Your SlideShare is downloading. ×
Buffetti Rivista Consulenza26 12
Upcoming SlideShare
Loading in...5
×

Thanks for flagging this SlideShare!

Oops! An error has occurred.

×
Saving this for later? Get the SlideShare app to save on your phone or tablet. Read anywhere, anytime – even offline.
Text the download link to your phone
Standard text messaging rates apply

Buffetti Rivista Consulenza26 12

1,166
views

Published on


0 Comments
0 Likes
Statistics
Notes
  • Be the first to comment

  • Be the first to like this

No Downloads
Views
Total Views
1,166
On Slideshare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
0
Actions
Shares
0
Downloads
0
Comments
0
Likes
0
Embeds 0
No embeds

Report content
Flagged as inappropriate Flag as inappropriate
Flag as inappropriate

Select your reason for flagging this presentation as inappropriate.

Cancel
No notes for slide

Transcript

  • 1. 90171226C Copertina:90171226C Copertina 11/07/12 15.31 Pagina 1 La partita doppia Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it 2012 MANUALE PRATICO PER LA CORRETTA APPLICAZIONE DELLA PRATICA CONTABILE E DELL’ANALISI DI BILANCIO Marcellino Giubilato 90171226C - Anno XXXVII - Settimanale 23/07/2012 - Tariffa R.O.C. - Poste Italiane S.p.A. - Sped. abb. post. D.L. 353/2003 (conv. in L. 27/02/2004, n. 46) Art. 1, comma 1, DCB-Roma - Contiene I.P. Pagine 440 Euro 32,00 UNICO 2012 L’Autore fornisce un metodo di apprendimento Studi di settore e UNICO 2012 tra conferme e novità innovativo, intuitivo e completo per la rilevazione contabile in partita doppia. La grafica immediata e l’approccio, semplice Reddito di impresa e rigoroso, permettono di: Deducibilità dei costi da reato: da chiarire i rapporti tra ambito - visualizzare il significato algebrico di DARE/AVERE; - acquisire facilmente la tecnica operativa tributario e penale della partita doppia. Gli argomenti affrontati nel testo sono: D.L. «Cresci Italia» - registrazione in partita doppia; - operazioni di gestione; Opzione cessioni e locazioni di fabbricati sempre soggette ad IVA - scritture di assestamento; - - piano dei conti; analisi di bilancio. Rapporto di lavoro Il volume si completa con: • La lettera di impegno all’assunzione Cod. 968620070 - esercitazioni pratiche divise per argomento; • Novità in materia di fallimento e concordato preventivo - schede con le definizioni ed i principali riferimenti normativi. Previdenza Compensazione tra crediti e debiti INPS: ambito di applicazione ed effetti Artigiani Iscrizione INPS, obblighi contributivi, attività svolta Libere professioni Durata del tirocinio e accesso alla professione EDITORE Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie e on-line su www.buffetti.it EDITORE 26
  • 2. 90171226C Copertina:90171226C Copertina 11/07/12 15.31 Pagina 2 Contribuenti minimi Colf & Badanti Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it COMPLETO, AGGIORNATO, CHIARO. UNO STRUMENTO DI LAVORO INDISPENSABILE PER LA GESTIONE QUOTIDIANA DELLE PROCEDURE E DEGLI ADEMPIMENTI A. Bettagno - G. Modolo PREVISTI DALLA NORMATIVA VIGENTE Pagine 260 Euro 23,00 Annamaria Bettagno Dal 1° gennaio 2012, sono in vigore le nuove regole Pagine 250 per l’adozione del regime dei Contribuenti Minimi. Euro 24,00 Partendo dalla norma istituiva (legge n. 244/2007), gli autori analizzano gli interventi normativi e di prassi che hanno modificato le condizioni Il testo – con una esposizione molto chiara di accesso e permanenza all’interno del regime, e il costante utilizzo di esempi e schemi – illustra guidando – in modo chiaro e preciso – il lettore alla le molte disposizioni, normative e procedurali comprensione delle procedure e degli adempimenti. che contraddistinguono la materia, con l’obiettivo In particolare, il testo chiarisce i seguenti aspetti: di semplificare l’espletamento dei vari adempimenti – l’individuazione dei soggetti che possono previsti dalle norme e dalla prassi vigenti. applicare il «regime agevolato dei nuovi Il volume – avendo ben presente che il tema trattato contribuenti minimi» o «regime del vantaggio»; interessa maggiormente i lavoratori stranieri, – gli aspetti fiscali di determinazione del reddito; per lo più extracomunitari - illustra gli adempimenti – le agevolazioni IVA e gli adempimenti collegati per assumere lavoratori italiani e/o stranieri agli acquisti intracomunitari e al regime del ed analizza diritti e doveri del collaboratore. «reverse charge»; Per una maggiore fruibilità del testo, sono anche – le modalità da seguire per la corretta uscita riportati: Cod. 905320010 dal regime agevolato e l’eventuale recupero - lo Scadenzario del datore di lavoro con le date dell’IVA; degli adempimenti e la sintesi delle cose da fare – le regole e gli adempimenti per i soggetti - il Glossario operativo che consente di acquisire che decidono di applicare il «regime degli rapidamente le informazioni sui criteri e sulle Cod. 908520020 ex contribuenti minimi». modalità procedurali disciplinate dai CCNL ità Chiarezza di esposizione e facilità di consultazione Nov 12 Il testo è indirizzato soprattutto ai Consulenti 20 sono le caratteristiche vincenti di questo libro del Lavoro ma – per la chiarezza dell’esposizione – che – grazie ad una grafica molto intuitiva – riesce può essere utile anche ai datori di lavoro a rispondere con autorevolezza a dubbi e perplessità e ai collaboratori domestici. del lettore. ità Nov 12 20 Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie e on-line su www.buffetti.it e on-line su www.buffetti.it EDITORE EDITORE
  • 3. 90171226C Copertina:90171226C Copertina 11/07/12 15.31 Pagina 2 Contribuenti minimi Colf & Badanti Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it COMPLETO, AGGIORNATO, CHIARO. UNO STRUMENTO DI LAVORO INDISPENSABILE PER LA GESTIONE QUOTIDIANA DELLE PROCEDURE E DEGLI ADEMPIMENTI A. Bettagno - G. Modolo PREVISTI DALLA NORMATIVA VIGENTE Pagine 260 Euro 23,00 Annamaria Bettagno Dal 1° gennaio 2012, sono in vigore le nuove regole Pagine 250 per l’adozione del regime dei Contribuenti Minimi. Euro 24,00 Partendo dalla norma istituiva (legge n. 244/2007), gli autori analizzano gli interventi normativi e di prassi che hanno modificato le condizioni Il testo – con una esposizione molto chiara di accesso e permanenza all’interno del regime, e il costante utilizzo di esempi e schemi – illustra guidando – in modo chiaro e preciso – il lettore alla le molte disposizioni, normative e procedurali comprensione delle procedure e degli adempimenti. che contraddistinguono la materia, con l’obiettivo In particolare, il testo chiarisce i seguenti aspetti: di semplificare l’espletamento dei vari adempimenti – l’individuazione dei soggetti che possono previsti dalle norme e dalla prassi vigenti. applicare il «regime agevolato dei nuovi Il volume – avendo ben presente che il tema trattato contribuenti minimi» o «regime del vantaggio»; interessa maggiormente i lavoratori stranieri, – gli aspetti fiscali di determinazione del reddito; per lo più extracomunitari - illustra gli adempimenti – le agevolazioni IVA e gli adempimenti collegati per assumere lavoratori italiani e/o stranieri agli acquisti intracomunitari e al regime del ed analizza diritti e doveri del collaboratore. «reverse charge»; Per una maggiore fruibilità del testo, sono anche – le modalità da seguire per la corretta uscita riportati: Cod. 905320010 dal regime agevolato e l’eventuale recupero - lo Scadenzario del datore di lavoro con le date dell’IVA; degli adempimenti e la sintesi delle cose da fare – le regole e gli adempimenti per i soggetti - il Glossario operativo che consente di acquisire che decidono di applicare il «regime degli rapidamente le informazioni sui criteri e sulle Cod. 908520020 ex contribuenti minimi». modalità procedurali disciplinate dai CCNL ità Chiarezza di esposizione e facilità di consultazione Nov 12 Il testo è indirizzato soprattutto ai Consulenti 20 sono le caratteristiche vincenti di questo libro del Lavoro ma – per la chiarezza dell’esposizione – che – grazie ad una grafica molto intuitiva – riesce può essere utile anche ai datori di lavoro a rispondere con autorevolezza a dubbi e perplessità e ai collaboratori domestici. del lettore. ità Nov 12 20 Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie e on-line su www.buffetti.it e on-line su www.buffetti.it EDITORE EDITORE
  • 4. 90171226C Copertina:90171226C Copertina 11/07/12 15.31 Pagina 1 La partita doppia Naviga il catalogo Buffetti Editore su www.buffetti.it 2012 MANUALE PRATICO PER LA CORRETTA APPLICAZIONE DELLA PRATICA CONTABILE E DELL’ANALISI DI BILANCIO Marcellino Giubilato 90171226C - Anno XXXVII - Settimanale 23/07/2012 - Tariffa R.O.C. - Poste Italiane S.p.A. - Sped. abb. post. D.L. 353/2003 (conv. in L. 27/02/2004, n. 46) Art. 1, comma 1, DCB-Roma - Contiene I.P. Pagine 440 Euro 32,00 UNICO 2012 L’Autore fornisce un metodo di apprendimento Studi di settore e UNICO 2012 tra conferme e novità innovativo, intuitivo e completo per la rilevazione contabile in partita doppia. La grafica immediata e l’approccio, semplice Reddito di impresa e rigoroso, permettono di: Deducibilità dei costi da reato: da chiarire i rapporti tra ambito - visualizzare il significato algebrico di DARE/AVERE; - acquisire facilmente la tecnica operativa tributario e penale della partita doppia. Gli argomenti affrontati nel testo sono: D.L. «Cresci Italia» - registrazione in partita doppia; - operazioni di gestione; Opzione cessioni e locazioni di fabbricati sempre soggette ad IVA - scritture di assestamento; - - piano dei conti; analisi di bilancio. Rapporto di lavoro Il volume si completa con: • La lettera di impegno all’assunzione Cod. 968620070 - esercitazioni pratiche divise per argomento; • Novità in materia di fallimento e concordato preventivo - schede con le definizioni ed i principali riferimenti normativi. Previdenza Compensazione tra crediti e debiti INPS: ambito di applicazione ed effetti Artigiani Iscrizione INPS, obblighi contributivi, attività svolta Libere professioni Durata del tirocinio e accesso alla professione EDITORE Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie e on-line su www.buffetti.it EDITORE 26
  • 5. 00) Indice:00) Indice 11/07/12 14.50 Pagina 1 Servizio Abbonati: Anno XXXVII - Settimanale 23-07-2012 Tel. 06 23195.466 - Fax 06 23195.490 Tariffa R.O.C.: Poste Italiane S.p.A. E-MAIL: consulenza@buffetti.it Spedizione in abbonamento postale D.L. 353/2003 Questo numero è stato chiuso in redazione l’11/7/2012 (conv. in L. 27/02/2004, n. 46) art. 1, comma 1, DCB - Roma Su Consulenza on-line (sito www.buffetti.it) è possibile trovare tutte le notizie e gli approfondimenti correlati agli articoli di interesse. NOTIZIE FLASH Fisco & Società ............................................................................................................................................................................ 2 Lavoro & Previdenza .................................................................................................................................................................. 5 FISCO & SOCIETÀ Prima pagina UNICO 2012 e studi di settore tra novità e conferme di Gian Paolo Ranocchi ...................................................... 9 Reddito dimpresa Deducibilità dei costi da reato: da chiarire i rapporti tra ambito tributario e penale di Antonio Mastroberti ...... 15 IVA D.L. «Cresci Italia»: con l’opzione cessioni e locazioni di fabbricati sempre soggette a IVA di Stefano Setti ........... 22 Panorama di Giurisprudenza tributaria a cura di Carmelo Grimaldi .................................................. 27 LAVORO & PREVIDENZA Prima pagina Discriminazione sindacale della FIAT: condannata ad assumere 145 lavoratori iscritti alla FIOM di Nicolò Schittone . 37 Rapporto di lavoro La lettera di impegno all’assunzione di Giuseppe Luongo .............................................................................................. 39 Novità in materia di fallimento e concordato preventivo di Raffaele Cirillo ................................................................ 41 Indice Previdenza Compensazione tra crediti e debiti nell’INPS di Beniamino Gallo ............................................................................... 48 Artigiani e iscrizione all’INPS di Aldo Forte ...................................................................................................................... 53 Libere professioni Il Tirocinio professionale di Lavinia Guglielmotti ...................................................................................................................... 56 Il caso Assunzione e inizio dell’attività lavorativa di Gesuele Bellini .......................................................................................... 58 Interpelli Risposte ad interpello del Ministero del lavoro a cura di Claudio Milocco ............................................................... 60 Contratti di lavoro Novità mensili nei CCNL - Agosto 2012 (A - L) di Pietro Panizzi ................................................................................ 63 DOCUMENTAZIONE .................................................................................................................................................................. 67 ADEMPIMENTI & SCADENZE - 1-20 (A - C) Agosto 2012 ........................................................................................................... 69 Direttore Responsabile: Sergio Milocco L’abbonamento alla rivista decorre dalla data di ricezione dell’importo - Modalità di Segreteria di Redazione: Simona Brizzi pagamento: a) tramite cedola di sottoscrizione presso i Centri Servizio Buffetti; b) con versamento su c/c postale n. 68954007 intestato a Gruppo Buffetti S.p.A. - Coordinamento Scientifico: Abbonamenti - Via Francesco Antolisei, 10 - 00173 Roma; c) con assegno Fisco & Società - Valter Selvi (Dottore commercialista) bancario/circolare non trasferibile, barrato, intestato a Gruppo Buffetti S.p.A.; d) con Lavoro & Previdenza - David Trotti (Consulente del lavoro) bonifico bancario a favore di Gruppo Buffetti S.p.A. - Via Francesco Antolisei, n. 10. - Collaboratori: Gianfranco Antico; Bruno Benelli; Annamaria Bettagno; Nevio 00173 Roma - c/o Monte Paschi di Siena - ag. 500 Milano - IBAN: IT89Q 01030 01600 Bianchi; Carmine Bonaccorso; Luigi Caiazza; Aldo Forte; Fabio Carrirolo; 000007000152. Alessandra Gerbaldi; Carmelo Grimaldi; Vittorio Liguori; Giuseppe Maccarone; IVA assolta dalll’Editore ai sensi dell’art. 74, 1° comma, lett. c), D.P.R. 633/1972 e Luca Miele; Giancarlo Modolo; Roberto Moro Visconti; Pietro Panizzi; Rocchina succ. modif. Staiano; Roberto Vitale. Editore: Gruppo Buffetti S.p.A. - Registrazione presso il Tribunale Civile di Roma, I contenuti ed i pareri espressi negli articoli devono considerarsi opinioni personali n. 16437 del 7 luglio 1976 degli autori e come tali non impegnano la Direzione della rivista e il Gruppo Buffetti S.p.A. Il materiale consegnato o inviato dai collaboratori non viene restituito. Redazione e Direzione: Via Francesco Antolisei, 10 - 00173 Roma - Tel. 06 231951 - Fax 06 23195.490 Fotocopie per uso personale del lettore possono essere effettuate nei limiti del 15% di ciascun volume/fascicolo di periodico dietro pagamento alla SIAE del compenso Studio grafico: Graficando s.c. a r.l., Via Raf Vallone, 5 - 00173 Roma previsto dall’art. 688, comma 4, della L. 22 aprile 1941, n. 633 ovvero tra SIAE, AIE Stampa: Arti Grafiche Picene S.r.l., Via Vaccareccia, 57 - 00040 Pomezia (RM) e CNA, CONFARTIGIANATO, CASA CLAAI, CONFCOMMERCIO, CONFESER- Distribuzione: «Consulenza» è in vendita in abbonamento CENTI il 18 dicembre 2000. Le riproduzioni di uso differente da quello personale potranno avvenire solo a seguito di specifica autorizzazione rilasciata dagli aventi Abbonamenti: Annuale € 270,00 diritto/dall’autore. Rinnovo € 210,00 I periodici Buffetti sono prodotti in un sistema di qualità certificato UNI EN ISO 9001. Consulenza n. 26/2012 1
  • 6. 01) Notizie flash-fisco:01) Notizie flash-fisco 11/07/12 14.50 Pagina 2 FISCO & SOCIETÀ a cura di Valter Selvi ACCERTAMENTO STUDI DI SETTORE E UNICO 2012: APPROVATE LE SPECIFICHE TECNICHE PER LA TRASMISSIONE TELEMATICA DEI DATI CONTENUTI NEI MODELLI Con provvedimento direttoriale del 3 luglio 2012 l’Agenzia delle entrate ha definito le specifiche tecniche da adottare per la trasmissione telematica dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti per l’applicazione degli studi di set- tore, da utilizzare per il periodo d’imposta 2011 e che costituiscono parte integrante della dichiarazione dei redditi da presentare con il modello UNICO 2012. Con lo stesso provvedimento: sono stati approvati i controlli tra UNICO 2012 ed i modelli degli studi di settore; sono stati modificati alcuni modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, già approvati con precedente provvedimento del 18 giugno 2012. (Agenzia delle entrate - Provv. 3 luglio 2012) Notizie Flash AGEVOLAZIONI FISCALI TERREMOTO IN EMILIA: LA CIRCOLARE DELL’IRDCEC SUGLI INTERVENTI URGENTI DEL GOVERNO L’Istituto di Ricerca dei Dottori commercialisti ed Esperti contabili, nella Circ. n. 29/IR del 2 luglio 2012, illu- stra il contenuto del D.M. 1° giugno 2012 e degli artt. 6 e 8 del D.L. n. 74/2012 che hanno disposto, tra l’altro, la sospensione degli adempimenti e degli obblighi tributari a carico sia dei soggetti residenti nei territori dell’Emilia Romagna colpiti dal sisma dello scorso 20 maggio, sia dei professionisti e consulenti che operano nei comuni coinvolti anche per conto di aziende e clienti «fuori cratere». Nella circolare vengono affrontati i dubbi interpretativi connessi ai provvedimenti sopra citati, con riferimen- to sia alla individuazione dei soggetti interessati dalla sospensione degli adempimenti e dei versamenti tribu- tari sia degli adempimenti e versamenti per i quali opera la sospensione. (IRDCEC - Circ. 2 luglio 2012, n. 29/IR) ANTIRICICLAGGIO ACQUISTI IN CONTANTI PER I TURISTI STRANIERI: MODIFICATO IL MODELLO DI ADESIONE ALLA DISCIPLINA DEROGATORIA Con provvedimento direttoriale del 2 luglio 2012 sono state apportate alcune modifiche al modello di adesio- ne alla disciplina di deroga alle limitazioni di trasferimento per denaro contante prevista dall’art. 3, comma 2, del D.L. n. 16/2012 in favore dei soggetti che svolgono attività di commercio al dettaglio ed assimilate ovvero agenzia di viaggi e turismo, approvato con provvedimento del 23 marzo 2012, nonché alle relative istruzioni. Le modifiche hanno lo scopo di adeguare il contenuto del modello ai recenti interventi normativi che, nel modificare il citato art. 3 del D.L. n. 16/2012, hanno introdotto un limite pari a 15.000 euro per i trasferimen- ti di denaro contante interessati dalla disciplina di deroga, prevedendo altresì che la comunicazione preventi- va da inviare all’Agenzia delle entrate debba contenere l’indicazione del conto corrente intestato al cedente o al prestatore nel quale dovrà essere versato il denaro contante incassato. I soggetti che avevano già provveduto ad inviare la comunicazione all’Agenzia delle entrate devono inviarne una integrativa entro il 31 luglio 2012 utilizzando il modello aggiornato. (Agenzia delle entrate - Provv. 2 luglio 2012) CODICI TRIBUTO ISTITUITI I CODICI TRIBUTO PER IL VERSAMENTO DELL’IMPOSTA SUI VOLI IN AEROTAXI Con Ris. n. 72/E del 4 luglio 2012 sono stati istituiti i codici tributo da utilizzare per il versamento, tramite 2 Consulenza n. 26/2012
  • 7. 01) Notizie flash-fisco:01) Notizie flash-fisco 11/07/12 14.50 Pagina 3 FISCO & SOCIETÀ modello F24 Versamenti con elementi identificativi, dell’imposta erariale sui voli dei passeggeri di aerotaxi, istituita dall’art. 16, comma 10-bis, del D.L. n. 201/2011. I codici tributo di nuova istituzione, da indicare nella sezione «Erario ed altro», sono i seguenti: – «3379», denominato «Imposta erariale sui voli dei passeggeri di aerotaxi di cui all’art. 16, comma 10-bis, D.L. n. 201/2011»; – «8937», denominato «Sanzione di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997 - Ravvedimento - Art. 16, comma 15- bis, D.L. n. 201/2011 - AEROTAXI»; – «1932», denominato «Interessi sul ravvedimento di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997 - Ravvedimento - Art. 16, comma 15-bis, D.L. n. 201/2011 - AEROTAXI». La risoluzione riporta nel dettaglio le istruzioni per la compilazione del modello di versamento. (R.M. 4 luglio 2012, n. 72/E) IMPOSTE DIRETTE Notizie Flash IVIE E IVAFE: SUL FILO DI LANA GLI ATTESI CHIARIMENTI DELLE ENTRATE L’Agenzia delle entrate, con la Circ. n. 28/E del 2 luglio 2012, prende in esame le nuove imposte sul valore degli immobili situati all’estero (IVIE) e sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero (IVAFE), che vedono quest’anno i contribuenti per la prima volta «alla cassa». In riferimento all’IVIE, la circolare chiarisce in primo luogo che l’imposta è dovuta anche in riferimento ad immobili oggetto di operazioni di emersione ai sensi dell’art. 13-bis del D.L. n. 78/2009 e degli artt. 12 e 15 del D.L. n. 350/2001 (cd. scudo fiscale). Per gli immobili situati in Europa, la circolare ribadisce che la base imponibile IVIE va prioritariamente deter- minata sulla base del valore catastale, in mancanza del quale opera la regola generale (costo di acquisto); se la legislazione estera prevede un valore espressivo del reddito medio ordinario e non vi sono meccanismi di mol- tiplicazione e rivalutazione analoghi a quelli previsti dalla legislazione italiana, può essere assunto come base imponibile dell’IVIE il valore dell’immobile che risulta dall’applicazione al predetto reddito medio ordinario dei coefficienti stabiliti ai fini dell’IMU. Dall’imposta dovuta si detrae, fino a concorrenza del suo ammontare, un credito d’imposta pari all’importo dell’eventuale imposta patrimoniale versata nell’anno di riferimento nello Stato estero in cui è situato l’immo- bile e ad esso relativa; con riferimento agli immobili detenuti in Europa, nella tabella 1, colonna 3, allegata alla circolare in esame, sono individuate, ove esistano, le imposta scomputabili dall’IVIE. La seconda parte della circolare è invece dedicata all’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’e- stero (IVAFE); da un punto di vista oggettivo la circolare chiarisce che sono escluse dall’applicazione dell’im- posta in oggetto le attività finanziarie all’estero amministrate da intermediari finanziari italiani e le attività este- re detenute fisicamente dal contribuente in Italia. Il valore delle attività finanziarie è costituito dal valore di mercato, rilevato al termine di ciascun anno solare nel luogo in cui esse sono detenute; per le attività finanziarie non negoziate si deve fare riferimento al valore nominale o, in mancanza di questo, al valore di rimborso, anche se rideterminato ufficialmente. Per i conti cor- renti ed i libretti di risparmio detenuti in Paesi europei, l’imposta è fissata in 34,20 euro; l’imposta non è comunque dovuta se il valore medio di giacenza annuale non supera i 5.000 euro. (C.M. 2 luglio 2012, n. 28/E) IMPOSTE INDIRETTE SCUDO FISCALE: LA CIRCOLARE DELLE ENTRATE SULL’IMPOSTA DI BOLLO SPECIALE L’art. 19, commi da 6 a 12, del D.L. n. 201/2011 ha stabilito che le attività finanziarie che sono state oggetto di operazioni di emersione per effetto della normativa sul cd. «scudo fiscale» (D.L. n. 78/2009 nonché D.L. n. 350/2001), sono soggette, a decorrere dal periodo d’imposta 2011, ad un’imposta di bollo speciale annuale e ad un’imposta straordinaria «una tantum» sui prelievi riferiti alle medesime attività. La prima è dovuta per le sole attività finanziarie rimpatriate che sono ancora detenute in regime di riservatez- Consulenza n. 26/2012 3
  • 8. 01) Notizie flash-fisco:01) Notizie flash-fisco 11/07/12 14.50 Pagina 4 FISCO & SOCIETÀ za alla data del 31 dicembre di ciascun anno; per il primo anno l’imposta è determinata con riferimento al valo- re delle attività segregate alla data del 6 dicembre 2011 ed è dovuta nella misura del 10 per mille, da versare entro il 16 luglio 2012. L’imposta straordinaria sui prelievi è invece dovuta in relazione a quelle attività finanziarie oggetto di emersio- ne che, a partire dal 1° gennaio 2011 e fino alla data del 6 dicembre 2011, sono state in tutto o in parte prele- vate a titolo definitivo dal rapporto di deposito, amministrazione o gestione acceso per effetto della procedu- ra di emersione, ovvero comunque dimesse; anche in questo caso la misura del tributo è fissata al 10 per mille ed il versamento va eseguito entro il 16 luglio 2012. Chiarimenti sugli adempimenti sopra descritti sono stati forniti dall’Agenzia delle entrate con la Circ. n. 28/E del 5 luglio 2012. (C.M. 5 luglio 2012, n. 28/E) RISCOSSIONE Notizie Flash APPROVATO IL NUOVO MODELLO DI CARTELLA DI PAGAMENTO Con provvedimento direttoriale del 3 luglio 2012 l’Agenzia delle entrate ha approvato un nuovo modello di car- tella di pagamento, il cui utilizzo è obbligatorio per le cartelle relative ai ruoli consegnati agli agenti della riscos- sione successivamente al 31 luglio 2012. La revisione del modello è scaturita dall’esigenza di assicurare chiarezza dei dati ivi contenuti ed una miglio- re fruibilità delle informazioni fornite; in particolare nel frontespizio è stata inserita – nella parte sottostan- te i dati del destinatario – una frase volta a precisare la posizione degli Enti creditori, a cui le somme richie- ste sono dovute, e quella dell’Agente della riscossione, incaricato dai suddetti Enti per il recupero delle stes- se. (Agenzia delle entrate - Provv. 3 luglio 2012) ESTENSIONE DELL’UTILIZZO DEL MODELLO F24 ENTI PUBBLICI AI VERSAMENTI DEI CONTRIBUTI PREVIDENZIALI DOVUTI ALL’INPGI Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 5 luglio 2012 l’utilizzo del modello F24 EP è stato esteso al versamento dei contributi previdenziali ed assistenziali dovuti all’Istituto Nazionale di Previdenza dei Giornalisti Italiani (INPGI). Con successiva risoluzione saranno istituiti i codici tributo da utilizzare per i versamenti dei contributi in oggetto. (Agenzia delle entrate - Provv. 5 luglio 2012) SERVIZI TELEMATICI RILASCIO DI AGGIORNAMENTI SOFTWARE Sul sito Internet dell’Agenzia delle entrate, nella sezione Software, è disponibile: – la versione 1.1.0 del 3 luglio 2012 del software di compilazione del modello UNICO PF 2012; – la versione 1.0.1 del 3 luglio 2012 del software di compilazione del modello 770/2012 Semplificato; – la versione 1.0.1 del 3 luglio 2012 del software di compilazione del modello 770/2012 Ordinario; – la versione 1.4.3 del 3 luglio 2012 delle procedure di controllo di UNICO 2012; – la versione 2.0.0 del 3 luglio 2012 del software di compilazione «Comunicazione Pagamento Contanti»; – l’aggiornamento del 5 luglio 2012 degli archivi del software di controllo mod. F24 riservato a banche, poste e agenti della riscossione; – la versione 1.0.2 del 5 luglio 2012 di Gerico 2012; – la versione 1.0.1 del 5 luglio 2012 della procedura di controllo degli studi di settore e parametri allegati a UNICO 2012; – la versione 2.7.3 del 5 luglio 2012 della procedura di controllo relativa i modelli F24 Telematici. 4 Consulenza n. 26/2012
  • 9. 02) Notizie flash-lavoro:02) Notizie flash-lavoro 11/07/12 14.50 Pagina 5 LAVORO & PREVIDENZA a cura di Bruno Benelli PREVIDENZA AGRICOLTURA: VERSAMENTI VOLONTARI 2012 È del 27,70% la misura del contributo volontario dovuto dai lavoratori agricoli dipendenti per l’anno 2012. Invece i coltivatori diretti, coloni, mezzadri e imprenditori agricoli professionali pagano i contributi volontari secondo quattro classi di reddito medio giornaliero, stabilite ogni anno da un apposito decreto ministeriale. Nel 2012 la prima classe riguarda i redditi settimanali fino a 215,07 euro (contributo settimanale 61,32 euro), la seconda fino a 286,76 euro (contributo 61,32 euro), la terza fino a 385,45 (contributo 71,59 euro), la quarta oltre 385,45 euro (contributo 87,07 euro). L’importo del contributo integrativo volontario, che può essere richiesto fino alla concorrenza di 270 giornate, è pari a quello del contributo obbligatorio vigente nell’anno cui si riferiscono i versamenti volontari ad integra- Notizie Flash zione. Pertanto i contributi integrativi vanno commisurati all’imponibile contributivo determinato in base alle retri- buzioni percepite, sul quale va applicata l’aliquota Ivs vigente nel settore che, per l’anno 2012, è del 27,70%. (INPS - Circ. n. 87/2102) ARTIGIANI, COMMERCIANTI, LIBERI PROFESSIONISTI: CONTRIBUTI INPS ENTRO IL 20 AGOSTO Gli artigiani, i commercianti e i liberi professionisti iscritti alla gestione separata INPS, che versano i contribu- ti INPS dal 10 luglio al 20 agosto 2012 devono pagare solo una maggiorazione dello 0,40%. Si tratta dei contri- buti dovuti sulla quota di reddito eccedente il minimale, che per legge seguono le scadenze previste per il paga- mento delle imposte sui redditi. Contributi dovuti: 1) come saldo di quanto complessivamente dovuto per l’anno 2011; 2) come primo acconto per l’anno 2012. La maggiorazione dello 0,40% deve essere versata separatamente dai contributi, utilizzando la causale contri- buto «Api» (artigiani) o «Cpi» (commercianti) e la codeline INPS utilizzata per il versamento del relativo con- tributo, oppure con la causale Dppi nel caso dei liberi professionisti. Gli interessati devono calcolare il contributo sul totale dei redditi d’impresa conseguiti nel 2011, al netto delle eventuali perdite dei periodi d’imposta precedenti scomputate dal reddito dell’anno. Per i soci di S.r.l. iscritti alle gestioni degli artigiani o dei commercianti la base imponibile, oltre a quanto even- tualmente dichiarato come reddito d’impresa, è costituita dalla parte del reddito d’impresa della S.r.l. corri- spondente alla quota di partecipazione agli utili, ovvero alla quota del reddito attribuita al socio per le società partecipate in regime di trasparenza. Per i liberi professionisti la base imponibile è rappresentata dal reddito di lavoro autonomo dichiarato ai fini IRPEF nel quadro RE, se l’attività è esercitata in forma individuale e/o nel quadro RH, nel caso in cui l’attività è esercitata in forma associata. Devono essere indicati tutti i redditi che hanno concorso al raggiungimento del massimale retributivo oltre il quale nella gestione separata non è più dovuta la contribuzione previdenziale. Per i soggetti che hanno il regime semplificato per i contribuenti minimi, la base imponibile per il calcolo dei contributi dovuti viene determinata come segue: Cm6 (reddito lordo o perdita) - Cm9 (perdite pregresse). Il reddito da assoggettare ad imposizione contributiva previdenziale, infatti, deve essere considerato al netto delle perdite pregresse ma al lordo dei contributi previdenziali, che il contribuente deve indicare nel rigo Cm7. Per i commercianti e gli artigiani la rateizzazione può avere ad oggetto esclusivamente i contributi dovuti sulla quota di reddito eccedente il minimale imponibile, con esclusione quindi dei contributi dovuti sul minimale predetto, che dovessero ancora non essere stati pagati a suo tempo. Per i liberi professionisti la rateazione può essere effettuata sia sul contributo dovuto a saldo per l’anno di impo- sta 2011 che sull’importo del primo acconto relativo ai contributi per l’anno 2012. La prima rata deve essere corrisposta entro il giorno di scadenza del saldo e/o dell’acconto differito; le altre rate alle scadenze indicate nel modello UNICO Persone fisiche 2012. In ogni caso il pagamento rateale deve essere completato entro il mese di novembre 2012. Gli interessi devono essere corrisposti utilizzando, per ogni sezione del modello F24, l’apposita causale (Api o Consulenza n. 26/2012 5
  • 10. 02) Notizie flash-lavoro:02) Notizie flash-lavoro 11/07/12 14.50 Pagina 6 LAVORO & PREVIDENZA Cpi o Dppi) e, per gli artigiani e commercianti, la medesima codeline relativa al contributo cui afferiscono. Gli interessi vanno esposti separatamente dai contributi; la rateizzazione riguarda sia i contributi dovuti, che la maggiorazione dello 0,40% nel caso in cui il versamento della prima rata sia effettuato dal 10 luglio al 20 ago- sto. Il quadro RR sezione I del modello UNICO 2012 deve essere compilato, ai fini della determinazione dei con- tributi dovuti per l’anno 2011, sulla base dei redditi dichiarati per il medesimo anno, dai soggetti iscritti alle gestioni dei contributi e delle prestazioni previdenziali degli artigiani e degli esercenti attività commerciali. L’importo eventualmente risultante a credito dal quadro RR del modello UNICO 2012 può essere portato in compensazione nel modello di pagamento unificato F24. (INPS - Circ. n. 90 del 27 giugno 2012) CESSIONE DEL TFR A SOCIETÀ FINANZIARIE L’intervento del Fondo di garanzia del TFR può essere richiesto dal lavoratore o dai suoi aventi diritto: così indica la legge istitutiva n. 297/1982. Ora la Corte di Cassazione ha chiarito che per «aventi diritto» devono intendersi non soltanto gli eredi del prestatore di lavoro (coniuge, figli, e se a carico parenti entro il terzo grado Notizie Flash e affini entro il secondo) ma, più in generale, gli aventi causa del lavoratore e quindi anche le società finanzia- rie e gli altri cessionari a titolo oneroso del trattamento di fine rapporto. I prestiti personali con cessione del quinto della retribuzione sono generalmente garantiti dalla cessione del TFR; la cessione è efficace dal momento in cui viene notificata al datore di lavoro (debitore ceduto) o da quan- do egli ne sia venuto comunque a conoscenza. Si tratta, in particolare, di contratti di cessione in cui il lavora- tore garantisce la bontà del credito ceduto (cessione pro solvendo), per cui se è insolvente il datore di lavoro, il lavoratore resta obbligato nei confronti del cessionario. Il cessionario deve dimostrare i seguenti requisiti: a) cessazione del rapporto di lavoro del dipendente cedente; b) apertura di una procedura concorsuale; c) esistenza del credito per TFR rimasto insoluto. Con l’ammissione viene individuata la parte di TFR di spettanza del cessionario, corrispondente al debito resi- duo gravante sul lavoratore. Se l’ammissione del cessionario non esaurisce l’intero TFR, il lavoratore, per la parte residua, può presentare autonoma domanda di intervento a condizione di averne ottenuto l’ammissione. Nel caso in cui, invece, il credito per TFR sia stato integralmente ammesso a favore del lavoratore con indica- zione dell’avvenuta cessione a favore di un soggetto terzo, deve essere presentata una dichiarazione congiunta del lavoratore e del cessionario circa la consistenza del debito residuo. I requisiti necessari per l’intervento del Fondo di garanzia sono confermati anche in caso di intervento su richiesta di un cessionario del credito per TFR: 1) cessazione del rapporto di lavoro del dipendente cedente; 2) non assoggettabilità del datore di lavoro alle procedure concorsuali; 3) insufficienza delle garanzie patrimoniali del datore di lavoro a seguito dell’esperimento dell’esecuzione for- zata; 4) esistenza del credito per TFR rimasto insoluto. In tutti i casi in cui il Fondo interviene al di fuori di una procedura concorsuale, il credito deve essere accerta- to in giudizio; pertanto le società cessionarie del TFR che intendano chiedere l’intervento del Fondo devono ottenere una sentenza o un decreto ingiuntivo che riconosca il credito in loro favore. Se il credito è stato regolarmente pagato al lavoratore sulla base di un titolo esecutivo da lui ottenuto e di una sua azione esecutiva, la successiva richiesta da parte di un cessionario del credito del TFR non può essere accol- ta. L’INPS quale sostituto di imposta è tenuto ad assoggettare a ritenuta alla fonte le somma pagate a titolo di TFR anche quando il relativo credito sia stato ceduto ad un soggetto terzo per cui l’imposta sarà detratta dall’im- porto lordo complessivo del TFR e posta a carico del lavoratore. Sia nel caso in cui residui una somma da versare in favore del lavoratore, sia nel caso in cui il pagamento sia effettuato esclusivamente a favore del cessionario, il Cud sarà rilasciato al lavoratore. (INPS - Circ. n. 89 del 26 giugno 2012) DISOCCUPAZIONE AGRICOLA PER L’ANNO 2011 È disponibile il servizio di accesso ai dati retributivi e contributivi dei lavoratori agricoli dipendenti (Otd e Oti) 6 Consulenza n. 26/2012
  • 11. 02) Notizie flash-lavoro:02) Notizie flash-lavoro 11/07/12 14.50 Pagina 7 LAVORO & PREVIDENZA per il prelievo degli stessi ai fini della liquidazione delle domande di indennità di disoccupazione e assegno per il nucleo familiare. Lo slittamento dei tempi previsti per il rilascio del servizio suddetto è dovuto anche alla necessità di determi- nazione delle retribuzioni da prendere a riferimento per l’imposizione contributiva e per il calcolo delle pre- stazioni nel settore agricolo. Si ricorda che la legge n. 81/2006 prevede che le retribuzioni assoggettate a contribuzione devono essere utiliz- zate anche per il calcolo delle prestazioni previdenziali, per cui è stato necessario, per evitare di pagare presta- zioni di disoccupazione agricola su retribuzioni non effettivamente coperte da contribuzione, rideterminare il salario medio giornaliero degli operai agricoli sulla base delle retribuzioni effettivamente percepite dagli stes- si, eventualmente allineate al minimale di legge, se più favorevole. Rimane invariata la data del 31 marzo 2012 per il calcolo della decorrenza degli interessi legali spettanti in caso di ritardato pagamento della prestazione. (INPS - Mess. n. 10016/2012) LIMITE AL CONTANTE PER LE PENSIONI: PERIODO TRANSITORIO FINO A SETTEMBRE 2012 Notizie Flash Dalla rata di luglio l’INPS non può più pagare in contanti le pensioni superiori a 1.000 euro. Purtroppo c’è ancora un numero elevato di pensionati che non ha comunicato all’INPS la diversa modalità con la quale vuole riscuotere la pensione. Si tratta di persone allettate, ricoverate o che comunque non hanno compreso che devo- no assolutamente modificare il sistema di riscossione della pensione e devono indicare il nuovo sistema da sce- gliere tra una delle seguenti modalità: 1) può far accreditare la pensione sul proprio conto corrente aperto in banca o alla posta; 2) può chiedere che i soldi vadano a finire sul libretto di risparmio postale; 3) può chiedere di avere la pensione attraverso la carta prepagata. È possibile che non abbiano comunicato alcuna scelta di nuova forma di pagamento entro il 30 giugno le per- sone impossibilitate, per comprovati e gravi motivi di salute ovvero per provvedimenti giudiziari restrittivi della libertà personale, a recarsi personalmente presso gli uffici postali o bancari. In questi casi, i soggetti che alla suddetta data risultino essere delegati alla riscossione, in deroga alla normativa vigente, hanno la possibi- lità di chiedere l’apertura di un conto corrente base o di un libretto di risparmio postale, intestato al beneficia- rio, su cui ricevere il pagamento. A tal fine, il delegato deve consegnare alla banca o a Poste italiane S.p.A.: a) una copia della documentazione attestante la delega alla riscossione già autorizzata dall’ente erogatore, b) una copia del documento d’identità del beneficiario del pagamento, c) una dichiarazione dello stesso delegato attestante la sussistenza della documentazione comprovante gli impedimenti del beneficiario che non hanno consentito allo stesso di provvedere personalmente all’apertu- ra del conto o del libretto. Non avendo fatto conoscere la scelta, l’INPS è costretto a non pagare la pensione a chi si presenta gli sportelli di poste e banche. C’è però un periodo transitorio di tre mesi che presenta queste possibilità: 1) l’INPS continua a inviare i soldi delle rate alla Posta o alla banca che tengono congelate le somme e le ver- sano in un conto di transito; 2) il pensionato indica entro il 30 settembre il sistema di pagamento: in questo caso può riscuotere le rate di pensione bloccate, la riscossione è immediata; 3) il pensionato non fa nessuna azione entro il 30 settembre: le somme bloccate vengono restituite all’INPS. Ovviamente la pensione non è perduta: basta indicare il nuovo sistema di accredito e gli uffici pagheranno la pensione compresi gli arretrati. Intanto è stata risolta la situazione delle pensioni inferiori ai 1.000 euro al mese ma che superano questa cifra a dicembre con la tredicesima. In questi casi il pensionato può continuare a riscuotere in contanti. E non solo per la tredicesima, infatti gli uffici possono continuare a pagare la pensione in contanti anche se in quel mese vengono superati i 1.000 euro perché ci sono somme una tantum per le quali è consentita la deroga: a) tredicesima mensilità; b) la cosiddetta quattordicesima; c) gli arretrati; d) restituzione di conguagli fiscali. (INPS - Mess. n. 10885 e Mess. n. 10909 del 28 giugno 2012) Consulenza n. 26/2012 7
  • 12. 02) Notizie flash-lavoro:02) Notizie flash-lavoro 11/07/12 14.50 Pagina 8 LAVORO & PREVIDENZA INVALIDITÀ CIVILE: ASSENZE INGIUSTIFICATE ALLE VISITE DI CONTROLLO L’INPS ha sospeso d’ufficio un gruppo di prestazioni di invalidità civile, i cui titolari sono risultati assenti alla visita di controllo senza giustificato motivo. Gli interessati sono informati della sospensione con una lettera inviata attraverso la procedura, che contiene anche l’invito a rivolgersi agli uffici per fissare una nuova visita. In quest’ultimo caso, trattandosi di prestazione sospesa, la convocazione deve essere stabilita con priorità asso- luta. Le prestazioni resteranno comunque sospese fino all’esito della visita. In attesa della convocazione a visi- ta e della compilazione telematica del verbale, gli uffici avranno cura di comunicare all’unità organizzativa competente di procedere con immediatezza al ripristino del pagamento sospeso esclusivamente nel caso in cui venga accertato che la mancata presentazione a visita era stata determinata da: a) degenza in strutture sanitarie protette; b) ricovero in strutture ospedaliere; c) ricorrenza di condizioni che comportano l’esonero dalla visita secondo le norme vigenti (D.M. 2 agosto 2007); d) condizioni di intrasportabilità. Delle sospensioni devono essere informate – a cura delle Sedi – le associazioni di categoria (invalidi e mutilati civili, sordomuti, ciechi), affinché collaborino nell’attività di comunicazione agli interessati delle iniziative prese Notizie Flash dall’Istituto e nel fornire i dati e le notizie necessari per l’eventuale richiesta di una nuova convocazione a visita. (INPS - Mess. n. 9037/2012) PAGAMENTO PENSIONI ALL’ESTERO CON CERTIFICATO DI ESISTENZA IN VITA Per accertare l’esistenza in vita dei pensionati all’estero l’INPS ha concesso un tempo eccezionalmente lungo per fornire la prova richiesta, e ha adottato anche varie iniziative per agevolare l’adempimento. Tuttavia ad oggi un numero consistente di pensionati non ha completato il processo di verifica. È molto elevato il rischio che una parte di questi soggetti non abbia ricevuto le comunicazioni di Citibank o, pur avendole ricevute, non ne abbia compreso la portata. In questi casi – argomenta l’INPS – la prevista sospensione delle pensioni a partire dalla rata di luglio compor- terebbe gravi disagi per i beneficiari, in quanto le procedure di ripristino della pensione e di riemissione delle rate sospese non assicurano la correntezza dei pagamenti. Inoltre, il gran numero di richieste potrebbe incide- re negativamente sull’attività produttiva delle sedi. Allora per i casi in cui non è stato completato il processo di accertamento dell’esistenza in vita l’INPS ha con- cordato la localizzazione del pagamento della sola rata di luglio a sportelli Western Union per la riscossione personale da parte dei pensionati (con esclusione di delegati e tutori). Come avvenuto negli anni scorsi, la riscossione personale da parte del pensionato allo sportello Western Union costituisce prova dell’esistenza in vita. Per incassare il pagamento il pensionato dovrà esibire un documento in corso di validità con foto e con dati anagrafici corrispondenti a quelli con i quali è stato disposto il pagamento. Una volta completata in tal modo la verifica, il pagamento delle rate successive della pensione viene effettuato secon- do le ordinarie modalità. Tuttavia, per produrre il suddetto effetto, la riscossione personale da parte del pensionato deve avvenire entro il 19 luglio 2012 in tempo utile per la predisposizione delle rate di agosto da parte di Citibank. Nel caso in cui il pensionato non riscuota la pensione entro la suddetta data o, nel frattempo, non faccia per- venire l’ordinaria attestazione dell’esistenza in vita, i pagamenti della pensione saranno sospesi a partire dalla rata di agosto. Nonostante la sospensione della pensione la rata di luglio resterà disponibile presso Western Union fino al 25 settembre. Il pensionato, quindi, entro tale ultima data avrà ancora la possibilità di riscuotere la pensione e dimostrare in questo modo di essere in vita. In alternativa, avrà la possibilità di far pervenire in ogni momen- to l’ordinaria attestazione di esistenza in vita e chiedere il ripristino dei pagamenti. Per avvertire i pensionati della possibilità di riscuotere la pensione presso Western Union, Citibank invierà una comunicazione personalizzata secondo il modello già in uso per i pensionati che riscuotono ordinariamente la pensione. È stata aggiunta una nota redatta in sei lingue che precisa che per i pensionati che devono fornire la prova dell’esistenza in vita è ammessa soltanto la riscossione personale. Con l’occasione l’INPS comunica che è stato accertato che nelle province del Canada esistono soggetti che svol- gono un’attività professionale volta alla verifica dell’identità di un soggetto che sottoscrive il documento. Conseguentemente sono state aggiunte all’elenco dei «testimoni accettabili», per la validazione della firma apposta dal pensionato in calce all’attestazione di esistenza in vita richiesta da Citibank, le figure del «Commissioner of oaths» e «Commissioner» in ciascuna delle province del Canada. (INPS - Mess. n. 10882 del 28 giugno 2012) 8 Consulenza n. 26/2012
