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  1. 1. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. PLAN- PLAN .......................................................................................................................... 1- REMERCIEMENTS ................................................................................................. 4- INTRODUCTION ................................................................................................... 5- PARTIE THEORIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES : .................. 8I- La dimension de la mission : ................................................................................... 8 1-Nature et rôle du commissariat aux comptes : ................................................................. 8 2- Evolution historique du commissariat aux comptes : ..................................................... 9 3- Diversité des missions et champ dapplication du commissariat aux comptes : ............ 9 4- Caractéristiques générales des missions : .......................................................................10 4-1. Responsabilités : ..................................................................................................10 4-2. Obligation de moyens : .........................................................................................10 4-3. Avis et conseils : ................................................................................................... 11 4-4. Non immixtion dans la gestion : ...........................................................................11 4-5. Caractère permanent de la mission : ....................................................................12 4-6. Travail en équipe et intervention personnelle : ....................................................13 4-7. Respect des règles propres aux professions libérales : ........................................13 5- Particularités dexercice du commissariat aux comptes : ...............................................13 5-1. Le co-commissariat : .............................................................................................13 5-2. Commissaire suppléant : .......................................................................................14II- Limportance de léthique dans le commissariat aux comptes : ....................... 14 1- Principe général : .............................................................................................................14 2- Comportement professionnel : ....................................................................................... 14 2-1. Indépendance : .................................................................................................... 14 2-2. Compétence : .......................................................................................................15 2-3. Qualité du travail : .............................................................................................. 15 2-4. Secret professionnel : ...........................................................................................15 2-5. Acceptation et maintien des missions : .................................................................15 3- Publicité : ......................................................................................................................... 16 4- Honoraires : ..................................................................................................................... 16 4-1. Modalités de la rémunération : ........................................................................... 16 4-2. Importance des honoraires : ................................................................................ 16III- Effort de normalisation dans la pratique du commissariat aux comptes : .... 16 1- Notion de norme : ........................................................................................................... 17 2- Normes de la mission générale : .................................................................................... 17 2-1. Généralités : ....................................................................................................... 17 2-2. Normes de la certification : ................................................................................ 17 2-3. Normes des vérifications spécifiques : ............................................................... 19 2-4. Communication des irrégularités à lassemblée générale : ................................ 20IV- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques : 1- Présentation densemble : .............................................................................................. 21 2- Acceptation de la mission : ............................................................................................. 21 3- Prise de connaissance et orientation de la mission : ..................................................... 23 3.1. Les risques généraux daudit : ............................................................................ 24 3.1.1. La situation économique et financière : ............................................. 24 3.1.2. Organisation générale de l’entreprise : ............................................. 24 3.1.3. Attitude de la direction : ..................................................................... 24 3.1.4. Les risques liés à lA.C.F. : ................................................................. 24E.N.C.G. Tanger 2001/2002 1 TEMSAMANI JALAL
