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Les comptes de l'État 2010 ...

Les comptes de l'État 2010
Dernière mise à jour le 26/05/11

Les comptes 2010 de l’État ont été certifiés par la Cour des comptes avec 7 réserves.

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  • La réforme des comptes de l’Etat« Les comptes de l’État doivent être réguliers, sincères et donnerune image fidèle de son patrimoine et de sa situation financière. »Art. 27 de la LOLF
  • Sommaire 01 La réforme comptable au cœur de la modernisation de l’Etat P.03 02 Les moments forts de la réforme P.09 03 Une comptabilité enrichie P.15 Les nouvelles normes comptables de l’État P.16 Le bilan d’ouverture P.17 Les nouveaux états financiers de l’État P.19 04 Une comptabilité fiabilisée P.23 La qualité comptable au cœur du dispositif P.24 Le renforcement du contrôle interne P.25 L’audit comptable et financier (ACF) P.28 La certification des comptes P.29 05 Les exemples à l’étranger P.33 La convergence des réformes comptables à l’étranger P.34 Australie P.36 Canada P.37 États-Unis P.38 Royaume-Uni P.39 Suède P.40
  • La réforme comptable au servicede la performance et de la transparencede l’action publiqueL’année 2006 est une année charnière dans le Ces travaux pilotés par la direction générale deprocessus de modernisation de l’État car elle la comptabilité publique concernent de multi-correspond à la première application de la ples domaines (normes comptables, contrôleLOLF votée en 2001. Les premiers effets tangi- interne, organisation, …).bles ont porté sur la présentation du budget Pour mener cette réforme importante, l’admi-décomposé désormais en missions – program- nistration s’appuie sur les atouts et acquismes – actions (MPA) et son pilotage (indicateurs préexistants à l’adaptation de la LOLF (réseaude performance, projets annuels de perfor- de comptables spécialisés, centralisation desmance, rapports annuels de performance). procédures, …).La LOLF prévoit par ailleurs une réforme Cette réforme permet d’améliorer la gouver-majeure des comptes de l’État : à partir de nance, au travers d’une meilleure maîtrise des2007, le Parlement reçoit le Compte général de risques et d’un renforcement de la qualité desl’État (CGE) établi selon un nouveau référentiel comptes. Elle a aussi conduit le réseau descomptable qui s’inspire très largement des pra- comptables publics et les ministères à rationa-tiques des entreprises et dont la régularité, la liser les procédures et systèmes existants.sincérité et l’image fidèle sont soumises à l’opi-nion de la Cour des comptes. Ainsi, la réforme comptable est au cœur de la démarche de performance et de la transpa-Afin d’accomplir cette réforme comptable et rence de la gestion publique. Elle contribue àpréparer la première certification des comptes Introduction positionner la France au premier plan des réfor-de l’État, le ministère de l’Économie et des mes de gestion publique menées dans leFinances a engagé, dans un calendrier serré, monde.des travaux importants en collaboration avecl’ensemble des ministères. P.01
  • La réforme comptable au cœur de la modernisation de l’EtatP.02
  • 01La réforme comptable au cœur de la modernisation de l’Etat P.03
  • La réforme comptable au cœur de la modernisation de l’Etat Alors que l’ordonnance du 2 janvier 1959 ne contenait que peu de dispositions d’ordre comptable, la loi organique relative aux lois de finances du 1er août 2001 (LOLF) comporte plusieurs dispositions qui font ressortir l’importance de la comptabilité générale au service de la modernisation de l’État. D’abord, la LOLF affirme la coexistence d’une manœuvre de l’État ou encore la soutenabilité comptabilité générale (comptabilité en droits des finances publiques. Elle est en cela un outil constatés) fortement enrichie et d’une compta- supplémentaire pour la prise de décision. bilité budgétaire (comptabilité de caisse) adaptée aux enjeux de la nouvelle gestion La LOLF énonce le principe fondateur selonLa réforme comptable au cœur publique. La comptabilité générale permet lequel « les comptes de l’État doivent êtrede la modernisation de l’Etat d’offrir des éclairages nouveaux, par exemple, réguliers, sincères et donner une image fidèle sur la situation patrimoniale, les marges de de son patrimoine et de sa situation financière ». LES BÉNÉFICES DE LA COMPTABILITÉ GÉNÉRALE Qu’est ce que la comptabilité générale ? La comptabilité générale apporte une vision patrimoniale de l’État : ce qu’il possède (terrains, immeubles, créances, ...) ; ce qu’il doit (dettes et autres obligations) ; ce qu’il peut être amené à payer dans le futur (provisions, engagements hors bilan, ...). La comptabilité générale permet une vision prospective de l’activité de l’État. P.04 En quoi la comptabilité générale complète-t-elle la comptabilité budgétaire ? La comptabilité budgétaire est une comptabilité de caisse : les transactions sont enregistrées sur la base des encaissements et des décaissements. Par exemple, la comptabilité budgétaire ne fait pas de distinction entre le paiement d’une charge et l’acquisition d’un actif. Enfin, la comptabilité budgétaire se fonde sur le principe d’annualité. Quels sont les apports de la comptabilité générale pour le Parlement ? Les deux visions proposées par les comptabilités budgétaire et générale sont utiles pour le Parlement. La comptabilité générale apporte de nouveaux indicateurs financiers et de gestion ainsi qu’une meilleure mesure du patrimoine de l’État et de ses charges futures (dépréciation des actifs, provisions pour risques et charges, engagements hors bilan). La comptabilité générale permet une meilleure appréciation, à moyen terme, des « marges de manœuvre » de l’État. Comment les particularités de l’État sont-t-elles prises en compte dans la comptabilité générale? Le comité des normes de la comptabilité publique a veillé à intégrer les spécificités liées à l’activité « particulière » de l’État. En cela, elle ne peut être comparable en tous points à la comptabilité d’entreprise.
  • 01 LA COMPTABILITÉ GÉNÉRALE RENFORCE L’INFORMATION À DISPOSITION DU PARLEMENT Une information Fixe des objectifs pour les Vision globale de comptable enrichie missions publiques l’État via le compte pour les général de l’État gestionnaires Mise à disposition Une meilleure État Parlement d’une information connaissance de fiabilisée. l’État utile pour les Rend des comptes L’information prises de décision est régulière, et la prévision : sincère et fidèle patrimoine, valorisation des risques, etc. Compte général ¶ Certification de l’État des comptes ¶ ¶ Audit interne comptable Comptabilité ¶ Normes générale comptables La réforme comptable au cœur de la modernisation de l’Etat Maîtrise de la qualité comptable tout au long de la chaîne d’informationLa comptabilité générale devient le socle de la La constitution du bilan d’ouverture montreproduction d’une information financière fiable que le périmètre des travaux déborde les seulset transparente. services comptables et implique en fait tous lesLa certification des comptes doit donner au métiers générateurs d’informations ayant voca-Parlement et aux ministères une assurance tion à être traduites dans les comptes de l’État.supplémentaire de disposer d’une comptabilité La démarche adoptée se fonde aussi sur unegénérale fiabilisée. forte mobilisation des ministères et de l’en- semble du réseau du Trésor public.La mise en œuvre La réalisation de ce chantier important n’a pu P.05de la réforme comptable s’opérer qu’au moyen d’une démarche itéra-Le passage d’une comptabilité de caisse à une tive, structurée et coordonnée supposant unecomptabilité en droits constatés, à l’instar de véritable conduite de projet pilotée par la direc-ce qui s’est passé dans d’autres pays de tion générale de la comptabilité publique. Lel’OCDE, se fait en élaborant dans un premier recours à l’expérimentation sur le terraintemps des normes comptables très proches a été systématique avant la généralisation ¶de celles du secteur privé. des nouveaux dispositifs. Cette démarche aLa mise en œuvre des nouvelles normes comp- concerné l’ensemble des composantes dutables de l’État est un véritable défi compte projet (construction du bilan d’ouverture, chan-tenu des délais de la réforme, du nombre d’ac- gement organisationnel, mise en place desteurs impliqués (dimension interministérielle) et audits comptables et financiers,…)des expertises mobilisées. En effet, il ne s’agitpas simplement de changer de référentiel maisbien de reconstituer la comptabilité de l’État.