  • 13. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 9 Prima pagina UNICO 2012 E STUDI DI SETTORE TRA NOVITÀ E CONFERME di Gian Paolo Ranocchi Fisco & Società Quest’anno troveranno ap- Sia pur faticosamente ed in grave – il correttivo per la norma- plicazione 206 studi di setto- ritardo, anche quest’anno si è lità economica, destinato re (approvati con il provv. al solo indicatore «Durata del 18 giugno scorso), di cui (quasi) conclusa l’operazione delle scorte», si attiva al fi- 137 oggetto di evoluzione «Studi di settore in UNICO ne di aumentarne la soglia negli anni precedenti (cd. 2012». Al momento in cui si massima, in modo da te- studi «vecchi») e 69 studi che nere conto dell’incremen- hanno formato oggetto di stendono queste note manca to fisiologico di rimanen- evoluzione per il 2011 (cd. ancora un ultimo tassello (non ze finali riconducili alla studi «nuovi»). secondario) nel complicato puzzle crisi economica; Per la corretta compilazione che attiene all’applicazione – i correttivi specifici per la del modello per la comuni- crisi, previsti solo per gli cazione dei dati rilevanti ai degli studi nelle dichiarazioni studi degli odontoiatri e fini dell’applicazione degli 2012: la circolare esplicativa del trasporto su strada (taxi studi di settore occorre con- dell’Agenzia delle entrate e trasporto merci), in rela- sultare da quest’anno tre di- zione rispettivamente al- stinti fascicoli: l’odontoiatria sociale con- venzionata e al costo del carburante; 1) le istruzioni Parte Generale (già presente in passato); – correttivo congiunturale di settore, destinato a co- 2) le istruzioni comuni alla compilazione dei quadri gliere l’aspetto relativo alla contrazione dei margi- F e G (novità); 3) le istruzioni alla compilazione dei quadri riferiti al ni e della redditività per le imprese, nonché la ri- singolo studio di settore. duzione delle tariffe per i professionisti. Si tratta di un correttivo che opera in valore assoluto calcola- Vediamo di scorrere, in questo contributo, alcune tra to moltiplicando il ricavo o compenso puntuale le principali novità e conferme di quest’anno. per i coefficienti congiunturali previsti dalle tabel- le 1.a, 1.b, 1.c, 1.d allegate all’apposito «decreto I CORRETTIVI CONGIUNTURALI correttivi»; Sulla G.U. n. 139 del 16 giugno 2012 è stato pubblicato – correttivo congiunturale individuale previsto per il decreto che ha ufficializzato i «correttivi anticrisi» tutti i 206 studi di settore elaborati. La riduzione applicabili per il 2012. opera solo per i soggetti che presentano per il pe- Il varo del provvedimento è arrivato ben oltre il termi- riodo d’imposta 2011 costi variabili inferiori a ne legale originariamente fissato al 31 marzo 2012 quelli storici di riferimento, individuati come il dall’art. 1, comma 1-bis, del D.P.R. n. 195/1999 e poi maggior valore tra i costi variabili per i periodi successivamente prorogato dal D.L. n. 16/2012, per la d’imposta 2009 e 2010. Per i 12 studi di settore dei sola annualità d’imposta 2011, al 30 aprile 2012 con le professionisti che applicano Ge.ri.co., in relazione ovvie conseguenze sull’allungamento dei tempi di la- al numero degli incarichi, la riduzione si applica in vorazione per gli addetti ai lavori. misura percentuale fissa calcolata in proporzione Il provvedimento, nella sostanza, ricalca quanto era all’andamento degli incarichi incassati in maniera stato previsto in relazione all’annualità 2010, introdu- parziale nel corso dell’anno. cendo quattro distinte tipologie di correttivi che ope- rano in riduzione del ricavo/compenso puntuale sti- Ricordiamo che l’applicazione di alcuni correttivi (in mato dal software. In particolare: primis quello individuale applicabile a tutti gli studi di Consulenza n. 26/2012 9
  • 14. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 10 Prima pagina settore), passa attraverso la necessaria compilazione le e deve essere attentamente valutata proprio in vista del quadro X del modello ed è vincolata al raffronto tra delle correnti scelte dichiarative. i dati 2011 e quelli del biennio precedente. Anche que- Com’è noto gli studi di settore operano due tipi di ana- st’anno, infatti, il sistema non prevede la possibilità di lisi: quella di coerenza e quella di congruità. In partico- acquisire i dati dalle dichiarazioni già presentate, per lare il sistema prevede due livelli di indicatori: quelli di cui occorre procedere con il recupero delle informa- normalità economica (i cosiddetti INE di cui all’art. zioni richieste. Questa procedura, quindi, costituirà 10-bis, comma 2, legge n. 146/1998), il cui mancato al- un ulteriore aggravio per i contribuenti che dovranno lineamento si riverbera sul risultato di congruità e reperire una serie di ulteriori informazioni per poter quelli di coerenza il cui riscontro, invece, non impatta fruire dei correttivi previsti. sulla stima dei ricavi attesi. Ne consegue che, quando il Ancorché il software Ge.ri.co. evidenzi nell’esito fina- contribuente non congruo si adegua al ricavo puntua- le del calcolo la situazione che precede l’intervento dei le regolarizza in tal modo anche l’eventuale anomalia Fisco & Società correttivi congiunturali e in generale le varie fasi che segnalata dagli INE. consentono il raggiungimento del livello di congruità, L’incoerenza sugli indici, invece, non è in alcun modo il contribuente che raggiunge la congruità «per effetto sanabile con l’adeguamento ai ricavi stimati dall’anali- dei correttivi congiunturali» deve considerarsi con- si di congruità. gruo a tutti gli effetti per i quali tale condizione assume In questo sintetico contesto si tratta di capire come si rilevanza. Contabilmente i correttivi si attivano «a ca- concilia il sistema premiale previsto dall’art. 10 del scata» solo in ipotesi di non congruità con riferimento D.L. n. 201/2011 con l’analisi di congruità e di coeren- al risultato puntuale «tradizionale» elaborato dal za effettuata da Ge.ri.co. nel modello UNICO 2012. Sulla questione si potrebbe ragionevolmente attingere software Ge.ri.co. ai chiarimenti varati in passato dalle Entrate in tema di Evidenziamo che ciascuno dei correttivi, applicato se- società di comodo. condo una sequenza precisa (ossia: correttivi specifici, Il comma 1 dell’art. 30 della legge n. 724/1994, infat- correttivi di settore e correttivi individuali), può com- ti, prevede l’esclusione dal regime antiabuso delle portare una riduzione dei ricavi/compensi stimati dal- società che risultano congrue e coerenti rispetto alla lo studio di settore che si applica sia al ricavo/compen- stima operata dallo studio di settore di appartenen- so puntuale di riferimento sia al ricavo/compenso mi- za. nimo ammissibile. Sul tema la Circ. n. 9/E del 2008 (par. 2.6), ebbe modo Qualora tuttavia il contribuente non dovesse ricono- di chiarire che, per il riscontro del requisito della coe- scersi con la riduzione prevista potrà evidenziare ed renza, si devono considerare solo gli indici «tradizio- adeguatamente motivare la situazione nelle annota- nali», diversi da quelli di normalità economica previsti zioni libere poste in calce al modello. dal D.M. 20 marzo 2007. Tale impostazione confermerebbe quindi che, ai fini I BENEFICI PREMIALI PER I CONGRUI della fruibilità della causa di esclusione, l’anomalia ri- E COERENTI spetto agli indicatori di normalità può essere sanata Per i contribuenti congrui e coerenti rispetto all’elabo- dal contribuente con l’adeguamento in dichiarazione razione dello studio di settore di appartenenza, tro- mentre il naturale disallineamento rispetto agli indici verà applicazione già dalle dichiarazioni 2012 inerenti di coerenza non può mai essere corretto. il periodo 2011, il beneficio premiale introdotto dal- Lo stesso principio dovrebbe potersi applicare anche l’art. 10, comma 9 del D.L. n. 201/2011. riguardo al nuovo regime premiale previsto dalla Il sistema premiale citato si applica quando il contri- Manovra Monti per i contribuenti «congrui e coe- buente abbia indicato correttamente («fedelmente», renti». dice da norma) tutti i dati previsti dallo studio di setto- È da ritenersi, invece, che la norma premiale non possa re e laddove la posizione dello stesso risulti «congrua» trovare operatività nei confronti dei soggetti che ap- (anche per adeguamento) e coerente rispetto agli indi- plicano ancora i parametri, anche qualora gli stessi di- catori previsti. chiarino ricavi congrui. Il bonus prevede: la preclusione degli accertamenti ba- Su questi aspetti è auspicabile che l’emananda circola- sati su presunzioni semplici, la riduzione di un anno re esplicativa dell’Agenzia delle entrate faccia chiarez- del termine per l’accertamento fiscale e l’aumento al za. 33% della soglia di salvaguardia nel caso di accerta- Colui, invece, che presenta un’incoerenza rispetto ai mento sintetico o redditometrico. nuovi indicatori approvati con il D.M. del 26 aprile La condizione di «congruità e coerenza», quindi, è 2012 è certamente escluso dal regime premiale citato. presupposto essenziale per accedere al regime premia- Il provvedimento citato, infatti, ha individuato una 10 Consulenza n. 26/2012
  • 15. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 11 Prima pagina nuova serie di indici finalizzati a riscontrare la corretta Ge.ri.co. costituisce una cause di disapplicazione lega- compilazione dei modelli studi di settore e di operare le avendo riferimento anche ad una delle annualità del un filtro nella selezione delle posizioni da sottoporre a triennio di monitoraggio per la verifica dello status controllo. della perdita sistematica. Quindi la congruità e la coerenza rileveranno sia come STUDI DI SETTORE E SOCIETÀ DI COMODO cause di disapplicazione in relazione ai periodi di mo- Quest’anno l’analisi di congruità e coerenza dovrà es- nitoraggio della perdita sistematica sia come causa di sere attentamente valutata anche nella prospettiva esclusione puntuale sul periodo interessato. delle società di comodo visto che tale condizione co- Dato che la norma dell’art. 30, comma 1, della legge n. stituisce una causa di esclusione dall’applicazione 724/1994 parla di congruità e coerenza agli studi di dell’art. 30 della legge n. 724/1994, prevista nel comma settore ne consegue che le società che non sono sog- 1, punto 6-sexies della citata disposizione. gette a tale tipo di accertamento non possono far vale- Fisco & Società La condizione va peraltro attentamente analizzata in re la causa di esclusione; ad esempio una società sog- funzione della recente evoluzione della normativa del- getta ai parametri, anche se congrua, non può benefi- le società di comodo a seguito della quale sono indivi- ciare della citata causa di esclusione. duabili due categorie distinte: quelle non operative e Sul tema è bene ricordare che nell’ambito dell’analisi quelle in perdite sistemica. di congruità e di coerenza, gli studi di settore sono Le cause di esclusione valgono in entrambi i casi ma è strutturati anche per tenere conto dell’elemento «sta- diverso l’impatto nel senso che tali cause hanno effica- gionalità» (sulla base dei giorni di apertura) che può cia solo nel periodo di applicazione del citato art. 30: caratterizzare l’attività del contribuente. pertanto una società congrua e coerente nel 2011 po- Questo elemento può essere particolarmente impor- trà ritenersi esclusa dalla normativa delle società di co- tante nel riscontro della congruità e coerenza come modo nello stesso 2011. esimente legale dal regime presuntivo previsto per le Diversamente una società in perdita sistemica (perdi- società «non operative» e «in perdita sistematica». L’e- ta fiscale dal 2009 al 2011) che risulta nel 2011 congrua lemento strutturale della «stagionalità», infatti, non e coerente non per questo sarebbe esclusa dalla nor- può essere apprezzato automaticamente in via pre- mativa delle società di comodo nel 2012, cioè il primo ventiva (salvo ricorrere all’eventuale interpello disap- anno in cui l’essere in perdita sistemica determina i ri- plicativo) nel test di operatività e di redditività previ- flessi negativi da società di comodo. sto dell’art. 30 della legge n. 724/1994 in tema di so- Su questo punto è intervenuto il recente Provv. cietà di comodo. prot. n. 87956 dell’11 giugno 2012 in cui è stato pre- visto che il periodo d’imposta caratterizzato da con- ALCUNE NOVITÀ NELLA MODULISTICA gruità e coerenza è da considerarsi periodo in cui si Per quanto riguarda la modulistica riepiloghiamo di può disapplicare la normativa delle società di co- seguito alcune delle principali novità che attengono ai modo: ciò comporta che la società congrua e coe- modelli. rente nel 2011, pur essendo in perdita nel triennio 1) È previsto un box per coloro che non sono tenuti 2009/2011, inizierà ad individuare il triennio solo alla compilazione dei modelli studi e sono dispen- dal 2012. sati anche dalla compilazione degli INE (campo 5 In pratica il responso di piena regolarità offerto da nel rigo RF1 – RG1 – RE1. 2) È aggiunto un nuovo quadro (quadro V) per i casi – attività di consorzi di garanzia collettiva fidi; di inutilizzabilità degli studi di settore in sede di – attività dei bancoposta; accertamento ai sensi del D.M. 11 febbraio 2008. – imprese che cessano di applicare il regime dei Riguarda le seguenti fattispecie: minimi (quindi coloro che non sono più mini- mi dal 2011). – società cooperative a mutualità prevalente; – soggetti che applicano i principi contabili in- L’inapplicabilità dello studio di settore ai sog- ternazionali; getti ex minimi deriva dalle «anomalie» che pos- Consulenza n. 26/2012 11
  • 16. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 12 Prima pagina sono derivare dal passaggio dal regime speciale a sentava l’unica azienda del soggetto, la soluzione quello ordinario. Vale la pena osservare, al ri- applicativa ai fini dello studio di settore non risul- guardo, che la causa di inapplicabilità fa riferi- tava semplice. La nuova ipotesi di disapplicazione mento unicamente ai soggetti esercenti «attività consente di trovare una chiara e precisa soluzione d’impresa» e non anche a coloro che esercitano alle situazioni evidenziate in precedenza. In pri- «arti o professioni», ancorché anche questi ulti- mis, l’affitto di aziende può essere considerata mi potevano applicare il regime dei minimi in- una vera e propria attività (il dubbio è definitiva- trodotto dalla Finanziaria 2008. Evidentemente, mente sparito in quanto con la classificazione il permanere di tali soggetti in regime di «cassa» ATECO2007 è stata esplicitata la stessa a com- (ancorché con modalità applicative differenti) ha fatto ritenere insussistenti le richiamate ano- mento del codice di attività 68.20.02). In secondo malie che hanno portato alla sostanziale applica- luogo, trattandosi di una vera e propria attività, Fisco & Società zione degli studi sotto il profilo dell’accertamen- l’esistenza di una seconda e ulteriore attività con- to da studi. Pertanto, un professionista che nel sente di applicare alla situazione in esame le rego- periodo d’imposta 2010 ha applicato il regime le contemplate dal D.M. dell’11 febbraio 2008 in dei contribuenti minimi e che nel periodo d’im- tema di separazione delle attività (regola dei cd. posta 2011 vi fuoriesce non potrà invocare tale «multiattività»). In questo scenario, la novità in- specifica ipotesi di disapplicazione. trodotta all’art. 5 del citato decreto applicabile per Non è invece presente un box specifico per coloro il periodo d’imposta 2011, ha l’effetto di ritenere che esercitano l’attività di affitto di aziende nono- lo studio disapplicato allorquando i ricavi deri- stante tale casistica rientri ora fra quelle indivi- vanti dall’affitto di azienda sono prevalenti ri- duate dal D.M. 11 febbraio 2008 per effetto del spetto ai ricavi derivanti dallo svolgimento di al- D.M. 28 dicembre 2011. Tale situazione ha rap- tre attività. Se tale risultato si ritiene fosse comun- presentato nei periodi d’imposta precedenti uno que garantito nel caso in cui i ricavi derivanti dal- dei casi di «dubbia» applicazione della disciplina lo svolgimento dell’attività diversa dall’affitto di degli studi di settore. Ciò in quanto l’affitto d’a- azienda fossero superiori al 30% (per la regola zienda veniva espressamente menzionato quale specifica ipotesi di esclusione derivante da «pe- specifica dei multiattività), la nuova previsione riodo di non normale svolgimento dell’attività» disapplica lo studio anche nel caso in cui dall’af- (da evidenziare con il codice 5) solo con riferi- fitto di azienda siano conseguiti ricavi superiori mento al caso dell’«imprenditore individuale o la all’80% del totale. In tale caso la presenza preva- società hanno ceduto in affitto l’unica azienda». In lente di ricavi «fissi» quali quelli da affitto d’a- presenza, quindi, di situazioni in cui veniva con- zienda rende comunque disapplicabile lo studio cesso in affitto solo un ramo d’azienda, o più che tuttavia deve in ogni caso essere compilato si aziende, o un’azienda che tuttavia non rappre- ritiene ai soli fini statistici. 3) Si evidenziano, inoltre, alcune difficoltà operati- si impossibile in quanto è richiesto un ulteriore ve nella compilazione del quadro Z del modello dettaglio riguardo agli incarichi indicati nel qua- studi, tradizionalmente riservato alla raccolta di dro D. Si tratta, come si vede nello stralcio del alcune specifiche informazioni utili per la revi- modello riportato (VK05U – dottori commer- sione dei modelli e per questo dati che non im- cialisti), di una suddivisione degli incarichi in ba- pattano comunque sull’analisi di congruità e se al valore della pratica, dove viene richiesta l’in- coerenza. I dati richiesti sono numerosi e detta- dicazione di quelli per i quali sono stati percepiti gliati ed obbligano l’utente a non facili operazio- solo gli acconti e/o i saldi. I dettagli richiesti im- ni di reperimento. Per i professionisti che deter- pongono l’indicazione di una serie di dati di minano la funzione compenso con la modalità ti- informazioni di difficilissima ricostruzione da pica «a prestazioni» la compilazione diviene qua- parte del professionista. 12 Consulenza n. 26/2012
  • 17. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 13 Prima pagina Fisco & Società Per quanto concerne i controlli applicati in sede di timo periodo) per coloro che omettono di pre- invio telematico delle dichiarazioni, sono stati con- sentare il modello. Tale sanzione non viene irro- fermati anche per UNICO 2012 quelli legati alla ve- gata nel caso in cui il contribuente, anche su spe- rifica della presenza di almeno uno dei modelli Stu- cifico invito da parte dell’Agenza delle entrate di di settore/Parametri/INE. La procedura, in sede provveda a presentare il modello studi di settore di inoltro tematico, comunicherà apposito messag- omesso (1); gio di errore, che determinerà lo scarto della dichia- – sempre nel caso di omessa presentazione del razione, qualora non venga abbinato l’opportuno modello, laddove dall’elaborazione dello studio modello previsto in relazione al codice di esclusione emerga un maggior reddito accertabile tramite indicato in dichiarazione dei redditi. L’obiettivo di gli studi di settore superiore al 10% del reddito tale verifica è pertanto quello di far emergere situa- d’impresa, l’ufficio può irrogare la sanzione zioni di mancata allegazione dei modelli studi di maggiorata (graduata in base alla gravità della Settore/Parametri/INE, non conformi alle norme violazione commessa) prevista dall’art. 23, vigenti. comma 28, del D.L. n. 98/2011 e quindi variabi- le tra il 150 e il 300% della maggiore imposta do- L’ACCELERAZIONE DELLE SANZIONI vuta; Da ultimo ci preme ricordare che le conseguenze in te- – se il modello studi è inviato con UNICO ma i dati ma di sanzioni e accertamenti che possono derivare da compilati non sono corretti, o si è indicata una un errore nella gestione dei modelli degli studi di set- causa di esclusione o di inapplicabilità non sussi- tore applicabili in UNICO 2012 possono essere parti- stente, si applica la maggiorazione delle sanzioni colarmente gravi per effetto dei recenti interventi nor- ordinarie del 10% previste in caso di infedele di- mativi varati. chiarazione (legge n. 296/2006, art. 1, comma 25- Sono state previste, infatti, sanzioni amministrative 27) (2). maggiorate in presenza di comportamenti infedeli Infine è bene tenere presente che, ai sensi della nuova (dolosi o colposi è ininfluente) commessi dai contri- lett. d-ter) dell’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973 (come buenti e che oggi si sostanziano in: riformulata dal D.L. n. 16/2012), un errore grave nella – una sanzione fissa in misura massima pari ad eu- gestione del modello studi di settore potrebbe spalan- ro 2.065 (art. 8, comma 1, D.Lgs. n. 471/1997 ul- care le porte ad un accertamento di tipo induttivo pu- (1) La sanzione non si applica, comunque, nei confronti dei contribuenti che omettono l’invio «dello studio di settore ai fini statistici», ovvero coloro che, al ricorrere di specifiche cause di esclusione sono comunque tenuti alla compilazione del modello senza doversi confrontare con il risultato di Ge.ri.co. (Circ. n. 41/E del 2011). (2) Affinché scatti la predetta maggiorazione delle sanzioni del 10% è necessario lo scostamento del 10% fra reddito accertato e dichiarato, in caso contrario si applicano le sanzioni nella misura ordinaria (dal 100% al 200% della maggiore imposta dovuta). Consulenza n. 26/2012 13
  • 18. 03) Ranocchi - Prima pagina:03) Ranocchi - Prima pagina 11/07/12 14.50 Pagina 14 Prima pagina ro da parte dell’Agenzia delle entrate in capo al contri- superano del 15% quelli originariamente calco- buente. Le condizioni che consentono l’applicazione lati da Ge.ri.co. o, comunque, la soglia di 50 mila dell’induttivo sono le seguenti: euro. – l’omessa presentazione del modello studi di setto- Anche se l’Agenzia delle entrate ha avuto modo di af- re; fermare (Circ. n. 8/E del 2012) che le nuove regole – l’evidenziazione di cause di esclusione o di inap- che aprono all’induttivo devono essere applicate con plicabilità non veritiere; una certa moderazione e attenzione, è quanto mai – limitatamente all’ipotesi dell’infedele indica- opportuno operare nella gestione delle informazioni zione dei dati nel modello studi, l’induttivo è le- e dei dati richiesti dai modelli con particolare atten- gittimato quando i maggiori ricavi o compensi zione. n Fisco & Società 14 Consulenza n. 26/2012
  • 19. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.50 Pagina 15 Reddito dimpresa DEDUCIBILITÀ DEI COSTI DA REATO: DA CHIARIRE I RAPPORTI TRA AMBITO TRIBUTARIO E PENALE Fisco & Società di Antonio Mastroberti PREMESSA Assonime (Circ. n. 14 del 28 – l’insorgere, a seguito del- Con la Circ. n. 14 del 28 l’assoluzione o del pro- maggio 2012 Assonime ana- maggio 2012) analizza le novità scioglimento in sede pena- lizza le novità introdotte dal introdotte dal D.L. n. 16/2012 le, di un vero e proprio di- D.L. n. 16/2012 in materia di in materia di indeducibilità ritto del contribuente alla indeducibilità dei costi da dei costi da reato. Alla luce restituzione delle imposte reato; questa disciplina è da pagate. tempo al centro di un vivace degli approfondimenti di Assonime dibattito dottrinale e giuri- non mancano le zone d’ombra PRESUNZIONE DI NON sprudenziale, in ragione del- da chiarire rispetto alle modalità INERENZA DEL COSTO le asimmetrie emergenti ri- applicative della nuova disciplina La nuova versione del com- spetto ai tradizionali schemi ma 4-bis, art. 14, della legge di determinazione del reddi- n. 537 del 1993, come rifor- to d’impresa. mulato con il comma primo dell’art. 8 del D.L. n. Come è noto, con il comma primo dell’art. 8 del D.L. n. 16/2012, prevede che non sono ammessi in deduzione 16 del 2 marzo 2012, convertito, con modificazioni, i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizi di- dalla legge n. 44 del 26 aprile 2012, il Legislatore ha rettamente utilizzati per il compimento di atti o attività riformulato il comma 4-bis dell’art. 14 della legge n. qualificabili come delitto non colposo per il quale il 537 del 1993, mettendo mano alla controversa disci- pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale o, plina dell’indeducibilità dei costi da reato, che nume- comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto rose incertezze e/o profili di criticità aveva generato che dispone il giudizio ai sensi dell’art. 424 c.p.p. ovve- sul piano dottrinale e giurisprudenziale. In considera- ro sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’art. zione della complessità della materia, che per molti 425 dello stesso Codice fondata sulla sussistenza della versi abbraccia anche il delicato rapporto sussistente causa di estinzione del reato prevista dall’art. 157 c.p. tra la sfera penale e quella tributaria, un certo interesse La prima osservazione di Assonime è che non sono ve- desta lo studio realizzato da Assonime, con la Circ. n. nute meno, tendenzialmente, le asimmetrie di siste- 14 del 28 maggio 2012. ma connaturate al diverso trattamento di proventi e Tra le novità di maggior rilievo derivanti dalle modifiche costi derivanti da attività illecite; da un lato, infatti, ab- apportate dal D.L. n. 16/2012 vanno subito segnalate: biamo il totale assoggettamento a tassazione dei pro- – l’esclusione dei costi relativi ai delitti colposi; venti, mentre in presenza di illeciti penali si registra la – l’applicabilità delle restrizioni ai soli costi e spese completa indeducibilità dei costi. Viene osservato, in direttamente utilizzati per il compimento di atti o particolare, che con la precedente formulazione del attività qualificabili come delitto; comma 4-bis, art. 14, della legge n. 537/1993, così co- – l’attivazione del limite solo nell’ipotesi in cui il me recepita dall’Agenzia delle entrate con la Circ. n. P.M. abbia esercitato l’azione penale o il Giudice 42/2005, il precetto dell’indeducibilità si risolveva, so- abbia emesso il decreto di rinvio a giudizio o sen- stanzialmente, in una sanzione indiretta, anche laddo- tenza di non luogo a procedere per intervenuta ve i costi da reato fossero oggettivamente inerenti. prescrizione; Circoscrivendo questa indeducibilità in modo più Consulenza n. 26/2012 15
  • 20. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.50 Pagina 16 Reddito dimpresa puntuale si cristallizza, con le nuove misure, un con- stione per molti versi ancora aperta, ed in realtà non cetto di non inerenza oggettiva più che un sistema vo- interessata dall’ambito applicativo delle modifiche tato all’applicazione di una sanzione indiretta. apportate con il D.L. n. 16/2012, Assonime ricorda che Dalla lettura della relazione illustrativa al provvedi- la dottrina e la giurisprudenza hanno individuato due mento si evince, infatti, che la norma non presenta più diversi ambiti da esaminare: una funzione afflittiva, ma introduce, semmai, una pre- 1) costi derivanti da attività da considerarsi tout court sunzione assoluta di non inerenza dei costi stretta- illecita (es.: commercio non autorizzato di armi); mente connessi con atti o attività penalmente illeciti (1). 2) costi riconducibili ad un’attività in sé del tutto le- cita, ma nell’ambito della quale sono stati com- DIFFICOLTÀ NELL’INDIVIDUARE I COSTI messi uno o più atti illeciti (es.: pagamento di una NON DEDUCIBILI tangente per ottenere una commessa), compiuti A parere di Assonime risulta chiaro l’intento di porsi Fisco & Società nell’ambito di una attività imprenditoriale (o pro- al di là degli steccati eretti dalla precedente versione fessionale) di per sé lecita. del comma 4-bis, la quale legittimava l’Amministra- zione a contestare la deducibilità di un costo in base al- Nel primo caso, secondo l’autorevole Associazione, la sola condizione che esso fosse in qualsiasi modo ri- avendo riguardo al passaggio al concetto di costi «di- conducibile a fatti, atti o attività qualificabili come rettamente utilizzati per il compimento di atti o atti- reato; si introduce, con le nuove misure, un legame più vità qualificabili come delitto non colposo», emergono, oggettivo del costo (o della spesa) con l’atto o l’attività per molti versi, problematiche non dissimili da quelle costituenti reato, ma questo auspicabile risultato non già emerse in vigenza del precedente quadro normati- fa venire meno, in determinate ipotesi, le difficoltà vo; in questo caso, ora come allora, tutti i costi stru- sussistenti nel tracciare una idonea linea di demarca- mentali all’esercizio dell’attività completamente ille- zione di questa nuova nozione rispetto a quella prece- cita risultano penalizzati, rimanendo in piedi i profili dente. di criticità sollevati dalla dottrina, che ad esempio ver- Una volta messo da parte il trattamento fiscale delle tono sul contrasto con il basilare principio costituzio- sanzioni pecuniarie irrogate a fronte dell’illecito, que- nale della capacità contributiva (art. 53 Cost.). Nota bene Va ricordato che queste ricostruzioni dottrinali poggiano sulla constatazione che una attività imprenditoriale illecita viene tassata sulla base dei ricavi (o dei proventi) lordi e cioè con un prelievo più gravoso rispetto a quello riservato all’attività imprenditoriale lecita, ma la liceità o la illiceità della condotta non costituiscono un elemento di differenziazione che, nel settore fiscale, può assumere un peso sulla capacità contributiva. Assonime segnala altresì che secondo alcune impostazioni dottrinali nei casi più gravi di attività illecita la misura potrebbe ritenersi anche giustificata dal forte disvalore morale della condotta, ma nei casi meno gravi (es. esercizio abusivo di attività economica), il disconoscimento tout court dei costi strumentali all’attività non può che destare perplessità. Anche in merito ai costi riconducibili alle spese relati- (il costo cioè della tangente), ma non il costo dei beni vi a singoli atti illeciti nel contesto di un’attività lecita realizzati con la commessa o acquisiti nell’asta e fatti [n. 2) di cui sopra] non mancano però incertezze di al- oggetto di cessione nella legittima attività d’impresa. tra natura. La concreta realtà dei fatti ci pone però al cospetto di A parere di Assonime il buon senso porterebbe a rite- situazioni meno immediate e certamente di più com- nere, ad esempio, che in base alla ratio ispiratrice della plessa decifrazione. Ad esempio, potremmo registra- nuova disposizione se un imprenditore paga una tan- re costi sostenuti in violazione delle norme doganali gente per ottenere un appalto, deve essere reso inde- sull’importazione o relativi a beni di provenienza fur- ducibile solo il costo sostenuto per commettere il reato tiva. Sul punto Assonime evidenzia che con la prece- (1) Assonime osserva, ad ogni buon conto, che l’impostazione emergente dalla predetta relazione illustrativa riprende, sostanzialmente, l’interpretazione adottata dall’Avvocatura nelle sue difese davanti alla Corte Costituzionale. 16 Consulenza n. 26/2012
  • 21. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.50 Pagina 17 Reddito dimpresa dente disciplina l’Agenzia delle entrate (cit. Circ. n. ma, costruita su una triangolazione in cui Alfa cede fit- 42/2005), aveva sostenuto che la commercializzazione tiziamente i beni a Beta, che poi li ritrasferisce (fittizia- di tali beni è in sé lecita ma i costi sono indeducibili in mente) a Gamma, si potrebbe sostenere che i relativi quanto riconducibili ad attività qualificabili come rea- costi d’acquisto possano assumere per Gamma piena to quali il contrabbando o la ricettazione. rilevanza fiscale, indipendentemente dalla circostan- Secondo Assonime non risulta chiaro se anche questa za che quest’ultima sia stata (o non sia stata) artefice fattispecie, in base alla nuova norma, deve essere riesa- consapevole della frode. minata nel senso che i costi dei beni acquisiti nel con- Secondo Assonime se si giunge a tali conclusioni non testo di tali atti illeciti devono divenire, comunque, co- si può poi prescinderne anche in relazione alle altre sti rilevanti nell’ambito della successiva attività di ipotesi in esame, poiché quando vi sia stato concorso commercializzazione o, diversamente, se la condotta di Gamma nel reato, la fattispecie non è dissimile da criminosa originaria, per la sua gravità o per il suo par- quella della ricettazione e del contrabbando nel conte- Fisco & Società ticolare nesso di colleganza con la successiva attività di sto di un’attività in sé lecita: anche in questi casi sono, commercio, continui ad estendere ad essa i suoi effetti infatti, illecite le modalità di acquisto dei beni, ma non negativi. il loro utilizzo per l’attività di commercio propria del- Secondo Assonime la questione potrebbe essere risol- l’impresa. Così, interpretando in senso stretto l’e- ta avendo a mente i chiarimenti forniti dalla relazione spressione «direttamente utilizzati» si potrebbe soste- al provvedimento per il caso delle cd. operazioni sog- nere che siano deducibili anche i costi sostenuti per gettivamente inesistenti (argomento sul quale avremo l’acquisto di beni di provenienza furtiva o in violazio- modo di tornare). ne delle leggi doganali, contrariamente a quanto era È stato chiarito, al riguardo, che l’indeducibilità non stato affermato dalla Circ. n. 42 nel contesto della pre- trova applicazione per i costi e le spese esposti in fattu- cedente versione dell’art. 14, comma 4-bis, della legge re o altri documenti aventi analogo rilievo probatorio n. 537/1993. che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli Assonime non manca di sottolineare, peraltro, che in effettivi. Secondo Assonime si tratta di un evidente ri- altra parte della relazione governativa si pone molta ferimento alle operazioni soggettivamente inesistenti, attenzione nel precisare che anche per le operazioni poiché l’espressione usata ricalca la definizione conte- soggettivamente inesistenti restano applicabili le di- nuta nell’art. 1, lett. a), del D.Lgs. n. 74/2000 (ambito sposizioni che sanciscono per l’acquirente (nell’e- penale). sempio: Gamma) l’indetraibilità dell’IVA e la dedu- Pertanto, questo passaggio della relazione avvalora la cibilità dei costi solo se inerenti, con tutte le conse- tesi, sostenuta da Assonime, della piena deducibilità guenze che questo rinvio implicito al concetto di ine- dei costi sostenuti nel contesto di operazioni soggetti- renza oggettiva determina, poiché chiama in causa, vamente inesistenti. Ne deriva, ad esempio, che in pre- per altri versi, la posizione assunta in sede giurispru- senza di una effettiva cessione di beni da Alfa a Gam- denziale. FOCUS Nella Sent. n. 23626 del 2011, la Corte di Cassazione ha affermato che l’emissione di fattura per operazione soggettivamente inesistente integra ipotesi di falso documentale penalmente rilevante sia sotto il profilo del concorso nell’emissione di fattura sia sotto il profilo della loro utilizzazione a fini di evasione e che pertanto il diritto alla detrazione dell’imposta effettivamente versata e quello alla deduzione dei costi sostenuti da parte del committente/cessionario (ed ancorché la deduzione segua regole oggettive, essendo ammessa in ragione del mero fatto che il costo sia stato sopportato) deve ritenersi inevitabilmente subordinato all’assenza dei presupposti dell’illecito penale, poi- ché diversamente verrebbe a mancare l’inerenza all’impresa. Infatti, secondo la Corte di Cassazione la derivazione dei costi da attività inte- grante illecito penale, in quanto tale espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse da quelle proprie dell’attività istituzionale dell’impresa, non può che comportare la rottura, già in termini oggettivi, del nesso di inerenza tra i costi medesimi e quell’attività. Assonime evidenzia, ad ogni buon conto, che secondo l’impostazione della dottrina prevalente e della stessa Cassazione l’inerenza viene a mancare se l’inesistenza soggettiva è del cessionario/committente che, dunque, non è l’effettivo acquirente; potrebbe essere il caso, ad esempio, di prestazioni rese al socio, ma fatturate fittiziamente alla società. In dottrina sono state invece espresse opinioni divergenti per le ipotesi in cui l’inesistenza soggettiva è del cedente/prestatore del servizio; in questo caso non sarebbe configura- bile il reato di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 74 del 2000, per carenza in capo al cessionario del dolo specifico di evasione delle proprie imposte; non potrebbe quindi dubitarsi della piena inerenza dei costi effettivamente sostenuti nel contesto di operazioni soggetti- vamente inesistenti sul lato del cedente. Consulenza n. 26/2012 17
  • 22. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.51 Pagina 18 Reddito dimpresa RAPPORTI TRA L’AMBITO PENALE Giudice delle indagini preliminari prima di notificare E QUELLO TRIBUTARIO il relativo avviso di accertamento. Assonime evidenzia un’altra importante novità, che Altra questione posta da Assonime attiene al caso in attiene al presupposto da cui scaturisce l’indeducibi- cui, per la prossimità del termine di decadenza del po- lità dei costi da reato. Con le novità apportate dal D.L. tere di accertamento (o per errore), l’ufficio abbia n. 16/2012 è infatti previsto che l’indeducibilità del co- emesso l’atto impositivo prima dell’avvio dell’azione sto scatta solo nell’ipotesi in cui il pubblico ministero penale (presupposto giuridico di applicabilità del regi- abbia esercitato l’azione penale o il giudice abbia me). Secondo l’autorevole Associazione non è chiaro emesso il decreto di rinvio a giudizio o sentenza di non se un tale atto debba essere considerato, sic et simplici- luogo a procedere per intervenuta prescrizione. ter, illegittimo e annullabile, anche nell’ipotesi in cui Secondo Assonime siamo in presenza di un muta- l’azione penale sia stata successivamente esercitata. mento di un certo spessore, che presenta indubbi ri- Altro aspetto evidenziato da Assonime emerge in quei Fisco & Società flessi positivi, perché avvalora la tesi avanzata da tem- casi in cui, nelle more della decisione del P.M., sia stato po in dottrina secondo cui il regime di indeducibilità presentato ricorso. È questa una situazione in cui non dei costi non può scattare per una semplice iniziativa si comprende bene, a parere di Assonime, se il giudice dell’organo amministrativo che procede all’accerta- tributario: mento, ma necessita di un preliminare vaglio della fat- – debba limitarsi a rilevare l’illegittimità dell’atto; tispecie da parte degli organi della giustizia penale. In – possa (o debba) sospendere il procedimento in at- questo modo si garantisce ai contribuenti un più ele- tesa dell’esito della valutazione del P.M. o del Giu- vato grado di certezza. dice delle indagini preliminari. Ciò posto, Assonime osserva, al contempo, che le nuo- ve regole potrebbero ingenerare qualche profilo di cri- Per altri versi, Assonime si interroga sugli effetti che ticità nel rapporto di reciproca autonomia tra proces- maturano nell’ipotesi in cui si sia verificato, con l’eser- so penale e processo tributario, poiché il presupposto cizio dell’azione penale, il presupposto di applicazione dell’esercizio dell’azione penale condiziona non solo della norma e il contribuente intenda, comunque, di- l’operato delle Entrate in sede di accertamento ma an- fendersi nel processo tributario sulla esistenza della che l’azione del giudice tributario. In sede di accerta- fattispecie delittuosa. Assonime ritiene che se si impe- mento, se l’azione penale non viene esercitata non è disce al giudice tributario di avere cognizione «inci- possibile attivare il regime di indeducibilità, derivan- denter tantum» del reato ai fini della soluzione della done che dopo l’inoltro della denuncia alla Procura controversia fiscale si tende ad ingenerare un «vul- della Repubblica sulla base delle contestazioni emerse nus» molto pericoloso rispetto al tradizionale princi- in sede istruttoria (ad esempio nel processo verbale di pio della autonomia dei processi. Va considerato, in constatazione che fa seguito ad accessi o verifiche, o ri- particolare, che in ossequio a questo principio di auto- chieste di dati e notizie) l’ufficio di competenza dovrà nomia il processo tributario non può essere sospeso in attendere la decisione del Pubblico Ministero o del attesa della definizione di quello penale. FOCUS Assonime segnala, ad ogni buon conto, che questo è stato un punto fondamentale in ordine ai rilievi di incostituzionalità della pre- cedente versione del comma 4-bis dell’art. 14. All’obiezione infatti della Commissione di Terni secondo cui la norma ledeva il prin- cipio di presunzione di non colpevolezza, l’Avvocatura aveva replicato che ciò era frutto di un errore in quanto anche il Giudice tributario poteva valutare, ai fini diversi dalla irrogazione della sanzione penale, se la fattispecie integri un reato. Si tratta di aspetti molto complessi e delicati, che meri- buente spetta la restituzione delle maggiori imposte tano senz’altro dei chiarimenti da parte dei competen- versate se il processo penale si conclude: ti Organi. – con una sentenza definitiva di assoluzione (art. IL RIMBORSO DELLE IMPOSTE VERSATE 530 c.p.p.); IN PENDENZA DEL GIUDICATO PENALE – una sentenza definitiva di non luogo a procedere Con le novità introdotte dal D.L. n. 16/2012 al contri- ai sensi dell’art. 425 dello stesso Codice fondata 18 Consulenza n. 26/2012
