fato 7 – Venda de Mercadorias a Vista: venda à vista de um carro (adquirido por R$ 20.000) por R$ 22.000 em dinheiro, em 15/03/X2: Aplicação: Caixa (Bem) Origem: Vendas de Mercadorias (Receita) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 24.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 90.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Total do Ativo 392.000 Total do Passivo 370.000 DESPESAS RECEITAS Vendas de Mercadorias 22.000 Total das Despesas - Total das Receitas 22.000 ATIVO + DESPESAS 392.000 PASSIVO + RECEITAS 392.000 50
  • 52. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  Aplicação: Custo das Mercadorias Vendidas (Despesa) Origem: Mercadorias para Revenda (Bem) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 24.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 70.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Total do Ativo 372.000 Total do Passivo 370.000 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 20.000 Vendas de Mercadorias 22.000 Total das Despesas 20.000 Total das Receitas 22.000 ATIVO + DESPESAS 392.000 PASSIVO + RECEITAS 392.000 Fato 8 – Venda de Mercadorias a Prazo: em 20/03/X2 foi efetuada uma venda a pra- zo de um carro (adquirido por R$ 40.000) por R$ 45.000, para ser recebido dentro de 30 dias, com emissão de uma nota promissória pelo cliente. Aplicação: Clientes (Direito) Origem: Vendas de Mercadorias (Receita) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 24.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 70.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Clientes 45.000 Total do Ativo 417.000 Total do Passivo 370.000 51
  • 53. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 20.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Total das Despesas 20.000 Total das Receitas 67.000 ATIVO + DESPESAS 437.000 PASSIVO + RECEITAS 437.000 Aplicação: Custo das Mercadorias Vendidas (Despesa) Origem: Mercadorias para Revenda (Bem) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 24.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Clientes 45.000 Total do Ativo 377.000 Total do Passivo 370.000 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Total das Despesas 60.000 Total das Receitas 67.000 ATIVO + DESPESAS 437.000 PASSIVO + RECEITAS 437.000 Fato 9 – Pagamento de Despesas: em 31/03/X2 foi feito o pagamento de salários do mês de março no valor de R$ 10.000,00, em dinheiro: Aplicação: Salários (Despesa) Origem: Caixa (Bem) 52
  • 54. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 14.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Clientes 45.000 Total do Ativo 367.000 Total do Passivo 370.000 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Salários 10.000 Total das Despesas 70.000 Total das Receitas 67.000 ATIVO + DESPESAS 437.000 PASSIVO + RECEITAS 437.000 Fato 10 – Apropriação de Despesa a Pagar: em 31/03/X2 foi feita a apropriação de despesa de Energia Elétrica consumida no mês de março, no valor de R$ 500,00, a ser paga em 10/04/X2: Aplicação: Energia Elétrica (Despesa) Origem: Contas a Pagar (Obrigação) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 14.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Contas a Pagar 500 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Clientes 45.000 Total do Ativo 367.000 Total do Passivo 370.500 53
  • 55. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Salários 10.000 Energia Elétrica 500 Total das Despesas 70.500 Total das Receitas 67.000 ATIVO + DESPESAS 437.500 PASSIVO + RECEITAS 437.500 Fato 11 – Contratação de Seguro: em 31/03/X2 foi efetuada contratação de seguro de automóvel com vigência de 01/04/X2 a 31/03/X3, pagando R$ 6.000,00 de prêmio em dinheiro: Aplicação: Despesa Antecipada (Direito) Origem: Caixa (Bem) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 8.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Contas a Pagar 500 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 25.000 Clientes 45.000 Despesa Antecipada 6.000 Total do Ativo 367.000 Total do Passivo 370.500 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Salários 10.000 Energia Elétrica 500 Total das Despesas 70.500 Total das Receitas 67.000 ATIVO + DESPESAS 437.500 PASSIVO + RECEITAS 437.500 54
  • 56. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  Fato 12 – Rendimento de Aplicação Financeira: em 31/03/X2 foi incorporado o ren- dimento da aplicação financeira ao principal, no valor de R$ 10.000,00: Aplicação: Aplicação Financeira (Direito) Origem: Rendimentos de Aplicações (Receita) ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 8.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Contas a Pagar 500 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 35.000 Clientes 45.000 Despesa Antecipada 6.000 Total do Ativo 377.000 Total do Passivo 370.500 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Salários 10.000 Rendimentos de Aplicações 10.000 Energia Elétrica 500 Total das Despesas 70.500 Total das Receitas 77.000 ATIVO + DESPESAS 447.500 PASSIVO + RECEITAS 447.500 Fato 13 – Apropriação de Seguro: em 30/04/X2 foi apropriado 1/12 do gasto com o seguro do veículo como despesa do exercício: Aplicação: Seguros (Despesa) Origem: Despesa Antecipada (Direito) 55
  • 57. Capítulo 6 – Contabilidade por Balanços Sucessivos II  Prof. Moreira  ATIVO PASSIVO BENS OBRIGAÇÕES Caixa 8.000 Empréstimo 70.000 Mercad. p/ Revenda 30.000 Contas a Pagar 500 Imóvel 200.000 Móveis 50.000 DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO Banco 3.000 Capital Social 300.000 Aplicação Financeira 35.000 Clientes 45.000 Despesa Antecipada 5.500 Total do Ativo 376.500 Total do Passivo 370.500 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 60.000 Vendas de Mercadorias 67.000 Salários 10.000 Rendimentos de Aplicações 10.000 Energia Elétrica 500 Seguros 500 Total das Despesas 71.000 Total das Receitas 77.000 ATIVO + DESPESAS 447.500 PASSIVO + RECEITAS 447.500 56
  • 58. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  CAPÍTULO 7 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 7.1 CONCEITO Os dados coletados pela Contabilidade são apresentados periodicamente aos interes- sados de maneira resumida e ordenada, formando assim, os Relatórios Contábeis. Os relatórios são elaborados de acordo com as necessidades dos usuários. Evidente- mente, um relatório sobre o resultado anual de uma farmácia destacará muito menos pormenores que o de uma siderúrgica, que normalmente, possui um número elevado de sócios ou acionistas, grande volume de negócios, diversos tipos de impostos a reco- lher, operações em muitas agências bancárias etc. Dos inúmeros relatórios que há em Contabilidade, destacam-se aqueles que são obri- gatórios de acordo com a legislação brasileira. Esses relatórios são conhecidos como demonstrações contábeis, ou ainda, demonstrações financeiras. 7.2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS 57
  • 59. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  Ao fim de cada exercício social13, as empresas devem elaborar as seguintes demons- trações contábeis, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da com- panhia e as mutações ocorridas no exercício: I. Balanço patrimonial; II. Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III. Demonstração do resultado do exercício; IV. Demonstração dos fluxos de caixa; V. Demonstração do valor adicionado (se companhia aberta). A elaboração e publicação dessas demonstrações é obrigatória por determinação da legislação societária (Lei n.º 6.404/1976, art. 176). Convém destacar que a companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração dos fluxos de caixa, de acordo com a Lei nº 11.638/2007. As companhias de capital aberto são obrigadas a elaborar também a Demonstração 14 das Mutações do Patrimônio Líquido, conforme instrução CVM n.º 59/1986. Para as demais empresas (companhias de capital fechado, sociedades limitadas, firmas indivi- duais etc.) essa demonstração é facultativa. Demonstrações Contábeis Aberta Fechada Balanço Patrimonial X X Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) X Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) X Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) X X Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) X X* Demonstração do Valor Adicionado (DVA) X * Somente para Companhias Fechadas com Patrimônio Líquido, na data do balanço, superior a R$ 2.000.000,00 13 Ver tópico 7.5 - Período de Apresentação 14 A CVM – Comissão de Valores Mobiliários é uma autarquia federal, criada com o objetivo de fiscalizar, regulamentar e desenvolver o mercado de valores mobiliários, de modo a assegurar o exercício de práti- cas equitativas e coibir qualquer tipo de irregularidade. 58
  • 60. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  7.2.1 Balanço Patrimonial O Balanço Patrimonial é a “mais importante” demonstração contábil que tem por objeti- vo evidenciar a situação patrimonial da entidade em um dado momento (normalmente em 31 de dezembro de cada ano). 7.2.2 Demonstração do Resultado do Exercício A Demonstração do Resultado do Exercício visa fornecer, de maneira esquematizada, os resultados (lucro ou prejuízo) auferidos pela empresa em determinado exercício so- cial, os quais são transferidos para contas do patrimônio líquido. O lucro (ou prejuízo) é resultante de receitas, custos e despesas incorridos pela empresa no período e apro- priados segundo o regime de competência, ou seja, independentemente de que te- nham sido esses valores pagos ou recebidos. 7.2.3 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados retrata as movimentações ocor- ridas na conta de lucros acumulados do patrimônio líquido, fornecendo explicações so- bre o seu comportamento ao longo do exercício social. Na verdade, enquanto a De- monstração do Resultado evidencia a formação do resultado do exercício, a Demons- tração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados revela de maneira clara as movimentações do resultado do período, bem como sua distribuição. 7.2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) embora não obrigatória para as empresa fechadas, é de muita utilidade, pois fornece a movimentação ocorrida durante o exercício nas diversas contas componentes do patrimônio líquido; faz clara indicação do fluxo de uma conta para outra e indica a origem e o valor de cada acrés- cimo ou diminuição no patrimônio líquido durante o exercício. Trata-se, portanto, de informação que complementa os demais dados constantes do balanço e da demons- tração do resultado do exercício. É particularmente importante para as empresas que 59
  • 61. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  tenham seu patrimônio líquido formado por diversas contas e mantenham com elas inúmeras transações. O § 2.º do art. 186 da Lei n.º 6.404/1976 autoriza a inclusão da Demonstração de Lu- cros ou Prejuízos Acumulados na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, caso esta seja elaborada pela empresa. Dessa forma, as empresas que elaborarem tal demonstração ficam dispensadas de elaborar em separado a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, uma vez que esta, obrigatoriamente, estará incluída naquela. 7.2.5 Demonstração do Valor Adicionado A Demonstração do Valor Adicionado demonstra quanto de riqueza a empresa adicio- nou ao seu produto final e de que forma essa riqueza foi distribuída entre os vários fa- tores de produção - empregados, acionistas, governo, financiadores etc. Há uma grande diferença entre uma Demonstração de Resultado e uma Demonstração do Valor Adicionado, tendo em vista que apresentam enfoques diferentes e, de certa forma, são complementares. O principal objetivo da primeira é mostrar o lucro líquido que, em última instância, é a parte do valor adicionado que pertence aos sócios como investidores de capital de risco. Por outro lado, a Demonstração do Valor Adicionado mostra a parte que pertence aos sócios, a que pertence aos demais capitalistas que financiam a empresa com capital a juros, a parte que pertence aos empregados e a que fica com o governo. 7.2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa O objetivo da Demonstração dos Fluxos de Caixa é prestar informações sobre as alte- rações efetuadas nas contas: Caixa/Bancos/Equivalentes de uma entidade, dentro de determinado período, classificando-as no mínimo em três fluxos: operacional, investi- mentos e financiamento. 60
  • 62. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  Com isso, possibilita aos investidores e aos usuários em geral das demonstrações con- tábeis o conhecimento sobre a forma adotada pela entidade em gerar e usar os recur- sos de caixa e equivalente de caixa. 7.3 SOCIEDADES DE GRANDE PORTE Com o advento da Lei 11.638/2007, passam a ser aplicáveis às sociedades de grande porte, ainda que não constituídas sob a forma de sociedades por ações, as disposições da Lei nº 6.404/1976, sobre escrituração e elaboração de demonstrações contábeis e a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comissão de Valo- res Mobiliários. Para esse efeito, considera-se de grande porte, a sociedade ou o con- junto de sociedades sob controle comum que tiver, no exercício social anterior, ativo total superior a R$ 240.000.000,00 ou receita bruta anual superior a R$ 300.000.000,00. 7.4 COMPLEMENTAÇÃO ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS Para publicação das Demonstrações Contábeis devem ser observadas algumas exi- gências. Após a identificação da empresa, destaca-se, em primeiro plano, o Relató- rio da Administração. As demonstrações contábeis das sociedades por ações tam- bém devem ser complementadas por Notas Explicativas, seguidas da assinatura dos diretores e do Contabilista. Além disso, no caso de companhia aberta, instituição finan- ceira ou empresa de seguros, deverá haver ainda, o Parecer dos Auditores Indepen- dentes. Algumas empresas ainda publicam o Balanço Social, também conhecido por Relató- rio de Sustentabilidade ou Relatório de Responsabilidade Social. 7.4.1 Relatório da Administração O Relatório da Administração, também conhecido como Relatório da Diretoria ou Rela- tório Anual, representa um necessário e importante complemento às demonstrações contábeis publicadas pela empresa, em termos de permitir o fornecimento de dados e 61
  • 63. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  informações adicionais que sejam úteis aos usuários em seu julgamento e processo de tomada de decisões. A título de recomendação e exemplo, segue relação dos itens que constituem informações já apresentadas por muitas companhias no Brasil (e comumen- te em alguns outros países):  Descrição dos negócios, produtos e serviços: histórico das vendas físicas dos últimos dois anos e vendas em moeda de poder aquisitivo da data do encer- ramento do exercício social. Algumas empresas apresentam descrição e análise por segmento ou linha de produto, quando relevantes para a sua compreensão e avaliação;  Comentários sobre a conjuntura econômica geral: concorrência nos merca- dos, atos governamentais e outros fatores exógenos relevantes sobre o desem- penho da companhia;  Recursos humanos: número de empregados no término dos dois últimos exer- cícios e "turnover" nos dois últimos anos, segmentação da mão-de-obra segun- do a localização geográfica; nível educacional ou produto; investimento em trei- namento; fundos de seguridade e outros planos sociais;  Investimentos: descrição dos principais investimentos realizados, objetivo, montantes e origens dos recursos alocados;  Pesquisa e desenvolvimento: descrição sucinta dos projetos, recursos aloca- dos, montantes aplicados e situação dos projetos;  Novos produtos e serviços: descrição de novos produtos, serviços e expecta- tivas a eles relativas;  Proteção ao meio-ambiente: descrição e objetivo dos investimentos efetuados e montante aplicado;  Reformulações administrativas: descrição das mudanças administrativas, re- organizações societárias e programas de racionalização;  Investimentos em controladas e coligadas: indicação dos investimentos efe- tuados e objetivos pretendidos com as inversões;  Direitos dos acionistas e dados de mercado: políticas relativas à distribuição de direitos, desdobramentos e grupamentos; valor patrimonial por ação, negoci- ação e cotação das ações em Bolsa de Valores; 62