  2. 2. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 3.2. Identification des domaines et des systèmes significatifs : .................................. 25 3.3 Rédaction dun programme général de travail (ou plan de mission) : ................. 26 4- Appréciation du contrôle interne : ................................................................................. 27 5- Contrôle des comptes : .................................................................................................... 29 5.1. Examen des états de synthèse : ............................................................................ 30 5.2. Techniques de contrôle des comptes : ................................................................. 31 5.2.1. Observation physique : ...................................................................... 31 5.2.2. la confirmation directe : .................................................................... 32 5.2.3. Contrôle documentaire : .................................................................... 34 5.2.4. Contrôle arithmétique : ...................................................................... 34 5.2.5. Analyse, estimation, rapprochement : ............................................... 34 5.2.6. Revue analytique : .............................................................................. 34 5.2.7. Informations orales : .......................................................................... 35 6- Les notions de régularité, sincérité et image fidèle : .................................................... 35 6.1. La régularité : ...................................................................................................... 35 6.2. La sincérité : ........................................................................................................ 36 6.3. La notion dimage fidèle : .................................................................................... 36 6.4. Lexactitude : ....................................................................................................... 36 6.5. Lefficacité et lutilité de laudit comptable et financier : .................................... 37 6.5.1. Lefficacité : ........................................................................................ 37 6.5.2. Lutilité : ............................................................................................. 37 7- Dossiers : annuels et permanents : ................................................................................ 37 7.1. Les dossiers permanents : ................................................................................... 38 7.2. Les dossiers de contrôle annuel : ........................................................................ 38 8- La mise en œuvre des techniques de sondage : ............................................................. 39 9- Vérifications spécifiques : .............................................................................................. 40 9.1. Les conventions réglementées : ............................................................................. 40 9.2. Actions détenues par les administrateurs ou membres du conseil de surveillance:40 9.3. Egalité entre actionnaires : .................................................................................. 41 9.4. Rapport de gestion : ............................................................................................. 41 9.5. Documents adressés aux actionnaires : ............................................................... 41 9.6. Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrôle :........................... 42 10- Synthèse : .................................................................................................................... 42V- La portée des rapports de commissariat aux comptes : ................................. 42 1- Le rapport général : ...................................................................................................... 42 1.1. Etablissement et diffusion : ............................................................................... 42 1.2. Structure : .......................................................................................................... 43 1.3. Choix de lopinion : ............................................................................................ 43 2- Communications aux dirigeants : ................................................................................ 44 3- Autres rapports : ........................................................................................................... 45VI- Responsabilités du commissaire aux comptes : .............................................. 45 1- Nature des responsabilités du commissaire aux comptes : ........................................ 46 2- Responsabilité civile : .................................................................................................... 46 3- Responsabilité pénale : ................................................................................................ 46 4- La responsabilité disciplinaire : .................................................................................. 46 5- La révélation des faits délictueux : ............................................................................. 47VII- Le commissariat aux comptes dans un milieu informatisé : ...................... 47 1- Laudit des systèmes informatisés : ............................................................................ 47 2- Les outils informatiques : ........................................................................................... 48E.N.C.G. Tanger 2001/2002 2 TEMSAMANI JALAL