  • 23. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.51 Pagina 19 Reddito dimpresa sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di za di una sentenza di condanna. Una soluzione po- estinzione indicata nel periodo precedente (pre- trebbe essere quella di distinguere, ai fini in esame, i scrizione); patteggiamenti di periodi superiori alla condizio- – una sentenza definitiva di non doversi procedere nale da quelli che invece non comportano la reclu- ai sensi dell’art. 529 del più volte menzionato Co- sione. dice. Assonime sottolinea, ad ogni buon conto, che il pro- blema più importante attiene ancora una volta al Sul punto Assonime sottolinea che attualmente al complesso rapporto tra il processo tributario e quello contribuente viene accordato un vero e proprio dirit- penale. Una questione centrale concerne l’interve- to ad ottenere la restituzione di quanto pagato, a se- nuto esaurimento del rapporto tributario al momen- guito della momentanea non ammissione in deduzio- to della conclusione del processo penale. Potrebbe ne dei costi, diritto la cui interfaccia è l’obbligo di ot- verificarsi, ad esempio, il caso del passaggio in giudi- Fisco & Società temperare da parte dell’Amministrazione finanziaria. cato della sentenza tributaria, per la mancata impu- Sebbene sul piano letterale la norma faccia riferimento gnazione dell’atto impositivo, od anche per l’adesio- alle sole imposte assolte a seguito della indeducibilità ne agli istituti deflattivi del contenzioso. Non si può dei costi, a parere di Assonime pochi dubbi possono trascurare che il contribuente potrebbe avere defini- maturare in ordine alla coeva restituzione al contri- to in sede di accertamento con adesione o di concilia- buente delle correlate sanzioni, anch’esse non dovute zione giudiziale una pretesa impositiva strutturata in all’Erario. relazione ad una serie di diversi elementi e rilievi, di Viene poi ad essere segnalato che la legge di conver- cui la contestazione relativa ai costi da reato costitui- sione ha apportato significative modifiche alla ori- va solo una componente, casi in cui, rileva Assonime, ginaria disposizione dell’art. 8, comma primo, del non è chiaro come la disposizione possa essere appli- D.L. n. 16/2012, che faceva generico riferimento al- cata. Dovrebbe essere chiarito, pertanto, se le regole la sentenza definitiva di assoluzione, il che aveva fa- introdotte dal D.L. n. 16/2012 possano consentire, in vorito incertezze rispetto al fatto che fosse suffi- ipotesi come queste, la riapertura del rapporto tri- ciente una sentenza definitiva di assoluzione con butario. qualunque formula, compresa, ad esempio, una Secondo Assonime, ad ogni buon conto, se si dovesse sentenza che dichiarasse l’intervenuta prescrizio- concludere che la definitività del rapporto tributario ne. Assonime sottolinea che l’ultima versione del non permette la riapertura, non si potrebbe poi pre- provvedimento fa chiarezza sul punto, stabilendo scindere dall’accordare al giudice tributario la possibi- che il divieto di deduzione viene meno solo in pre- lità di avere cognizione, in via incidentale, circa la sus- senza di una assoluzione con formula piena ai sensi sistenza o meno del reato ai fini della determinazione dell’art. 530 c.p.p. (perché il fatto non sussiste, il dell’obbligazione tributaria, ferma restando l’efficacia contribuente non lo ha commesso o non costituisce del giudicato penale intervenuto prima della defini- reato), oppure di una sentenza definitiva di non zione del rapporto tributario. luogo a procedere ai sensi dell’art. 425 c.p.p. per motivi diversi dalla prescrizione o ai sensi dell’art. OPERAZIONI SOGGETTIVAMENTE 529 quando l’azione penale non doveva essere ini- INESISTENTI ziata o non deve essere proseguita. Il comma 2 dell’art. 8 del D.L. n. 16/2012 prevede che Va sottolineato che con riferimento all’indeducibilità ai fini dell’accertamento delle imposte sui redditi non del costo la sentenza di non luogo a procedere per in- concorrono alla formazione del reddito oggetto di ret- tervenuta prescrizione del reato produce i medesimi tifica i componenti positivi direttamente afferenti a effetti di una sentenza definitiva di condanna. spese o altri componenti negativi relativi a beni o ser- Assonime non manca di segnalare alcune ipotesi vizi non effettivamente scambiati o prestati, entro il li- particolari in cui potrebbero maturare incertezze, mite dell’ammontare non ammesso in deduzione del- ad esempio con riferimento alle sentenze di patteg- le predette spese o altri componenti negativi. In tal ca- giamento, per le quali è discutibile se si è in presen- so si applica la sanzione amministrativa dal 25 al 50% za di una sentenza di assoluzione o di condanna. dell’ammontare delle spese o altri componenti negati- Dato che non si procede all’accertamento del fatto, vi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati si potrebbe sostenere, per certi versi, che non siamo o prestati indicati nella dichiarazione dei redditi. In in presenza di una sentenza di condanna, ma nep- nessun caso si applicano le disposizioni di cui all’art. pure può essere trascurato che quando si patteggia- 12 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, e la sanzione è no, come pure è possibile, condanne a 4 anni di re- riducibile esclusivamente ai sensi dell’art. 16, comma clusione, è difficile affermare che non si è in presen- 3, del medesimo decreto. Consulenza n. 26/2012 19
  • 24. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.51 Pagina 20 Reddito dimpresa Siamo in presenza di casi in cui la prestazione o la ces- (2), situazioni in cui i beni o i servizi sono effettiva- sione del bene non risultano esistenti come tali, ipotesi mente scambiati e che pertanto dovrebbero non or- per la quale maturano i seguenti riflessi fiscali: bitare nel perimetro applicativo del citato comma secondo. In questi casi potrebbero essere sufficienti – in sede di accertamento sono esclusi dal reddito gli ordinari criteri di accertamento induttivo per de- non solo il costo o la spesa ma anche il relativo pro- terminare correttamente la base imponibile del sog- vento (poiché inesistente) fino a concorrenza del getto cedente, in relazione alle effettive circostanze predetto costo (o spesa) fittizio; di volta in volta rilevate, ferma restando l’indeduci- – è prevista una sanzione che va dal 25 al 50% del co- bilità per il cessionario dei maggiori costi fittizi, non sto (o della spesa); detta sanzione può essere ridot- effettivamente sostenuti ai sensi dell’art. 109 del ta, ai sensi dell’art. 16, comma 3, del D.Lgs. n. T.U.I.R. 472/1997, se entro il termine previsto per la pro- Assonime segnala, infine, che non trascurabili incer- Fisco & Società posizione del ricorso viene ad essere definita la tezze maturano in relazione al collegamento della fat- controversia con il pagamento di un importo pari tispecie riguardata dal comma 2 dell’art. 8 con quella ad un terzo della sanzione irrogata; disciplinata direttamente dalla nuova versione del più – non sono applicabili le disposizioni in tema di volte citato comma 4-bis. Il dubbio posto attiene, concorso di violazioni e continuazione. cioè, alla possibilità che la disciplina prevista per le Nel merito Assonime evidenzia che siamo in presenza operazioni inesistenti rientri nell’ambito applicativo di una norma di natura procedimentale, che come tale del comma 4-bis e se, quindi, il contribuente possa non intende introdurre deroghe di carattere sostan- godere delle medesime garanzie ivi previste, con ri- ziale agli ordinari criteri di determinazione analitica ferimento in primo luogo al necessario avvio dell’a- del reddito (e che, quindi, non potrebbe essere appli- zione penale ai fini della qualificabilità della condotta cata autonomamente dal contribuente), ma che inten- come delitto e quindi ai fini dell’insorgere del presup- de evitare che in sede di accertamento siano contestati posto impositivo. redditi che dalla stessa motivazione dell’atto sono Al riguardo Assonime fornisce una riposta positiva, qualificati come redditi non effettivamente realizzati, poiché il citato comma primo ha esteso il regime di in violazione del principio costituzionale di capacità indeducibilità a tutti i componenti negativi strumen- contributiva. tali per il compimento dei reati ed è quindi applicabi- Inoltre, a parere di Assonime la misura della sanzione le – alle condizioni e con le medesime garanzie ivi prevista dal Legislatore è discutibile, poiché essendo previste – a tutte le operazioni che hanno rilevanza commisurata ai costi fittiziamente sostenuti, con la penale e alle quali afferiscano i costi in questione. A previsione di un minimo edittale pari al 25% del loro parere di Assonime diversamente, non si potrebbe complessivo ammontare, emerge uno scenario in cui, comprendere neppure la ratio del comma secondo in certi casi, la pretesa tributaria diventa altrettanto che, in tanto limita il concorso alla formazione del onerosa di quella che sarebbe scaturita applicando la reddito dei componenti positivi dichiarati, in quan- sanzione di infedele (o omessa) dichiarazione com- to, per effetto del comma primo, i costi e le spese sono misurata all’imposta dovuta sui proventi assunti al indeducibili. lordo dei costi indeducibili. Perciò, secondo Assonime si sarebbe potuto attribuire RIFLESSI IRAP alle Entrate un ventaglio più ampio di possibilità, ab- Con il comma terzo, ultimo periodo, dell’art. 8 del bassando la misura minima al di sotto del 25%, per ca- D.L. n. 16/2012 è stato previsto che le disposizioni re- librare meglio la sanzione in rapporto alla specificità cate dai primi due commi si applicano anche ai fini del caso. della determinazione del valore della produzione Assonime segnala, inoltre, che in dottrina sono stati netta; si tratta, come è appena il caso di sottolineare, sollevati dubbi sulla applicabilità della disposizione di una ulteriore deroga ai criteri di «agganciamento» prevista dal comma secondo dell’art. 8 del D.L. n. della base imponibile IRAP ai valori rivenienti dalle 16/2012 anche nelle ipotesi in cui siano state emesse scritture contabili. Assonime osserva, in particolare, fatture che indichino i corrispettivi o l’imposta sul che nel conto economico trovano corretta rappre- valore aggiunto in misura superiore a quella reale sentazione tutti gli oneri che l’impresa sostiene, an- (2) Ipotesi, viene ricordato, che sono ricomprese nel concetto di emissione di fatture per operazioni inesistenti di cui alla lett. a) del comma 1 dell’art. 1 del D.Lgs. n. 74/2000. 20 Consulenza n. 26/2012
  • 25. 04) Mastroberti - Reddito dimpresa:04) Mastroberti - Reddito dimpresa 11/07/12 14.51 Pagina 21 Reddito dimpresa che volontariamente, nell’attività gestionale, com- del medesimo articolo si applicano, in luogo di quanto prese le sanzioni amministrative e indipendente- disposto dal comma 4-bis dell’art. 14 della L. 24 di- mente dal fatto che essi rispondano o meno al più ri- cembre 1993, n. 537, previgente, anche per fatti, atti o goroso concetto di inerenza fiscale. Una stretta ade- attività posti in essere prima dell’entrata in vigore de- renza della base imponibile IRAP alle risultanze del gli stessi commi 1 e 2, ove più favorevoli, tenuto conto bilancio imporrebbe di tenere conto anche di queste anche degli effetti in termini di imposte o maggiori poste. imposte dovute, salvo che i provvedimenti emessi in Ad ogni buon conto, Assonime ricorda che l’Agenzia base al citato comma 4-bis previgente non si siano resi delle entrate ha già adottato, su aspetti non trascurabi- definitivi. li, una interpretazione logico-sistematica che allonta- Sul punto Assonime sottolinea quanto affermato nella na dal bilancio la determinazione della base imponibi- relazione governativa, secondo cui il trattamento più le IRAP, differenziando il concetto di inerenza conta- favorevole va individuato comparando tutti gli effetti Fisco & Società bile da quello di inerenza fiscale, sicché non rimane (anche in termini di imposte dovute) derivanti dalla che constatare che il citato comma terzo viaggia verso applicazione delle vecchie regole con quelli che invece questa medesima direzione. derivano dal nuovo regime. Ne deriva anche, ad esem- pio, che in alcuni casi le nuove disposizioni potranno IL REGIME TRANSITORIO essere utilizzate al fine di escludere la indeducibilità di Il citato comma terzo dell’art. 8 del D.L. n. 16/2012 re- costi che non rientrano più nel loro ambito applicati- golamenta, oltre agli effetti emergenti per il comparto vo, come nel caso di avvisi di accertamento non defini- IRAP, anche la disciplina transitoria. È previsto, in tivi emessi in relazione a condotte che costituiscono particolare, che le novelle di cui ai primi due commi reati colposi. n Consulenza n. 26/2012 21
  • 26. 05) Setti - IVA:05) Setti - IVA 11/07/12 14.51 Pagina 22 IVA D.L. «CRESCI ITALIA»: CON L’OPZIONE CESSIONI E LOCAZIONI DI FABBRICATI SEMPRE SOGGETTE A IVA Fisco & Società di Stefano Setti L’art. 9 del D.L. 22 giugno Per alcuni beni tassativamente operazioni effettuate entro il 2012, n. 83 (cd. D.L. Crescita elencati dal decreto IVA è prevista 25 giugno 2012, anche per in Supp. Ord. G.U. n. 147 del quanto attiene agli acconti, 26 giugno 2012), ha stabilito una indetraibilità totale o parziale che fino a tale data saranno che con decorrenza 26 giu- dell’IVA assolta sugli acquisti che, soggette alle disposizioni gno 2012 le vendite nonché in caso di successiva cessione, previste dal regime previ- le locazioni di fabbricati abi- gente al D.L. Crescita. tativi potranno essere effet- determina una riduzione tuate con l’applicazione del- della base imponibile in misura LE REGOLE IVA NEL l’IVA, tutto ciò allo scopo di corrispondente alla percentuale SETTORE EDILE FINO non far venire meno il diritto ammessa in detrazione AL 25 GIUGNO 2012 alla detrazione dell’imposta Fino al 25 giugno 2012, sul- sugli acquisti. la base della formulazione Più nel dettaglio sono state riformulate le disposizioni previgente della norma (anche alla luce della Legge di contenute nei nn. 8, 8-bis ed 8-ter dell’art. 10, primo Stabilità 2011) sono esenti da IVA: comma, del D.P.R. n. 622/1972. – le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricati Considerato che il D.L. Crescita è entrato in vigore dal ad uso di civile abitazione, escluse quelle effettuate 26 giugno 2012, affinché tornino applicabili le nuove entro cinque anni dalla data di ultimazione della disposizioni si dovrà prendere a riferimento il mo- costruzione o dell’intervento, dalle imprese co- mento di effettuazione dell’operazione così come sta- struttrici o ristrutturatrici; bilito dall’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972. – le cessioni di fabbricati strumentali escluse quelle Ciò posto, si ricorda che con riferimento al settore edi- di seguito elencate che, invece, sono imponibili le il momento di effettuazione IVA coincide: quando sono effettuate: – per le cessioni di beni immobili con la data di sti- - dalle imprese costruttrici o ristrutturatrici en- pulazione del contratto ad effetti reali. Si fa pre- tro quattro anni dalla data di ultimazione della sente che seguono tale regola anche i contratti di costruzione o dell’intervento; locazione di fabbricati con patto di riscatto vinco- - nei confronti di soggetti che per l’attività svol- lante per entrambe le parti; ta hanno un diritto alla detrazione pari o infe- – per le locazioni e gli affitti di immobili, costituenti riore al 25% (per tali cessioni trova applicazio- prestazioni di servizi, con il pagamento del corri- ne il sistema del reverse charge di cui all’art. 17 spettivo. del D.P.R. n. 633/1972); Nel caso in cui anteriormente a tali momenti sia stata - nei confronti di soggetti che non agiscono nel- emessa fattura ovvero sia pagato anche in parte il cor- l’esercizio di imprese arti o professioni; rispettivo, l’operazione si considererà effettuata limi- – dai soggetti cedenti che nel relativo atto di tatamente a quanto fatturato o pagato alla data dell’e- vendita abbiano espressamente manifestato missione della fattura o del pagamento. Ne consegue l’opzione per l’assoggettamento ad IVA (per che la nuova disciplina non tornerà applicabile alle tali cessioni trova applicazione il sistema del 22 Consulenza n. 26/2012
  • 27. 05) Setti - IVA:05) Setti - IVA 11/07/12 14.51 Pagina 23 IVA reverse charge di cui all’art. 17 del D.P.R. n. spetta in misura superiore al 25%, qualora il 633/1972). Da quanto sopra discende che con locatore non opti nel contratto di locazione riferimento ai fabbricati strumentali, vi sono per l’applicazione del regime d’imponibilità. casi in cui la norma prevede per obbligo di leg- In base alla disciplina vigente fino al 25 giugno 2012 ge l’assoggettamento ad IVA delle operazioni. la cessione dei fabbricati abitativi, posta in essere do- Ciò è previsto evidentemente quando le stesse po i 5 anni dall’ultimazione dei lavori di costruzione sono effettuate nei confronti di soggetti che o di ristrutturazione è esente da IVA con la conse- restano di fatto incisi dall’imposta, vale a dire guenza che l’impresa vede ridotto il proprio diritto coloro che non sono soggetti passivi d’impo- generale alla detrazione dell’IVA nell’anno in cui ef- sta ovvero i soggetti titolari di partita IVA che fettua la vendita esente (cd. pro-rata generale art. 19, soffrono una rilevante limitazione del diritto comma 5 e art. 19-bis del D.P.R. n. 633/1972), inol- alla detrazione; Fisco & Società tre, deve restituire l’IVA già detratta durante la fase – le locazioni (anche finanziarie) e gli affitti: di costruzione dell’immobile (cd. rettifica della de- trazione, di cui all’art. 19-bis2, comma 4 del D.P.R. n. - di terreni e aziende agricole, di aree diverse da 633/1972). quelle destinate a parcheggio di veicoli, per le Si ricorda che con le novità apportate dal D.L. n. quali gli strumenti urbanistici non prevedono 1/2012 le imprese hanno la possibilità di separare le la destinazione edificatoria, e dei fabbricati ad operazioni di cessioni di abitazioni esenti da quelle uso di civile abitazione, comprese le pertinen- imponibili (art. 36, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972) ze, le scorte e in genere i beni mobili destinati dandone comunicazione all’Agenzia delle entrate di- durevolmente al servizio degli immobili con- rettamente all’interno della dichiarazione IVA relati- cessi in locazione; va all’anno precedente (ovvero nella dichiarazione di - di fabbricati strumentali nei confronti di sog- inizio attività). L’opzione ha durata minima di 3 anni getti titolari di partita IVA il cui diritto alla de- e richiede necessariamente la tenuta di una contabi- trazione dell’imposta assolta sugli acquisti lità separata. TABELLA DI SINTESI: LE REGOLE FINO AL 25 GIUGNO 2012 Imposta Ipotecarie Locatore/Cedente Conduttore/Acquirente Regime IVA di registro e catastali Locazioni (anche finanziarie) di immobili ad uso civile abitazione Tutti i soggetti che agiscono nell’e- sercizio di imprese, arti o profes- Chiunque (soggetti passivi e privati) Esenti 2% sioni Locazioni di immobili abitativi in edilizia convenzionata effettuate da Chiunque (soggetti passivi e privati) 10% 2% imprese di costruzione e di ripristi- no Locazioni (anche finanziarie) di immobili strumentali A) Soggetti con detraibilità fino al 25% 21% 1% B) Operatori non soggetti passivi o privati Tutti i soggetti che agiscono nell’eser- C) Altri soggetti se il locatore ha optato per cizio di imprese, arti o professioni il regime di imponibilità D) Altri soggetti in assenza di opzione per il Esenti 1% regime d’imponibilità IVA segue Consulenza n. 26/2012 23
  • 28. 05) Setti - IVA:05) Setti - IVA 11/07/12 14.51 Pagina 24 IVA segue: TABELLA DI SINTESI: LE REGOLE FINO AL 25 GIUGNO 2012 Imposta Ipotecarie Locatore/Cedente Conduttore/Acquirente Regime IVA di registro e catastali Cessioni di fabbricati abitativi 4% (prima ca- Imprese costruttrici o di ripristino sa) o 10% (altre euro 168 + euro che hanno ultimato gli interventi da Chiunque (soggetti passivi e privati) euro 168 non di lusso) o 168 meno di 5 anni 21% (lusso) Fisco & Società euro 168 + euro 168 3% (prima casa) (nel caso di prima ca- Soggetti passivi di imposta diversi da Chiunque (soggetti passivi e privati) Esenti o 7% (seconda sa) oppure 2% + 1% quelli di cui al punto precedente casa) (nel caso di seconda casa) Cessioni di fabbricati strumentali Imprese costruttrici o di ripristino 10% (ripristi- che hanno ultimato gli interventi da Chiunque (soggetti passivi e privati) euro 168 3% + 1% no) 21% meno di 4 anni A) Soggetti con detraibilità fino al 25% 21% euro 168 3% + 1% Altri soggetti passivi di imposta, com- prese le imprese costruttrici o di ri- B) Operatori non soggetti passivi o privati pristino per gli immobili ultimati da oltre 4 anni C) Altri soggetti se il cedente ha optato per il regime di imponibilità D) Altri soggetti in assenza di opzione per il Esenti euro 168 3% + 1% regime d’imponibilità IVA DAL 26 GIUGNO 2012 NUOVE REGOLE IVA venti di restauro e risanamento conservativo, ristrut- PER LE LOCAZIONI DI FABBRICATI ABITATIVI turazione edilizia e ristrutturazione urbanistica; E STRUMENTALI – di alloggi sociali (cd. housing sociale) come defini- Le novità apportate dal D.L. per la crescita incidono, ti dal decreto interministeriale del 22 aprile 2008; oltre che per le cessioni di fabbricati (si veda più avan- – di fabbricati strumentali che per le loro caratteri- ti) anche sulle locazioni di fabbricati abitativi e stru- stiche non sono suscettibili di diversa utilizzazio- mentali. ne senza radicali trasformazioni. Infatti, il nuovo n. 8, 1° comma, dell’art. 10 del D.P.R. n. Come anticipato, affinché torni applicabile l’IVA il lo- 633/1972 stabilisce che il locatore potrà assoggettare ad catore dovrà darne opportuna informazione all’inter- IVA (con l’aliquota agevolata del 10% ricordando che no del contratto di locazione. dal 1° ottobre 2012 tale aliquota sarà aumentata al 12%) Al riguardo ad oggi non è chiaro come si debba com- la locazione nel caso in cui lo stesso opti per l’applica- portare il locatore che voglia optare in presenza di zione della stessa all’interno dell’atto di locazione. contratti di locazione già in essere. L’opzione per l’applicazione dell’IVA riguarda le loca- Sul punto si fa presente che la Ris. n. 2/E del 2008 aveva zioni: chiarito che l’opzione per l’applicazione dell’IVA, nel ca- – di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese co- so in cui non sia stato possibile effettuarla all’origine della struttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno ese- registrazione, potrà avvenire mediante l’invio, all’Ufficio guito, anche tramite imprese appaltatrici, gli inter- territorialmente competente dell’Agenzia delle entrate, 24 Consulenza n. 26/2012
  • 29. 05) Setti - IVA:05) Setti - IVA 11/07/12 14.51 Pagina 25 IVA di una raccomandata A/R (sul punto saranno comunque bligatoriamente ad IVA nel caso in cui la stessa avven- opportuni/necessari dei chiarimenti ministeriali). ga entro 5 anni dall’ultimazione dei lavori. Nel caso sopra individuato, affinché la cessione sia impo- DAL 26 GIUGNO 2012 NUOVE REGOLE IVA nibile ad IVA il cedente dovrà procedere ad optare, diret- PER LE CESSIONI DI FABBRICATI tamente all’interno dell’atto di vendita (rogito), per l’ap- Fabbricati abitativi plicazione della stessa. Nel caso di opzione per l’IVA, se il Il D.L. per la crescita ha stabilito che le imprese che co- cessionario è un soggetto passivo IVA scatterà il reverse struiscono o ristrutturano fabbricati a destinazione charge (si veda più avanti). Inoltre, con l’applicazione abitativa possono venderli con applicazione dell’IVA dell’IVA viene meno per il costruttore il problema legato ancorché siano trascorsi cinque anni dall’ultimazione alla rettifica dell’IVA nonché del pro-rata di detrazione. dei lavori di costruzione. Invece, nel caso in cui non vi sia l’opzione la cessione, tra- Fisco & Società Si tenga comunque presente che la cessione del fabbri- scorsi 5 anni dalla costruzione, sarà esente da IVA con in- cato abitativo, anche senza opzione, sarà soggetta ob- cidenza sulla detrazione dell’IVA sugli acquisti. Per impresa ristrutturatrice si intende l’impresa che ha eseguito sul fabbricato gli interventi di recupero di cui all’art. 3, lett. c), d) ed f) del D.P.R. n. 380/2011 (per meglio dire: restauro o risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, ristrutturazione urbanistica).A differenza di quanto accadeva nel sistema precedente nel D.L. per la crescita si fa riferimento al D.P.R. n. 380/2011 e non più alla legge n. 457/1978. Si ricorda inoltre che le novità riguardano unicamente le e non anche gli altri soggetti passivi IVA come a puro ti- imprese che hanno costruito o ristrutturato il fabbricato tolo esemplificativo le immobiliari di trading. Domanda: Una società di costruzione ovvero ristrutturazione che voglia cedere il fabbricato abitativo con l’applicazione dell’IVA oltre i 5 anni dalla sua costruzione dovrà optare all’interno dell’atto di cessione. Cosa dovrà indicare all’interno dell’atto? Risposta:All’interno dell’atto (una volta pubblicato il D.L. per la crescita) si dovrà indicare una frase che potrà avere il seguente dettato letterale: «Il cedente, società di costruzione e ristrutturazione, opta per l’applicazione dell’IVA ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 8-bis del D.P.R. n. 633/1972 così come modificato dal D.L. per la crescita». TABELLA DI SINTESI: CESSIONI DI FABBRICATI ABITATIVI A DECORRERE DAL 26 GIUGNO 2012 Altre imposte Cedente Cessionario Regime IVA indirette Impresa costruttrice o ristrutturatrice Imponibile. aliquota applicabile: - registro euro 168 che vende entro 5 anni dall’ultimazione - 4% prima casa; Irrilevante - ipotecaria euro 168 lavori ovvero che opta nel contratto per - 10% altra casa non di lusso (*) - catastale euro 168 l’assoggettamento ad IVA (**) - 21% casa di lusso Non «prima casa»: Cessioni di - registro 7%; fabbricati abitativi - ipotecaria 2%; - catastale 1%. Prima casa: Ipotesi diverse da quelle di cui sopra Irrilevante Esente - registro 3%; - ipotecaria euro 168; - catastale euro 168. Fabbricati rinvenienti da leasing: im- poste fisse. (*) Dal 1° ottobre al 31 dicembre 2012 l’aliquota del 10% è elevata al 12% e quella del 21% al 23%. (**) Nel caso di opzione da parte del cedente per l’applicazione dell’IVA, il cessionario se soggetto passivo IVA dovrà procedere a reverse charge. Consulenza n. 26/2012 25
  • 30. 05) Setti - IVA:05) Setti - IVA 11/07/12 14.51 Pagina 26 IVA Fabbricati strumentali che da tali imprese ma oltre il termine di 5 anni Con riferimento ai fabbricati strumentali il D.L. per la dalla fine lavori, nei confronti di soggetti passivi crescita ha stabilito che: IVA con detrazione fino al 25% ovvero nei con- fronti di privati potranno essere soggette ad IVA – ai sensi del nuovo n. 8-ter dell’art. 10 del D.P.R. n. solo nel caso in cui il cedente, all’interno dell’atto, 633/1972, le cessioni di fabbricati strumentali po- opti per l’applicazione dell’IVA. ste in essere dalle imprese costruttrici o di ripristi- no entro 5 anni dalla loro costruzione sono obbli- Considerate le descritte novità, il D.L. per la crescita è gatoriamente soggette ad IVA. La novità sta nel- intervenuto, modificandolo, sull’art. 17, sesto comma, l’aver innalzato il periodo portandolo da 4 a 5, di lett. a-bis) del D.P.R. n. 633/1972 (in tema di reverse fatto allineandolo a quello già previsto per le charge). Viene ora previsto che il reverse charge tor- cessioni di fabbricati abitativi; nerà applicabile in tutti i casi in cui il cedente (del fab- Fisco & Società – vengono meno le ipotesi previste precedentemen- bricato abitativo ovvero strumentale) opti per l’appli- te dal n. 8-ter, lett. b) e c), dell’art. 10 del D.P.R. n. cazione dell’IVA all’interno dell’atto di cessione. Ov- 633/1972. Con tale modifica le cessioni di fabbri- viamente il reverse charge tornerà applicabile solo nel cati strumentali effettuate da soggetti diversi dalle caso in cui il cessionario del fabbricato sia un soggetto imprese costruttrici o ristrutturatrici ovvero an- passivo IVA. FOCUS Reverse charge Il reverse charge, strumento utilizzato dal legislatore prevalentemente al fine di contrastare fenomeni di evasione, consiste in una inver- sione contabile attraverso la quale l’obbligazione tributaria corrispondente al versamento dell’imposta è posta in capo al destinatario della cessione o prestazione, in luogo del cedente o prestatore. Il meccanismo, introdotto nell’ordinamento italiano dalla legge n. 7/2000, concernente il regime IVA applicabile all’oro e successivamen- te esteso alle cessioni di rottami e materiali da recupero e da ultimo al settore edile e al commercio di telefonini, personal computer e prodotti lapidei, impedisce al cedente (che emette fattura nei confronti di un soggetto passivo non applicando l’imposta) di addebitare l’IVA e obbliga il cessionario (che deve integrare con il tributo il documento ricevuto e registrare lo stesso nel registro vendite e acqui- sti) al versamento totale dell’imposta. In tal modo, si evita che il cessionario/committente porti in detrazione il tributo che il cedente/prestatore non ha mai versato perché «scomparso» (cd. frodi carosello). Da queste considerazioni è possibile evincere che, mentre nel procedimento di autofatturazione (ad esempio, per acquisto da non re- sidenti di cui all’art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972) il documento che assume rilevanza è quello emesso dall’acquirente, nell’ipotesi di reverse charge l’obbligo di emissione del documento – senza addebito dell’imposta – è a carico del cedente o prestatore, cioè del sog- getto che pone in essere l’operazione imponibile. Il cessionario o committente (se soggetto passivo IVA), nei casi di reverse charge, deve integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta, annotando il documento integrato, sia nel registro degli acqui- sti, sia in quello delle vendite (diventando, in tal modo, il debitore del tributo verso il Fisco). TABELLA DI SINTESI: CESSIONI DI FABBRICATI STRUMENTALI A DECORRERE DAL 26 GIUGNO 2012 Altre imposte Cedente Cessionario Regime IVA indirette Impresa costruttrice o di ripristino che Cessioni di vende entro 5 anni dall’ultimazione la- - registro euro 168 fabbricati Irrilevante 10% (ripristino) (*) ovvero 21% abitativi vori ovvero che opta nel contratto per - ipocatastali 4% (3% + 1%) l’assoggettamento ad IVA (**) - registro euro 168 Ipotesi diverse da quelle di cui sopra Irrilevante Esente - ipocatastali 4% (3% + 1%) (*) Dal 1° ottobre al 31 dicembre 2012 l’aliquota del 10% è elevata al 12% e quella del 21% al 23%. (**) Nel caso di opzione da parte del cedente per l’applicazione dell’IVA, il cessionario se soggetto passivo IVA dovrà procedere a reverse charge. 26 Consulenza n. 26/2012
  • 31. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 27 Giurisprudenza tributaria PANORAMA DI GIURISPRUDENZA TRIBUTARIA a cura di Carmelo Grimaldi Su Consulenza on-line alla categoria Giurisprudenza Tributaria sono disponibili tutte le sentenze pubblicate nel 2007, 2008, 2009, 2010 e nel 2011. le scritture aziendali legittima di per sé sola l’adozione ACCERTAMENTO del metodo induttivo, senza che sui presupposti per il ricorso ad esso incidano le modalità con cui tale forma Fisco & Società Operazioni imponibili - Omessa annotazione - di accertamento viene poi eseguita, potendo l’Ammi- Circostanze - Registri - Fatture - Esame - Efficacia nistrazione utilizzare elementi esterni rispetto alle probatoria scritture e anche dati da queste emergenti (nella misu- La sistematica sottofatturazione da parte del soggetto ve- ra in cui risultino singolarmente affidabili), così come rificato società, dedotta da circostanze quali la mancan- può servirsi, nel corso del medesimo accertamento, za di registrazione nei registri delle battiture di scontrini del metodo analitico, oppure contemporaneamente di fiscali equivalenti agli importi delle differenze non fattu- entrambe le metodologie, ed anche ricorrendo a indici rate rispetto ai contratti di finanziamento, nonché l’as- rivelatori tipici dell’attività. senza nel registro delle fatture ed in quello dei corrispet- C. Cass., sez. tributaria n. 5870 tivi circa l’esistenza di fatture attive relative alle differenze depositata il 13 aprile 2012 indicate, costituisce indizio che se disatteso nella rilevan- za probatoria da parte del giudice del merito necessita di idonea motivazione nell’iter logico-giuridico. Accertamento induttivo - Nullità della dichiarazio- ne - Omessa presentazione - Irregolarità contabili C. Cass., sez. VI, n. 5725 - Criteri - Art. 39, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 depositata l’11 aprile 2012 Deve essere cassata la decisione del giudice di merito laddove abbia omesso di pronunciarsi su tutti i criteri Accertamento induttivo - Forza lavoro non dichia- evocati dall’Amministrazione finanziaria per l’applica- rata zione dell’accertamento induttivo. È legittimo l’accertamento induttivo del reddito, pur in C. Cass., sez. tributaria n. 6256 presenza di scritture contabili formalmente corrette, depositata il 20 aprile 2012 qualora la contabilità possa essere considerata com- plessivamente ed essenzialmente inattendibile in quanto configgente con l’accertamento della presenza Consorzi di bonifica - Oneri - Atti impositivi - di «forza lavoro» non dichiarata. Onere della prova - Ripartizione La prova del beneficio che i proprietari degli immobili si- C. Cass., sez. VI, n. 5731 ti nel comprensorio ricevono dalle opere e dall’attività del depositata l’11 aprile 2012 consorzio deriva, sia pur solo in via presuntiva, dall’inclu- sione del bene nel «perimetro di contribuenza», che defi- Redditi d’impresa - Metodologia - Analitico - nisce l’ambito delle proprietà che ricevono o possono ri- Induttivo - Criteri - Indici rivelatori - Elementi, cevere benefici dalle opere ed attività di bonifica. Incom- notizie e dati be sul contribuente l’onere di fornire la prova contraria a In materia di determinazione del reddito d’impresa, quanto derivava dagli atti impositivi del consorzio. atteso il principio di continuità dei valori contabili, per C. Cass., sez. tributaria n. 6555 cui le rimanenze finali di un esercizio costituiscono esistenze iniziali dell’esercizio successivo e le recipro- depositata il 27 aprile 2012 che variazioni concorrono a formare il reddito d’eser- cizio, è legittimo il recupero a tassazione dei ricavi, in- duttivamente ricostruiti, qualora il contribuente non AGEVOLAZIONI FISCALI ottemperi all’onere della specificazione delle rimanen- ze distinte per categorie omogenee di beni. La presen- Dichiarazione dei redditi - Cooperative - Finalità za d’irregolarità contabili tali da rendere inattendibili mutualistiche - Adempimenti - Liquidazione - Consulenza n. 26/2012 27
  • 32. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 28 Giurisprudenza tributaria Devoluzione del patrimonio - Bilancio - Dichiarazione valida se consegnata nelle mani della parte anche in - Omissioni - Conseguenze presenza di elezione di domicilio presso il difensore. La presentazione tardiva del bilancio d’esercizio presso C. Cass., sez. VI n. 5570 le camere di commercio non è idonea né a «sanare» l’o- depositata il 5 aprile 2012 messa presentazione della dichiarazione dei redditi, in quanto tale efficacia non le è riconnessa da nessuna di- sposizione di legge, né a limitare o escludere il potere Impugnazioni - Acquiescenza - Art. 329 c.p.c. - dell’Ufficio di procedere, in tale ipotesi, alla determi- Notificazione nella residenza, domicilio o dimora - nazione del reddito complessivo del contribuente. Assenza del destinatario - Art. 139 c.p.c. - Persona Ai fini della fruizione delle agevolazioni tributarie rela- incaricata - Onere della prova tive al settore delle cooperative deve verificarsi il con- L’acquiescenza può ritenersi sussistente soltanto quan- corso del dato formale, costituito dall’esistenza di previ- do l’interessato abbia posto in essere atti da quali sia Fisco & Società sioni statutarie relative alla devoluzione a fondi mutua- possibile desumere, in maniera precisa ed univoca, il listici di quote del patrimonio residuato dalla liquida- proposito di non contrastare gli effetti giuridici della zione e degli utili netti, e di quello fattuale, costituito dal- pronuncia, e cioè gli atti stessi siano assolutamente in- l’osservanza in concreto delle previsioni medesime. compatibili con la volontà di avvalersi dell’impugna- zione. C. Cass., sez. tributaria n. 5848 In tema di notificazioni, la consegna dell’atto da notifi- depositata il 13 aprile 2012 care «a persona di famiglia», secondo il disposto del- l’art. 139 c.p.c., non postula necessariamente né il solo rapporto di parentela – cui è da ritenersi equiparato CONDONO E ISTITUTI DEFLATTIVI quello di affinità – né l’ulteriore requisito della convi- venza del familiare con il destinatario dell’atto, non Sanatorie fiscali 2002 - Definizione dei carichi di espressamente menzionato dalla norma, risultando, ruolo pendenti - Art. 12, L. 27 dicembre 2002, n. 289 all’uopo, sufficiente l’esistenza di un vincolo di paren- - Condizioni tela o di affinità che giustifichi la presunzione che la In tema di condono fiscale e con riferimento alla spe- «persona di famiglia» consegnerà l’atto al destinatario ciale procedura prevista dalla L. 27 dicembre 2002, n. stesso; resta, in ogni caso, a carico di colui che assume 289, art. 12, per la definizione dei carichi inclusi in di non aver ricevuto l’atto l’onere di provare il carattere ruoli emessi da uffici statali e affidati ai concessiona- del tutto occasionale della presenza del consegnatario ri del servizio nazionale della riscossione fino al 31 in casa propria, senza che a tal fine rilevino le sole cer- dicembre 2000, mediante il pagamento del 25% del- tificazioni anagrafiche del familiare medesimo. l’importo iscritto a ruolo, oltre alle eventuali spese so- C. Cass., sez. tributaria n. 5729 stenute dal concessionario, non è prescritta a carico depositata l’11 aprile 2012 dell’Agenzia delle entrate alcuna attestazione della re- golarità del condono e del pagamento integrale di quanto dovuto, sicché occorre accertare la corrispon- Elusione - Disciplina - Art. 37-bis, D.P.R. 29 settem- denza tra quanto versato ed il ruolo oggetto della bre 1973, n. 600 - Istanza - Rigetto - Motivazione - controversia, gravando sul contribuente l’onere di Rilevanza - Improcedibilità - Impugnazione giuri- provare che il versamento effettuato concerna la con- sdizionale - Esclusione - Diritto d’interpello - troversia in corso e che le somme pagate corrispon- Risposta resa a seguito di interpello disapplicativo dano al 25% dell’importo iscritto a ruolo (capitale, in- - Improcedibilità della domanda - Impugnabilità - teressi e sanzioni). Art. 37-bis, D.P.R. n. 600/1973 Non è suscettibile di impugnazione, a mente dell’art. C. Cass., sez. tributaria n. 6551 19, D.Lgs. n. 546 del 1992 il provvedimento che non depositata il 27 aprile 2012 costituisca definitivo diniego della richiesta disappli- cazione, bensì provvedimento, sostanzialmente inter- locutorio, di declaratoria d’improcedibilità dell’istan- CONTENZIOSO TRIBUTARIO za, con il quale, non si respinge nel merito la richiesta ma si rileva una carenza sul piano della descrizione Impugnazioni - Appello - Notificazione - Luogo - della situazione e delle correlative allegazioni docu- Elezione di domicilio - Notificazione a mani - Parte mentali, da rendere l’istanza inidonea alla valutazione processuale - Art. 17, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e decisione da parte dell’Amministrazione finanziaria. Nel processo tributario la notifica dell’atto di appello è La risposta resa dalla DRE a seguito di interpello di- 28 Consulenza n. 26/2012
  • 33. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 29 Giurisprudenza tributaria sapplicativo ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8 del D.P.R. il vizio di omessa pronuncia laddove il giudice abbia ri- n. 600/1973 non sempre è impugnabile, in quanto pos- solto la questione asseritamente obliterata dalla moti- sono essere oggetto di ricorso solo gli atti impositivi in vazione in quanto manifestamente o implicitamente senso proprio. Nella specie, si conferma quanto detto risolta o assorbita in altro capo della decisione, ovvero con la precedente Sent. 8663/2011, in merito alla ne- l’illustrazione sia circoscritta all’atto impositivo impu- cessità di impugnare la risposta, in quanto si tratta di gnato omettendo l’indicazione della parte motiva cen- un diniego di agevolazione, ma occorre contestualiz- surata. zare il caso. Se, come nella specie, la domanda di inter- C. Cass., sez. tributaria n. 6254 pello è stata dichiarata improcedibile ai sensi dell’art. 1 depositata il 20 aprile 2012 del D.M. n. 259/1998, non si può nemmeno parlare di atto impositivo, siccome la domanda del contribuente, per la causa di improcedibilità, non è stata esaminata, Autotutela - Pretesa illegittima dell’Amministrazione Fisco & Società da qui la mancanza di una pronuncia dell’Amministra- finanziaria - Mancato annullamento - Risarcimento zione sul merito della questione. danni - Art. 2043 c.c. La sola illegittimità della pretesa vantata dall’Ammini- C. Cass., sez. tributaria n. 5843 strazione finanziaria non può comportare il sorgere depositata il 13 aprile 2012 del diritto al risarcimento del danno, posto che occor- re la violazione delle regole di imparzialità, buona fede Termine per l’impugnazione - Sentenza - e corretta amministrazione. In sostanza, il comporta- Notificazione - Termine breve - Modalità - Artt. 16, mento doloso o colposo deve aver violato i suddetti 17 e 38, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 principi, oltre che aver, naturalmente, cagionato la le- La notificazione della sentenza, con modalità idonea a sione del diritto del contribuente. Tanto premesso, non far decorrere il termine breve, deve intendersi corret- è invece sostenibile che l’annullamento d’ufficio di un tamente effettuata non solo tramite l’ufficiale giudizia- atto sia meramente discrezionale, in quanto ciò sconfi- rio ma anche attraverso la spedizione a mezzo del ser- nerebbe nell’arbitrio, e ciò vale anche qualora il contri- vizio postale ovvero per consegna diretta all’ufficio fi- buente abbia omesso di impugnare l’atto dinanzi alla nanziario. Commissione tributaria. L’autotutela deve essere eser- citata in tempi brevi, tali da non ledere la posizione C. Cass., sez. tributaria n. 5871 giuridica soggettiva del contribuente, e spetta al giudi- depositata il 13 aprile 2012 ce del merito verificare se il tempo impiegato dalla P.A. sia stato eccessivo o meno. Tributi in materia processuale e spese per i servizi C. Cass., sez. III n. 6283 di cancelleria - Cartella di pagamento - Iscrizione depositata il 20 aprile 2012 a ruolo del contributo unificato - Impugnazione - Giudice tributario - Esclusività - Art. 2, D.Lgs. n. 546/1992 Sentenza - Motivazione - IVA - Accertamento - Il ricorso contro i vizi della cartella di pagamento Regime della detrazione - Rappresentanza e assi- emessa in esito ad iscrizione a ruolo del contributo stenza in giudizio - Vizi nel conferimento della pro- unificato previsto dall’art. 9 del D.P.R. n. 115/2002, cura - Applicabilità dell’art. 182 c.p.c. - Effetti sul- rientra nella competenza giurisdizionale del giudice l’ammissibilità del ricorso tributario, atteso che il contributo unificato in oggetto Deve essere cassata in quanto meramente apparente la ha natura di entrata tributaria. Inoltre essendo la car- decisione di merito costituita da un rinvio per relatio- tella esattoriale un atto di riscossione di un tributo (e nem alle difese di parte ma priva di illustrazione dell’i- non atto di esecuzione forzata) il controllo di legitti- ter logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare al- mità su di essa spetta al al giudice tributario in base al- l’esito ermeneutico indicato. la previsione degli artt. 2, comma 1, e 19, lett. a), D.Lgs. Nel processo tributario non è legittimo dichiarare subi- n. 546/1992. to l’inammissibilità del ricorso in caso di vizi che com- portano la nullità della procura, o, comunque, in pre- Corte di Cassazione Sezioni Unite n. 5994 senza di difetti circa la rappresentanza e l’assistenza dei depositata il 17 aprile 2012 contribuenti. L’inammissibilità può essere dichiarata solo a seguito dell’inottemperanza, da parte del contri- Ricorso per cassazione - Art. 360 c.p.c. - Vizio di buente, circa l’ordine di regolarizzare la propria posizio- omessa pronuncia - Enunciazione - Condizioni ne. Nell’ipotesi di difetto di rappresentanza, di assisten- Deve rigettarsi per inammissibilità il motivo inerente za o di autorizzazione ovvero di un vizio che determini Consulenza n. 26/2012 29