  • 64. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira   Perspectivas e planos para o exercício em curso e os futuros: poderá ser divulgada a expectativa da administração quanto ao exercício corrente, baseada em premissas e fundamentos explicitamente colocados, sendo que esta infor- mação não se confunde com projeções por não ser quantificada. 7.4.2 Notas Explicativas As Notas Explicativas às demonstrações contábeis servem como complemento às mesmas. Possuem as mais variadas formas, desde simples frases, chegando até ou- tros demonstrativos, sempre visando ao completo esclarecimento das demonstrações contábeis. A utilização de notas auxilia também a estética do balanço, tornando-o mais “limpo”, pois pode-se fazer constar dele determinada conta pelo seu total, com os deta- lhes necessários expostos através de uma nota explicativa. As Notas Explicativas são normalmente destacadas após as Demonstrações Contá- beis. A Lei das Sociedades por Ações estabelece em seu art. 176, § 4.º, que as de- monstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis para esclarecimento da situação patrimonial e dos resul- tados do exercício. Exemplos de notas explicativas:  Critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, como estoques, depreciação, amortização e exaustão;  Investimentos em outras sociedades, quando for o caso;  Obrigações de longo prazo, destacando os credores, taxas de juros, datas de vencimentos e garantias;  Composição do capital social por tipo de ações;  Ajustes de exercícios anteriores;  Eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados fu- turos da companhia, etc. 7.4.3 Parecer dos Auditores 63
  • 65. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  A auditoria independente das demonstrações contábeis constitui o conjunto de proce- dimentos técnicos, que tem por objetivo capacitar o auditor a emitir um parecer sobre a adequação com que estas representam a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações do patrimônio líquido, os fluxos de caixa e os valores adi- cionados da entidade auditada, consoante as Normas Brasileiras de Contabilidade e legislação específica no que for pertinente. O produto final da auditoria das demonstrações contábeis é o parecer do auditor. Sua emissão reflete o entendimento do auditor acerca dos dados que examinou, de uma forma padrão e resumida, que dê, aos leitores, em geral, uma noção dos trabalhos que realizou e, principalmente, o que concluiu. O parecer padrão ou limpo compreende tais parágrafos:  Parágrafo referente à identificação das demonstrações contábeis e à definição das responsabilidades da administração e dos auditores;  Parágrafo referente à extensão dos trabalhos;  Parágrafo referente à opinião sobre as demonstrações contábeis. Existem basicamente quatro tipos de pareceres de auditor:  Parecer sem ressalvas ou limpo: expressa que “tudo está em ordem”, ou seja, que as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. Neste caso o parecer é de regularidade, também dito “parecer limpo”;  Parecem com ressalvas: evidencia que “existem algumas coisas que não cor- respondem à verdade”. Neste caso, o parecer deve ser dado “ressalvando-se” aquilo com o que o auditor não concorde, ou que constatou não ser adequado. O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo do parecer com ressalva, modificado no parágrafo de opinião, com a utilização das expressões “exceto por”, “exceto quando” ou “com exceção de”, referindo-se aos efeitos do assunto objeto da ressalva;  Parecer adverso: é emitido quanto “tudo está errado ou a maioria está em de- sacordo com a realidade”. Neste caso, o parecer deve ser o de “irregularidade”; 64
  • 66. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira   Negativa de parecer: é emitido quando “não é possível concluir-se pelo certo e nem pelo errado”. Neste caso, o auditor emite um parecer negando sua opinião, em razão da impossibilidade de embasá-la em fatos concretos. 7.4.3.1 Modelo de Parecer sem Ressalva PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade – Estado 1. Examinamos os balanços patrimoniais (controladora e consolidado – quando aplicável) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstrações do re- sultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicável), correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua Administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis. 2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Entidade; b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os va- lores e as informações contábeis divulgados; e c) a avaliação das práticas e das estimati- vas contábeis mais representativas adotadas pela Administração da Entidade, bem como da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. 3. Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas representam adequada- mente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável) nas operações referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. Local e data (dia da conclusão dos trabalhos na empresa auditada) Nome da empresa de Auditoria Nº de registro cadastral no CRC Nome do auditor responsável técnico Contador – Nº de registro no CRC 65
  • 67. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  7.4.3.2 Modelo de Parecer com Ressalva PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade – Estado 1. Examinamos os balanços patrimoniais (controladora e consolidado – quando aplicável) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstrações do re- sultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicável), correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua Administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis. 2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Entidade; b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os va- lores e as informações contábeis divulgados; e c) a avaliação das práticas e das estimati- vas contábeis mais representativas adotadas pela Administração da Entidade, bem como da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. 3. O terreno e os edifícios da fábrica da companhia foram dados em 20X2 em garantia de fi- nanciamento de longo prazo. 4. Em nossa opinião, exceto pela falta de divulgação da informação mencionada no parágrafo anterior, as demonstrações contábeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de seu patri- mônio líquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável) nas ope- rações referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. Local e data (dia da conclusão dos trabalhos na empresa auditada) Nome da empresa de Auditoria Nº de registro cadastral no CRC Nome do auditor responsável técnico Contador – Nº de registro no CRC 66
  • 68. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  7.4.3.3 Modelo de Parecer Adverso PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade – Estado 1. Examinamos os balanços patrimoniais (controladora e consolidado – quando aplicável) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstrações do re- sultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicável), correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua Administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis. 2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Entidade; b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os va- lores e as informações contábeis divulgados; e c) a avaliação das práticas e das estimati- vas contábeis mais representativas adotadas pela Administração da Entidade, bem como da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. 3. A variação cambial sobre os empréstimos em moeda estrangeira está sendo contabilizada pela companhia somente por ocasião do pagamento ao credor no exterior. Em nossa opini- ão, essa prática está em desacordo com os princípios fundamentais de contabilidade, os quais requerem que a variação cambial seja registrada no regime de competência, ou seja, no ano em que houve a mudança na taxa de câmbio. Se a variação cambial tivesse sido contabilizada com base no regime de competência, o lucro líquido estaria a menor em R$ 570.000,00 e R$ 590.000,00, em 2008 e 2007, respectivamente. 4. Em nossa opinião, devido à relevância dos efeitos do assunto comentado no parágrafo 3, as demonstrações contábeis acima referidas não representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezem- bro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio lí- quido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável) nas operações referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas contábeis adota- das no Brasil. Local e data (dia da conclusão dos trabalhos na empresa auditada) Nome da empresa de Auditoria 67
  • 69. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  Nº de registro cadastral no CRC Nome do auditor responsável técnico Contador – Nº de registro no CRC 7.4.3.4 Modelo de Negativa de Parecer PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade – Estado 1. Examinamos os balanços patrimoniais (controladora e consolidado – quando aplicável) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstrações do re- sultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicável), correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua Administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis. 2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Entidade; b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os va- lores e as informações contábeis divulgados; e c) a avaliação das práticas e das estimati- vas contábeis mais representativas adotadas pela Administração da Entidade, bem como da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. 3. Pelo fato de termos sido contratados pela Entidade X após 31 de dezembro de 2008, não acompanhamos os inventários físicos dos estoques de 31 de dezembro de 2008 e de 2007, nem foi possível satisfazermo-nos sobre a existência dos estoques por meio de procedi- mentos alternativos de auditoria. 4. Devido à relevância do assunto mencionado no parágrafo 3, a extensão de nosso exame não foi suficiente para nos possibilitar emitir, e por isso não emitimos opinião sobre as demonstrações contábeis referidas no parágrafo 1. Local e data (dia da conclusão dos trabalhos na empresa auditada) Nome da empresa de Auditoria Nº de registro cadastral no CRC Nome do auditor responsável técnico Contador – Nº de registro no CRC 68
  • 70. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  7.4.4 Balanço Social15 O Balanço Social é um demonstrativo publicado anualmente pela empresa reunindo um conjunto de informações sobre os projetos, benefícios e ações sociais dirigidas aos empregados, investidores, analistas de mercado, acionistas e à comunidade. É tam- bém um instrumento estratégico para avaliar e multiplicar o exercício da responsabili- dade social corporativa. No balanço social a empresa mostra o que faz por seus profissionais, dependentes, colaboradores e comunidade, dando transparência às atividades que buscam melhorar a qualidade de vida para todos. Ou seja, sua função principal é tornar pública a respon- sabilidade social empresarial, construindo maiores vínculos entre a empresa, a socie- dade e o meio ambiente. O balanço social é uma ferramenta que, quando construída por múltiplos profissionais, tem a capacidade de explicitar e medir a preocupação da empresa com as pessoas e a vida no planeta. 7.5 PERÍODO DE APRESENTAÇÃO A Lei das Sociedades Anônimas16 estabelece que, ao fim de cada período de 12 me- ses, a diretoria da empresa fará elaborar, com base na contabilidade, as demonstra- ções contábeis. Este período é chamado de Exercício Social ou Período Contábil. Não há necessidade de que o exercício social coincida com o ano civil (01 de janeiro a 31 de dezembro). Todavia, para fins fiscais, o Imposto de Renda quer o encerramento em 31 de dezembro. A data do término do exercício social é definida pelos proprietários da empresa e não pode ser alterada, exceto em condições supervenientes. Para atender as necessidades internas (fins gerenciais) e facilitar a administração da empresa, a contabilidade poderá apresentar relatórios contábeis em períodos inferiores a um ano (mensal, trimestral etc.). 15 Ver modelo de balanço social no site www.balancosocial.org.br 16 Ver artigos 175 e 176 da Lei 6.404/76 69
  • 71. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  7.6 REQUISITOS PARA PUBLICAÇÃO As Sociedades Anônimas deverão publicar as Demonstrações Contábeis no Diário Ofi- cial e em outro jornal de grande circulação editado na localidade onde se situa a sede da empresa (art. 289 da lei 6.404/76). As publicações legais de uma S/A cuja sede é, por exemplo, no Estado de São Paulo, deverão ser feitas:  No Diário Oficial do Estado de São Paulo, e  Em outro jornal de grande circulação editado na localidade em que está situada a sede da companhia. Entende-se por “jornal” o que se publica, no mínimo, cinco dias na semana, a exemplo do próprio Diário Oficial do Estado de São Paulo que tem cinco publicações semanais. Por “grande circulação” entende-se o jornal cuja distribuição é feita na localidade em que é editado de forma regular e de fácil acesso aos acionistas. As Demonstrações Contábeis deverão ser publicadas até 5 dias antes da Assembléia Geral Ordinária17 (art. 133 § 3º da Lei 6.404/76). As Sociedades Limitadas (Ltda.) não precisam publicar em jornal, mas deverão apre- sentar as demonstrações financeiras junto ao Imposto de Renda através do preenchi- mento da declaração do Imposto de Renda. Alguns dados são fundamentais no momento da publicação. Entre eles, destacam-se a denominação da empresa, o título da demonstração contábil e a data do exercício social. A Lei das Sociedades Anônimas dispõe que as demonstrações de cada exercício se- jam publicadas com a indicação dos valores correspondentes do exercício anterior. 17 Reunião dos acionistas de uma empresa, cuja convocação é obrigatória, para que haja verificação dos resultados, leitura, discussão e votação dos relatórios de diretoria e eleição do conselho fiscal da direto- ria desta sociedade anônima. 70
  • 72. Capítulo 7 – Demonstrações Contábeis  Prof. Moreira  Dessa forma, o usuário conhecerá os valores do exercício atual e do exercício anterior, para efeito de comparabilidade. As demonstrações serão, portanto, apresentadas em duas colunas: ano atual e ano anterior. A legislação mencionada também dispõe que as demonstrações contábeis podem ser publicadas com a eliminação de dígitos, principalmente de números grandes. A elimi- nação de dígitos visa facilitar as publicações, principalmente pela necessidade de pu- blicar as demonstrações em duas colunas. Assim, por exemplo, quando se têm números como R$ 850.586.245,00, podem-se eli- minar os três dígitos (245) e ficar com R$ 850.586, desde que se coloque no cabeçalho das demonstrações a expressão em R$ mil. Se forem eliminados seis dígitos, coloca- se no cabeçalho: em R$ milhões. 71
  • 73. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira  CAPÍTULO 8 BALANÇO PATRIMONIAL 8.1 INTRODUÇÃO O Balanço Patrimonial é considerado o relatório mais importante gerado pela Contabili- dade. Sua função é identificar a saúde financeira e econômica da empresa no fim do exercício ou em qualquer outra data estipulada. O termo balanço vem do latim, da expressão bi-lancis, que lembra Balança de dois Pratos. Antes do advento das balanças atuais, os comerciantes utilizavam a Balança de dois Pratos, colocando num prato a mercadoria a ser pesada e no outro prato “pe- sos” representando quilos e gramas. Ao se obter o equilíbrio nos dois pratos somavam- se os pesos simbólicos e se conhecia quando pesava a mercadoria. Etimologicamente, então, balanço significa equilíbrio, os mesmos valores em ambos os lados. Ativo Passivo O Ativo, lado esquerdo do quadro, representa o conjunto de bens e direitos de proprie- dade da empresa. São os itens do patrimônio que trazem benefícios, proporcionando ganhos para a empresa. O Passivo, lado direito do quadro, representa: 72
  • 74. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira   As obrigações exigíveis da empresa, ou seja, as dívidas que serão reclama- das pelos credores;  As obrigações não exigíveis, ou patrimônio líquido. A legislação brasileira (art. 178 da lei 6.404/76) estabelece dois grupos de contas para o Ativo e três grupos de contas para o Passivo, conforme demonstrado no quadro a seguir: Ativo Passivo Ativo Circulante Passivo Circulante Ativo Não-Circulante Passivo Não-Circulante Patrimônio Líquido 8.2 ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS Todos os recursos que entram numa empresa passam obrigatoriamente pelo passivo e patrimônio líquido. Os recursos são originados dos proprietários, fornecedores, gover- no, bancos, financeiras etc. O Ativo, por sua vez, representa todas as aplicações de recursos: aplicação no caixa, em estoques, imóveis, veículos, máquinas e equipamentos etc. Vale destacar que a empresa só poderá aplicar aquilo que tem origem, daí a explicação do equilíbrio entre Ativo e Passivo. 8.3 CONCEITO DE CURTO E LONGO PRAZOS Normalmente, Curto Prazo significa um período de até um ano. Assim, todas as contas a receber e a pagar nos próximos 365 dias devem ser classificadas a curto prazo. Lon- 73