  3. 3. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.PARTIE PRATIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES DANS UNETABLISSEMENT DE CREDIT : ...................................................................................... 50I - Le Plan Comptable des Etablissements de Crédit : ........................................... 50 1- Le Bilan : ........................................................................................................................ 51 1.1. Lactif du bilan : .................................................................................................. 51 1.1.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : ........................................................................................................................... 51 1.1.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : ..................................... 52 1.1.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses :............. 52 1.1.4. Les comptes de valeurs immobilisées : ............................................. 53 1.2. Le passif du bilan : ............................................................................................. 53 1.2.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : ........................................................................................................................... 53 1.2.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : .................................... 54 1.2.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses : ............ 54 1.2.4. Les comptes de capitaux permanents : ............................................ 54 1.3. Le hors-bilan : ................................................................................................... 55 2 - Le compte de produits et charges : ............................................................................. 55 2.1. Les charges du C.P.C. : ..................................................................................... 55 2.1.1. Les charges dexploitation bancaire : .............................................. 55 2.1.2. Les charges générales dexploitation : ............................................. 56 2.2. Les produits du C.P.C. : .................................................................................... 56 2.2.1. Les produits dexploitation bancaire : ............................................. 56 2.2.2. Les produits divers : ......................................................................... 57II - Les particularités du commissariat aux comptes dans le domaine bancaire : 58 1 - Le contrôle interne dans les établissements de crédit : ............................................. 58 1.1. Lorgane de direction : ..................................................................................... 58 1.2. Lorgane dadministration : .............................................................................. 60 2 - Les risques particuliers aux établissements de crédit : .............................................. 60 2.1. Le risque de crédit : .......................................................................................... 60 2.2. Le risque de marché : ....................................................................................... 61 2.3. Le risque global de taux dintérêt : .............................................................. 62 2.4. Risque de liquidité : .......................................................................................... 63 2.5. Risque de règlement : ....................................................................................... 63III- Présentation de la mission : .......................................................................................... 64 1 - Les principales phases de la mission : ....................................................................... 64 2 - Les programmes de travail : ....................................................................................... 65 2.1. Trésorerie : ....................................................................................................... 65 2.2. Immobilisations et amortissements : ................................................................ 66 2.3. Les capitaux propres : ...................................................................................... 67 2.4. Charges de personnel : ..................................................................................... 67 2.5. Frais généraux : ................................................................................................ 68 3 - La synthèse du contrôle des comptes : ...................................................................... 69 4 - Le rapport du commissariat aux comptes : ................................................................ 71- CONCLUSION ....................................................................................................................... 74- REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES ............................................................ 77- ANNEXES .............................................................................................................. 78E.N.C.G. Tanger 2001/2002 3 TEMSAMANI JALAL
  4. 4. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. REMERCIEMENTS Le présent travail est le fruit d’un stage effectué au sein du cabinetdexpertise comptable "technique assistance" à Tanger, sous lasupervision de M.Bensellam Mohammed, gérant du cabinet, à qui je tiensà exprimer ma vive reconnaissance pour la bienveillance et l’amabilitédont il a fait preuve et pour l’aide précieuse qu’il m’a accordé tout aulong du déroulement de mon stage. Je tiens également à remercier lensemble du personnel du cabinetqui na pas hésité à maider et à me fournir les informations nécessaires etqui a fait preuve de la collaboration qui existent entre eux et qui m’ontréservée tout au long de mon séjour au cabinet. De même, je tiens à exprimer ma vive gratitude et reconnaissance àM.Boujettou Hassane pour la disponibilité dont il a fait preuve et pour lesoutien et laide quil ma réservé tout au long de lélaboration de ce travail. Enfin, je ne pourrai clore cette liste sans avoir exprimer mareconnaissance et mes vifs remerciements à M.Afia mohammed Laroussi,expert comptable, commissaire aux compte et responsable des travauxeffectués par ses soins et par les membres de son cabinet.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 4 TEMSAMANI JALAL