  • 34. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 30 Giurisprudenza tributaria la nullità della procura al difensore, il giudice assegna al- te difficile l’esercizio. La dichiarazione rettificativa a fa- le parti un termine perentorio per la costituzione della vore del contribuente di cui all’art. 2, comma 8-bis, del persona alla quale spetta la rappresentanza o l’assisten- D.P.R. n. 322/1998 e la domanda di rimborso ai sensi za, per il rilascio delle necessarie autorizzazioni, ovvero dell’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973 non sono istituti che per il rilascio della procura alle liti o per la rinnovazione hanno il medesimo ambito di applicazione. A decorrere della stessa. L’osservanza del termine sana i vizi, e gli ef- dall’1 gennaio 2002 (data di entrata in vigore dell’art. 2, fetti sostanziali e processuali della domanda si produco- comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998), infatti, occorre no fin dal momento della prima notificazione. distinguere le aree di applicabilità delle due norme: – la domanda di rimborso ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. C. Cass., sez. tributaria n. 6532 602/1973 «riguarda i casi di errore materiale, duplica- depositata il 27 aprile 2012 zione o inesistenza totale o parziale dell’obbligazione tributaria adempiuta; casi cioè in ordine ai quali si rende Fisco & Società Impugnazione - Rimborso - Onere della prova - necessaria esclusivamente un’operazione in un certo Conseguenze senso complementare a quella di liquidazione»; – la In tema di contenzioso tributario, ove la controversia possibilità di emendare la dichiarazione a favore del abbia ad oggetto l’impugnazione del rigetto dell’istan- contribuente, invece, concerne «i casi di dichiarazione za di rimborso di un tributo avanzata dal contribuente, di fatti diversi da quelli già dichiarati ... in ordine ai qua- quest’ultimo riveste la qualità di attore in senso non so- li non potrebbe ipotizzarsi un rimborso se non a seguito lo formale – come nei giudizi di impugnazione di un di un’attività propriamente di controllo e di accertamen- atto impositivo – ma anche sostanziale, con la duplice to del presupposto favorevole da parte dell’Amministra- conseguenza che grava su di lui l’onere di allegare e di zione finanziaria». Pertanto, se il contribuente presenta provare i fatti ai quali la legge ricollega il trattamento una domanda di rimborso, concernente la casistica rela- impositivo rivendicato nella domanda e che le argo- tiva a quest’ultima fattispecie, oltre il periodo di presen- mentazioni con le quali l’Ufficio nega la sussistenza di tazione della dichiarazione relativa al periodo d’impo- detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita dal con- sta successivo, questa può legittimamente essere rigetta- tribuente, costituiscono mere difese, come tali non ta, visto che, trovando applicazione il comma 8-bis del soggette ad alcuna preclusione processuale, salvo la D.P.R. n. 322/1998, si è formata la decadenza. Nella spe- formazione del giudicato interno o – dove in concreto cie, è stato rigettato il ricorso introduttivo del contri- ne ricorrono i presupposti – l’applicazione del princi- buente avverso un diniego di rimborso opposto dall’uf- pio di non contestazione. ficio in merito ad una richiesta di restituzione di somme indebitamente pagate (presentata nell’anno 2004) a cau- C. Cass., sez. tributaria n. 6550 sa della mancata deduzione, nell’anno 2001, di un costo depositata il 27 aprile 2012 che, erroneamente, era stato dedotto nel 2002. C. Cass., sez. tributaria n. 5373 DICHIARAZIONI E MODULISTICA depositata il 4 aprile 2012 Dichiarazione - Eccedenza a credito - Rimborso - Studi di settore - Dichiarazione annuale - Reddito d’impresa - Base imponibile - Componenti Emendabilità - Sussiste negativi - Integrazione degli imponibili - Art. 8, L. 27 L’errore commesso dal contribuente nella dichiarazione dicembre 2002, n. 289 - Dichiarazione modificativa può essere emendato anche in sede contenziosa quando - Termini - Art. 38, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 da esso possa derivare l’assoggettamento ad oneri contri- Il potere di emendare la dichiarazione per correggerne butivi diversi e più gravosi di quelli che dovrebbero legit- errori di fatto e di diritto trova certamente la sua fonte timamente restare a suo carico. Per tale ragione, anche in anche nell’art. 53 Cost., ma spetta al legislatore trovare assenza di presentazione di apposita dichiarazione inte- un ragionevole contemperamento con l’esigenza di grativa, deve essere dichiarata l’illegittimità dell’avviso di buon andamento, razionalità e speditezza dell’azione accertamento basato sugli studi di settore quando questo amministrativa, che richiede il rispetto di forme e ter- sia stato emesso considerando il codice attività errato in- mini nello svolgimento del procedimento di accerta- dicato dal contribuente in dichiarazione. mento. Non si pone quindi in contrasto con il dettato La dichiarazione annuale può essere emendata dal costituzionale una disciplina che, senza negare radical- contribuente, in relazione agli errori di fatto e di dirit- mente la rettificabilità della dichiarazione, sottoponga to in essa contenuti, anche in sede contenziosa, non l’esercizio della relativa facoltà all’adempimento di oneri costituendo atto negoziale e dispositivo bensì mera di forma o a termini che non ne rendano eccessivamen- esternazione di scienza e di giudizio, laddove l’onere 30 Consulenza n. 26/2012
  • 35. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 31 Giurisprudenza tributaria tributario sia maggiore di quello che la legge pone a Dichiarazione annuale - Natura - Emendabilità - suo carico. La disciplina di cui all’art. 2, comma 8-bis, Diritto al rimborso D.P.R. n. 322/1998 è circoscritta alla fattispecie della Il contribuente è titolare della generale facoltà di compensazione di cui all’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997. emendare i propri errori mediante apposita dichia- Gli studi di settore e la relativa adozione in sede di ac- razione integrativa, la quale, peraltro, agli effetti dei certamento impongono all’Amministrazione finan- termini di decadenza e stante la mancanza di modi- ziaria di avviare il contraddittorio con il contribuente fiche allo specifico (e autonomo) regime delle resti- non rappresentando gli stessi alcuna presunzione le- tuzioni, non interferisce sull’effettivo esercizio del gale ma semplicemente un’estrapolazione statistica in- diritto al rimborso; sicché l’istanza di rimborso può suscettibile di fondare presunzioni fornite di gravità, essere proposta anche oltre il termine di presenta- precisione e concordanza. zione della dichiarazione del periodo d’imposta suc- cessivo. Fisco & Società C. Cass., sez. tributaria n. 5399 depositata il 4 aprile 2012 C. Cass., sez. tributaria n. 6253 depositata il 20 aprile 2012 Dichiarazione annuale - Emendabilità - Condizioni Di regola, le dichiarazioni fiscali, in particolare quelle dei redditi, non sono atti negoziali o dispositivi, né co- IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO stituiscono titolo dell’obbligazione tributaria, ma costi- tuiscono mere dichiarazioni di scienza, sicché (salvo Base imponibile - Volume d’affari - Costi di noleg- casi particolari: ad es., le dichiarazioni integrative pre- gio - Nolo a freddo - Operazioni inesistenti - Onere sentate ai fini del condono), possono, in linea di princi- della prova pio, essere liberamente emendate e ritrattate dal contri- La contestazione dell’Amministrazione finanziaria buente, se, per effetto di errore di fatto o di diritto com- circa la natura fittizia o l’inesistenza di operazioni messo nella relativa redazione, possa derivare l’assog- commerciali documentate non può risolversi nel di- gettamento del dichiarante ad oneri contributivi diver- sconoscimento o nella censura di falsità dei documen- si e più gravosi di quelli che, sulla base della legge, devo- ti medesimi incombendo l’assolvimento dell’onere no restare a suo carico. Da tanto consegue, come logico della prova attraversi dati, elementi e notizie nonché di corollario, che la possibilità per il contribuente di presunzioni semplici, purché connotate dai caratteri di emendare la dichiarazione, allegando errori di fatto o di gravità, precisione e concordanza. diritto commessi nella sua redazione, ed incidenti sul- C. Cass., sez. tributaria n. 5406 l’obbligazione tributaria, è esercitabile non solo nei li- depositata il 4 aprile 2012 miti in cui la legge prevede il diritto al rimborso ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, ma anche in sede contenziosa per opporsi alla maggiore pretesa Regime della detrazione - Eccedenza a credito - tributaria dell’Amministrazione finanziaria. Cessazione dell’attività - Rimborso - Modalità - Condizioni C. Cass., sez. tributaria n. 5852 L’operatore economico ha diritto al rimborso dell’IVA depositata il 13 aprile 2012 versata in eccesso rispetto a quella da lui dovuta, nelle ipotesi di cessazione dell’attività, caso che deve ritener- Dichiarazione annuale - Natura - Dichiarazione di si integrato, in relazione al dato sostanziale rappresen- scienza - Emendabilità - Rimborso - Art. 2, comma tato dalla cessazione effettiva dell’attività economica, 8-bis, D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 che segna il momento in cui si conclude la correlazio- La emendabilità-retrattabilità è carattere proprio della ne tra le operazioni imponibili e l’attività d’impresa, dichiarazione e non vi è alcun dato normativo che con- che, a sua volta, costituisce il presupposto indefettibile senta di distinguere a tal fine tra correzioni a favore del per l’applicazione dell’imposta. Pertanto deve esclu- contribuente e correzioni a favore dell’Amministrazio- dersi che il sorgere del diritto del contribuente al rim- ne finanziaria se non per quanto riguarda il termine di borso dell’eventuale eccedenza IVA non si verifichi decadenza stabilito per la rettifica del contribuente che non già con la decisione, peraltro revocabile, di cessare è diverso per la rettifica a lui sfavorevole rispetto a l’attività, ma, solo, con la ultimazione delle operazioni quello stabilito per la rettifica a lui favorevole. relative alla liquidazione dell’azienda. C. Cass., sez. tributaria n. 6218 C. Cass., sez. tributaria n. 5851 depositata il 20 aprile 2012 depositata il 13 aprile 2012 Consulenza n. 26/2012 31
  • 36. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 32 Giurisprudenza tributaria Regime della detrazione - Regime del margine - cabilità del regime «de quo«, indipendentemente dalla Applicabilità - Condizioni - Buona fede - Rilevanza consapevolezza che di essa abbia avuto il cessionario, - Limiti potendo eventualmente tale difetto di consapevolezza Il regime del margine presuppone la mancata detra- incidere solo sull’aspetto sanzionatorio. zione dell’IVA all’acquisto da parte del cedente, condi- zione la cui assenza (o il difetto della prova da parte del C. Cass., sez. tributaria n. 6259 cessionario della sua sussistenza) comporta l’inappli- depositata il 20 aprile 2012 LE SENTENZE DEL MESE Fisco & Società a cura di Carmelo Grimaldi Tra la giurisprudenza selezionata in questo numero si segnala, in materia di accertamento, l’Ord. n. 5725/2012 con la quale la Cassazione ha ritenuto che in tema di sottofatturazione nella vendita a rate, l’evidente differenza tra i finanziamenti dei clienti e i prezzi di vendita dichiarati in bilancio dalla società costituiscono una presun- zione semplice sufficientemente grave, precisa e concordante, da far scattare l’accertamento. La Commissione tri- butaria provinciale accoglieva il ricorso prodotto da una srl contro un avviso di accertamento per IVA e IRAP, il cui esito viene confermato anche dalla Commissione regionale. Da qui il conseguente ricorso per Cassazione con il quale l’ente impositore, nel denunciare violazione dell’obbligo di motivazione, contesta che la sentenza impu- gnata avrebbe omesso di considerare gli elementi di fatto che evidenziavano palesemente la «sistematica sottofat- turazione» da parte della società, quali la mancanza di registrazione nella contabilità, delle battiture di scontri- ni fiscali equivalenti agli importi delle differenze non fatturate rispetto ai contratti di finanziamento, l’assenza di tali importi nel registro delle fatture emesse e in quello dei corrispettivi, l’esistenza di fatture attive relative alle dif- ferenze indicate. L’obiezione dell’ente ricorrente ha trovato pieno riscontro nel giudice di legittimità, il quale ha argomentato con suc- cinta ma esaustiva ratio decidendi che nel ragionamento del giudice di merito risultante dalla sentenza opposta, «è riscontrabile una obiettiva deficienza del criterio logico che lo ha condotto alla formazione del proprio convinci- mento, relativamente ai fatti sopraenunciati», nonostante la puntuale e dettagliata denuncia negli scritti difensivi della ricorrente. In sostanza, accogliendo il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, la Cassazione ha censurato il percorso deci- sionale del quale si erano resi protagonisti i giudici di entrambi i gradi di merito, per avere posto scarsa attenzione agli elementi di fatto versati in atti dagli organi di controllo, tutti convergenti, inequivocabilmente, verso una dis- simulazione di componenti positivi di reddito. Così, ritenendo «non sospetta» la sottofatturazione sistematica nella vendita a rate, in mancanza del documento fiscale rispetto all’importo finanziato per l’acquisto dei beni commerciati, ecc., il giudice di secondo grado non ha fatto altro che avallare quei comportamenti dei commercianti che, al fine di evadere le imposte, omettono di regi- strare tutto l’incasso in contabilità. Sul tema, con Sent. n. 21455/2011, la C. Cass. ha stabilito che è prova di sottofatturazione ai fini IVA una eviden- te differenza tra i finanziamenti dei clienti e i prezzi di vendita dichiarati in bilancio dal venditore. In particolare, la divergenza costituisce una presunzione semplice sufficientemente grave, precisa e concordante, sulla base della quale l’Agenzia delle entrate può emettere un avviso di accertamento. Ma tale divergenza tra i corrispettivi fattu- rati e gli importi richiesti a titolo di finanziamento costituisce un fatto che il giudice di merito deve esaminare per valutarne la sussistenza storica e la concludenza indiziaria, anche solo eventualmente per negarla, nell’ambito del percorso argomentativo che lo ha condotto a ritenere che le presunzioni semplici su cui si basava l’impugnato ac- certamento non fossero sufficientemente gravi, precise e concordanti ai fini della dimostrazione della sistematica sottofatturazione contestata dal Fisco. In merito alle violazioni contestate al contribuente in ordine agli adempimenti di carattere fiscale, occorre poi ri- cordare che con Ord. n. 12395/2010 la Corte di legittimità ha stabilito che «In tema di accertamento induttivo dei segue 32 Consulenza n. 26/2012
  • 37. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 33 Giurisprudenza tributaria redditi d’impresa, consentito dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d) sulla base del control- lo delle scritture e delle registrazioni contabili, l’atto di rettifica, qualora l’ufficio abbia sufficientemente motivato, sia specificando gli indici di inattendibilità dei dati relativi ad alcune poste di bilancio, sia dimostrando la loro astratta idoneità a rappresentare una capacità contributiva non dichiarata, è assistito da presunzione di legitti- mità circa l’operato degli accertatori, nel senso che null’altro l’ufficio è tenuto a provare, se non quanto emerge dal procedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, mentre grava sul contribuente l’onere di dimostrare la re- golarità delle operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse, senza che sia sufficiente invocare l’apparente regolarità delle annotazioni contabili». Infine, è recentissima l’affermazione in sede penale (Cass. n. 13926/2012) che commette il reato di infedele dichia- razione IVA il professionista che emette fatture ma, non essendo state pagate, non le annota in contabilità e non ne indica in dichiarazione i relativi importi. In questo caso, ai fini dell’integrazione della fattispecie delittuosa, non oc- Fisco & Società corre che venga conseguito un profitto, essendo sufficiente l’infedeltà dichiarativa. In ambito processuale con la Sent. n 5994/2012 il giudice di legittimità ha sostenuto che la competenza a dirimere le questioni in materia di contributo unificato appartiene al giudice tributario. Il caso è il seguente: al contribuente veniva notificata una cartella di pagamento, con la quale l’Agente della riscos- sione chiedeva il rimborso del contributo unificato e degli oneri accessori relativi ad un pregresso giudizio incardi- nato dinanzi al giudice di pace. Avverso tale cartella il contribuente proponeva opposizione (ex art. 617 c.p.c.) al giudice ordinario, eccependo l’i- nesistenza del credito e la sussistenza di vizi di forma della cartella di pagamento, tra i quali la violazione dell’ob- bligo di indicazione degli estremi della sentenza del giudice di pace. Il tribunale, riconoscendo implicitamente la propria giurisdizione, accoglieva l’opposizione del contribuente e, per l’effetto, dichiarava la nullità della cartella di pagamento. L’Agente della riscossione, a questo punto, proponeva ricorso per cassazione. Con la sentenza in esame, le sezioni unite, nell’accogliere il ricorso di Equitalia, hanno chiarito che «… l’opposizio- ne ex art. 617 c.p.c., con la quale si fanno valere asseriti vizi della cartella di pagamento emessa in esito ad iscrizio- ne a ruolo del contributo unificato previsto dall’art. 9 D.P.R. n. 115/2002, rientra nella competenza giurisdiziona- le del giudice tributario, atteso che il contributo unificato in oggetto ha natura di entrata tributaria (cfr. C. Cost. n. 73/2005 e Cass., SS.UU., 3007/08 e 3008/08) e che il controllo della legittimità delle cartelle esattoriali, configu- rando queste atti di riscossione e non di esecuzione forzata, spetta, quando le cartelle riguardino tributi, al giudice tributario in base alla previsione degli artt. 2, comma 1, e 19 lett. a), D.Lgs. n. 546/1992 (cfr. Cass. SS.UU. 98402011)». La C. Cass. ha così cassato la sentenza impugnata, rimettendo le parti dinanzi alla Commissione tributaria pro- vinciale competente per territorio. Nell’esercizio del proprio potere nomofilattico, con la sentenza in esame, la Corte di Cassazione ha fatto chiarezza in ordine all’individuazione dell’autorità giurisdizionale chiamata a conoscere le controversie in materia di con- tributo unificato. Più precisamente, i giudici di legittimità hanno riconosciuto natura tributaria al contributo unificato e, in confor- mità a quanto disposto dall’art. 2, comma 1, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, secondo il quale «Appartengono alla giurisdizione tributaria tutte le controversie aventi ad oggetto tributi di ogni genere e specie …», hanno chia- rito che la cartella di pagamento notificata per il recupero del contributo unificato deve essere impugnata dinanzi al giudice tributario. In tal senso, come evidenziato nella sentenza in commento, le sezioni unite della Corte di Cassazione si erano già espresse con Sent. del 5 maggio 2011, n. 9840, ove veniva chiarito che «il contributo unificato previsto dal D.P.R. n. 115 del 2002, art. 9, ha natura di entrata tributaria. Le ragioni di tale qualificazione si trovano esposte nella sen- tenza della C. Cost. 11 febbraio 2005, n. 73, pronunziata in sede di risoluzione di conflitto di attribuzione tra la Re- gione Siciliana e lo Stato (e della natura tributaria di tale entrata vi è cenno nelle sentenze 8 febbraio 2008 nn. 3007 e 3008 di queste sezioni unite)». Ancora in tema di contenzioso, con l’Ord. n 5729/2012, la Cassazione ha chiarito che il provvedimento di «sgra- vio» delle somme iscritte a ruolo effettuato dall’Agenzia delle entrate in conseguenza della sentenza che annulla gli segue Consulenza n. 26/2012 33
  • 38. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 34 Giurisprudenza tributaria atti di riscossione, non equivale ad acquiescenza alla pronuncia e quindi non preclude la proposizione di un’even- tuale impugnazione. Il Supremo collegio ha ritenuto che pur potendo l’acquiescenza manifestarsi in maniera tacita, può configurarsi nel solo caso in cui, dagli atti compiuti, sia possibile desumere in maniera precisa e univoca il proposito di non impu- gnare la pronuncia. Deve trattarsi in pratica di atti «assolutamente incompatibili» con la volontà di avvalersi del- l’impugnazione. Al contrario, è da ritenersi che l’aver provveduto spontaneamente ad eseguire la pronuncia di primo grado favore- vole al contribuente, anche in assenza di apposita comunicazione al predetto circa la reale volontà di impugnare, non comporta acquiescenza alla sentenza e di conseguenza non preclude l’impugnazione. A supporto del suo ragionamento la Cassazione ha evidenziato altresì che l’esecuzione della pronuncia, oltre a po- ter essere originata da un comportamento spontaneo, può derivare anche dalla vera e propria necessità «… di evi- Fisco & Società tare le eventuali ulteriori spese di precetto e dei successivi atti di esecuzione». L’acquiescenza alle sentenze emesse dalle commissioni tributarie è regolata in via generale dall’art. 329 c.p.c., in virtù del richiamo operato dall’art. 49 del D.Lgs. n. 546/1992. Essa può derivare dall’accettazione espressa della decisione sfavorevole ovvero da comportamenti incompatibili con la volontà di impugnare. Sia essa espressa o tacita, una volta verificatasi, preclude la possibilità di proporre l’impugnazione. La configurabilità della cosiddetta «acquiescenza tacita» molto spesso lascia spazio a dubbi interpretativi molto spesso chiariti dalle sentenze emesse dai giudici di legittimità. Nel processo tributario un caso controverso è rappresentato proprio dalla fattispecie esaminata dalla Cassazione. Nella prassi, infatti, non è infrequente che gli Uffici, spinti dalla necessità di uniformarsi ai precetti contenuti nelle pro- nunce delle commissioni tributarie sfavorevoli alle sorti erariali, dispongano lo «sgravio» del ruolo ossia, provvedano a rettificare contabilmente il carico a ruolo eliminando le somme ritenute indebite dal provvedimento giurisdizionale.  Con la pronuncia esaminata quindi la Cassazione chiarisce che non si può penalizzare oltremodo l’operato del- l’Ufficio ritenendo improponibile la sua impugnazione in virtù della maturata acquiescenza allorquando esso, at- traverso la spontanea esecuzione della decisione di merito a sé sfavorevole, si sia comportato in maniera più che di- ligente garantendo, altresì, il pieno rispetto del principio costituzionale di buona amministrazione. Si evidenzia, infine, che i principi espressi nell’ordinanza in commento, oltre ad essere presenti in altre pronunce ri- chiamate dalla stessa Cassazione (Sentt. n. 24547/2009 e n. 2826/2008), trovano riscontro anche nella recente sen- tenza della Suprema Corte n. 766/2011. Con la Sent. n. 5843/2012 la S.C. ha affermato che l’istanza relativa alla disapplicazione della disciplina sulle so- cietà non operative è improcedibile per l’Amministrazione finanziaria se il contribuente non provvede corretta- mente alla necessaria descrizione della fattispecie e all’allegazione della documentazione di supporto. Il relativo provvedimento dell’Agenzia delle entrate non è impugnabile di fronte al giudice di merito, in quanto non rientra tra gli atti di cui all’art. 19, comma 1 del D.Lgs. n. 546/1992. Con la pronuncia in commento, la Corte di Cassazione si è espressa in materia di impugnabilità dei provvedimen- ti emessi dall’Agenzia delle entrate a seguito di interpello, fornendo nuove e importanti precisazioni e conferman- do, al contempo, quanto già affermato con precedenti pronunce. Nel caso sottoposto all’esame dei giudici, l’ufficio competente per l’esame di un’istanza disapplicativa della discipli- na sulle società non operative (art. 30, legge n. 124/1994) si era espresso dichiarando la domanda non procedibile, perché in difetto delle indicazioni e della documentazione richiesta ai sensi dell’art. 1, comma 3 del D.M. n. 259/1998. La disciplina in questione ha l’obiettivo di contrastare l’utilizzo improprio delle forme societarie ai fini elusivi, pe- nalizzando quelle società che sono state costituite esclusivamente per gestire il patrimonio nell’interesse dei soci e non per esercitare un’effettiva attività commerciale. Il contribuente che intende sottrarsi all’applicazione della disciplina antielusiva è obbligato alla presentazione del- l’apposita istanza di disapplicazione, ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973, secondo le modalità operative riportate nell’art. 1 del D.M. n. 259/1998. In particolare, il comma 3, dell’art. 1, prevede che le domande rechino compiutamente la fattispecie concreta che si intende esentare dall’osservanza delle disposizioni antielusive. segue 34 Consulenza n. 26/2012
  • 39. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 35 Giurisprudenza tributaria A ogni istanza, inoltre, deve essere allegata «copia della documentazione, con relativo elenco, rilevante ai fini del- la individuazione e della qualificazione della fattispecie prospettata». Come correttamente rilevato nell’impugnato provvedimento dell’Agenzia delle entrate, l’assenza o la carenza del minimo di elementi conoscitivi indispensabili all’istruttoria, determina l’improcedibilità dell’istanza, in quanto inidonea a ottenere una determinazione in ordine all’eventuale disapplicazione delle disposizioni entielusive: in tal caso, conclude l’Agenzia, «l’istanza di disapplicazione si considera non presentata». Confermando la posizione dell’Amministrazione, i giudici di legittimità aggiungono altre precisazioni al riguardo, dichiarando che non solo l’istanza disapplicativa presentata dal contribuente è improcedibile, ma anche che il con- nesso provvedimento emesso dall’Agenzia delle entrate non è impugnabile di fronte al giudice. Tale atto, infatti, «è un provvedimento sostanzialmente interlocutorio con il quale non si respinge nel merito l’i- stanza medesima, ma se ne rileva una tale carenza, sul piano della descrizione della situazione e delle correlative Fisco & Società allegazioni documentali, da renderla come non proposta siccome insuscettibile di qualsiasi plausibile valutazio- ne». In altre parole, a parere della Cassazione, il provvedimento di cui si parla non appartiene agli atti amministrativi definitivi con rilevanza esterna. Se ne deduce, pertanto, che il contribuente avrebbe ben potuto presentare una seconda istanza di disapplicazione, con l’integrazione degli elementi mancanti rilevati in fase istruttoria, non avendo subito una risposta di merito ne- gativa. In tal senso si era già espressa l’Agenzia delle entrate con la Circ. n. 14/2007 secondo cui, in caso di presentazione di un’istanza incompleta in qualche sua parte, è fatta sempre salva la possibilità di riproporla adeguatamente argo- mentata. Diverso è il caso di emissione di un provvedimento di diniego vero e proprio all’istanza di disapplicazione, in quan- to, per i giudici di legittimità, tale tipo di provvedimento «essendo atto definitivo in sede amministrativa, recettizio, con immediata rilevanza esterna, ed assimilabile ad un’ipotesi di diniego di agevolazione, è impugnabile, ai sensi dell’art. 19, comma 1, D.Lgs. 546 del 1992, davanti al giudice tributario che esplica, a riguardo, cognizione, non li- mitata alla mera legittimità formale dell’atto, ma estesa al merito della pretesa e, quindi, all’accertamento della ri- correnza o meno delle condizioni applicative dell’agevolazione richiesta». Sul punto, diversa è la posizione dell’Amministrazione finanziaria: con la Circ. 32/2010, che riprende le posizioni già assunte con le Circc. n. 5/E e n. 14/E del 2007, l’Agenzia delle entrate considera i provvedimenti di diniego in esa- me come atti non impugnabili in quanto non rientranti, e neanche assimilabili (come invece afferma la giurispru- denza di legittimità), agli atti elencati nell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992. A parere dell’Agenzia, la non impugnabilità del provvedimento di diniego non pregiudica i diritti del contribuente: questi, infatti, può «impugnare, tempestivamente ed a tempo debito, gli eventuali atti rientranti nella previsione dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 nei quali dovesse farsi applicazione delle disposizioni antielusive il cui esonero è stato negato» attraverso la risposta all’interpello (Consiglio di Stato, decisione n. 414/2009). Numerose sono nel mese di aprile le decisioni della Cassazione in tema di emendabilità delle dichiarazioni. In par- ticolare, con la Sent. n. 5373/2012, la S.C. si è pronunciata sulle modalità utilizzabili dal contribuente per correg- gere «a proprio favore» la dichiarazione dei redditi, sancendo il principio dell’autonomia della rettifica mediante dichiarazione integrativa rispetto all’istanza di rimborso. Ne consegue che, una volta scaduto, invano, il termine stabilito per la presentazione di una dichiarazione integrativa a proprio favore, è preclusa al contribuente la possi- bilità di presentare istanza di rimborso a fini di rettifica della dichiarazione. A una società veniva contestato l’errata imputazione al periodo d’imposta di componenti negativi che avrebbero dovuto essere imputati al periodo d’imposta precedente. La società presentava, pertanto, dichiarazione integrativa «a proprio favore» per correggere l’errore. La dichiarazione integrativa era stata presentata oltre il termine previsto dall’art. 2, comma 8-bis del D.P.R. n. 322/1998. La società presentava anche istanza di rimborso di quanto risulta- va pagato in più per l’annualità considerata. Il silenzio-rifiuto opposto dall’Amministrazione finanziaria all’istanza di rimborso è stato impugnato dalla società in sede di giudizio di merito. Le ragioni della società erano accolte dalla Commissione tributaria regionale tenuto conto che se non fosse stato riconosciuto il diritto al rimborso di quanto pagato in più si sarebbe determinato un ve- ro e proprio arricchimento senza causa da parte dell’Erario. Contro la suddetta pronuncia ricorreva per Cassazione l’Agenzia delle entrate lamentando la violazione del ter- segue Consulenza n. 26/2012 35
  • 40. 06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco:06) Grimaldi - Giurisprudenza Fisco 11/07/12 14.51 Pagina 36 Giurisprudenza tributaria mine prescritto, a pena di decadenza, dall’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998 per la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore del contribuente. La sentenza in commento è particolarmente significativa in quanto si riferisce a una fattispecie verificatasi in vi- genza del comma 8-bis dell’art. 2 del D.P.R. n. 322/1998, introdotto dal 1° gennaio 2002, che disciplina la dichiara- zione integrativa a favore del contribuente. L’art. 2 del D.P.R. n. 322/1998, ai commi 8 e 8-bis, distingue tra dichiarazione integrativa a favore dell’Erario da quella a favore del contribuente. In proposito, secondo l’orientamento dell’Amministrazione finanziaria (cfr. Circ. n. 6/E del 2002; Riss. n. 24/E del 2007 e n. 459/E del 2008), ai sensi del comma 8, dall’integrazione della dichiara- zione deriva una rettifica in aumento (a favore dell’Erario) e conseguentemente il contribuente è assoggettato an- che alle relative sanzioni. È consentito correggere la dichiarazione a favore dell’Erario non oltre i termini stabiliti dall’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973, ossia entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione Fisco & Società della dichiarazione originaria. ai sensi del comma 8-bis, l’integrazione produce, invece, una rettifica in diminu- zione (a favore del contribuente), che non comporta l’applicazione di sanzioni. Sotto il profilo temporale, è consen- tito rettificare «in melius» la dichiarazione entro il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione re- lativa al periodo d’imposta successivo. Tale interpretazione è stata confermata dalla Corte di Cassazione e riconosciuta conforme al principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 della Costituzione e ai principi di ragionevolezza e uguaglianza. Secondo i giudici di legittimità il potere di emendare la dichiarazione per correggerne errori di fatto e di diritto tro- va un ragionevole contemperamento con l’esigenza di buon andamento, razionalità e speditezza dell’azione am- ministrativa, che richiede il rispetto di forme e termini nello svolgimento del procedimento di accertamento. Non si pone quindi in contrasto con il dettato costituzionale una disciplina che, senza negare radicalmente la rettificabi- lità della dichiarazione, sottoponga l’esercizio della relativa facoltà all’adempimento di oneri di forma o a termini che non ne rendano eccessivamente difficile l’esercizio. Le rettifiche – evidenzia la Corte – sono previste nell’inte- resse del contribuente e di conseguenza il più ampio termine previsto per la rettifica a favore del fisco non può esse- re qualificato come trattamento di maggior favore per il fisco. Altro importante principio affermato dalla Suprema Corte attiene al rapporto tra l’istituto della dichiarazione in- tegrativa e la possibilità di richiedere il rimborso delle imposte pagate indebitamente disciplinata, ai fini delle im- poste dirette, dall’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973. Al riguardo la Corte ha affermato che le ipotesi di rimborso di cui all’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973 riguardano i ca- si di errore materiale, duplicazione o inesistenza totale o parziale dell’obbligazione tributaria adempiuta; casi cioè in ordine ai quali si rende necessaria esclusivamente un’operazione in un certo senso complementare a quella di li- quidazione della dichiarazione. La modifica di cui al comma 8-bis – possibile dal 1° gennaio 2002 – riguarda, in- vece, i casi di dichiarazione di fatti diversi da quelli già dichiarati in ordine ai quali non potrebbe ipotizzarsi un rim- borso se non a seguito di un’attività di controllo del presupposto «favorevole» da parte dell’Amministrazione finan- ziaria. Ciò premesso, secondo la Corte, una volta scaduto invano il termine stabilito per la rettifica della dichiarazione, nessuna istanza di rimborso è ammissibile. Tale rimedio, ammesso per le fattispecie anteriori al 1° gennaio 2002, per le quali non erano previsti termini di decadenza per la rettifica favorevole, diversi da quelli prescritti per il rim- borso, deve ritenersi precluso dalla normativa in vigore dal 1° gennaio 2002. Resta ferma, tuttavia – precisano i giudici di legittimità – la possibilità di presentare istanza di rimborso, nei casi di errori materiali, duplicazioni o versamenti relativi a obbligazioni tributarie inesistenti. Ciò ancorché sia scaduto il termine per la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore del contribuen- te quando l’istanza di rimborso riguarda un’imposta pagata in più a seguito di errori incidenti su fatti già dichia- rati. Tale soluzione sembrerebbe confermata dalla soluzione del caso di specie in cui la dichiarazione integrativa, essendo stata presentata oltre il termine previsto, non era idonea a integrare la dichiarazione originaria con un fat- to nuovo precedentemente non dichiarato. Conseguentemente, l’istanza di rimborso non poteva essere accolta in quanto fondata su una rettifica non più ammissibile. 36 Consulenza n. 26/2012
  • 41. 07) Schittone - Prima pagina:07) Schittone - Prima pagina 11/07/12 14.51 Pagina 37 Prima pagina DISCRIMINAZIONE SINDACALE DELLA FIAT: CONDANNATA AD ASSUMERE 145 LAVORATORI Lavoro & Previdenza ISCRITTI ALLA FIOM di Nicolò Schittone - Lablaw Studio Legale Il provvedimento, del quale Nella nota querelle che vede stualmente che si ha discri- non si rinvengono prece- minazione diretta quando denti in termini, è destinato contrapposte nelle aule «… per religione, per convin- ad incidere profondamente, giudiziarie la FIAT e la FIOM, zioni personali, per handi- non solo nelle relazioni in- il sindacato dei metalmeccanici cap, per età o per orienta- dustriali, ma anche nei rap- registra una storica vittoria mento sessuale, una persona porti tra le varie organizza- è trattata meno favorevol- zioni sindacali (per comple- contro la casa automobilistica mente di quanto sia, sia stata tezza bisogna dire che la che sarà costretta ad assumere o sarebbe trattata un’altra in FIAT ha annunziato il ricor- 145 lavoratori ed a corrispondere, una situazione analoga»), so contro il provvedimen- a 19 di essi, un risarcimento sulla scorta del fatto che to). mentre prima della riorga- pari ad 3.000 ciascuno nizzazione aziendale figura- I FATTI DELLA VICENDA vano 382 lavoratori iscritti Lo stabilimento di Pomigliano d’Arco, a decorrere dal alla FIOM su un totale forza lavoro pari a 4.367 unità, 2010, è stato investito da una profonda ristrutturazio- al momento del deposito del ricorso da parte dell’or- ne industriale che ha comportato, per i fini che qui ri- ganizzazione sindacale, presso lo stabilimento di Po- levano, la cessazione della precedente compagine so- migliano, nessuno dei poco più di 2.000 lavoratori ciale (FIAT Group S.p.A.), e la contestuale nascita di riassorbiti risultava iscritto al citato sindacato (nel un nuovo soggetto aziendale (Fabbrica Italia Pomi- corso dell’istruttoria, tra l’altro, è emerso che 20 lavo- gliano S.p.A.) destinato alla produzione dell’automo- ratori precedentemente iscritti alla FIOM sono stati bile Panda. assunti da Fabbrica Italia Pomigliano S.p.A. solo dopo In questo contesto, i lavoratori precedentemente im- aver conferito il mandato ad una diversa organizza- piegati presso FIAT Group S.p.A., a seguito di accordi zione sindacale). sindacali stipulati tra l’azienda e FIM CISL, UILM Esemplificativa in questo senso, sarebbe stata la prova UIL, FISMIC e UGL (e quindi con esclusione della statistica offerta da un accademico inglese, secondo il FIOM) sarebbero stati gradualmente riassorbiti dalla quale le possibilità che gli iscritti FIOM fossero com- Fabbrica Italia Pomigliano S.p.A. pletamente esclusi dalle assunzioni disposte presso lo Ciò posto, la FIOM ha presentato ricorso avanti al Tri- stabilimento di Pomigliano erano circa di una su dieci bunale di Roma, lamentando che le «nuove assunzio- milioni. ni» disposte da Fabbrica Italia Pomigliano S.p.A. (cir- ca 2.000 persone) in ossequio ai citati accordi sindaca- LA DECISIONE li, avrebbero riguardato esclusivamente lavoratori Il Tribunale, dopo aver dichiarato che la mancata as- non iscritti al sindacato dei metalmeccanici della sunzione dei lavoratori FIOM dallo stabilimento di CGIL. Pomigliano costituisse «discriminazione collettiva» ai Il sindacato ricorrente, in particolare, ha dedotto la sensi del citato D.Lgs, n. 216/2003, ha ordinato al dato- sussistenza di una presunta discriminazione ai sensi re di lavoro l’immediata cessazione del comporta- del D.Lgs. n. 216/2003 (il quale, all’art. 2, dispone te- mento contra legem, condannandolo altresì all’assun- Consulenza n. 26/2012 37
  • 42. 07) Schittone - Prima pagina:07) Schittone - Prima pagina 11/07/12 14.51 Pagina 38 Prima pagina zione di 145 lavoratori iscritti al sindacato metalmec- prova della consapevolezza della discriminazione su- canici della CGIL e a mantenere, anche nel futuro, una bita e della susseguente sofferenza soggettiva. percentuale di lavoratori FIOM non inferiore all’8,75% rispetto al totale della forza lavoro (oltre a CONSIDERAZIONI FINALI condannare la società al risarcimento del danno). Tenuto conto del notevole numero dei soggetti coin- Con riferimento alla condanna imposta all’azienda, volti nonché dell’ampio risalto mediatico, è verosimile merita di essere segnalato un aspetto nella parte moti- immaginare che si sentirà parlare ancora per molto Lavoro & Previdenza va dell’ordinanza, secondo il quale l’ordine di assun- dell’ordinanza resa dal Tribunale di Roma: come acca- zione dei lavoratori non costituisce il riconoscimento de generalmente in questi casi, l’opinione pubblica si di una quota di riserva in favore degli iscritti al sinda- dividerà tra coloro che riterranno l’intervento del cato, quanto piuttosto dell’unico mezzo di tutela ido- Giudice un’indebita «invasione di campo» delle pre- neo alla rimozione della discriminazione collettiva rogative imprenditoriali e coloro che, invece, esaltan- («la giurisprudenza comunitaria in materia antidiscri- dola ne invocheranno l’applicazione anche a fattispe- minatoria – particolarmente rilevante nel caso di spe- cie distinte. cie, dal momento che il D.Lgs. n. 216/2003 costituisce In questa sede, preme rilevare che, al di là della con- attuazione della direttiva CEE 2000/78 – afferma che, divisione o meno (ed oggettivamente appare diffici- una volta accertata la lesione del diritto alla parità di le condividere i contenuti di tale pronunzia, che im- trattamento, la riparazione non può che consistere pone l’assunzione dei lavoratori in percentuale di nell’attribuzione del bene ingiustamente negato»). mera iscrizione ad un Sindacato senza alcuna logica Quanto al profilo risarcitorio, il danno non patrimo- organizzativo-imprenditoriale), la decisione in niale è stato ritenuto sussistente in forza della soffe- commento costituisce un precedente che certamen- renza determinata dal legittimo timore della mancata te modificherà i rapporti tra le parti sociali e che, se assunzione, a fronte della discriminazione della cate- non verrà correttamente contestualizzata, finirà per goria sindacale di appartenenza. Secondo l’argomen- radicalizzare lo scontro tra azienda e sindacato (ma tare del Giudice, il pregiudizio lamentato dai lavorato- anche nei rapporti di forza tra le stesse organizzazio- ri è risarcibile al ricorrere di due presupposti: la piena ni sindacali), con immaginabile innalzamento della consapevolezza da parte di questi ultimi di essere og- conflittualità. getto di discriminazione e la consequenziale alterazio- In ogni caso, considerato che nell’ordinanza del Tri- ne dello stato d’animo, per il timore della perdita defi- bunale di Roma non risultano indicati i nominativi dei nitiva del posto di lavoro. lavoratori iscritti alla FIOM da dover «assumere» Nella fattispecie in esame, la volontà manifestata dai presso la fabbrica di Pomigliano, un primo banco di lavoratori di agire giudizialmente a tutela delle pro- prova tra la FIOM e l’azienda sarà quello di capire qua- prie ragioni ha costituito, al contempo, una concreta le sarà l’atteggiamento delle parti! n 38 Consulenza n. 26/2012
  • 43. 08) Luongo - Rapporto di lavoro:08) Luongo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.51 Pagina 39 Rapporto di lavoro LA LETTERA DI IMPEGNO ALL’ASSUNZIONE Lavoro & Previdenza di Giuseppe Luongo (*) L’uso della lettera d’impe- In questo momento di forte riabile a seconda di informa- gno è sicuramente da utiliz- zioni che, probabilmente, al zare nei casi in cui la persona instabilità del mercato ci è stato momento della conclusione da assumere sia già vincolata chiesto di ritornare su un della lettere di impegno non contrattualmente e debba, argomento che è sotto i riflettori sono a disposizione delle perciò, disimpegnarsi nei delle aziende soprattutto per parti (pensiamo ai carichi di modi all’uopo fissati. famiglia, piuttosto che alla «Gentile Sig.ra, Egregio Sig.». l’assunzione di specifiche residenza, ecc.). È così che generalmente ini- professionalità: la lettera Essendo un contratto preli- zia una lettera di impegno di impegno all’assunzione minare, le parti con esso as- all’assunzione. sumono l’impegno a con- In realtà, quella che viene es- cludere il definitivo. Qua- senzialmente vissuta come una fase meramente buro- lunque vincolo pattuito venisse disatteso da una parte, cratica configura già un’ipotesi di cd. contratto preli- l’altra potrebbe agire chiedendo l’esecuzione specifica minare unilaterale (ex art. 1351 c.c.). dell’obbligo di concludere un contratto, ai sensi del- Nella pratica, per l’assunzione di personale altamen- l’art. 2932 c.c. te qualificato, o con mansioni difficili da trovare nel Ovviamente, quest’ultima eventualità non sarà prati- mercato del lavoro, è consigliato ricorrere allo stru- cabile se espressamente esclusa dallo stesso documen- mento della lettera d’impegno. Spesso, infatti, tale to d’impegno, mentre qualora resti esigibile, la parte personale è vincolato ad un periodo di preavviso diligente dovrà comunque offrire formalmente la pro- piuttosto lungo e la lettera d’impegno verrebbe in- pria prestazione, il datore di lavoro offrirà la conclu- contro alle esigenze del lavoratore, di dimettersi con sione del contratto, il lavoratore l’esecuzione della maggiore serenità, ed all’azienda che vuole assume- prestazione di lavoro. re, di garantire le prestazioni interrompendo la ricer- Il lavoratore, in ogni caso, di fronte al mancato rispet- ca e programmando un adeguato inserimento del to aziendale di procedere all’assunzione alla data e alle neo-assunto. condizioni convenute, potrà chiedere il risarcimento del danno e agire in giudizio per ottenere un provve- CONTENUTO DELLA LETTERA D’IMPEGNO dimento che produca gli stessi effetti del contratto Nella lettera sono definite le condizioni che devono non concluso, facendo così sorgere il rapporto di la- verificarsi per giungere alla stesura definitiva del con- voro. tratto. Ai fini dell’onere della prova, per il risarcimento del Come pure vengono delineati aspetti rilevanti di quel- danno, al danneggiato basterà provare la mancata le che saranno le regole da applicare al futuro rapporto conclusione del contratto, mentre il danneggiante di lavoro: ad esempio, è molto importante che l’indi- sarà tenuto a dimostrare che l’adempimento è impos- cazione della retribuzione sia riportata lorda e indicata sibile per causa a lui non imputabile. come tale. Infatti, la normativa fiscale e previdenziale, che incide EFFICACIA DELLA LETTERA ai fini dell’ammontare complessivo della retribuzione Affinché sia valido ed efficace, il contratto preliminare che sarà materialmente corrisposta al lavoratore, è va- deve contenere in misura opportuna e sufficiente gli (*) Il presente articolo è scritto a titolo puramente personale e non impegna il proprio datore di lavoro. Consulenza n. 26/2012 39