  • Une information comptable enrichie au service du Parlement et des LA CERTIFICATION gestionnaires DES COMPTES Les résultats de la réforme comptable seront Qu’est-ce que la certification ? très vite concrets pour le Parlement avec les « Une mission d’audit des comptes a pour nouveaux états financiers de l’État pour objectif de permettre au commissaire aux l’année 2006 disponibles en 2007. Ils incluent comptes de formuler une opinion exprimant des éléments majeurs permettant de mieux si ces comptes sont établis, dans tous leurs valoriser les engagements et obligations de aspects significatifs, conformément au l’État. référentiel comptable qui leur est applicable. » Ainsi, la nouvelle présentation des comptes de (définition de la Compagnie Nationale l’État invite à une meilleure connaissance de des Commissaires aux Comptes). son patrimoine avec le recensement des actifs Quelle différence entre certification et passifs. et vérification ? Les comptes de l’État respectent également La certification se différencie de manière l’un des principes de la comptabilité générale : importante de la vérification en cela que la spécialisation des exercices qui prévoit la vérification se limite à la régularité des le rattachement des charges et produits à opérations et aboutit à la délivrance par l’exercice. le vérificateur d’une déclaration générale de conformité.La réforme comptable au cœur Les comptes de l’État proposeront la présenta-de la modernisation de l’Etat La certification se positionne sur tion et l’analyse de nouveaux ratios financiers. la sincérité des comptes. Ils mettent à la disposition du Parlement et des ministères gestionnaires un nouveau moyen Quelle opinion peut exprimer d’aide et de pilotage pour la préparation du bud- le certificateur ? get, les arbitrages de la gestion courante, Le certificateur peut émettre trois types l’analyse des coûts ou encore l’évaluation des d’opinion : une certification sans réserve, charges et des risques à couvrir. une certification avec réserves ou un refus de certification. Une meilleure organisation Qu’entend-on par des structures de l’État « aspects significatifs » ? pour une comptabilité fiabilisée Le certificateur doit s’assurer qu’il n’existe pas P.06 L’article 31 de la LOLF prévoit que les compta- d’erreurs significatives qui entacheraient bles publics veillent à ce que les comptes de la qualité des comptes. Pour avoir cette l’État respectent les principes de sincérité et assurance raisonnable, il va établir une d’image fidèle. Cette disposition a amené l’État stratégie d’audit à partir d’une approche par les à poursuivre le renforcement de la qualité risques en appréciant notamment la robustesse comptable. du contrôle interne comptable mis en œuvre. Le dispositif de contrôle interne vise à maîtriser les risques qui peuvent affecter la qualité des comptes et donc à rendre l’information plus sûre Elle s’accompagne d’un diagnostic des risques et plus transparente. Il suppose une approche et de l’identification des mesures de contrôle transversale des processus générant l’informa- interne de nature à les maîtriser. tion financière depuis les gestionnaires Afin d’assurer une amélioration continue de la jusqu’aux comptables. qualité comptable, un plan d’action a été Une cartographie de ces processus comptables déployé dans l’ensemble des ministères. Ce plan a été établie dans l’ensemble des ministères. d’action, qui se décline sur plusieurs années vise
  • 01à assurer un pilotage permanent des actions Une dynamique pluriannuellecorrectrices mises en œuvre par les services. Enfin, l’ampleur des travaux entrepris et lesL’intérêt de cette démarche est en premier lieu ambitions de la réforme s’inscrivent dans unede garantir aux utilisateurs des comptes de perspective pluriannuelle.l’État la fiabilité des informations qui servent La LOLF a, en effet, permis aux services depour la prise de décision. l’État d’avancer de manière significative dansMais, c’est aussi l’opportunité de réfléchir à les domaines suivants :l’efficacité des procédures existantes. La I le positionnement de la comptabilité généraledémarche systématique de contrôle interne comme outil au service de la prévision et duconduit à une remise à plat, une fiabilisation et pilotage des finances publiques. La rechercheune véritable réingénierie des processus. de la qualité et de la transparence des infor-En ce sens, la réforme comptable participe mations sont des atouts essentiels. Partotalement à la recherche de la performance. exemple, la comptabilité générale offre des indicateurs complémentaires pour la stratégieUn processus continu d’évaluation de réduction de la dette, l’optimisation de la trésorerie, la réforme des retraites… ;de la qualité comptableComme dans toute démarche qualité, il est I l’intégration de la comptabilité générale dansindispensable de disposer d’une évaluation des la gestion publique. Par exemple, une meil-procédures mises en place. leure connaissance du patrimoine (parc immobilier, stocks…) favorise une gestion La réforme comptable au cœurL’audit comptable et financier, développé au de la modernisation de l’Etat optimisée des actifs ;sein du ministère de l’Économie et desFinances, devient un des facteurs clés du dis- I une meilleure efficacité des procédures par lepositif de la qualité comptable et vient assister renforcement du contrôle interne, la maîtriseles comptables publics dans l’application de des risques et les évolutions organisationnel-l’article 31 de la LOLF. Son rôle est d’évaluer de les de la fonction financière au sein de l’État ;manière régulière la qualité comptable sur l’en- I l’adoption d’une démarche qualité systémati-semble de la chaîne d’information. Par que sur toute la chaîne de l’information.conséquent, l’audit comptable et financier(ACF) ne peut agir qu’en partenariat avec lesministères, notamment dans les servicesdéconcentrés.Par ailleurs, la Cour des comptes, dans son rôlede certificateur, contribue à renforcer la qualité P.07comptable. En effet, le certificateur, dans le cadrede l’exercice de ses diligences, remet au terme deses investigations une opinion d’audit sur lescomptes. La première opinion intervient en 2007sur les comptes de l’exercice 2006.Il est à noter que la Cour des comptes a étéétroitement associée aux différentes étapes dela réforme dans le cadre du dialogue permanentqui se noue entre le certifié et le certificateur.
  • Les moments forts de la réformeP.08
  • 02Les moments forts de la réforme P.09
  • Les moments forts de la réforme Le déploiement de la réforme comptable de l’État a été réalisé dans un calendrier serré. Entre l’adoption de la LOLF (août 2001) et son entrée en vigueur (janvier 2006), 4 années se sont écoulées. Les comptes de l’État pour l’année 2006 I période de lancement (2001-2004) de la publiés en 2007 doivent répondre aux obliga- réforme comptable et d’expérimentation des tions et exigences des nouvelles normes nouvelles procédures : cette période a permis comptables de l’État. Les normes ont cepen- l’identification des chantiers pour la mise en dant prévu une clause de réserve informatique. œuvre de la réforme, la création des différentes (« L’application de [des] normes est liée à la mise instances et structures permettant d’accompa- en place des nouveaux systèmes d’information gner le changement. Enfin, pendant cette budgétaires et comptables de l’État. Elle ne période, les 13 nouvelles normes comptables pourra être intégralement réalisée qu’au ont été élaborées ; moment où ces systèmes seront complètement I période de montée en charge (2004-2006) : déployés »). Cette seconde période se caractérise par une La réforme comptable concerne l’ensemble des période de mise en œuvre très dense au cours de activités de l’État. Ainsi le calendrier serré pour la laquelle les progrès et les avancées se sont large- première parution des comptes de l’État selon le ment accélérés. Parmi les échéances clés figurent nouveau référentiel normatif a nécessité la mise en notamment : la déclinaison du nouveau référentiel œuvre d’un dispositif complet encadré par les ser- comptable, la construction du bilan d’ouverture, laLes moments forts vices du ministère de l’Économie et des Finances. fiabilisation de l’environnement de contrôle, la for-de la réforme On distingue deux périodes dans le déploie- malisation des procédures et le déploiement des ment de la réforme comptable de l’État : dispositifs de contrôle et d’audit interne. ET AILLEURS… P.10 Les délais dans lesquels se sont déroulées les réformes comptables dans d’autres Etats mettent en exergue la performance de la réforme française qui s’est voulue rapide et complète conformément à la volonté du législateur. I Au Royaume-Uni, la transition vers la comptabilité en droits constatés pour l’administration centrale a été amorcée à partir du milieu des années 90. Elle s’est effectuée ministère par ministère dans un processus d’amélioration continue de plus de 10 ans. Les premiers comptes satisfaisants au nouveau référentiel comptable datent de 2001 et reprennent les éléments d’activité des années 1999 et 2000. I En Australie, la réforme comptable de l’État pour l’adoption d’un référentiel en droits constatés a été initiée en 1995. La transition a duré plus de 10 ans afin de répondre à l’obligation pour les entités publiques australiennes de présenter des comptes conformes aux normes IFRS à partir de janvier 2005. I Au Canada, la réforme comptable s’est déroulée de façon très progressive : la comptabilité de caisse a été abandonnée à partir de la fin des années 70, la réforme comptable a été adoptée en 1999 et la comptabilité en droits constatés intégrale est respectée depuis 2003. Ainsi, les premiers états financiers du gouvernement préparés selon la méthode des droits constatés intégrale sont datés des années 2002-2003.