  • 75. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira  go Prazo, por sua vez, identifica um período superior a um ano. Dessa forma, todas as contas a receber e a pagar após 365 dias são classificadas a longo prazo. Admitindo-se que a Cia. Moreira tenha encerrado seu exercício em 31/12/2002. Nesse momento, todas as contas a pagar ou a receber em 2003 são classificadas como curto prazo. Todas as contas a pagar ou a receber em 2004, 2005 etc. são classificadas co- mo longo prazo. Outro conceito de curto prazo está relacionado ao ciclo operacional da empresa. En- tende-se por ciclo operacional o período de tempo que uma indústria, por exemplo, leva para produzir seu estoque, vendê-lo e receber as duplicatas geradas na venda, entran- do em caixa. Em síntese, é o tempo que a empresa leva para produzir, vender e rece- ber. O ciclo operacional de um supermercado é relativamente rápido (em média 30 dias), pois este tipo de empresa possui um giro rápido. Uma indústria naval, no entanto, tem um ciclo operacional mais demorado, podendo ultrapassar um ano. Pela Lei das Socie- dades Anônimas, se o ciclo operacional de uma empresa for superior a um ano, o con- ceito de curto prazo passa a valer pelo ciclo operacional. A regra geral é: considera-se curto prazo o período de 12 meses ou o ciclo operacional, valendo o maior. 8.4 GRUPOS DE CONTAS DO ATIVO No Ativo as contas são dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos ele- mentos nela registrados, isto é, de acordo com a rapidez com que podem ser converti- dos em dinheiro, nos seguintes grupos: 74
  • 76. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira   Ativo Circulante  Ativo Não-Circulante 8.4.1 Ativo Circulante O dinheiro, que é o item mais líquido, é agrupado com outros itens que serão transfor- mados em dinheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo: Contas a Receber, Inves- timentos temporários, Estoques, conforme a seguir:  Disponibilidades: Caixa, Bancos e Aplicações Financeiras de Liquidez Imedia- ta.  Clientes: são os valores ainda não recebidos dos clientes, decorrentes de ven- das de mercadorias ou prestação de serviços a prazo, também denominados duplicatas a receber.  Estoques: são denominados estoques, os bens destinados à fabricação de pro- dutos (matérias-primas e materiais de consumo industrial); os produtos acaba- dos e os produtos em elaboração no momento do levantamento do balanço; os bens destinados à revenda (mercadorias); as embalagens e os bens destinados ao consumo da própria empresa (o “almoxarifado” de manutenção, de materiais de escritório etc.).  Despesas Antecipadas: quando a empresa efetua o pagamento antecipado de uma despesa que, pelo princípio da competência, se refere ao exercício seguin- te, o valor pago deve ser registrado em conta de ativo, para posteriormente ser apropriado ao resultado. É o caso de pagamento antecipado de seguros, alu- guéis etc. O ativo circulante é o grupo que gera dinheiro para a empresa pagar suas contas a cur- to prazo. Esse grupo é conhecido como Capital de Giro, pois seus itens estão sempre renovando. 8.4.2 Ativo Não-Circulante São classificáveis neste grupo, os direitos da empresa cuja realização seja prevista para após o término do exercício social seguinte (ativo realizável a longo prazo) e tam- 75
  • 77. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira  bém as aplicações de recursos das quais a empresa não tenha a intenção, a princípio, de se desfazer nos próximos exercícios (investimentos, imobilizado e intangível). Vale lembrar que o subgrupo Diferido foi extinto com a Lei nº 11.941 de 2009. 8.4.2.1 Ativo Realizável a Longo Prazo São aplicações em direitos que tenham sua realização, certa ou provável, a longo pra- zo. É feita, todavia, pela Lei das Sociedades Anônimas, uma exceção, ao definir que, os créditos de “coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lu- cro”, oriundos de negócios não usuais na exploração do objeto da companhia, devem ser também classificados no longo prazo, mesmo vencíveis ou com previsão de rece- bimento a curto prazo. Exemplos:  Adiantamentos ou empréstimos para suprir necessidades de caixa de empresas coligadas ou controladas;  Empréstimos ou adiantamentos a diretores e acionistas. 8.4.2.2 Investimentos São aplicações que nada tem a ver com a atividade da empresa. Por exemplo, as par- ticipações permanentes no capital de outras sociedades (compra de ações de outras empresas), obras de arte, terrenos para futura expansão, imóveis para renda (aluguel). 8.4.2.3 Imobilizado São os bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens, como por exem- plo, máquinas, equipamentos, prédios (em uso), ferramentas, móveis e utensílios, ins- talações, veículos etc., de propriedade da empresa ou adquiridos através de arrenda- mento mercantil (leasing). 8.4.2.4 Intangível São os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, tais como as marcas e patentes e fundo de comércio adquirido. 76
  • 78. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira  8.5 GRUPOS DE CONTAS DO PASSIVO As contas do Passivo serão agrupadas de acordo com o seu vencimento, ou seja, a- quelas que serão liquidadas mais rapidamente integrarão um primeiro grupo. Já as que serão pagas num prazo mais longo formarão outro grupo. Os grupos de contas são os seguintes:  Passivo Circulante  Passivo Não-Circulante  Patrimônio Líquido 8.5.1 Passivo Circulante Evidencia todas as obrigações da empresa, inclusive financiamentos para aquisição de bens e direitos do ativo não-circulante, cujo vencimento ocorrerá no curto prazo: dívi- das com fornecedores de mercadorias, matérias-primas etc., salários a pagar, encar- gos sociais a pagar, tributos a pagar, aluguéis a pagar, água, energia elétrica e telefone a pagar etc. 8.5.2 Passivo Não-Circulante Compreende as obrigações da empresa cujo vencimento ocorrerá no longo prazo: fi- nanciamentos para aquisição de bens e direitos do ativo não-circulante, debêntures, títulos a pagar etc. Sempre que possível, é interessante que a empresa concentre mais suas dívidas no longo prazo, pois terá mais tempo para gerar recursos financeiros para quitá-las. 8.5.3 Patrimônio Líquido Demonstra o total dos investimentos dos proprietários (Capital) mais as Reservas, cujo conceito será estudado adiante. 77
  • 79. Capítulo 8 – Balanço Patrimonial  Prof. Moreira  8.6 BALANÇO PATRIMONIAL – UM RESUMO Ativo Passivo Ativo Circulante Passivo Circulante - Será transformado em dinheiro rapida- - Será pago rapidamente, no curto prazo mente, no curto prazo Ativo Não-Circulante Passivo Não-Circulante - Espera-se muito tempo para receber - Demora-se muito tempo para pagar (longo (ativo realizável a longo prazo) ou não há prazo) intenção em se desfazer do bem ou direito (investimentos, imobilizado ou intangível) Patrimônio Líquido - Não precisa pagar enquanto a empresa estiver em continuidade 8.7 ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL (VIGENTE) Veja a seguir, a estrutura vigente do balanço patrimonial, de acordo com o art. 178 da Lei 6.404/76, com as alterações da Lei nº 11.941 de 2009. Ativo Passivo Ativo Circulante Passivo Circulante - Disponibilidades - Financiamentos e Empréstimos - Contas a receber de clientes - Debêntures - Estoques - Fornecedores - Despesas antecipadas - Arrendamento Mercantil - Outros Créditos - Impostos e Contribuições a Recolher - Salários e Férias a Pagar Ativo Não-Circulante - Outras Contas a Pagar - Realizável a Longo Prazo Passivo Não-Circulante - Investimentos - Financiamentos e Empréstimos - Imobilizado - Debêntures - Intangível - Arrendamento Mercantil - Provisão para Contingências Patrimônio Líquido - Capital Social - Reservas de Capital - Ajustes de Avaliação Patrimonial - Reservas de Lucros - Ações em Tesouraria - Prejuízos Acumulados 78
  • 80. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  CAPÍTULO 9 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 9.1 EFEITO DO LUCRO NO BALANÇO As Contas de Resultado (Despesas e Receitas) aparecem durante o exercício social (geralmente com duração de 1 ano) e encerram-se no final do mesmo. Apesar de não constarem no Balanço Patrimonial, é através delas que apuramos o resultado do exer- cício que é acumulado no Patrimônio Líquido, quando não distribuído aos sócios na forma de dividendos. Veja a seguir uma demonstração gráfica da relação entre o Ba- lanço Patrimonial e as Contas de Resultado: Ativo Passivo Patrimônio Líquido Lucros/Prejuízos Acumulados Apuração do Resultado Receitas ( − ) Despesas ( = ) Lucro/Prejuízo Dessa forma, com a apuração do resultado do exercício e o respectivo encerramento das contas de resultado, podemos eliminar os gráficos de Despesas e Receitas, que eram apresentados em conjunto com os gráficos de Ativo e Passivo, no Balanço Patri- monial. Transferindo o resultado apurado para a conta “Lucros ou Prejuízos Acumula- dos” do Patrimônio Líquido, o Ativo passa a ter o mesmo valor do Passivo, e podemos expressar a equação contábil da seguinte forma: ATIVO = PASSIVO 79
  • 81. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  Veja a seguir, um exemplo de apuração de resultado do exercício e o respectivo encer- ramento das contas de Despesas e Receitas: a) Balanço Patrimonial antes da apuração do resultado do exercício: ATIVO PASSIVO Circulante Circulante Caixa e Bancos 10.000 Empréstimo 15.000 Mercadorias 200.000 Contas a Pagar 5.000 Não-Circulante Patrimônio Líquido Imobilizado Capital Social 200.000 Móveis e Utensílios 40.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 220.000 DESPESAS RECEITAS Custo Merc. Vendidas 50.000 Vendas de Mercadorias 99.000 Salários 19.000 Rendimentos de Aplicações 1.000 Energia Elétrica 1.000 Total das Despesas 70.000 Total das Receitas 100.000 ATIVO + DESPESAS 320.000 PASSIVO + RECEITAS 320.000 b) Balanço Patrimonial após a apuração do resultado do exercício: ATIVO PASSIVO Circulante Circulante Caixa e Bancos 10.000 Empréstimo 15.000 Mercadorias 200.000 Contas a Pagar 5.000 Não-Circulante Patrimônio Líquido Imobilizado Capital Social 200.000 Móveis e Utensílios 40.000 Lucros Acumulados 30.000 Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 250.000 APURAÇÃO DO RESULTADO Receitas 100.000 ( – ) Despesas (70.000) ( = ) Lucro 30.000 80
  • 82. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  9.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO A apuração do resultado do exercício é evidenciada através da Demonstração do Re- sultado de Exercício, que trata-se de um resumo ordenado das receitas, custos e despesas da empresa em determinado período, normalmente 12 meses. É apresenta- da de forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas subtraem-se as despesas e cus- tos, e em seguida, indica-se o resultado (lucro ou prejuízo). 9.3 COMO APURAR A RECEITA LÍQUIDA Receita Operacional Bruta ( − ) Impostos sobre Vendas ( − ) Devoluções ( − ) Abatimentos e Descontos Incondicionais Receita Operacional Líquida A Receita Operacional Bruta é o total bruto vendido no período, sem IPI. Nela são in- clusos os impostos sobre vendas (os quais pertencem ao governo) e dela não foram subtraídas as devoluções (vendas canceladas) e os abatimentos (descontos) ocorridos no período. Impostos e taxas sobre vendas são aqueles gerados no momento da ven- da. São eles:  ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços;  ISS – Imposto sobre Serviços;  PIS – Programa de Integração Social;  COFINS – Contribuição para a Seguridade Social. Como os impostos de vendas não pertencem a empresa, mas ao governo, devem ser deduzidas da receita operacional bruta. A empresa é mera intermediária que arrecada 81
  • 83. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  impostos junto ao consumidor. Devoluções são mercadorias devolvidas por estarem em desacordo com o pedido (preço, qualidade, quantidade, avaria), podendo ser parci- ais ou totais. Às vezes, a empresa vendedora, na tentativa de evitar a devolução, pro- põe um abatimento no preço (desconto) para compensar o prejuízo ao comprador. Tan- to a devolução como o abatimento aparecem deduzindo a Receita Operacional Bruta na DRE. Suponha-se que a Companhia Fracasso tenha vendido R$ 10.000,00 de mercadorias de má qualidade, metade para o comprador A e metade para o comprador B. O com- prador A devolveu 20% do lote e a empresa B aceitou a proposta da Companhia Fra- casso de 10% de abatimento para evitar devolução. Receita Operacional Bruta 10.000,00 (−) Deduções A – 20% de R$ 5.000,00 Devolução (1.000,00) B – 10% de Abatimentos (500,00) R$ 5.000,00 Receita Operacional Líquida 8.500,00 Concluímos que, deduções são ajustes (e não despesas) realizadas sobre a Receita Operacional Bruta para se apurar a Receita Operacional Líquida. 9.4 COMO APURAR O LUCRO BRUTO Receita Operacional Líquida ( − ) Custo das Vendas Lucro Bruto Lucro bruto é a diferença entre a venda e o custo dessa venda, sem considerar as des- pesas. Ou seja, subtrai-se da receita, o custo da mercadoria ou do produto ou do servi- 82
  • 84. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  ço para ser colocado à disposição do consumidor, desprezando-se as despesas admi- nistrativas, financeiras e de vendas. A expressão Custo das Vendas pode ser especifi- cada por setor na economia:  Para empresas industriais o custo das vendas é denominado CPV (Custo do Produto Vendido).  Para empresas comerciais o custo das vendas é denominado CMV (Custo das Mercadorias Vendidas).  Para empresas prestadoras de serviços o custo das vendas é denominado CSP (Custo dos Serviços Prestados). 9.5 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E CUSTO Numa indústria custo é todo gasto da fábrica (produção): matéria-prima, mão-de-obra, energia elétrica, manutenção, embalagem etc. Despesa são os gastos do escritório, seja na administração, ou seja, no departamento de vendas. Assim sendo, o gasto com aluguel pode ser tratado como custo ou despesa: tratando-se de aluguel referente ao prédio da fábrica, será considerado custo; tratando-se de aluguel referente ao prédio do escritório (administração), será considerado despesa. O mesmo raciocínio vale para o IPTU, salários, materiais, depreciação etc. Numa empresa comercial o gasto de aquisição da mercadoria a ser revendida é trata- do como custo. Já numa empresa de prestação de serviços a mão-de-obra aplicada no serviço prestado mais o material utilizado é tratado como custo. Para ambas as ati- vidades, todos os gastos na administração são tratados como despesa. Numa empresa que presta serviços de limpeza consideram-se como custo: salários da faxineira, supervisão dos serviços, material de limpeza, depreciação dos equipamentos utilizados no serviço prestado etc. Já num hospital, computam-se como custo: salários dos médicos e enfermeiros, medicamentos aplicados ao paciente, alimentação dos pa- cientes, lavanderia, aluguel do hospital etc. 83
  • 85. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  Assim sendo, embora custos e despesas significam redução do lucro, a contabilidade preocupa-se em separá-los para fins de análise da DRE. Vale lembrar que, o assunto Custos será amplamente estudado na disciplina Contabili- dade de Custos. 9.6 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DO IR E CS Lucro Bruto ( − ) Despesas com as Vendas ( − ) Despesas Gerais e Administrativas ( − ) Despesas Financeiras ( + ) Receitas Financeiras ( − ) Outras Despesas ( + ) Outras Receitas Resultado Antes do IR e CS O Resultado Antes do IR e CS é obtido através do Lucro Bruto diminuído das despesas e adicionado das receitas (exceto as receitas de vendas de mercadorias ou serviços). Os principais grupos são:  Despesas com as Vendas (ou Despesas Comerciais): compreendem todos os gastos com a comercialização e distribuição das mercadorias ou produtos, is- to é, gastos desde a promoção até a colocação junto ao consumidor, inclusive os gastos com os riscos assumidos na venda. Exemplos: despesas com o pes- soal da área de vendas, comissões sobre vendas, royalty, propaganda e publici- dade, marketing, brindes, embalagens, estimativa de perdas ou não recebimento de duplicatas derivadas de vendas a prazo (provisão para devedores duvidosos) etc. 84
  • 86. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira   Despesas Gerais e Administrativas: são as despesas normais no processo de administração e funcionamento da empresa. De maneira geral, são os gastos nos escritórios que visam à direção ou à gestão da empresa. Exemplos: honorá- rios da diretoria, salários e encargos sociais do pessoal administrativo, aluguéis de escritórios, materiais de escritório, seguro de escritório, depreciação de mó- veis e utensílios, assinaturas de jornais, cursos e treinamentos etc.  Despesas Financeiras: representam remunerações aos capitais de terceiros, os quais financiam as atividades da empresa. Exemplo: juros passivos (juros pagos), descontos concedidos, juros de mora pagos, IOF18 (Imposto sobre Ope- rações Financeiras) etc.  Receitas Financeiras: receitas financeiras são as derivadas de aplicações fi- nanceiras, juros de mora recebidos, descontos obtidos etc.  Outras Despesas: são as despesas que não são consideradas comerciais, fi- nanceiras ou administrativas. Exemplos: multas, despesa de equivalência patri- monial etc.  Outras Receitas: são as receitas que não são consideradas de vendas ou fi- nanceiras. Exemplos: Receita de Dividendos, Receita de Equivalência Patrimo- nial. 9.7 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DAS PARTICIPA- ÇÕES Resultado Antes do IR e CS ( − ) Imposto de Renda ( − ) Contribuição Social Resultado antes das Participações 18 IOF significa “Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou sobre Operações relativas a Títulos ou Valores Mobiliários”, popularmente conhecido como “Imposto sobre Operações Financeiras”. 85
