Abc abm

Master de Investigación en Contabilidad y Gestión Financiera
Universidad de Valladolid

MASTER DE INVESTIGACIÓN EN CONTABILIDAD Y
GESTIÓN FINANCIERA

UNIVERSIDAD DE VALLADOLID

LECTURA
EL SISTEMA DE COSTES ABC/ABM

DR. JUAN CARLOS DE MARGARIDA

1 Dr. Juan Carlos De Margarida


EL SISTEMA DE COSTES ABC/ABM

INDICE

1. ORÍGENES DEL ABC.

2. ABC Y EL SISTEMA TRADICIONAL. COMPARACIÓN.

3. ¿QUE ES EL ABC?

4. APLICACIONES DEL ABC.

5. ABC HACIA ABM.

6. VENTAJAS E INCONVENIENTES DEL ABC.

7. TENDENCIAS ACTUALES.

8. CASO PRÁCTICO ABC.



1. ORÍGENES DEL ABC.

En la década de los ochenta asistimos a la comparación de un movimiento que cuestiona
los modelos de asignación de costes utilizados por la contabilidad interna de las
empresas.

Se pone de manifiesto que los modelos de asignación de costes utilizados por las
empresas americanas son obsoletos y no apropiados para los sistemas de producción
tecnológicamente avanzados. Estos modelos tuvieron su origen y desarrollo a principios
de siglo cuando las condiciones de producción y competencia industrial eran muy
distintas a las actuales; ya que las producciones actuales son multiproducto y
multirrecursos.

Por otra parte la dirección de la empresa que cada vez esta más orientada hacia la
estrategia y menos hacia una gestión operativa. Los cambios drásticos en el entorno
económico hacen necesario modificar la información necesaria para la dirección de la
empresa.

Mientras otras técnicas de la dirección empresarial, sobre todo las de marketing, se han
adaptado ya a este nuevo desafío, obteniendo múltiples instrumentos para la obtención
de ventajas competitivas; la contabilidad de gestión clásica se ha quedado obsoleta, y
continúa orientando su análisis de costes hacia el coste de fabricación del producto. Este
análisis era antes adecuado, debido a que la mayoría de los costes dentro de una
empresa eran los de fabricación, y que, por lo tanto, la mayor parte del valor que
percibía el cliente por el producto se añadía ahí.

Hoy en día, para satisfacer las necesidades del consumidor, hay que añadir gran parte
del valor fuera de la producción, y por ello las actividades que añaden este valor y que
generan costes están fuera del control de la contabilidad tradicional.

Debido a la mayor competitividad existente en los mercados mundiales, y a que los
ciclos de vida de los productos son cada vez más cortos, junto a clientes más exigentes
y continuos cambios tecnológicos; esto las lleva a evidenciar las carencias de la
contabilidad de gestión para mantenernos de forma exitoso en el mercado actual.

Ante esta situación es cuando empieza a surgir la necesidad de un nuevo sistema de
costes que realiza la función costos en las organizaciones, ya que el contexto
competitivo en el que se desarrolla la actividad económica y el proceso inflacionario
que impedirá poner énfasis en los conceptos de productividad y eficiencia; y este nuevo
sistema será el A.B.C., que comporta grandes cambios en la estructura organizativa de
la empresa.

Es importante ponderar ambos sistemas y evaluar sus diferencias, por ello
procederemos al estudio del sistema tradicional, antes de adentrarnos más en el actual
sistema por actividades “ABC”.



2. ABC Y EL SISTEMA TRADICIONAL. COMPARACIÓN.

Vamos a determinar tres grandes fases en el proceso de acumulación y asignación de
costes:

1) Los costes de los departamentos de producción son los únicos que se asignan a
los productos dejándose fuera los costes de los departamentos de apoyo.
2) Los costes directos de producción se asignan directamente a los productos (en
los departamentos de producción).
3) Los costes indirectos, sin embargo, se asignan a los productos indirectamente a
través de tres etapas sucesivas: reparto primario, reparto secundario e
imputación.

Este tipo de modelos de asignación de costes induce sistemáticamente a sesgos. Se
sobrevalora el coste de la producción de grandes volúmenes de productos e infravaloran
los productos de volúmenes bajos.

A la vez que la asignación de costes generales descrita ignora la naturaleza
fundamental de los mismos, e incluso la relación casual coste-volumen de producción o
de venta es sesgada y tiene que ser sustituida por los costes.

La gestión tradicional hasta ahora realizada, se ve un claro enfoque en la gestión a
medio y corto plazo. Es decir, la función tradicional de la contabilidad de gestión es:

a) Transformación de datos procedentes de la implantación estratégica en datos
presupuestarios.
b) Fijar estándares basados en datos presupuestarios junto a datos históricos.
c) Implementación de los presupuestos y de los estándares en la organización.
d) Control y análisis de las desviaciones.
e) Asignación de responsabilidades por las desviaciones.
f) Elaboración de medidas correctivas.

Analizando el apartado a) o primera función existe ya un enlace de la contabilidad de
costes con la planificación estratégica.

El resto de las funciones se dirigen a la gestión operativa de la empresa, son
instrumentos que proporcionan información para emprender actuaciones correctivas y
evitar desviaciones en un tiempo reducido.

Pero el uso de arreglos improvisados, causa desviaciones en otras partes de la empresa.
Pueden aparecer también distorsiones en el cálculo del coste del producto,
infravalorando productos pequeños con pocas ventas y sobrevalorando productos
grandes con un alto volumen de ventas; es por el uso de criterios erróneos en costes
indirectos.

Es precisamente en las empresas de alta tecnología y gran consumo como las de
servicio, donde el despilfarro de recursos puede suponer una perdida significativa de
competencia. Con lo cual no sirve detectar ese despilfarro de recursos una vez ya se ha
producido, ya que es posible que en este momento el motivo de su aparición ya no



exista porque el mismo producto ya no existe (ciclo de vida muy corto) o por que la
estructura de la organización ya ha cambiado.

Entonces ante esta explicación de los sistemas tradicionales y basándose en las
observaciones anteriores, los requisitos para una gestión estratégica de costes son:

- Suministro de información valida y no distorsionada sobre el coste de los
diferentes productos.
- Control continuo de los procesos y actividades que añaden valor al producto.
- Ampliación de la gestión y control de los costes hacia todo el sistema de valor,
incluyendo proveedores y clientes.
- Adaptación del sistema de control a la estrategia de la empresa.
- Control de costes dirigidos hacia el futuro, en vez de control de datos históricos.

Resumiendo estos requisitos, el objetivo genérico de la gestión estratégica de costes es
mejorar el proceso de añadir valor dentro y fuera de la empresa para conseguir, una
mayor eficacia sobre todo eficiencia en el intento de satisfacer las necesidades del
consumidor y así, evitar el despilfarro antes de que se produzca, en vez de corregirlo
después.

Una vez conocido el sistema tradicional y observados los requisitos de gestión
estratégica podemos enumerar algunas criticas* al sistema de costes tradicional:

1) Solo vale para fines contables. En el mejor de los casos solo sirve para ser
utilizados para medir eficiencia con respecto a costos controlables dejando de lado
a otros costos que erróneamente se les considera fuera del control de los
responsables.
2) Algunos costos (comerciales), administrativos, y los generales, son asignados a
los productos como un porcentaje sobre el costo de producción o sobre el precio
de venta.
3) Los gerentes descreen de la información de costos, porque no la comprenden o
porque, no la aceptan como pauta para la toma de decisiones; sobre la reducción
de costos.
4) Los crecientes costos indirectos derivados de nuevas tecnologías son asignados a
los productos, sobre la base de M.O.D.
5) Los S.T. no registran los costos de la no producción como: no disponibilidad de
repuestos, maquina no funciona, etc...
6) No diferencia actividades que crean valor de las que no crean valor.
7) Utiliza las bases de aplicación (productos) o de distribución (servicios) para
asignar costos y no para racionalizarlos.
8) Confusión costos controlables con costos directos, despreciando la importancia de
los costes fijos-indirectos.

Son criticas a las características propias del sistema como a la implantación de
aquellos.
Una vez expuesto el sistema tradicional, sus diferencias y criticas, nos dedicaremos a
expresar sin mas el “Sistema de Costos por actividades” (A.B.C.)



3. ¿QUE ES EL ABC?

Surge de las palabras inglesas ‘Activity Based Costing’ que es gestión por actividades.