  • 02 1er trimestre 2e trimestre 3e trimestre 4e trimestre 2001 ¯ Adoption de la LOLF - 1 er août 2001 Période de lancement de la réforme comptable et dexpérimentation des nouvelles procédures 2002 Travaux sur ¯ Création du comité des normes de comptabilité publique (CNCP) les normes ¯ Première réunion du comité des normes de la comptabilité publique ¯ Adoption des nouvelles lignes directrices de laudit et du contrôle interne au Trésor public 2003 Lancement des ¯ Bilan douverture : lancement de»lexpérimentation « recensement parc immobilier expérimentations Les moments forts de la réforme ¯ Lancement (DCM) au MIAT département comptable ministériel de lexpérimentation ¯ Lancement de laudit interne comptable et financier (ACF) P.11 2004 Extension des ¯ Adoption du recueil des normes comptables de lÉtat expérimentations ¯ Lancement du « Palier 2006 »* ¶ ¯ Bilanrecensement:parc immobilier » et évaluation du « douverture généralisation ¯ Généralisation des DCM ¯ Premiers référentiels du contrôle interne comptable de l’État* Le « palier 2006 » désigne les adaptations du système d’information pour répondre aux besoins d’informations de la comptabilitéd’exercice. Le système d’information cible CHORUS, en phase de construction, prévoit un déploiement sur 2008-2010.
  • 1er trimestre 2e trimestre 3e trimestre 4e trimestre 2005 Généralisation ¯ Constitution du Comité déchange et de suivi avec la Cour des comptes des procédures ¯ Première publication des instructions comptables ¯ Première version de la cartographie des risques ¯ Bilan d’ouverture : lancement du recensement des autres postes du bilan douverture Période de montée en charge ¯ Élaboration des premiers guides de procédures Entrée en vigueur de la LOLF ¯ 1er janvier 2006 2006 La première ¯ Création des contrôleurs budgétaires et comptables ministériels (CBCM) année dapplication ¯ Généralisation du nouveau dispositif de contrôle interne de la LOLFLes moments forts ¯ Lancement des premiers audits comptables et financiers (ACF)de la réforme ¯ Premier plan daction ministériel (PAM) ¯ Première version du bilan douverture transmise au certificateur ¯ Présentation du bilan d’ouverture à la Cour des comptes P.12 2007 La continuité du projet Lengagement ¯ Remise des comptes à la Cour des comptes dans le processus damélioration ¯ Signature des comptes par les Ministres continue ¯ Émission par la Cour des comptes de son opinion daudit ¯ Utilisation des comptes par le Parlement
  • Les moments forts 02P.13 de la réforme
  • Une comptabilité enrichieP.14
  • 03Une comptabilité enrichieLes nouvelles normes comptables de l’ÉtatLe bilan d’ouvertureLes nouveaux états financiers de l’État P.15
  • Les nouvelles normes comptables de l’État L’article 27 de la LOLF dispose que « LÉtat tient […] une comptabilité générale de lensemble de ses opérations ». L’article 30 précise : « La comptabilité générale de lÉtat est fondée sur le principe de la constatation des droits et obligations […]. Les règles applicables à la comptabilité générale de lÉtat ne se distinguent de celles applicables aux entreprises quen raison des spécificités de son action ». La mise en œuvre de ces dispositions a été ren- Les règles conceptuelles due possible par la création d’un référentiel et l’apport des nouvelles normes comptable adapté au contexte et aux opéra- I Les convergences avec le secteur privé tions de l’État. Ce référentiel constitue le point initial et fondamental de la réforme. Les principes comptables « généralement admis » et applicables aux entreprises sont transposa- Largement inspirées des normes IPSAS bles à l’État. Ainsi, la LOLF prévoit que la (International Public Sector Accounting comptabilité de l’État respecte les principes de Standards), des normes IFRS (International régularité, de sincérité et d’image fidèle. Financial Reporting Standards) et des normes françaises de comptabilité, 13 normes comp- Le principe de spécialisation des exercices tables ont été élaborées afin de rendre appliqué désormais à la construction desUne comptabilité compte des activités spécifiques de l’État comptes conduit à la comptabilisation de char- selon une comptabilité en droits constatés. ges à payer, de charges constatées d’avances Un comité des normes, présidé par le prési- et de provisions. dent de l’Autorité des Marchés Financiers etenrichie À l’instar des normes les plus récentes appli- composé d’experts reconnus et qualifiés, a cables au secteur privé, les actifs sont été constitué pour en assurer la qualité et la comptabilisés dans les états financiers de pertinence. l’État lorsque le contrôle des avantages éco- P.16 Les normes présentent les règles applicables nomiques futurs est acquis. La notion de pour l’élaboration des états financiers et per- contrôle retenue va au-delà du droit de pro- mettent de donner une vue globale du priété : elle s’entend comme un pouvoir de patrimoine et de l’activité de l’État. La défini- décision sur l’utilisation des biens et la prise tion des composantes des états financiers, en charge des responsabilités et risques liés à des faits générateurs de la comptabilisation, ce pouvoir. Ceci a un impact par exemple sur des règles d’évaluation et du niveau d’infor- le recensement du parc immobilier et les par- mation à produire a nécessité des travaux ticipations. d’analyse et de déclinaison importants pour I Les spécificités de l’État définir des principes et méthodes comptables Par construction, la différence entre l’actif et le adaptés aux particularités de l’activité de passif conduit à déterminer la situation nette. l’État. Celle-ci ne peut être interprétée comme les Avec l’adoption de ce référentiel comptable, la capitaux propres d’une entreprise. En effet, France s’inscrit dans le mouvement de réforme l’État ne dispose pas de « capital initial » ou comptable constaté dans de nombreux pays. d’équivalent.
