‫עדכוני פסיקה וחקיקה‬‫ויישומם בפרקטיקה מקובלת‬ ‫מצגת להרצאתו של רו"ח רן ארצי‬‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬     ‫‪www.a...
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬              ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬             ...
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬             ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫פקיד השומה רא...
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬              ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫טענות פקיד ה...
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬            ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫בית המשפט מגיע...
‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬           ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬                ...
‫רטרואקטיביות‬ ‫בדיני המס ?‬
‫פס"ד בן עוז נ פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬                          ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬                        ...
‫פס"ד בן עוז נ פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬                              ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬        ‫בקביעתו הסת...
‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬                ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬                                   ...
‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬                       ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬‫בית המשפט המחוזי קבע כי חזק...
‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬                       ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬          ...
‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬                      ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬‫טענתה העיק...
‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬                       ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬‫וועדת הער...
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬                 ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬                           ...
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬                  ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬‫חברת לילך העבירה לחברת "ג...
‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬                   ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬‫לאחר בחינת כל הנסיבות וה...
‫חברות החזקה‬
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬                          ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל .‬                            ...
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬                    ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫החברה טענה כי עיסוקה הוא במתן שירות...
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬                     ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫לאחר בחינת מסמכים היכולים לשפוך או...
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬                      ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬                  ‫בעיות/הזדמנויות...
‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬                        ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫לא נדונה כלל טענתו הראויה לדיון...
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬              ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬                ...
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬              ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬‫השאלה שהובאה בפ...
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬              ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬                ...
‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬               ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬               ...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬                  ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬                           ...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬                 ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬                 ‫פסק הדין ע...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬                  ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫החברה טענה כי אין לזקוף לה...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬              ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫בית המשפט פסק: מדובר בעסקת חלי...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬              ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫הלכת אלישע קובעת כללי משחק חדש...
‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬            ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם...
‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬                    ‫מכירת דירה‬    ‫חברה קבלנית‬     ‫במחיר מופחת‬   ‫עובדי החברה‬‫חברה קבלנית ...
‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬‫ואולם בהתאם לעקרון שנקבע בהלכת אלישע בדבר‬‫בחינת העסקה כ-2 עסקאות חליפין בשווה כסף,‬‫אומנם יש ל...
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬                     ‫הנפקת אופציות‬     ‫חברה‬            ‫לעובדי החברה‬            ‫...
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬                             ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬    ‫שאלת התרת ההוצאה לגבי הכנסה רעיו...
‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬                             ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬‫עם זאת, באותם מקרים שבהם רשמה החברה ...
‫שיטות לחישוב ההוצאה הרעיונית שתקוזז‬                 ‫אופציות‬                             ‫קבלנים‬             ‫נותני‬  ...
‫שיפורים במושכר שאינו מהווה עסק אצל משכירו‬                          ‫נכס‬     ‫משכיר‬                             ‫שוכר‬ ...
‫שיפורים במושכר אצל משכיר שהכנסתו מעסק‬                                 ‫משכיר הנכס‬         ‫משכיר‬                      ...
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫כיצד ניתן להימנע או למזער את חשיפת המס הכרוכה‬‫בבניית שיפורים במושכר על יד השו...
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫1. מקום שבו ההכנסות משכ"ד הנן הכנסות מעסק‬‫בהתאם למבחנים שנקבעו בפסיקה, הרי של...
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫2. כמצוות פס"ד גרינברג )ע"א 40/93801,(, בהתאם‬‫להסכמת פ"ש באותו עניין אשר לא נ...
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫היה ולא תתקבל גישתנו בסעיף 2 דלעיל, הרי שבהתאם לפס"ד המכון‬    ‫3.‬‫הגיאופיסי ...
‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫לעיתים נקבע בין הצדדים כי השוכר ישיב את המושכר לקדמותו - כפי‬‫שהיה ערב ההשכרה,...
‫תודה רבה‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬‫טלפון 1114316-30, פקס 3113316-30‬  ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬
Upcoming SlideShare
Loading in …5
×

עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09

656 views
578 views

Published on

0 Comments
0 Likes
Statistics
Notes
  • Be the first to comment

  • Be the first to like this

No Downloads
Views
Total views
656
On SlideShare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
67
Actions
Shares
0
Downloads
0
Comments
0
Likes
0
Embeds 0
No embeds

No notes for slide

עדכוני פסיקה וחקיקה ויישומם בפרקטיקה מקובלת 18 06 09

  1. 1. ‫עדכוני פסיקה וחקיקה‬‫ויישומם בפרקטיקה מקובלת‬ ‫מצגת להרצאתו של רו"ח רן ארצי‬‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬
  2. 2. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫עובדות הפס"ד :‬‫ארנון הראל ניהל והחזיק בחברת נזר מערכות מידע )הישנה( יחד‬ ‫‪‬‬ ‫עם אשתו.‬‫בשנים 9991-7991 משך מהחברה כספים כמשכורת וסכומים‬ ‫‪‬‬ ‫גדולים יותר כהלוואה.‬‫בסוף שנת 0002 במסגרת פירוק החברה הישנה, כונסו נכסי‬ ‫‪‬‬‫החברה ובכללם יתרת החובה של כספי ההלוואה ואלו חולקו‬ ‫לבעליה.‬‫כך נוצר בפועל מצב ולפיו, סכומי ההלוואה נותרו בידיו‬ ‫‪‬‬ ‫כ"דיבידנד פירוק" שיחויב ב-%01 מס בלבד !!‬‫שבועיים לאחר הפירוק וקבלת נכסי החברה, הקים ארנון חברה‬ ‫‪‬‬ ‫חדשה ששמה דומה לשם החברה הישנה.‬
  3. 3. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫פקיד השומה ראה בפירוק החברה, עסקה מלאכותית שכל מטרתה‬ ‫‪‬‬‫הנה קיזוז ההלוואות )שנלקחו מהחברה( מהרווחים הראויים‬ ‫לחלוקה שנצברו בחברה.‬‫טענות המערער כי לא מדובר בעסקה מלאכותית – המערער נתן‬ ‫טעמים כלכליים לפירוק החברה:‬ ‫פירוק התא המשפחתי עקב רצון הצדדים להמשיך לחיות בנפרד.‬ ‫1.‬‫פעילותה העסקית של החברה הישנה עם המשטרה הסתיים‬ ‫2.‬‫בנסיבות לא חיוביות, כך שזיהוי החברה עם המשטרה הפך לנטל‬ ‫ולכן העדיף לפרק החברה ולפעול באמצעות חברה חדשה.‬‫נעשה ניסיון כנה ואמיתי להכניס שותף נוסף בכדי לשקם מצבה‬ ‫3.‬ ‫של החברה.‬ ‫במישור המהותי - אופי פעילות החברה החדשה שונה.‬ ‫4.‬ ‫במישור הצורני - שמה, מס הח.פ, חשבונות בנק, והלוגו היו שונים.‬ ‫5.‬