  • 44. 08) Luongo - Rapporto di lavoro:08) Luongo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.51 Pagina 40 Rapporto di lavoro elementi essenziali del successivo contratto definitivo Il tutto accompagnato da una quantificazione econo- da sottoscrivere: tipo di rapporto; CCNL applicato; mica dell’eventuale penale. decorrenza; inquadramento; livello di qualifica; man- In riferimento a taluni settori di attività (pensiamo al sioni; trattamento economico; orario e sede di lavoro; trasporto pubblico locale) è consigliabile prevedere periodo di prova. ulteriori clausole particolari, ad esempio che l’assun- Per quest’ultimo, si evidenzia che il patto di prova è zione è subordinata al superamento delle prove di ac- una clausola accidentale del rapporto di lavoro, consi- certamento e controllo dell’idoneità fisica e psicoatti- Lavoro & Previdenza derata molto importante dalla parte datoriale, e biso- tudinale del personale addetto ai pubblici servizi di gnerà inserirla già nella lettera d’impegno all’assun- trasporto, così come richiesto dalla normativa cogente zione se non si vorrà incorrere in un legittimo rifiuto di settore. del lavoratore (o comunque nell’inefficacia della clau- Da un punto di vista tecnico-giuridico, l’impegno al- sola) che se la trovi nel contratto definitivo senza aver- l’assunzione, benché di derivazione unilaterale, non la pattuita nel preliminare. rappresenta un’opzione che lascia nelle mani del dato- Sempre a tutela del datore di lavoro è importante inse- re opzionario le sorti della vicenda contrattuale. rire nella lettera d’impegno all’assunzione una clauso- Ci sarà, infatti, bisogno che entrambe le parti giunga- la risolutiva espressa, per l’ipotesi in cui il lavoratore no alla stipula del definitivo. Tuttavia, a ben vedere, non raggiunga il posto di lavoro assegnato entro una per il datore di lavoro siamo già di fronte ad un con- certa data, ovvero non consegni entro un certo termi- tratto di lavoro vero e proprio, le cui conseguenze giu- ne i documenti necessari all’avvio delle pratiche di as- ridico-amministrative, oltre che gestionali, sono solo sunzione. rimandate. n Pratica del personale LE NORME GIURIDICHE ED AMMINISTRATIVE, GLI ADEMPIMENTI, LE REGOLE, LE INTERPRETAZIONI, TUTTO QUELLO CHE SERVE PER GESTIRE IL PERSONALE D. Trotti Pagine 440 Euro 34,00 Uno strumento di lavoro, di consultazione e di approfondimento unico nel panorama editoriale ed indispensabile sia per il Professionista che per i responsabili delle Risorse Umane. Il testo ripercorre tutte le fasi del rapporto di lavoro (dalla costituzione alla risoluzione), riporta casi concreti e – servendosi di una grafica estremamente chiara ed intuitiva – offre soluzioni pratiche e spunti di approfondimento con l’ausilio di schemi, tabelle sinottiche ed esemplificazioni. I riferimenti alla giurisprudenza ed alla prassi amministrativa chiariscono le problematiche ed offrono interpretazioni valide alle questioni più controverse. Il volume è aggiornato con le norme introdotte dal «Collegato Lavoro». Cod. 909010010 Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie EDITORE e on-line su www.buffetti.it 40 Consulenza n. 26/2012
  • 45. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 41 Rapporto di lavoro NOVITÀ IN MATERIA DI FALLIMENTO E CONCORDATO PREVENTIVO Lavoro & Previdenza di Raffaele Cirillo - Avvocato in Salerno Il D.L. del 22 giugno 2012, n. La recente modifica alla legge dell’attività se di durata 83 (Misure urgenti per la inferiore, un attivo patri- crescita del Paese) – in Supp. fallimentare apre nuovi moniale di ammontare Ord. n. 129 alla G.U. n. 147 interrogativi per coloro complessivo annuo non del 26 giugno 2012 – con che si occupano di fallimento superiore ad euro tre- l’art. 33 ha introdotto delle e concordato preventivo. centomila; misure per facilitare la ge- b) aver realizzato, in qualun- stione delle crisi aziendali Esaminiamo in due contributi que modo risulti, nei tre apportando delle modifica- (il prossimo verrà pubblicato esercizi antecedenti la da- zioni al R.D. n. 267 del 16 nel prossimo numero) lo stato ta di deposito dell’istanza marzo 1942 (cd. Legge Falli- dell’arte di questa problematica di fallimento o dall’inizio mentare o L.F.). dell’attività se di durata con una specifica attenzione inferiore, ricavi lordi per L’IMPIANTO ai rapporti di lavoro un ammontare comples- NORMATIVO: sivo annuo non superiore IL FALLIMENTO ad euro duecentomila; Prima di entrare nel merito delle misure introdotte, c) avere un ammontare di debiti anche non scaduti è opportuno evidenziare che sono soggetti alle di- non superiore ad euro cinquecentomila (1). sposizioni sul fallimento e sul concordato preventi- L’imprenditore che si trova in stato d’insolvenza è di- vo (ai sensi dell’art. 1 L.F.), gli imprenditori che eser- chiarato fallito (art. 5, comma 1, L.F.). citano una attività commerciale, esclusi gli enti pub- Lo stato d’insolvenza si manifesta con inadempimenti blici. Non sono soggetti alle disposizioni sul fallimento e sul od altri fatti esteriori, i quali dimostrino che il debitore concordato preventivo gli imprenditori i quali dimo- non è più in grado di soddisfare regolarmente le pro- strino il possesso congiunto dei seguenti requisiti (art. prie obbligazioni. 1, comma 2, L.F.): Il fallimento è dichiarato su ricorso del debitore, di uno o più creditori o su richiesta del pubblico ministe- a) aver avuto, nei tre esercizi antecedenti la data di ro (art. 6, comma 1, L.F.). Il pubblico ministero, ai sen- deposito della istanza di fallimento o dall’inizio si dell’art. 7 L.F., presenta la richiesta: (1) Il Tribunale di Salerno, III sezione civile, con decreto del 24 aprile 2012 n. 77/12 R.G., ai fini della dimostrazione del possesso congiunto dei tre requisiti di non fallibilità di cui all’art. 1, comma 2. L.F., ha ordinato al debitore di produrre in udienza: 1) dichiarazioni dei redditi fiscali (modd. UNICO, IVA, Redditi) relative agli anni 2009, 2010 e 2011 e allegati studi di settore; 2) registri IVA acquisti e vendite relativi a detti anni; 3) registro dei beni ammortizzabili; 4) libro inventari; 5) libro matricola; 6) estratto conti correnti al 31 dicembre 2011; inoltre, ha ordinato alla Cancelleria di acquisire: 1) informativa presso Equitalia-Polis S.p.A. sui tributi iscritti a ruolo; 2) estratto contributivo INPS; 3) informative alla Polizia Municipale inerenti «l’ubicazione in relazione alle sedi, depositi, uffici e laboratori verificando il genere di licenze commerciali e le caratteristiche dell’attività esercitata nonché se del caso la data nella quale esse siano eventualmente cessate nonché ogni altra notizia utile». Consulenza n. 26/2012 41
  • 46. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 42 Rapporto di lavoro 1) quando l’insolvenza risulta nel corso di un proce- di insolvenza) può proporre ai creditori un concorda- dimento penale, ovvero dalla fuga, dalla irreperi- to sulla base di un piano che può prevedere: bilità o dalla latitanza dell’imprenditore, dalla chiusura dei locali dell’impresa, dal trafugamento, a) la ristrutturazione dei debiti e la soddisfazione dei dalla sostituzione o dalla diminuzione fraudolen- crediti attraverso qualsiasi forma, anche mediante ta dell’attivo da parte dell’imprenditore; cessione dei beni, accollo, o altre operazioni 2) quando l’insolvenza risulta dalla segnalazione straordinarie, ivi compresa l’attribuzione ai credi- tori, nonché a società da questi partecipate, di Lavoro & Previdenza proveniente dal giudice che l’abbia rilevata nel corso di un procedimento civile. azioni, quote, ovvero obbligazioni, anche conver- tibili in azioni, o altri strumenti finanziari e titoli Il fallimento è dichiarato dal Tribunale del luogo dove di debito; l’imprenditore ha la sede principale dell’impresa; il b) l’attribuzione delle attività delle imprese interes- trasferimento della sede intervenuto nell’anno antece- sate dalla proposta di concordato ad un assuntore; dente all’esercizio dell’iniziativa per la dichiarazione possono costituirsi come assuntori anche i credi- di fallimento non rileva ai fini della competenza (art. 9 tori o società da questi partecipate o da costituire L.F.). nel corso della procedura, le azioni delle quali sia- Gli imprenditori individuali e collettivi possono es- no destinate ad essere attribuite ai creditori per ef- sere dichiarati falliti entro un anno dalla cancellazio- fetto del concordato; ne dal registro delle imprese, se l’insolvenza si è ma- c) la suddivisione dei creditori in classi secondo po- nifestata anteriormente alla medesima o entro l’anno sizione giuridica e interessi economici omogenei; successivo; in caso di impresa individuale o di can- d) trattamenti differenziati tra creditori appartenen- cellazione di ufficio degli imprenditori collettivi, è ti a classi diverse. fatta salva la facoltà per il creditore o per il pubblico ministero di dimostrare il momento dell’effettiva La proposta può prevedere che i creditori muniti di cessazione dell’attività da cui decorre il termine (art. privilegio, pegno o ipoteca, non vengano soddisfatti 10 L.F.). integralmente, purché il piano ne preveda la soddisfa- Se l’imprenditore muore dopo la dichiarazione di fal- zione in misura non inferiore a quella realizzabile, in limento, la procedura prosegue nei confronti degli ragione della collocazione preferenziale, sul ricavato eredi, anche se hanno accettato con beneficio d’inven- in caso di liquidazione, avuto riguardo al valore di tario (art. 12 L.F.). mercato attribuibile ai beni o diritti sui quali sussiste la Ai sensi dell’art. 14 della Legge Fallimentare, l’impren- causa di prelazione indicato nella relazione giurata di ditore che chiede il proprio fallimento deve depositare un professionista. Il trattamento stabilito per ciascuna presso la Cancelleria del Tribunale: classe non può avere l’effetto di alterare l’ordine delle cause legittime di prelazione. – le scritture contabili e fiscali obbligatorie concer- Per quanto riguarda la domanda di concordato, l’art. nenti i tre esercizi precedenti (ovvero l’intera esi- 161 L.F. prevede che la domanda per l’ammissione stenza dell’impresa, se questa ha avuto una mino- alla procedura di concordato preventivo è proposta re durata); con ricorso, sottoscritto dal debitore, al Tribunale – uno stato particolareggiato ed estimativo delle sue del luogo in cui l’impresa ha la propria sede principa- attività; le (naturalmente, il trasferimento della stessa inter- – l’elenco nominativo dei creditori e l’indicazione venuto nell’anno antecedente al deposito del ricorso dei rispettivi crediti; non rileva ai fini della individuazione della compe- – l’indicazione dei ricavi lordi per ciascuno degli ul- tenza). timi tre esercizi; Il debitore deve presentare con il ricorso: – l’elenco nominativo di coloro che vantano diritti reali e personali su cose in suo possesso e l’indica- a) una aggiornata relazione sulla situazione patri- zione delle cose stesse e del titolo da cui sorge il di- moniale, economica e finanziaria dell’impresa; ritto. b) uno stato analitico ed estimativo delle attività e l’e- lenco nominativo dei creditori, con l’indicazione L’IMPIANTO NORMATIVO: IL CONCORDATO dei rispettivi crediti e delle cause di prelazione; PREVENTIVO c) l’elenco dei titolari dei diritti reali o personali su Per quanto riguarda l’ammissione alla procedura del beni di proprietà o in possesso del debitore; concordato preventivo, ai sensi dell’art. 160 L.F, l’im- d) il valore dei beni e i creditori particolari degli prenditore che si trova in stato di crisi (o anche in stato eventuali soci illimitatamente responsabili. 42 Consulenza n. 26/2012
  • 47. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 43 Rapporto di lavoro Il piano e la documentazione devono essere accompa- Con tale integrazione, è stata concessa dal Legislatore gnati dalla relazione di un professionista, in possesso la possibilità all’imprenditore di depositare (prelimi- dei requisiti di cui all’art. 67, terzo comma, lett. d) (2), narmente) il ricorso contenente la domanda di con- che attesti la veridicità dei dati aziendali e la fattibilità cordato e poi (successivamente) la proposta, il piano e del piano medesimo (3). la documentazione entro un termine che sarà fissato Il giudizio dell’attestatore non deve limitarsi alla di- dal giudice e prorogabile, in presenza di giustificati chiarazione di conformità della proposta ai dati con- motivi. Lavoro & Previdenza tabili, dovendo invece desumere i dati in questione In alternativa (e con conservazione sino all’omologa- dalla realtà dell’azienda che egli deve indagare e veri- zione degli effetti prodotti dal ricorso), il debitore po- ficare (4). trà depositare una domanda di ristrutturazione dei La domanda di concordato deve essere comunicata al debiti (ai sensi dell’art. 182-bis, comma 1, L.F.); in pubblico ministero. mancanza, il Tribunale, ai sensi dell’art. 162, commi 1 L’art. 33, comma 1, lett. b) n. 4, del D.L. 22 giugno e 2, L.F., se all’esito del procedimento verifica che non 2012, n. 83 dispone che all’art. 161 sono apportate del- ricorrono i presupposti di cui agli artt. 160, commi 1 e le modificazioni, e dopo il quinto comma sono stati 2, e 161, sentito il debitore in camera di consiglio, con aggiunti i seguenti: decreto non soggetto a reclamo dichiara inammissibi- le la proposta di concordato. In tali casi il Tribunale, su istanza del creditore o su ri- «L’imprenditore può depositare il ricorso contenente la chiesta del pubblico ministero (accertati i presupposti domanda di concordato riservandosi di presentare la pro- di cui agli artt. 1 e 5 L.F.) dichiara il fallimento del de- posta, il piano e la documentazione di cui ai commi secon- bitore. do e terzo entro un termine fissato dal giudice compreso È evidente che il debitore – al momento della presen- fra sessanta e centoventi giorni e prorogabile, in presenza tazione della proposta di concordato – deve avere la di giustificati motivi, di non oltre sessanta giorni. Nello consapevolezza che se la proposta viene rigettata, il stesso termine, in alternativa e con conservazione sino Tribunale, se accerta i presupposti di cui agli artt. 1 e 5 all’omologazione degli effetti prodotti dal ricorso, il debi- L.F., dichiara il fallimento. tore può depositare domanda ai sensi dell’art. 182-bis, Il Tribunale di Novara, Sezione Fallimentare, con de- primo comma. In mancanza, si applica l’art. 162, commi creto del 21 maggio 2012 (R.G. 202-203-214/2011 e secondo e terzo. 12/2012), ha precisato che la presentazione della do- Dopo il deposito del ricorso e fino al decreto di cui all’art. manda di concordato preventivo non comporta l’im- 163 il debitore può compiere gli atti urgenti di straordina- procedibilità delle istanze di fallimento eventualmen- ria amministrazione previa autorizzazione del tribunale, il te pendenti, atteso che il concetto di «azioni esecutive» quale può assumere sommarie informazioni. Nello stesso deve essere esteso anche alla sentenza dichiarativa di periodo e a decorrere dallo stesso termine il debitore può fallimento e che il relativo divieto è operativo soltanto altresì compiere gli atti di ordinaria amministrazione. I cre- all’esito della successiva ammissione e sino al momen- diti di terzi eventualmente sorti per effetto degli atti legal- to della definitiva omologazione; pertanto, in caso di mente compiuti dal debitore sono prededucibili ai sensi inammissibilità della domanda o di mancata omolo- dell’art. 111». gazione, il Tribunale dovrà procedere alla valutazione delle istanze di fallimento già proposte. (2) L’art. 33, comma 1, lett. a) n. 1, del D.L. n. 83/2012 ha previsto che all’art. 67, terzo comma, sono apportate le seguenti modificazioni: «1) la lett. d) è sostituita dalla seguente: “d) gli atti, i pagamenti e le garanzie concesse su beni del debitore purché posti in essere in esecuzione di un piano che appaia idoneo a consentire il risanamento della esposizione debitoria dell’impresa e ad assicurare il riequilibrio della sua situazione finanziaria; un professionista indipendente designato dal debitore, iscritto nel registro dei revisori legali ed in possesso dei requisiti previsti dall’art. 28, lett. a) e b) deve attestare la veridicità dei dati aziendali e la fattibilità del piano; il professionista è indipendente quando non è le- gato all’impresa e a coloro che hanno interesse all’operazione di risanamento da rapporti di natura personale o professionale tali da compro- metterne l’indipendenza di giudizio; in ogni caso, il professionista deve essere in possesso dei requisiti previsti dall’art. 2399 c.c. e non deve, neanche per il tramite di soggetti con i quali è unito in associazione professionale, avere prestato negli ultimi cinque anni attività di lavoro su- bordinato o autonomo in favore del debitore ovvero partecipato agli organi di amministrazione o di controllo; il piano può essere pubblicato nel registro delle imprese su richiesta del debitore”». (3) Il controllo rimesso al Tribunale non è meramente formale e documentale, ma esteso alla sussistenza dei presupposti sostanziali e della ri- spondenza della proposta allo schema legale ed ai fini tipici dell’istituto, compresa perciò la non manifesta inadeguatezza delle valutazioni espresse dal professionista in punto di fattibilità, ciò anche in assenza di opposizioni (cfr. Tribunale di Terni, Ufficio Fallimentare, decreto 26 aprile 2012, n. 959/12 R.G.). (4) Tribunale di Mantova, Sezione Fallimentare, decreto 28 maggio 2012, n. 248/12 R.G. Consulenza n. 26/2012 43
  • 48. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 44 Rapporto di lavoro Dopo il deposito del ricorso (e fino al decreto di cui Quindi, il debitore dopo la presentazione della do- all’art. 163) il debitore può compiere gli atti urgenti di manda di concordato può chiedere che il Tribunale (o straordinaria amministrazione previa autorizzazione dopo il decreto di ammissione, il giudice delegato): del Tribunale (il quale può assumere sommarie infor- – autorizzi lo scioglimento dai contratti in corso di mazioni); nello stesso periodo e a decorrere dallo stes- esecuzione alla data della presentazione del ricor- so termine il debitore può altresì compiere gli atti di so; ordinaria amministrazione. – autorizzi la sospensione del contratto per non più Lavoro & Previdenza I crediti di terzi eventualmente sorti per effetto degli atti di 60 giorni, prorogabili una sola volta. legalmente compiuti dal debitore sono prededucibili. Per quanto riguarda gli effetti della presentazione del Per entrambe le ipotesi, il Legislatore ha previsto che il ricorso, l’art. 168 L.F. prevede che dalla data della pre- contraente ha diritto ad un indennizzo equivalente al sentazione del ricorso e fino al momento in cui il decre- risarcimento del danno conseguente al mancato to di omologazione del concordato preventivo diventa adempimento (anche se non è chiaro a chi deve essere definitivo, i creditori per titolo o causa anteriore al de- presentata la domanda per ottenere l’indennizzo). creto non possono, sotto pena di nullità, iniziare o pro- Le disposizioni dell’art. 169-bis non si applicano ai seguire azioni esecutive sul patrimonio del debitore. rapporti di lavoro subordinato nonché al contratto Le prescrizioni che sarebbero state interrotte dagli atti preliminare di vendita trascritto (ai sensi dell’art. predetti rimangono sospese, e le decadenze non si ve- 2645-bis c.c.) avente ad oggetto un immobile ad uso rificano. abitativo destinato a costituire l’abitazione principale I creditori non possono acquistare diritti di prelazione dell’acquirente o di suoi parenti ed affini entro il terzo con efficacia rispetto ai creditori concorrenti, salvo grado (di cui all’art. 72, comma 8, L.F.), e al contratto che vi sia autorizzazione del giudice. di locazione d’immobili (di cui all’art. 80, comma 1, L’art. 33, comma 1, lett. c), del D.L. 22 giugno 2012, n. 83 L.F.). ha introdotto che all’art. 168 sono apportate delle modi- L’art. 182-bis (Accordi di ristrutturazione dei debiti), ficazioni (ovvero i creditori per titolo o causa anteriore prevede che: l’imprenditore in stato di crisi può do- al decreto non possono, sotto pena di nullità, iniziare o mandare, depositando la documentazione di cui al- proseguire azioni esecutive e cautelari sul patrimonio l’art. 161, l’omologazione di un accordo di ristruttura- del debitore dalla pubblicazione del ricorso nel registro zione dei debiti stipulato con i creditori rappresentan- delle imprese); in particolare, al terzo comma è stato ag- ti almeno il 60% dei crediti, unitamente ad una relazio- giunto il seguente periodo: «Le ipoteche giudiziali iscrit- ne redatta da un professionista [in possesso dei requi- te nei novanta giorni che precedono la data della pubbli- siti di cui all’art. 67, terzo comma, lett. d)] sull’attuabi- cazione del ricorso nel registro delle imprese sono ineffi- lità dell’accordo stesso, con particolare riferimento al- caci rispetto ai creditori anteriori al concordato». la sua idoneità ad assicurare il regolare pagamento dei L’art. 33, comma 1, lett. d), del D.L. 22 giugno 2012, n. creditori estranei. 83 ha aggiunto dopo l’art. 169 il seguente articolo: L’accordo è pubblicato nel registro delle imprese e ac- quista efficacia dal giorno della sua pubblicazione. Dalla data della pubblicazione e per sessanta giorni i «Art. 169-bis - Contratti in corso di esecuzione – Il debitore creditori per titolo e causa anteriore a tale data non nel ricorso di cui all’art. 161 può chiedere che il Tribunale o, possono iniziare o proseguire azioni cautelari o esecu- dopo il decreto di ammissione, il giudice delegato lo auto- tive sul patrimonio del debitore. rizzi a sciogliersi dai contratti in corso di esecuzione alla Entro trenta giorni dalla pubblicazione i creditori e data della presentazione del ricorso. Su richiesta del debito- ogni altro interessato possono proporre opposizione. re può essere autorizzata la sospensione del contratto per Il Tribunale decide le opposizioni, e procede all’omo- non più di sessanta giorni, prorogabili una sola volta. logazione in camera di consiglio con decreto motiva- In tali casi, il contraente ha diritto ad un indennizzo equi- to. valente al risarcimento del danno conseguente al mancato Il decreto del Tribunale è reclamabile alla Corte di ap- adempimento. Tale credito è soddisfatto come credito pello (ai sensi dell’art. 183 L.F.), in quanto applicabile, anteriore al concordato. entro quindici giorni dalla sua pubblicazione nel regi- Lo scioglimento del contratto non si estende alla clausola stro delle imprese. compromissoria in esso contenuta. Il divieto di iniziare o proseguire le azioni cautelari o Le disposizioni di questo articolo non si applicano ai rap- esecutive può essere richiesto dall’imprenditore an- porti di lavoro subordinato nonché ai contratti di cui agli che nel corso delle trattative e prima della formalizza- artt. 72, ottavo comma, e 80 primo comma». zione dell’accordo, depositando presso il Tribunale competente la documentazione di cui all’art. 161, pri- 44 Consulenza n. 26/2012
  • 49. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 45 Rapporto di lavoro mo e secondo comma, e una proposta di accordo cor- aziendale o la vera e propria insolvenza, comportan- redata da una dichiarazione dell’imprenditore, aven- do solo in questo caso l’archiviazione delle domande te valore di autocertificazione, attestante che sulla di fallimento. proposta sono in corso trattative con i creditori che L’art. 33, comma 1, lett. e), del D.L. 22 giugno 2012, n. rappresentano almeno il 60% dei crediti e da una di- 83 anche all’art. 182-bis ha apportato le seguenti mo- chiarazione del professionista, circa la idoneità della dificazioni: proposta, se accettata, ad assicurare il regolare paga- 1) il primo comma è sostituito dal seguente: «L’im- Lavoro & Previdenza mento dei creditori con i quali non sono in corso trat- prenditore in stato di crisi può domandare, deposi- tative o che hanno comunque negato la propria di- tando la documentazione di cui all’ art. 161, l’omo- sponibilità a trattare. logazione di un accordo di ristrutturazione dei de- L’istanza di sospensione è pubblicata nel registro delle biti stipulato con i creditori rappresentanti almeno imprese e produce l’effetto del divieto di inizio o pro- il 60% dei crediti, unitamente ad una relazione re- secuzione delle azioni esecutive e cautelari, nonché del datta da un professionista, designato dal debitore, divieto di acquisire titoli di prelazione, se non concor- in possesso dei requisiti di cui all’art. 67, terzo com- dati, dalla pubblicazione. ma, lett. d) sulla veridicità dei dati aziendali e sul- Il Tribunale, verificata la completezza della documen- l’attuabilità dell’accordo stesso con particolare rife- tazione depositata, fissa con decreto l’udienza entro il rimento alla sua idoneità ad assicurare l’integrale termine di trenta giorni dal deposito dell’istanza (di- pagamento dei creditori estranei nei rispetto dei se- sponendo la comunicazione ai creditori della docu- guenti termini: mentazione stessa). Nel corso dell’udienza, riscontrata la sussistenza dei a) entro centoventi giorni dall’omologazione, in presupposti per pervenire a un accordo di ristruttura- caso di crediti già scaduti a quella data; zione dei debiti e delle condizioni per il regolare paga- b) entro centoventi giorni dalla scadenza, in caso mento dei creditori (con i quali non sono in corso trat- di crediti non ancora scaduti alla data dell’o- tative o che hanno comunque negato la propria dispo- mologazione»; nibilità a trattare), dispone con decreto motivato il di- 2) l’ottavo comma è sostituito dal seguente: «A segui- vieto di iniziare o proseguire le azioni cautelari o ese- to del deposito di un accordo di ristrutturazione dei cutive e di acquisire titoli di prelazione se non concor- debiti nei termini assegnati dal tribunale trovano dati assegnando il termine di non oltre sessanta giorni applicazione le disposizioni di cui al secondo, terzo, per il deposito dell’accordo di ristrutturazione e della quarto e quinto comma. Se nel medesimo termine è relazione redatta dal professionista. depositata una domanda di concordato preventi- Il Tribunale di Udine, con sentenza del 30 marzo 2012 vo, si conservano gli effetti di cui ai commi sesto e (Fall. n. 20/2012, Est. Pellizzoni) ha chiarito che fra la settimo». procedura di omologazione dell’accordo di ristruttu- razione dei debiti e la procedura di fallimento vi è re- Il Legislatore ha ribadito che la relazione del professio- ciproca indifferenza, nel senso che nella pendenza del nista deve essere redatta secondo la veridicità dei dati procedimento di omologazione i creditori che non aziendali (l’attuabilità dell’accordo era già previsto) partecipano all’accordo sono indubbiamente legitti- con particolare riferimento all’idoneità ad assicurare mati a presentare istanza di fallimento del debitore l’integrale pagamento dei creditori estranei nel rispet- proponente, mentre nella pendenza della procedura to dei seguenti termini: per la dichiarazione di fallimento il resistente può de- a) entro 120 giorni dall’omologazione, in caso di cre- positare nella cancelleria del Tribunale l’accordo di diti già scaduti a quella data; ristrutturazione dei debiti, al fine di ottenerne l’omo- b) entro 120 giorni dalla scadenza, in caso di crediti logazione (o anche la richiesta di inibitoria delle azio- non ancora scaduti alla data dell’omologazione. ni esecutive e cautelari e il termine per il deposito dell’accordo), senza tuttavia che la presentazione di In precedenza, non era previsto alcun termine per l’a- tali istanze comporti l’improcedibilità della dichiara- dempimento. zione di fallimento, dovendo solamente le due proce- L’art. 33, comma 1, lett. f), del D.L. 22 giugno 2012, n. dure essere riunite e trattate congiuntamente, dato 83 dopo l’art. 182-quater ha aggiunto l’art. 182-quin- che la proposta di accordo sulla ristrutturazione dei quies (Disposizioni in tema di finanziamento e di con- debiti può incidere sulla valutazione dello stato di in- tinuità aziendale nel concordato preventivo e negli ac- solvenza, essendo quest’ultimo strumento alternati- cordi di ristrutturazione dei debiti) e l’art. 182-sexies vo al fallimento, solamente ove si dimostri che l’ac- (Riduzione o perdita del capitale della società in crisi). cordo proposto sia atto a superare lo stato di crisi L’art. 182-quinquies ha previsto che il debitore che Consulenza n. 26/2012 45
  • 50. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 46 Rapporto di lavoro presenta una domanda di ammissione al concorda- 2012, n. 83 ha previsto che dopo l’art. 186 è aggiunto to preventivo o una domanda di omologazione di l’art. 186-bis (Concordato con continuità aziendale), il un accordo di ristrutturazione dei debiti o una pro- quale ha disciplinato che: posta di accordo può chiedere al Tribunale di essere a) il piano di cui all’art. 161, secondo comma, lett. e), autorizzato a contrarre finanziamenti, se il profes- deve contenere anche un’analitica indicazione dei sionista designato dal debitore – verificato il com- costi e dei ricavi attesi dalla prosecuzione dell’atti- plessivo fabbisogno finanziario dell’impresa sino vità d’impresa prevista dal piano di concordato, Lavoro & Previdenza all’omologazione – attesta che tali finanziamenti delle risorse finanziarie necessarie e delle relative sono funzionali alla migliore soddisfazione dei cre- modalità di copertura; ditori. b) la relazione del professionista deve attestare che la L’autorizzazione può riguardare anche finanziamenti prosecuzione dell’attività d’impresa prevista dal individuati soltanto per tipologia ed entità, e non an- piano di concordato è funzionale al miglior soddi- cora oggetto di trattative. sfacimento dei creditori; Il Tribunale può autorizzare il debitore a concedere c) il piano può prevedere una moratoria fino a un an- pegno o ipoteca a garanzia dei medesimi finanziamen- no dall’omologazione per il pagamento dei credi- ti. tori muniti di privilegio, pegno o ipoteca, salvo Il debitore che presenta domanda di ammissione al che sia prevista la liquidazione dei beni o diritti sui concordato preventivo con continuità aziendale, può quali sussiste la causa di prelazione. chiedere al Tribunale di essere autorizzato a pagare crediti anteriori per prestazioni di beni o servizi, se il I contratti in corso di esecuzione alla data di deposito professionista attesta che tali prestazioni sono essen- del ricorso, anche stipulati con pubbliche amministra- ziali per la prosecuzione dell’attività di impresa e fun- zioni, fermo quanto previsto dal nuovo art. 169-bis zionali ad assicurare la migliore soddisfazione dei cre- L.F., non si risolvono per effetto dell’apertura della ditori. L’attestazione del professionista non è necessa- procedura (sono inefficaci eventuali patti contrari). ria per pagamenti effettuati fino a concorrenza del- L’ammissione al concordato preventivo non impedi- l’ammontare di nuove risorse finanziarie che vengano sce la continuazione di contratti pubblici se il profes- apportate al debitore senza obbligo di restituzione o sionista designato dal debitore (di cui all’art. 67) ha at- con obbligo di restituzione postergato alla soddisfa- testato la conformità al piano e la ragionevole capacità zione dei creditori. di adempimento (di tale continuazione può beneficia- Il debitore che presenta una domanda di omologazio- re anche la società cessionaria o conferitaria d’azienda ne di un accordo di ristrutturazione dei debiti o una o di rami d’azienda cui i contratti siano trasferiti). proposta di accordo può – anche – chiedere al Tribu- L’art. 186-bis ha anche introdotto che l’ammissione al nale di essere autorizzato a pagare crediti anche ante- concordato preventivo non impedisce la partecipa- riori per prestazioni di beni o servizi (in tal caso i paga- zione a procedure di assegnazione di contratti pubbli- menti effettuati non sono soggetti all’azione revocato- ci, quando l’impresa presenta in gara: ria). a) una relazione di un professionista [in possesso dei L’art. 182-sexies ha introdotto che dalla data del depo- requisiti di cui all’art. 67, lett. d)] che attesta la sito della domanda per l’ammissione al concordato conformità al piano e la ragionevole capacità di preventivo, della domanda per l’omologazione del- adempimento del contratto; l’accordo di ristrutturazione ovvero della proposta di b) la dichiarazione di altro operatore in possesso dei accordo e sino all’omologazione non si applicano gli requisiti di carattere generale, di capacità finan- artt. 2446, commi secondo e terzo (Riduzione del capi- ziaria, tecnica, economica nonché di certificazio- tale per perdite), 2447 (Riduzione del capitale sociale al ne, richiesti per l’affidamento dell’appalto, il quale di sotto del limite legale), 2482-bis, commi quarto, si è impegnato nei confronti del concorrente e del- quinto e sesto (Riduzione del capitale per perdite), e la stazione appaltante a mettere a disposizione, 2482-ter (Riduzione del capitale al disotto del minimo per la durata del contratto, le risorse necessarie legale) c.c. all’esecuzione dell’appalto e a subentrare all’im- Per lo stesso periodo non opera la causa di scioglimen- presa nel caso in cui questa fallisca nel corso della to della società per riduzione o perdita del capitale so- gara ovvero dopo la stipulazione del contratto, ov- ciale di cui agli artt. 2484, n. 4, e 2545-duodecies c.c. vero non sia per qualsiasi ragione più in grado di Resta ferma, per il periodo anteriore al deposito delle dare regolare esecuzione all’appalto. domande e della proposta, l’applicazione dell’art. 2486 c.c. Inoltre, l’impresa in concordato può concorrere an- La lett. h), comma 1, dell’art. 33 del D.L. 22 giugno che riunita in raggruppamento temporaneo di im- 46 Consulenza n. 26/2012
  • 51. 09) Cirillo - Rapporto di lavoro:09) Cirillo - Rapporto di lavoro 11/07/12 14.52 Pagina 47 Rapporto di lavoro prese, purché non rivesta la qualità di mandataria e Dalla lettura della nuova norma si evince che sono sta- sempre che le altre imprese aderenti al raggruppa- te introdotte, a carico del professionista, delle sanzioni mento non siano assoggettate ad una procedura con- penalmente rilevanti, non solo nel caso in cui espone corsuale. delle informazioni false ma anche nel caso in cui omet- Infine, si deve evidenziare che l’art. 33, comma 1, lett. te di riferire informazioni rilevanti. l), del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, ha previsto che dopo Inoltre, la pena (alla reclusione da due a cinque anni e l’art. 236 è inserito il seguente: la multa da 50.000 a 100.000 euro) è aumentata: Lavoro & Previdenza – se il fatto è commesso al fine di conseguire un in- giusto profitto per sé o per altri; «Art. 236-bis - Falso in attestazioni e relazioni – Il profes- – sino alla metà se dal fatto consegue un danno per i sionista che nelle relazioni o attestazioni di cui agli artt. 67, creditori. terzo comma, lett. d), 161, terzo comma, 182-bis, 182-quin- quies e 186-bis espone informazioni false ovvero omette Il comma 3 dell’art. 33 del D.L. 22 giugno 2012, n. 83 di riferire informazioni rilevanti, è punito con la reclusione ha precisato che «Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 da due a cinque anni e con la multa da 50.000 a 100.000 si applicano ai procedimenti di concordato preventivo euro. e per l’omologazione di accordi di ristrutturazione dei Se il fatto è commesso al fine di conseguire un ingiusto debiti introdotti dal trentesimo giorno successivo a profitto per sé o per altri, la pena è aumentata. quello di entrata in vigore della legge di conversione del Se dal fatto consegue un danno per i creditori la pena è presente decreto, nonché ai piani di cui al comma 1, aumentata fino alla metà». lett. a), n. 1) elaborati successivamente al predetto ter- mine». n Consulenza n. 26/2012 47
  • 52. 10) Gallo - Previdenza:10) Gallo - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 48 Previdenza COMPENSAZIONE TRA CREDITI E DEBITI NELL’INPS Lavoro & Previdenza di Beniamino Gallo - Funzionario INPS in Torino (*) La normativa previdenziale Analizziamo in questo intervento LA COMPENSAZIONE prevede un sistema di auto- PREVIDENZIALE liquidazione dei contributi un tema operativo fondamentale Per quanto riguarda la mate- tramite conguaglio, me- in questo momento di crisi ria previdenziale, la questio- diante il quale il datore di la- di liquidità per le aziende, quello ne si pone in via principale voro compensa quanto do- della compensazione tra crediti con riferimento alla coesi- vuto a titolo di contributi stenza di debiti contributivi con quanto erogato ai lavo- e debiti con crediti verso l’istituto ratori a titolo di prestazioni per prestazioni erogate per anticipate ovvero con somme a credito del datore di conto dell’INPS (assegni familiari, integrazione gua- lavoro a titolo di sgravi contributivi. dagni, indennità di malattia e maternità, ecc.) e per Il primo problema che si pone è quindi quello di stabi- sgravi contributivi. lire entro quali limiti il datore di lavoro può operare la La prima condizione da accertare è la manifestazione compensazione tra prestazioni anticipate e debiti da di volontà del soggetto debitore e creditore, quella suc- contributi. cessiva attiene al requisito della certezza, liquidità ed La seconda questione attiene invece alla possibilità per esigibilità del debito e del credito. il datore di lavoro di compensare eventuali crediti Al riguardo, l’INPS con la Circ. n. 118 del 4 maggio vantati nei confronti dell’INPS con debiti contributivi 1991, ha chiarito che nel sistema del conguaglio delle sorti in periodi precedenti o successivi la nascita del prestazioni con i contributi dovuti, la denuncia men- credito. sile (allora DM/10, ora Uniemens) non è solo una for- Per valutare le due questioni, è necessaria una breve ma di comunicazione all’istituto dei dati riassuntivi premessa sull’istituto della compensazione. attinenti sia all’onere contributivo sia alle situazioni creditorie espressamente previste dalla legge ma è l’u- LA COMPENSAZIONE LEGALE PREVISTA nico documento attraverso il quale il contribuente DAL CODICE CIVILE manifesta la sua volontà di avvalersi della facoltà di La compensazione legale è disciplinata dagli artt. 1241 conguaglio. e ss. c.c. Le operazioni di controllo delle denunce mensili da In particolare, l’art. 1242 c.c., al primo comma, dispo- parte dell’INPS non hanno un valore autorizzatorio ne che «la compensazione estingue i due debiti dal gior- per le somme esposte nella denuncia mensile ma un no della loro coesistenza; il giudice non può rilevarla valore semplicemente «dichiarativo» dell’avvenuta d’ufficio». estinzione del debito e del credito. Da tale disposto si evince che la causa dell’estinzione Per quanto attiene invece al requisito della certezza e per compensazione sta nella coesistenza di debito e dell’esigibilità, il credito contributivo dell’INPS è cer- credito i quali debbono possedere i requisiti della cer- to, liquido ed esigibile alla scadenza legale di paga- tezza, omogeneità, liquidità ed esigibilità (art. 1243 mento mentre il credito del datore di lavoro per rim- c.c.). borso delle prestazioni erogate per conto dell’istituto è Spetta, inoltre, all’autonomia delle parti il potere di far tale alla scadenza del periodo di paga nel corso del qua- valere l’effetto estintivo della compensazione. le sono state corrisposte le prestazioni stesse. (*) Il presente intervento è frutto esclusivo del pensiero dell’Autore e non impegna l’Amministrazione di appartenenza. 48 Consulenza n. 26/2012
  • 53. 10) Gallo - Previdenza:10) Gallo - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 49 Previdenza È bene osservare che affinché il credito per il rimborso legale è tuttavia essenziale al fine di stabilire l’eventua- delle prestazioni erogate per conto dell’istituto possa le applicazione di sanzioni e interessi. Infatti, qualora essere considerato certo alla scadenza del periodo di residui un credito per contributi, una volta operata la paga cui esse si riferiscono, il datore di lavoro deve compensazione tra le due partite, questo dovrà essere aver accertato l’esistenza dei requisiti sostanziali e for- maggiorato dei relativi oneri accessori calcolati dalla mali per il diritto alle prestazioni stesse. Vediamo al- data in cui i contributi erano dovuti sino alla data di cuni casi particolari. pagamento. Lavoro & Previdenza Le somme anticipate a titolo di integrazioni salariali Il momento di avvenuta compensazione legale è rile- possono essere poste a conguaglio a condizione che vi vante anche per quanto riguarda la prescrizione. In- sia stata l’autorizzazione della Commissione provin- fatti l’art. 1242 c.c. stabilisce che «la prescrizione non ciale in caso di integrazioni salariali ordinarie, ovvero impedisce la compensazione se non era compiuta quan- la pubblicazione del decreto del Ministro del lavoro do si è verificata la coesistenza dei due crediti». nel caso di integrazioni salariali straordinarie. Con ciò si intende significare che la prescrizione non Inoltre la richiesta di rimborso delle anticipazioni per maturata all’atto della coesistenza delle contrapposte CIG ordinaria soggiace al termine di decadenza di 6 ragioni di credito ma che si compie successivamente al mesi nel caso in cui la comunicazione dell’autorizza- sorgere di detti diritti, non impedisce la compensazio- zione alla corresponsione delle integrazioni salariali ne. ordinarie avvenga prima della scadenza del periodo autorizzato. In caso contrario, in luogo della decaden- AMBITO DI APPLICAZIONE za, opera la ordinaria prescrizione decennale. La compensazione legale riguarda normalmente cre- Qualora la comunicazione dell’autorizzazione avven- diti contrapposti esistenti all’interno di una singola ga prima della scadenza del periodo autorizzato e la ri- gestione (es. gestione dei datori di lavoro), tuttavia la chiesta di rimborso sia presentata oltre il termine se- compensazione legale opererà anche quando i crediti mestrale, il credito del datore di lavoro è estinto per cui contrapposti dell’Istituto e del contribuente apparten- è escluso ogni tipo di compensazione. Se, invece, la ri- gano a gestioni diverse (gestione dei datori di lavoro e chiesta di rimborso è presentata entro il termine seme- gestione dei lavoratori autonomi) ovvero a gestioni strale, la compensazione opera (e la richiesta è esplici- dell’area agricola e ad altri settori di attività. tamente collegata al conguaglio effettuato con l’Unie- mens). COMPENSAZIONE TRA UNIEMENS Analogo criterio dovrà essere osservato per quanto A CREDITO E UNIEMENS INSOLUTO concerne gli assegni per congedo matrimoniale, per i In presenza di un credito dell’azienda per saldo passi- quali il datore di lavoro deve presentare, a pena di de- vo da Uniemens e di un debito della stessa per Unie- cadenza, la richiesta di rimborso entro un anno dalla mens presentato insoluto e opposto in compensazio- data dei singoli pagamenti. Per quanto attiene al rim- ne, l’INPS opera la compensazione tra le partite con- borso della retribuzione corrisposta ai donatori di trapposte, dal momento della loro coesistenza rima- sangue per la giornata del prelievo, la richiesta di rim- nendo indifferente sia il momento della loro nascita, borso costituisce per il datore di lavoro una «facoltà» che il momento in cui si effettuano i controlli sugli da esercitarsi entro il mese successivo alla donazione. Uniemens passivi ai fini della verifica della regolarità delle partite esposte a conguaglio. EFFETTI DELLA COMPENSAZIONE In sostanza anche se le operazioni di controllo per l’ac- Rispettati i requisiti precedenti, l’INPS prevede che l’i- certamento del credito vengono effettuate di fatto in stituto della compensazione legale venga applicato in epoca successiva alla coesistenza dei contrapposti cre- tutti i casi in cui lo stesso soggetto risulti contempora- diti è comunque al momento in cui si è verificata que- neamente creditore e debitore nei confronti dell’Isti- sta coesistenza che devono retroagire gli effetti della tuto. La compensazione deve sempre essere effettuata compensazione stessa. dagli uffici INPS o su iniziativa propria o a seguito di Se poi sia trasmesso un Uniemens con saldo insoluto e richiesta del contribuente interessato. successivamente il datore di lavoro opponga in com- I crediti opposti in compensazione legale si elidono fi- pensazione un credito sorto posteriormente alla pre- no a concorrenza dell’importo minore nel momento sentazione dell’Uniemens insoluto, si applicheranno della loro coesistenza. Tale effetto si verifica ipso iure le sanzioni civili sul saldo solo fino alla data della in- per il semplice fatto della coesistenza dei crediti con- sorgenza del credito dell’azienda. trapposti. L’accertamento dell’avvenuta compensa- Analogamente si dovrà operare in sede di accertamen- zione ha quindi un mero valore dichiarativo. Determi- to ispettivo: i debiti contributivi accertati a carico nare il momento in cui si è verificata la compensazione dell’azienda dovranno essere compensati con i crediti Consulenza n. 26/2012 49