  • 87. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  O imposto de renda incide sobre o lucro da empresa. Quando se apura no exercício social um lucro, calcula-se 15% sobre o lucro referente ao imposto de renda normal. Será calculado adicional de 10% sobre o valor do lucro que exceder o limite estipulado pela legislação vigente, fixado atualmente em R$ 240.000,00 anuais ou R$ 20.000,00 mensais. Veja um exemplo de cálculo do IR anual: Lucro Antes do Imposto de Renda 500.000,00 Cálculo do Imposto19: Alíquota 15% s/ 500.000,00 75.000,00 Alíquota 10% s/ (500.000,00 – 240.000,00) 26.000,00 Total do Imposto de Renda 101.000,00 A alíquota da Contribuição Social é de 9%, aplicada sobre o Lucro Antes do IR e CS. 9.8 COMO APURAR O RESULTADO LÍQUIDO O Resultado Líquido é a sobra líquida à disposição dos proprietários (sócios ou acionis- tas). Segundo o inciso VI do art. 187 da Lei 6.404/76, as participações podem ser de debenturistas (aqueles que detêm debêntures20), empregados, administradores, partes beneficiárias ou fundos de empregados. Resultado antes das Participações ( − ) Participações Resultado Líquido 19 Na prática, a base de cálculo do Imposto de Renda não é exatamente o Lucro antes do IR e da CS. Ela pode ser obtida por meio de duas formas principais: a) lucro presumido: calcula-se um percentual sobre as vendas e se tem um lucro estimado; b) lucro real: é o lucro calculado pela contabilidade e ajus- tado conforme as regras do Fisco. 20 Debênture é um título de crédito representativo de empréstimo que uma companhia faz junto a tercei- ros e que assegura a seus detentores direito contra a emissora, nas condições constantes da escritura de emissão. 86
  • 88. Capítulo 9 – Demonstração do Resultado do Exercício  Prof. Moreira  9.9 ESTRUTURA COMPLETA DA DRE21 Receita Operacional Bruta (−) Impostos sobre Vendas (−) Devoluções (−) Abatimentos e Descontos Incondicionais Receita Operacional Líquida (−) Custo das Vendas Lucro Bruto (−) Despesas com as Vendas (−) Despesas Gerais e Administrativas (−) Despesas Financeiras (+) Receitas Financeiras (−) Outras Despesas (+) Outras Receitas Resultado Antes do IR e CS (−) Imposto de Renda (−) Contribuição Social Resultado Antes das Participações (−) Participações Resultado Líquido 21 De acordo com o OFÍCIO-CIRCULAR/CVM/SNC/SEP nº 01/2009, a Lei 11.941/09 acatou a regra exis- tente nas normas internacionais da não segregação dos resultados em operacionais e não-operacionais. Assim, no âmbito do processo de convergência com as normas internacionais (leitura sistemática das normas e orientações), as entidades devem apresentar as “outras receitas/despesas” no grupo opera- cional e não após a linha do “resultado operacional”. 87
  • 89. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  CAPÍTULO 10 ATOS E FATOS ADMINISTRATIVOS 10.1 ATOS ADMINISTRATIVOS Atos Administrativos são os acontecimentos que ocorrem na empresa que não provo- cam alterações no Patrimônio e, portanto, não interessam à Contabilidade, como por exemplo: admissão de empregados, elaboração de parecer, advertência a funcionários, agendamento de reunião, assinatura de contratos de compras, aval de títulos etc. 10.2 FATOS ADMINISTRATIVOS Fatos Administrativos são os acontecimentos que provocam variações nos elementos do patrimônio, podendo ou não alterar o valor do Patrimônio Líquido. São exemplos de fatos: compra de máquinas e equipamentos à vista (ou a prazo), pagamento de contas a pagar, depósito de dinheiro em banco, venda de automóvel, pagamento de comis- sões etc. Os Fatos Administrativos podem ser classificados em três grupos: 88
  • 90. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  10.2.1 Fatos Permutativos São considerados permutativos, os fatos que provocam permutações entre os valores do Ativo e/ou Passivo, sem alterar o valor do Patrimônio Líquido. Exemplo 1: Aquisição de veículo à vista no valor de R$ 50.000,00  Aumenta o Ativo (Veículos)  Diminui o Ativo (Caixa) Se entra no Ativo (Veículos) o mesmo valor que sai (Caixa), o valor total do Ativo não se altera, pois há apenas uma troca (permutação) entre Veículos e Caixa. Exemplo 2: Empréstimo bancário no valor de R$ 50.000,00  Aumenta o Ativo (Banco)  Aumenta o Passivo (Empréstimos a Pagar) Se entra no Ativo (Banco) o mesmo valor que entra no Passivo (Empréstimos a Pa- gar), o valor total do Ativo e Passivo aumentam na mesma proporção, sem alterar o Patrimônio Líquido, sendo considerado um fato permutativo aumentativo. 89
  • 91. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  Exemplo 3: Pagamento de empréstimos no valor de R$ 50.000,00  Diminui o Ativo (Banco)  Diminui o Passivo (Empréstimos a Pagar) Se sai do Passivo (Empréstimos a Pagar) o mesmo valor que sai do Ativo (Banco), o valor total do Ativo e Passivo diminuem na mesma proporção, sem alterar o Pa- trimônio Líquido, sendo considerado um fato permutativo diminutivo. 90
  • 92. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  10.2.2 Fatos Modificativos Os fatos modificativos são aqueles que envolvem contas de resultado e, provocam alte- rações, para mais ou para menos, no Patrimônio Líquido. Exemplo 1: Vendas à vista no valor de R$ 80.000,00  Aumenta o Ativo (Caixa)  Aumenta o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados) Se entra um valor no Ativo (Caixa), sem qualquer outra saída no ativo ou entrada no Passivo, e aumentando o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados), temos um fato modificativo aumentativo. Exemplo 2: Pagamento de despesas no valor de R$ 40.000,00  Diminui o Ativo (Caixa)  Diminui o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados) Se sai um valor do Ativo (Caixa), sem entrar neste ou sem sair do Passivo Exigível o mesmo valor, e diminuindo o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados), temos um fato modificativo diminutivo. 91
  • 93. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  10.2.3 Fatos Mistos Os fatos mistos são aqueles que envolvem, ao mesmo tempo, um fato permutativo e um fato modificativo. Pode, portanto, acarretar alterações no Ativo e no Patrimônio Lí- quido, ou no Passivo e no Patrimônio Líquido ao mesmo tempo. Exemplo 1: Recebimento de duplicata no valor de R$ 30.000,00 com 10% de juros  Aumenta o Ativo (Caixa)  Diminui o Ativo (Duplicatas a Receber)  Aumenta o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados) Neste exemplo, o caixa aumenta em R$ 33.000,00 e as duplicatas a receber dimi- nuem em R$ 30.000,00. Logo, como o Ativo ficará aumentado em R$ 3.000,00, o Patrimônio Líquido também ficará aumentado do mesmo valor, pois esse juro é considerado uma receita. Esse é um exemplo de fato misto aumentativo. 92
  • 94. Capítulo 10 – Atos e Fatos Administrativos  Prof. Moreira  Exemplo 2: Recebimento de duplicata no valor de R$ 30.000,00 com 10% de desconto  Aumenta o Ativo (Caixa)  Diminui o Ativo (Duplicatas a Receber)  Diminui o Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados) Neste exemplo, o caixa aumenta em R$ 27.000,00 e as duplicatas a receber dimi- nuem em R$ 30.000,00. Logo o Ativo ficará reduzido em R$ 3.000,00, e, conse- qüentemente, o Patrimônio Líquido também ficará reduzido no mesmo valor, pois esse desconto é considerado uma despesa. Esse exemplo é considerado um fato misto diminutivo. 93
  • 95. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  CAPÍTULO 11 PRINCÍPIOS E NORMAS CONTÁBEIS 11.1 CONCEITO À medida que as necessidades de controle foram surgindo, a contabilidade foi criando instrumentos para o registro de todos os fatos que afetam o patrimônio de uma entida- de. Em alguns momentos da história da contabilidade, surgiram dúvidas quanto ao me- lhor critério de registro de determinadas transações. Diante disso, os primeiros conta- dores tiveram de fazer algumas opções, que acabaram sendo adotadas pelos demais colegas, ficando como regras, que passaram a ser seguidas e aceitas por todos. Essas regras básicas que foram adotadas denominam-se Princípios Contábeis. Os Princípios Contábeis são os conceitos básicos que constituem o núcleo essencial que deve guiar a profissão na consecução dos objetivos da Contabilidade, que consis- tem em apresentar informação estruturada para os usuários. Eles estabelecem regras que norteiam a elaboração de relatórios contábeis pela Contabilidade Societária ou Fi- nanceira. Também podem ser comparados às grandes placas de direção e atenção de uma rodovia moderna. São guias de direção que, devidamente observados, conduzirão aos objetivos desejados, sem grandes problemas, sem desvio de rota, sem entrar em variante ou rodovia errada. Os profissionais da área de Contabilidade estão sujeitos compulsoriamente a cum- prir os Princípios Contábeis no exercício profissional e no desempenho das ativida- des de contabilista, estando sujeitos à penalidade, que varia de multas pecuniárias à suspensão do exercício da profissão. 94
  • 96. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  No Brasil, até o início de 2008, existiam dois conjuntos de Princípios Contábeis: um emitido pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e outro pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Cada organismo possuía âmbitos de atuação diferenciados. A CVM definia como obje- tivo das demonstrações contábeis auxiliar na tomada de decisões econômicas para os usuários do mercado de capitais. Já o CFC, tinha o foco na regulação da prática contá- bil no país, geralmente mais voltada para companhias limitadas (RIBEIRO FILHO et al., 2009). Entretanto, devido ao processo de convergência do padrão contábil brasileiro às normas internacionais de contabilidade, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) estabeleceu o pronunciamento conceitual básico que dispõe sobre a “Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis” ratifi- cado por meio da Deliberação CVM 539/08 e Resolução CFC 1.121/08, levando as duas instituições a substituírem seus princípios para um novo conjunto: o arcabouço conceitual do IASB22. 11.2 PRINCÍPIOS CONTÁBEIS GERALMENTE ACEITOS DE ACORDO COM A DELIBERAÇÃO CVM 29/86 22 International Accounting Standards Board 95
  • 97. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  Os Princípios Contábeis Geralmente Aceitos são representados por meio de uma hie- rarquia:  Postulados: representam o alicerce da construção, que embora não apareça, é a parte principal de uma construção. Mesmo que as paredes ou os telhados so- fram mudanças, não afetam a estrutura ou alicerce do prédio. Postulados são dogmas ou premissas que não precisam ser demonstrados, comprovados, mas que há aceitação geral, sem nenhum questionamento. Em outras palavras, é a exposição de uma verdade que não está sujeita a verificação.  Princípios: representam as paredes da construção, apoiadas nos alicerces. São as diretrizes mais gerais. Aperfeiçoamentos e mudanças nos princípios são pos- síveis, já que não são verdades inquestionáveis. Mudar paredes não é tarefa simples, porém é possível fazê-la sem destruir a estrutura.  Convenções: as restrições aos princípios (telhado do edifício) representam o complemento dos Postulados e Princípios, estabelecendo limites no procedi- mento do profissional contábil. São sujeitas a mutações e objeto de inúmeros es- tudos. 11.2.1 Postulados No mundo contábil, partimos do pressuposto de que sempre teremos uma pessoa físi- ca ou jurídica (entidade contábil) para fazer Contabilidade; partimos ainda da hipótese de que essa pessoa (entidade) tem uma vida por prazo indeterminado (continuidade). 11.2.1.1 Postulado da Entidade “A Contabilidade é sempre mantida para uma entidade. O patrimônio desta entidade não se confunde com os patrimônios de seus proprietários.” 96
  • 98. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  De acordo com este princípio, o patrimônio de uma entidade não se confunde com o patrimônio dos sócios, ou em outras palavras, A contabilidade de uma entidade (empresa, entidade filantrópica etc.) não pode ser confundida com a contabilidade dos membros que a possuem. Os donos do capital não têm direito efetivo sobre o patrimônio líquido até que a As- sembléia destine parte dos lucros aos acionistas, destacando-o como distribuíveis sob a forma de dividendos. Supondo-se o exemplo de um casal que mora num sobrado, na parte alta do mesmo. No nível da rua, exerce pequena atividade comercial. As contas de água, luz, telefone etc. vêm para o sobrado como um todo. As despesas comuns devem ser lançadas na contabilidade do pequeno comércio ou na contabilidade pessoal do proprietário? O princípio da Entidade manda que se faça um esforço para verificar, se necessário por critérios de rateio, qual parte das despesas que vieram numa conta só, indiscrimina- da, deve ser apropriada à entidade que exerce a atividade comercial e qual à enti- dade familiar. Se o titular da firma, por exemplo, utilizar seu dinheiro particular para quitar uma dí- vida da empresa, a Contabilidade deverá registrar um empréstimo do titular para a entidade, ou vice-versa. 11.2.1.2 Postulado da Continuidade “Para a Contabilidade, a Entidade é um organismo vivo que irá operar por um longo período de tempo (indeterminado) até que surjam fortes evidências, econômicas ou jurídicas, em contrário.” No mundo contábil, partimos do pressuposto de que sempre teremos uma pessoa físi- ca ou jurídica para fazer Contabilidade; partimos ainda da hipótese de que essa pessoa (entidade) tem uma vida por prazo indeterminado (continuidade). A Contabilidade considera, portanto, a entidade como algo em movimento (going con- cern), continuando com investimentos, consumos etc. 97
  • 99. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  11.2.2 Princípios As paredes da construção, apoiadas nos alicerces, representam os princípios contábeis propriamente ditos que são os preceitos básicos orientadores dos registros contábeis. Os princípios se encontram em hierarquia de menor importância que os postulados. (IUDÍCIBUS e MARION, 2006). 11.2.2.1 Princípio do Custo Histórico como Base de Valor “O Custo de aquisição de um ativo ou dos insumos necessários para fabricá-lo e colo- cá-lo em condições de gerar benefícios para a Entidade representa a base de valor para a Contabilidade, expresso em termos de moeda de poder aquisitivo constante.” Por este princípio, ativos devem ser registrados a Preços Pagos. Além do valor do elemento em si, devem ser contabilizados como imobilizado os fre- tes, seguros, impostos, desembaraço alfandegário, custos com escritura e outros serviços legais, bem como os custos de instalação e montagem e de desmontagem e remoção. Uma empresa que adquire um veículo por R$ 30.000 e incorre também nos seguintes gastos: frete no valor de R$ 1.500; seguro do veículo por um ano no valor de R$ 2.000; gasolina no valor de R$ 100, deve registrar no ativo imobilizado a importância de R$ 31.500, referente à soma do valor do veículo mais o valor do frete. 98
  • 100. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  Uma indústria que adquire uma máquina no valor de R$ 50.000 e incorre também nos seguintes gastos: frete R$ 500,00 e instalação R$ 4.500, deve registrar no ativo imobili- zado a importância de R$ 55.000, referente à soma do valor da máquina mais o valor do frete e instalação. 11.2.2.2 Princípio do Denominador Comum Monetário “As demonstrações contábeis, sem prejuízo dos registros detalhados de natureza quali- tativa e física, serão expressas em termos de moeda nacional de poder aquisitivo da data do último Balanço Patrimonial.” Por este princípio, todos os registros contábeis são efetuados na moeda corrente do País. 11.2.2.3 Princípio da Realização da Receita “A Receita é considerada realizada e, portanto, passível de registro pela Contabilidade, quando produtos ou serviços produzidos ou prestados pela Entidade são transferidos para outra Entidade (pessoa física ou jurídica) com a anuência destas e mediante pa- gamento ou compromisso de pagamento especificado perante a Entidade produtora...” Escolhe-se como ponto normal de reconhecimento da receita aquele em que produ- tos ou serviços são transferidos ao cliente e não, propriamente, o ponto em que dinheiro é recebido por esta transferência. Exemplos de Realização da Receita: a) O Ateliê Rosalina, especializado em cerâmica, vendeu, em Janeiro, à vista, seis conjuntos completos por R$ 500,00 cada: 99