  • 03L’actif de l’État ne peut recouper en tout point la L’État comptabilise des charges et des produitsdéfinition retenue pour les entreprises. En effet, qui ne trouvent pas leur équivalent dans lal’État dispose d’un actif incorporel particulier sphère privée : par exemple, les produits réga-qui n’est pas valorisé dans ses comptes : sa liens, les charges de transfert qui correspondentsouveraineté et sa capacité à lever l’impôt. aux missions d’intervention de l’État, ... ET AILLEURS… Les normes internationales (IPSAS pour le secteur public et IFRS pour le secteur privé) prévoient systématiquement, pour l’adoption de nouvelles normes, des délais de mise en œuvre des nouvelles pratiques comptables pouvant parfois aller jusqu’à 5 ans. Durant ces délais, la non-conformité ne peut être un motif de refus de certification. C’est par exemple le cas de la norme IPSAS sur les immobilisations, qui accorde un délai assez large aux organismes gouvernementaux pour se mettre en conformité avec les normes comptables (recensement et valorisation). En France, les normes n’ont pas prévu une telle période de transition privilégiant un lien fort entre le calendrier de la réforme budgétaire et celui de la réforme comptable pour favoriser l’adhésion au changement.Le bilan d’ouverture Une comptabilitéL’adoption d’un nouveau référentiel comptable implique un dispositifde transition dont un des piliers est le bilan d’ouverture. Pour l’État,il s’agit de reconstituer, au 1er janvier 2006, les états financiers enrichiede l’État selon le nouveau référentiel comptable. Le bilan d’ouverturepermet d’assurer la comparabilité et d’évaluer les impactsdu changement de référentiel. P.17Démarche de construction application des nouvelles normes comptablesdu bilan d’ouverture implique pour l’État le recensement et la comp- tabilisation, dans les états financiers, d’élémentsReconstituer le bilan de l’État est un chantier de nouveaux ou très anciens qui ne faisaient ¶grande ampleur qui a nécessité la mise en place jusqu’alors l’objet d’aucun suivi comptable.d’une démarche interministérielle pragmatique La démarche retenue a privilégié le recensementet structurée. et l’évaluation des éléments significatifs (critèreEn effet, l’étendue des travaux à conduire pour d’évaluation de la significativité : enjeu financier,l’État est très largement supérieure aux travaux charge symbolique, importance stratégique).habituellement menés par les entreprises qui Ainsi, la construction du bilan d’ouverture achangent de référentiel comptable : la mise en amené le ministère de l’Économie et des Finances
  • à travailler sur les enjeux essentiels dans une I Les charges à payer, notamment sur les sub- logique d’amélioration continue. ventions, ont été recensées sur l’ensemble des Cette démarche progressive, qui se concentre ministères permettant ainsi, en fin d’année, de sur les éléments essentiels et significatifs, valoriser dans les comptes de l’État le véritable relève avant tout d’un choix stratégique. engagement donné à l’égard des tiers. I Le recensement et l’évaluation des dettes L’expérimentation et le pragmatisme et des créances envers les organismes de au cœur de la construction Sécurité sociale sont menés dans le cadre du bilan d’ouverture. Cela améliore la trans- du bilan d’ouverture parence sur les relations financières entre Dès 2003, des enquêtes pluriannuelles ont été l’État et la Sécurité sociale. mises en œuvre afin d’identifier les zones signi- ficatives par ministères, affiner la définition de la trajectoire et préparer au mieux la constitution du bilan d’ouverture. ET AILLEURS … Des expérimentations ont été initiées en 2003 Dans de nombreux pays, le processus pour s’assurer de la pertinence des approches de reconstitution de l’information financière proposées. Elles ont ensuite été déployées et s’est étalé sur plusieurs années. généralisées auprès des comptables publics comme des gestionnaires ministériels. C’est par exemple le cas du ministère de la Défense au Royaume-Uni où la Enfin, un effort important de formation a été transition comptable a débuté en 1995. mené auprès des agents afin qu’ils soient en Les premiers états financiers ont été mesure d’appréhender les nouveaux concepts présentés en 1998. Un programme et les nouvelles procédures à déployer. Ceci d’amélioration initié en 2002 est toujours permet de mieux garantir la qualité comptable en cours de déploiement au niveau et un recensement approprié. du ministère de la Défense pour arriverUne comptabilité à une certification sans réserve. Quelques exemples concrets sur les éléments du bilan d’ouvertureenrichie I Le parc immobilier a fait l’objet d’une analyse exhaustive. Ainsi, les bâtiments non spécifi- ques contrôlés par l’État ont été évalués par P.18 les services du Domaine et comptabilisés dans le bilan d’ouverture à leur valeur de mar- ché. Le bilan d’ouverture donne donc une évaluation du patrimoine immobilier de l’État. I L’ensemble du parc de véhicules pour tous les ministères a été recensé, ce qui permet dès aujourd’hui de favoriser une meilleure gestion du patrimoine de l’État par les gestionnaires. I Les stocks de l’État ont été recensés et valorisés dans le bilan d’ouverture selon leur importance stratégique : seront ainsi inclus, la valorisation des stocks de la Défense, les stocks de vaccins et de médicaments (Agriculture et Santé), les pièces détachées aéronautiques (Intérieur et Économie), les carburants du ministère de l’Intérieur…
  • 03Les nouveaux états financiers de l’EtatLa norme n°1 du recueil des normes comptables de l’État présentele nouveau format des états financiers : il s’inspire du modèle dela comptabilité d’entreprise tout en tenant compte les spécificités del’État. Le changement des règles comptables induit une informationplus riche et plus utile au débat parlementaire.Les états financiers de l’État en vigueur à partir I le tableau de flux de trésorerie. Il présentedes comptes de l’exercice 2006 sont constitués les entrées et les sorties de trésorerie qui sontde 4 éléments : classées en trois catégories : les flux de tréso-I le bilan de l’État. Il s’agit d’un tableau de rerie liés à l’activité, les flux de trésorerie liéssituation nette qui présente la différence entre aux opérations d’investissement, les flux de tré-l’actif et le passif. L’actif recense et valorise les sorerie liés aux opérations de financement. Ceéléments du patrimoine de l’État ; le passif tableau permet de présenter les besoins derecense et valorise les engagements de l’État à financement de l’État ;l’égard de tiers externes. Le bilan de l’État pré- I l’annexe. Elle donne l’ensemble des informa-sente de nouvelles lignes ou complète certains tions utiles à la compréhension et à l’utilisationéléments déjà existants afin de répondre aux des états financiers de l’État. Elle comprendexigences des nouvelles normes de l’État : notamment l’explicitation et le chiffrage desimmobilisations corporelles, stocks, charges à engagements hors bilan. On y trouve par exem- Une comptabilitépayer, provisions… ; ple l’évaluation des engagements de retraite.I le compte de résultat de l’État. Il est consti-tué de 3 tableaux successifs qui représentent la enrichietotalité des charges et des produits de l’exer-cice comptable : le tableau des charges nettes,le tableau des produits régaliens et le tableaude détermination du solde des opérations del’exercice ; P.19 ¶
  • Le compte de résultat Le tableaux ci-dessous présente le tableau de synthèse du compte de résultat tel qu’il est prévu par le recueil des normes comptables de l’État (norme n°1). SOLDE DES OPÉRATIONS DE LEXERCICE CHARGES NETTES * X ¶ Charges de fonctionnement nettes X ¶ Charges dintervention nettes X Charges financières nettes X PRODUITS RÉGALIENS NETS * X Produits fiscaux nets X Autres produits régaliens nets X ¶ SOLDE DES OPÉRATIONS X * Les charges nettes correspondent aux charges diminuées des produits correspondants. Les produits nets correspondent aux produits diminués des réductions dimpôts. Les charges de fonctionnement nettes incluent des informations spécifiques telles que : les charges de salaires, les charges de pensions, les principaux achats et les variations de stocks. Figurent également des charges liées aux dotations aux amortissements ou dépréciations (pour déprécier la valorisation des actifs de l’État), aux dotations aux provisions (pour comptabiliser une sortie de ressources probable liée à des risques ou des engagements envers des tiers).Une comptabilité Les charges d’intervention incluent la valorisation des moyens mis en œuvre par l’État pour assumer son rôleenrichie d’intervention. Les nouvelles règles comptables permettent de montrer le coût de l’engagement selon le respect des principes de la comptabilité en droits constatés. Par exemple : les aides et subventions transférées aux ménages sont des charges d’intervention pour l’État. P.20 Le solde des opérations est rapproché du solde budgétaire. Les différences importantes portent sur le rattachement des charges et des produits à l’exercice, les provisions, les amortissements et les investissements.