  • 54. 10) Gallo - Previdenza:10) Gallo - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 50 Previdenza vantati dalla stessa nei confronti dell’istituto, collegati COMPENSAZIONI MEDIANTE MODELLO F24 al rapporto assicurativo, a decorrere dal momento in Attraverso il modello di pagamento F24 è possibile ef- cui le partite creditorie contrapposte sono diventate fettuare la compensazione dei debiti e crediti maturati certe, liquide ed esigibili. per imposte e contributi previdenziali ed assistenziali. Al riguardo, giova ricordare che il credito contributi- I crediti da compensare vantati nei confronti degli En- vo, una volta scaduto il termine concesso dalla legge al ti previdenziali e risultanti dalle denunce contributive contribuente per effettuare il pagamento, deve rite- devono essere indicati nella colonna «importi a credi- Lavoro & Previdenza nersi non solo esigibile, ma anche liquido nel senso to compensati» della sezione prevista per l’INPS. che il suo esatto ammontare può sempre essere deter- Per ogni credito utilizzato in compensazione, oltre i minato in base ai criteri indicati dalle disposizioni le- consueti dati identificativi dell’azienda (matricola) e gislative. I crediti dei contribuenti sono invece costi- della sede di riferimento, occorre indicare: tuiti dalle somme versate a titolo di contributi in più – nella colonna «importi a credito compensati» del dovuto; essi devono ritenersi crediti liquidi ed esi- l’ammontare del credito; gibili a decorrere dal momento in cui è stato effettuato – nella colonna «periodo di riferimento» il periodo il pagamento risultato poi indebito. di paga contributivo cui si riferisce la dichiarazio- ne dalla quale risulta il credito; CASI PARTICOLARI – nella colonna «codice tributo» o «causale contri- Vediamo ora alcuni casi particolari per l’accertamen- buto» il codice o la causale con la quale si effettua il to del requisito della certezza e della liquidità. In parti- versamento a saldo dell’imposta o del contributo colare, va senz’altro riconosciuta la sussistenza del re- in relazione al quale è sorto il credito. quisito della certezza nel caso di crediti dei datori di la- voro derivanti da: Gli importi a credito possono essere compensati solo fino ad azzeramento del saldo finale; il credito even- a) sentenze passate in giudicato; tualmente eccedente potrà essere compensato in occa- b) disposizioni di legge non controverse; sione dei versamenti da effettuare entro la data di pre- c) provvedimenti definitivi dell’Istituto. sentazione della dichiarazione o denuncia successiva a In tali ipotesi, infatti, non può sorgere discussione quella da cui risulta il rimborso. sull’esistenza delle somme a credito nei confronti L’importo massimo compensabile è fissato in dell’INPS, avuto riguardo al titolo dal quale esse trag- 516.456,90 euro, come previsto dall’art. 34, comma 1, gono origine. L. 23 dicembre 2000, n. 388; il limite deve essere com- Per quanto riguarda l’ulteriore requisito della liqui- putato per anno solare, secondo il principio «di cassa». dità, va tenuto presente che la sua sussistenza deriva Con le Riss. n. 56/E del 29 marzo 1999 e n. 86/E del 24 dalla puntuale quantificazione del credito ovvero dal- maggio 1999, il Ministero delle finanze ha dato due la previsione di criteri, finalizzati alla quantificazione importanti indicazioni in merito alla compensazione. stessa, di natura tale da non necessitare di ulteriori La Ris. n. 56/E chiarisce che è «del tutto irrilevante che in specificazioni. sede di versamento unitario i crediti che vengono messi Più precisamente, nei casi indicati, è necessario che in compensazione vengano imputati ad una piuttosto nel provvedimento dell’INPS, nella sentenza o nella che ad un’altra delle entrate tributarie o contributive og- legge sia quantificato l’esatto importo del credito ov- getto di versamento». Il contribuente, compilando il mo- vero siano indicati esplicitamente i criteri per la pun- dello F24 non deve porre l’attenzione su «con quali versa- tuale quantificazione. menti può compensare», ma solo su «quali tributi o con- In presenza di tali requisiti, e degli altri previsti dal- tributi o altre somme a suo credito può mettere in com- l’art. 1243 c.c., si può senz’altro procedere alla com- pensazione nel modello F24» e su «quali tributi o contri- pensazione. buti o altre somme può versare con il modello F24». Nel caso in cui il credito abbia il carattere della certez- Il modello va compilato e presentato anche nel caso in za (perché sostenuto da una disposizione legislativa, cui nulla risulti dovuto a seguito della compensazione, da una sentenza o da un provvedimento dell’Istituto), cioè nel caso in cui il saldo finale sia pari a zero. ma non ricorra l’ulteriore requisito della liquidità perché il credito stesso non è ancora compiutamente COMPENSAZIONE DEGLI IMPORTI quantificato, l’INPS verificherà il diritto del datore di RISULTANTI A CREDITO DELLE DENUNCE lavoro al credito portato in compensazione. Accerta- MENSILI UNIEMENS to il diritto, la compensazione avrà comunque effetto Possono essere compensati sul modello F24 i crediti dalla data di effettiva coesistenza dei due crediti com- INPS che risultano dalle denunce contributive pensati. Uniemens a partire dalla data di scadenza della pre- 50 Consulenza n. 26/2012
  • 55. 10) Gallo - Previdenza:10) Gallo - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 51 Previdenza sentazione della denuncia da cui emerge il credito to portato a compensazione, i datori di lavoro devono contributivo, a condizione che il soggetto contri- compilare le righe della sezione INPS secondo le indi- buente non ne abbia richiesto il rimborso nella de- cazioni che seguono: nuncia stessa. – codice sede: codice della sede presso la quale è Pur rimanendo l’obbligo della compilazione e presen- aperta la posizione contributiva aziendale; tazione mensile della denuncia Uniemens, gli importi a credito relativi a più mensilità potranno essere com- – causale contributo: DM10; – matricola INPS: matricola aziendale composta da Lavoro & Previdenza pensati nello stesso modello F24, utilizzando più righe della sezione INPS. Rimane ferma la possibilità di 10 caratteri numerici che identificano la posizione chiedere il rimborso totale o parziale della denuncia contributiva aziendale; ovvero la compensazione con la procedura ordinaria – periodo di riferimento «da»: il mese ed anno di e, a tal fine, la denuncia a credito dell’azienda dovrà es- competenza della denuncia mensile a credito (es: sere presentata alla sede INPS competente per territo- 022012); rio entro le scadenze di legge. – periodo di riferimento «a»: il campo non deve es- sere compilato; COMPENSAZIONE DI CREDITI INESISTENTI – importi a debito versati: il campo non deve essere L’art. 27, comma 18, D.L. n. 185/2008 prescrive che compilato; «l’utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per – importi a credito compensati: l’importo che si in- il pagamento delle somme dovute è punito con la san- tende compensare con il modello F24 che si sta zione dal 100 al 200% della misura dei crediti stessi». compilando. L’importo può essere diverso dal sal- Tale previsione equipara la sanzione per la violazione do a credito indicato nella denuncia mensile che in esame a quella applicabile all’ipotesi di dichiarazio- deve essere inviata telematicamente all’INPS. ne infedele nella quale sia indicato un credito superio- re a quello spettante. La nuova sanzione riguarda tutte COMPENSAZIONE DELLA REGOLARIZZAZIONE le ipotesi in cui nel mod. F24 vengono esposti importi A CREDITO CON ALTRI CONTRIBUTI DOVUTI a credito per procedere alla compensazione ai sensi ALL’INPS dell’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997 e successivamente vie- Nel caso in cui il credito a favore del datore di lavoro ne riscontrato che il credito indicato è superiore a non derivi da una denuncia mensile a credito dell’a- quello disponibile. zienda ma da una regolarizzazione relativa a periodi precedenti (es. errata aliquota contributiva con DENUNCE MENSILI PASSIVE maggior versamento, riconoscimento di sgravi e be- (SALDO A CREDITO DELL’AZIENDA) nefici per periodi pregressi per i quali non sono pre- La denuncia mensile con saldo a credito dell’azienda visti codici specifici nel flusso Uniemens, ecc.), è deve essere elencata nel modello unificato di paga- possibile chiederne il rimborso diretto ovvero la mento, qualora si intenda compensarne il saldo in compensazione con altri debiti nei confronti del- tutto o in parte. Se il saldo di una denuncia mensile è l’INPS. compensato utilizzando più modelli di pagamento, Il datore di lavoro che chiede di compensare il credito la denuncia deve essere elencata in ognuno di essi. Il spettante non può utilizzare il sistema F24 in quanto saldo a credito dell’azienda può essere compensato a su tale modello possono essere portate in compensa- partire dalla data di presentazione della denuncia zione con le altre somme a debito esposte, solo i crediti con saldo a credito azienda ed entro 12 mesi dalla derivanti da modello Uniemens a credito dell’azienda stessa. (modello passivo) e le note di rettifica a credito dell’a- L’importo a credito che si porta in detrazione median- zienda (rettifica passiva) emesse dall’INPS a seguito te compensazione, fino a concorrenza di quanto do- del controllo delle denunce mensili e non quelli deri- vuto a debito per altri tributi e contributi, deve essere vanti da regolarizzazione, per la compensazione dei indicato nella colonna «Importi a credito compensa- quali deve essere utilizzata l’apposita procedura di ti». In deroga alle disposizioni di carattere generale, compensazione. l’importo può essere esposto arrotondato al centesimo Tale procedura prevede che il datore di lavoro che ab- di euro. bia diritto ad un rimborso, calcola i contributi del me- Qualora, decorso il termine dei 12 mesi, l’importo a se corrente senza effettuare alcuna operazione parti- credito non sia stato interamente compensato, il resi- colare sul modello Uniemens e provvede al versamen- duo credito dovrà essere chiesto a rimborso all’INPS to, con il modello F24, dei contributi così calcolati ri- ovvero potrà essere oggetto di compensazione secon- ducendoli direttamente della somma a credito spet- do la normativa ordinaria. Per l’esposizione del credi- tante. Contestualmente presenta all’Istituto di previ- Consulenza n. 26/2012 51
  • 56. 10) Gallo - Previdenza:10) Gallo - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 52 Previdenza denza un prospetto con il quale evidenzia l’importo a nendolo nel modello F24 con il consueto codice credito e i dati del modello Uniemens nei confronti del «DM10» e invia telematicamente all’INPS, entro la quale tale importo è stato recuperato. scadenza prevista, il modello Uniemens riportante l’importo a debito calcolato senza operare alcuna ri- Un esempio per chiarire duzione (nel caso di esempio è pari a euro 8.700). Si supponga che il datore di lavoro abbia diritto al rim- Presenta all’INPS una richiesta di compensazione in- borso di euro 800 a seguito di regolarizzazione a suo dicando che l’importo a credito di euro 800 è stato por- Lavoro & Previdenza credito per un periodo pregresso. Supponiamo inoltre tato in compensazione con l’importo a debito del mese che per il mese corrente l’importo dei contributi, così corrente riducendo l’importo dovuto da euro 8.700 a come calcolati con il modello Uniemens, ammonti a euro 7.900, allega alla richiesta il prospetto con il quale euro 8.700. si evidenzia come è stato determinato l’importo a cre- Per il mese corrente versa l’importo di euro 7.900 (pari dito ed eventualmente la copia del modello F24 versa- a euro 8.700 a debito meno euro 800 a credito) espo- to. n Contributi & Ritenute Ed izio Ma ne n rzo . AGGIORNATO, COMPLETO, PRATICO: TUTTE LE NOVITÀ 20 130 12 IN MATERIA PREVIDENZIALE, CONTRIBUTIVA E FISCALE N. Bianchi - A. Gerbaldi Pagine 500 Euro 36,00 130a Edizione L’unico volume che – per completezza dei contenuti, chiarezza dell’esposizione, praticità operativa – è considerato come testo di riferimento per tutti i Professionisti e le Amministrazioni del Personale. Un manuale indispensabile per l’aggiornamento delle disposizioni relative all’amministrazione del personale e per la corretta applicazione pratica ed operativa delle norme vigenti. Il testo è aggiornato alla luce delle disposizioni più recenti. Cod. 960121300 Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie e on-line su www.buffetti.it EDITORE 52 Consulenza n. 26/2012
  • 57. 11) Forte - Previdenza:11) Forte - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 53 Previdenza ARTIGIANI E ISCRIZIONE ALL’INPS di Aldo Forte - Esperto previdenziale in Vercelli Lavoro & Previdenza L’iscrizione e l’obbligo con- Analizziamo di seguito quanto nomia dell’INPS nell’imposi- tributivo alla relativa gestio- precisato dall’INPS con Circ. n. 80 zione dell’obbligo contributi- ne è collegato all’effettivo vo, correlato all’effettivo eser- esercizio dell’attività artigia- del 13 giugno 2012, con la quale cizio dell’attività, conforme- na e le decisioni delle Com- vengono forniti degli importanti mente al principio di tutela missioni provinciali per l’ar- chiarimenti sugli aspetti della posizione previdenziale tigianato non sono vinco- di tutti coloro che effettuano lanti, nei confronti dell’IN- previdenziali dell’attività artigiana una prestazione lavorativa. PS, per l’insorgenza o meno Viene evidenziato anche che del conseguente obbligo contributivo. se in seguito ad accertamento o a verifica ispettiva, Questo, in sintesi, quanto precisato dall’Istituto nazio- emergano i requisiti e le condizioni per l’iscrizione di un nale di previdenza sociale (Circ. n. 80 del 13 giugno soggetto alla gestione degli artigiani, l’ente accertatore 2012), che ricorda che il D.L. n. 70/2011, convertito, deve comunicare all’ufficio del registro delle imprese gli con modificazioni, dalla legge n. 106/2011, all’art. 6, elementi utili per l’iscrizione del soggetto all’albo pro- comma 2, lett. f-sexies) ha introdotto l’art. 9-bis al D.L. vinciale delle imprese artigiane; questa comunicazione 31 gennaio 2007, n. 7, convertito, con modificazioni, darà luogo all’iscrizione all’albo delle imprese artigiane dalla L. 2 aprile 2007, n. 40, che in maniera specifica con decorrenza immediata, fatti salvi gli accertamenti e fornisce ulteriori precisazioni, rispetto alle disposizio- controlli che potranno essere effettuati in base alle pro- ni contenute nella legge n. 40/2007, sull’iscrizione cedure, alle modalità ed ai termini previsti dalla norma- presso l’albo provinciale delle imprese artigiane, ma tiva regionale e fatti salvi i rimedi amministrativi e/o conferma che l’imposizione contributiva è sostanzial- giurisdizionali avverso l’atto di accertamento o il verba- mente connessa all’esercizio effettivo dell’attività. le ispettivo secondo le disposizioni di legge vigenti. L’Istituto ribadisce che la norma pone l’accento sul- OBBLIGO DI COPERTURA CONTRIBUTIVA l’effettivo esercizio dell’attività artigianale da parte del CORRELATA ALL’EFFETTIVO ESERCIZIO destinatario del provvedimento: ove sussista tale ele- DELL’ATTIVITÀ ARTIGIANA mento l’interessato sarà tenuto al versamento contri- Nel ribadire l’applicazione delle disposizioni già vigenti butivo per l’intero periodo di svolgimento dell’attività in materia di requisiti per la qualificazione di impresa ar- stessa, a nulla rilevando l’eventuale carenza dei requi- tigiana e la competenza della legislazione regionale per siti tecnico-professionali. quanto concerne le procedure per gli accertamenti, i In ogni caso, è sempre ammessa la prova da parte del- controlli e quant’altro attenga alla tenuta dell’Albo delle l’interessato sul mancato esercizio di attività artigia- imprese artigiane, l’art. 9-bis del D.L. 31 gennaio 2007, n. nale, tramite i rimedi contro l’accertamento ammini- 7 stabilisce che, per l’avvio di un’impresa artigiana, l’in- strativo o ispettivo. teressato deve presentare, tramite ComUnica, una di- chiarazione attestante il possesso dei requisiti di qualifi- ISCRIZIONE ALLA GESTIONE ARTIGIANI ca artigiana (comma 1); tale dichiarazione determina l’i- L’INPS precisa, inoltre, che il citato art. 9-bis, nel dettare scrizione all’Albo delle imprese artigiane con la decor- nuove regole per l’iscrizione all’AIA (Albo delle Impre- renza prevista nella dichiarazione stessa, ossia dalla data se Artigiane), non dispone alcunché sulla valenza dell’i- di inizio dell’attività dichiarata dal richiedente. scrizione stessa ai fini previdenziali ed assistenziali. L’Istituto precisa che dalla stessa data si avrà la decor- Viene fatta una ricostruzione dell’evoluzione norma- renza dell’obbligo contributivo, anche nell’ipotesi in tiva in materia di iscrizione alla gestione artigiani. cui l’Organismo a cui è affidata la tenuta dell’Albo de- La L. 8 agosto 1985, n. 443, cd. legge-quadro per l’arti- liberi una diversa decorrenza. gianato, ha previsto all’art. 5 che «L’iscrizione all’Albo è A tal proposito, viene sottolineato che la competenza at- costitutiva e condizione per la concessione delle agevo- tribuita alla legislazione regionale non pregiudica l’auto- lazioni a favore delle imprese artigiane» e non anche ad Consulenza n. 26/2012 53
  • 58. 11) Forte - Previdenza:11) Forte - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 54 Previdenza altri fini, principio peraltro pacificamente confermato con la Circ. n. 32/1994 adeguandosi al carattere vinco- dalla giurisprudenza relativa al periodo considerato. lante delle decisioni delle C.P.A.  Condizione necessaria ai fini della predetta iscrizione Però, con l’art. 9 della legge n. 40/2007, è stato espres- è il possesso dei requisiti previsti dalle disposizioni di samente previsto l’abrogazione dell’art. 1 del su citato legge (artt. 2, 3 e 4 della legge n. 443/1985 - art. 1, L. 25 D.L. n. 6/1993, eliminando, in questo modo, il riferi- luglio 1956, n. 860), ed in particolare: mento al carattere vincolante, ai fini previdenziali ed assistenziali, dei provvedimenti delle Commissioni – lo scopo dell’impresa deve essere quello della pro- Lavoro & Previdenza provinciali dell’Artigianato. duzione di beni o servizi; Di conseguenza, precisa l’INPS, si può liberamente af- – l’organizzazione dell’azienda deve basarsi sull’o- fermare che le delibere della C.P.A., in quanto aventi pera prevalentemente del titolare e dei compo- carattere costitutivo esclusivamente ai fini della con- nenti la sua famiglia: cessione delle agevolazioni riconosciute a favore delle – l’azienda deve essere gestita direttamente dal suo imprese artigiane, qualora disconoscano la qualifica di titolare, che deve assumere la piena responsabilità impresa artigiana, non pregiudicano l’autonomia dello dell’impresa e deve svolgere nella medesima atti- stesso Istituto nella verifica dei requisiti previsti per l’i- vità lavorativa, anche manuale; scrizione alla gestione previdenziale degli artigiani. – rispetto dei limiti dimensionali (art. 4, legge n. Tale indirizzo è anche desumibile dallo stesso art. 9- 443/ 1985). bis, che, nel definire le nuove regole di iscrizione all’al- È stato affermato che «Il carattere costitutivo dell’iscri- bo delle imprese artigiane, non fa alcun riferimento zione all’albo provinciale delle imprese artigiane, vale sulla valenza, ai fini previdenziali ed assistenziali, della solo ai limitati fini del conseguimento delle agevolazio- suddetta iscrizione. ni previste a favore di tale tipo di imprese, e non anche Va anche ricordato che a seguito della riforma del Ti- ai fini contributivi e previdenziali» (ex multis: Cass. tolo V della parte II della Costituzione, operata con Sez. Lav., sent. n. 5685 dell’11 giugno 1994; Sez. Lav., Legge Costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, la materia Sent. n. 15690 del 13 dicembre 2000) e che «L’iscrizione dell’artigianato, essendo rientrata nell’ambito della all’albo delle imprese artigiane ex art. 5, della legge n. cd. potestà legislativa residuale demandata alle Regio- 443/1985 non ha valore costitutivo per l’insorgenza del ni, ha comportato che le stesse abbiano iniziato a legi- rapporto assicurativo dell’artigiano e del conseguente ferare autonomamente, con efficacia limitata esclusi- obbligo contributivo, i quali vengono ad esistenza au- vamente all’ambito di competenza di riferimento, ov- tomaticamente con l’espletamento, da parte del titola- vero l’artigianato, senza poter incidere su altri ambiti, re dell’impresa, delle attività aventi le caratteristiche riservati dal legislatore costituzionale alla competenza previste dagli artt. 3 e 4 della legge n. 443/1985 (Cass. esclusiva dello Stato. Sez. Lav., Sent. n. 8434 del 27 maggio 2003). L’Istituto di previdenza sociale evidenzia anche il fatto Ancor più espressamente si era pronunciata Cass. Sez. che la Corte Costituzionale aveva già avuto modo di Lav., Sent. n. 4607 del 6 marzo 2004: «L’iscrizione di pronunciarsi sui rapporti tra legislazione statale e legi- un’impresa nell’albo delle imprese artigiane è il risultato slazione delle regioni a statuto speciale, affermando il di un complesso procedimento amministrativo, diretto principio che la materia previdenziale, essendo deman- all’accertamento dei soggetti aventi diritto alla qualifica data alla competenza esclusiva dello Stato, non deve su- di imprenditori o imprese artigiane, e che, fin dall’entra- bire ingerenze da parte della legislazione regionale. ta in vigore della legge n. 443/1985, ha efficacia costituti- Conseguenza di questo ragionamento è data dalla pos- va per la concessione delle agevolazioni a favore delle sibilità che il Giudice delle leggi riconosce che nella imprese artigiane (art. 5, quarto comma), mentre dal- stessa Regione risultino applicabili due nozioni, even- l’entrata in vigore della legge n. 63/1993 ha efficacia vin- tualmente diverse, dell’impresa artigiana: «l’una, rica- colante anche ai fini previdenziali ed assistenziali». vata dalla legge regionale, rilevante ai fini della legisla- Ne deriva, come evidenziato in questa sentenza, che zione – di massima solo regionale – concernente l’arti- soltanto con l’entrata in vigore del D.L. 15 gennaio gianato; l’altra, desunta dalla legge statale, rilevante ai 1993, n. 6, convertito, con modificazioni, dalla L. 17 fini della legislazione concernente materie, come quel- marzo 1993, n. 63, si attribuiva carattere «vincolante ai la previdenziale, nelle quali lo Stato abbia conservato la fini previdenziali ed assistenziali» al provvedimento competenza fondamentale» (C. Cost. n. 196/1999). emanato dalle C.P.A. (Commissioni Provinciali per Per quanto concerne l’iscrizione del collaboratore o l’Artigianato), in ordine alla sussistenza dei requisiti coadiutore familiare, viene ricordato che la semplice di qualifica artigiana del titolare e dell’impresa con di- partecipazione di questi all’amministrazione dell’a- pendenti (art. 1). zienda, purché in forma abituale e prevalente, è da ri- In merito, l’INPS aveva emanato le relative istruzioni tenersi fattore sufficiente ai fini della sua iscrivibilità 54 Consulenza n. 26/2012
  • 59. 11) Forte - Previdenza:11) Forte - Previdenza 11/07/12 14.52 Pagina 55 Previdenza alla gestione previdenziale artigiani non essendo pre- In tale ultimo caso, precisa l’INPS, anche se si tratta di visto espressamente dalla legge istitutiva della stessa delibere inopponibili, l’Istituto ha sempre l’onere di (legge n. 463/1959) il requisito della partecipazione valutare, ai fini della loro eventuale applicazione, an- manuale nello svolgimento del lavoro tecnico-profes- che l’eventuale esercizio effettivo dell’attività, attese le sionale dell’azienda; quindi, se a seguito di accerta- intervenute modifiche legislative di cui all’art. 9-bis in mento o verifica ispettiva emerga la suddetta parteci- parola. pazione – in qualunque forma, purché abituale e pre- A tal proposito, viene precisato che nell’ipotesi in cui Lavoro & Previdenza valente – di un collaboratore o coadiutore familiare al- la delibera inopponibile abbia ad oggetto il venir meno l’attività dell’azienda, dovrà procedersi all’assoggetta- del requisito tecnico-professionale, con conseguenze mento contributivo dello stesso, ottemperando alla modificative sulla posizione contributiva, l’obbligo prescritta comunicazione di cui al citato art. 9-bis. contributivo persisterà sino all’effettiva cessazione dell’attività. ISTRUZIONI OPERATIVE Per quanto riguarda la variazione o cancellazione Tenendo conto dei criteri fin qui esposti, l’Istituto di adottata dalla C.P.A. – concernente una posizione as- previdenza sociale precisa che le determinazioni delle sicurativa aperta a seguito di accertamento d’ufficio o C.P.A., o degli altri Organismi cui compete la tenuta ispettivo dell’INPS e comportante, ai sensi del citato dell’Albo delle imprese artigiane, non hanno valore art. 9-bis, l’iscrizione all’Albo delle imprese artigiane – vincolante per l’INPS che, dopo aver acquisito il prov- il provvedimento della C.P.A. non potrà avere effica- vedimento emanato dalle suddette C.P.A. o altro orga- cia automatica, ma dovrà essere sottoposto ad oppor- nismo equipollente, potrà riscontrare la sussistenza o tune verifiche; se la variazione o cancellazione derivi meno, in capo ad un soggetto, dell’obbligo contributivo da carenza dei requisiti tecnico-professionali, si avrà alla gestione artigiani. Tale riscontro deve incentrarsi la permanenza dell’obbligo contributivo per l’eserci- sulla verifica della sussistenza dei requisiti di cui alla L. 8 zio di fatto dell’attività fino alla data della delibera di agosto 1985, n. 443 (artt. 2, 3, 4 e 6, quinto comma). cancellazione del soggetto; invece, nell’ipotesi in cui le Inoltre, l’iscrizione all’Albo delle imprese artigiane da motivazioni siano di diversa natura, il provvedimento parte delle C.P.A. (o Organismi equipollenti), costi- della C.P.A potrà essere considerato come elemento tuisce un elemento che, in assenza di diversa evidenza, cui attribuire rilevanza ai fini dell’esercizio del potere avrà efficacia anche ai fini della iscrizione alla gestione di autotutela. previdenziale artigiani. Ciò comporta che l’INPS, per la classificazione di REQUISITI TECNICO-PROFESSIONALI un’impresa ai sensi dell’art. 49 della legge n. 88/1989, Infine, l’Istituto di previdenza fornisce alcuni chiari- in caso di discordanza con le risultanze dell’Albo, do- menti sui requisiti tecnico-professionali, sottolineando vrà attivare la procedura di impugnazione di cui al- che con essi ci si riferisce ai requisiti personali e profes- l’art. 7 della legge n. 443/1985, tenendo conto che, in sionali, la cui presenza è richiesta da alcune specifiche ogni caso, a seguito dell’abrogazione dell’art. 1 del D.L. leggi di settore in capo all’imprenditore, che eserciti at- n. 6/1993 ad opera dell’art. 9 della legge n. 40/2007, l’e- tività che richiedono una peculiare preparazione ed im- ventuale delibera difforme non riveste carattere vin- plicano responsabilità a tutela e garanzia degli utenti. colante ai fini previdenziali ed assistenziali. A tal proposito, vengono citate a titolo esemplificativo: – diploma di laurea in materia tecnica, conseguito ComUnica presso una università statale o legalmente ricono- Per quanto concerne le domande d’iscrizione, varia- sciuta; zione o cancellazione presentate tramite ComUnica, – diploma o qualifica conseguita al termine di scuo- l’INPS fa presente che non c’è alcun cambiamento in la secondaria, con successivo periodo di inseri- merito alle modalità di gestione dei flussi finora utiliz- mento, di almeno due anni continuativi, alle diret- zate: infatti, le iscrizioni, variazioni o cancellazioni te dipendenze di una impresa del settore; avranno efficacia diretta anche ai fini previdenziali, – attestato di idoneità tecnico-sanitaria; nella presunzione che i soggetti siano in possesso dei – prestazione lavorativa svolta, per un periodo non requisiti di legge dichiarati all’atto della domanda e che inferiore a tre anni, alle dirette dipendenze di una gli Enti abilitati alla ricezione delle domande stesse ab- impresa abilitata nel ramo di attività a cui si riferi- biano ottemperato ad un preventivo controllo formale. sce la prestazione dell’operaio installatore. Quanto sopra, ha valenza a meno che risultino ele- menti di informazione contrari a quelli dichiarati nel- La verifica sulla sussistenza o meno del requisito tecni- la domanda ovvero che si tratti di delibere inopponibi- co-professionale rimane in capo all’Organismo a ciò li all’INPS, ai sensi dell’art. 43 della legge n. 183/2010. deputato sulla base della normativa regionale. n Consulenza n. 26/2012 55
  • 60. 12) Guglielmotti - Libere professioni:12) Guglielmotti - Libere professioni 11/07/12 14.52 Pagina 56 Libere professioni IL TIROCINIO PROFESSIONALE di Lavinia Guglielmotti - Consulente Lavoro & Previdenza Il Dipartimento per gli Affa- Il MinGiustizia (Circ. 4 luglio D.L.. Stante ciò è necessario ri di Giustizia Direzione ge- 2012) analizza e illustra l’art 9, di conseguenza fare riferi- nerale della giustizia civile mento ai principi generali in fornisce una interpretazione comma 6, del D.L. 24 gennaio materia di successione di dell’art. 9, comma 6, del D.L. 2012, convertito con modificazioni leggi nel tempo, tenuto con- 24 gennaio 2012, n. 1 – Di- dalla L. 24 marzo 2012, n. 27 to della peculiarità della fat- sposizioni urgenti per la relativamente alla durata tispecie. concorrenza, lo sviluppo In specifico l’art. 11 delle di- delle infrastrutture e la com- del tirocinio previsto per l’accesso sposizioni preliminari del petitività –, convertito con alle professioni regolamentate Codice civile secondo il qua- modificazioni dalla L. 24 le la legge dispone per l’avve- marzo 2012, n. 27 relativa- nire. È opportuno però con- mente alla durata del tirocinio previsto per l’accesso siderare, in linea generale, che nei rapporti di durata alle professioni regolamentate. (come quello dello svolgimento della pratica profes- La norma appena richiamata stabilisce che «la durata sionale) la nuova legge può applicarsi agli effetti non del tirocinio previsto per l’accesso alle professioni re- esauriti di un rapporto giuridico sorto anteriormente golamentate non può essere superiore a diciotto me- quando sia diretta a regolare questi effetti indipenden- si»: «6. La durata del tirocinio previsto per l’accesso alle temente dall’atto o dal fatto giuridico che li generò; professioni regolamentate non può essere superiore a quando invece essa, per regolare gli effetti, agisce sul diciotto mesi; per i primi sei mesi, il tirocinio può essere fatto o sull’atto generatore del rapporto, la legge nuo- svolto, in presenza di un’apposita convenzione quadro va, salve espresse disposizioni, non estende la sua por- stipulata tra i consigli nazionali degli ordini e il Mini- tata a quegli effetti. stro dell’istruzione, dell’università e della ricerca, in Nello specifico, il Ministero ritiene che la norma sia concomitanza con il corso di studio per il conseguimen- applicabile immediatamente, ovvero anche ai casi di to della laurea di primo livello o della laurea magistrale tirocinio iniziato in precedenza. o specialistica. Analoghe convenzioni possono essere Il Ministero però fornisce indicazione di alcuni ele- stipulate tra i consigli nazionali degli ordini e il Mini- menti che debbono essere tenuti presenti nell’applica- stro per la Pubblica amministrazione e la semplifica- re il concetto appena esposto. Dapprima bisogna tener zione per lo svolgimento del tirocinio presso pubbliche conto che la volontà del legislatore è chiaramente im- amministrazioni, all’esito del corso di laurea. Le dispo- prontata ad ampliare fin dall’immediato la possibilità sizioni del presente comma non si applicano alle profes- di accesso dei giovani al mondo del lavoro, in armonia sioni sanitarie, per le quali resta confermata la norma- con il più generale disegno di liberalizzazioni delle tiva vigente». professioni e quindi, ove si accedesse alla contraria in- terpretazione, si verificherebbero situazioni di palese APPLICABILITÀ DELLA NORMA disparità di trattamento nell’accesso alla professione Il Ministero è stato interessato, da privati e da Ordini in relazione alla data di inizio del tirocinio, nel senso di professionali, della richiesta di parere in merito alla penalizzare fortemente coloro che abbiano iniziato la applicabilità della suddetta disposizione anche a colo- pratica professionale immediatamente prima dell’en- ro i quali abbiano iniziato il tirocinio anteriormente trata in vigore della norma, e ciò in violazione del prin- alla data di entrata in vigore della nuova norma (24 cipio costituzionale di uguaglianza consacrato nel- gennaio 2012). l’art. 3 Cost. Il Ministero rileva subito che né il D.L. n. 1/2012, né la Inoltre il Ministero fa presente che in sede di conver- legge di conversione n. 27/2012, contengono disposi- sione il legislatore ha usato (riferendosi alla durata del zioni transitorie volte a regolare i casi di tirocinio pro- tirocinio) il tempo presente in sostituzione del tempo fessionale iniziato prima dell’entrata in vigore del futuro previsto nel decreto. 56 Consulenza n. 26/2012
  • 61. 12) Guglielmotti - Libere professioni:12) Guglielmotti - Libere professioni 11/07/12 14.52 Pagina 57 Libere professioni Inoltre è necessario tener presente che l’esame di abili- corso di studio per il conseguimento della laurea di tazione opererà la verifica necessaria in ordine all’ido- primo livello o della laurea magistrale o specialistica». neità allo svolgimento della professione, rispetto alla Ciò vuol dire che, secondo la nuova disposizione nor- quale la fase preparatoria rappresenta un mero requi- mativa, ai fini del compimento della pratica professio- sito di ammissione. nale è necessario che un periodo di dodici mesi, non Da ultimo il Ministero affronta la questione delle mo- surrogabile con altra forma di tirocinio, sia svolto con dalità di svolgimento della pratica, alla luce della cir- la frequentazione effettiva di uno studio professiona- Lavoro & Previdenza costanza che la nuova norma prevede che «per i primi le. La riforma in questione assume di conseguenza va- sei mesi, il tirocinio può essere svolto, in presenza di lenza generale e va a disciplinare tutti i tirocini previsti un’apposita convenzione quadro stipulata tra i consi- per l’accesso alle professioni regolamentate, dovendo- gli nazionali degli ordini e il Ministro dell’istruzione, si ritenere non più applicabili le disposizioni con essa dell’università e della ricerca, in concomitanza con il incompatibili. n La gestione del personale D. Trotti Pagine 224 Euro 24,00 Strumento di approfondimento e di apprendimento della pratica quotidiana, il Corso di gestione amministrativa del personale rappresenta una guida operativa sia per quanti si apprestano ad affrontare la professione sia per coloro che – già esperti della materia – necessitano di uno strumento di consultazione agile ed intuitivo. L’opera è stata studiata come un percorso ideale che va dal momento dell’assunzione, a quello della gestione della risorsa umana, fino alla risoluzione del contratto ed alla previdenza complementare. La materia lavoristica ha subìto negli ultimi anni importanti modifiche non ultime quelle introdotte dal cosiddetto Collegato Lavoro – L. 4 novembre 2010, n.183 – che hanno impattato sulla vita del Lavoratore ma anche sull’attività dell’Ufficio Cod. 909710010 del Personale che si trova non soltanto a gestire gli aspetti contabili ma anche a formulare scelte consapevoli senza tralasciare i numerosi adempimenti previsti dalle norme vigenti. Schemi, tabelle, esemplificazioni pratiche, casi aziendali, rendono la fruizione del libro immediata ed efficace. Nei punti vendita Buffetti, nelle migliori librerie EDITORE e on-line su www.buffetti.it Consulenza n. 26/2012 57
  • 62. 13) Bellini - Il caso:13) Bellini - Il caso 11/07/12 14.53 Pagina 58 Il caso ASSUNZIONE E INIZIO DELL’ATTIVITÀ LAVORATIVA Lavoro & Previdenza di Gesuele Bellini - Docente di diritto del lavoro presso l’Università dell’Insubria Il quesito postoci era il se- In occasione di un recente l’Impiego debba avvenire guente: entro il giorno antecedente a «Il giorno venerdì 5 del mese Convegno tenutosi all’Aquila quello di instaurazione del di aprile un’azienda effet- è stato chiesto di affrontare sulle rapporto (il termine scade tua la comunicazione di as- colonne della nostra rivista una alle ore 24 del giorno antece- sunzione per il lavoratore problematica che ha riguardato dente anche se festivo), te- Tizio con assunzione data 7 nendo conto che la data di aprile, il giorno 6 accade il il territorio e che potrebbe anche instaurazione del rapporto terremoto ... l’azienda chie- riguardare i territori emiliani coincide con la data di iscri- de la cassa integrazione al- colpiti dal recente sisma zione del lavoratore nei libri l’INPS e l’INPS non la con- obbligatori. cede affermando che il lavo- Nel caso in cui non segua ef- ratore non è assunto. La posizione dell’istituto è cor- fettivamente l’instaurazione del rapporto di lavoro oc- retta? Quando si può dire che un lavoratore è assun- corre darne immediata notizia al Centro per l’Impiego to?». non oltre i 5 giorni successivi.  Il caso che si prospetta necessita che siano affrontate le Le tempistiche sopra descritte prevedono due eccezio- problematiche riguardo due distinti elementi: ni: – la natura della comunicazione di assunzione; 1) in caso di urgenze per esigenze produttive, in cui la – il momento della costituzione del rapporto di la- comunicazione può essere fornita in modo par- voro. ziale sempre entro il giorno antecedente la presta- zione, mentre i dati residui devono essere comu- nicati entro cinque giorni; COMUNICAZIONE DI ASSUNZIONE 2) per forza maggiore, cioè in occasione di avveni- Il sistema delle comunicazioni obbligatorie, che i da- menti straordinari che il datore di lavoro non tori di lavoro sono tenuti ad effettuare nel caso di in- avrebbe potuto prevedere (es. eventi naturali ca- staurazione, trasformazione e cessazione del rapporto tastrofici, sostituzione di lavoratore improvvi- di lavoro, com’è noto, è stato introdotto con l’art. 1, samente assente, supplenti settore scolastico, comma 1180, della L. 27 dicembre 2006, n. 296 (Legge inizio delle riprese televisive deciso il giorno Finanziaria 2007). stesso); in tali ipotesi la comunicazione deve av- La citata normativa, varata assieme ad un pacchetto venire entro cinque giorni dall’instaurazione del contenente rilevanti correttivi alla disciplina del collo- rapporto. camento, ha previsto un sistema per controllare l’as- sunzione di tutti i lavoratori, per tutte le tipologie di Riguardo la modalità, l’art. 4-bis del D.Lgs. n. 181/2000, rapporto di lavoro attraverso l’utilizzo del sistema così come modificato dall’art. 1, comma 1184 della leg- informativo del lavoro, e rendere così unitarie ed ge n. 296/2006, ha previsto che i datori di lavoro pubbli- omogenee le informazioni utili per monitorare al me- ci e privati effettuino le comunicazioni di instaurazione, glio il mercato del lavoro.  proroga, trasformazione e cessazione dei rapporti di la- Il sistema informativo del lavoro, oltre a realizzare una voro, avvalendosi dei servizi informatici messi a dispo- base statistica uniforme e condivisa, ha avuto anche la sizione dai servizi competenti. finalità di supportare le azioni di contrasto al lavoro ir- L’omissione delle prescrizioni indicate dalla legge regolare, completando il pacchetto di misure sulla si- portano delle sanzioni per il datore di lavoro inadem- curezza varato con l’art. 36-bis della legge n. 248/2006. piente, sanzioni che sono state rese più pesanti con la La norma prevede che la comunicazione al Centro per legge n. 183/2010 (Collegato Lavoro). 58 Consulenza n. 26/2012
  • 63. 13) Bellini - Il caso:13) Bellini - Il caso 11/07/12 14.53 Pagina 59 Il caso Tra i contenuti della comunicazione, come prevede dire che si sia concretizzata l’assunzione, ma di fatto l’art. 1, comma 1180, della Finanziaria 2007, vi è l’indi- ancora il rapporto di lavoro non è iniziato. cazione della data di assunzione. In pratica, con la comunicazione obbligatoria si dovrà Orbene, dall’esame delle norme citate appare chiaro chiaramente fare riferimento al tempo in cui le parti che in caso di assunzione la comunicazione è indub- hanno raggiunto l’accordo e non a quello, inevitabil- biamente un atto il cui valore giuridico è quello di for- mente successivo, della prima prestazione. malizzare l’assunzione, assolvendo precipuamente Invero, in base al dettato normativo, con il termine Lavoro & Previdenza una funzione monitoraggio in tempo reale del merca- «assunzione» si deve intendere il momento della for- to del lavoro, finalizzata anche al controllo e alla pre- malizzazione del contratto, mentre l’uso del termine venzione del lavoro nero. «instaurazione dovrebbe essere coincidente con la Per la giurisprudenza (Cass., Sent. n. 3120 del 3 marzo prima prestazione lavorativa (la quale potrebbe pure 2003) la comunicazione di assunzione al servizio per mancare). l’impiego non può surrogare la forma scritta ai fini Con l’avvio dell’attività lavorativa, instaurandosi di della sussistenza del periodo di prova e non ha nem- fatto il rapporto, il lavoratore viene iscritto nel Libro meno valore costitutivo ai fini della concessione di be- Unico e la sua posizione comunicata all’INPS. nefici contributivi, il cui ritardo di inoltro non com- Orbene, nel caso di specie era stata effettuata la comu- porta la perdita degli stessi (Cass., Sent. n. 1446 del 27 nicazione di assunzione per il lavoratore Tizio con as- gennaio 2004). sunzione data 7 aprile, ma purtroppo per una certa Il datore di lavoro deve assolvere tale obbligo informa- causa, sebbene estranea alle parti contraenti (terremo- tivo prima dell’istaurazione del rapporto di lavoro (te- to verificatosi il giorno 6) non si è potuto «instaurare» stualmente «entro il giorno antecedente a quello di in- di fatto il rapporto di lavoro, inteso come effettiva pre- staurazione»). stazione lavorativa. All’INPS, pertanto, non è stata aperta alcuna posizio- MOMENTO DELLA COSTITUZIONE ne lavorativa a favore di Tizio, che è quindi rimasto DEL RAPPORTO DI LAVORO «sconosciuto» all’istituto previdenziale, e quindi in ta- Con la comunicazione dell’assunzione, il lavoratore le circostanza non compete l’applicazione della cassa avrà già sottoscritto il contratto e formalmente si può integrazione. n Consulenza n. 26/2012 59