Podemos definir el ABC, que es como se le conoce de forma simplificada, de una forma
general como: el sistema de costes basado en la actividad que a través de una
contabilidad de la actividad en la que se capta, mide y analiza el consumo de recursos
provocado al ejecutarse la actividad, permite calcular el coste de la actividad y del
objetivo del coste; así como del resultado final tanto de los objetivos del coste, como
global de la empresa.

También podemos definir el ‘ABC’: como el modelo de costes por actividades que
agrupadas en fases o centros conforman la secuencia de valor de los productos y
servicios de la actividad productiva por la empresa.

A su vez el modelo** ABC es un modelo de costes por actividades que agrupadas en
fases o centros conforman el valor de los productos y servicios que elabora o presta la
empresa.

De estas tres definiciones del modelo de ABC, lo que podemos extraer como un
concepto básico es que: “Las actividades y procesos consumen costos y los productos y
servicios consumen actividades.” Como muestra de tal cita adjunto cuadro y cuadros:

CUADRO I

“Inspección de compra”......................en el Departamento de Compras
“Cuidado de insumo”..........................en el Departamento de Almacenes
“Control de calidad”............................en cada uno de los Departamentos de Produc-
ción y/o Control de Calidad y/o de Laboratorio

CUADRO II
Cost-driving

*Actividades de asignación directa al producto (material directo; Volumen/Horas hombre/
mano de obra directa; energía) horas maquina

*Actividades relacionadas con los pedidos
o lotes de producción (cambio de órdenes de fabricación; Numero de pedidos o lotes
inspección; movimiento de materiales

*Actividades relacionadas con el apoyo al producto (Ingeniería Numero de componentes que
del producto; especificaciones; cambios técnicos; procesos) contiene el producto

*Actividades relacionadas con el apoyo a la producción (Direc
ción de la planta, Mantenimiento; Seguridad) Varios

En esos cuadros observamos que la actividad “calidad”, esta contenida en funciones que
pertenecen a diferentes jefes o gerentes. De igual manera podemos observar que las
actividades que se realizan en cada proceso de cada departamento productivo, tienen
como “cost-driving” o (bases de aplicación), no necesariamente horas hombre horas
maquina, sino que puede ser la cantidad de piezas envasadas, sin envasar, etc.



Entonces vemos que de los cuatro grupos del cuadro II al que aludimos, solo uno se
identifica con el producto; los otros tres tienen objetivos lejanos al producto.

El ABC enfoca su razonamiento a gerenciar bien las actividades que son las causas de
los costos, y que se relacionan a través de su consumo con el coste de los productos. Lo
más importante para el ABC es conocer la generación de costes para obtener de ellos el
máximo aprovechamiento posible y reducir los consumos no productivos al mínimo.

Las actividades y procesos para ser operativos, desde el punto de vista de su eficiencia,
necesita un grado de homogeneidad que permita medir la relación de transformación
actividades.

El método para el calculo de costes en ABC, esta relacionado con respecto a lo citado
en la primera definición del modelo con la relación existente entre consumo de factores
con las actividades y de las actividades con los productos.

Los tres elementos de esa cadena de valor son factores, actividad y producto.

Los factores en el sistema de costes basado en la actividad van a ser consumidas por las
diversas actividades que se llevan a cabo dentro de la unidad del negocio. Los factores
que consumen las actividades son de índole diversa: mano de obra, instalaciones,
documentos, físicos que se utilizan en las mismas, etc. Normalmente se considera a los
factores como directos a la actividad, puede existir una opinión diferente respecto a ello.
Las actividades pueden efectuar consumo de otra actividad, en otras actividades. En
consecuencia, una actividad puede consumir recursos procedentes del exterior y
actividades desarrolladas internamente.

Las actividades en su realización incurren en un consumo de factores que son
directamente imputables a las mismas; pero también en la realidad pueden existir
diferentes actividades consuman un único recurso y había que establecer criterios de
asignación que permita distinguir consumos y sus respectivos costes entre las
actividades. Es admitir la existencia de factores de imputación de forma indirecta.

Según la realidad de las empresas, y dado que las actividades se llevan a cabo por
centros de actividad, es de suponer que estos centros también consumen recursos. Aún
en el caso de que no consumieran factores en dichos centros puede llegar a plantearse
que los costes deben ser inicialmente asignados a los centros para ser repartidos
posteriormente a las actividades.

Esta perspectiva es la mas viable desde punto de vista práctico, que la asignación
directa a las actividades, pues es probable que las actividades de un mismo centro se
encuentran solapadas en lo que respecta a los recursos que consumen.

La actividad es un nivel jerárquico dentro de la estructura interna de la unidad
estratégica de negocios. Señalaremos que está enmarcada dentro de una integración de
carácter horizontal a través de la cadena de valor.
Igual que un centro de actividad, puede ser considerado un lugar donde se lleva a cabo
una serie de trabajos; la actividad es ese trabajo que se realiza dentro de ese lugar.



Podríamos llegar a decir que una actividad es lo que la empresa hace y la forma en que
lo hace. Pero necesita también un espacio físico, un personal que lo ejecute y el resto de
medios necesarios para su realización. Englobando todo eso obtendríamos la definición
de actividad como “el conjunto de personas, dotadas de unos medios o factores
productivos, van a desarrollar un trabajo o tarea.

Por otra parte, cabe señalar que las delimitaciones de las actividades exceden de la
competencia de los sistemas de costes basados en la actividad, porque al responder a un
nivel dentro de la estructura orgánica de la unidad de negocio, es al departamento de
organización al que corresponde su identificación. Como las actividades que realiza la
empresa son múltiples y de índole diversa es necesario, a efectos del calculo de los
costes y para ser más operativa, la determinación de las actividades que son
significativas desde el punto de vista eminentemente económico. Aquellas que no sean
representativas deben ser agrupadas siguiendo el criterio de homogeneidad.

El producto es el objetivo final del coste, es decir, es el portador de los costes de las
actividades que contribuyen en su obtención. La interpretación del producto en un
sistema de costes por actividades no difiere nada de la que ha venido dando de forma
tradicional, por lo que se puede considerar como tal, cualquier output de carácter
tangible o intangible.

Aunque en el modelo de ABC, entendido en sentido amplio, el producto, va a poder ser
un cliente, un mercado, y en general cualquier objetivo del coste que se ha establecido y
que pueda ser evaluado en términos económicos. Mezclan en realidad, una gran
amplitud en cuanto a la identificación de los objetivos finales del coste.

Para el estudio del ABC vamos a hacer referencia a las etapas generales que deben de
ser cubiertas para su implantación:

1) Análisis y descripción, gestión de actividades.
2) Establecimiento de una base de medida y control de la ejecución de las
actividades.
3) Cuantificar los recursos consumidos por las actividades e identificar dichos
recursos con los consumos que hacen los productos de las actividades.
4) Seleccionar a los inductores de costes, ¿Cuantos?, ¿Cuales deben de ser
empleados?
5) Calcular el coste de los productos para lo cual se deberá agrupar las actividades
por niveles jerárquicos, para poder comprender mejor el origen de la variabilidad
de los costes. Ya que varias actividades pueden estar representadas en un mismo
inductor. Se calculará el coste de cada una de las actividades agrupadas y por
ultimo, se procederá a la asignación de los costes a los productos en función de
los inductores de costes definidos.

Antes de analizar las actividades, se debe tener en cuenta al menos los siguientes
elementos: objetivos inmediatos y futuros que se pretende con dicha gestión; hay que
contar con el factor humano, que el proyecto se aprueba de forma colectiva; los
sistemas de información ya existentes. Aprovechamiento de las fuentes de información
que existan. El análisis de organigramas, definiciones de cargos, etc., proporcionará un



modelo que permita establecer los inductores de costes; y ¿A que nivel de definición de
actividades debo llegar para conseguir optimizar el proceso?

En todas las actividades se ha de diferenciar al menos: los recursos consumidos de cada
actividad para cada variedad de productos, el destinatario de la actividad, la unidad
elegida para medir la actividad, características de eficiencia de la actividad, su nombre,
la capacidad máxima. Se obtiene así un mapa de actividades para cada una de las
funciones de la empresa. Es decir, se elegirá para medir el nivel de realización de cada
actividad, la base de medida más adecuada o la actividad de obra más idónea, con
especial atención en aquellas que consumen factores con el precio más alto e
independientes de las unidades de obra tradicionales. También se cuantifican los
recursos consumidos.