  • 03 Le bilan Les principaux postes créés ou largement modifiés par le nouveau référentiel comptable sont enca- drés en rouge. Les immobilisations corporelles valorisent le parc ACTIF immobilier de l’État. Les actifs contrôlés par l’État sont identifiés, valorisés et comptabilisés dans l’actif ACTIF IMMOBILISÉ X immobilisé de l’État. Les immobilisations corporelles Immobilisations incorporelles X donnent lieu à la comptabilisation d’amortissements qui permettent de réduire la valeur de l’actif au « fur et චImmobilisations corporelles X mesure » de son utilisation¶ Immobilisations financières X La ligne des immobilisations financières permet ACTIF CIRCULANT X d’indiquer clairement la valeur des entités détenues par¶ Stocks X l’État. Il s’agit de montrer la véritable valeur économique Créances X des participations de l’État. Charges constatées davance X La ligne stocks de l’actif donne des informations sur la TRÉSORERIE X nature et le type de stocks, ainsi que leur utilisation dans le cadre des politiques publiques. Par exemple : stocks TOTAL X de vaccins du ministère de la Santé. La ligne des dettes financières de l’État donne des PASSIF informations sur le type de dettes financières (obligations, …), sur l’organisme chargé de gérer la dette Une comptabilité¶ DETTES FINANCIÈRES X financière de l’État, ainsi que sur la maturité de la dette.¶ DETTES NON FINANCIÈRES X Les dettes non financières contiennent notamment¶ PROVISIONS X les charges à payer (CAP). En matière de transferts et enrichie AUTRES PASSIFS X de subvention, la comptabilisation de ces CAP permet de constater l’engagement de l’État selon le respect TRÉSORERIE X des principes de la comptabilité en droits constatés. TOTAL X La ligne provisions du passif de l’État recense les sorties P.21 de ressources probables de l’État liées à des risques ou à des litiges. Par exemple, une provision pour litige lié à l’impôt est comptabilisée : elle indique le risque pour l’État de ne pas recouvrer une partie de ses recettes fiscales. SITUATION NETTE TOTAL ACTIF [A] X TOTAL PASSIF [B] X¶ SITUATION NETTE [C = A - B] La situation nette permet de chiffrer la situation financière de l’État à la date de clôture des comptes. Son analyse permet de mesurer comment les actifs contrôlés par l’État permettent de couvrir les engagements. Ce solde doit cependant être analysé avec vigilance car la capacité de l’État à lever l’impôt n’est notamment pas évaluée à l’actif.
  • Une comptabilité fiabiliséeP.22
  • 04Une comptabilité fiabiliséeLa qualité comptable au cœur du dispositifLe renforcement du contrôle interneL’audit comptable et financier (ACF)La certification des comptes P.23
  • La qualité comptable au cœur du dispositif Selon l’article 31 de la LOLF, « les comptables publics chargés de la tenue et de létablissement des comptes de lÉtat veillent au respect des principes et règles … [de la comptabilité générale, notamment à l’enregistrement des droits et obligations]. Ils sassurent notamment de la sincérité des enregistrements comptables et du respect des procédures ». La LOLF place la qualité comptable au cœur du Les typologies de risques définies dispositif de la réforme des comptes de l’État et par l’Etat confie aux comptables publics la responsabilité Quels sont les types de risques comptables du respect des procédures et des instructions auxquels l’État est confronté ? comptables. La qualité comptable est ainsi mise en œuvre par un dispositif complet qui repose I Les risques provenant des défaillances dans sur le découpage de l’activité de l’État en pro- l’organisation : lacunes dans la séparation cessus, l’analyse des risques par processus et des tâches, insuffisance des contrôles, la mise en place de plans d’actions correctifs. défaillance des systèmes d’information,… L’ensemble de cette démarche relève du I Les risques liés à l’absence ou l’insuffisance contrôle interne comptable qui a été institué par de la documentation des procédures : sansUne comptabilité l’État à l’instar d’organisations privées et d’au- mode opératoire, les services peuvent être tres États étrangers. La LOLF participe en cela confrontés à des risques d’erreur importants. à la tendance de généralisation des principes I Les carences en matière de traçabilité : parfiabilisée de bonne gouvernance, promus par exemple exemple, l’absence de trace des interven- pour le secteur privé par la loi sur la sécurité tions dans les systèmes d’information en financière de 2003. fragilise la robustesse. P.24 ET AILLEURS… Si la démarche d’identification et de suivi est une pratique reconnue dans le secteur privé, elle l’est désormais aussi pour les États qui adoptent une comptabilité en droits constatés. En effet, la comptabilité en droits constatés est plus complexe et donc plus exigeante en matière de qualité comptable. La comptabilisation des actifs, les provisions, les estimations, les charges à payer sont autant de nouveaux éléments où une erreur peut être significative. Face à ces évolutions, l’approche par les risques est une des bonnes pratiques identifiées dans les États étrangers.
  • 04 LA MAÎTRISE DE LA QUALITÉ COMPTABLE DANS UN PROCESSUS COMPTABLE : L’ILLUSTRATION SUR L’ENREGISTREMENT D’UNE FACTURE Réception Système Interface Système Etats Comptabilisation d’une facture local central financiers Interface PaiementRisquesAbsence d’un point Absence de Absence de contrôle Absence de Absence de Absence d’archivageunique d’entrée des documentation par l’opérationnel conservation des traçabilité des des balancesfactures des procédures de de l’état récapitulatif états de paiement. intervenants généralesPas de séquençage comptabilisation de la saisie Pas d’indication du réalisant des mises des factures et des paiement sur la à jour du système contrôles associés facture d’informationLeviers d’organisation du contrôle interneOrganiser Documenter Organiser Organiser la Identifier Traceret attribuer les points conservation des les acteurs les opérationsles tâches de contrôle biens et valeursLe renforcement du contrôle interne Une comptabilitéLe contrôle interne est un processus permanent destiné à maîtriserles risques, notamment ceux qui peuvent avoir un impact significatif fiabiliséesur la qualité comptable. Il doit contribuer à donner une assuranceraisonnable sur la sincérité et l’image fidèle des comptes. P.25Le contrôle interne ne se limite pas à la sphère centralisée, séparation ordonnateur / comptablecomptable : c’est une démarche interministé- par exemple) et intègre totalement la démarcherielle qui concerne l’ensemble des gestion- de simplification des procédures, constituantnaires et des opérationnels et qui doit être ainsi un nouveau levier de la réforme de l’État etentendue comme une démarche globale qui de la recherche de la performance. ¶intègre tous les processus au service de la Le renforcement du contrôle interne de l’État aqualité comptable, dont il est le principal levier été réalisé au travers de trois actions principa-d’amélioration. les. Dans un premier temps, la documentationLes nouvelles normes introduisent de nouveaux du contrôle interne comptable a permis deprocessus qui exigent de mieux formaliser les formaliser les normes de contrôle interne appli-procédures existantes. Ainsi, la réforme quées à l’État. Le recueil normatif s’est inspirécomptable consolide les acquis de l’administra- du référentiel international COSO qui est lation en matière de contrôle (organisation référence dans le secteur privé.
  • Dans un deuxième temps, les normes de L’ensemble de cette démarche a été rendue pos- contrôle interne de l’État ont été complétées par sible grâce à l’adaptation des organisations : le une cartographie des risques comptables rapprochement des services gestionnaires et des construite par processus. La démarche a débou- services du comptable par la mise en place des ché sur des plans d’actions pluriannuels, qui ont départements comptables ministériels (DCM) et permis l’adhésion des différents acteurs concer- des services de contrôle budgétaire et comptable nés aux principes de la qualité comptable. (CBCM) dans chaque ministère a notamment facilité le déploiement du contrôle interne. Enfin, la dynamique de contrôle interne serait inachevée sans la mise en œuvre d’un proces- Enfin, en 2006, un rapport sur la mise en sus d’évaluation régulière au travers de l’audit œuvre du contrôle interne comptable de comptable et financier. L’audit permet ainsi l’État a été joint pour la première fois aux comp- d’évaluer la réalité du contrôle interne compta- tes de 2005. Cette démarche sera perpétuée ble, son efficacité ainsi que la bonne application chaque année par l’État à l’instar des entrepri- des mesures prises pour corriger les risques ses soumises à cette disposition prévue par la identifiés. loi sur la sécurité financière. LA SPIRALE « VERTUEUSE » DU CONTRÔLE INTERNE AU SERVICE DE LA QUALITÉ COMPTABLE Audit du dispositif Amélioration de de contrôle interne la qualité comptable comptable Découpage de l’activité par processusUne comptabilité Suivi des plans d’actionfiabilisée Les acquis Cartographie des risques comptables P.26 Elaboration des plans d’action Evaluation des risques comptables Identification des leviers du contrôle interne ET AILLEURS… Structurer le contrôle interne, s’efforcer de rentrer dans une démarche d’évaluation continue des risques sont autant de thèmes qui font l’objet de développements importants à l’étranger. En Europe, la France fait figure de pionnière dans ce domaine. Par exemple, la Commission européenne s’inspire des pratiques développées par la France pour améliorer la qualité comptable.