  5. 5. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. INTRODUCTION Les documents financiers sur lesquels se basent les dirigeants pour définir les orientations deleurs sociétés sont-ils pertinents et suffisamment fiables ? Les informations publiées par lentrepriseet destinées aux tiers avec lesquels elle entretient des relations financières ou commerciales sont-ellessincères ? Cest dans le but dalléger le poids de ces interrogations et de ces incertitudes que sestdéveloppée une pratique progressivement reconnue et même rendue, dans un certain nombre de cas,obligatoire : Laudit comptable et financier. Laudit recouvre, dans les faits un concept assez large. Il consiste ; dune manière générale ; enun examen mené par un observateur sur la manière dont est exercée une activité par rapport à descritères spécifiques à cette activité. Laudit financier ; dont le développement est allé en parallèle avec celui de la comptabilité ;représente sans aucun doute laspect le plus connue des formes daudit. La diversité des définitions données à laudit due à la richesse et à la largeur du concept a donnélieu à lintervention dans les différents pays de diverses organisations professionnelles qui veillent àla détermination de règles professionnelles, à leur constante amélioration et à leur respect par ceuxqui exercent le métier : Les auditeurs, appelés encore dans les pays francophones réviseurscomptables. Au Maroc, laudit peut être entendu comme un examen auquel procède un professionnelcompétent et indépendant en vue dexprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité dubilan et des comptes de résultat de lentreprise. Il semble toutefois que les définitions données au terme sont parfois restrictives en ce sensquelles visent particulièrement lactivité exercée dans un cadre légal prédéfini et obligatoire qui seconfond le plus souvent au Maroc avec le commissariat aux comptes. Dune part, lexigence dune opinion professionnelle et indépendante sur linformationfinancière publiée se fait sentir de plus en plus dans les textes législatifs et réglementaires. Et dautrepart, ces derniers ont tendance à élargir cette obligation légale à des organismes à statut particuliernotamment les coopératives du fait des pressions qui se font sentir et qui visent à côté delélargissement du champ dapplication du commissariat aux comptes labaissement des seuilsobligeant les sociétés au recours au contrôle légal. La loi 17-95 sur les sociétés commerciales définit de manière générale dans son article 166 lamission du commissaire aux comptes : «Le ou les commissaires aux comptes ont pour missionpermanente, à lexclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs et les livres, lesdocuments comptables de la société et de vérifier la conformité de sa comptabilité, aux règles envigueur. Ils vérifient également la sincérité et la concordance, avec les états de synthèse, desinformations données dans le rapport de gestion du conseil dadministration ou du directoire et dansE.N.C.G. Tanger 2001/2002 5 TEMSAMANI JALAL
  6. 6. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.les documents adressés aux actionnaires sur le patrimoine de la société, sa situation financière et sesrésultats. Le ou les commissaires aux comptes sassurent que légalité a été respectée entre lesactionnaires. ». Mais, laudit comptable et financier ne se limite pas au seul commissariat aux comptesobligatoire. En effet, des entreprises peuvent souhaiter lintervention dun auditeur externe à la suitedun événement particulier ou avant de sengager dans un projet déterminé. Cest ainsi quon peutdistinguer les différentes missions daudit suivantes :  Un examen limité se penchant sur un aspect particulier des contrôles, ces missions permettentdavoir un premier diagnostic de la situation ou daider à la prise dune décision urgente.  Une mission dexamen sur la base de procédures convenues où lauditeur met en œuvre desprocédures daudit définies dun commun accord entre lui, lentité et tous les tiers concernés pourcommuniquer les constatations résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les conclusions des travaux de lauditeur.  Une mission de compilation, dans laquelle le professionnel utilise ses compétences decomptable, et non celles dauditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthèse dinformationsfinancières. Le travail effectué est un travail de synthèse visant la compréhension facile des états desynthèse. Ces différentes catégories daudit, ne divergeant pas notablement dans la manière de leurréalisation, ne présentent toutefois pas le même degré dassurance. Afin de distinguer laudit réalisé par le commissaire aux comptes ; dans le cadre de sa missiontelle quelle est définie par la loi ; de celui réalisé par un auditeur externe, de manière régulière oupour répondre à des besoins spécifiques, le premier est appelé audit légal et le second auditcontractuel, ces travaux sont diligentés par une même nature dintervenants, à savoir desprofessionnels indépendants, regroupés le plus souvent en cabinets daudit, et titulaires du titre decommissaire aux comptes qui ne peut être porté au Maroc que par des experts-comptables, cesderniers engagent leurs responsabilités civile, disciplinaire et pénale dans lexercice de leurs travaux. Quel que soit le contexte dans lequel est exercé laudit comptable et financier, celui-ci vise àatteindre les mêmes objectifs généraux, latteinte de ces objectifs passe par lapplication de méthodesspécifiques et lutilisation de techniques particulières. Les résultats de laudit se concrétisent par desrapports dont la forme, pour en faciliter lutilisation ; a fait lobjet defforts importants destandardisation par les organisations professionnelles. La correcte compréhension de ces rapportspermet de mieux comprendre la finalité, lutilité et les limites de laudit comptable et financier. Nous allons essayer à travers cette présentation de cerner le thème du commissariat auxcomptes qui soulève de plus en plus de nombreuses controverses devant lesquelles nous allonsessayer de prendre position après avoir traité ; de façon quil convient toujours de qualifier de nonE.N.C.G. Tanger 2001/2002 6 TEMSAMANI JALAL