Después se analizará el mapa de actividades, de forma detallada, las actividades deben
de ser reagrupadas en categorías identificando aquellas que son criticas y deben
mejorarse.

En cada grupo se debe estudiar la relación que existe entre actividad/eficiencia. Este
análisis de la eficiencia supone buscar causas o factores que influyen sobre la eficiencia
de la actividad. Los factores causales (plazo, coste, calidad, etc.) son los inductores
generadores, en ingles (performance drivers o drivers), que constituyen la base de los
indicadores de control. Así definidos los inductores sirven para conocer el coste unitario
de las actividades, su productividad global, se usan además para asignar costes.

Los (drivers) influyen en el perfeccionamiento de algún atributo de eficiencia de la
actividad y contribuye a contemplar la armonía de la combinación productiva. Están
enfocados hacia la mejora de la actividad o características de los procesos y productos,
a conseguir reducir plazos y reducir costes.

Una vez que tenemos analizados los costes de las distintas actividades, estas se agrupan
en relación al nivel de causalidad que discrimina de forma homogénea el consumo de
actividades para la obtención de servicios o productos:

 Actividades a nivel interno de producto (UNIT LEVEL): se consumen o imputan en
relación al volumen de producción. Ej.: MOD, material directo, energía.
 Actividades relacionadas con los pedidos o lotes de producción (BATCH LEVEL).
Estas actividades varían con el numero de pedidos o lotes realizados, pero son fijas
respecto al numero de unidades del pedido. Por ejemplo: Calculo ordenes de
fabricación, inspección, movimiento de materiales.
 Actividades relacionadas con el mantenimiento del producto (product level). Hacen
referencia a la mejora continuada de los procesos de fabricación y aplicación final
del producto.
 Actividades relacionadas con el mantenimiento de la producción (product-
sustaining) son realizadas para mantener la capacidad de producción de los
diferentes productos. El coste es independiente del numero de unidades producidas
y del numero de pedidos. Estos costes son necesarios para mantener el proceso de
fabricación, son conjuntos y comunes a todos los procedimientos manufacturados
en la planta. Estos costes no se imputan a los productos, son costes comunes que
reducen el margen global de todos los productos.



 Actividades relacionadas con la investigación y desarrollo (facility level). Estas
actividades forman parte de la visión a plazo largo de la empresa que proyecta su
creación futura de valor social que garantiza la continuidad de los productos y
servicios actuales.
 Actividades encaminadas al proceso continuo de apoyo al cliente (customers-level).
Son parte esencial del objetivo principal de la empresa, que consiste en satisfacer
las necesidades del cliente de forma eficiente.

Con esta división global del desglose de las diferentes actividades, se traduce en
considerar a los costes como variables potencialmente; pero no varían directamente con
el volumen de producción.
Para definir las características* que identifican el coste de la actividad, dado ya los
pasos anteriores, del ABC:

- Identificación actividades.
- Establecer las actividades como una combinación de costes.
- Definir inductores: que miden la combinación de costes de cada actividad con
eficiencia.
El inductor de cada uno de los costes generales se determina dividiendo:
Coste de cada combinación
Inductor =
Factor casual de cada inductor
El numero de inductores dependerá del grado de exactitud exigido y de la
complejidad de la cartera de productos.

Para decidir el tipo de inductores deben de ser considerados los siguientes
factores:

 -Costes de medida: si el tiempo de duración de la actividad es siempre el
mismo, es posible sustituir los inductores relacionados con el tiempo por los
relacionados con el numero de transacciones generadas por la actividad,
cuya medición sea mas fácil. Por ejemplo: el numero de envíos procesados,
numero de ordenes procesadas, numero de inspecciones ejecutadas, etc.

 Grado de correlación: Es verificar el cumplimiento de las relacionas causadas entre
los inductores, los costes de las actividades y las prestaciones realizadas a los
productos. Los procedimientos más idóneos son los estadísticos de correlación y
regresión.
 Efecto sobre el comportamiento en los individuos de la organización. Los
inductores pueden ser motivadores o demostrados, e incluso usarse para modificar
la conducta.



La relación entre niveles de actividades, estructura de costes e inductores puede verse:

CLASIFICACIÓN DE LOS JERARQUÍA DE EJEMPLOS DE INDUCTORES
COSTES DE LA EMPRESA ACTIVIDADES DE COSTES

Gerencia de Planta .
Costes debidos a una Sostenimiento de Mantenimiento del edificio .
oferta de capacidad de planta Seguridad .
producción Nº de proveedores .
Nº de productos.

Nº de componentes introducidos .
Costes derivados de la Mantenimiento Ingeniería de proceso .
existencia del producto de productos en Especificación de producto .
catalogo. Logística empresarial .
Mejora de productos .

Nº de unidades reelaboradas .
Cambios de procesos y ajus-
Costes derivados de la Relacionadas con tes en las maquinas .
organización de la los pedidos o lotes Movimiento de materiales .
Producción Ordenes de compra .
Inspección .

Costes derivados Relacionadas con las M.O.D .
directamente del unidades producidas Materiales .
volumen de producción Horas maquina .
Energía .

Las etapas para la imputación de costes por un sistema ABC serian:

 Clasificar los costes en pools homogéneos de costes.

 Imputar a los productos el coste unitario de cada pool. Asigno los costes generales
asignados desde cada pool de coste a cada producto. Costes generales = Ratio pool x
mds utilizadas de ‘cost drivers’. Es el mecanismo básico del sistema ABC.



A continuación, se adjunta cuadro de asignación de costes en el ABC que necesita las
ultimas tendencias en ese modelo.

COSTES GENERALES DE LA EMPRESA
Tarea A Tarea B Tarea C Tarea D
C. .Directos Costes Indirectos

Actividad 1 Actividad 2 Actividad 3
Imputación de los ACTIVIDADES A1 A2 A3 A4 A5 A6 A7 A8 A9
A10
C.I. a las ACP 1 ACP 2 ACP 3
actividades

AGRUPACIÓN PRODUCTOS
DE C.A.
ACTIVIDADES
ACP = Agrupación de la actividad
IC = Inductor de Costes
Nivel
sostenimiento de C.A.
planta

Nivel C.A. I.C.3
sostenimiento de
producto
I.C.2
Nivel lote
C.A. C.A.
Nivel unitario
I.C.1 I.C.4

COSTES DE LOS PRODUCTOS

1 2 3 . . . . . . . . . n

4. APLICACIONES ABC.

El ABC desde el punto de vista practico es difícil que se opere cuando se ignora la
existencia de la organización tradicional de producción.

El ABC se orienta hacia las actividades y no hacia los talleres, pero el ámbito potencial
del ABC se puede extender* más allá de la categoría de costes generales. La
información basada en la actividad comprende datos relevantes acerca de las
actividades a lo largo de la cadena de valor (diseño, ingeniería, producción,
distribución, marketing, servicio de ventas).

La precisión en el análisis de contabilidad por segmentos de mercado, líneas de
productos, canales de distribución, y eventualmente clientes que subyacen en la
estrategia del negocia, es dependiente de la inducción en el análisis de costes generales
que no son producción.

Puede también ser valido en el sector servicios, pues la prestación de un servicio, como
producto físico, comporta el añadir en costes indirectos, los cuales puede que no estén



relacionados con volúmenes de prestaciones. Si ligo estos costes a los servicios,
mediante cost-driver, facilitará la precisión en el calculo de los costes de los servicios
individuales.

Proporciona información de coste por producto o líneas de productos. Las finalidades
del ABC están ligadas al apoyo de tres áreas de toma de decisiones estratégicas de la
empresa: Fijación del precio de los productos; Calculo del mix y de la gama de
productos mediante, la promoción, sustitución e interrupción de las líneas existentes; y
Desarrollo y diseño de nuevos productos.

Es de gran utilidad para la toma de decisiones en la alta dirección, y tendrá un peso
significativo en el rendimiento a largo plazo de la empresa.

El ABC produce información que ayudará en la gestión de los procesos productivos. Se
orienta a satisfacer las demandas de los consumidores finales, ya que las fabricas
actuales se proyectan desde una versión global integrada que contempla las actividades
correspondientes a (la cadena de valor), actividades ya citadas que teniendo en cuenta la
discontinuidad de la demanda, pretende optimizar la función global de costes-
rendimiento a lo largo de toda la vida del producto.