  • 04Au travers de la réforme comptable, l’identifica- L’apport de la démarche d’analysetion des risques est donc devenue une des risquespréoccupation constante de l’administration Concrètement, la démarche d’analyse des ris-afin de s’assurer que l’information comptable ques apporte déjà beaucoup.est rapide, utile, pertinente et fiable. I Pour les acteurs de la comptabilité (gestion-Depuis 2004, la constitution de la cartographie naires et comptables publics), elle impliquedes risques de l’État a été initiée. L’ensemble de une prise de recul par rapport aux actionsl’activité financière de l’État se structure autour quotidiennes, elle oblige à engager unede 74 processus comptables sur lesquels réflexion critique sur l’organisation existante,porte l’analyse des risques et pour lesquels des à se concentrer sur l’essentiel et à améliorerleviers du contrôle interne ont été identifiés. en permanence les processus.Pour tous les processus, un classement a été réa- I Pour la direction générale de la comptabilitélisé pour ordonner les priorités et préparer la publique, il s’agit d’un outil permettant d’exer-formalisation du plan d’action national. Cette cer un pilotage opérationnel des risquesdémarche très structurée va au-delà de l’échéance favorisant ainsi la prise de décision et la trans-de 2006 et se situe véritablement dans une pers- parence comptable.pective pluriannuelle d’amélioration. Dans chaqueministère, cette démarche se décline par l’élabora- I Pour la Cour des comptes, la cartographietion d’un plan d’action ministériel (PAM). des risques est un document très utile pour l’exercice de la mission de certification.Afin d’assurer le pilotage actif de l’amélioration dela qualité comptable, une méthodologie précise I Enfin, pour le Parlement, cette démarche estde suivi a été élaborée au sein de ses services. la preuve de l’exercice d’une bonne gouver-Elle permet, par des rendez-vous périodiques, de nance au sein de l’État.vérifier l’avancement des travaux attendus.QU’EST-CE QUE LE PLAN D’ACTION ?Le plan d’action comprend une cartographie des risques et se décline au niveau ministériel. Organiser Tracer Normes Processus Attribution des Conservation des Documenter Identification des Traçabilité des Observations comptables Points de contrôle tâches biens et valeurs acteurs opérations Cycle charges DAO Commande publique Taux danomalie Risque faible Risque élevé Risque élevé SANS OBJET Risque moyen Risque moyen Risque moyenEnjeu financier (Mds deuros) 0,29 global > 5% 0,15Cette cartographie des risques synthétise pour chaque processus comptable (par exemple, la commande publique) et par typologie de risque(organiser, documenter, tracer), le niveau évalué du risque (fort, moyen, faible). A cette cartographie des risques est associé un plan d’actionprécisant les travaux à réaliser, les acteurs et les délais. Cycles / Catégorie Critères de qualité Services centraux (SC) Origine et date Risques Priorité Action Responsables Calendrier processus de risque comptable Services déconcentrés (SD) recommandation R1 : Insuffisance Finaliser ladaptation du RCIC initié lorsCommande du dispositif de de lexpérimentation pour constituer un Documenter Tous SC publique contrôle interne document de référence exploitable par comptable les services centraux du ministèreCes actions sont consolidées au niveau national et leur réalisation est suivie par le comité national du contrôle interne (CNCI) mis en placeau sein de la direction générale de la comptabilité publique.
  • L’audit comptable et financier L’audit comptable et financier (ACF), développé au sein du ministère de l’Économie et des Finances, est un des facteurs-clés du dispositif de maîtrise des risques. Cette nouvelle compétence d’audit comptable et financier s’inscrit dans le cadre de l’article 31 de la LOLF, qui attribue aux comptables publics la charge de veiller au respect des principes et règles comptables. Son rôle principal est de participer à l’efficacité L’ACF s’exerce-t-il uniquement sur le du dispositif de contrôle interne en évaluant de périmètre des comptables publics ? manière régulière la qualité comptable. Mais, Avec l’adoption des nouvelles normes compta- au-delà des constats réalisés dans le cadre des bles, l’ordonnateur joue désormais un rôle missions, l’ACF a aussi pour vocation d’appor- ter une réelle valeur ajoutée en proposant essentiel : la fonction comptable est dès lors systématiquement des recommandations sur la partagée entre comptables et gestionnaires. En pertinence de l’organisation comptable en effet, ceux-ci participent au recensement des place, sur les procédures… biens, à la détermination des charges à payer, à l’évaluation des provisions… Dans ce contexte, Afin d’assurer la qualité des travaux réalisés, un travail important est effectué par la directionUne comptabilité générale de la comptabilité publique pour développer au sein de ses équipes des compé- ET AILLEURS… tences d’audit comptable, équivalentes à cellesfiabilisée dont pourrait disposer un certificateur. Cet Dans certains pays (Pays-Bas, Australie, aspect est d’autant plus stratégique que les Nouvelle-Zélande), les institutions supérieures normes d’audit internationales (ISA) prévoient de contrôle (ISC) intègrent les travaux de la possibilité pour le certificateur d’utiliser des l’audit interne dans leur démarche d’audit pour donner leur opinion. P.28 travaux de l’audit interne dans l’exercice de sa mission. L’ACF est donc un facteur de sécurité On constate que le recours à l’audit interne supplémentaire pour le Parlement et la Cour représente dans ces États un véritable atout des comptes. pour la qualité comptable. En effet, cela contribue à : L’audit comptable et financier fait écho aux bonnes pratiques de gouvernance existantes I maîtriser les risques et les opérations, au sein du secteur privé en matière d’audit I alimenter et améliorer les plans d’action, interne. I faciliter le dialogue avec le certificateur, I permettre de prendre du recul sur les processus et ainsi d’en améliorer l’efficacité.
  • 04l’ACF n’a de sens que dans une dimension parte- I audit du parc immobilier de l’État,nariale avec les ministères. D’ores et déjà, les I audit sur les charges à payer.premiers audits ont été conduits en partenariatavec les corps d’inspection des ministères. Les premiers retoursSur quels domaines ont porté les sont-ils positifs ?premières missions ACF ? Ce type d’audit partenarial est très fructueux et doit être poursuivi sur les prochaines années :Les premières missions se sont concentréessur des processus importants du bilan d’ouver- I par un élargissement du périmètre ministériel,ture, par exemple : I par une augmentation du champ thématiqueI audit du compte des participations de l’État, (provision, paie, pensions,…).La certification des comptesL’article 58 de la LOLF dispose que « La mission dassistance duParlement confiée à la Cour des comptes […] comporte notamment[…] la certification de la régularité, de la sincérité et de la fidélité Une comptabilitédes comptes de lÉtat ». fiabiliséeLe rôle du certificateur est d’émettre une opinion progresser dans la mise en place d’une bonnesur le caractère régulier, sincère et fidèle des gouvernance.comptes. L’opinion du certificateur se substi- Enfin, le certificateur est, dans le respect de sontue à la déclaration générale de conformité indépendance, étroitement associé à la réforme P.29anciennement délivrée par la Cour des comp- de l’État. Dans ce domaine, un dialogue a ététes à l’issue de sa mission de vérification. mis en place entre l’administration et la CourL’intervention d’un acteur indépendant pour des comptes. Ainsi, les travaux d’audit réaliséscertifier les comptes renforce la transparence par la Cour des comptes ces dernières annéesde la gestion de l’État. Elle permet au ont en particulier permis d’alimenter les plansParlement d’avoir une assurance supplémen- d’action.taire pour disposer d’une information ¶financière fiable (certifiée) favorisant ainsi une Cette dynamique d’échanges réguliers s’estbase solide pour la prise de décision. aussi concrétisée par la création de structures de dialogue avec la Cour des comptes (comitéLa certification n’est pas une démarche ponc- d’échange et de suivi, comités techniques) ettuelle qui ne concerne que les comptes de par la transmission au certificateur de l’ensem-2006. Au contraire, la certification, nouveauté ble des travaux d’avancement sur les différentsde la LOLF, est, comme dans le secteur privé, chantiers de la réforme comptable.une démarche pluriannuelle. Cette inscriptiondans la durée permet d’aider l’administration à