  7. 7. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.exhaustive ; les particularités de la mission du commissariat aux comptes, la démarche, lestechniques et les obligations des commissaires aux comptes. Nous mettrons laccent successivement sur les particularités du commissariat aux comptes, lerespect des règles déthique dans lexercice de la profession et la présentation des normesprofessionnelles qui essayent dhomogénéiser le travail des auditeurs légaux, avant de sintéresser àlessence du travail des commissaires aux comptes en présentant lensemble des techniques et outilsutilisés tout en essayant de mettre laccent sur la portée des rapports qui en découlent de la réalisationde la mission et les responsabilités qui incombent aux commissaires aux comptes dobserver. Le développement large et rapide des outils informatiques dans les entreprises nous amènera àsintéresser à la conduite de laudit dans un milieu informatisé. Notre étude théorique du thème sera couronnée par la présentation dune mission pratique ettout à fait particulière du fait quelle sintéresse au commissariat aux comptes dans les établissementsde crédit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 7 TEMSAMANI JALAL
  8. 8. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.PARTIE THEORIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES :I- La dimension de la mission : Une mission daudit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur dexprimerune opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs,conformément à un référentiel comptable identifié et qu’ils traduisent d’une manière régulière etsincère, la situation financière de la société, ainsi que le résultat de ses opérations et le flux de satrésorerie. Pour ce faire, lauditeur met en œuvre un référentiel de travail à même de lui permettre derassembler des éléments probants nécessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se fonde sonopinion. Lopinion de lauditeur renforce la crédibilité de ces états de synthèse, en fournissant uneassurance élevée, mais non absolue. Une telle assurance ne peut exister en audit, en raison denombreux facteurs, tels que, l’utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes à toutsystème comptable et de contrôle interne, le recours au jugement et le fait que la plupart desinformations probantes à la disposition de l’auditeur conduisent, par nature, davantage à desdéductions qu’à des convictions. Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et : - Certifie sans réserve, - Certifie avec réserve, - Refuse de certifier. Une présentation sommaire de la nature de la mission savère nécessaire avant damorcer laprésentation des particularités du commissariat aux comptes. 1-Nature et rôle du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes est une mission d’audit à caractère légal dans la mesure où elleest imposée par les lois sur les sociétés. Le commissaire aux comptes, nommé par l’assemblée desassociés et, en cas de carence, par voie de justice, généralement pour une durée de 3 exercices, a pourmission permanente de vérifier les comptes de la société, en vue d’émettre son avis sur leurrégularité, sincérité et image fidèle. Il est également chargé par la loi de certaines vérificationsspécifiques et de certaines missions connexes. Le commissaire aux comptes a ainsi une mission d’information, de prévention et de protection.Son rapport est d’une diffusion très large. De ce fait, sa mission est d’intérêt public. La finalité du commissariat aux comptes est de concourir à la sécurité des relations financièresen exprimant une opinion compétente et impartiale. Le rôle du commissaire aux comptes ne se limite pas exclusivement à lémission du rapport decommissariat aux comptes obligatoirement communiqué aux actionnaires, mais sétend à différentesE.N.C.G. Tanger 2001/2002 8 TEMSAMANI JALAL
  9. 9. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.autres tâches contribuant à renforcer sa place dans les entreprises et à permettre une communicationconstante avec les administrateurs de la société. 2- Evolution historique du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes est une institution bien installée, une figure familière du paysagemental des juristes daffaires, notamment de ceux qui soccupent de sociétés. Familière au point denourrir le sentiment quelle a toujours été là. Impression justifiée en apparence seulement : la véritéest quau Maroc le contrôle légal moderne a à peine une dizaine dannées ; la renaissance ducommissaire aux comptes ne date que de la loi 15/89 du 8 janvier 1993. Donc en très peu de temps,un défi audacieux devrait être relevé avec succès. Il fallait briser une tradition de «secret des affaires»et de méfiance à légard du contrôle comptable – la comptabilité elle-même traînant une imagedinstrument du fisc –, contraindre les entreprises à porter attention aux techniques comptables lesplus avancées dans la perspective de la libre concurrence. Il fallait construire un corps deprofessionnels apte à remplir la mission et notamment à soutenir les besoins dun pays en pleinecroissance sur les plans institutionnel et économique, alors surtout que quelques grands réseauxinternationaux prenaient de toute façon une part prépondérante dun marché devenu mondial. La situation actuelle du commissariat aux comptes est donc le résultat dune dizaine dannéesdefforts continus, rythmés par des étapes législatives dont certaines encore récentes, bien que déjàcomplètement assimilés. Nous évoquons ce bref passé parce quil nous fait percevoir à quel pointlinstitution est animée dune dynamique intense, ce qui justifie que nous proposons dans ce qui suitune immersion plus intense dans le sujet en abordant de façon plus détaillée la mission decommissariat aux comptes. 