  4. 4. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫טענות פקיד השומה – לעניין חיוב יתרת החוב כשכר עבודה ולא‬ ‫כ ר ר "ל‬‫המשיב התחייב בהסכם שומה להחזיר את יתרת החובה לחברה‬ ‫1.‬‫)שלא באמצעות פירוק החברה וחלוקת דיבידנד פירוק( . מאחר‬ ‫ולא עשה זאת מהווים סכומים אלה שמשך כ-הכנסה משכר.‬‫משיכת היתרה בגובה ההלוואה מהווה משיכת שכר המתחייבת‬ ‫2.‬ ‫בשיעורי המס הרגילים או כחלוקת דיבידנד החייב .‬‫טענות המערער – לעניין חיוב יתרת החוב כרר"ל ולא כשכר‬ ‫עבודה‬‫משיכות הכספים בתור הלוואה אשר נרשמו במהלך השנים‬ ‫1.‬ ‫כיתרת חוב הוחזרו לחברה במסגרת הליך הפירוק.‬‫יתרת החוב נפרעה לחברה בפועל כנגד זכותו לנכסים שחולקו‬ ‫2.‬ ‫בפירוק.‬ ‫מדובר ההלוואה נושאת ריבית .‬ ‫3.‬
  5. 5. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬‫בית המשפט מגיע למסקנה כי בחינת הפעלת הכלי האנטי תכנוני‬ ‫יכול להתבצע בכל שנת מס מחדש, וכדלהלן:‬‫" מקובלת עלי העמדה כי המשיב כי יכול הוא לבחור, בנסיבות אילו,‬‫את מועד הפעלת הכלים האנטי תכנוניים. דהיינו, המשיב היה נכון‬‫בשנות מס קודמות שלא למסות את המשיכות כהכנסות. אולם‬‫בבואו לבחון את שנת המס שבערעור בחינה נפרדת ומחודשת, רשאי‬‫הוא לקבוע, בשונה מבעבר ואף בהסתמך על הצטברות העובדות מן‬‫העבר )הגדלות המשיכות, העדר תנועה להקטנת "ההלוואה" במהלך‬‫השנים וכד(, כי משיכות שהצטברו בידי המערער בשנת המס‬‫שבערעור, מהוות הכנסה בידו עם הפעלת הכלים האנטי תכנוניים.‬‫במלים אחרות, אף אם הנמקת המשיב אינה דקה פורתא, הרי‬‫שהפעלת כלי אנטי תכנוני בשנת המס שבערעור בקביעת המשיכות‬ ‫כהכנסות בידי המערער, נעשתה כדין."‬
  6. 6. ‫פס"ד ארנון הראל )עמ"ה 30/3821(‬ ‫לקיחת הלוואה מחברה וקיזוזם כנגד תשלום מס רווחי הון בעת פירוקה‬ ‫ולכן קובע בית המשפט:‬‫"באשר לאופייה של הכנסה זו. לו היה המשיב פועל מוקדם‬‫יותר ותקוף את המשיכות שבוצעו )באותן שנים-הוספה שלי(,‬‫היה מקום לאשר את קביעתו כי המדובר במשיכות שכר‬‫עבודה. זאת לאור הנתונים שפורטו לעיל. במכלול יש להביא‬‫בחשבון כאמור את עובדת פרוק החברה, את בחירת המשיב‬‫לתקוף את המשיכות רק בשנת פרוק החברה הישנה ואת‬‫דבריו של המערער עצמו המאשר כי למעשה משך את רווחי‬‫החברה. על כן עמדתו החלופית של המשיב, כי יש לראות את‬‫הכנסות המערער כמשיכת רווחי החברה הישנה, קרי כחלוקת‬ ‫דיבידנד, הרי היא קביעה ראויה בנסיבות העניין".‬
  7. 7. ‫רטרואקטיביות‬ ‫בדיני המס ?‬
  8. 8. ‫פס"ד בן עוז נ פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫עובדות הפסק דין:‬‫בשנת 2002 הוכר, בן עוז שמואל,כנכה )רטרואקטיבית משנת‬ ‫‪‬‬ ‫8991( ע"י רשויות המס.‬‫בשנים שקדמו לשנים שבערעור, משך בן עוז סכומים מרווחי‬ ‫‪‬‬‫החברה - הן בדרך של משכורת והן בדרך של דיבידנד. ואילו‬‫מיום שאושרה לו נכותו ותחולתו של הפטור לגביו, בחר למשוך‬‫את כלל הסכומים כמשכורת, וזאת כדי ליהנות באופן מלא‬ ‫מהפטור המגיע לנכה בהתאם לסע 9)5( לפקודת מס הכנסה.‬‫פקיד השומה סרב להכיר בהגדלת משכורתו על חשבון הדיבידנד‬ ‫‪‬‬‫בגין השנים שחלפו וטען כי מדובר בהגדלה דראסטית ומופרזת,‬‫בלתי סבירה ושלא כדין של משכורתו של המערער כדי ליהנות‬‫ממלוא הפטור, במקביל להקטנת ההכנסה החייבת של החברה‬ ‫בשליטתו.‬
  9. 9. ‫פס"ד בן עוז נ פקיד שומה )ע"מ 50/427(‬ ‫הגדלת משיכת משכורת מחברה ע"י נכה‬ ‫בקביעתו הסתמך פקיד השומה בין היתר על המצב העובדתי דלהלן:‬ ‫‪‬‬ ‫1( לא הוכחה שמירה על יחס במשיכת הרווחים משנים עברו.‬ ‫2.( לא הוכח גידול בהיקף פעילות החברה.‬ ‫3.( תפקידים שהיו של המערער הועברו לאחרים.‬‫מבחינה משפטית טוען פקיד השומה, כי די בהצהרת המערער כי משיכת‬ ‫‪‬‬‫הכספים נעשתה מטעמי מס בלבד, כדי לראות פעילות זו, כעסקה מלאכותית.‬‫בן עוז טען כי, כבעל השליטה בחברה ומנהלה רשאי היה לבחור את אופן‬ ‫‪‬‬‫משיכת הכספים, כחלק ממדיניות לגיטימית של תכנון מס לשם הימנעות‬‫ממס באמצעים חוקיים, להבדיל מהשתמטות ממס באמצעים בלתי חוקיים.‬‫בית המשפט פסק: כי לגבי חלק מהשנים )1002-0002( בהן לא הוכיח‬ ‫‪‬‬‫המערער עובדתית כי הגדלת משיכת סכומים מהחברה בדרך של משיכת‬‫משכורת נעשתה ביחס להגדלת פעילותה של החברה והיקף עבודתו – הרי‬‫שפעולה זו תיחשב תכנון מס שאינו לגיטימי. לגבי שנים 4002-2002‬ ‫התקבל הערעור בחלקו.‬
  10. 10. ‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬ ‫עובדות הפס"ד‬‫פקיד השומה, איחר במשלוח הודעות שומה על השגה בתוך שנה‬ ‫‪‬‬‫מיום הגשת ההשגה ) יצוין, כי הצו הדוחה את ההשגה ניתן לפני‬ ‫חלוף השנה אך נשלח לנישום לאחריה(.‬‫פקיד השומה התבסס בעניין זה על הלכת ביר בה נקבע כי עם‬‫קביעת השומה במשרדו של פקיד השומה נעצר מרוץ ההתיישנות,‬‫גם אם הנישום לא ידע על כך וגם אם הצו נשלח לנישום לאחר‬ ‫תקופת ההתיישנות.‬‫הנישומים טענו כי יש לקבל את ערעורם על השומה בהתאם‬ ‫‪‬‬‫להוראת סעיף 251 הקובע, כי אם בתום שנה ממועד ההשגה לא‬‫השתמש פקיד השומה בסמכויותיו הרי שיראו את ההשגה כאילו‬‫התקבלה. מה עוד שקבלת דעתו של פקיד השומה בעניין זה יפתח‬ ‫פתח למניפולציות.‬