  • Les structures de dialogue mises volet comptable de la LOLF, notamment sur la en place par la DGCP et la Cour réglementation et les instructions compta- des comptes bles, les référentiels de contrôle interne, l’organisation comptable, le suivi du plan Le comité d’échange et de suivi, instauré dès le d’action pluriannuel… début de l’année 2005, est le lieu privilégié des échanges entre la Cour des comptes et l’État Afin d’instruire régulièrement les points techni- pour la validation des points stratégiques liés à ques, la direction générale de la comptabilité la certification des comptes de l’État. Il est pré- publique a aussi mis en place un comité techni- sidé par le président de la 1ère chambre et le que avec la Cour des comptes qui se réunit directeur général de la comptabilité publique. Il plusieurs fois en amont du comité d’échange et se réunit au moins une fois tous les deux mois. de suivi afin de le préparer. Ce comité est l’occasion de communiquer L’ensemble de ces initiatives permet de favori- formellement sur l’avancée des travaux ser une bonne préparation de la première menés dans le cadre de la mise en œuvre du certification, en lien étroit avec le certificateur. ET AILLEURS… Les institutions supérieures de contrôle (ISC) dont le rôle et le positionnement diffèrent d’un pays à l’autre sont chargées de la certification des comptes des États. L’analyse des pratiques à l’étranger montre qu’un dialogue constructif entre l’audité et le certificateur est certainement le facteur clé de succès de la certification. Par exemple, aux États-Unis, où il existe des difficultés dans ce dialogue, on constate que l’institution supérieure de contrôle émet depuis 9 ans un refus de certification sur les comptes consolidés. Par contre, la situation par ministère s’améliore en lien avec l’amélioration du dialogue entre l’audité et le certificateur.Une comptabilité Au Canada, où un dialogue très positif et constructif a été développé entre l’audité et le certificateur, le projet de certification a été un véritable succès puisque le Canada a été certifié sans réserves dès la première année.fiabilisée P.30
  • Une comptabilité 04P.31 fiabilisée
  • Les exemples à l’étrangerP.32
  • 05Les exemples à l’étrangerLa convergence des réformes comptables à l’étrangerAustralieCanadaÉtats-UnisRoyaume-UniSuède P.33
  • La convergence des réformes comptables à l’étranger Le passage à la comptabilité d’exercice : une réforme comptable déjà adoptée par plusieurs États et organisations de l’OCDE. Des difficultés communes Une convergence vers la certification rencontrées lors de la mise en œuvre des comptes de l’Etat de la réforme comptable On peut constater à l’étranger que l’adoption La réforme comptable s’inscrit généralement d’une comptabilité en droits constatés s’ac- dans un projet plus global de modernisation de compagne généralement de la certification des la gestion publique c’est-à-dire la refonte du comptes des Etats. La certification vise à don- budget afin d’assurer un meilleur pilotage de ner aux Parlements une sécurité supplémentaire l’activité. que l’information qu’ils utilisent a été revue par un acteur indépendant. C’est un facteur de L’adoption de la comptabilité en droits renforcement de la sécurité de l’information constatés est destinée à fournir un outil de financière. pilotage supplémentaire : la convergence avec les pratiques du secteur privé est une L’opinion sur les comptes est émise par des tendance observée dans de nombreux pays institutions supérieures de contrôle, qui appli- de l’OCDE qui souhaitent se doter d’une quent des normes d’audit largement inspirées image des finances de l’État plus complète des normes internationales INTOSAI (normes que celle proposée par la comptabilité budgé- d’audit spécifiques au secteur public) et ISA (normes d’audit du secteur privé).Les exemples taire (vision patrimoniale, engagements horsà l’étranger bilan, provisions,…). L’existence d’un dialogue constructif entre Toutefois, la transition vers une comptabilité en l’institut supérieur de contrôle et l’État est tou- droits constatés ne se réalise pas sans difficul- jours un facteur de réussite de la transition tés. On peut citer par exemple : comptable et de la certification. Ce dialogue permet d’éviter les principaux écueils et faciliteP.34 I les faiblesses des systèmes d’information. Les systèmes utilisés par les États sont sou- ainsi la certification. vent antérieurs à la réforme comptable et ne sont pas conçus pour prendre en compte les nouvelles informations requises par la comp- tabilité en droits constatés ; I la difficulté de comptabiliser les actifs de la Défense (inventaire et valorisation). Cette comptabilisation pose problème car les actifs de la Défense sont souvent spécifiques et ne font pas l’objet d’un suivi comptable détaillé ; I les difficultés pour le recensement et la valorisa- tion des immobilisations : quels actifs sont à comptabiliser au bilan ? comment les valoriser ? I les risques sur la piste d’audit.
  • 05 L’Australie Le Canada La Suisse Les États-UnisLa France La Grande La Nouvelle La Suède -Bretagne Zélande La Commission Européenne Les exemples à l’étranger P.35 ET AILLEURS… Le « profil » et la démarche du certificateur type peuvent être caractérisés par : I la mise en œuvre d’une approche d’audit par les risques I l’application de normes d’audit reconnues internationalement (ISA, INTOSAI) I l’appui sur les dispositifs de contrôle interne I la prise en compte des travaux de l’audit interne I l’exercice d’une double mission: vérification et certification I la spécialisation des équipes d’audit par ministère
  • AUSTRALIE Profil Enseignements I Comptabilité en droits constatés intégrale I La présence d’un comité d’audit chargé de pour l’ensemble des entités du secteur public contrôler la gestion financière permet d’assu- depuis 1999/2000. rer une meilleure gouvernance au sein de l’État. En France, le développement du rôle et I Certification des comptes depuis 2002/2003 : des responsabilités du Comité national d’au- certification avec réserves depuis le 1er exer- dit de la DGCP et la préservation de son cice de certification. indépendance contribueront à répondre aux I Les normes appliquée sont des normes loca- nouvelles exigences fixées en matière de les, en conformité avec les ISA et les INTOSAI. bonne gouvernance. I L’utilisation de systèmes d’informations Synthèse fiables et adaptés est indispensable pour I Depuis 2002/2003, les comptes de l’Australie assurer la traçabilité de la piste d’audit. Les sont certifiés avec réserves. Celles-ci por- efforts d’investissement réalisés par le gou- tent principalement sur des désaccords sur vernement australien témoignent de l’enjeu les méthodes de comptabilisation, une représenté par ces systèmes. incertitude sur les actifs et les provisions de la Défense, la non réconciliation de données issues des systèmes de gestion et des sys- tèmes comptables, les faiblesses du contrôle interne.Les exemples Les attentes en matière de gouvernanceà l’étranger I sont très fortes de la part de l’ISC austra- lienne, qui a publié récemment un guide des « Meilleures Pratiques » dans ce domaine. Les comités d’audit, imposés par la loi dans chaque ministère, contribuent à avoir uneP.36 meilleure gouvernance au sein de l’État. I Concernant les systèmes d’information, le gouvernement australien a effectué un effort d’investissement significatif en 2002-2003, à hauteur de 3,1 milliards de dollars australiens, soit environ 7% des dépenses opérationnel- les de l’ensemble du gouvernement.
  • 05 CANADAProfil EnseignementsI Comptabilité en droits constatés depuis 2003. Le cas canadien témoigne du fait qu’une certi- fication sans réserves est possible dès leI Certification des comptes depuis 2002/2003 : 1er exercice de certification, malgré des fai- certification sans réserves depuis le 1er exer- blesses identifiées et corrigées ou acceptées cice de certification. par l’ISC. La certification des comptes cana-I Les normes appliquées sont proches des ISA. diens a été possible grâce au dialogue régulierI La prise en compte des travaux de l’audit entre l’ISC et l’État, et à l’attitude constructive interne se fait sous conditions, le recours à et volontaire démontrée par l’administration des cabinets d’audit externes est très rare. canadienne. Cet exemple souligne donc l’im- portance pour l’État d’établir un dialogue permanent avec le certificateur afin de bénéfi-Synthèse cier de son expertise technique et de prévenirI La réforme comptable au Canada a été pro- les difficultés majeures. gressive. Le Canada s’est éloigné de la comptabilité de caisse dès la fin des années 1970, pour passer à une comptabilité en droits constatés intégrale en 2003. Il n’y a pas eu de difficulté majeure rencontrée lors de la transition comptable (1999-2003). L’ISC a joué un rôle important dans la réussite de celle-ci, par un dialogue régulier avec le Les exemples ministère des Finances et en apportant une à l’étranger expertise technique ponctuelle.I L’attitude correctrice volontaire des ministè- res vis-à-vis des faiblesses soulignées par l’ISC (problèmes de valorisation des stocks, problèmes relatifs aux systèmes d’informa- tion, et imperfection de la piste d’audit sur les P.37 immobilisations corporelles) a permis une certification sans réserve des comptes consolidés dès la première année, alors même que les problèmes ne sont pas encore complètement réglés.