3- Diversité des missions et champ dapplication du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes constitue un ensemble de missions qui peuvent s’ordonner en 4catégories principales : - Une mission d’audit visant à certifier les comptes au regard des notions de sincérité, derégularité et d’image fidèle ; - Des missions spécifiques intervenant dans le cadre de la mission de certification et qui ontpour objet soit : . De vérifier la sincérité de certaines informations ; . De s’assurer du respect de certaines garanties légales particulières ; - Des missions particulières relatives à la réalisation de certaines opérations ; - Une mission de communication des opinions aux organismes et personnes désignés par la loi. La nomination dun commissaire aux comptes au moins nest obligatoire que pour les sociétésde capitaux et les sociétés dont le chiffre daffaires dépasse 50 millions de Dh quelle que soit leurforme juridique.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 9 TEMSAMANI JALAL
  10. 10. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 4- Caractéristiques générales des missions : 4-1. Responsabilités : Le commissaire aux comptes engage sa responsabilité sur des informations financières lorsqu’ilrédige un rapport sur lesdites informations ou autorise lutilisation de son nom lors de leurpublication. La loi du 17 octobre 1996 a distingué clairement les activités de direction et de gestion d’unepart et celles de contrôle réalisé par le commissaire aux comptes d’autre part. Les dirigeants sociaux ont la charge, sous leur responsabilité, d’établir des états de synthèseréguliers et sincères et qui donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écouléainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice, d’informercorrectement les associés, de veiller au bon fonctionnement des services de la société et de contrôlerl’activité du personnel. Si les dirigeants sociaux commettent des fautes, la responsabilité qu’ils encourent n’entraînepas ipso facto celle du commissaire aux comptes et ne peut se confondre avec elle. L’auditeur ne saurait être responsable de droit de toute irrégularité qui serait commise dans lasociété qu’il contrôle, que cette irrégularité soit le fait des dirigeants ou du personnel de la société. La responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être mise en œuvre que s’il a commisune faute dans l’exercice de ses fonctions de contrôle et qu’il existe un lien de causalité direct entre lafaute éventuellement commise et le préjudice éventuellement subi. 4-2. Obligation de moyens : Le commissaire aux comptes est tenu de mettre en œuvre les diligences nécessaires et deprocéder aux vérifications qu’il juge opportunes pour motiver son avis. Cette obligation de moyens s’apprécie au regard de la mise en application des normesprofessionnelles, du degré d’implication de l’auditeur, et l’implication des collaborateurs de qualitéde son cabinet et le recours, lorsque les circonstances le nécessitent, à d’autres experts dans lesdomaines techniques nécessitant lintervention dun professionnel du domaine. Sa responsabilité disciplinaire, civile mais également pénale peut être engagée en cas denégligence ou manquement à ses devoirs ou à l’éthique. Le commissaire aux comptes n’a donc pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent duchamp de ses missions, ni à rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités qu’ellespourraient comporter. Son devoir est d’exécuter sa mission avec toute la compétence et le soin que l’on est en droitd’attendre d’un professionnel diligent. Par conséquent, l’objectif du commissaire aux comptes est d’acquérir un degré raisonnabled’assurance quant à l’opinion qu’il est appelé à formuler.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 10 TEMSAMANI JALAL
  11. 11. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Pour acquérir celle-ci, il doit procéder à des investigations dont il détermine la nature etl’importance compte tenu des circonstances de l’espèce dans le respect des dispositions légales etréglementaires ainsi que des normes de l’Ordre des Experts Comptables. Si le commissaire aux comptes a une obligation de moyens, il peut, dans certains cas, ne pasavoir une entière liberté de les mettre en œuvre ; il lui incombe alors d’exprimer son opinion enconséquence. 4-3. Avis et conseils : Lessentiel de la mission du commissaire aux comptes est de se prononcer sur les qualitésrequises par la loi des comptes soumis par les dirigeants sociaux à lapprobation de lassembléegénérale ; pour autant ; elle ne se limite pas à lappréciation à posteriori des comptes arrêtés. Le commissaire aux comptes est longtemps apparu comme le juge des comptes, le censeur qui,le jour de lassemblée générale, donne lecture dun rapport au style très formel et qui, il faut bien ledire, nemporte pas lenthousiasme de la foule. Sa mission centrale reste bien la certification descomptes mais lextension de ses attributions, lexploration en profondeur au cœur de lentreprise quilest appelé désormais à réaliser, lui permet dobserver quantité de faits de toute nature. Sa relationavec les dirigeants est quasi-permanente ou du moins elle sexerce chaque fois que des événementsimportants affectent la vie de lentreprise. Cest pourquoi, tout naturellement, le commissaire auxcomptes est conduit à jouer un rôle plus étendu que celui de strict censeur des comptes. Lesobservations quil fait sur le fonctionnement de lentreprise vont se traduire par des avis, des conseils,des recommandations ayant pour objet daméliorer lorganisation. Cet aspect positif et constructif du commissariat aux comptes nest pas nouveau, mais il estappelé, semble-t-il, à samplifier et à se développer. Pour en tracer les limites, le critère essentiel àprendre en compte est celui de lindépendance. Les limites de ses interventions, hors la strictecertification des comptes, résultent de la prise en compte de ce préalable. Il ne faut pas que lecommissaire aux comptes fasse, pour lentreprise quil contrôle, des prestations incompatibles avec laliberté desprit quil doit conserver dans sa mission légale. 