Se tiende a agrupar las maquinas e instalaciones en forma secuencial de modo que se
puedan realizar continuamente las operaciones de fabricación y acabado de cada
producto.

Con esta nueva organización se logra reducir de forma sustancial el plazo de
fabricación, al evitar esperas innecesarias, así como la reducción de paradas de
maquinas. Se logra una gran flexibilidad para adaptarse a la demanda cada vez mas
personalizada del mercado, ya que es posible producir pequeñas series que pueden ser
entregadas en corto plazo en una gran variedad de productos.

Por ejemplo, la compañía Block-luster e IBM, hace un proyecto de fabricación directa
de discos compactos que por un completo software informático reciben información
musical cualificada que acciona directamente la estación de grabación de la tienda.
Proporciona poner a disposición del cliente todas las grabaciones y evita el enorme
stock de discos que es una tienda de discos.

La transformación de las fabricas organizadas en grupos funcionales, basados en
principios tayloristas enfocados hacia la producción en serie especificada, no es fácil
necesita un severo análisis de los procesos enfocados hacia su robotización y
automatización y eso unido a una filosofía organizativa que pone más énfasis en la
satisfacción de los clientes intermedios y finales.

Esta nueva organización productiva necesita el modelo de costes por actividades que
deja como eje central la célula, mediante su análisis de valor, como costes transmisores
primarios (drivers), conjunto de costes centrales de cada célula (cost pools) y coste de
centro de actividades, que constituye la fuente principal del resultado empresarial.



Con una aplicación correcta ABC se habrá obtenido cuales son aquellas actividades que
aportan o no valor añadido a la cadena de valor de la empresa. Este sistema logra
transformar los costes indirectos de los productos en directos de las actividades.

Puede instrumentarse dentro un entorno flexible:

INTEGRACIÓN DEL ABC EN LA GESTIÓN EMPRESARIAL

Consumo
de recursos

Procedimiento de
Previsión del asignación de costes a
volumen de las actividades o centros
producción de análisis LÓGICA DE LA DIRECCIÓN
LOGISTICA
L
DE LA actividad Ó
COORDINACIÓN G
I
actividad C Indicadores de eficiencia
A
actividad para cada actividad y
D
E
¿Porqué hacemos estas actividad o L control de los costes.
actividades? centro de
C
¿Son realmente análisis O
necesarias? S
T
E

Elección de la unidad Estimación
LÓGICA DE LA ORGANIZACIÓN de servicio o inductor presupuestaria
INDUSTRIAL de coste

LÓGICA Asignación de los costes
DE LA a los objetos de coste
CASUALIDAD
SISTEMA
OBJETOS DE COSTE INFORMATIVO
DE GESTIÓN

Enfoca su racionamiento a gerenciar bien actividades de forma que cuando un
empresario planifica y decide una inversión tiene toda flexibilidad de plantearse el
objetivo del coste (target costing). Cuando trabajamos con una inversión decidida
debemos adaptarnos a obtener el mejor resultado posible de la situación actual.

Cuando abordemos la perspectiva horizontal nos encontraremos con la lógica de la
organización industrial, la cual transforma inputs en outputs a través de la realización de
actividades.
En el sentido transversal encontramos la corriente informativa que transforma y
constata las previsiones con las realidades obtenidas para establecer el control continuo
de la actividad.

Estos tres sentidos de la lógica empresarial consiguen en el motor central del sistema
compuesto por actividades, pero esto solo no logra el éxito; a ello hay que unir la lógica
y arte de la dirección que conjuga la armonía de la combinación de factores productivos
y la asignación del riesgo total.



Podemos considerar que ABC mejora la transparencia de los costes generales o
indirectos, la eficacia del empleo de los recursos y el calculo de costes de los productos
para evitar así decisiones estratégicas erróneas. ABC es el instrumento que enlaza la
gestión estratégica con la gestión operativa; este sistema de coste a diferencia del ya
citado S.T., intenta establecer estándares no únicamente basados en criterios de costes,
sino también en criterios estratégicos como calidad, servicio, cantidad, plazos de
entrega, etc.: el S.T. analiza desviaciones basado en la comparación costes estándares y
reales.

Nos suministra el ABC toda la información sobre las actividades realiza la empresa y
las relaciones que existen entra ellas,. Por ejemplo es fuente de información para
decisiones como la bajada de costes por trabajar con empresas ajenas para el desarrollo
de tareas que hasta ahora se hacían con recursos propios.

Inicialmente los defensores de sistemas de costes por actividades utilizan precios
históricos, en la actualidad se admite que estos sistemas se pueden desarrollar usando
magnitudes estándares, ya que los valores de los activos y los gastos pueden estar
basados en costes de reposición, costes presupuestados o costes ejecutivo. Entonces
podemos afirmar que pueden ser desarrollados a históricos o a predeterminados.

El resultado interno en las empresas calculado en sistemas costes en la actividad no
tenia que venir dado por la suma de los resultados generados en las diferentes
actividades, ya que algunos autores no consideran a las actividades como susceptibles
de generar resultados y rendimientos puesto que no contemplan la posibilidad de
utilización de estándares. No obstante es posible determinar el resultado siempre que
consista en obtenerlo a través de la suma de los resultados o márgenes generados para
cada uno de los productos, respecto de los cuales y usando estándares deberían
contemplar las desviaciones que se han producido.

5. ABC HACIA ABM.

El modelo de costes basado en la actividad “Activity based costing”, ABC, ha sido
objeto de notable atención y los objetivos de costes utilizados por el sistema se
encuentran ampliamente cuestionados.

La literatura tradicional o convencional de Estados Unidos de América, de cuyos
autores parte toda la teoría del sistema ABC aquí expuesta a lo largo del trabajo; que
realiza la distribución de costes indirectos, suplementando los costes directos asignados
a cada producto o servicio con ayuda de un calculo adicional común basado en mano de
obra directa o un material consumido; lo cual implica suponer que la relación funcional
del coste del producto varia de forma lineal con el volumen de producción, y discrimina
perfectamente el consumo de recursos que necesita cada objeto de coste.

El paradigma competitivo de la empresa que enfoca la atención de la organización
empresarial en maximizar la cadena de valor para el cliente, ha generado una



intensificación en la carrera competitiva que exige productos de calidad total al menor
coste posible, y en el menor plazo de cobertura de las necesidades de la clientela.

Esta nueva función de la estrategia competitiva implica, un uso mas intensivo del
capital en las nuevas instalaciones, que comportan una mayor flexibilidad de
producción, dentro de un alto nivel de productividad incrementando la importancia de la
mayor seguridad en la distribución de los enormes costes indirectos, inherentes a esas
nuevas combinaciones productivas.
En la compleja y enmarañada carrera competitiva que realizan las empresas,
enfrentándose a diferentes estamentos de clientela, unos con mayor volumen y menor
precio, otros exigen características especificas, se ha vuelto muy difícil discriminar
adecuadamente que costes se encuentran relacionados con la capacidad de producción,
con la capacidad usada, con los costes impuestos por la diversificación de productos o
por la complejidad adicional del os mismos.

Posteriormente a la implantación del ABC, se comprendió por parte de sus propios
autores que era un enfoque de margen de contribución, no un intento de conseguir
costes unitarios mas exactos en los que todo estuviese totalmente asignado. El proceso
descrito como asignación es realmente una estimación. Es decir, se trata de calcular el
coste de iniciar una actividad o de procesar un pedido de un cliente. Se ha constatado
que las estimaciones basadas en entrevistas, opiniones de los empleados, y en los datos
operativos disponibles tienen una exactitud suficiente para que la dirección emplee la
información mediante el modelo ABC.

Desde ese punto de vista ABC enfoca su énfasis principal en el conocimiento de la
generación de valor que realizan las distintas actividades, esfuerzo este que sirve para
eliminar las actividades superfluas.

Pone de manifiesto los impulsos entre realizaciones particulares de las actividades y de
la demanda que estas actividades hacen de los recursos de la organización, esta filosofía
y metodología del ABC conduce a establecer las diferencias relativas al coste de cada
clase de producto a través de la imputación de las prestaciones de las diferentes
actividades que consume. Sin recargar el coste de los productos de gran salida y se
calcula en su justa medida los costes de los productos de bajo volumen de salida que
necesitan actividades especializadas para su producto y venta. Con esta información se
realiza mejor la mezcla de productos vendidos y toma de decisiones para la orientación
de las gestiones comerciales para mantener la contabilidad de corto y largo plazo.