  • ÉTATS-UNIS Profil Enseignements I Comptabilité en droits constatés adoptée au I La comptabilisation des activités de la début des années 1990. Défense est particulièrement difficile car elle repose sur un nombre significatif d’actifs, I Certification des comptes depuis 1997 : refus souvent spécifiques, et qui n’ont pas fait l’ob- de certifier par l’ISC ces 9 dernières années. jet d’un suivi comptable détaillé par le passé. I Les normes appliquées sont en conformité Le cas des États-Unis souligne la nécessité avec les normes INTOSAI et convergent vers de fournir un effort tout particulier afin d’as- les ISA. surer un recensement et une valorisation I Il n’y a pas de service d’audit interne en tant fiable des actifs de la Défense et une gestion que tel sur lequel l’ISC peut s’appuyer, en financière efficace de ses activités. revanche celle-ci a fréquemment recours à I Le recours à des cabinets d’audit privés par des cabinets d’audit privés. l’ISC est fréquent aux États-Unis. L’appui sur des professionnels reconnus de l’audit exter- Synthèse nent peut permettre d’obtenir une aide précieuse en terme de méthodologie et de dis- 3 obstacles majeurs à la certification des poser de ressources suffisantes et qualifiées. comptes consolidés de l’État ont été identifiés : I des faiblesses importantes dans la gestion financière du ministère de la Défense ; I des difficultés de comptabilisation et deLes exemples réconciliation de l’activité intragouverne-à l’étranger mentale ; I l’inefficacité du processus de préparation des comptes consolidés. Le refus de certifier les comptes est égalementP.38 motivé par le constat de faiblesses récurrentes telles que les insuffisances du contrôle interne ou l’inadaptation des systèmes d’information. Malgré ce refus de certifier les comptes des États-Unis durant 9 années consécutives, le dialogue s’installe désormais entre l’ISC et le gouvernement. Une tendance à la mise en œuvre de mesures correctives est constatée : développement d’un système d’information destiné à faciliter la consolidation des comp- tes, plan d’action mis en œuvre au ministère de la Défense destiné à améliorer la gestion finan- cière et à mieux préparer les audits.
  • 05 ROYAUME-UNIProfil I La certification, malgré les difficultés rencon-I Comptabilité en droits constatés depuis trées, tient notamment à la forte collaboration 1999/2000. entre l’ISC et le gouvernement, avec des ré- unions officielles organisées deux à trois foisI Certification des comptes depuis 2000/2001 : par an, et un dialogue continu durant l’année certification avec réserves depuis le 1er exer- sur de nombreux sujets techniques de compta- cice de certification. bilité et d’audit.I Les normes appliquées sont les ISA depuis 2005. EnseignementsI L’appui sur les travaux de l’audit interne est I Les réserves de l’ISC sur les comptes du fréquent, le recours à des cabinets d’audit Royaume-Uni ont porté notamment sur les privés par l’ISC restreint. faiblesses du contrôle interne. Celui-ci est un élément indispensable pour garantir une maî-Synthèse trise des procédures et une fiabilité des comptes. Le développement d’un dispositifI Le Royaume-Uni a adopté une stratégie pro- de contrôle interne comptable opérationnel gressive : la réforme, réalisée ministère après fort au sein de l’administration française est ministère, est un processus continu qui dure de ce point de vue essentiel. depuis 10 ans. Si la majorité des départe- ments du gouvernement central a appliqué I L’ISC n’hésite pas à s’appuyer sur les travaux les nouvelles règles dès 1997, c’est seule- de l’audit interne lorsque ceux-ci répondent ment en 1999/2000 que les comptes de l’État aux critères de qualité fixés. L’appui sur les Les exemples ont été pour la 1ère fois présentés en droits travaux de l’audit interne présente des avan- à l’étranger constatés. Certaines parties des états finan- tages indéniables pour le certificateur ciers sont encore suivies en comptabilité de puisqu’il lui permet de bénéficier de la caisse. connaissance des auditeurs internes sur l’or- ganisation et d’alléger ses propres travaux.I Depuis le 1er exercice de certification, les En France, le développement de l’audit comptes de l’État ont systématiquement été certifiés par l’ISC, avec cependant des interne comptable et financier au sein de P.39 l’État pourrait représenter un élément facilita- réserves. Celles-ci ont porté notamment sur teur en vue de la certification. la faiblesse du contrôle interne, le manque de documentation/justification, la rupture de la piste d’audit, la non application des règles comptables pour les provisions et la réévaluation des immobilisations, le man- que de personnel ou de personnel qualifié dans les départements financiers, les fai- blesses des systèmes d’information.
  • SUÈDE Profil — certaines activités du gouvernement ne sont pas enregistrées dans la comptabilité en I Système de comptabilité en droits constatés droits constatés, notamment la collecte des fondé sur les « principes comptables généra- impôts ; lement admis » depuis 1991. — la délimitation organisationnelle décidée par I Le « Riksrevisionen » est l’institution en le gouvernement ne couvre pas l’ensemble charge de la vérification des états financiers des administrations centrales et agences et de gestion des activités de l’État. Il vérifie d’État. les comptes individuels de chaque agence (ministère) ainsi que les comptes consolidés de l’État. Il évalue la sincérité de la comptabi- Enseignements lité et s’assure que la gestion des agences I Le Riksrevisionen appuie sa démarche d’au- est conforme aux réglementations. dit sur son évaluation des risques. Le seuil de I Les normes appliquées sont les normes ISA signification n’est pas défini à l’avance mais et INTOSAI. laissé à l’appréciation des équipes, sur le ter- rain. Il peut donc différer d’une agence à l’autre. Synthèse I Les comptes des agences sont audités au I La transition vers une comptabilité en droits moins une fois par an. Les comptes des constatés a été progressive, puisqu’elle a agences les plus importantes sont clos et été conduite du début des années 1980 audités deux fois par an. À l’issue des audits, jusqu’en 1994. Au cours des dix années sui- le Riksrevisionen émet ses remarques dansLes exemples vantes, quelques aménagements ont encoreà l’étranger son rapport annuel, et présente les mesures été apportés, et l’institution supérieure de correctives qu’il souhaite mettre en place. Il contrôle dans sa forme actuelle n’a vu le jour organise également le suivi des points rele- qu’en 2003. vés. I A ce jour, il n’existe pas d’audit interne au I Les travaux de l’ISC portent également sur niveau central. L’ISC ne peut donc pas seP.40 référer à un audit interne homogène du gou- les revues analytiques et les contrôles de pilotage. Pour réaliser ses travaux, elle utilise vernement central. Cependant, les agences un outil électronique centralisé, lui permet- les plus importantes se sont dotées d’un ser- tant d’optimiser le partage de l’information. vice d’audit interne propre. Les travaux de l’audit interne sont largement exploités par le I La création d’un comité d’audit n’est pas Riksrevisionen, qui inclut dans sa démarche obligatoire mais décidée par chaque agence. d’audit l’évaluation des systèmes de contrôle L’ISC communique généralement les résul- internes. tats de ses travaux au comité avant leur publication. I Les principaux points relevés par le Riksrevisionen sont les suivants : — l’enregistrement des activités gouvernemen- tales dans le budget n’est pas exhaustif. Le rapport annuel du gouvernement ne présente donc pas toutes les activités de l’État ;
  • Pour en savoir plus www. performance-publique. gouv.frDirection générale de la comptabilité publique Service de la Fonction comptable de l’État 120, rue de Bercy 75572 Paris cedex 12 Décembre 2006 avantgarde