  • 101. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  b) Uma Associação de Pacientes cobra anuidade de R$ 24,00 por associado. Em Janeiro, os 1.000 (mil) associados pagaram sua anuidades: c) Em Janeiro, a Cia. Décor aceitou encomenda de uma estante no valor de R$ 15.000,00, quando recebeu um sinal de R$ 5.000,00. O restante será recebido em Fevereiro, no ato da entrega. d) Em Janeiro, a Revista Época vendeu três novas assinaturas anuais no valor de R$ 300,00 cada. Estas serão recebidas em três parcelas mensais, a partir de Fevereiro. A entrega iniciou em Janeiro. e) Em Janeiro, a Cia. Aérea Varig vendeu uma passagem aérea no valor de R$ 650,00 à vista. A viagem irá ocorrer em Julho. 100
  • 102. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  f) Em Janeiro, a Cia. SulAmérica Seguros vendeu uma apólice anual no valor de R$ 1.200,00. O recebimento será em seis parcelas mensais, a partir de Feve- reiro. 11.2.2.4 Princípio da Confrontação da Despesa “Toda despesa diretamente delineável com as receitas reconhecidas em determinado período, com as mesmas deverá ser confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos realizados em determinado período e que não puderam ser associados à receita do período nem às dos períodos futuros, deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorrerem...” Uma vez identificadas e reconhecidas as receitas, a etapa seguinte é confrontá-las com as despesas que efetivamente tiveram contribuição para sua obtenção. Esta as- sociação pode ser DIRETA, como é o caso do custo das mercadorias vendidas, da comissão de vendas, etc., ou pode ser INDIRETA, como despesas com assinaturas de jornais ou despesas financeiras (encargos pagos a bancos). Basicamente, as despesas são reconhecidas quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiro, ou pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo. 101
  • 103. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  11.2.3 Convenções “As convenções contábeis delimitam ou qualificam melhor o tipo de comportamento necessário do contador em face dos amplos graus de liberdade que os postulados e princípios lhe permitem abarcar” (IUDÍCIBUS, 2009). 11.2.3.1 Convenção da Objetividade “Para procedimentos igualmente relevantes, resultantes da aplicação dos Princípios, preferir-se-ão, em ordem decrescente: a) os que puderem ser comprovados por documentos e critérios objetivos; b) os que puderem ser corroborados por consenso de pessoas qualificadas da profissão, reunidas em comitês de pesquisa ou em entidades que têm autorida- des sobre princípios contábeis.” De acordo com este princípio, o registro de informações deverá ser feito a partir de do- cumento hábil: nota fiscal, duplicatas, recibo, extrato bancário, contrato etc. 11.2.3.2 Convenção da Materialidade “O contador deverá, sempre, avaliar a influência e a materialidade da informação evi- denciada ou negada para o usuário à luz da relação custo-benefício, levando em conta aspectos internos do sistema contábil.” 102
  • 104. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  Através da materialidade definiremos o que é material (relevante) que o Contador de- ve informar em seus relatórios. Um ângulo bastante interessante para visualizar a materialidade é a análise do binômio CUSTO versus BENEFÍCIO. Há determinadas informações contábeis cujo custo, para evidenciá-las (tempo do pessoal da contabilidade, material, computador...), é maior que o benefício que trará aos usuários (acionistas, administradores...) daquelas infor- mações. O esforço “sobrenatural” para encontrar uma pequena diferença (esporádica) nos relatórios contábeis; a mobilização de todo um departamento contábil para constatar se o consumo de embalagem no valor de R$ 15,80 refere-se ao produto A, B ou C etc. são exemplos de montantes irrelevantes que, muitas vezes, tornam imaterial a sua informação, ou seja, o benefício gerado é menor que o custo. Portanto, para valores irrisórios em relação ao todo, a “materialidade” desobriga a um tratamento mais rígido que aqueles itens de cifras relevantes. 11.2.3.3 Convenção da Consistência “A Contabilidade de uma entidade deverá ser mantida de forma tal que os usuários das demonstrações contábeis tenham possibilidade de delinear a tendência da mesma com o menor grau de dificuldade possível.” Uma vez adotado certo critério contábil, dentro de vários igualmente relevantes, ele não deverá ser mudado, de ano para ano (ou constantemente), porque, em assim o fazendo, estaríamos impossibilitando a comparação dos relatórios contábeis (no de- correr do tempo) e dos estudos preditivos (tendências). Se estritamente necessário, mudanças de critério poderão ser realizadas, desde que adequadamente mensuradas e evidenciadas em Notas Explicativas, expondo a mu- dança de critério e suas implicações nos resultados da empresa (se houver). 103
  • 105. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  De acordo com este princípio, uma empresa não pode adotar, por exemplo, a avaliação do estoque de acordo com o método PEPS no 1º semestre e Custo Médio Pondera- do no 2º semestre. 11.2.3.4 Convenção do Conservadorismo “Entre conjuntos alternativos de avaliação para o patrimônio, igualmente válidos, se- gundo os Princípios Fundamentais, a Contabilidade escolherá o que apresentar o me- nor valor atual para o ativo e o maior para as obrigações (passivo).” A posição conservadora (precaução) do Contador será evidenciada no sentido de antecipar prejuízo e nunca antecipar lucro. Dessa forma, ele não estará influencian- do os acionistas, por exemplo, a um otimismo que poderá ser ilusório. Se o Contador estiver em dúvida diante de dois montantes, igualmente válidos de dívida da empresa com terceiros, ele deverá registrar o maior valor. Assim, se, no pagamento da dívida, prevalecer o maior valor, ninguém terá surpresa desagradável. 11.3 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE SE- GUNDO A RESOLUÇÃO CFC 750/93 Segundo o Conselho Federal de Contabilidade, os Princípios Fundamentais de Conta- bilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência de Contabi- lidade. De acordo com a Resolução CFC nº 750/93, são os seguintes os Princípios Fundamen- tais de Contabilidade: 104
  • 106. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  11.3.1 Princípio da Entidade Reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade. Este princípio diz que a conta- bilidade de uma entidade (empresa, pessoa, entidade filantrópica) não pode ser con- fundida com a contabilidade dos membros que a possuem. Em outras palavras, a escri- turação de uma empresa tem de ser completamente dissociada da escrituração de seus proprietários. 11.3.2 Princípio da Continuidade Este princípio diz que a empresa deve ser avaliada e, por conseguinte, ser escriturada, na suposição de que a entidade nunca será extinta. Os ativos dessa empresa serão avaliados partindo desse pressuposto. Assim, a empresa deve ser considerada um or- ganismo em movimento contínuo de produção, venda, compra, consumo, investimen- tos etc. 11.3.3 Princípio da Oportunidade O ponto primordial deste princípio é o reconhecimento das transações que afetam o patrimônio no momento em que ocorrem (tempestividade) e na sua totalidade (integri- dade). Em outras palavras, as variações patrimoniais devem ser identificadas, captura- 105
  • 107. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  das, classificadas e divulgadas de modo a traduzir com fidelidade a posição patrimoni- al, econômica e financeira da entidade numa determinada data. A tempestividade no reconhecimento das transações implica na necessidade de ado- ção pela contabilidade de estimativas que produzam informações mais próximas da realidade econômica, porque, se não se fizer, com certeza não se estará refletindo a “visão verdadeira e justa” da entidade naquele momento. Além disso, sem esse reco- nhecimento os registros contábeis e as demonstrações deles emanadas ficarão incom- pletas, não contribuindo para que sejam úteis aos seus usuários em seu processo de- cisório. 11.3.4 Princípio do Registro pelo Valor Original Determina que componentes do Patrimônio devam ser registrados pelos valores origi- nais das transações, ou seja, pelo valor da aquisição (valor de entrada dos bens, direi- tos e obrigações), evitando eventuais subjetividades de avaliações dos itens movimen- tados. 11.3.5 Princípio da Atualização Monetária Segundo este princípio, os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais. Embora exigido pelo Conselho Federal de Contabilidade, por imposição legal, está pro- ibido qualquer reconhecimento de efeitos inflacionários tanto para fins fiscais como so- cietários. A isto equivale dizer que não se pode reconhecer nenhum tipo de correção monetária de demonstrações contábeis, conforme era previsto na própria lei societária. Deve ser lembrado que quando o Conselho Federal de Contabilidade definiu a lista de princípios contábeis, o Brasil tinha uma trajetória histórica de inflação bastante elevada. É importante enfatizar que segundo o Conselho Federal de Contabilidade o Princípio de Atualização Monetária deve ser adotado somente quando a inflação acumulada no 106
  • 108. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  triênio for de 100% ou mais, em consonância com as normas internacionais de contabi- lidade. Quando o CFC definiu a lista de princípios contábeis o Brasil tinha uma trajetória his- tórica de inflação bastante elevada. A inflação em 1990 chegou a 1850% Entretanto, com a implementação do Plano Real em 1994, a taxa de inflação teve um decréscimo bastante significativo: 11.3.6 Princípio da Competência Consiste no fato de que as receitas e despesas devem ser incluídas na apuração do resultado da empresa do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se relacionarem, independentemente de pagamento ou recebimento. Uma receita é considerada realizada no momento em que os bens ou serviços são fornecidos pela empresa a seu cliente, independente do recebimento do valor correspondente à venda. Uma despesa é considerada incorrida no momento em que ocorra o consumo de bens ou a utilização de serviços, independentemente do pagamento do valor devido. 11.3.7 Princípio da Prudência Determina a adoção do menor valor para os componentes do Ativo e do maior para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para o registro contábil. Isto, é claro, resulta na obtenção do menor Patrimônio Líquido. A aplicação 107
  • 109. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  desta convenção não deve, todavia, levar a excessos ou a situações classificáveis co- mo manipulações do resultado. 11.4 ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA PARA ELABORA- ÇÃO E APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁ- BEIS SEGUNDO A DELIBERAÇÃO CVM 539/08 11.4.1 Pressupostos Básicos do Modelo: Competência e Continuida- de Dois pressupostos são fundamentais para o estabelecimento do modelo contábil: a a- plicação do regime de competência e a avaliação da continuidade da empresa. 11.4.1.1 Competência A fim de atingir seus objetivos, demonstrações contábeis são preparadas conforme o regime contábil de competência. Segundo esse regime, os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando caixa ou outros re- cursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros contábeis e reportados nas demonstrações contábeis dos períodos a que se referem. As demons- trações contábeis preparadas pelo regime de competência informam aos usuários não somente sobre transações passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos financeiros, mas também sobre obrigações de pagamento no futuro e sobre recursos que serão recebidos no futuro. Dessa forma, apresentam informações sobre transações passadas e outros eventos que sejam as mais úteis aos usuários na 108
  • 110. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  tomada de decisões econômicas. O regime de competência pressupõe a confrontação entre receitas e despesas. 11.4.1.2 Continuidade As demonstrações contábeis são normalmente preparadas no pressuposto de que a entidade continuará em operação no futuro previsível. Dessa forma, presume-se que a entidade não tem a intenção nem a necessidade de entrar em liquidação, nem reduzir materialmente a escala das suas operações; se tal intenção ou necessidade existir, as demonstrações contábeis terão que ser preparadas numa base diferente e, nesse ca- so, tal base deverá ser divulgada. 11.4.2 Características qualitativas da informação contábil As características qualitativas são os atributos que tornam as demonstrações contábeis úteis para os usuários. As quatro principais características qualitativas são: compreen- sibilidade, relevância, confiabilidade e comparabilidade. 11.4.2.1 Compreensibilidade Uma qualidade essencial das informações apresentadas nas demonstrações contábeis é que elas sejam prontamente entendidas pelos usuários. Para esse fim, presume-se que os usuários tenham um conhecimento razoável dos negócios, atividades econômi- cas e contabilidade e a disposição de estudar as informações com razoável diligência. Todavia, informações sobre assuntos complexos que devam ser incluídas nas demons- trações contábeis por causa da sua relevância para as necessidades de tomada de decisão pelos usuários não devem ser excluídas em nenhuma hipótese, inclusive sob o pretexto de que seria difícil para certos usuários as entenderem. Assim, o que se almeja é a divulgação de informações claras, mesmo para assuntos complexos. 11.4.2.2 Relevância 109
  • 111. Capítulo 11 – Princípios e Normas Contábeis  Prof. Moreira  Para serem úteis, as informações devem ser relevantes às necessidades dos usuários na tomada de decisões. As informações são relevantes quando podem influenciar as decisões econômicas dos usuários, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passa- dos, presentes ou futuros ou confirmando ou corrigindo as suas avaliações anteriores. 11.4.2.3 Confiabilidade Para ser útil, a informação deve ser confiável, ou seja, deve estar livre de erros ou vie- ses relevantes e representar adequadamente aquilo que se propõe a representar. Uma informação pode ser relevante, mas a tal ponto não confiável em sua natureza ou divulgação que o seu reconhecimento pode potencialmente distorcer as demonstrações contábeis. Por exemplo, se a validade legal e o valor de uma reclamação por danos em uma ação judicial movida contra a entidade são questionados, pode ser inadequado reconhecer o valor total da reclamação no balanço patrimonial, embora possa ser a- propriado divulgar o valor e as circunstâncias da reclamação. 11.4.2.4 Comparabilidade Os usuários devem poder comparar as demonstrações contábeis de uma entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendências na sua posição patrimonial e financeira e no seu desempenho. Os usuários devem também ser capazes de comparar as de- monstrações contábeis de diferentes entidades a fim de avaliar, em termos relativos, a sua posição patrimonial e financeira, o desempenho e as mutações na posição finan- ceira. Conseqüentemente, a mensuração e apresentação dos efeitos financeiros de transações semelhantes e outros eventos devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos períodos, e também por entidades diferentes. 110
  • 112. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  CAPÍTULO 12 PLANO DE CONTAS 12.1 INTRODUÇÃO Para controlar o patrimônio e fornecer informações úteis e confiáveis, a Contabilidade precisa registrar todos os fatos administrativos que ocorrem na entidade, utilizando-se das contas. O Plano de Contas é o agrupamento ordenado de todas as contas que serão utiliza- das pela Contabilidade de uma empresa, sendo indispensável para o registro de todos os fatos contábeis e servindo como parâmetro para a elaboração das demonstrações contábeis. Em outras palavras, o Plano de Contas é o instrumento que o profissional consulta quando vai fazer o lançamento contábil, pois indica qual conta deve ser utili- zada. O Plano de Contas constitui-se num conjunto de normas, do qual deve fazer par- te ainda, o Manual de Contas (descrição do funcionamento de cada conta, com comen- tários e indicações gerais sobre a aplicação e o uso de cada uma delas). Cada empresa terá seu próprio Plano de Contas, de acordo com sua atividade e seu tamanho (micro, pequena, média ou grande). Não há razão, por exemplo, para uma empresa prestadora de serviços ter uma conta de Estoque em seu Ativo Circulante, pois, normalmente, ela não realizará operações com mercadorias. Portanto, na elabo- ração do Plano de Contas, o contador deverá fazer constar as contas que serão movi- mentadas pela contabilidade em decorrência das operações da empresa ou, ainda, contas que, embora não movimentadas no presente, possuem perspectiva de serem utilizadas no futuro. O Plano de Contas não deve ser inflexível, mas sim permitir alterações ao longo do tempo, de acordo com a evolução da empresa. Esta flexibilidade é a capacidade de o 111