El enfoque del ABC basado en el margen de contribución, se asemeja en gran medida y
aporta información similar para analizar las decisiones relevantes sobre aceptar o
rechazar pedidos, a teorías sobre el análisis de la rentabilidad por segmentos.
Pero la economía de escala exige un nuevo enfoque del ABC , y el ABM constituye el
desarrollo lógico de los modelos de gestión basados en las ideas anteriormente
expuestas en el ABC.

El ABM significa (Activity Based Management) y constituye un sistema de gestión
nuevo e independiente, basado en la visión competitiva de la empresa; a través del
análisis de la asignación de recursos y contabilidad de las actividades que realiza el
ABC, discriminando los costes de la capacidad usada y los costes correspondientes al



futuro e incluyendo todo el espectro de actividades que componen la cadena de valor
total de la empresa, que servirá para explicar e incluso predecir las cursos de acción y
las decisiones que aseguren el éxito de la gestión empresarial.

Una vez visto el paso en la contabilidad de gestión hacia el nuevo modelo ABM, vamos
a explicar cuales fueron los motivos, que llevan a dar la respuesta a la gestión de costes
de calidad se encuentra en la aplicación ABM:

1º Identificación actividades que se ejecutan en cada centro de responsabilidad.
2º Clasifica las actividades anteriores atendiendo a su capacidad para añadir o no
valor al producto.
3º Determina los generadores de coste para cada actividad en cada centro de
responsabilidad.
4º Eliminación o reducción al mínimo estrictamente necesario, de los generadores de
costes de las actividades sin valor añadido.
5º Medida y análisis de los generadores de actividades con el fin de observar si se
esta mejorando la realización de cada una de ellas.
6º Implantar las medidas necesarias para conseguir la mejora en aquellas actividades
con valor añadido en las que tal mejora no se este alcanzando.

El planteamiento del ABM consiste en distinguir el proceso productivo a través de la
gestión de actividades, que se realizan en la empresa, y no mediante la gestión de
costes. Porque los sistemas ABM extienden su atención sobre absolutamente todas las
actividades que se ejecutan en la organización, y porque trata de medir y analizar dentro
del ámbito de cada actividad, la mejora conseguida en su ejecución.

Sin embargo no podemos olvidar que es una extensión o perfeccionamiento del ABC,
orientada a una eficaz gestión de costes aunque existan diferencias acusadas entre
ambos, que son tanto referentes al aspecto formal como al conceptual, y que veremos
posteriormente.

Los autores dan la idea del modelo ABM al satisfacer la afirmación de que cuando se
examinan las actividades de mejora continuada, entre las que pueden ser incluidas las
relacionadas con la gestión total de calidad, puede observarse donde se esta aplicando y
como se manifiesta dicha mejora. La cual puede ser ampliada, ya que una de las
aproximaciones mas acertadas a la generación de ventajas competitivas sostenibles
puede conseguirse, mediante la mejora continuada de las actividades con ella
relacionadas; con lo que podemos exponer a continuación las posibles conexiones entre
ABM y la gestión de costes de calidad:

 La mejora en la calidad se consigue, mediante la mejora continuada en la
ejecución de las actividades con ella relacionada, aspecto éste que impregna
toda la filosofía ABM.
 La mejor manera de acometer la medida y control de la gestión de calidad
ha de ejecutarse principalmente mediante la utilización de medidas de
carácter no financiero, medidas profusamente empleadas por los sistemas
ABM.



 El análisis de las actividades, preconizado por el ABM, permite detectar con
exactitud las áreas problemáticas de la organización, aquellas más
necesitadas de acciones correctoras desde el punto de vista de la calidad para
lograr su perfecta ejecución.
 El análisis efectuado mediante las actividades, va permitir reducir los
recursos superfluos consumidos en la ejecución de aquellos capaces de
generar valor añadido en materia de calidad.

Aunque el OBJETIVO primario perseguido mediante la gestión de las actividades
relacionadas con la calidad no es exactamente el de la reducción de costes. El objetivo
principal radica en la consecución de la mejora continuada en la ejecución de las
actividades de calidad, cuyo resultado paralelo e inevitable es la reducción de costes.
Algunos autores afirman que el control efectivo de los costes de calidad, solo puede
conseguirse mediante el progreso en la mejora continuada, y no a través de la reducción
de esos costes.

Dado que el sistema ABM centra su atención en el análisis y medida de las actividades,
podrá proporcionar información íntimamente conectada con la consecución de la mejora
continuada en materia de calidad, como puede ser la relativa a:

 Problemas existentes para ejecutar correctamente las actividades y sus
posibles causas.
 La solución a los problemas de carácter repetitivo, y los medios preventivos
a poner en marcha para evitar la aparición de problemas ocasionales.
 Según de diseñen las actividades y se estructuren se incurrirá en un conjunto
de costes u otros. Transplantando esta idea a la gestión de los costes de
calidad, implica que para alcanzar un determinado nivel de calidad pueden
implantarse en la empresa distintas actividades, que incurrirán en unos u
otros costes.
 El diseño de las actividades necesarias para alcanzar el objetivo de cero
defectos es fundamental para la interacción que existe entre las distintas
categorías de actividades relacionadas con la calidad. A tal fin, debemos
potencial las actividades de prevención respecto de las actividades de
evaluación, con el fin de evitar errores, debido al aspecto directivo que las
primeras tienen sobre las segundas.

Es decir, aun cuando es posible alcanzar el nivel de calidad optimo potenciando las
actividades preventivas con la finalidad de incurrir en fallos, también es posible
alcanzar ese mismo nivel potenciando las actividades de evaluación, detectando todos
los fallos y corrigiéndolos; aunque el segundo procedimiento además de ser mucho mas
costoso, esta iniciado en el origen, pues no actúa sobre las causa, solo detecta y corrige
los errores. La simbiosis entre ABM y la dirección de costes de calidad se puede
justificar por las deficiencias detectables al analizar los modelos tradicionales sobre
control de los costes de calidad.

Esos sistemas de calidad tradicionales nunca han tenido en cuenta el registro, medida ,
análisis, y comunicación de la información mas adecuada para conseguir una correcta
gestión de la calidad; porque su enfoque se basa en determinar los distintos
componentes de calidad, y no en las causas que los habían generado; porque las



unidades de medición utilizadas eran unidades financieras y estaban expresadas en
términos de materia prima, mano de obra directa y gastos generales de fabricación,
olvidando el verdadero sentido de la medida de dichos costes, como es observar la
consecución lógica de la mejora continuada en la ejecución de las actividades
relevantes en materia de calidad , que requieran un canal informativo más amplio y
diferente al ofertado por las unidades de medidas tradicionales.

El sistema ABM, esta enfocado sobre la ejecución de las actividades de calidad para
proporcionar más información con el objeto de analizar la mejora continuada y lograr
una mejor ejecución de esas actividades a través de la prevención. El modelo
proporciona una propuesta para las medidas de ejecución financieras y no financieras
para las decisiones operativas; las cuales son dos contribuidores claves para maximizar
la calidad , con el fin de alcanzar mejora continuada.

Nos vamos a encontrar en el desarrollo del modelo ABM, en las actividades de
prevención, que exceden del entorno empresarial, ya que para ser analista no solo es
necesario tener en cuenta los inputs del proceso productivo sino también los outputs, en
tanto en cuanto los mismos deben satisfacer las necesidades de los clientes.

El análisis es de:

 Proveedores: para asegurar conformidad de todos los aprovisionamientos
recibidos y reducir al mínimo el impacto del incumplimiento del proveedor,
mediante, la revisión de la capacidad del mismo, evaluación, certificación,
acreditación y planificación de los pedidos. Se elimina así la innecesaria
inspección de la materia prima y los suministros se proporcionan en el tiempo
requerido.
 Clientes: Un análisis potencial acerca de la evolución de la demanda y
preferencias consumidores, mediante técnicas de investigación de mercado,
evaluación continuamente la visión y necesidades del cliente acerca de calidad
para lograr su satisfacción.
 Empresa: Cualquier análisis de la actividad relacionada fundamentalmente con
la ingeniería de calidad, diseño, desarrollo, planificación, administración del
sistema de calidad y con ella relacionadas.