  11. 11. ‫הלכת סמי )ע"א 40/4595(‬ ‫החלת התיישנות על פקיד שומה שלא שלח שומה במועד‬‫בית המשפט המחוזי קבע כי חזקה על הוראת חוק כי היא מבקשת להגיע‬‫לתוצאה צודקת, הגונה וסבירה ולוודאות, ולכן הפירוש התכליתי של סעיף‬‫251)ג( צריך להיות: כי אם תוך שנה מהגשת ההשגה צו השומה לא נשלח‬‫לנישום, יש לראות ההשגה כאילו התקבלה. ולכן בענייננו יש לקבל את ההשגה‬ ‫ולבטל השומה מכח התיישנות.‬‫רשות המיסים ערערה על הפס"ד, ובית המשפט העליון אישר את קביעת‬ ‫‪‬‬‫ביהמ"ש המחוזי וקבע: כי פקיד השומה ייחשב כמי ש"השתמש בסמכותו" ע"פ‬‫סע 251)ג( רק לאחר שהוציא את הצו מחזקתו והודיע לנישום על השומה או על‬‫הצו וזאת מאחר ולנישום נדרשת וודאות כדי לכלכל את צעדיו ולכן ראוי שעיתוי‬ ‫השימוש בסמכותו יהיה גלוי וידוע גם לנישום עצמו.‬‫עוד קבע בית המשפט כי יש להחיל את ההלכה החדשה גם על העבר )החלה‬ ‫רטרואקטיבית( לגבי שומות תלויות ועומדות.‬‫]במאמר המוסגר, יצוין כי בעניינו של סמי לא בוטלה לבסוף קביעתו של פקיד‬‫השומה, מאחר והוארכה תקופת ההתיישנות בשל הזמן בו התנהל הדיון בוועדה‬ ‫לקבילות פנקסים[.‬
  12. 12. ‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬ ‫עובדות הפס"ד‬‫א.א. נכסים בע"מ )להלן:"העוררת"( מכרה בשנת 0002 נכס מקרקעין‬ ‫1.‬ ‫והוצאה לה שומה.‬‫היא השיגה על השומה )אך לא לעניין הוצאות מימון שלא הותרו כנהוג‬ ‫2.‬ ‫בעת ההיא( חלק מההשגות התקבלו והוצאה לה שומה מתוקנת.‬‫בחלוף כשלש וחצי שנים מהוצאת השומה הסופית, ובשל הלכת מ.ל.‬ ‫3.‬‫השקעות מיום 30.30.71,שהתירה בניכוי הוצאות מימון משבח‬‫מקרקעין,הגישה העוררת למנהל מסמ"ק בקשה לתיקון שומתה בשל‬‫טעות שנתגלתה בשומה וזאת בהתאם לסעיף 58 לחוק מיסוי מקרקעין‬ ‫)להלן:"החוק"(. – הבקשה נדחתה !!‬‫רק כעבור כשנתיים נוספות מיום דחיית הבקשה הוגש הערעור. )נציין‬ ‫4.‬‫כי מנהל מסמ"ק ויתר על טענת סילוק הערר על הסף, עקב האחור‬ ‫בהגשתו(.‬
  13. 13. ‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬‫טענתה העיקריות של העוררת: יש להחיל עליה רטרואקטיבית את‬ ‫‪‬‬‫הלכת מ.ל השקעות ולהתיר ניכוי הוצאות הריבית בשומתה, זאת בין‬‫השאר תוך הסתמכות על הלכת סמי בה נקבע כי שינוי הלכת ביהמ"ש‬‫העליון חלה למפרע, וכן בשל כך שהתכלית החקיקתית הינה הטלת‬ ‫מס אמת על רווח אמיתי.‬‫מנהל מס שבח טען: "שינוי הלכה פסוקה אינו מקים עילה לתיקון‬ ‫‪‬‬‫השומה לפי סע 58)3( לחוק, בטענה שמי שנהג על פי ההלכה קודם‬‫לכן, טעה טעות משפטית" ולכן אין להתיר תיקון השומה. וכדבריו:‬‫"אין זה רצוי לאפשר לרשויות המס , ובוודאי שלא לנישומים...לתקן‬‫השומות בעילה של טעות משפטית על פי סעיף 58)3( לחוק, כל‬‫אימת שביהמ"ש העליון יפסוק הלכה חדשה". כמו כן, ציין המנהל‬‫כי על הלכת סמי מתנהל דיון נוסף בביהמ"ש העליון לעניין התחולה‬ ‫למפרע.‬
  14. 14. ‫א.א. נכסים בע"מ נ מנהל מס שבח )וע 70/8621(‬ ‫פתיחת שומת מקרקעין, עקב הלכה שיפוטית מאוחרת‬‫וועדת הערר )בהסתמך על פס"ד סולל בונה והלכת סמי( קבעה כי‬‫ההלכה בדבר התרת הוצאות מימון בעניין מ.ל. השקעות חלה למפרע,‬‫וכדבריה:"לעיתים יהיה מקום ליתן תוקף למפרע להלכה החדשה גם‬‫אם יש בכך פגיעה באינטרס ההסתמכות, שאינו ערך עליון ויש לאזן‬ ‫בינו לבין הערכים והשיקולים המתנגשים עימו".‬‫ולכן: "לאור פסיקת העליון בהלכת מ.ל הנ"ל יש ליישם פרשנות‬‫תכלית רחבה ולקרוא לתוך הוראות החוק את התוכן הכלכלי של‬‫העסקה לרבות לעניין התרת הוצאות וניכוין,...כדי להגיע למס רווח‬ ‫אמיתי וצודק...".‬‫חשיבותו של הערר הוא בכך שכל הלכה חדשה של בית המשפט‬‫העליון, כל עוד לא נאמר בו אחרת במפורש – הרי ההלכה חלה למפרע‬ ‫ואף ניתן לדרוש פתיחת שומה, בעילה של "טעות בשומה".‬
  15. 15. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬ ‫עובדות הפס"ד‬‫‪ ‬המערער, גוטמן משה ניהל 2 תחנות דלק באמצעות חברת לילך‬‫שהייתה קמעונאית מטעם חברת פז. )יודגש, כי תחנת דלק אחת הייתה‬‫בבעלות הבלעדית של גוטמן משה ואילו התחנה השניה הייתה בבעלות‬ ‫חברת לילך ]%05 משה גוטמן ו-%05 רסולי סעד[(.‬‫‪ ‬בשנת 2991 הוקמה על ידי משה גוטמן ורו"ח רסולי סעד, חברת "גז‬‫מרכז", שמטרתה שיווק גז לצרכנים פרטיים ומסחריים. בפועל ובשל‬‫ניגוד עניינים עם פעילותה בהנהלת לילך )קמעונאית של חברת פז( ,‬‫הוגבלה פעילותה של חברת "גז מרכז" למקומות בהם לא הייתה‬ ‫נוכחות של חברת פז-גז )חברת בת של חברת פז(‬‫‪ ‬בשל רצונה של חברת פז לשווק באופן ישיר את מוצרי הנפט בתחנות‬‫בעצמה או באמצעות מי מטעמה, כרתה עם בעלי התחנות הסכמים‬‫לרכישתן. הסכם עם גוטמן משה, בעל התחנה האחת, בגין רכישתה‬‫וביטול הסכם הקמעונאות. הסכם עם חברת לילך בדבר רכישת הציוד‬ ‫וזכויות בתחנה השנייה ועל ביטול הסכם הקמעונאות.‬