  • 113. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  Plano de Contas poder absorver novas contas durante o exercício social. Isto se faz necessário porque, muitas vezes, ocorrem fatos não-previstos por ocasião da sua ela- boração, tais como: criação de novos tributos, lançamentos de novos produtos etc. Na elaboração do Plano de Contas, devem ser levados em conta três objetivos:  Atender as necessidades de informação da administração;  Observar a Lei 6.404/76, que regula a elaboração do Balanço Patrimonial e das demais demonstrações contábeis;  Não ser excessivamente diferente dos modelos usualmente utilizados, visando adaptar-se às exigências dos agentes externos à empresa e particularmente, às regras da legislação do Imposto de Renda. 12.2 CODIFICAÇÃO DAS CONTAS O Plano de Contas é numerado ou codificado de forma racional. A codificação das con- tas é elemento indispensável para contabilização através de processos eletrônicos. O critério que iremos utilizar é o seguinte: X. X. X. XX 4º Grau: (dois dígitos que indicam a conta objeto de lançamento) 3º Grau: (um dígito que indica o subgrupo) 2º Grau: (um dígito que indica o grupo) 1º Grau: (um dígito que indica a estrutura) Conta: 1.3.2.01 – Terrenos 1. 3. 2. 01 4º Grau: Terrenos 3º Grau: Imobilizado 2º Grau: Ativo Não-Circulante 1º Grau: Ativo 112
  • 114. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  12.3 DENOMINAÇÃO DAS CONTAS A denominação de uma conta deve ser adaptada à atividade específica de cada em- presa. Entretanto, torna-se imprescindível a adequada denominação das mesmas, pelo fato de que as demonstrações contábeis não são de utilização apenas da própria em- presa; são também analisadas por auditores, fornecedores, instituições financeiras, Fisco etc. Denominações do tipo “Despesas Gerais” ou “Despesas Diversas” devem ser evitadas tanto quanto possível, pois geram o agrupamento em uma só conta de fatos diversos que deveriam estar registrados em contas específicas. 12.4 MODELO DE PLANO DE CONTAS Veja a seguir um modelo de Plano de Contas de uma empresa comercial, ou seja, uma pessoa jurídica que compra e revende mercadorias: 1 ATIVO 1.1 ATIVO CIRCULANTE 1.1.1 Disponibilidades 1.1.1.01 Caixa 1.1.1.02 Bancos Conta Movimento 1.1.1.03 Aplicações Financeiras de Liquidez Imediata 1.1.2 Clientes 1.1.2.01 Duplicatas a Receber 1.1.2.02 ( − ) Duplicatas Descontadas 1.1.2.03 ( − ) Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (Devedores Duvidosos) 1.1.3 Outros Créditos 1.1.3.01 Títulos a Receber 1.1.3.02 Empréstimos a Empregados 1.1.3.03 Adiantamentos Pagos a Fornecedores 1.1.3.04 1.1.4 Tributos a Recuperar/Compensar 1.1.4.01 ICMS a Recuperar 1.1.4.02 PIS a Recuperar 1.1.4.03 Cofins a Recuperar 113
  • 115. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  1.1.4.04 1.1.4.05 1.1.5 Estoques 1.1.5.01 Mercadorias para Revenda 1.1.5.02 Almoxarifado Administrativo 1.1.5.03 1.1.6 Despesas Antecipadas 1.1.6.01 Prêmios de Seguros a Vencer 1.1.6.02 Assinaturas e Anuidades 1.1.6.03 1.2 ATIVO NÃO-CIRCULANTE 1.2.1 Realizável a Longo Prazo 1.2.1.01 Duplicatas a Receber 1.2.1.02 Títulos a Receber 1.2.1.03 Empréstimos a Sócios, Administradores e Pessoas Ligadas 1.2.1.04 1.2.1.05 1.2.2 Investimentos 1.2.2.01 Participações em outras Cias. 1.2.2.02 Imóveis não Destinados ao Uso / Imóveis para Renda 1.2.2.03 Objetos de Arte 1.2.2.04 1.2.2.05 1.2.3 Imobilizado 1.2.3.01 Terrenos 1.2.3.02 Edifícios e Construções 1.2.3.03 Instalações 1.2.3.04 Móveis e Utensílios 1.2.3.05 Máquinas e Equipamentos 1.2.3.06 Equipamentos de Informática 1.2.3.07 Ferramentas 1.2.3.08 Veículos 1.2.3.09 1.2.3.10 1.2.3.11 ( − ) Depreciação Acumulada de Edifícios e Construções 1.2.3.12 ( − ) Depreciação Acumulada de Instalações 1.2.3.13 ( − ) Depreciação Acumulada de Móveis e Utensílios 1.2.3.14 ( − ) Depreciação Acumulada de Máquinas e Equipamentos 1.2.3.15 ( − ) Depreciação Acumulada de Equipamentos de Informática 1.2.3.16 ( − ) Depreciação Acumulada de Ferramentas 1.2.3.17 ( − ) Depreciação Acumulada de Veículos 1.2.3.18 1.2.3.19 114
  • 116. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  1.2.4 Intangível 1.2.4.01 Marcas e Patentes 1.2.4.02 Fundo de Comércio 1.2.4.03 1.2.4.04 2 PASSIVO 2.1 PASSIVO CIRCULANTE 2.1.1 Empréstimos e Financiamentos 2.1.1.01 Empréstimos Bancários 2.1.1.02 Financiamentos Bancários 2.1.1.03 2.1.2 Fornecedores 2.1.2.01 Fornecedores 2.1.3 Obrigações Tributárias 2.1.3.01 ICMS a Recolher 2.1.3.02 ISS a Recolher 2.1.3.03 Provisão para Imposto de Renda 2.1.3.04 Provisão para Contribuição Social sobre o Lucro 2.1.3.05 Imposto de Renda na Fonte a Recolher 2.1.3.06 PIS a Recolher 2.1.3.07 Cofins a Recolher 2.1.3.08 2.1.4 Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias 2.1.4.01 Salários e Ordenados a Pagar 2.1.4.02 Pró−labore a Pagar 2.1.4.03 INSS a Recolher 2.1.4.04 FGTS a Recolher 2.1.4.05 Provisão para Férias 2.1.4.06 Provisão para 13º Salário 2.1.4.07 Comissões a Pagar 2.1.4.08 2.1.4.09 2.1.4.10 2.1.4.11 2.1.5 Outras Obrigações 2.1.5.01 Contas a Pagar 2.1.5.02 Energia Elétrica, Água e Telefone a Pagar 2.1.5.03 Aluguéis a Pagar 2.1.5.04 Seguros a Pagar 2.1.5.05 Promissórias a Pagar 2.1.5.06 Adiantamentos Recebidos de Clientes 2.1.5.07 Dividendos a Pagar 115
  • 117. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  2.1.5.08 2.1.5.09 2.2 PASSIVO NÃO-CIRCULANTE 2.2.1 Empréstimos e Financiamentos 2.2.1.01 Empréstimos Bancários 2.2.1.02 Financiamentos Bancários 2.2.1.03 Débitos com Sócios, Administradores e Pessoas Ligadas 2.2.1.04 2.2.2 Fornecedores 2.2.2.01 Fornecedores 2.2.3 Outras Obrigações 2.2.3.01 Contas a Pagar 2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.4.1 Capital Social 2.4.1.01 Capital Subscrito 2.4.1.02 ( − ) Capital a Integralizar 2.4.2 Reservas de Capital 2.4.2.01 2.4.3 Ajustes de Avaliação Patrimonial 2.4.3.01 2.4.4 Reservas de Lucros 2.4.4.01 Reserva Legal 2.4.4.02 Reserva de Lucros para Expansão 2.4.4.03 2.4.5 Ações em Tesouraria 2.4.5.01 2.4.6 Lucros / Prejuízos Acumulados 2.4.6.01 Lucros Acumulados 2.4.6.02 Prejuízos Acumulados 3 CONTAS DE RESULTADO − RECEITAS 3.1 RECEITAS 3.1.1 Receita Operacional Bruta 3.1.1.01 Receita de Vendas de Mercadorias 3.1.2 ( − ) Deduções da Receita Bruta 3.1.2.01 ( − ) Vendas Canceladas e Devoluções 3.1.2.02 ( − ) Descontos Incondicionais 3.1.2.03 ( − ) ICMS 3.1.2.04 ( − ) ISS 3.1.2.05 ( − ) Cofins 3.1.2.06 ( − ) PIS 3.1.3 Receitas Financeiras 3.1.3.01 Rendimentos de Aplicações Financeiras 116
  • 118. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  3.1.3.02 Juros de Mora Recebidos 3.1.3.03 Descontos Obtidos 3.1.3.04 3.1.4 Outras Receitas Operacionais 3.1.4.01 Receita de Equivalência Patrimonial 3.1.4.02 Receita de Dividendos 3.1.4.03 Lucros na Alienação de Imóveis 3.1.4.04 Lucros na Alienação de Móveis e Utensílios 3.1.4.05 3.1.4.06 4 CONTAS DE RESULTADO − CUSTOS E DESPESAS 4.1. CUSTOS 4.1.1 Custo das Vendas 4.1.1.01 Custo das Mercadorias Vendidas 4.2 DESPESAS 4.2.1 Despesas com as Vendas 4.2.1.01 Pro−Labore 4.2.1.02 Salários e Ordenados 4.2.1.03 13º Salário 4.2.1.04 Férias 4.2.1.05 INSS 4.2.1.06 FGTS 4.2.1.07 Indenizações e Aviso Prévio 4.2.1.08 Assistência Médica e Social 4.2.1.09 Vale Refeição 4.2.1.10 Vale Transporte 4.2.1.11 Comissões sobre Vendas 4.2.1.12 Propaganda e Publicidade 4.2.1.13 Fretes e Carretos 4.2.1.14 Brindes 4.2.1.15 Embalagens 4.2.1.16 Royalty 4.2.1.17 Despesas com Viagens e Representações 4.2.1.18 Despesas com Hospedagens 4.2.1.19 Despesas com Refeições 4.2.1.20 Aluguéis 4.2.1.21 Manutenção e Reparos 4.2.1.22 Telefone 4.2.1.23 Seguros 4.2.1.24 Despesas Postais 4.2.1.25 Depreciações e Amortizações 4.2.1.26 Despesas com Devedores Insolventes 117
  • 119. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  4.2.1.27 Despesas com Provisão para Devedores Duvidosos 4.2.1.28 4.2.1.29 4.2.1.30 Outras Despesas com Vendas 4.2.2 Despesas Gerais e Administrativas 4.2.2.01 Honorários da Diretoria 4.2.2.02 Pro Labore 4.2.2.03 Salários e Ordenados 4.2.2.04 13º Salário 4.2.2.05 Férias 4.2.2.06 INSS 4.2.2.07 FGTS 4.2.2.08 Indenizações e Aviso Prévio 4.2.2.09 Assistência Médica e Social 4.2.2.10 Vale Refeição 4.2.2.11 Vale Transporte 4.2.2.12 Cursos e Treinamentos 4.2.2.13 Aluguéis e Arrendamentos 4.2.2.14 Aluguéis de Imóveis 4.2.2.15 Aluguéis de Máquinas e Equipamentos 4.2.2.16 Arrendamento de Imóveis 4.2.2.17 Arrendamento Mercantil ( Leasing ) 4.2.2.18 Taxas Diversas 4.2.2.19 Energia Elétrica 4.2.2.20 Água e Esgoto 4.2.2.21 Telefone 4.2.2.22 Seguros 4.2.2.23 Material de Escritório 4.2.2.24 Material de Higiene e Limpeza 4.2.2.25 Depreciações e Amortizações 4.2.2.26 Livros, Jornais e Revistas 4.2.2.27 IPTU 4.2.2.28 IPVA 4.2.2.29 Bens não Ativados 4.2.2.30 Assistência Contábil 4.2.2.31 Honorários do Conselho Fiscal 4.2.2.32 Honorários do Conselho de Administração 4.2.2.33 4.2.2.34 4.2.2.35 4.2.2.36 Outras Despesas Administrativas 118
  • 120. Capítulo 12 – Plano de Contas  Prof. Moreira  4.2.3 Despesas Financeiras 4.2.3.01 Tarifas Bancárias 4.2.3.02 Juros Passivos 4.2.3.03 Descontos Concedidos 4.2.3.04 IOF 4.2.3.05 4.2.4 Outras Despesas 4.2.4.01 Despesa de Equivalência Patrimonial 4.2.4.02 Multas 4.2.4.03 Perdas na Alienação de Imóveis 4.2.4.04 Perdas na Alienação de Móveis e Utensílios 4.2.4.05 4.2.4.06 5 CONTAS DE APURAÇÃO 5.1 APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 5.1.1 Apuração do Resultado do Exercício 5.1.1.01 Apuração do Resultado do Exercício 119
  • 121. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  CAPÍTULO 13 DÉBITO E CRÉDITO 13.1 INTRODUÇÃO Débito na linguagem comum significa: dívida, situação negativa, estar devendo para alguém etc. Já a palavra Crédito significa: ter crédito com alguém, situação positiva, poder comprar a prazo etc. Os leigos em Contabilidade, geralmente, são levados a pensar que débito significa algo desfavorável, e crédito algo favorável. Na realidade, isto não ocorre, pois tais denominações são, hoje, simplesmente convenções contá- beis. 13.2 MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS Esse método, de uso universal, divulgado no século XV (1494) na cidade de Veneza, Itália, pelo frade Lucca Paccioli, consiste no seguinte: “Não há devedor sem que haja credor e não há credor sem que haja devedor, sendo que cada débito corresponde um crédito de igual valor”. Assim, temos que, para todo fato contábil, ou seja, para todos os acontecimentos que provocam variações nos valores patrimoniais, devemos registrar um débito e um crédi- to correspondente, de mesmo valor. 120
  • 122. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  13.3 NATUREZA DAS CONTAS No Balanço Patrimonial, as contas do Ativo foram naturalmente posicionadas do lado esquerdo e as do Passivo do lado direito. Assim:  As contas do Ativo são de natureza Devedora;  As contas do Passivo são de natureza Credora. Contas Patrimoniais ATIVO = DÉBITO PASSIVO = CRÉDITO Circulante Circulante Não-Circulante Não-Circulante Patrimônio Líquido Posicionando as contas de resultado em forma de T, temos que:  As contas de Despesas são de natureza Devedora;  As contas de Receitas são de natureza Credora. Contas de Resultado DÉBITO CRÉDITO Despesas Receitas Para identificar facilmente a conta a ser debitada ou creditada, observe o quadro a se- guir: Para o Saldo Contas Natureza Aumentar Diminuir Ativo Devedora D C Ativo (retificadora) Credora C D Passivo Credora C D Passivo (retificadora) Devedora D C Receitas Credora C D Despesas e Custos Devedora D C D – Debitar ou Débito C – Creditar ou Crédito 121
  • 123. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  13.4 RAZONETE O razonete também é conhecido pelo seu formato muito parecido com a letra “T” mai- úscula. É bastante comum a expressão “razonetes em forma de T”. Veja o formato mais comum de um razonete: Sobre a linha horizontal coloca-se o nome da conta, normalmente acompanhado da identificação do grupo ou subgrupo a que ela pertence, e, na maioria das vezes, sem o número. Do lado esquerdo são colocados os lançamentos a Débito e, conseqüentemente, do lado direito, os lançamentos a crédito. Importante, se existir saldo inicial, esse será colocado na primeira linha da coluna a que se referir (esquerda para saldo devedor e direita para saldo credor). Na frente dos valores dos lançamentos na coluna de débitos, lado esquerdo do valor, coloca-se o número do lançamento entre parênteses ou dentro de uma “bolinha” e, na coluna da direita, coloca-se o número do lançamento após o valor do lançamento a crédito, também entre parênteses ou dentro de uma “bolinha”. Transcritos todos os lançamentos para o razonete, fecham-se as colunas passando-se um traço logo após o último lançamento feito, exatamente como uma soma, e logo a seguir, na linha de baixo, coloca-se o valor obtido na soma de cada uma das colunas. Feito isso, passa-se outro traço abaixo das somas e apura-se o saldo por meio da sub- tração do valor maior pelo valor menor. O valor do saldo deve ficar na coluna cujo valor da soma for maior. Assim temos: 122
  • 124. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  NOME DA CONTA Saldo Anterior Devedor Saldo Anterior Credor (se houver) (se houver) Lançamentos a Débito Lançamentos a Crédito (n.°) XX.XXX,XX XX.XXX,XX (n.°) (n.°) XX.XXX,XX XX.XXX,XX (n.°) Soma da Coluna Soma da Coluna Saldo Devedor Saldo Credor Se a soma da coluna da Se a soma da coluna da direita esquerda for maior do que a for maior do que a soma da soma da coluna da direita coluna da esquerda Para exemplificar, vamos colocar na forma de razonete a conta “Caixa”: Caixa (AC) (AS) 1.000,00 (10) 100,00 200,00 (14) 500,00 (21) (21) 1.100,00 700,00 (22) 400,00 Nota: (SA) = Saldo Anterior (AC) = Ativo Circulante 13.5 EXEMPLO PRÁTICO 1) Constituição da Sociedade conforme Contrato Social devidamente registrado na Junta Comercial, com um Capital no valor de R$ 80.000,00 em dinheiro: 123
  • 125. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  Caixa (AC) Capital Subscrito (PL) (1) 80.000,00 80.000,00 (1) 2) Compras à vista (em dinheiro) de Móveis e Utensílios no valor de R$ 3.000,00: Móveis e Utensílios (ANC) Caixa (AC) (2) 3.000,00 (1) 80.000,00 3.000,00 (2) 3) Compra à vista (em dinheiro) de Automóveis no valor de R$ 25.000,00: Veículos (ANC) Caixa (AC) (3) 25.000,00 (1) 80.000,00 3.000,00 (2) 25.000,00 (3) 4) Compra à vista (em dinheiro) de Mercadorias para Revenda no valor de R$ 20.000,00: Mercadorias para Revenda (AC) Caixa (AC) (4) 20.000,00 (1) 80.000,00 3.000,00 (2) 25.000,00 (3) 20.000,00 (4) 124
  • 126. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  5) Compras de Mercadorias a prazo, mediante aceite de Duplicatas, no valor de R$ 30.000,00: Mercadorias para Revenda (AC) Fornecedores (PC) (4) 20.000,00 30.000,00 (5) (5) 30.000,00 6) Pagamento de uma Duplicata, em dinheiro, no valor de R$ 10.000,00: Fornecedores (PC) Caixa (AC) (6) 10.000,00 30.000,00 (5) (1) 80.000,00 3.000,00 (2) 25.000,00 (3) 20.000,00 (4) 10.000,00 (6) Apurando-se os saldos dos razonetes, temos: Caixa (AC) (1) 80.000,00 3.000,00 (2) 25.000,00 (3) 20.000,00 (4) 10.000,00 (6) (1) 80.000,00 58.000,00 (1) (*) 22.000,00 Mercadorias para Revenda (AC) (4) 20.000,00 (5) 30.000,00 (1) 50.000,00 (1) Móveis e Utensílios (ANC) (2) 3.000,00 125
  • 127. Capítulo 13 – Débito e Crédito  Prof. Moreira  Veículos (ANC) (3) 25.000,00 Fornecedores (PC) (8) 10.000,00 30.000,00 (5) 20.000,00 (!) Capital Subscrito (PL) 80.000,00 (1) Montando o Balanço Patrimonial: Balanço Patrimonial ATIVO PASSIVO Circulante Circulante Caixa 22.000,00 Fornecedores 20.000,00 Mercadorias 50.000,00 Não-Circulante Patrimônio Líquido Imobilizado Capital Subscrito 80.000,00 Móveis e Utensílios 3.000,00 Veículos 25.000,00 Total do Ativo 100.000,00 Total do Passivo 100.000,00 126
  • 128. Capítulo 14 – Balancete de Verificação  Prof. Moreira  CAPÍTULO 14 BALANCETE DE VERIFICAÇÃO 14.1 INTRODUÇÃO Periodicamente, os responsáveis pela contabilidade devem verificar se os lançamentos contábeis realizados no período estão corretos. Uma ferramenta bastante utilizada para este fim é o Balancete de Verificação, que nada mais é, do que a relação de contas com seus respectivos saldos extraídos do livro razão (ou dos razonetes), cujo objetivo é verificar se o total de débitos é igual ao total de créditos. Em outras palavras, o Balancete é um relatório contábil, no qual são relacionadas todas as contas movimentadas no livro razão e que apresentem saldo diferente de zero no dia de sua elaboração. O balancete não está contemplado na Lei nº 6.404/76 como demonstrativo obrigatório. Todavia, ele é extremante útil, pois serve de base para a elaboração do Balanço Patri- monial, DRE, entre outros demonstrativos contábeis. Entretanto, este instrumento, embora muito útil, não poderá detectar todos os erros que possam existir. O balancete, além de auxiliar na detecção de erros, pode ser útil na tomada de decisões, dada a inconveniência de se levantar balanço em períodos muito curtos. 14.2 EXEMPLO DE BALANCETE Será apresentado a seguir um exemplo com três lançamentos contábeis e, em seguida, a exatidão dos mesmos através do Balancete de Verificação. 127