Realizando este tipo de análisis se obtiene información para la toma de decisiones de
carácter estratégico como:

 Mejorar, extender, continuar, rediseñar o suprimir un producto.
 Incrementar, disminuir, o negociar con un cliente o proveedor.
 Crear y manejar las expectativas del consumidor.
 Diseñar productos y servicios maximizar la satisfacción del consumidor.

El éxito en una estrategia basado en una calidad se determina identificando las
actividades evaluadoras, para que su realización sea lo menos costosa posible; algunas
son necesarias por su referencia verificadora respecto a las actividades de prevención,
pero el resto se consideran como actividades de no valor añadido; así pues; su
eliminación es una necesidad.



A continuación se expone gráfico del papel pivote del ABQM:

PAPEL PIVOTE DEL MODELO A.B.Q.M.

INFORMACIÓN
SOBRE
PRODUCTO, PREVENCIÓN
SERVICIO,
CLIENTES, ETC...

ACTIVIDADES ABQM MEJORA
DE CALIDAD CONTINUADA

MEDIDAS
FINANCIERAS DECISIONES
Y NO OPERATIVAS
FINANCIERAS

Desde el primer momento que optemos por la implantación de este modelo debemos
reflexionar sobre ciertas dificultades, para lograr que este modelo ABM desarrollado
pueda ser aplicado a la realidad empresarial.
Es difícil su implantación ante la ausencia de sistemas específicos de coste en base a las
actividades lo cual implica que hay que determinar con carácter precio, los centros y
actividades en ellos realizadas. Debemos contar con que la elaboración del mapa de
actividades relacionadas con la calidad sobrepasa en muchos casos el propio entorno del
centro, aspecto que implica una elaboración complicada, pero con el modelo ABM la
distinción de las actividades ejecutadas en cada centro de responsabilidad es mas fácil,
excepto cuando se trata de actividades relacionadas con los costes de calidad, ya que es
necesario un análisis mas profundo.

Dentro de este análisis de las actividades relacionadas con la calidad, algunas están
directamente relacionadas con la mejora de la calidad ( actividades relacionadas con el
aprendizaje) ; otras están intrínsecamente relacionadas con la realización de una
actividad principal englobando ésta, la realización de la actividad especifica de la
mejora de la calidad ( actividades relacionadas con el autocontrol).

Esto provoca la necesidad de una base de imputación, que determine el consumo que de
la actividad principal se utiliza para la mejora de la calidad.

Es uno de los puntos más problemáticos en ABM, y de ahí deriva la escasez de
compañías que tienen en cuenta la satisfacción de los clientes y determinan con
exactitud los costes relacionados con dicha satisfacción.

En relación con las aplicaciones que del ABM puede llegar a tener, hay que decir que
este modelo puede proporcionar a los encargados de tomar decisiones una buena guía,
con el objeto de lograr la mejora continuada de la calidad y reducir los costes asociados
con ella. La implantación de T.Q.M. (Total, Quality, Management), hace posible el uso
de variables no financieras para la medida y control de los costes de calidad incluyendo
el coste de actividades ineficientes.



Hemos de tener en cuenta tres puntos muy importantes para lograr con éxito todo lo
anteriormente expuesto:

 Es importante diferenciar actividades que añaden y no añaden valor. La empresa
debe usar en principio solo los recursos necesarios para elaborar el producto, y al
mismo tiempo satisfacer a sus clientes.
 Enfocar toda la atención en las actividades relacionadas con la calidad, quiere decir,
todas las actividades realizadas para prevenir, evaluar, corregir fallos de calidad
externos e internos.
 Todas las actividades relacionadas con la calidad pueden agruparse en una de las
tres categorías siguientes: actividades preventivas; actividades evaluadoras; y
actividades correctoras.

Existen diferencias entre el ABC y el ABM. En este sentido nos podemos encontrar que
el ABC es útil para acometer los procesos de asignación tanto para llevar a cabo una
adecuada gestión de costes, aquí en este 2º caso el modelo recibe la denominación de
ABM o gestión basada en las actividades. Con este planteamiento cobra autentica
significación la distinción entre las actividades atendiendo a su capacidad para añadir o
no valor al producto.

Eso se puede observar desde una perspectiva interna (aquella estrictamente necesaria
para la fabricación de un producto) como externa (aquella actividad que aplicada sobre
un producto hace aumentar el interés del cliente por ese producto).

El planteamiento de partida del modelo ABM consiste en dirigir el proceso productivo a
través de la gestión por actividades que se realizan en la empresa, y no mediante la
gestión de los costes, dado que el análisis de medida y control de aquellas permitirá
observar con mayor claridad la medida en que la empresa esta alcanzando el objetivo de
la mejora continuada.

Los sistemas ABM suponen una extensión del modelo ABC, existen diferencias tanto
en el aspecto formal como conceptual. Entre las mas significativas nos encontramos
con las siguientes:

1) El ABC forma parte del sistema contable de la empresa que llevan hasta la
determinación del coste del producto. Los sistemas ABM suponen un sistema
de información que permite analizar y mejorar el rendimiento de la empresa.
2) El modelo ABC persigue como objetivo fundamental la formación del coste de
los productos de la manera más objetiva posible. Para el ABM la formación del
coste del producto pasa a un segundo plano, centrando su atención en la
gestión interna de la empresa a través de las actividades.
3) En el sistema ABC las actividades a nivel de la empresa no presentan gran
significación por cuanto su coste no podrá ser repercutido al producto de una
manera objetiva. Sin embargo, para el sistema ABM las actividades a nivel de
la empresa serán tan significativas como las demás, y podrán añadir o no valor
al producto como el coste e ellas.
4) La determinación del coste de cada generador ostenta en el ABC una
importancia de capital, ya que conociendo el consumo de ellos por cada
producto, de manera automática podremos hallar su coste. En el ABM en la



primera etapa no importa tanto el coste de cada generador como la evolución
en el numero de ellos necesarios por cada actividad, a fin de ir eliminando los
correspondientes a las actividades sin valor añadido e ir observando la mejora
en el consumo de generadores por las actividades con valor añadido.

6. VENTAJAS E INCONVENIENTES: “ABC”.

Una de las ventajas que aporta el ABC frente a los sistemas tradicionales, es la
introducción de transparencia en los costes indirectos, es decir, la asignación de estos
costes a las actividades que realiza la empresa y luego, la conexión de estas actividades
con sus cost-drives. Asimismo, una de sus contribuciones más importantes es el
acercamiento del ABC al concepto de inductores de los costes que supone una
asignación más equitativa de los costes a los productos. En este sentido nos
encontramos con las siguientes ventajas:

 El ABC proporciona unas bases más lógicas y comprensibles para el calculo
de costes.
 Ayuda a rastrear, identificar, entender el comportamiento de los costes.
 Proporciona información sobre variables financieras ( ratios de cost-drivers)
y no financieras (volúmenes periódicos de cost-drivers) que son relevantes
para la gestión de costes.
 Supone una mayor flexibilidad para analizar los costes de los centros,
proceso, arreas de responsabilidad, clientes, etc.
 Proporcionan una mayor información sobres los costes variables a largo
plazo, que son relevantes para la planificación estratégica*.
 Facilita un coste más preciso por líneas de productos, es significativo con
costes generales producción no relacionados con el volumen y necesita
varias líneas de productos.
 Es suficientemente flexible para analizar otros objetos de coste además de
productos, tales como procesos, áreas de responsabilidad y clientes.
 Se apoya en una base lógica y aceptable, es que hace más comprensible el
calculo y gestión de costes.
 Es útil para la empresa saber el coste que se puede ahorrar aplicando un
determinado sistema u otro para la toma de decisiones estratégicas que
tienen su base en el análisis de la cadena de valor, ya que suministra toda la
información sobre el coste de actividades y sobre la guía de costes (cost-
drivers); es decir, da toda la información sobre las actividades que realiza la
empresa y su relación entra ellas.
 El ABC puede instrumentarse dentro de un entorno industrial flexible.

Una vez visto el gran avance que supone el modelo ABC, en la gestión estratégica de
costes; también es lógico describir las limitaciones con las que cuenta este modelo; ya
que las pretensiones de calcular los costes de los productos de una manera más exacta
no siempre se ven cumplidas, ya que la asignación de costes sigue siendo arbitraria,
sobre todo lo relativa a costes comunes.