  • 64. 14) Milocco - Interpelli:14) Milocco - Interpelli 11/07/12 14.53 Pagina 60 Interpelli RISPOSTE AD INTERPELLO DEL MINISTERO DEL LAVORO a cura di Claudio Milocco Lavoro & Previdenza sembra rilevare l’appartenenza di tali categorie al set- RAPPORTO DI LAVORO tore privato ai fini dell’applicabilità delle norme con- E ORGANIZZAZIONI NON-PROFIT cernenti la detassazione dei premi e degli straordina- ri. Ai sensi dell’art. 2, comma 1, lett. c), D.L. n. 93/2008 INTERPELLO - Con l’Int. 14 il Ministero del il regime fiscale agevolato trova applicazione con lavoro interviene sul rapporto tra alcune orga- riferimento alle somme erogate a livello aziendale per nizzazioni non-profit e alcuni istituti del rap- gli «incrementi di produttività, innovazione ed effi- porto di lavoro (detassazione, contratto di inse- cienza organizzativa ed altri elementi di competiti- rimento e incentivi). vità e redditività legato all’andamento economico Int. n. 14/2012 dell’impresa». Dalla lettera della disposizione si evince pertanto la volontà del Legislatore di consentire l’applicazione La Direzione Generale per l’Attività Ispettiva del dell’incentivo esclusivamente a soggetti che svolgono Ministero del Lavoro ha risposto con Int. n. 14/2012 un’attività economica. del 7 giugno all’istanza del Consiglio Nazionale Per attività economica, ai sensi dell’art. 9, Dir. CEE dell’Ordine dei Consulenti del Lavoro tendente a 28/11/2006 n. 112, si intende «ogni attività di produ- conoscere il parere della Direzione in merito alla pro- zione, di commercializzazione, o di prestazione di blematica concernente l’applicabilità ad alcune cate- servizi, comprese le attività estrattive, nonché quelle gorie di soggetti tra i quali le ambasciate, i gruppi di professione libera o assimilate. Si considera, in parlamentari, i partiti politici e le associazioni per la particolare, attività economica lo sfruttamento di un protezione degli animali, di tre diverse normative: bene materiale o immateriale per ricavarne introiti 1) il D.L. n. 93/2008 e la legge n. 122/2010, per aventi carattere di stabilità». quanto attiene in particolare alle disposizioni Alla luce di quanto sopra esposto, il Ministero ritiene sulla detassazione dei premi e degli straordinari; che la normativa in esame non trovi applicazione nei 2) gli artt. 54 e ss, D.Lgs. n. 276/2003, afferenti al riguardi dei partiti politici e alle associazioni per la contratto di inserimento; protezione degli animali, in quanto le indicate cate- 3) il D.M. n. 19/2010, in ordine agli incentivi per gorie non svolgono un’attività economica nei termini assunzioni a tempo indeterminato di giovani innanzi chiariti. genitori. In relazione alla possibilità per i partiti politici, le Sul tema il Ministero così si è espresso: associazioni per la protezione degli animali, le amba- Personale delle ambasciate: per quanto concerne l’e- sciate e i gruppi parlamentari di utilizzare lo stru- stensione alle ambasciate delle disposizioni normati- mento del contratto di inserimento ex artt. 54 e ve di cui al D.L. n. 93/2008 e alla legge n. 122/2010, si seguenti, D.Lgs. n. 276/2003, il Ministero ha sottoli- evidenzia che il comma 5 dell’art. 2 del decreto legge neato che gli stessi non rientrano nelle categorie con- citato fa esplicito riferimento al settore privato esclu- template dal comma 2 dell’art. 54, quali eventuali dendo pertanto, dal campo di applicazione della datori di lavoro legittimati all’attivazione della sud- detassazione dei premi e degli straordinari, gli organi detta tipologia contrattuale, né tanto meno sembre- di diritto pubblico internazionale cui appartengono i rebbero ad esse assimilabili. soggetti in questione. Più in particolare secondo il Ministero non è possibi- Personale dei gruppi parlamentari, partiti politici le l’applicazione di tale tipologia contrattuale nell’am- ed associazioni per la protezione degli animali: in bito dei partiti politici in quanto non riconducibili ordine ai gruppi parlamentari, partiti politici e alle alle categorie individuate alle lett. c), d) e f) del citato associazioni per la protezione degli animali, a nulla art. 54, D.Lgs. n. 276/2003 (associazioni socio-cultu- 60 Consulenza n. 26/2012
  • 65. 14) Milocco - Interpelli:14) Milocco - Interpelli 11/07/12 14.53 Pagina 61 Interpelli rali, fondazioni e associazioni di categoria). Si preci- del registro delle imprese, delle obbligazioni sa, infatti, che ai sensi dell’art. 49 della Costituzione assunte risponde soltanto l’organizzazione con il funzione principale del partito politico è quella di suo patrimonio». perseguire interessi di carattere generale piuttosto che di specifiche categorie. Con riferimento invece alle associazioni a scopo di ASSENZA PER CAUSA NEVE protezione degli animali, il Ministero ritiene che que- E RETRIBUZIONE Lavoro & Previdenza st’ultime possano stipulare contratti di inserimento esclusivamente qualora rientrino nell’ambito delle INTERPELLO - Con l’Int. 15 il Ministero del associazioni socio-culturali o di categoria ovvero lavoro interviene sul problema che si è verifica- siano qualificabili in termini di impresa sociale, to in occasione della nevicata del febbraio 2012 secondo la disciplina dettata dal D.Lgs. n. 155/2006. relativamente all’assenza per neve ed al paga- Infine, per il Ministero non può essere riconosciuta mento della retribuzione né alle ambasciate né ai gruppi parlamentari l’esten- sione dell’incentivo previsto dal D.M. n. 19/2010 per Int. n. 15/2012 le assunzioni a tempo indeterminato di giovani geni- tori in quanto, come chiarito dalla Circ. INPS n. 115/2011, tra i datori di lavoro beneficiari sono La Direzione Generale per l’Attività Ispettiva del annoverate le imprese private e le società cooperati- Ministero del lavoro con Nota del 7 giugno 2012 ha ve, nonché le imprese sociali, risultando invece esclu- risposto all’istanza di Int. n. 15/12 presentata si gli enti pubblici economici e non economici e i dall’Unione Generale del Lavoro, Federazione datori di lavoro non qualificabili come imprenditori Nazionale Sanità, inviata per conoscere il parere della «ai sensi del Codice civile». Direzione in merito alla problematica concernente Analogamente vanno esclusi i partiti politici, non l’obbligo del datore di lavoro di corrispondere la retri- essendo inquadrabili né all’interno della categoria buzione ai lavoratori che non hanno potuto raggiun- delle imprese private, né tanto meno in quella delle gere il posto di lavoro – causa neve – nell’ambito ter- imprese sociali di cui al D.Lgs. n. 155/2006. ritoriale di Roma Capitale e delle altre province del Diversamente invece, le associazioni per la protezio- Lazio. ne degli animali, nella misura in cui effettivamente In fatto andrà ricordato che nelle giornate del 3, 4, 6, abbiano acquisito la qualifica di impresa sociale ai 10 e 11 febbraio 2012, le autorità pubbliche dei terri- sensi del decreto legislativo da ultimo citato, ricor- tori interessati hanno provveduto ad emanare speci- rendone i presupposti indicati dalla legge stessa, pos- fiche ordinanze, disponendo la chiusura di tutti gli sono considerarsi beneficiarie delle agevolazioni uffici pubblici, nonché il divieto di circolazione dei contemplate dal decreto in esame, così come ribadito mezzi privati sprovvisti di apposite catene e/o dalla Circ. INPS n. 115/2011. gomme termiche. In ogni caso, per il Ministero è sempre opportuno Al fine della soluzione del problema, per il Ministero, verificare se dette associazioni risultino iscritte o risulta opportuna la distinzione tra settore pubblico e meno nell’apposita sezione speciale per le imprese ex settore privato al fine di evidenziarne i profili diffe- artt. 5, comma 2, e 6, comma 1, D.Lgs. n. 155/2006. renziali riguardanti le problematiche suindicate. Le norme in questione così recitano: Con riferimento al settore pubblico, il Ministero pre- – art. 5, comma 2: «Gli atti costitutivi, le loro modi- cisa che la mancata effettuazione della prestazione ficazioni e gli altri fatti relativi all’impresa devo- lavorativa nelle giornate di cui sopra può considerar- no essere depositati entro trenta giorni a cura del si ascrivibile alle ipotesi di impossibilità sopravvenu- notaio o degli amministratori presso l’ufficio del ta della prestazione per causa non imputabile al lavo- registro delle imprese nella cui circoscrizione è ratore. stabilita la sede legale, per l’iscrizione in apposita Più precisamente la fattispecie prospettata sembre- sezione. Si applica l’art. 31, comma 2, della L. 24 rebbe afferire al cd. factum principis, inteso quale novembre 2000, n. 340»; provvedimento autoritativo – ordinanza di chiusura – art. 6, comma 1: «Salvo quanto già disposto in degli uffici pubblici causa neve – che impedisce in tema di responsabilità limitata per le diverse modo oggettivo e assoluto l’adempimento della pre- forme giuridiche previste dal libro V c.c., nelle stazione, ossia dell’attività lavorativa, fermo restando organizzazioni che esercitano un’impresa sociale l’obbligo datoriale di corrispondere la retribuzione il cui patrimonio è superiore a ventimila euro, dal nelle giornate indicate. momento della iscrizione nella apposita sezione L’interpretazione sostenuta dal Ministero risulta, inol- Consulenza n. 26/2012 61
  • 66. 14) Milocco - Interpelli:14) Milocco - Interpelli 11/07/12 14.53 Pagina 62 Interpelli tre, recepita nell’ambito della contrattazione collettiva – Art. 1218 - «Responsabilità del debitore. Il debi- comparto Ministeri, laddove viene indicata tra le tore che non esegue esattamente la prestazione motivazioni per cui possono essere concessi i permes- dovuta è tenuto al risarcimento del danno, se non si retribuiti, anche l’ipotesi di assenza motivata da prova che l’inadempimento o il ritardo è stato gravi calamità naturali che rendano oggettivamente determinato da impossibilità della prestazione impossibile il raggiungimento della sede di servizio, derivante da causa a lui non imputabile». fatti salvi i provvedimenti di emergenza diversi e più – Art. 2104 - «Diligenza del prestatore di lavoro. Lavoro & Previdenza favorevoli disposti dalle competenti autorità. Il prestatore di lavoro deve usare la diligenza Nel settore privato, invece, il provvedimento autori- richiesta dalla natura della prestazione dovuta, tativo concernente il divieto di circolazione dei mezzi dall’interesse dell’impresa e da quello superiore privati sprovvisti di apposite catene non costituisce della produzione nazionale. Deve inoltre osser- impedimento di carattere assoluto all’effettuazione vare le disposizioni per l’esecuzione e per la disci- della prestazione lavorativa, in quanto non preclude plina del lavoro impartite dall’imprenditore e dai la libera scelta datoriale di continuare a svolgere le collaboratori di questo dai quali gerarchicamente attività connesse al settore di appartenenza. dipende». Si precisa, tuttavia, che in tali eventualità il mancato Per il Ministero «alla luce delle osservazioni sopra raggiungimento del posto di lavoro potrebbe risulta- svolte ed in linea con i principi codicistici che presie- re, comunque, estraneo alla volontà del lavoratore, dono le obbligazioni contrattuali, si ritiene che in tali pertanto la mancata esecuzione della prestazione fattispecie l’impossibilità sopravvenuta liberi entram- contrattuale, in presenza di tempestiva comunicazio- bi i contraenti: il lavoratore dall’obbligo di effettuare ne del lavoratore all’azienda, supportata da idonea la prestazione e il datore dall’obbligo di erogare la motivazione (artt. 1218 e 2104 c.c.), non sembrereb- corrispondente retribuzione. Restano ferme, tuttavia, be qualificabile in termini di inadempimento a lui le disposizioni dei contratti collettivi di lavoro che, imputabile. generalmente, contemplano la possibilità per il lavo- Andranno a tale proposito ricordate le norme soprac- ratore di fruire di titoli di assenza retribuiti connessi citate che così recitano: al verificarsi di eventi eccezionali». n 62 Consulenza n. 26/2012
  • 67. 15) Panizzi - Contratti di lavoro:15) Panizzi - Contratti di lavoro 11/07/12 14.53 Pagina 63 Contratti di lavoro NOVITÀ MENSILI NEI CCNL AGOSTO 2012 (A - L) Lavoro & Previdenza di Pietro Panizzi - Consulente Aimpes in Milano Assicurazioni/ANIA personale Festività del mese di agosto amministrativo e di produzione In questo settore il mese di agosto è caratterizzato da due festività per così dire «aggiuntive» CCNL 17-9-2007 rispetto a quella tradizionale del giorno 15 (Assunzione): (17-9-2007/31-12-2009) - il 14 agosto «vigilia dell’Assunzione B.V.» (giorno semifestivo); Sfera di applicazione del CCNL - il 16 agosto (giorno festivo). Il CCNL in questione interessa il perso- nale amministrativo e produttivo delle imprese assicuratrici aderenti all’ANIA. Assicurazioni agenzie Festività del mese di agosto in gestione libera UNAPASS/SNA Anche in questo settore il mese di agosto è caratterizzato da due festività per così dire «aggiun- CCNL 4-2-2011 tive» rispetto a quella tradizionale del giorno 15 (Assunzione B.V.): (1-1-2009/31-12-2012) - il 14 agosto «vigilia dell’Assunzione B.V.» (giorno semifestivo); Sfera di applicazione - il 16 agosto (giorno festivo). Il CCNL in questione regolamenta i rap- porti tra gli agenti di assicurazione in gestione libera ed i lavoratori dipenden- ti, con l’esclusione di quelli addetti alla produzione. Autostrade-trafori Aumenti retributivi CCNL 4-8-2011 Al 1° agosto 2012 entra in vigore il terzo dei quattro previsti aumenti retributivi. (1-1-2010/31-12-2012) Aumenti retributivi Minimi tabellari Parametri Sfera di applicazione del CCNL Livelli Contingenza dall’1/8/2012 dall’1/8/2012 indicativi Il contratto in questione interessa il per- sonale dipendente da società e consorzi Q 79,39 1.977,96 235 539,82 concessionari di autostrade e trafori. A1 70,95 1.767,55 210 533,72 B 62,50 1.557,10 185 529,40 B1 57,09 1.422,49 169 525,33 C 50,00 1.245,70 148 522,02 C1 45,61 1.136,30 135 519,97 D 33,78 841,68 100 514,29 Ceramica Confindustria Aumenti retributivi nel settore ex ceramica piastrelle Assopiastrelle CCNL 22-11-2010 Al 1° agosto 2012 per il settore ceramica ex Assopiastrelle decorre il terzo ed ultimo dei previsti (1-7-2010/30-6-2013) aumenti retributivi (il primo è stato al gennaio 2011, il secondo all’ottobre 2011). Aumento anche per l’IPO, la particolare Indennità di Posizione Organizzativa storicamente tipica Sfera di applicazione del CCNL Il CCNL in questione interessa ora tutti dei settori di area chimica. gli addetti all’industria Confindustria dei (vedi tabella a pagina seguente) «settori della ceramica» (ceramica sani- taria, porcellane, ceramica per uso Maggiorazione per ex festività del 4/11 domestico e ornamentale, ceramica tec- In occasione del pagamento della retribuzione del mese di agosto, in sostituzione del trattamento nica, tubi in gres). economico una volta previsto per l’ex festività del 4 novembre, il CCNL ha storicamente previsto un trattamento aggiuntivo complessivo di 8/173mi della retribuzione di fatto. Consulenza n. 26/2012 63
  • 68. 15) Panizzi - Contratti di lavoro:15) Panizzi - Contratti di lavoro 11/07/12 14.53 Pagina 64 Contratti di lavoro Minimi tabellari IPO Livelli dall’1/8/2012 dall’1/8/2012 A1 2.187,77 …… B1 1.972,80 116,65 B2 1.972,80 …… Lavoro & Previdenza C1 1.716,18 95,20 C2 1.716,18 54,96 C3 1.716,18 …… D1 1.557,60 113,15 D2 1.557,60 40,59 D3 1.557,60 …… E1 1.432,48 50,34 E2 1.432,48 …… F 1.347,40 …… Commercio - servizi - terziario Festività di San Rocco 16 agosto CCNL 26-2-2011 Confcommercio Nelle Province di Milano e Varese in applicazione a vecchi Accordi territoriali (per Milano del 1971 (1-1-2011/31-12-2013) e del 1983, per Varese del 1989) è riconosciuto quale giorno festivo il giorno 16 agosto, festività di San Rocco. Sfera di applicazione del CCNL Nella norma il CCNL in questione interes- Conseguentemente data la natura «festiva», la stessa non deve essere computata nei giorni di ferie sa il cd. «commercio» per tale intendendo estive (il lavoratore di fatto godrà di una giornata in più). le aziende del terziario, della distribuzione e dei servizi, formalmente suddivise in 5 categorie: alimentazione – fiori, piante ed affini – merci d’uso e prodotti industriali – ausiliari del commercio e commercio con l’estero – servizi al mercato. Il CCNL quadriennale 20-9-1999 ha for- malmente ricompreso anche: nell’«infor- matica» l’implementazione e la manuten- zione di hardware e la produzione di software informatici; nei «servizi alle imprese» la fornitura di servizi generali, logistici e tecnologici, gestione parcheggi; nelle «ricerche» il telemarketing, le tele- vendite, i call center; nonché il noleggio e la vendita di audiovisivi. Grafici editoriali (Artigianato) Aumenti retributivi CCNL 25-10-2010 Al 1° agosto 2012 decorre il terzo ed ultimo dei previsti aumenti retributivi (il primo è stato al (1-1-2009/31-12-2012) novembre 2010, il secondo al settembre 2011). Conseguentemente aumentano i minimi tabellari mediante la tradizionale parametrazione 100/171 Sfera di applicazione del CCNL Nella norma il CCNL in questione inte- che sarà confermata a regime. ressa i dipendenti delle aziende artigiane Gli importi di contingenza e di EDR 20.000 lire (euro 10,33) non devono essere erogati a sé stanti della «comunicazione» che specifica- in quanto a suo tempo sono stati conglobati nei minimi. mente in sintesi ricomprende: i servizi di Il 4° livello indicativamente può essere considerato quale medio ponderale settoriale. informatica, di telematica, di software etc. sia come produzione, progettazione, (vedi tabella a pagina seguente) assemblaggio, distribuzione, nonché ricerche di mercato, sondaggi, call cen- ter, servizi multimediali e di rete. Per i settori dell’informatica e dei servizi innovativi le normative di riferimento sono entrate in vigore a partire dal 1° giugno 2007. 64 Consulenza n. 26/2012
  • 69. 15) Panizzi - Contratti di lavoro:15) Panizzi - Contratti di lavoro 11/07/12 14.53 Pagina 65 Contratti di lavoro Minimi tabellari conglobati Parametri Livelli dall’1/8/2012 indicativi 1° A 2.027,35 171 1° B 1.766,98 149 2° 1.657,62 140 Lavoro & Previdenza 3° 1.554,66 131 4° 1.442,56 121 5° bis 1.319,55 111 5° 1.261,63 106 6° 1.188,05 100 Credito - Credito cooperativo - Festività del mese di agosto Casse Rurali - Esattorie/Tesorerie Nei settori del credito, del credito cooperativo, delle Casse Rurali, nonché delle Esattorie e Rispettivi CCNL Tesorerie in applicazione ai rispettivi CCNL, oltre che dalla tradizionale festività dell’Assunzione (15/8), il mese di agosto di norma è storicamente caratterizzato anche dalla relativa vigilia (14/8) quale giorno semifestivo. Dirigenti bancari Assicredito Festività del mese di agosto Dirigenti credito cooperativo Anche per i dirigenti del credito, del credito cooperativo, delle Casse Rurali, nonché delle Esattorie e casse rurali e Tesorerie in applicazione ai rispettivi CCNL, oltre che dalla tradizionale festività dell’Assunzione Dirigenti Esattorie e Tesorerie (15/8), il mese di agosto di norma è storicamente caratterizzato anche dalla relativa vigilia (14/8) Rispettivi CCNL quale giorno semifestivo. Esercizi cinematografici/cinema Flessibilità aziendale orario di lavoro teatro Fermo restando il limite delle 48 ore settimanali, il CCNL ha previsto a livello aziendale la possi- CCNL 25-11-2011 bilità di ricorrere alla flessibilità dell’orario di lavoro come media su un arco plurisettimanale non (1-1-2012/31-12-2014) superiore all’anno e con una articolazione preferibilmente riferita al periodo 1° settembre-31 ago- Sfera di applicazione sto. Nella norma il CCNL in questione inte- In alternativa a tale previsione, si potrà attuare la flessibilità sempre a livello aziendale mediante ressa gli esercizi cinematografici e i cine- differenti regolamentazioni dell’orario annuo complessivo nel cui caso potrà essere attuata: ma teatro, ad esclusione di quelli inqua- – anche la riduzione dell’orario settimanale (con assorbimento dei permessi retribuiti, nonché di drati o inquadrabili nella categoria del quelli a titolo di ex festività); Piccolo Esercizio in quanto per specifica – una eventuale migliore organizzazione del lavoro (ferie, diversa tipologia di rapporto, ecc.). previsione non si applica ai cinema attual- mente inquadrati nella categoria del «pic- colo esercizio», né a quelli che in futuro saranno riconosciuti tali per Accordi intervenuti tra le Organizzazioni territo- riali dell’ANEC e dei Sindacati. Lampade Maggiorazione per ex festività del 4/11 Assolampade/Confindustria In occasione del pagamento della retribuzione del mese di agosto, in sostituzione del trattamento Dal 1° settembre 2010 il CCNL di economico una volta previsto per l’ex festività del 4 novembre, storicamente è stato riconosciuto fatto è confluito in quello del un trattamento aggiuntivo complessivo pari a 8 quote orarie della retribuzione. vetro/Assovetro Sfera di applicazione del CCNL Il CCNL interessa le aziende industriali ed i relativi dipendenti dei settori lampa- de elettriche, valvole termojoniche, cine- scopi, quarzi pilota, semiconduttori, trafi- lerie e lavorazioni di metallo inerenti le lampade e le valvole, tubi fluorescenti e luminescenti, tubi sagomati, apparecchi termostatici. Consulenza n. 26/2012 65
  • 70. 15) Panizzi - Contratti di lavoro:15) Panizzi - Contratti di lavoro 11/07/12 14.53 Pagina 66 Contratti di lavoro Pompe e trasporti funebri Aumenti CCNL 2-3-2010 Al 1° agosto 2012 decorre il terzo ed ultimo degli aumenti retributivi previsti (il primo è stato al (1-1-2009/31-12-2011) dicembre 2010, il secondo all’agosto 2011). Conseguentemente aumentano i minimi tabellari mediante una parametrazione confermata Sfera di applicazione del CCNL Il contratto in questione si applica al per- 100/350, la stessa degli aumenti a regime. sonale dipendente da imprese private esercenti attività di pompe e trasporti Aumenti Minimi tabellari Livelli funebri. dall’1/8/2012 dall’1/8/2012 Lavoro & Previdenza Con una «Dichiarazione a verbale», il QS 76,00 2.239,34 CCNL 18-7-2000 aveva previsto che nel ciclo produttivo delle aziende che eser- Q 66,23 1.951,10 citano attività di «Pompe e trasporti funebri» è compresa la completa movi- A1 56,46 1.663,22 mentazione della salma e relativo conte- A2 49,94 1.471,33 nitore, alla sepoltura. B1 45,17 1.330,62 B2 41,26 1.215,46 C1 37,35 1.100,34 C2 34,53 1.017,17 C3 33,01 972,40 D1 31,49 927,63 D2 28,88 850,81 D3 21,71 639,72 Legno-arredo industria Confapi Assistenza sanitaria integrativa CCNL 19-7-2010 Ad una apposita Commissione Tecnica Paritetica è stato demandato il compito di approfondire le (1-4-2010/31-3-2013) tematiche per la costituzione o l’adesione del settore ad un Fondo di assistenza sanitaria settoriale o intersettoriale. Sfera di applicazione del CCNL Nella norma il campo di applicazione è lo Il termine dei lavori è stato fissato a fine 2011, la relativa applicazione entro il 31 luglio 2012, men- stesso del settore industria/Confindustria. tre la decorrenza delle previste prestazioni è prevista a far data 1° agosto 2012. 66 Consulenza n. 26/2012
  • 71. 16) Documentazione:16) Documentazione 11/07/12 14.53 Pagina 67 In questa sezione pubblichiamo una selezione dei documenti più rilevanti emanati nel periodo Agevolazioni fiscali - IVA (Agenzia delle entrate - Ris. n. 66 del 20 giugno 2012) ................................................................ 67 AGEVOLAZIONI FISCALI - IVA mediante contratto di leasing di autoveicoli destinati alla mobilità di soggetti disabili. Consulenza giuridica - Locazione finanziaria di In base alle previsioni di cui al n. 31) della Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, sono Documentazione autoveicoli a soggetti portatori di handicap - IVA soggetti ad IVA con aliquota agevolata nella misura del 4%, agevolata - Tabella A, parte seconda, n. 31), allegata tra l’altro: al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - Modalità applica- – gli autoveicoli di cui all’art. 54, comma 1, lett. a), c) ed tive f), del D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285, di cilindrata fino a (Agenzia delle entrate - Ris. n. 66 del 20 giugno 2012) 2000 centimetri cubici se con motore a benzina e a 2800 centimetri cubici se con motore diesel, anche prodotti in serie, adattati per la locomozione dei soggetti di cui Con la richiesta di consulenza giuridica specificata in all’art. 3 della L. 5 febbraio 1992, n. 104, con ridotte o oggetto, concernente l’interpretazione del n. 31) della impedite capacità motorie permanenti, ceduti ai detti Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, soggetti o ai familiari di cui essi sono fiscalmente a cari- n. 633, è stato esposto il seguente co; – gli autoveicoli di cui all’art. 54, comma 1, lett. a), c) ed Quesito f), del D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285, di cilindrata fino a ALFA chiede chiarimenti in ordine alle modalità di appli- 2000 centimetri cubici se con motore a benzina, e a cazione dell’IVA con aliquota ridotta nella misura del 4% ai 2800 centimetri cubici se con motore diesel, ceduti a contratti di locazione finanziaria di autoveicoli stipulati da soggetti non vedenti e a soggetti sordomuti, ovvero ai soggetti disabili. In particolare, si chiede di conoscere se la familiari di cui essi sono fiscalmente a carico.  documentazione necessaria per fruire dell’agevolazione in La disposizione contenuta nell’art. 30, comma 7, della L. esame debba essere prodotta alla società di leasing all’atto 23 dicembre 2000, n. 388, ha esteso la suddetta agevola- di stipula del contratto di locazione finanziaria o al zione, a decorrere dal 1° gennaio 2001, ai veicoli ceduti momento del riscatto. ai soggetti con handicap psichico o mentale di gravità tale da aver determinato il riconoscimento dell’inden- Soluzione interpretativa prospettata dall’istante nità di accompagnamento e agli invalidi con grave limi- L’istante ritiene che l’IVA con aliquota agevolata nella tazione della capacità di deambulazione o affetti da plu- misura del 4%, prevista per le cessioni di veicoli a soggetti riamputazioni, a prescindere dall’adattamento del veico- disabili, sussistendo le condizioni richieste dalla legge, lo. possa essere applicata anche all’acquisto mediante contrat- Le procedure per l’applicazione dell’aliquota ridotta ai vei- to di leasing traslativo, ai sensi dell’art. 16, terzo comma, del coli in commento, introdotta originariamente dalla L. 9 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. Nella suddetta ipotesi la aprile 1986, n. 97, sono disciplinate dal decreto del società di locazione finanziaria dovrebbe fatturare con IVA Ministero delle finanze 16 maggio 1986. ridotta sia i canoni di locazione finanziaria che il prezzo di Ai sensi dell’art. 1 del suddetto decreto, il beneficiario, per riscatto. ottenere l’applicazione dell’IVA con aliquota del 4%, deve L’applicazione dell’agevolazione è subordinata alla produ- produrre al cedente, anteriormente all’effettuazione della zione della documentazione prescritta dalla legge all’atto di cessione (all’atto della cessione), la documentazione atte- stipula del contratto di leasing e non all’atto del riscatto. stante il diritto all’agevolazione, tra cui la certificazione La società di leasing, soggetto che procura la disponibilità relativa alla condizione di disabilità e la dichiarazione sosti- effettiva del bene al disabile, deve comunicare all’ufficio tutiva di atto notorio attestante che nel quadriennio ante- dell’Agenzia delle entrate, territorialmente competente in riore alla data di acquisto del veicolo non ha acquistato un ragione della residenza dell’utilizzatore, i dati identificativi analogo veicolo agevolato. dell’operazione entro trenta giorni dalla sottoscrizione del Il successivo art. 2 prevede che i veicoli debbano essere contratto.  immatricolati ed iscritti nel pubblico registro automobili- stico nei confronti dell’acquirente avente diritto all’applica- Parere dell’Agenzia delle entrate zione dell’aliquota agevolata.  Il quesito oggetto della richiesta di consulenza in esame In base all’art. 3 del medesimo decreto, entro trenta giorni verte sull’applicabilità dell’aliquota IVA nella misura del 4% dalla data della cessione, il cedente è tenuto a comunicare ai canoni di locazione e al prezzo di riscatto, pattuiti all’ufficio dell’Agenzia delle entrate, territorialmente com- Consulenza n. 26/2012 67
  • 72. 16) Documentazione:16) Documentazione 11/07/12 14.53 Pagina 68 petente in ragione della residenza dell’acquirente, la data mento della proprietà del veicolo locato a beneficio del dell’operazione, i dati anagrafici e la residenza dell’acqui- soggetto utilizzatore, mediante il riscatto, alla fine della rente nonché la targa del veicolo ceduto.  locazione. L’art. 8, comma 3, della legge n. 449 del 1997, dispone, inol- Per l’applicazione dell’agevolazione in commento occorre, tre, che gli adattamenti del veicolo devono risultare dalla altresì, che all’atto della stipula del contratto di leasing sus- carta di circolazione. sistano le altre condizioni richieste dalla legge, quali, ad L’art. 1, comma 37, della L. 27 dicembre 2006, n. 296 stabi- esempio, la annotazione sulla carta di circolazione degli lisce, altresì, che l’acquirente del veicolo, nel caso in cui lo eventuali adattamenti del veicolo.  stesso sia ceduto prima del decorso del termine di due anni Per quanto concerne, in particolare, la condizione che dall’acquisto, deve versare la differenza fra l’imposta dovu- richiede l’intestazione del veicolo all’acquirente avente ta in assenza di agevolazioni e quella risultante dall’applica- diritto all’applicazione dell’aliquota IVA ridotta, si ritiene zione delle agevolazioni stesse, tranne il caso in cui la ces- che, nel caso di immatricolazione del veicolo a nome del sione sia determinata dalla necessità di nuovi e diversi locatore, tale requisito risulti validamente sostituito Documentazione adattamenti. dall’«annotazione sulla carta di circolazione del nominati- Alla luce della disciplina descritta, occorre verificare se l’a- vo del locatario e della data di scadenza del relativo con- gevolazione prevista per le cessioni dei veicoli in favore di tratto», indicazioni riportate nella iscrizione al P.R.A, ai soggetti disabili possa trovare applicazione anche ai con- sensi dell’art. 91, primo comma, del Nuovo Codice della tratti di locazione finanziaria dei suddetti autoveicoli. strada (D.Lgs. 30 aprile 1992, n. 285). Al riguardo, si evidenzia che la speciale disciplina richia- Inoltre, in sede di stipula del contratto, il beneficiario dovrà mata, nel fissare le condizioni di fruibilità dell’agevolazio- produrre alla società di leasing la documentazione prevista ne, fa espresso riferimento al trasferimento della proprietà e questa, a decorrere da tale data, dovrà provvedere a del mezzo in capo al disabile o al familiare che lo ha a cari- comunicare all’ufficio dell’Agenzia delle entrate i dati iden- co e non alla mera concessione in godimento del bene. tificativi dell’operazione. La normativa in materia richiede, infatti, l’intestazione del Dalla data di stipula del contratto deve, altresì, ritenersi che veicolo all’acquirente avente diritto all’applicazione dell’ali- decorra il periodo di quattro anni nel corso del quale il quota ridotta (art. 2, decreto del Ministero delle finanze 16 beneficiario non può avvalersi nuovamente dell’agevolazio- maggio 1986) nonché la possibilità di beneficare dell’age- ne, nonché il periodo di due anni durante il quale deve volazione una sola volta nel corso di quattro anni, salvo mantenere la disponibilità del veicolo.  riottenere il beneficio per acquisti entro il quadriennio, Il mancato rispetto di quest’ultima condizione sarà causa di qualora il primo veicolo agevolato sia stato cancellato dal decadenza dal beneficio (tranne le ipotesi in cui la cessione P.R.A.  sia determinata dalla necessità di nuovi e diversi adatta- Nell’ipotesi di acquisizione del veicolo mediante leasing, menti). pertanto, la fattispecie agevolativa prevista dalla normativa In tale evenienza la società di leasing dovrà emettere una richiamata può realizzarsi solo nel caso in cui si tratti di un fattura integrativa per il recupero della differenza fra l’im- contratto di leasing di tipo «traslativo».  posta dovuta in assenza di agevolazioni e quella risultante Al fine di soddisfare la ratio sottesa alle disposizioni in dall’applicazione delle agevolazioni stesse. argomento, intesa a dare un concreto supporto a sogget- Così come in caso di acquisto mediante atto di compraven- ti meritevoli di forte tutela sociale, si ritiene che nell’i- dita è il proprietario del veicolo a dover versare la maggio- potesi considerata, la società di leasing possa applicare re imposta, analogamente in caso di contratto di locazione l’aliquota IVA nella misura del 4%, oltre che in relazione finanziaria la società di leasing, in quanto proprietaria del al prezzo di riscatto, anche sui canoni di locazione finan- veicolo, deve effettuare l’integrazione della rivalsa nei con- ziaria, a condizione che, dalle clausole contrattuali fronti dell’utilizzatore al fine di recuperare la maggior emerga la volontà delle parti di concretizzare il trasferi- imposta dovuta. 68 Consulenza n. 26/2012
  • 73. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 69 1-20 (A - C) Agosto 2012 a cura dell’Ufficio studi Bemo Adempimenti & Scadenze 1 Mercoledì Acconti imposte (seconda o unica rata) - Persone giuridiche (pro-memoria) Per i contribuenti persone giuridiche (società di capitali, associazioni non riconosciute, consorzi, società e enti di ogni tipo non residenti, enti non commerciali, ecc.) aventi esercizio sociale non coincidente con l’anno sola- re che, di regola, esplica i suoi effetti dal 1° ottobre 2011 al 30 settembre 2012 (e, di conseguenza, il mese di ago- sto 2012 è l’undicesimo dell’esercizio o periodo d’imposta), inizia il termine, che si conclude alla fine del mese in corso, per procedere al pagamento degli acconti (seconda e/o unica rata) ai fini dell’imposta sul reddito e dell’IRAP-imposta regionale sulle attività produttive; mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Assistenza fiscale (pro-memoria) Ai sensi del D.Lgs. 490/1998, del D.M. 164/1999 e dei successivi provvedimenti dell’Agenzia delle entrate, gli enti pensionistici-sostituti d’imposta sulle competenze che saranno corrisposte nel corso del mese di luglio, devono procedere all’effettuazione dei conguagli delle imposte risultanti dal mod. 730/2011 sia per assistenza fiscale diretta, sia per quella posta in essere tramite i Caf. In pratica, il contribuente riceve la pensione con i rimborsi o con le ritenute effettuate, tenendo presente che nell’ipotesi di pagamenti a rate, per il saldo del 2011 e per l’acconto del 2012, deve essere trattenuta la prima rata. Le altre rate, aumentate degli interessi dello 0,33% mensile, devono essere trattenute nei mesi successivi. Se l’entità della pensione è insufficiente per trattenere l’intero importo dovuto, la parte residua verrà trattenuta nei mesi successivi. Il differito pagamento comporta l’applicazione dell’interesse in ragione dello 0,40% mensile, deve essere tratte- nuto anch’esso dalla retribuzione e deve essere corrisposto in aggiunta alle somme cui si riferisce. CFC - Controlled foreign companies - Interpello (termine prudenziale-scadenza di riferimento: 120 giorni antecedenti il 30 novembre 2012) Ai sensi dell’art. 167, comma 5, lett. a), del T.U.I.R. e tenendo presenti le puntualizzazioni formulate dall’Agenzia delle entrate con le Circc. 6 ottobre 2010, n. 51/E e 26 maggio 2011, n. 23/E, presentazione, da parte dei soggetti IRES con esercizio non coincidente con l’anno solare che si è concluso lo scorso mese di febbraio e che intendono chiedere la disapplicazione della CFC rule, dell’istanza di interpello per chiedere la disapplica- zione delle norme sulle CFC per il periodo dichiarativo di riferimento. L’istanza per la disapplicazione della CFC rule deve necessariamente essere inoltrata all’Agenzia delle entrate preventivamente, in quanto si tratta di un comportamento che trova attuazione nella dichiarazione dei redditi. L’istanza deve risultare presentata – a pena di inammissibilità – in tempo utile per ottenere la risposta prima della scadenza del termine ordinario di presentazione dell’adempimento dichiarativo, a nulla rilevando la cir- costanza che l’inadempimento può essere sanato nei 90 giorni successivi o che la dichiarazione originariamen- te presentata è integrabile, sia a favore del contribuente, sia a favore dell’erario. Pertanto, se un contribuente con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare intende chiedere la disapplicazione della CFC rule con riferimento ad una controllata estera per il periodo d’imposta che si è con- cluso alla fine dello scorso mese di febbraio, la relativa istanza deve essere presentata prudenzialmente entro il 1° agosto 2012, posto che il termine ordinario per l’invio della relativa dichiarazione dei redditi scade il 30 novembre 2012. Ai sensi dell’art. 5 del D.M. 21 novembre 2001, n. 429, l’istanza di disapplicazione deve essere inoltrata alla Agenzia delle entrate - Direzione centrale normativa, per il tramite della Direzione regionale competente per territorio in relazione al domicilio fiscale del socio controllante, secondo una delle seguenti modalità: - consegna a mano; - spedizione tramite servizio postale in plico raccomandato, senza busta, con avviso di ricevimento; tenendo presente che l’Amministrazione finanziaria rende il proprio parere «entro centoventi giorni decorrenti dalla data di consegna o di ricezione dell’istanza di interpello da parte dell’ufficio (…)» (cfr. art. 4, comma 1, decreto 26 aprile 2001, n. 209), pena il consolidamento del silenzio-assenso ed, inoltre, che in caso di richiesta Consulenza n. 26/2012 69
  • 74. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 70 1-20 (A - C) Agosto 2012 di documentazione integrativa, tale termine si interrompe e riprende a decorrere ex novo a partire dal momen- to in cui l’Agenzia delle entrate riceve l’ulteriore documentazione. L’istanza deve contenere, a pena di inammissibilità: Adempimenti & Scadenze - i dati identificativi del contribuente; - i dati identificativi della controllata estera per la quale si chiede la disapplicazione dell’art. 167 del T.U.I.R.; - l’indicazione del domicilio dell’interpellante; - la documentazione idonea a dimostrare la sussistenza dei presupposti per la disapplicazione; - la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante. Scritture ausiliarie di magazzino - Attivazione dell’obbligo di tenuta Inizia a decorrere, per le imprese aventi l’esercizio sociale o periodo d’imposta non coincidente con l’anno sola- re che si è chiuso alla fine dello scorso mese, l’obbligo di tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino se risulta- no superati, nei due esercizi sociali o periodi d’imposta precedenti, contemporaneamente il limite previsto per i ricavi in ciascun esercizio o periodo d’imposta e quello delle rimanenze finali alla fine di ciascun esercizio. Infatti, ai sensi degli artt. 13, 14 e 20 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e successive modificazioni ed integra- zioni, le scritture ausiliarie di magazzino devono essere tenute a partire dal mese di agosto 2012, se nei prece- denti due periodi d’imposta (1°agosto 2009-31 luglio 2010 e 1° agosto 2010-31 luglio 2011) l’ammontare dei ricavi ed il valore complessivo delle rimanenze sono risultati superiori rispettivamente a euro 5.164.568,99 e a euro 1.032.913,80. Si ritiene opportuno puntualizzare che in ordine alle risultanze derivanti da accertamenti effettuati nei confron- ti dei contribuenti, in relazione all’interpretazione fornita dal Ministero delle Finanze nella Circ. n. 45/E del 19 febbraio 1997, la disposizione contenuta nel primo comma, ultimo periodo, dell’art. 1 del D.P.R. 695/1996 secondo la quale «ai fini della determinazione dei limiti sopra indicati non si tiene conto delle risultanze di accertamenti se l’incremento non supera di oltre il 15% i valori dichiarati» deve essere intesa nel senso che tale tolleranza ai fini dell’individuazione dell’omessa tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino si riferisce disgiuntamente all’ammontare dei ricavi e delle rimanenze. Pertanto, qualora per uno o entrambi i periodi di imposta presi a riferimento ai fini dell’individuazione del- l’obbligo della tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino l’impresa venga assoggettata a verifica fiscale dalla quale emerge una rettifica in aumento dei ricavi e delle rimanenze dichiarati per un ammontare degli stessi non superiore al 15% (ammontare riferito disgiuntamente ad entrambi i valori) e se, inoltre, in dipen- denza delle predette rettifiche risultasse che il contribuente sarebbe stato obbligato alla tenuta delle scrittu- re ausiliarie di magazzino, lo stesso non risulterà sanzionabile per l’omessa tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino. Scritture ausiliarie di magazzino - Cessazione dell’obbligo di tenuta Per le imprese aventi l’esercizio sociale o periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare che si è chiuso alla fine dello scorso mese, l’obbligo di tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino viene meno se, per la secon- da volta consecutivamente, l’ammontare dei ricavi o il valore delle rimanenze risultano di entità inferiore i pre- visti limiti. Infatti, ai sensi degli artt. 13, 14 e 20 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e successive modificazioni ed integra- zioni, le scritture ausiliarie di magazzino possono non essere tenute a partire dal mese di agosto 2012, se nei pre- cedenti due periodi d’imposta (1° agosto 2010-31 luglio 2011 e 1° agosto 2011-31 luglio 2012) l’ammontare dei ricavi o il valore complessivo delle rimanenze sono risultati inferiori e, quindi, si sono mantenuti rispettiva- mente sotto il limite di euro 5.164.568,99 e di euro 1.032.913,80. Termini processuali Inizia a decorrere, ai sensi della L. 7 ottobre 1969, n. 742, la sospensione dei termini processuali inerenti alle giurisdizioni ordinarie e amministrative. Pertanto, nel periodo dal 1° agosto al 15 settembre il decorso dei termini si deve considerare sospeso anche per le giurisdizioni tributarie. 6 Lunedì Esercenti attività di trasporto Ai sensi della lett. e) del comma 1 dell’art. 74 del decreto IVA e dell’art. 3 del D.M. 5 maggio 1980, i soggetti esercenti attività di trasporto devono procedere, in relazione alle annotazioni eseguite nel corso del mese prece- dente, all’emissione e all’annotazione della fattura o della nota debito inerente alle provvigioni corrisposte ai rivenditori autorizzati di documenti di viaggio per il trasporto pubblico urbano di persone. 70 Consulenza n. 26/2012