  • 129. Capítulo 14 – Balancete de Verificação  Prof. Moreira  A Cia. Mundial foi formada em Jan/2002, e foram verificadas as seguintes operações: 1. Formação de Capital aplicado no Caixa: R$ 1.500.000,00 2. Compra de Estoques a vista: R$ 500.000,00 3. Compra de Móveis e Utensílios a vista: R$ 300.000,00 Caixa (AC) Capital Subscrito (PL) (1) 1.500.000 500.000 (2) 1.500.000 (1) 300.000 (3) 1.500.000 (!) 1.500.000 800.000 (2) 700.000 Móveis e Utensílios (ANC) Estoques (AC) (3) 300.000 (2) 500.000 300.000 500.000 Balancete de Verificação em 31/01/2002 Cia. Mundial Movimento Saldos Contas Débito Crédito Devedores Credores Caixa 1.500.000 800.000 700.000 Capital Subscrito 1.500.000 1.500.000 Móveis e Utensílios 300.000 300.000 Estoques 500.000 500.000 Total 2.300.000 2.300.000 1.500.000 1.500.000 O modelo de balancete supra, contém o movimento a débito e a crédito de cada conta e o respectivo saldo. O modelo a seguir contém apenas os saldos. Ambas as formas podem ser utilizadas. É exigido que o balancete contenha, no mínimo, os saldos das contas, ou seja, o movimento a débito e a crédito não é exigido. 128
  • 130. Capítulo 14 – Balancete de Verificação  Prof. Moreira  Saldos Contas Devedores Credores Caixa 700.000 Capital Subscrito 1.500.000 Móveis e Utensílios 300.000 Estoques 500.000 Total 1.500.000 1.500.000 Dependendo da necessidade da empresa, o balancete pode conter seis colunas, apre- sentando os saldos do balancete anterior, os movimentos e os saldos atuais: Saldos do mês Saldos do final Movimento Contas anterior do mês Devedores Credores Débito Crédito Devedores Credores Caixa Capital As contas com saldo zero podem ou não constar do balancete, de acordo com os inte- resses dos usuários. 14.3 IDENTIFICAÇÃO DO ERRO Se a soma dos débitos não é igual à soma dos créditos, os registros contábeis estão incorretos. O contador, por sua vez, deverá averiguar onde está o erro, o quem nem sempre é uma tarefa fácil, pois é um trabalho de pesquisa junto aos lançamentos con- tábeis realizados. Havendo diferenças no balancete, não se deve prosseguir o trabalho até solucionar o problema. Pode-se depreender, também, que quanto menor for o perí- odo de abrangência do balancete, mais eficiente será a contabilidade. 14.4 ERROS NÃO DETECTADOS Se no exemplo anterior, a conta de Móveis e Utensílios corresponder a compra de Má- quinas de Equipamentos, temos um lançamento efetuado em conta indevida, sendo que este tipo de erro não é identificado, pois os totais do balancete são idênticos. 129
  • 131. Capítulo 14 – Balancete de Verificação  Prof. Moreira  Outro tipo de erro não evidenciado é a inversão num lançamento, de débito por crédito e de crédito por débito, simultaneamente. Como exemplo, numa operação em que de- vesse ser debitada a conta Estoques e creditada a conta Bancos, o contador invertes- se: debitasse Bancos e creditasse Estoques, os totais do balancete seriam os mesmos, mas o lançamento estaria incorreto. 14.5 TIPOS DE BALANCETES  Balancete de Verificação Inicial: Levantado antes do encerramento das contas de resultado, ou seja, antes da apuração do lucro ou prejuízo. Nesse balancete, apare- cerão contas patrimoniais e de resultado.  Balancete de Verificação Final: Levantado após o encerramento das contas de resultado, ou seja, antes da apuração do lucro ou prejuízo. Nesse balancete, apare- cerão apenas contas patrimoniais, visto que as contas de resultado já foram zera- das (encerradas). 130
  • 132. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  CAPÍTULO 15 APURAÇÃO DO RESULTADO 15.1 CONTAS DE RESULTADO Contas de Resultado são basicamente as contas de Receitas, Custos e Despesas, que periodicamente (normalmente anualmente) são confrontadas para apurar-se o Lucro (Receitas > Despesas) ou Prejuízo (Despesas > Receitas). Despesas de Salários 16.000 Despesas de Materiais de Escritório 7.000 Receita de Vendas de Mercadorias 45.000 15.2 CONTABILIZAÇÃO DAS CONTAS DE RESULTADO É fácil compreender que toda Receita aumenta o Lucro, ou seja, quanto maior a Recei- ta, maior o lucro. Sendo o Lucro uma conta do Passivo (Patrimônio Líquido), podemos concluir ainda que, quanto maior a Receita, maior será o Patrimônio Líquido. Ora, as regras de contabilização definem que o Passivo deve ser creditado pelos aumentos e debitado pelas diminuições. Portanto, se toda receita aumenta o Patrimônio Líquido, 131
  • 133. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  toda receita deverá ser creditada (primeira regra). Inversamente à Receita, toda Des- pesa ou Custo reduz o lucro, e conseqüentemente o Patrimônio Líquido. Se toda des- pesa ou custo reduz o Patrimônio Líquido, ambas devem ser debitadas. Contas de Receita Diminui Aumenta – + Contas de Despesa Aumenta Diminui + – 15.3 ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO Conforme exigência legal, ao final do exercício, as empresas estão obrigadas a encer- rar todas as contas de resultado (despesas e receitas), no momento do confronto das despesas com receitas para apurar o resultado. Com o encerramento das contas de receitas e despesas, as contas de resultado ficam com saldo ZERO para o início do próximo período contábil. Assim, começa-se a acumular receita e despesa do exercício até o final do exercício, em que novamente serão encerradas as contas de resultado, apurando-se o lucro ou prejuízo, e assim sucessivamente. 132
  • 134. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  15.4 LANÇAMENTOS DE ENCERRAMENTO A técnica é muito simples:  Abre-se uma conta transitória com o título de “Apuração do Resultado do Exer- cício (ARE)”, em que se realiza o confronto de despesas e receitas;  Transfere-se os saldos das contas de Receitas e Despesas para a Conta de Re- sultados (ARE). Nesta transferência encerram-se as contas de Receita e Despe- sa (assim para o ano seguinte, inicia-se a acumulação de despesa e receita no- vamente). Para encerrar as contas de despesas, basta creditar valor idêntico (a contrapartida será débito de ARE). Para encerrar a conta de Receita, basta debi- tar valor idêntico (a contrapartida será crédito de ARE). 15.5 APURAÇÃO DO RESULTADO Se o total das receitas for maior que o total das despesas, haverá lucro; caso contrário, prejuízo. O saldo maior no lado da receita indica contabilmente lucro: 133
  • 135. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  Apur. Res. Exercício (Despesas) 16.000 45.000 (Receita) 7.000 23.000 45.000 22.000 (Saldo) 15.6 CONTABILIZAÇÃO DO RESULTADO A conta ARE (Apuração do Resultado do Exercício) é meramente transitória, servindo única e exclusivamente para a apuração do Resultado do Exercício. Dessa forma, esta conta não figura no Balanço Patrimonial, e o seu saldo deve ser transferido para a con- ta Lucros Acumulados. Para zerar a conta ARE, deve-se debitá-la pelo valor total. Com esse lançamento a dé- bito, encerra-se a conta Resultados (ARE), uma vez que já cumpriu sua missão: con- frontar despesa com receita e apurar o resultado (Lucro ou Prejuízo). Pelo método das partidas dobradas sabe-se que para todo débito há um crédito correspondente de mesmo valor, assim credita-se a conta Lucros Acumulados. Se houvesse prejuízo, o saldo da conta ARE seria devedor; portanto o lançamento se- ria ao contrário: crédito da conta ARE e débito de Prejuízos Acumulados. Exemplo: 134
  • 136. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  A conta de Prejuízos Acumulados faz parte do Patrimônio Líquido com sinal negativo (18.600), ou seja, reduz os investimentos dos proprietários. 15.7 DESTINAÇÃO DO LUCRO A Lei 10.303/01 acrescentou o parágrafo 6.º ao artigo 202 da Lei 6.404/76, determi- nando que os lucros não destinados a constituição de reservas de lucros deverão ser obrigatoriamente distribuídos como dividendos. Dessa forma, apurando-se Lucro em determinado exercício, após ele ser transferido para a conta Lucros Acumulados, será distribuído desta para outras contas, atendendo a legislação vigente e as normas estatutárias. Assim sendo, Lucros Acumulados possui natureza absolutamente transitória, e será utilizada para servir de contrapartida às reversões das reservas de lucros e às destina- ções do lucro. 15.7.1 Dividendos Os dividendos correspondem à parcela do lucro líquido distribuída aos acionistas, na proporção da quantidade de ações detida, ao fim de cada exercício social. Normalmen- te os dividendos são estabelecidos no estatuto da companhia como um percentual so- bre os lucros. Se o estatuto não mencionar o percentual do dividendo a ser distribuído, a empresa é obrigada a distribuir 50% do lucro líquido ajustado 23 (lucro líquido – reserva legal). 23 De acordo com o art. 202 da Lei 6.404/76, o lucro líquido ajustado corresponde ao lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido da importância destinada à constituição da reserva legal e da importân- cia destinada à formação da reserva para contingências e reversão da mesma reserva formada em exer- 135
  • 137. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  15.7.2 Reserva Legal A reserva legal corresponde à parcela do lucro líquido que, no final do exercício, é reti- da por determinação da Lei 6.404/76 com o fim de manter a integridade do capital soci- al. O artigo 193 da Lei 6.404/76 dispõe que “do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% do capital social”. A reserva legal pode ser utilizada para aumento de capital ou absorver prejuízos. 15.7.3 Reserva de Lucros para Expansão As reservas de lucros para expansão têm a finalidade de separar parte do lucro líquido do exercício visando manter (reter) tais recursos na companhia para aplicação em pro- jetos de expansão. A finalidade dessa reserva é evitar a distribuição de dividendos adi- cionais aos obrigatórios. O valor da reserva deverá ser revertido (devolvido) para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, quando completado o período de implantação da expansão. Também po- derá ser utilizada para aumento de capital ou para compensar prejuízos contábeis. É também conhecida por Reserva de Retenção de Lucros, Reserva para Investimentos ou Reserva Orçamentária. 15.7.4 Limite das Reservas de Lucros O saldo das reservas de lucros (Reserva Legal e Reserva de Lucros para Expansão), não poderá ultrapassar o valor do capital social. Atingindo esse limite, a assembléia cícios anteriores. O art. 195-A da referida Lei dispõe ainda que a reserva de incentivos fiscais poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório. Esses e outros detalhes serão objeto de outra dis- ciplina. 136
  • 138. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  deliberará sobre a aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital social ou na distribuição de dividendos. 15.7.5 Exemplo de Destinação do Lucro A empresa XPTO apurou no exercício de X1 um lucro líquido de R$ 22.000. Efetuar a destinação do lucro sabendo-se que o estatuto da companhia prevê a distribuição de 20% do lucro aos acionistas (dividendos): Lucro Líquido 22.000 ( − ) Reserva Legal - 5% (1.100) Base de Cálculo dos Dividendos 20.900 ( − ) Dividendos - 20% (4.180) Reserva de Lucros para Expansão 16.720 137
  • 139. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  15.8 ESTUDO DE CASO 15.8.1 Lançamentos nos Razonetes a) Em 02/12/01 a empresa Mac Bond Ltda. constitui-se com Capital no valor de R$ 50.000,00, realizado em dinheiro: Caixa (AC) Capital Subscrito (PL) (a) 50.000 50.000 (a) b) Em 02/12/01 a empresa depositou no banco o valor de R$ 45.000,00, ficando com uma reserva em caixa de R$ 5.000,00: Bancos c/ Movimento (AC) Caixa (AC) (b) 45.000 (a) 50.000 45.000 (b) c) Em 03/12/01 a empresa adquiriu, a prazo, 1000 Kg de mercadorias para reven- da no valor total de R$ 3.000,00 (não considerar impostos): Mercadorias para Revenda (AC) Fornecedores (PC) (c) 3.000 3.000 (b) d) Em 04/12/01 a empresa comprou 500 Kg de mercadorias para revenda no valor de R$ 1.500,00, pago através de emissão de cheque (não considerar impostos): Mercadorias para Revenda (AC) Bancos c/ Movimento (AC) (c) 3.000 (b) 45.000 1.500 (d) (d) 1.500 138
  • 140. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  e) Em 09/12/01 comprou uma máquina no valor de R$ 1.500,00, pago através de cheque: Máquinas (ANC) Bancos c/ Movimento (AC) (e) 1.500 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) f) Em 10/12/01 pagou aluguel no valor de R$ 1.000,00, por meio de emissão de cheque: Aluguéis (DA) Bancos c/ Movimento (AC) (f) 1.000 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f) g) Em 15/12/01 pagou através de emissão de cheque, R$ 3.000,00 ao primeiro for- necedor: Fornecedores (PC) Bancos c/ Movimento (AC) (g) 3.000 3.000 (c) (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g) h) Em 16/12/01 vendeu 1.200 kg de mercadorias em estoque ao preço de R$ 9.000,00 (Obs.: O CMV – Custo das Mercadorias Vendidas é de R$ 3.600,00), a vista (não considerar impostos): Pelo Reconhecimento da Receita (Princípio de Competência): Caixa (AC) Receita de Vendas (R) (a) 50.000 45.000 (b) 9.000 (h) (h) 9.000 139
  • 141. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  Pela baixa nos estoques: Custo das Mercadorias Mercadorias para Revenda Vendidas (C) (AC) (h) 3.600 (c) 3.000 3.600 (h) (d) 1.500 i) Em 19/12/01 fez um saque no valor de R$ 2.500,00, para reforçar o caixa: Caixa (AC) Bancos c/ Movimento (AC) (a) 50.000 45.000 (b) (b) 45.000 1.500 (d) (h) 9.000 1.500 (e) (i) 2.500 1.000 (f) 3.000 (g) 2.500 (i) j) Em 20/12/01 pagou através de transferência bancária, Comissões aos vendedo- res no valor de R$ 300,00, referentes a venda realizada: Comissões (DV) Bancos c/ Movimento (AC) (j) 300 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g) 2.500 (i) 300 (j) k) Em 30/12/01 pagou salários do pessoal do escritório no valor de R$ 2.750,00, a- través de transferência bancária: Salários (DA) Bancos c/ Movimento (AC) (k) 2.750 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g) 2.500 (i) 300 (j) 2.750 (k) 140
  • 142. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  l) Em 30/12/01 pagou honorários do Contador no valor de R$ 150,00, com dinheiro do Caixa: Assistência Contábil (DA) Caixa (AC) (l) 150 (a) 50.000 45.000 (b) (h) 9.000 150 (l) (i) 2.500 15.8.2 Primeiro Balancete de Verificação Saldos Contas Devedores Credores Caixa 16.350 - Bancos conta Movimento 32.450 - Mercadorias para Revenda 900 - Máquinas 1.500 - Fornecedores - - Capital Subscrito - 50.000 Receita de Vendas - 9.000 Custo das Mercadorias Vendidas 3.600 - Aluguéis 1.000 - Assistência Contábil 150 - Comissões 300 - Salários 2.750 - Total 59.000 59.000 15.8.3 Lançamentos de Encerramento Custo das Mercadorias Comissões (DV) Vendidas (C) 3.600 3.600 (a) 300 300 (d) Aluguéis (DA) Salários (DA) 1.000 1.000 (b) 2.750 2.750 (e) 141
  • 143. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  Assistência Contábil (DA) Receita de Vendas (R) 150 150 (c) (f) 9.000 9.000 ARE (Transitória) (a) 3.600 9.000 (f) (b) 1.000 (c) 150 (d) 300 (e) 2.750 7.800 9.000 1.200 15.8.4 Contabilização do Resultado Lucros Acumulados (PL) ARE (Transitória) 1.200 (g) 3.600 9.000 1.000 150 300 2.750 7.800 9.000 (g) 1.200 1.200 15.8.5 Distribuição do Resultado Lucro Líquido 1.200 ( − ) Reserva Legal - 5% (60) Base de Cálculo dos Dividendos 1.140 ( − ) Dividendos - 25% (285) Reserva de Lucros para Expansão 855 Reserva Legal (PL) Lucros Acumulados (PL) 60 (h) (h) 60 1.200 ( i) 285 ( j) 855 142
  • 144. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  Reserva de Lucros para Dividendos a Pagar Expansão (PL) 285 (i) 855 (j) 15.8.6 Balancete Final Saldos Contas Devedores Credores Caixa 16.350 - Bancos conta Movimento 32.450 - Mercadorias para Revenda 900 - Máquinas 1.500 - Fornecedores - - Dividendos a Pagar - 285 Capital Subscrito - 50.000 Reserva Legal - 60 Reserva de Lucros para Expansão - 855 Total 51.200 51.200 143
  • 145. Capítulo 15 – Apuração do Resultado  Prof. Moreira  15.8.7 Demonstração do Resultado e Balanço Patrimonial Receita Operacional Bruta 9.000 (−) Impostos sobre Vendas - (−) Devoluções - (−) Abatimentos e Descontos Incondicionais - Receita Operacional Líquida 9.000 (−) Custo das Vendas (3.600) Lucro Bruto 5.400 (−) Despesas com as Vendas (300) (−) Despesas Gerais e Administrativas (3.900) (−) Outras Despesas - (+) Outras Receitas - Resultado Antes do IR e CS 1.200 (−) Imposto de Renda - (−) Contribuição Social - Resultado Antes das Participações 1.200 (−) Participações - Resultado Líquido 1.200 ATIVO PASSIVO Circulante Circulante Caixa 16.350 Dividendos a Pagar 285 Bancos c/ Movimento 32.450 Mercadorias p/ Rev. 900 Patrimônio Líquido Não-Circulante Capital Subscrito 50.000 Imobilizado Reserva Legal 60 Máquinas 1.500 Res. de Lucros p/ Exp. 855 Total do Ativo 51.200 Total do Passivo 51.200 144