En consecuencia se podría informar de forma errónea en el ABC. Asimismo, y en
cuanto a la justificación histórica existen sospechas ya que es bastante frecuente
justificar las deficiencias de las practicas contables de costes en alegaciones contra la
contabilidad financiera; pero faltan aportaciones conceptuales que sean base teórica del
modelo.

Las limitaciones del activity costing de forma sistemática van a ser las siguientes:

 Existe un gran desconocimiento sobre las consecuencias económicas y
organizativas tras su adopción.
 La selección de inductores de costes puede presentar problemas en la
practica ya que a través de ellos se controlaran áreas , en la empresa sobre
las que existen fuertes tensiones.
 No existen evidencias de que su aplicación se traduzca en una mayor
rentabilidad empresarial, en que el coste de implantación pueda ser
rentabilizado.
 Novedad ¿Hasta donde? En realidad, es una mezcla de los planteamientos de
modelos orgánicos anteriores, y la metodología del plan francés de las
secciones homogéneas. No es por tanto, el ABC una ruptura con el sistema
tradicional?.
 El ABC no es un sistema de finalidad genérica cuyos outputs son adecuados
sin juicios y sin modificaciones para su utilización en todas las áreas de
control, rendimiento, evaluación y toma de decisiones.
 Los niveles de costes de la mayoría de las actividades se determinan de
forma mas compleja que de lo que puede significar una variable.
 En el ABC no se analiza la forma en la que debe ser cohesionada la
contabilidad de actividades como la contabilidad de costes, y la contabilidad
financiera o externa.
 Es necesario llevar a cabo una mayor concreción en cuanto a la valoración
inventarios en la contabilidad de actividades, en relación a la que se hace en
la contabilidad externa.
 Defienden la existencia de magnitudes estándares sin especificar cual es el
caso que se les debe dar en el proceso de calculo de los costes y de
resultados.
 Requiere una mayor concreción y cohesión en la determinación del resultado
y en las medidas del rendimiento.
 Se orienta a las actividades y no a los talleres, ignorando la existencia
organización tradicional de producción, y perdiendo identidad costes
indirectos.

7. TENDENCIAS ACTUALES.

Una vez expuestos los actuales modelos ABC, ABM, como sistemas de costes por
actividades que han venido a dar en contraste con las tendencias tradicionales que son
incapaces de renunciar a la comercialización de productos o servicios menos rentables,
y enmascaran el coste y el margen de cada línea de productos, esto unido en la



eficiencia exigida en el mercado actual, ya que el mercado es un evaluador eficiente y si
la empresa quiere obtener ventaja comparativa, solo es posible a través de una
especificación en algún tramo de la línea de productos.

El ABC viene a introducir que el diseño de las actividades que componen la
combinación productiva es el adecuado, y el modelo de medición con la adecuada
combinación productiva es competitivo.

Se deja observar, que en los últimos años, ha habido en cambio sustancial del mensaje
empresarial competitivo, y por lo tanto, no es de extrañar que el sistema de costes se
quedará atrasado u obsoleto ( que es el mensajero); por lo que las empresas que
pretendan mantenerse en ese mercado competitivo deben tener en cuenta que
abastecerán mercados muy exigentes en calidad y precio, en entrega puntual, y
satisfaciendo los gastos del consumidor y se requiere factorías flexibles, con muchos
productos alternativos, suficientemente diferenciados y manejar con destreza la
investigación y el desarrollo en el que van a madurar los productos, líneas de productos,
cursos de acción u actividades que generan ingresos futuros.

Para disminuir la demanda de recursos se puede realizar de diversas maneras: 1.-
reduciendo el numero de actividades, o bien 2.-incrementando la eficiencia de las
actividades realizadas.
Si optamos por reducir el número de actividades esto supondría:

 Cambia la mezcla de productos.
 Cambia mezcla de clientes.
 Aceptar ordenes de pedido mínimas.
 Realizar pocos cambios (Hacer cargos a clientes que lo quieran cambios
especiales y plazos especiales de envío).
 Mejorar el diseño de los productos (Diseños tengan en cuenta la economía de
recursos posibles).

Si optamos por incrementar la eficacia de las actividades realizadas tendremos que
tomar medidas complementarias a las anteriores para reducir costes y mejorar lotes,
mediante la mejora continua de los procesos de producción y la inversión en tecnologías
de la información, mediante la introducción de sistemas flexibles de fabricación
(Manufacturing flexible systems); Para conseguir adaptarse al entorno actual
continuamente cambiante.

Si bien son conocidas también las limitaciones de los modelos de costes por pedidos,
son un paso adelante el desarrollo de costes por secciones en la que actualmente se
sustituye la acumulación de costes pedido a pedido para realizar un seguimiento a la
producción programada a través de los procesos secuenciales concatenados que dan
lugar a “optimización de los elementos productivos”.
No obstante el desarrollo del ABC no coincide con el coste por secciones, que busca
más sistemas organizativos estables (utilizado en la industria hasta la crisis del petróleo
1973), y el ABC profundiza mas en buscar las causas del consumo de actividades.



Las fabricas actuales buscan optimizar la función global de costes-rendimientos a lo
largo de toda la vida del producto; se ha optado ya por organizaciones celulares dejando
atrás la organización funcional en secciones, la organización actual consiste en agrupar
las maquinas e instalaciones en forma secuencial de modo que se puedan realizar
continuadamente las operaciones de fabricación y acabado de cada producto.
Consiguiendo así reducir el plazo de fabricación y evitar esperas innecesarias, así como,
recurrir el tiempo de parada de las maquinas; también se consigue la eliminación en
algunos casos o la reducción en otros del inventario de fabricación en curso, así como la
consecución de un nivel de calidad total,, que se acerca al nivel cero defectos ya
comentado.

La realidad del ABC debe de ser enfocada más allá del ámbito académico debe
concebirse la contabilidad, como contabilidad de dirección estratégica, puesta al día, al
servicio de toma de decisiones, y que puede resumirse en ciertos puntos. Los más
relevantes son:

1) Objetivo a alcanzar es la satisfacción de los clientes, es la clave para la creación
de valor para los accionistas en el futuro, en esta perspectiva es necesario
controlar los factores (inductores, cuya gestión anual crea dicho valor, y se
alcanza mediante la gestión de calidad tiempo, servicio, enfoque a empresa, en
contraste con los instrumentos financieros clásicos tales como PER, ROI, ROE,
cuyo enfoque es a corto plazo.
2) Perspectiva del cliente: toda gestión de empresa se enfoca hacia el cliente, el
servicio es generador de actividades de alto valor añadido para el cliente. El valor
del producto lo marca el cliente, y basta con seguir la evolución cuota mercado es
observación a posteriori. La estrategia es ser excelente en la respuesta a los
pedidos de los clientes, y es importante fidelización de esa clientela, manteniendo
esa gestión de satisfacer al cliente.
3) Recursos humanos: Formación continua de los recursos humanos, el proceso
empresarial de mejora continua implica fomentar la satisfacción de los empleados,
mediante encuestas periódicas sobre el clima laboral e implementación de las
propuestas surgidas de los equipos orientados hacia esa mejora continua. La
contabilidad de dirección estratégica se orienta hacia la motivación, participación
de los recursos humanos.
4) Consideración a largo plazo: Se identifica la organización del futuro como la
empresa actual que, por medio de una profunda reflexión estratégica, se requiere
situar en una mejor posición competitiva en su sector.
Al enfocar la gestión de la empresa a largo plazo permite a la organización y a
cada una de sus unidades de negocio una mejor adaptación al entorno y por otra
parte, mediante la adecuada determinación e implementación de las estrategias
seleccionadas se pueden obtener ventajas competitivas sostenidas que mejoran la
performance de la empresa.
5) Información estratégica: Las empresas deben reestructurarse para conseguir
respuestas mas rápidas y flexibles en el desarrollo de nuevos productos y
servicios; esa adaptación no solo se basa en racionalizar los recursos, sino
también información de carácter estratégico.

En este sentido se ha de reflejar por un lado la calidad competitiva (el cliente
como centro, la calidad y tiempo de respuesta es clave para competitividad), y por



otro lado la estructura de negocio (redes, ligada a clientes y proveedores, con
trabajadores mejor preparados).