  • 75. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 71 1-20 (A - C) Agosto 2012 7 Martedì Adempimenti & Scadenze Agenzia delle dogane - Dati relativi alla contabilità Invio all’Agenzia delle dogane dei dati relativi alle contabilità dello scorso mese di luglio da parte di: - operatori professionali e rappresentanti fiscali che svolgono attività nel settore dei prodotti energetici; - depositari autorizzati del settore alcoli di cui al secondo capoverso del comma 1 dell’art. 2 della determina- zione direttoriale 26 settembre 2008, n. 25499/UD; - depositari autorizzati che svolgono attività nella fabbricazione di aromi in ottemperanza ai dettati dell’art. 2, comma 5, della determinazione direttoriale 26 settembre 2008, n. 25499/UD; - operatori professionali o rappresentanti fiscali che svolgono attività nel settore dell’alcole e delle bevande alcoliche in ottemperanza ai dettati dell’art. 2, comma 1, della determinazione direttoriale 28 gennaio 2009, n. 12695/RU; - depositari autorizzati che svolgono attività nel settore del vino e delle altre bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra in ottemperanza ai dettati dell’art. 2, comma 4, della determinazione direttoriale n. 25499/UD del 26 settembre 2008; - operatori qualificati come operatori professionali registrati, che svolgono attività nel settore del vino e delle bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra in ottemperanza ai dettati dell’art. 2 della determinazione direttoriale 20 luglio 2009, n. 86767. Agenzia delle dogane - Riepilogo del movimento mensile d’imposta Invio all’Agenzia delle dogane dei dati relativi al riepilogo del movimento mensile d’imposta ed agli accrediti d’imposta utilizzati nel corso dello scorso mese di luglio da parte di: - depositari autorizzati del settore prodotti energetici in ottemperanza ai dettati della Circ. 23 maggio 2008, n. 21/D; - depositari autorizzati del settore alcoli di cui al primo capoverso del comma 1 dell’art. 2 della determinazio- ne direttoriale 26 settembre 2008, n. 25499/UD. 10 Venerdì Agenzia delle dogane - Prodotti energetici Invio all’Agenzia delle dogane, in ottemperanza ai dettati del comma 4 dell’art. 2 della determinazione diretto- riale 21 novembre 2008, n. 52047/UD, dei dati inerenti alle contabilità dello scorso mese di giugno da parte degli operatori esercenti i depositi commerciali che svolgono attività nel settore dei prodotti energetici. Comunicazione valutaria statistica - Operazioni decanalizzate Presentazione all’Uif-Ufficio di informazione finanziaria, ai sensi dei DD.MM. 27 aprile 1990 e 6 maggio 1995, nonché del D.P.R. 31 marzo 1998, n. 148, della comunicazione valutaria statistica relativa alle cosiddette «ope- razioni decanalizzate» poste in essere nel corso del mese precedente. Pescatori - Variazioni iscrizioni Le cooperative e le compagnie di pescatori devono segnalare all’Amministrazione provinciale, per gli addetti alla pesca nelle acque interne o all’Autorità marittima, per gli addetti alla pesca marittima, le eventuali varia- zioni che si sono verificate nel corso del mese precedente nell’ambito della compagine sociale di cui all’elenco dei propri soci addetti alla pesca presentato entro il 10 gennaio scorso. 14 Martedì Esercenti i depositi commerciali nel settore dell’alcole e delle bevande alcoliche Invio dei dati relativi alle contabilità dello scorso mese di maggio da parte degli operatori esercenti i depositi commerciali che svolgono attività nel settore dell’alcole e delle bevande alcoliche, con esclusione del vino e delle bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra in ottemperanza ai dettati dell’art. 2, comma 2 della determi- nazione direttoriale 28 gennaio 2009, n. 12695/RU. Minusvalenze su partecipazioni (scadenza di riferimento: 45 giorni dalla fine dello scorso mese di giugno, segnalata con criterio prudenziale) Comunicazione dei soggetti IRES inerente alle minusvalenze e alle differenze negative, di entità superiore a Consulenza n. 26/2012 71
  • 76. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 72 1-20 (A - C) Agosto 2012 euro 50.000,00, derivanti da operazioni su azioni o altri titoli negoziati, anche a seguito di più operazioni, in mercati regolamentati italiani o esteri, da inviare ai sensi dell’art. 109, comma 3-bis, del testo unico delle impo- ste sui redditi e del provvedimento dell’Agenzia delle entrate del 29 marzo 2007, entro e non oltre quarantacin- Adempimenti & Scadenze que giorni dalla data di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale le minusvalenze e le differenze negative predette sono state realizzate, mediante consegna o spedizione a mezzo del servizio postale in plico raccomandato e con avviso di ricevimento alla Direzione regionale compe- tente in relazione al domicilio fiscale e si deve intendere effettuata all’atto della consegna o della spedizione del plico raccomandato, tenendo presente che la comunicazione tardiva si deve considerare omessa. 15 Mercoledì Avvertenza: gli adempimenti in generale (compresi quelli aventi di natura fiscale e previdenziale, nonché quelli che comportano versamenti) che risultano scadenti in giorno festivo, ai sensi sia dell’art. 2963 c.c., sia del comma 8 del- l’art. 6 del D.L. 31 maggio 1994, n. 330 convertito dalla L. 27 luglio 1994, n. 473, sia, infine, dell’art. 18 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, sono considerati tempestivi se posti in essere il primo giorno lavorativo successivo. Agriturismo - Corrispettivi Annotazione nel registro IVA dei corrispettivi, da parte delle imprese agrituristiche che rilasciano le ricevute fiscali, degli ammontari inerenti alle operazioni effettuate nel corso del mese precedente, se, ovviamente, non hanno già provveduto ad eseguire le rilevazioni analitiche giornaliere. Al riguardo, si ritiene opportuno puntualizzare che per attività agrituristiche si devono intendere esclusivamen- te le attività di ricezione e ospitalità esercitate dagli imprenditori agricoli di cui all’art. 2135 c.c., singoli o asso- ciati, e da loro familiari di cui all’art. 230-bis c.c., con l’utilizzazione della propria azienda, in rapporto di con- nessione e complementarietà rispetto alle attività di coltivazione del fondo, silvicoltura, allevamento del bestia- me, che devono comunque rimanere principali. Lo svolgimento di attività agrituristiche, nel rispetto delle norme di legge, non costituisce distrazione della destinazione agricola dei fondi e degli edifici interessati. Alcoli metilici Scade il termine, ai sensi del D.L. 8 ottobre 1976, n. 691 convertito dalla L. 30 novembre 1976, n. 786 e in rela- zione ai DD.MM. 1° agosto 1986 e 12 ottobre 1996, per trasmettere al competente ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione la copia del registro di carico da parte delle imprese che producono, commercializzano o uti- lizzano alcoli metilici, nel quale devono risultare le annotazioni inerenti alle operazioni di carico e scarico poste in essere nel corso del mese precedente e le rimanenze alla fine del mese, tenendo, in ogni caso, presente che alla copia del registro deve necessariamente essere anche allegato un documento nel quale devono essere riepi- logate le merci che nel corso del mese di riferimento sono state trasferite ai depositi commerciali o alle ditte uti- lizzatrici (con raggruppamento per cliente destinatario). Associazioni sportive dilettantistiche - Registrazioni contabili Ai sensi della L. 16 dicembre 1991, n. 398, del D.M. 11 febbraio 1997, dell’art. 25 della L. 13 maggio 1999, n. 133, del D.M. 26 novembre 1999, n. 473, dell’art. 9 del D.P.R. 30 dicembre 1999, n. 544 e dell’art. 90, comma 2, della L. 27 dicembre 2002, n. 289, nonché dei chiarimenti dell’Agenzia delle entrate presenti nelle Riss. 7 novembre 2006, n. 123/E e 16 maggio 2006, n. 63/E e nelle Circc. 8 marzo 2000, n. 43/E, 7 settembre 2000, n. 165/E e 22 aprile 2003, n. 21/E: - le associazioni sportive dilettantistiche (di cui al comma 1 dell’art. 25 della L. 13 maggio 1999, n. 133); - le associazioni senza scopo di lucro; - le associazioni pro-loco; che hanno optato per l’applicazione delle agevolazioni previste dalla L. 16 dicembre 1991, n. 398 devono pro- cedere, entro la data in esame, ad eseguire l’annotazione, anche in unica registrazione, dell’ammontare dei cor- rispettivi e di qualsiasi altro provento conseguiti nell’ambito dell’attività commerciale posta in essere nel corso del mese precedente nell’apposito registro di cui al D.M. 11 febbraio 1997 opportunamente integrato. N.B.: si rammenta che le associazioni sportive dilettantistiche con proventi commerciali nell’anno precedente fino a euro 250.000 sono tenute ad effettuare le annotazioni dell’ammontare dei corrispettivi e dei pro- venti conseguiti nell’esercizio dell’attività commerciale, con riferimento al mese precedente. Commercianti al dettaglio - Annotazione cumulativa delle operazioni I commercianti al dettaglio e i soggetti assimilati, ai sensi del comma 4 dell’art. 6 del D.P.R. 9 dicembre 1996, n. 72 Consulenza n. 26/2012
  • 77. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 73 1-20 (A - C) Agosto 2012 695 e del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435, nonché delle precisazioni esposte dall’Agenzia delle entrate nella Circ. 5 agosto 1994, n. 134/E e nella Ris. 22 settembre 1976, n. 363527, possono procedere all’annotazione riepiloga- tiva mensile, anziché giornaliera, dei corrispettivi inerenti al mese precedente, se, ovviamente, gli stessi sono Adempimenti & Scadenze certificati dallo scontrino fiscale. Detta facoltà è consentita anche ai contribuenti che emettono le ricevute fisca- li, per effetto dell’equiparazione tra scontrino e ricevuta ai fini certificativi. Fatturazione differita Ai sensi degli artt. 21 e 23 del decreto IVA e dell’art. 1 del D.P.R. 14 agosto 1996, n. 472, tenendo anche presen- ti i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate con la Circ. 19 ottobre 2005, n. 45/E e con le Ris. 15 novembre 2004, n. 135/E e 7 marzo 2002, n. 78/E, le imprese ed esercenti arti e professioni soggetti ad IVA devono, se ne ricorrono le condizioni, procedere all’emissione e all’annotazione nell’apposito registro IVA delle fatture diffe- rite relative a beni consegnati o spediti nel mese precedente. Infatti, i soggetti passivi IVA che effettuano cessioni di beni, la cui consegna o spedizione risulta da documento di trasporto o da altro documento idoneo ad identificare i soggetti contraenti, hanno la possibilità di procedere all’emissione e alla registrazione delle cosiddette fatture differite, con specificazione della data e del numero dei documenti cui si riferisce, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di consegna o spedizione della merce. La fattura può essere riepilogativa di tutte le cessioni poste in essere fra i medesimi soggetti. Fatture e autofatture di importo inferiore a euro 300,00 Annotazione dell’eventuale cumulativa delle fatture emesse e/o ricevute, nonché delle autofatture emesse dal cessionario/committente per le operazioni, territorialmente rilevanti in Italia, poste in essere dal cedente/pre- statore non residente di ammontare inferiore a 300,00 euro (art. 6 del D.P.R. 9 dicembre 1996, n. 695 e art. 7, comma 2, lettera aa), del D.L. 13 maggio 2011, n. 70). Imprese grande distribuzione - Annotazione cumulativa operazioni Ai sensi dell’art. 24, comma 1, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e del comma 4 dell’art. 6 del D.P.R. 9 dicem- bre 1996, n. 695, nonché delle precisazioni esposte dall’Agenzia delle entrate nella Circ. 23 febbraio 2006, n. 8/E, i soggetti che operano nella grande distribuzione e che già hanno la possibilità di adottare, in via opzionale, la trasmissione telematica dei corrispettivi, possono procedere all’annotazione riepilogativa mensile, anziché gior- naliera, dei corrispettivi inerenti al mese precedente, se, ovviamente, gli stessi sono certificati dallo scontrino fiscale o dalla ricevuta fiscale. Imprese grande distribuzione - Trasmissione corrispettivi Ai sensi dell’art. 1, commi 429 e seguenti, della L. 30 dicembre 2004, n. 311, nonché in relazione alle puntualiz- zazioni fornite con le Circc. 23 febbraio 2006, n. 8/E e 25 gennaio 2010, n. 2/E, le imprese che operano del set- tore della grande distribuzione [a norma dell’art. 4, comma 1, lett. e) ed f) del D.Lgs. 114/1998], devono proce- dere all’invio dei corrispettivi inerenti alle operazioni effettuate nel mese precedente, mediante trasmissione esclusivamente in via telematica che: - deve risultare, distintamente per ciascun punto vendita e per ciascuna giornata, in conformità alle specifi- che tecniche allegate al provvedimento dell’Agenzia delle entrate 12 marzo 2009; - deve riguardare tutti i corrispettivi delle cessioni di beni e/o delle prestazioni di servizi relative al mese sola- re di riferimento; - deve risultare eseguita anche per le giornate in cui sussiste l’assenza di corrispettivi. Produttori agricoli - Cessioni al minuto a privati consumatori I produttori agricoli, che hanno optato per l’applicazione del regime normale IVA, hanno la possibilità per le cessioni di beni poste in essere nei riguardi di soggetti privati consumatori nel corso del mese precedente, a norma dell’art. 6 del D.P.R. 21 dicembre 1996, n. 696, di eseguire un’unica annotazione cumulativa nel registro IVA dei corrispettivi. Ravvedimento operoso versamento unitario scaduto il 16 luglio 2012 - Sostituti d’imposta (scadenza operativa: 30 giorni dal 16 luglio 2012) Ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, nonché tenendo in considerazione quanto puntualiz- zato dall’Agenzia delle entrate nelle Riss. 17 febbraio 2009, n. 43/E, 14 luglio 2008, n. 296/E, 24 maggio 2007, n. 114/E, 4 giugno 2002, n. 166/E, 24 aprile 2001, n. 52/E, 28 marzo 2001, n. 36/E, 9 agosto 2000, n. 131/E e 14 luglio 2000, n. 113/E oltre che nella Circ. 13 luglio 1998, n. 184/E, i contribuenti tenuti a porre in essere i ver- samenti unitari hanno la possibilità di procedere, se non vi hanno già provveduto, alla regolarizzazione per rav- vedimento breve dei pagamenti non eseguiti o effettuati in misura non sufficiente. L’adempimento, a condizione che le violazioni oggetto della regolarizzazione: - non siano state già constatate; Consulenza n. 26/2012 73
  • 78. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 74 1-20 (A - C) Agosto 2012 e, comunque: - non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento (inviti di com- parizione, questionari, richiesta di documenti, ecc.) delle quali l’autore ed i soggetti solidalmente obbligati Adempimenti & Scadenze hanno già avuto formale conoscenza; si perfeziona con la corresponsione delle imposte e delle ritenute, maggiorate degli interessi legali e della san- zione amministrativa ridotta nella misura del 3%, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; ed evidenziando i codici inerenti al tributo da regolarizzare, nonché quelli appropriati inerenti alla sanzione amministrativa e agli interessi. Sicurezza e igiene del lavoro - Denuncia infortuni settore estrattivo Trasmissione all’autorità di vigilanza, da parte del «titolare» (ex art. 2, comma 1, lett. b), del D.Lgs. 624/1996), del prospetto riassuntivo, anche se negativo, degli infortuni che si sono verificati nel corso del mese preceden- te e che hanno comportato un’assenza dal lavoro di almeno tre giorni. 20 Lunedì Accise - Imposta di fabbricazione e consumo Ai sensi dell’art. 3 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, degli artt. 17, 18, 19 e 20 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, del D.Dirig. 30 marzo 1998, del D.M. 31 marzo 2000, del provvedimento dell’Agenzia delle entrate 20 giugno 2002 e del comma 49 dell’art. 37 del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, i soggetti obbligati al versamento delle accise, quali: - il titolare del deposito fiscale dal quale avviene l’immissione in consumo e, in solido, i soggetti che si siano resi garanti del pagamento ovvero il soggetto nei cui confronti si verificano i presupposti per l’esigibilità del- l’imposta; - il destinatario registrato che riceve i prodotti soggetti ad accisa alle condizioni di cui all’art. 8 del D.Lgs. n. 504/1995; e, relativamente all’importazione di prodotti sottoposti ad accisa; - il debitore dell’obbligazione doganale individuato in base alla relativa normativa e, in caso di importazione irregolare, in solido, qualsiasi altra persona che ha partecipato all’importazione; devono, entro la data in esame, procedere al pagamento delle accise sui prodotti immessi in consumo nel mese precedente, mediante versamento presso: • la competente sezione di tesoreria provinciale dello Stato; • gli uffici delle Poste italiane mediante versamento sul conto corrente postale intestato alla competente sezione di tesoreria provinciale dello Stato; • gli sportelli bancari o presso gli uffici delle poste italiane e/o con modalità telematiche mediante il model- lo F24 utilizzando la apposita «Sezione Accise/Monopoli ed altri versamenti non ammessi in compensazio- ne» del modello F/24 accise, evidenziando gli appropriati codici tributo. Addizionale comunale all’IRPEF - Sostituti d’imposta A norma degli artt. 23 e 24 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 1 del D.Lgs. 28 settembre 1998, n. 360, nonché delle precisazioni di cui alla Ris. 21 settembre 2007, n. 261/E e alle Circc. 20 aprile 2007, n. 23/E e 16 marzo 2007, n. 15/E, pagamento, da parte dei sostituti d’imposta: - a seguito delle operazioni di conguaglio di fine anno, delle rate inerenti all’addizionale comunale all’IRPEF trattenuta ai lavoratori dipendenti e ai pensionati sulle competenze inerenti al mese precedente (codice tri- buto: 3848); - della rata mensile di acconto determinata applicando le aliquote al reddito imponibile del precedente periodo d’imposta trattenuta ai lavoratori dipendenti e ai pensionati (codice tributo: 3847); - in unica soluzione, a seguito delle operazioni di cessazione del rapporto di lavoro, dell’addizionale comunale all’IRPEF trattenuta ai lavoratori dipendenti e ai pensionati sulle competenze inerenti al mese precedente (codice tributo: 3848); mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); 74 Consulenza n. 26/2012
  • 79. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 75 1-20 (A - C) Agosto 2012 • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Adempimenti & Scadenze Addizionale regionale all’IRPEF - Sostituti d’imposta Ai sensi dell’art. 50 D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, e degli artt. 17, 18 e 19 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, pagamento, da parte dei sostituti d’imposta: - a seguito delle operazioni di conguaglio di fine anno, della rata inerente all’addizionale regionale all’IRPEF trattenuta ai lavoratori dipendenti e ai pensionati sulle competenze inerenti al mese precedente; - in unica soluzione, a seguito delle operazioni di cessazione del rapporto di lavoro, dell’addizionale regionale all’IRPEF trattenuta ai lavoratori dipendenti e ai pensionati sulle competenze inerenti al mese precedente; mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; specificando il codice tributo «3802-Addizionale regionale all’imposta sul reddito delle persone fisiche- Sostituti d’imposta». Armatori e società di armamento Gli armatori e le società di armamento, a norma del D.M. 31 marzo 2008 e dell’art. 40 della L. 133/2008, non- ché della nota del Ministero del lavoro in data 28 luglio 2008, devono procedere a comunicare, utilizzando il servizio di collocamento in via telematica a mezzo modello Unimare, l’assunzione e la cessazione dei maritti- mi imbarcati o sbarcati nel corso del mese precedente. Artigiani e commercianti - Contribuzione INPS dovuta sul cosiddetto minimale Pagamento, da parte degli artigiani e dei commercianti, della seconda rata o quota trimestrale dei contributi INPS dovuti sul minimale ed inerente all’anno in corso, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Artigiani e commercianti - Contribuzione INPS - Versamento (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata alla data in esame per tutte le persone fisiche e per i soggetti interessati agli studi di settore) Pagamento, da parte degli artigiani e dei commercianti, in unica soluzione o della prima rata o quota, da parte dei contribuenti che presentano la dichiarazione dei redditi mod. UNICO tenuti all’iscrizione nella gestione INPS artigiani e commercianti, della contribuzione sul reddito eccedente il minimale a titolo di saldo per l’anno precedente e di primo acconto per l’anno in corso, con la maggiorazione dello 0,40%, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Artigiani e commercianti - Contribuzione INPS - Versamento rateizzazione Pagamento, da parte degli artigiani e dei commercianti titolari di partita IVA che hanno deciso di optare per il pagamento rateale e hanno effettuato il primo versamento entro il 9 luglio 2012, quali soggetti persone fisiche titolari di partita IVA, compresi i soggetti collettivi interessati agli studi di settore, della terza rata o quota dei contributi dovuti all’INPS, con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,41%, mediante versamento: • per i sostituti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i sostituti d’imposta non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Assistenza fiscale - Datori di lavoro ed enti pensionistici Versamento, in unica soluzione o come prima quota o rata, da parte dei datori di lavoro e/o degli enti pensio- Consulenza n. 26/2012 75
  • 80. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 76 1-20 (A - C) Agosto 2012 nistici, dell’IRPEF a titolo di saldo per l’anno 2011 e di primo acconto 2012 trattenuta ai lavoratori dipendenti o ai pensionati sulle competenze corrisposte relative al mese di luglio ai lavoratori dipendenti o ai pensionati che hanno richiesto l’assistenza fiscale, mediante versamento: Adempimenti & Scadenze • per i sostituti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i sostituti d’imposta non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; specificando gli appropriati codici di riferimento. Assistenza fiscale - Datori di lavoro ed enti pensionistici - Redditi a tassazione separata Versamento, in unica soluzione o come prima quota o rata, da parte dei datori di lavoro e/o degli enti pensio- nistici, dell’acconto d’imposta del 20% sui redditi a tassazione separata, trattenuto ai lavoratori dipendenti o ai pensionati sulle competenze corrisposte relative al mese di luglio ai lavoratori dipendenti o ai pensionati che hanno richiesto l’assistenza fiscale, mediante versamento: • per i sostituti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i sostituti d’imposta non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Associati in partecipazione Pagamento della contribuzione dovuta all’INPS-Gestione separata associati in partecipazione, sugli utili corri- sposti nel corso del mese precedente agli associati in partecipazione tenuti all’iscrizione nell’apposita gestione separata ai sensi dell’art. 43 della L. 326/2003, mediante versamento esclusivamente in via telematica diretta- mente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenu- ti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006) e spe- cificando il riferimento «ASS-Contributi relativi agli associati in partecipazione». Aziende di spedizione - Agenzie marittime - Denuncia e versamento contributi Le imprese di spedizione e le agenzie marittime che applicano il CCNL del settore merci devono procedere al pagamento dei contributi relativi al mese precedente dovuti al fondo di previdenza per gli impiegati, tenendo presente che sia il versamento dei contributi, sia l’invio delle distinte di contribuzione devono essere effettuati utilizzando esclusivamente il canale telematico. Relativamente al pagamento dei contributi previdenziali dovuti, si precisa che: - l’importo del pagamento deve corrispondere esattamente (al centesimo) al totale della distinta calcolata mediante il software Telefasc; - il bonifico deve essere eseguito tassativamente entro il 20 del mese successivo a quello del mese di riferimento, tenendo presente che la valuta deve necessariamente risultare fissata sempre al 20 del mese successivo a quello di riferimento, specificando, nell’ordine alla banca, la modalità di accredito con «valuta fissa al beneficiario»; - la causale del bonifico deve riportare obbligatoriamente il codice fiscale e la ragione sociale dell’azienda, nonché il periodo di competenza (es.: 2012/04). Canone Rai - Sostituti d’imposta Per i contribuenti titolari di reddito da pensione per un ammontare complessivo annuo di entità non superio- re a euro 18.000,00, che hanno presentato la prevista richiesta, gli enti pensionistici, nel rispetto del disposto dell’art. 38, comma 8, D.L. 31 maggio 2010, n. 78, convertito con modificazioni dalla L. 30 luglio 2010, n. 122, devono procedere al pagamento della rata inerente al canone Rai 2012 trattenuta sull’erogazione effettuata nel corso del mese precedente, mediante versamento utilizzando il modello F24 con modalità telematiche e speci- ficando il codice tributo «3935», che deve essere utilizzato, nel modello F24, da riportare nella «Sezione Erario» in corrispondenza delle somme indicate nella colonna «importi a debito versati», indicando nel campo «ratea- zione/regione/prov./mese rif.», il mese cui si riferisce la rata in pagamento (ad esempio, 0003 per il mese di marzo) e nel campo «anno di riferimento», l’anno d’imposta per cui si effettua il versamento. Cedolare secca - Acconto 2012 (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata alla data in esame per tutte le persone fisiche e per i soggetti interessati agli studi di settore) Pagamento in unica soluzione o della prima rata o quota della cedolare secca nella misura del 40%, con la mag- giorazione dello 0,40% per interessi, dell’acconto dell’imposta sostitutiva dovuta per l’anno in corso, mediante versamento: 76 Consulenza n. 26/2012
  • 81. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 77 1-20 (A - C) Agosto 2012 • per i locatori-soggetti titolari di partita IVA, ma l’immobile per il quale è stata effettuata l’opzione risulta estraneo all’esercizio dell’attività d’impresa e/o di lavoro autonomo (diversamente non sarebbe possibile applicare il regime agevolato), utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; Adempimenti & Scadenze • per i locatori-soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di cre- dito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Cedolare secca - Pagamento saldo periodo d’imposta precedente (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata alla data in esame per tutte le persone fisiche e per i soggetti interessati agli studi di settore) Pagamento in unica soluzione o della prima rata o quota della cedolare secca dovuta a saldo per il periodo d’im- posta precedente, con la maggiorazione dello 0,40% per interessi, mediante versamento: • per i locatori-soggetti titolari di partita IVA, ma l’immobile per il quale è stata effettuata l’opzione risulta estraneo all’esercizio dell’attività d’impresa e/o di lavoro autonomo (diversamente non sarebbe possibile applicare il regime agevolato), utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i locatori-soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di cre- dito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; specificando il codice tributo «1842-Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo, sul canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all’abitazione – Art. 3, D.Lgs. n. 23/2011-Saldo», tenen- do presente che tale codice, se ne ricorrono le condizioni, è anche utilizzabile in corrispondenza degli «impor- ti a credito compensati». Ai fini dell’adempimento, si ritiene utile puntualizzare che: • l’importo minimo che può essere indicato nel modello F24 relativamente a ciascun tributo è pari a euro 1,03; • il versamento della cedolare secca non si rende dovuto se di entità non superiore a euro 12,00; • l’art. 20 del D.Lgs. 241/1997 prevede espressamente anche la possibilità di rateizzare i versamenti a saldo della cedolare secca da tutti i contribuenti interessati, titolari o meno di partita IVA, suddividendo l’am- montare di tributo dovuto in un definito numero di rate mensili (di cui l’ultima deve risultare posizionata non oltre il mese di novembre), la cui opzione per il pagamento rateale e, di conseguenza, l’indicazione del numero delle quote deve risultare effettuato in occasione del primo versamento con il modello F24 (esem- pio, se il soggetto interessato decide di corrisponder e il tributo in quattro rate, nello spazio denominato «rateazione» dovrà specificare «0104); • per ogni rata, successiva alla prima, si rende dovuta la maggiorazione per interessi nella misura mensile fissa pari allo 0,33%, tenendo presente che il pagamento delle singole rate deve avvenire entro il giorno 16 di ogni mese per i locatori-soggetti titolari di partita IVA ed entro l’ultimo giorno di ciascun mese da parte dei locatori-non titolari di partita IVA. Cedolare secca - Raccomandata (pro-memoria per notizia) La raccomandata deve essere inoltrata all’inquilino entro il termine stabilito per il versamento dell’acconto. A norma dell’art. 3 del D.Lgs. 23/2011, sussiste l’obbligo-onere per i soggetti locatori, ai fini della validità del- l’opzione per l’applicazione della cedolare secca, di procedere alla formalizzazione della rinuncia, per il perio- do corrispondente alla validità del regime opzionale, dell’aggiornamento del canone, anche se previsto nel con- tratto a qualsiasi titolo, inclusa la variazione Istat. Poiché tale rinuncia deve essere comunicata preventivamente all’inquilino tramite lettera raccomandata, l’Agenzia delle entrate, con la Circ. 1° giugno 2011, n. 26/E, dopo aver puntualizzato che la finalità della comu- nicazione all’inquilino è quella di porlo nella condizione di conoscere che, per il periodo di durata dell’opzio- ne, questi non è tenuto al pagamento della quota di competenza dell’imposta di registro, obbligo che, in assen- za di opzione, gli ricade per il principio di solidarietà di cui all’art. 57 del D.P.R. 131/1986, pone in rilievo che, per quanto concerne i contratti scaduti o risolti o già registrati, prorogati e con imposta di registro già corri- sposta, si ritiene che la raccomandata deve essere inviata nel termine stabilito per il versamento del primo acconto dovuto e, quindi, entro la data in esame se il medesimo è dovuto e viene corrisposto in due rate o entro il 30 novembre 2012 se l’acconto si rende dovuto in unica rata oppure entro il termine di presentazione della dichiarazione se l’acconto non si rende dovuto. Concorsi e operazioni a premio Pagamento dell’imposta unica dovuta per ogni giornata nella quale hanno trovato svolgimento gli avvenimenti e gli eventi oggetto delle cosiddette «scommesse al totalizzatore» e/o «a quota fissa» e/o per ogni concorso pronosti- co che hanno trovato svolgimento nel corso del mese precedente, mediante versamento utilizzando il modello F24. Gli estremi del versamento devono necessariamente essere rilevati su uno dei prospetti o fogli al riguardo pre- visti. Consulenza n. 26/2012 77
  • 82. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 78 1-20 (A - C) Agosto 2012 Condomini - Contratti di appalto Ai sensi degli artt. 25-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 1, comma 43, della L. 27 dicembre 2006, n. 296, e degli artt. 17, 18 e 19 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, pagamento, da parte dei condomini, delle ritenu- Adempimenti & Scadenze te alla fonte operate sui corrispettivi corrisposti nel corso del mese precedente per prestazioni inerenti a contrat- ti di appalto di opere o servizi eseguiti nell’esercizio di impresa, utilizzando il modello F24 cartaceo presso azien- de di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati oppure con modalità telematiche. Consolidato fiscale - Opzione Ai sensi dell’art. 117 del T.U.I.R., del D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344 e del provvedimento dell’Agenzia delle entrate 2 agosto 2004, nonché tenendo in considerazione le puntualizzazioni fornite dall’Agenzia predetta con le Riss. 1° settembre 2009, n. 245/E, 27 agosto 2009, n. 240/E, 25 ottobre 2007, n. 305/E, 22 maggio 2007, n. 110/E, 15 marzo 2007, n. 52/E, 1° febbraio 2007, n. 17/E, 13 ottobre 2006, n. 113/E e 12 agosto 2005, n. 123/E e con le Circc. 31 ottobre 2007, n. 60/E, 18 luglio 2005, n. 35/E, 16 marzo 2005, n. 10/E e 20 dicembre 2004, n. 53/E, le società e gli enti di cui all’art. 73, comma 1 lett. a), b) e d), con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, che, quindi, hanno chiuso l’esercizio sociale alla fine dello scorso mese di febbraio e che intendo- no optare per la tassazione consolidata (ai sensi degli artt. 117-129 del testo unico delle imposte sui redditi) devono procedere ad inoltrare la prevista comunicazione dell’intervenuta opzione con l’apposito modello all’Agenzia delle entrate, esclusivamente in via telematica direttamente o tramite intermediario. Consorzi di bonifica - Versamento contributi fondo quiescenza dipendenti consorziali fissi Pagamento all’ENPAIA, da parte dei Consorzi di bonifica, dei contributi relativi al fondo quiescenza per il mese precedente e spettanti ai lavoratori dipendenti rientranti nella sfera di applicazione dei contratti collettivi naziona- li 7 agosto 1969, 28 luglio 1970 e 20 novembre 1970, che sono considerati consorziali fissi con rapporto di ruolo: - a tempo indeterminato; e/o: - a termine. Contribuenti che hanno riallineato i valori dei beni indicati nel quadro EC - Disinquinamento bilancio (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata alla data in esame per tutte le persone fisiche e per i soggetti interessati agli studi di settore) I soggetti titolari di reddito d’impresa che hanno deciso di riallineare le differenze tra i valori civili e fiscali devono procedere, a norma dell’art. 1, comma 48, della L. 24 dicembre 2007, n. 244 e del D.M. 3 marzo 2008, al pagamento della rata dell’imposta sostitutiva sulla differenza tra valore civilistico e valore fiscale dei beni a suo tempo indicati nel quadro EC, con la maggiorazione dello 0,40% per interessi, mediante versamento utiliz- zando il modello F24, esclusivamente in via telematica, specificando il codice tributo «1123 – Imposta sostitu- tiva per il recupero a tassazione dell’eccedenza dedotta ai sensi dell’art. 109, comma 4, lett. b) del T.U.I.R. – Art. 1, comma 48, legge n. 244/2007», tenendo presente che nell’ipotesi di omesso o insufficiente versamento della somma dovuta, si rende applicabile la sanzione amministrativa nella misura del 30% dell’ammontare non cor- risposto. Contribuenti persone fisiche - Versamento somme dovute (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata per tutte le persone fisiche e per i contribuenti che partecipano, ai sensi degli artt. 5, 115 e 116 del T.U.I.R. a società, associazioni, e imprese che esercitano attività economiche per le quali sono stati elaborati gli studi di settore e che dichiarano ricavi o compensi di ammonta- re non superiore al limite stabilito per ciascuno studio di settore dal relativo decreto di approvazione) Pagamento in unica soluzione o della prima rata, con la maggiorazione dello 0,40%, da parte: a) delle persone fisiche tenute alla presentazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2012, delle somme dovute per IRPEF, addizionali regionali e comunali all’IRPEF e/o IRAP a titolo di saldo per l’anno precedente e di primo acconto per l’anno in corso, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; b) delle persone fisiche tenute alla presentazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2012 e che si avvalgono del regime agevolato per le nuove attività (cosiddetto forfettino), dell’imposta sostitutiva dell’IRPEF dovuta, mediante versamento utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; c) delle persone fisiche che presentano la dichiarazione dei redditi modello UNICO 2012 e che si avvalgono del regime agevolato dei «contribuenti di vantaggio (anche quale proseguimento del »regime dei contri- buenti minimi»), dell’imposta sostitutiva dell’IRPEF, dell’IRAP e dell’IVA dovuta, mediante versamento uti- lizzando il modello F24 con modalità telematiche. 78 Consulenza n. 26/2012
  • 83. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 79 1-20 (A - C) Agosto 2012 Contribuenti persone fisiche - Versamento somme dovute - Rateizzazione Pagamento, da parte dei contribuenti persone fisiche titolari di partita IVA della terza rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazio- Adempimenti & Scadenze ne degli interessi di dilazione nella misura dello 0,41%, se il pagamento della prima rata è avvenuto entro il 9 luglio 2012, mediante versamento esclusivamente utilizzando il modello telematico F24 o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006). Contribuenti soggetti collettivi obbligati agli studi di settore - Versamento somme dovute (la scadenza originaria del 18 luglio 2012 è stata prorogata per tutte le persone fisiche e per i contribuenti che partecipano, ai sensi degli artt. 5, 115 e 116 del T.U.I.R. a società, associazioni, e imprese che esercitano attività economiche per le quali sono stati elaborati gli studi di settore e che dichiarano ricavi o compensi di ammonta- re non superiore al limite stabilito per ciascuno studio di settore dal relativo decreto di approvazione) Pagamento in unica soluzione o della prima rata, con la maggiorazione dello 0,40%, da parte: a) delle società di persone tenute sia agli studi di settore, sia alla presentazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2012, delle somme dovute per IRAP a titolo di saldo per l’anno precedente e di primo acconto per l’anno in corso, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche; b) dei soggetti IRES con periodo di imposta coincidente con l’anno solare che esercitano attività economiche per le quali sono stati elaborati gli studi di settore e che dichiarano ricavi o compensi di ammontare non superiore al limite stabilito per ciascuno studio di settore dal relativo decreto di approvazione del Ministro dell’economia e delle finanze (compresi i soggetti che, per legge, possono approvare il bilancio oltre quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio, per i quali il termine per l’adempimento in esame è stabilito entro il gior- no 16 del mese successivo a quello di approvazione del bilancio dell’esercizio) e che sono tenuti alla presen- tazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2012, delle somme dovute per IRES e/o IRAP a tito- lo di saldo per l’anno precedente e di primo acconto per l’anno in corso, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito convenzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Contribuenti soggetti collettivi obbligati agli studi di settore - Versamento somme dovute - Rateizzazione Pagamento da parte: a) delle società di persone titolari di partita IVA: - tenute agli studi di settore, della terza rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,41%, se il pagamento della prima rata è avvenuto entro il 9 luglio 2012; - escluse dagli studi di settore, della terza rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,64%, se il pagamento della prima rata è avvenuto entro il 18 giugno 2012 o della seconda rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’ap- plicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,31%, se il pagamento della prima rata è avvenuto tra il 19 giugno 2012 e il 18 luglio 2012 con la maggiorazione dello 0,40%; mediante versamento esclusivamente utilizzando il modello telematico F24 o per il tramite degli inter- mediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006) specificando gli appropriati codici tributo; b) dei soggetti IRES con periodo di imposta coincidente con l’anno solare che esercitano attività economiche - rientrati tra gli studi di settore, della terza rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimen- to dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazio- ne nella misura dello 0,41%, se il pagamento della prima rata è avvenuto entro il 9 luglio 2012; - escluse dagli studi di settore, della terza rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,64%, se il pagamento della prima rata è avvenuto entro il 18 giugno 2012 o della seconda rata o quota delle somme dovute revenienti dall’adempimento dichiarativo modello UNICO 2012 con l’applicazione della maggiorazione degli interessi di dilazione nella misura dello 0,31%, se il pagamento della prima rata è avvenuto tra il 19 giugno 2012 e il 18 luglio 2012 con la maggiorazione dello 0,40%; Consulenza n. 26/2012 79
  • 84. 17) Agenda:17) Agenda 11/07/12 14.54 Pagina 80 1-20 (A - C) Agosto 2012 mediante versamento esclusivamente utilizzando il modello telematico F24 o per il tramite degli interme- diari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006) specificando gli appropriati codici tributo. Adempimenti & Scadenze Contribuenti titolari di redditi sottoposti a tassazione separata non soggetti a ritenuta d’acconto (la scadenza originaria prevista per il 18 luglio 2012 si deve intendere prorogata alla data in esame se ricor- rono i presupposti al riguardo previsti) Pagamento in unica soluzione o della prima rata, con la maggiorazione dello 0,40% per interessi, da parte dei titolari di redditi sottoposti a tassazione separata non soggetti a ritenuta d’acconto (persone fisiche o soggetti diversi dalla persone fisiche che esercitano attività economiche per le quali sono stati elaborati gli studi di set- tore e che dichiarano ricavi o compensi di ammontare non superiore al limite stabilito per ciascuno studio di settore dal relativo decreto di approvazione del Ministro dell’economia e delle finanze) dell’acconto d’imposta in misura pari al 20% dei redditi e dei proventi sottoposti a tassazione separata non soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo di acconto, con la maggiorazione dello 0,40%, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 con modalità telematiche; • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Contributi previdenziali INPS Pagamento, da parte dei datori di lavoro, della contribuzione dovuta all’INPS sulle retribuzioni di lavoro dipen- dente di competenza del mese precedente, mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Contribuzione gestione separata Pagamento, da parte dei datori di lavoro e/o dai committenti, della contribuzione dovuta alla Gestione separa- ta INPS lavoratori autonomi sui compensi corrisposti nel corso del mese precedente ai soggetti tenuti all’iscri- zione ai sensi della L. 335/1995 e, cioè, tra l’altro a: - rapporti di collaborazioni a progetto, di cui all’art. 61 del D.Lgs. 10 settembre 2003, n. 276; - prestazioni degli incaricati alle vendite a domicilio (se il reddito annuo è di entità superiore a euro 5.000,00 – art. 44 del D.L. 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla L. 24 novembre 2003, n. 326); - esercenti attività di lavoro autonomo occasionale (se il reddito annuo è di entità superiore a euro 5.000,00 – Circ. INPS 6 luglio 2004, n. 103 in relazione all’art. 44 del D.L. 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla L. 24 novembre 2003, n. 326); mediante versamento: • per i soggetti titolari di partita IVA, esclusivamente in via telematica direttamente, utilizzando il modello telematico F24 on line o per il tramite degli intermediari abilitati, che sono tenuti a utilizzare il modello F24 cumulativo (art. 37, comma 49, del D.L. 223/2006 convertito in L. 248/2006); • per i soggetti non titolari di partita IVA, utilizzando il modello F24 cartaceo presso aziende di credito con- venzionate, agenti della riscossione e uffici postali abilitati o con modalità telematiche. Contributo ambientale - Dichiarazioni Conai I produttori e gli importatori di imballaggi, a norma del regolamento Conai, devono, entro la data in esame, procedere a presentare la dichiarazione periodica inerente al mese precedente, utilizzando l’apposita moduli- stica, con il dettaglio evidenziante il numero e la data di protocollo delle bolle doganali e a liquidare il contri- buto ambientale prelevato o dovuto per il mese precedente, utilizzando il modello conforme. Curatori fallimentari e commissari liquidatori Ai sensi dell’art. 37, comma 1, del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla L. 4 agosto 2006, n. 248, nonché in relazione alla Circ. 4 agosto 2006, n. 28/E dell’Agenzia delle entrate, i curatori fallimentari e i commissari liquidatori hanno assunto la qualifica di sostituti d’imposta e, come tali, entro la data in esame devono proce- dere al versamento delle ritenute alla fonte operate nel corso del mese precedente. 80 Consulenza n. 26/2012

×