  16. 16. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬‫חברת לילך העבירה לחברת "גז מרכז" פיצוי בסך 000,070,8 ₪ בגין‬ ‫‪‬‬‫ויתורה של חברת "גג מרכז" במהלך השנים להתחרות בשוק הגז מול‬ ‫חברת "פז-גז".‬‫חישוב ההפסד נבע מפוטנציאל הרווח שיכלה חברת "גז מרכז"‬ ‫‪‬‬ ‫להרוויח אלמלא הוגבלה ע"י חברת לילך בשל יחסיה עם חברת פז.‬‫בשל פעולה זו – הן חברת לילך והן חברת גג מרכז נמנעו מתשלום‬ ‫‪‬‬‫מס - חברת לילך דרשה את סכום הפיצוי שהעבירה ל"גז מרכז"‬‫כהוצאה שוטפת לשנת 7991 ומשכך איינה למעשה את חבות המס‬‫שלה בגין התשלומים שקבלה מפז, ואילו חברת גז מרכז שהייתה‬‫בשנה זו בהפסד של כ-000,000,8 קיזזה את הפסדיה מתשלום הפיצוי‬ ‫שקבלה.‬‫פקיד השומה ראה בהעברת כספי הפיצוי כעסקה מלאכותית‬ ‫‪‬‬ ‫שמטרתה העיקרית, הינה הפחתת מס בלתי ראויה.‬
  17. 17. ‫גוטמן משה )עמ"ה 10/3101(‬ ‫תביעת העברת כספים לחברה אחרת כהוצאה –עסקה מלאכותית‬‫לאחר בחינת כל הנסיבות והראיות שהוצגו בפניו, פסק בית המשפט‬ ‫כי מדובר בעסקה מלאכותית, קביעותיו:‬ ‫השתלשלות העניינים מגלה כי מדובר בעסקה מלאכותית:‬‫מגבלת אי התחרות נקבעה על ידי חברת לילך מתחילת התקשרותה‬ ‫‪‬‬ ‫עם חברת פז.‬‫הקמתה מלכתחילה של חברת "גז מרכז" הייתה בניגוד למגבלת אי‬ ‫‪‬‬‫התחרות עם חברת פז , כך שאין זה הגיוני ליתן פיצוי בגין ויתור על‬ ‫תחרות שלא הייתה אמורה להיות מלכתחילה.‬‫אין צורך בהפעלת הכלי האנטי תכנוני של המלאכותיות כדי להגיע‬ ‫‪‬‬‫למסקנה כי למעשה הכורח לשלם פיצוי לגז מרכז הוא למראית עין.‬‫הרציונאל הכלכלי שבעסקה הוא לכאורי בלבד, אומנם הקמתה של‬ ‫‪‬‬‫חברת מרכז הייתה לשם עיסוק נפרד בתחום הגז אך יש מקום‬‫להתעלם מעסקת הפיצוי שכל תכליתה נועדה לשם העתקת הכנסה‬ ‫של לילך אל גז מרכז לשם ניצול הפסדי האחרונה.‬
  18. 18. ‫חברות החזקה‬
  19. 19. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל .‬ ‫עובדות פסק הדין‬‫קבוצת גזית גלוב מורכבת מחברות בנות המאוגדות בישראל ובחו"ל.‬ ‫‪‬‬‫הקבוצה עוסקת ביזום, רכישה, פיתוח, ניהול והשבחה של פרוייקטים שונים‬ ‫בתחום הנדל"ן המניב בארץ ובחו"ל.‬‫לצורך השקעות הנדל"ן בחו"ל מעבירה גזית גלוב בע"מ )להלן:"המערערת"(‬ ‫‪‬‬‫מעת לעת כספים לחברות בנות בחו"ל. דבר זה נעשה בדרך של הסכמי‬ ‫הלוואה בין המערערת לבין חברות בנות שם.‬‫יצויין כי לחברה הכנסות נוספות מן החברות המוחזקות בחו"ל מעבר‬ ‫‪‬‬‫להכנסות מימון על ההלוואות, כגון שרותי יעוץ שונים, ניתוחים כלכליים‬ ‫וכד.‬‫השאלה שעמדה בבסיס הפס"ד - האם יש לראות בחברה כנותנת שירותים‬‫)מימון, ייעוץ וכו( לחברות בנות ומשכך להתיר ניכוי מס התשומות בגינם‬‫או שמא יש לראות בפעילות הנדל"נית המבוצעת בפועל בחו"ל על ידי‬‫בנותיה כ"ידה הארוכה" של החברה ומשכך אין לאפשר ניכוי מס‬ ‫התשומות באשר העסקאות לא בוצעו בישראל.‬
  20. 20. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫החברה טענה כי עיסוקה הוא במתן שירותים כגון שירותי‬‫מימון, ניהול ומחקר לחברות בנות שלה.לשיטתה עסקאות‬‫אלה חבות במע"מ, בין בשיעור מלא ובין בשיעור אפס, ומס‬ ‫התשומות מותר לכן בניכוי במלואו.‬‫פקיד השומה טען לעומתה כי מבחינת התוכן הכלכלי של‬‫פעילותה מוכח כי מהות פעילותה של המערערת הינה‬‫השקעה בנדל"ן מניב בחו"ל ולא מתן שירותים. לדידו אין‬‫בחתימתה על הסכמי הלוואה או הסכמים למתן שירותי‬‫ניהול עם חברות בנות לשנות ממהות פעילותה ומטרתה –‬‫השקעה בנדל"ן בחו"ל. ומאחר ופעילות שעיקרה בחו"ל‬‫אינה בגדר עסקה החייבת במע"מ – לא יותר ניכוי מס‬ ‫התשומות בגינה.‬
  21. 21. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫לאחר בחינת מסמכים היכולים לשפוך אור על מהותה של‬‫המערערת )תשקיף, פרוטוכלים מישיבות דירקטוריון וכד( הגיע‬‫בית המשפט למסקנה כי החברה במישרין ובאמצעות חברות‬‫בנות עוסקת ברכישה ניתוח וניהול של נכסים מניבים. ובלשונו:‬‫"מקובלת עלי לחלוטין מסקנתו של המשיב כי המערערת היא‬‫אכן חברת הנדל"ן הגדולה בישראל אשר עוסקת ברכישה פיתוח‬‫וניהול נכסים מניבים בצפון אמריקה קנדה ואירופה. לכן רוב‬‫פעילותה של המערערת אינה מצמיחה עסקאות החייבות במע"מ‬ ‫בישראל".‬‫בית המשפט התיר ניכוי של %52 ממע"מ התשומות, לאור‬‫הפעילויות האחרות בארץ ובחו"ל, כפי שהתיר גם המנהל עצמו,‬ ‫עוד טרם הערעור.‬
  22. 22. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬ ‫בעיות/הזדמנויות העולות מניתוח פסק הדין‬‫ביהמ"ש לא נגע בסוגיית תושבות החברות הבנות, דרך סוגיית‬ ‫‪‬‬ ‫השליטה והניהול.‬‫על פי ניתוחו של המנהל ובאישורו של בית המשפט : שמא יש‬ ‫‪‬‬‫לראות גם את הרווחים או ההפסדים שינבעו לחברות הבנות‬‫בחו"ל , כאילו נעשו במישרין ע"י החברה האם בישראל, גם‬ ‫לצורך מס הכנסה .‬‫שמא ניתן יהיה לראות בפעילות חברת אם שהינה חברת אחזקות,‬ ‫‪‬‬ ‫לחברות בנות שהינן חברות עסקיות, כפעילות עסקית?‬‫ביהמ"ש קבע פסיקתו מבלי שביצע הרמת מסך, ואף לא ביצע‬ ‫‪‬‬‫לטענתו, יחוס של פעילותן של החברות הבנות לפעילותה של‬ ‫החברה עצמה.‬
  23. 23. ‫פס"ד גזית אינק )ע"ש 60/0511(‬ ‫חברות החזקה המשקיעות בעקיפין בחו"ל‬‫לא נדונה כלל טענתו הראויה לדיון של המנהל לפיה , אין משנה‬ ‫‪‬‬‫העובדה כי החברה בעצם הלוותה כספים לחברות הבנות, וכי‬ ‫הכנסותיה הינן בפועל ממתן שרות לתושב חוץ.‬‫או שמא לשיטתו של המנהל, מעתה חברה שהינה עוסק מורשה‬ ‫‪‬‬‫המלווה רק לחברות בקבוצתה ולא "לכל המעוניין", כבר לא תחשב‬‫הפעולה כעסקת שרות בחוק מע"מ, ולא תחוייב במע"מ? ושמא יבחן‬‫המנהל מה בעצם עשו החברות הלוות בכסף שלוו, ורק אחר כך יסווג‬ ‫את עסקת ההלוואה או את תשומותיה בידי החברה הלווה ?‬