  • 146. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  CAPÍTULO 16 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL 16.1 LIVRO DIÁRIO O livro Diário é o registro básico de toda escrituração contábil, obrigatório em todas as empresas. Seu uso está previsto na Legislação Comercial (artigo 11 do Código Comer- cial Brasileiro – Lei n.º 556 de 25/06/1850), na Legislação Tributária (artigo 258 do Re- gulamento do Imposto de Renda – RIR/99), bem como nas Normas Brasileiras de Con- tabilidade (item 2.1.5 da NBC-T-2 – da Escrituração Contábil). No Diário são lançados dia a dia todos os acontecimentos que ocorrem na empresa e que provocam modifica- ções no Patrimônio, bem como aqueles que possam vir a modificar futuramente o Pa- trimônio. Formalidades extrínsecas (ou externas):  Encadernado com folhas numeradas seguidamente e conter, respectivamente, no anverso da primeira e no verso da última folha numerada, os termos de aber- tura e de encerramento;  Autenticado pelo órgão competente, ou seja, pela Junta Comercial, no caso de empresa comercial, ou pelo Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas, no caso de empresa exclusivamente prestadora de serviços (sociedade civil). Formalidades intrínsecas (ou internas):  A escrituração será completa, em idioma e moeda corrente nacionais, com indi- viduação e clareza;  Ordem cronológica de dia, mês e ano;  Inexistência de intervalos em branco, entrelinhas, borraduras, rasuras, emendas etc. 145
  • 147. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  TERMO DE ABERTURA TERMO DE ENCERRAMENTO Contém este livro .... (..................) folhas, Contém este livro .... (..................) folhas, numeradas de ..... a ...., e servirá de numeradas de ..... a ...., e serviu de Livro Livro DIÁRIO n.º ..... da empresa DIÁRIO n.º ..... da empresa ................................, estabelecida com o ................................, estabelecida com o ramo de ........................., com sede na ramo de ........................., com sede na Rua ......................... n.º ........, bairro Rua ......................... n.º ........, bairro ....................., Município de ....................., Município de ......................., Estado de ..........., cujos ......................., Estado de ..........., cujos atos constitutivos foram arquivados na atos constitutivos foram arquivados na Junta Comercial do ........................... em Junta Comercial do ........................... em ..../...../......, NIRE n.º ................. e inscri- ..../...../......, NIRE n.º ................. e inscri- ção no CNPJ sob n.º ........................ ção no CNPJ sob n.º ........................ ....................., ....... de .............. de ......... ....................., ....... de .............. de ......... _________________________________ _________________________________ Titular, administrador ou representante Titular, administrador ou representante legal da empresa legal da empresa _________________________________ _________________________________ Contabilista - CRC Contabilista - CRC Os requisitos básicos de um livro Diário são:  Data da operação (transação).  Título da conta de débito e da conta de crédito.  Valor do débito e do crédito.  Histórico (dados fundamentais da operação em registro: nome do fornecedor, número da nota fiscal, número do cheque etc.) 16.1.1 Exemplo de Lançamento no Diário (bicolunado) Suponha-se que em janeiro de 2008 a Cia. ABC tenha feito as seguintes operações:  15/01/2008: Compra de mercadorias para revenda, a vista, do fornecedor Calí- gula Ltda., conforme Nota Fiscal nº 2.001, no valor de R$ 350.000,00;  20/01/2008: Depósito no Banco Itaú S.A., no valor de R$ 100.000,00, conforme recibo nº 6969. 146
  • 148. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  Mercadorias para Bancos conta Caixa Revenda Movimento 350.000,00 $$$$ 350.000,00 100.000,00 100.000,00 Livro Diário Data Títulos das Contas e Histórico Código Conta Débito Crédito 15/01/2008 Mercadorias para Revenda 1.1.5.01 350.000,00 Caixa 1.1.1.01 350.000,00 Valor ref. aquisição mercadorias do fornece- dor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001 20/01/2008 Bancos conta Movimento 1.1.1.02 100.000,00 Caixa 1.1.1.01 100.000,00 Depósito no Banco Itaú S.A. conf. recibo nº 6969 16.1.2 Diário Manuscrito (três colunas) Em diversas literaturas de contabilidade encontra-se um modelo de livro diário (três colunas) utilizado para escrituração manuscrita (em desuso). Veja um exemplo de lançamento no diário de três colunas: Diário de Três Colunas Campinas (SP) 15 de Abril de 2008. 1.1.5.01 Me rcado rias para Re ve nda 1.1.1.01 a Caixa Valor ref. aquisição mercadorias do fornecedor Calígula Ltda., conf. NF 2001 300 000 ,00 Observe que era utilizada a preposição “a” à frente das contas credoras. 16.1.3 Fórmulas de Lançamentos 147
  • 149. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  Basicamente, existem três fórmulas para o lançamento dos fatos contábeis:  1ª Fórmula: há uma única conta de débito e uma única conta de crédito. Admita- se que a Cia. XPTO deposita no Banco Itaú S.A. R$ 300.000,00 que estavam no Caixa. Campinas (SP) 15 de Abril de 2008. 1.1.1.02 Bancos co nt a Mo vime nt o 1.1.1.01 a Caixa Depósito no Banco Itaú S.A. conf. recibo 300 000 ,00  2ª Fórmula: há uma única conta de débito e duas ou mais contas de crédito. Admita-se que a Cia. XPTO efetuou uma compra de mercadorias para revenda do fornecedor Supplier Ltda., no valor de R$ 250.000,00, sendo R$ 100.000,00 pagos no ato em dinheiro e o restante (R$ 150.000,00) através do aceite de uma duplicata com vencimento em 30 dias. Campinas (SP) 15 de Abril de 2008. 1.1.1.02 Me rcadorias para Re ve nda a Dive rs os 1.1.1.01 a Caixa 100 000 ,00 2.1.2.01 a Forne ce dore s 150 000 ,00 250 000 ,00 Aquisição do fornecedor Supplier Ltda.  3ª Fórmula: há duas ou mais contas de débito e apenas uma conta de crédito. Admita-se que a Cia. XPTO efetuou uma venda de mercadorias no valor de R$ 400.000,00, sendo R$ 150.000,00 recebido a vista e o restante (R$ 250.000,00) a prazo, através da emissão de uma duplicata com vencimento em 45 dias. Campinas (SP) 15 de Abril de 2008. Dive rs os 3.1.1.01 a Re ce it a de Ve ndas de Me rcadorias 1.1.1.01 Cai xa 150 000 ,00 1.1.2.01 Duplicatas a Re ce b e r 250 000 ,00 400 000 ,00 Venda de mercadorias 148
  • 150. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  16.2 RAZÃO A Escrituração do livro Razão passou a ser obrigatória a partir de 1991 (art. 14 da Lei 8.218 de 29/08/1991). O livro Razão é utilizado para resumir e totalizar, por conta, os lançamentos efetuados no livro Diário. Reflete exatamente aquilo que foi lançado no livro Diário, mas de forma individualizada (por conta). Este livro é um dos mais importantes instrumentos da escrituração contábil da empre- sa, porque fornece a totalização das contas individualmente, mostrando os totais lan- çados a débito e a crédito de cada conta e o saldo desta. O livro Razão é dispensado de autenticação na Junta Comercial (ou no Cartório de Re- gistro Civil de Pessoas Jurídicas). A princípio o razão só existia em forma de Livros, onde, para cada página, se atribuía o título de uma conta. Dessa forma, tínhamos uma página para o Caixa, outra para Ban- cos conta Movimento, outra para Mercadorias para Revenda etc. Com o passar do tempo, as folhas avulsas (fichas Razão) foram substituindo as páginas do livro. 16.2.1 Exemplo de Lançamento no Razão A partir dos razonetes, observar como é feito o lançamento no Razão. A Cia. XPTO comprou mercadorias para revenda, a vista, do fornecedor Calígula Ltda., conforme Nota Fiscal nº 2.001, no valor de R$ 350.000,00, na data de 15/01/2008: Mercadorias para Caixa Revenda 350.000,00 $$$$ 350.000,00 149
  • 151. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  Conta: MERCADORIAS PARA REVENDA Código: 1.1.5.01 RAZÃO Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C 15/01/2008 Valor ref. aquisição mercadorias do forne- cedor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001 350.000,00 350.000,00 D Conta: CAIXA Código: 1.1.5.01 RAZÃO Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C - Saldo Anterior 500.000,00 D 15/01/2008 Valor ref. aquisição mercadorias do forne- cedor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001 350.000,00 150.000,00 D 16.3 PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DA ESCRITURAÇÃO O Diário e Razão podem ser escriturados por sistema de processamento de dados, desde que sejam observadas as seguintes regras:  As folhas impressas deverão ser numeradas, em ordem seqüencial;  Após o processamento, os impressos deverão ser destacados e encadernados em forma de livro, seguindo-se a lavratura dos termos de abertura e de encer- ramento e a apresentação ao órgão competente para autenticação (para os li- vros em relação aos quais seja exigida a autenticação). 16.4 VANTAGENS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL Podemos listar as seguintes vantagens de uma entidade manter escrituração contábil:  Oferece maior controle financeiro e econômico à entidade;  Comprova em juízo fatos cujas provas dependam de perícia contábil; 150
  • 152. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira   Contestação de reclamatórias trabalhistas quando as provas a serem apresen- tadas dependam de perícia contábil;  Imprescindível no requerimento de recuperação judicial (Lei 11.101/2005);  Evita que sejam consideradas fraudulentas as próprias falências, sujeitando os sócios ou titulares às penalidades da Lei que rege a matéria;  Base de apuração de lucro tributável e possibilidade de compensação de prejuí- zos fiscais acumulados;  Facilita o acesso às linhas de crédito;  Distribuição de lucros como alternativa de diminuição de carga tributária;  Prova a sócios que se retiram da sociedade a verdadeira situação patrimonial, para fins de apuração de haveres ou venda de participação;  Prova, em juízo, a situação patrimonial na hipótese de questões que possam e- xistir entre herdeiros e sucessores de sócio falecido;  Para o administrador, supre exigência do Novo Código Civil Brasileiro quanto á prestação de contas (art. 1.020). 16.5 PADRONIZAÇÃO DE HISTÓRICOS Se não forem previamente definidos, os históricos dos lançamentos contábeis podem acarretar grande desperdício de tempo, sobretudo pela diversificação de expressões utilizadas para um mesmo tipo de lançamento. O ideal é que toda vez que seja feito um lançamento, sobretudo os mais rotineiros, seja utilizado o mesmo histórico. O melhor procedimento para tanto é a implantação de históricos padronizados, cuja finalidade é a utilização de expressões iguais para o registro de fatos semelhantes. A título ilustrativo segue relação de históricos para um sistema de escrituração contábil, lembrando que esta relação não é exaustiva, ou seja, não abrange todas as hipóteses de lançamentos contábeis que ocorrem na prática: Código Descrição Valor referente ao cheque nº ____, do Banco ______, utilizado para suprimento de caixa, con- 1 forme ____________ 2 Valor referente ao pagamento de ____________, conforme ____________ 3 Valor referente ao recebimento de _____________, conforme ___________ Valor referente ao cheque nº ______, do Banco _____, utilizado para pagamento da duplicata 4 nº ______ 151
  • 153. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  Código Descrição Valor referente ao cheque nº ______, do Banco _____, utilizado para ______, conforme 5 _____________ 6 Valor referente à aplicação em ______, conforme __________ Valor referente à venda de mercadorias por meio de nossa Nota Fiscal nº _____, com recebi- 7 mento a vista, em dinheiro Valor referente à venda de mercadorias por meio de nossa Nota Fiscal nº _____, a prazo, con- 8 forme nossa Fatura/Duplicata nº _____, com vencimento para ___/___/_____ Valor referente ao recebimento de nossa duplicata nº _____, vencida em ___/___/_____, con- 9 forme _____________ Valor referente ao desconto de nossas duplicatas, conforme borderô nº _____, enviado ao 10 banco ______ 11 Valor referente ao aviso de débito do banco _______, relativo a ___________ 12 Valor referente à aquisição de _______, conforme ____________ 13 Valor referente ao ICMS sobre _______, conforme ____________ 15 Valor referente à contribuição ao PIS do mês de ____________ 16 Valor referente à COFIS do mês de ___________ 17 Valor referente ao IRRF sobre ____________ 18 Valor referente à compra de _____________, conforme ____________ Valor referente à apólice nº __________, de emissão de _________, relativa ao seguro de 19 __________ 20 Valor referente aos encargos de depreciação relativos ao ____________ 21 Valor referente à folha de pagamento do mês de ____________ 22 Valor referente ao desconto do INSS sobre a folha de pagamento do mês de _______ 23 Valor referente ao FGTS sobre a folha de pagamento do mês de _________ 16.6 RESPONSABILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO A escrituração contábil das pessoas jurídicas deve ficar sob a responsabilidade de con- tabilista legalmente habilitado nos termos da legislação específica. A habilitação profis- sional pressupõe, além da formação escolar, o registro no CRC. As demonstrações contábeis obrigatórias devem ser assinadas pelos sócios ou admi- nistradores e pelo Contabilista responsável pela escrituração. 16.7 SPED O SPED (Sistema Público de Escrituração Digital) é um gigantesco banco de dados do Fisco que armazena informações de tudo o que as empresas compram, vendem e ar- recadam de impostos. Em outras palavras, é a transferência para o meio eletrônico de 152
  • 154. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  todas as obrigações contábeis e fiscais das empresas, hoje cumpridas com um intermi- nável preenchimento de formulários e livros. Utiliza-se da certificação digital para fins de assinatura dos documentos eletrônicos, garantindo assim a validade jurídica dos mesmos apenas na sua forma digital. As vantagens do SPED são:  Eliminação do papel;  Redução de custos com a racionalização e simplificação das obrigações acessó- rias;  Redução do tempo despendido com a presença de auditores fiscais nas instala- ções do contribuinte;  Rapidez no acesso às informações;  Aperfeiçoamento do combate à sonegação. É composto por três grandes subprojetos24: 16.7.1 SPED Contábil De maneira bastante simplificada, podemos definir o SPED Contábil como a substitui- ção dos livros da escrituração mercantil pelos seus equivalentes digitais:  Livro Diário  Livro Razão  Balancetes e Balanços 24 NF-e: Nota Fiscal Eletrônica 153
  • 155. Capítulo 16 – Escrituração Contábil  Prof. Moreira  De acordo com a Instrução Normativa nº 787/07 da Receita Federal, a partir de 1º de janeiro de 2009 todas as sociedades empresárias sujeitas à tributação do Imposto de Renda com base no Lucro Real25 estão obrigadas a apresentar a escrituração contábil no formato digital. Essa obrigatoriedade não atinge as pessoas jurídicas não sujeitas a registro em juntas comerciais. 25 De acordo com o art. 14 da Lei 9.718/1998, estão sujeitas à tributação do Imposto de Renda com base no Lucro Real as Pessoas Jurídicas que auferirem receita anual superior a R$ 40 milhões, as instituições financeiras, as empresas de seguros, previdência privada etc. 154
  • 156. Bibliografia  Prof. Moreira  BIBLIOGRAFIA CARDOSO, Ricardo Lopes. Administrando a contabilidade da empresa. Rio de Ja- neiro: FGV, 2006. FERRARI, Ed Luiz. Contabilidade Geral: teoria e 950 questões. 6. ed. São Paulo: Editora Campus, 2006. IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; ERNESTO, Rubens Gelbcke. Manual de contabilidade das sociedades por ações: aplicável às demais sociedades. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2003. KASSAI, José Roberto et al. Retorno de investimento: abordagem matemática e contábil do lucro empresarial. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2005. MARION, José Carlos. Contabilidade básica. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2004. MARION, José Carlos. Contabilidade básica: caderno de exercícios. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2005. NEVES, Silvério das; VICECONTI, Paulo E. V. Contabilidade básica: inclui o PIS e a COFINS não-cumulativos e alterações do novo Código Civil. 13. ed. São Paulo: Editora Frase, 2006. PADOVEZI, Clóvis Luis. Manual de contabilidade básica: uma introdução à prática contábil. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2004. RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade básica Fácil. 24. ed. São Paulo: Saraiva, 2003. SALAZAR, José Nicolás Albuja; BENEDICTO, Gideon Carvalho de. Contabilidade fi- nanceira. São Paulo: Thomson, 2004. 155