Para que el sistema de medición de la gestión sea operativo debe tener un soporte
tecnológico adecuado, como “EIS” sistemas de información para la dirección que
aportan ventajas considerables gestión base de datos relacionables orientados a la
toma de decisiones; en la practica a la cual estamos aludiendo a veces carecen de
integración, ámbito equivocado, no son predictivos, son decisivos y escasamente
interpretables, y pocos incluyen los factores inductores; es decir, orientación a
corto plazo.

Los factores de competitividad comunes en la practica a la totalidad de los
sectores económicos, proporcionando así las ventajas competitivas substanciales,
son los siguientes: orientación al cliente, tiempo de respuesta, mejora de calidad,
y perspectiva a largo plazo.
.
6) Gestión de calidad: Es el elemento integrador de la gestión, eleva a satisfacer las
necesidades del cliente y a su satisfacción, que es medible por la ponderación de
factores como: devoluciones, rescisión de contratos, quejas, encuestas en puntos
de venta, ... , etc.
La estrategia corporativa orientada a la calidad total no es solo con la satisfacción
de clientes a través del incremento de valor de los productos y servicios
suministrados, también disminuyendo costes de la organización. Los costes de
calidad pueden llegar al 20% de la cifra de ventas.

La contabilidad de dirección estratégica calcula los costes de los fallos externos,
en relación a la perdida de imagen y posible disminución cuota del mercado y
determina el nivel optimo de calidad.

7) Sistemas de medición de la gestión: Integrar la satisfacción de los clientes,
eficiencia de los procesos internos, capacidad de innovación y de los inductores (
actividades de mejora); facilita una visión completa de capacidad generadora de
valor para los accionistas, empleados, y agentes sociales.

La orientación al cliente y su satisfacción es primordial para sobrevivir y
prosperar en el mercado. Evitar la fragmentación entre departamentos que es
coordinar a los departamentos como un sistema con cuatro procesos: diseño del
producto o servicio, desarrollo del producto, fabricación o construcción,
marketing. Midiendo el tiempo, la calidad y productividad en cada uno de ellos.

La empresa española es de reducida dimensión, debe estudiar la capacidad de
innovar, de mejorar en todas las áreas de la organización, y la productividad, que
conduzca a la excelencia empresarial, a través de un enfoque coherente y
proactivo de planificación y control.
La imputación del ABC dentro del espacio existente y con las limitaciones
determinadas ya con anterioridad, lo que logra es realizar la función y la
importancia del comportamiento de los costos en las empresas. Por lo tanto, es
totalmente viable que coexistan en el mundo empresarial los modelos
tradicionales con los aportes que ABC hace, mejorando lo pasado; no tienen



porque ser criticados unos en otros sin posibilidad de coexistir. Se debe dar mas
énfasis en las actividades como propugna el ABC, que brindaban a los agentes
económicos herramientas adecuadas para la reducción de costos, sin descuidar el
control de gestión por áreas de responsabilidad.

Para lograr la mejora de la competitividad se debe implantar en el ámbito
empresarial de forma estructurada y sistemática lo que internacionalmente se
denomina Activity Based Management (ABM) , Activity Based Costing (ABC), y
Activity Based Budgeting (ABB); que es lo mas moderno y actual en términos de
gestión empresarial.

8. CASO PRACTICO.

A continuación se expone un “caso practico” del método ABC para la selección de
almacenes.

El jefe de almacén de una empresa esta analizando el valor de los inventarios que
forman el almacén. Por simplificación, los inventarios están formados solo por 20
artículos, identificados por códigos del 1 al 20. El jefe de almacén ha agrupado dichos
artículos en tres categorías A, B y C con la finalidad de administrar los stocks de
acuerdo con su importancia relativa e imputar los costes de gestión en una determinada
proporción según la categoría del articulo.

El valor de los inventarios de los artículos citados es:



Código articulo Valor stock
medio en almacén

01 450.000
02 420.000
03 280.000
04 55.000
05 45.000
06 35.000
07 30.000
08 30.000
09 28.000
10 9.000
11 8.500
12 8.000
13 5.550
14 5.000
15 5.000
16 4.700
17 3.500
18 3.300
19 3.000
20 2.000

Total 1.430.5508 *

Los stocks están expresados en pesetas y ordenados de mayor a menor valor.

Hay que determinar:

a) qué artículos pertenecen a cada una de las categorías, según estas condiciones:

1. Los de categoría A deben representar aproximadamente el 80 % del valor
total del inventario.
2. Los de la categoría B deben representar entre el 15 y el 16 %.

b) Determinar que porcentaje aparenta cada categoría sobre el numero total de artículos
del almacén.

c) Representación del gráfico ABC.



SOLUCION:

Confeccionamos una tabla en la que representaremos los valores:

- Columna A: código del articulo.
- Columna B: valor stocks correspondiente a dicho articulo en pesetas.
- Columna C: porcentaje que el valor del articulo representa sobre el valor del
inventario total.

El apartado a) nos dice que los artículos de la categoría A deben representar
aproximadamente el 80 % del valor total del inventario. Para eso en la tabla hago una
columna C, en tanto por uno, la importancia relativa (proporción que cada articulo
representa en pesetas sobre el total) y asciendo a 1.430.550.

El articulo 1 con un valor de 450.000 pesetas, representa un tanto del 31,46 %, el 19 por
ejemplo representa 0.21 % de la inversión es stocks.

450.000 3.000
= 31’46 %. = 0’21 %
1.430.550 1.430.550

La tabla es la siguiente:



A B C D E

01 450.000 0’3146 0’3146 0’05
02 420.000 0’2636 0’6082 0’10
03 280.000 0’1957 0’8039 0’15
04 55.000 0’0384 0’8423 0’20
05 45.000 0’0315 0’8738 0’25
06 35.000 0’0245 0’8983 0’30
07 30.000 0’0210 0’9192 0’35
08 30.000 0’0210 0’9402 0’40
09 28.000 0’0196 0’9598 0’45
10 9.000 0’0063 0’9661 0’50
11 8.500 0’0059 0’9720 0’55
12 8.000 0’0056 0’9776 0’60
13 5.550 0’0039 0’9815 0’65
14 5.000 0’0035 0’9850 0’70
15 5.000 0’0035 0’9885 0’75
16 4.700 0’0033 0’9918 0’80
17 3.500 0’0024 0’9942 0’85
18 3.300 0’0023 0’9965 0’90
19 3.000 0’0021 0’9986 0’95
20 2.000 0’0019 1’0000 1’00

E = 1.430.5508 1’00

La columna D representa valores, columna C acumulados. Los tres primeros artículos
representas el 0’8039 por 1 , es decir, el 80’39 % del valor del inventario. Esos tres
artículos integran la categoría A, a los que se debe poner la máxima atención en gestión
del almacén.

Respecto al apartado b) dice: los artículos de la categoría B son entre el 15 y 16 % del
inventario. El primer articulo será el numero cuarta y el ultimo aquel cuyo valor
acumulado este comprendido entre el 95’39 por 100 (80’39 + 15) y 96’39 por 100
(80’39 + 16). Ese articulo vemos en la tabla es el numero nueve con valor acumulado
por 100 de 95’98.

La categoría C está integrada por los artículos restantes son los del numero 10 al
numero 20. En conjunto son un 4,02 respecto del inventario total.

En la columna E esta dedo el apartado c), que es el porcentaje acumulado de la
importancia de cada articulo sobre el total. La categoría A es el 15 % del total de los
artículos en almacén, la B es el 30 % (45 - 15) y la C el 55 % (100 - 45).



Resumiendo:

- Categoría A está integrada por el 15 por 100 de los artículos y representan el 80’39
% del valor total del valor total en pesetas, a los que prestaremos gran importancia.
- Categoría B: el 30 % de los artículos con un 15’9 % del valor.
- Categoría C: la integra el 55 % del numero de artículos, es tan solo el 4’02 % del
valor, y se les dará menos atención.

15 % 30 % 55 %
100

90

80
15 % artículos.
70 80’39 % valor

60

50

40

30

20

10

0
0 5 10 15 20 25 30 35 40 45 50 55 60 65 70 75 80 85 90 95 100
Nº de articolos porcentaje total

Valor del inventario en porcentaje del total


Abc abm

Recommended

Recommended

More Related Content

What's hot

What's hot (20)

Similar to Abc abm

Similar to Abc abm (20)

Abc abm