  24. 24. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫עובדות פסק הדין:‬‫חברת ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )להלן:המערערת( הקימה‬ ‫‪‬‬‫מספר חברות במשותף עם אחרים וכן רכשה חלק ממניות חברה‬ ‫נוספת.‬‫הוכח כי לגבי אחת מהחברות שהוקמו במשותף - היו אורגניה‬ ‫‪‬‬ ‫פעילים באופן מהותי בפעילותה וניהולה.‬‫המערערת הלוותה סכומים לחלק מהחברות, וקיבלה מצדדים‬ ‫‪‬‬‫קשורים שרותי ניהול שונים, על מנת לנהל את החברות‬ ‫המוחזקות.‬‫שתי חברות מתוך הארבע אשר להן ניתנו הלוואות על ידי‬ ‫‪‬‬‫המערערת, נקלעו לקשיים כלכליים, וחובן למערערת נתבע כחוב‬ ‫אבוד.‬
  25. 25. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬‫השאלה שהובאה בפני ביהמ"ש הינה שאלת סיווגה של החברה‬‫כחברת אחזקות או כחברה לסחר בהשקעות לצורך התרת הוצאות‬‫מימון וניהול , וחובות אבודים שנצברו בחברה, בשל פעולותיה באותה‬ ‫עת.‬ ‫טענות החברה :‬‫‪ ‬פעילותה של החברה הינה עסק של השקעות ולמצער עסקת אקראי.‬‫‪ ‬בעניין זה נסמכה החברה, בין השאר, על המצוין בתזכירה:"לעסוק,‬‫בין השאר, "בהשקעות, במסחר, במימון, שיווק, יזום עסקים, ניהול‬‫עסקים, מתן שירותים לעסקים, וכן להלוות וללוות כספים‬‫לחברות". וכן על מעורבותה הרבה באחת החברות המוחזקות על‬ ‫ידה.‬‫‪ ‬יצוין כי ההשקעות וההלוואות בחברות המוחזקות נרשמו בספריה‬ ‫כהשקעות ולא כמלאי.‬
  26. 26. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫טענות פקיד השומה:‬‫‪ ‬המערערת הנה חברה המחזיקה בהשקעות )חברת אחזקות( ולא‬ ‫חברה הסוחרת בהן )עסק(.‬‫‪ ‬אי עמידה במבחני העסק שנקבעו בפסיקה )טיב הנכס; ההיקף‬‫הכספי ; מומחיותו ובקיאותו של העוסק; תקופת האחזקה של‬‫הנכס ; תדירותן של עסקות כאלה ; ארגון הפעילות ; מקור‬‫הכספים וכו.( שוללים את טענתה של החברה בדבר סווגה כעסק‬ ‫ומצביעים כי בחברת אחזקות עסקינן.‬ ‫פסיקת בית המשפט:‬‫מרבית הערעור נדחה בשל העדר קיומן של מבחני העסק )שלילת‬‫ניכוי הוצאות מימון ומרבית הוצאות דמי הניהול, אי הכרה‬‫בחובות אבודים,וכו( פרט להחזקה באחת החברות לגביה נקבע כי‬ ‫ההחזקה בה הינה במישור הפירותי.‬
  27. 27. ‫ע.ש. טריידינג פלייסט בע"מ )עמה 10/6721(‬ ‫סיווגהשל חברה כחברת אחזקות או כעסק לסחר בהשקעות ?‬ ‫ובלשון בית המשפט:‬‫"ריווח הון הוא הרווח הנובע מגורמים חיצוניים המביאים לשינוי‬‫בצפי זרם ההכנסות העתידיות הצפוי )שטרם מומשו( מן הנכס;‬‫בעוד שההכנסה שוטפת היא הכנסה שמומשה כבר והיא נובעת‬‫מגורמים פנימיים – מעבודתו או משימוש בהונו של הנישום בעבר‬ ‫– שהביאו לגידול בשוויו של הנכס".‬‫וכן: "אם הנישום השתמש בגורם הייצור שלו – לדוגמה, עבודתו,‬‫ההון האנושי שלו או הידע שלו – בעת שמכר נכס שהיה בבעלותו,‬‫הרווח הוא בבחינת הכנסה שוטפת...אם הנישום לא השתמש בהון‬‫האנושי שלו ומכר נכס שערכו עלה, הרווח הוא רווח הון... אם‬‫השינוי הוא חיצוני, לאמור שינוי בצפי זרם ההכנסות מהנכס,‬‫הנובע מגורמים שאין לנישום שליטה עליהם, הרווח הוא רווח‬ ‫הון.."‬
  28. 28. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫עובדות פסק הדין‬‫מגדלי אלישע בע"מ )להלן:"החברה"( מנהלת עסק של דיור‬ ‫‪‬‬ ‫מוגן לגיל הזהב בחיפה.‬ ‫כל דייר מקבל זכות שימוש ביחידת דיור ושירותים נוספים.‬ ‫‪‬‬‫תמורה, הוא משלם דמי אחזקה חודשיים. כמו כן, מפקיד‬ ‫‪‬‬‫דייר בתחילת התקשרותו פיקדון צמוד דולר אשר נכנס לכלל‬‫מקורותיה ושימושיה של החברה. מדי שנה נשחק הפיקדון ב-‬‫%2 )השחיקה המרבית הינה של %03, בחלוף 51 שנה (.‬ ‫השחיקה השנתית נרשמת כהכנסה בידי החברה.‬‫פקיד השומה זקף לבית האבות הכנסה חייבת מריבית‬ ‫‪‬‬ ‫רעיונית בהתאם לסע 3)ט( לפקודה, בגין פיקדונות אלו.‬
  29. 29. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬ ‫פסק הדין עסק בשתי שאלות עיקריות:‬‫האחת, האם יש לזקוף להכנסת חברה המפעילה בית דיור‬ ‫‪‬‬‫מוגן הכנסות מכח סע 3)ט()1()ב( לפקודה בשל פיקדונות‬‫שהועמדו לרשותה על ידי הדיירים, בתקופת שהייתם שם‬‫באשר מדובר בעצם בהלוואה בתנאים מועדפים אשר ניתנה‬ ‫על ידי לקוח לספק השירותים שלו.‬‫השנייה, האם יותרו חלק מהוצאות שערוך שנצברו בחלוף‬ ‫‪‬‬ ‫הזמן בגין הפרשי שער על אותם פיקדונות.‬
  30. 30. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫החברה טענה כי אין לזקוף לה הכנסה מפיקדונות אלה מכח סע‬‫3)ט( באשר מדובר בעסקת חליפין בשווה כסף השקולה לשתי‬‫עסקאות שוק במזומן ואשר תוצאותיה הכלכליות-חשבונאיות‬‫מאיינות אחת את השנייה. שכן למעשה אילו הייתה העסקה‬‫מבוצעת במזומן הרי שהיו משולמים לחברה דמי שכירות נוספים,‬‫ומנגד הייתה משלמת החברה ריבית למשתכנים, המותרת בניכוי‬ ‫בחישוב ההכנסה החייבת.‬‫בהתבססה בין השאר על הלכת מגדלי הים התיכון )ע"א 99/2276(‬‫בעניין חיוב מע"מ בריבית שנחסכה בגין הלוואה מוטבת בצעה‬‫רשות המיסים השוואה בין חיוב רעיוני במע"מ לחיוב רעיוני‬‫בפקודת מס הכנסה וטענה כי יש למסות הריבית הנחסכת‬‫שבהלוואה המוטבת ולהוסיפה כהכנסה חייבת בידי החברה‬ ‫כמצוות סע 3)ט( לפקודה.‬
  31. 31. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫בית המשפט פסק: מדובר בעסקת חליפין בשווה-כסף‬‫השקולה לשתי עסקאות שוק: האחת, החברה נטלה‬‫הלוואה מהדיירים תוך ששלמה להם ריבית שוק )שבגינה‬‫נגרמה לה הוצאת ריבית(. השניה, סכום הריבית שנתקבל‬‫בידי הדיירים שולם למערערת כתשלום על מתן שירותי דיור‬‫מוגן )ובכך התהוותה למערערת הכנסה ממתן שירותי דיור(.‬‫ההוצאה וההכנסה אשר הינם בגובה זהה יקוזזו אחת מול‬‫השנייה וזאת, רק לאחר בחינתם ועמידתם בכללי מיסוי‬ ‫הכנסות והתרת הוצאות.‬‫באותה נשימה קבע בית המשפט כי הפיקדונות שימשו את‬‫המערערת בייצור הכנסה ולכן גם ההוצאות בגינה מותרות‬ ‫בניכוי, כך שלא מתהווה כל הכנסה חייבת.‬
  32. 32. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫הלכת אלישע קובעת כללי משחק חדשים בנוגע להפעלת סע‬‫3)ט( לפקודת מס הכנסה. אם עד היום סע 3)ט( פעל בכוון‬‫אחד בלבד, קרי, זקיפת הכנסה רעיונית לנישום הרי שמעתה‬‫ואילך במסגרת סע 3)ט( ניתן לפעול גם בכיוון ההפוך ולקזז‬‫אף את הוצאתו הרעיונית של הנישום באם היא עומדת‬ ‫במסגרת כללי התרת הוצאות.‬‫בפס"ד נקבע כי מיסוי פיקדון בידי בתי דיור מוגנים כמוה‬‫כעסקת חליפין בשווה-כסף השקולה לשתי עסקאות שוק‬‫כלכליות אותן יש לבחון בהתאם לכללים הנהוגים במיסוי‬ ‫הכנסות וכללי התרת הוצאות.‬
  33. 33. ‫הלכת אלישע )ע"א 60/1318(‬ ‫הוצאה רעיונית מיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים‬‫פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם המיסויית שכן‬‫היא בוחנת את עסקת החליפין בדרך של עסקת תזרים‬‫בפועל, ולפיכך אין המדובר למעשה בהוצאה רעיונית‬ ‫כלל, אלא בהוצאה ממש.‬‫הרחבת גישת בית המשפט יכולה לשפוך אור חדש על‬‫סוגיות היכולות להוות עסקת חליפין שבחובן נכללת‬‫הוצאה רעיונית כגון: קבלנים , דמי שכירות, אופציות‬ ‫לעובדים ועוד.‬
  34. 34. ‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬ ‫מכירת דירה‬ ‫חברה קבלנית‬ ‫במחיר מופחת‬ ‫עובדי החברה‬‫חברה קבלנית המוכרת דירות במחיר מופחת‬‫לעובדיה, בהתאם להוראות סע 58 לפקודה יש‬‫לזקוף לחברה כהכנסה את ההפרש בגובה ההטבה‬‫שניתנה לעובד.) מחיר שווי השוק של הדירה פחות‬ ‫המחיר ששולם על ידי העובד(.‬
  35. 35. ‫הוצאה רעיונית אצל קבלנים‬‫ואולם בהתאם לעקרון שנקבע בהלכת אלישע בדבר‬‫בחינת העסקה כ-2 עסקאות חליפין בשווה כסף,‬‫אומנם יש להפעיל לגבי החברה את הוראות סע 58‬‫לפקודת מס הכנסה ולחייבה בהכנסה במחיר שווי השוק‬‫של הדירה אך מנגד יש לנכות את טובת ההנאה שקיבל‬‫העובד כהוצאות שכר המותרות בניכוי, כך שלבסוף‬ ‫תקוזז ההכנסה עם ההוצאה.‬‫אמנם הכנסה רעיונית זו של העובד חבה במס , ואף‬‫בניכוי במקור ,אך זו שאלה נפרדת בראי המס של העובד‬ ‫על השלכותיה.‬
  36. 36. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫הנפקת אופציות‬ ‫חברה‬ ‫לעובדי החברה‬ ‫עובדי החברה‬‫נותני שירותים* או עובדים אשר להם למעלה מ – %01‬‫אשר קיבלו אופציות במסגרת סעיף 3)ט( הרי שיש להתיר‬‫לחברה את ההוצאה בגובה הרווח שנקבע אצל העובד‬‫כהכנסה שכן המדובר בעסקת חליפין אשר במסגרתה קיבל‬‫העובד/נותן השירותים שכר ורכש את הזכויות בחברה –‬‫עמדה זו מנוגדת מפורשות לעמדת הרשות כפי שבאה לידי‬ ‫ביטוי בועדת פסיקה 8.‬ ‫* בנוסף לאופציות גם ברכישת מניות תחול הוצאה רעיונית.‬
  37. 37. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬ ‫שאלת התרת ההוצאה לגבי הכנסה רעיונית לפי סע 3)ט(:‬‫• סעיף 3)ט( לפקודה בהקשר להקצאת אופציות לעובדים לפי הדין‬‫שקודם לרפורמה, קובע הסדר דחייה של אירוע המס למועד שבו‬‫העובד יממש את האופציות למניות. במועד המימוש רואים את‬ ‫הרווח שהפיק העובד כהכנסת עבודה לפי סעיף 2)2( לפקודה.‬‫• בהקשר לכך מתעוררת השאלה, האם בעת שהעובד מחוייב במס‬‫בשל הכנסתו הרעיונית הזו )או במועד אחר( קמה לחברה‬ ‫המעבידה הזכות לנכות הוצאה רעיונית לצורכי מס?‬‫• ועדת הפסיקה דנה בסוגייה וקבעה כי פקודת מס הכנסה אינה‬‫מאפשרת ניכוי הוצאות רעיוניות, אלא אם כן נקבע במפורש‬‫בחקיקה שניתן לנכות את ההוצאה. כך למשל, כלל 8 לכללי מס‬‫הכנסה )הקלות מס בהקצאת מניות לעובדים(, התשמ"ט-9891‬ ‫המתיר באופן מפורש את ההוצאה הרעיונית בניכוי.‬
  38. 38. ‫הוצאה רעיונית במתן אופציות לעובדים‬ ‫עיקרי ועדת פסיקה 8‬‫עם זאת, באותם מקרים שבהם רשמה החברה על פי כללי‬ ‫•‬‫חשבונאות בדו"חותיה הכספיים את ההוצאות הנ"ל )בד"כ‬‫בסכום מרכיב ההטבה במועד הקצאת האופציות, כאשר מדובר‬‫ב"תוכניות קבועות"(, ניתן להתיר הוצאות אלו לצורכי מס‬‫בגבולות הסכומים שנרשמו כהוצאות בדו"חות הכספיים של‬‫החברה. מובהר בזאת, כי לא יתקבלו תיקוני דו"חות כספיים‬‫בנושא זה. ההוצאות יותרו בשנה שבה דווחו הכנסות העובדים‬ ‫מימוש האופציות.‬‫בכל יתר המקרים אין להתיר לצורכי מס הוצאות רעיוניות‬ ‫•‬ ‫בקשר להקצאת אופציות לעובדים.‬‫כמו כן יצוין כי נושא נוסף זה תקף לגבי כלל החברות ולא רק‬ ‫•‬‫לגבי אלו שמניותיהן נסחרות בחו"ל. כמו כן, הוראה זו לא‬‫תקפה לגבי הקצאות אופציות שחלות לגביהן הוראות סעיף 201‬ ‫לפקודה )בנוסחו לאחר הרפורמה במס(.‬
  39. 39. ‫שיטות לחישוב ההוצאה הרעיונית שתקוזז‬ ‫אופציות‬ ‫קבלנים‬ ‫נותני‬ ‫נותני‬ ‫עובדים‬ ‫הנישום /‬ ‫הנישום /‬ ‫שירותים‬ ‫שירותים‬ ‫עובדים‬ ‫העובד‬ ‫העובד‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי חברה‬ ‫שווי‬ ‫שווי‬ ‫סכום שכר‬ ‫סכום שכר‬‫))מעריך שווי((‬ ‫השירותים‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫שווי ההטבה‬ ‫מעריך שווי‬ ‫השירותים‬ ‫מגולם‬ ‫מגולם‬
  40. 40. ‫שיפורים במושכר שאינו מהווה עסק אצל משכירו‬ ‫נכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬‫שוכר המבצע שיפורים במושכר על חשבון דמי השכירות.‬‫בהתאם לפס"ד בר בנין רוני )עמ"ה 20/5601( חשופה‬‫עסקה זו למיסוי בידי המשכיר כבר עם העמדת הבניין‬ ‫לרשות השוכר.‬
  41. 41. ‫שיפורים במושכר אצל משכיר שהכנסתו מעסק‬ ‫משכיר הנכס‬ ‫משכיר‬ ‫שוכר‬ ‫שיפור במושכר‬ ‫חלף דמי שכירות‬‫בהתאם לפסיקה – פסק דין קריית יהודית הרי כאשר הכנסות השכרה מגיעות לכדי‬‫עסק לא חל סעיף 8ב. שילוב פסקי הדין מקים פרשנות כי תקום הוצאת מימון רעיונית‬‫אשר תיפרס לאורך תקופת השכירות . בידי השוכר יש לבחון האם הכנסות המימון‬‫הרעיוניות חייבות במס שכן הוצאות השכירות מתקזזות כנגד ההכנסה שהופקה‬ ‫מהנכס ולא כנגד הכנסות המימון.‬‫לדעתנו, יתכנו מקרים בהם לא יהא צורך להיכנס לבחינה האם ענייננו בעסק או לא,‬‫שכן חלופה למתווה זה הינה מתן הלוואה מהשוכר למשכיר באמצעותה המשכיר מבצע‬ ‫את הבנייה – במתווה זה יתקזזו הוצאות הריבית מהכנסות השכירות שבידי המשכיר.‬
  42. 42. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫כיצד ניתן להימנע או למזער את חשיפת המס הכרוכה‬‫בבניית שיפורים במושכר על יד השוכר בנכס המשכיר,‬‫כאשר שווי שיפורים אלו ממומן ע"י השוכר )שלא‬‫כ"מתנדב"( ומוחזר למשכיר בתום תקופת ההשכרה עם‬‫הנכס השכור )ראו פס"ד בר בנין רוני עמ"ה 20/5601(.‬ ‫להלן מקובצים מספר פתרונות אפשריים לסוגיה זו:‬
  43. 43. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫1. מקום שבו ההכנסות משכ"ד הנן הכנסות מעסק‬‫בהתאם למבחנים שנקבעו בפסיקה, הרי שלפי‬‫הפסיקה תחשב ההכנסה משיפורים במושכר‬‫כהכנסה מראש. בהתאם להלכה הנהוגה, תיזקף‬‫הכנסה זו מידי שנה על פני תקופת ההשכרה של‬‫הנכס, כך שבמרבית המקרים תקטן משמעותית‬‫"מכת" שיפורים אלו. כנגד הכנסה זו ניתן להכיר‬ ‫בהוצאות פחת, מימון וכיוצא באלו.‬
  44. 44. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫2. כמצוות פס"ד גרינברג )ע"א 40/93801,(, בהתאם‬‫להסכמת פ"ש באותו עניין אשר לא נדחתה ע"י‬‫ביהמ"ש, יש לכלול את ההכנסה בגין שיפורים‬‫במושכר בשנה בה הוחזר הנכס לחזקת הבעלים -‬ ‫המשכיר.‬
  45. 45. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫היה ולא תתקבל גישתנו בסעיף 2 דלעיל, הרי שבהתאם לפס"ד המכון‬ ‫3.‬‫הגיאופיסי לישראל )ו"ע 10/9821(, יש לכלול את שווי השיפורים‬‫במושכר למועד החזרת החזקה בנכס למשכיר בערכם הנוכחי בשנת‬‫קבלתם )מועד סיום בניית השיפורים( - כך שערכם הנוכחי יחשב‬‫כהכנסה בשנה הרלבנטית. סכום ערכם הנוכחי של שווי השיפורים‬‫במושכר יחויב במס בשיעור המס החל על בעל הנכס. יחיד, למשל,‬‫אשר השכיר דירת מגורים - כהכנסה משכ"ד למגורים, אם זה‬‫המקרה, בשיעור מס של %01 או שיעור המס השולי והכול בהתאם‬‫לסוג הנכס המושכר. בעוד יתרת הסכום שבין ערכם הנוכחי לשווי‬‫השיפורים נכון למועד החזרת הנכס למשכיר, יחויב במס כהכנסות‬‫ריבית )בידי יחיד יהא שיעור המס החל עליהם %02 בלבד(. סכום‬‫ערכם הנוכחי של השיפורים שיכללו כהכנסה הוא זה שיהווה בסיס‬ ‫לפחת בגין חלק זה.‬
  46. 46. ‫שיפורים במושכר אימתי לא יחשבו הכנסה "מיד"‬‫לעיתים נקבע בין הצדדים כי השוכר ישיב את המושכר לקדמותו - כפי‬‫שהיה ערב ההשכרה, ואם לא כך, יפצה המשכיר את השוכר בשווים ההוגן‬‫של השיפורים. מתוך הלכת בר בנין )עמ"ה 20/5601( עולה כי כאשר הושב‬‫שווים של השיפורים לשוכר המשפץ תהא ההטבה אותה קבל המשכיר‬‫ואשר חייבת במס בידיו, על פי גובה הוצאות הריבית הרעיוניות אשר‬‫נמנעו ממנו בעת שמימון השיפורים נעשה על ידי השוכר ולא על ידי‬‫המשכיר. כמובן שגם קביעה זו, עם כל הכבוד, אינה נקייה מספקות,‬‫ונסביר: בצדה האחד אכן זכה המשכיר להטבה בגובה הוצאות המימון‬‫מהן נמנע, אולם כהלכת פס"ד רימון, יתכן ועודפי המזומנים שבידיו‬‫הושקעו, חלף לתשלום בגין השיפורים, והניבו הכנסות מימון ריאליות‬‫החייבות במס. כהמחשה לדברנו נסביר כי לו היה המשכיר אכן מממן‬‫בעצמו את בניית השיפוצים בנכס )=שיפורים במושכר( בדרך של נטילת‬‫הלוואה, הרי שהוצאות המימון שהיו נובעות למשכיר היו מתקזזות כנגד‬‫דמי השכירות אותם היה גובה, זאת מבלי שיושת כל מס נוסף על המשכיר‬ ‫ואף לא על השוכר.‬
  47. 47. ‫תודה רבה‬ ‫ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ‬‫טלפון 1114316-30, פקס 3113316-30‬ ‫‪www.artzi-hiba.co.il‬‬

×