4-4. Non immixtion dans la gestion : De par la nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance, l’auditeur ne doit pasêtre «juge et partie» et ne peut ni s’immiscer dans la gestion, ni dans le traitement des opérations dela société. Il est donc indispensable déviter toute confusion entre les fonctions et les responsabilités desdirigeants et celles du contrôleur légal. Le principe général posé est que le commissaire aux comptes ne peut pas : - Accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution aux dirigeants ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 11 TEMSAMANI JALAL
  12. 12. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Exprimer des jugements de valeur, critiques ou élogieux, sur la conduite de la gestion prisedans son ensemble ou dans ses opérations particulières. Cependant, si tel est le principe de l’interdiction, la loi elle-même prévoit des dérogations ;ainsi elle demande au commissaire aux comptes d’apprécier les motifs, le contenu et les résultats decertains actes ; mais c’est toujours en fonction de qualifications et de critères qu’elle précise. Ainsi, l’interdiction, si elle est impérative dans son principe, est évolutive dans son applicationen fonction des textes et de la pratique. Elle ne vise en effet que l’immixtion, c’est à direl’intervention volontaire faite à tort ou sans base légale. 4-5. Caractère permanent de la mission : Le caractère permanent de la mission provient des larges pouvoirs dinvestigation dont jouit lecommissaire aux comptes dans laccomplissement de sa mission. Larticle 167 de la loi 17-95 dispose dans son premier alinéa qu "A toute époque de lannée, leou les commissaires aux comptes opèrent toutes vérifications et tous contrôles quils jugent opportunset peuvent se faire communiquer sur place toutes les pièces quils estiment utiles à 1exercice de leurmission et notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux." Ce pouvoir dinvestigation sétend au réseau de filiales de la société et aux tiers qui ne peuventopposer aux commissaires aux comptes le secret professionnel. Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrôle, mais il n’est pas chargéd’un contrôle permanent. Sur le plan du droit, le caractère permanent de la mission ne peut avoird’autres significations. Ayant reçu ce pouvoir, en vue d’assurer au mieux sa mission, c’est dans le cadre général de sonobligation de moyens, et donc par référence à un professionnel diligent, qu’il incombe aucommissaire aux comptes de déterminer, si quand et comment il doit en user. En pratique, la brièveté des délais entre l’arrêté des comptes et leur approbation ne permet pasau commissaire aux comptes, dans la généralité des cas, d’effectuer dans ce court laps de temps tousles contrôles que requiert une certification raisonnablement fondée. De ce fait, c’est la nature mêmedes travaux du commissaire aux comptes qui implique des interventions en cours d’exercice. C’estpourquoi, les normes de l’Ordre des Experts Comptables relatives à la démarche et les techniquesd’audit, demandent au commissaire aux comptes de répartir ses travaux dans le temps et entre son ouses confrère(s) dans le cadre dune mission de co-commissariat. 4-6. Travail en équipe et intervention personnelle : L’intervention personnelle du professionnel est le fondement même d’une profession libérale.Elle a, à la fois pour cause et conséquence, sa responsabilité personnelle. Celle-ci, dans le casE.N.C.G. Tanger 2001/2002 12 TEMSAMANI JALAL
  13. 13. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.particulier du commissaire aux comptes, est régie par les articles 404 et 405 de la loi du 17 octobre1996 instituant des délits spécifiques au commissariat aux comptes. Les contrôles que requiert l’exercice du commissariat aux comptes exigent, sauf exception, quele commissaire aux comptes, titulaire du mandat ou cosignataire dans le cas d’une société decommissaires aux comptes, se fasse assister par des associés, des collaborateurs salariés ou desexperts indépendants. Cependant, puisque le commissaire aux comptes conserve personnellement une responsabilitépleine et entière, il ne peut déléguer tous ses pouvoirs, ni transférer l’essentiel des travaux. Celaimplique qu’il conserve la maîtrise de l’exécution de la mission, qu’il en assume les décisions lesplus significatives et qu’il ait personnellement une connaissance suffisante de la situation de lasociété. 4-7. Respect des règles propres aux professions libérales : Membre d’une profession libérale, l’auditeur se doit d’exercer ses fonctions dans le respect desrègles de confraternité, de solidarité et de courtoisie qui la régissent. Il doit d’abord se comporter vis-à-vis de ses confrères conformément aux règles de ladéontologie professionnelle, en particulier dans les rapports avec un co-commissaire, un commissairedu même groupe, son prédécesseur ou son successeur dans une même société. Il doit aussi veiller à respecter les normes de l’Ordre des Experts Comptables dans ses relationsavec les auditeurs internes de l’entreprise et ses conseils extérieurs notamment l’expert comptable. Si l’auditeur a le devoir d’apprécier certains actes des responsables de la société, il ne peut lefaire que dans la plus grande courtoisie ; il devra s’abstenir de tout jugement personnel sur leshommes. 5- Particularités dexercice du commissariat aux comptes : 5-1. Le co-commissariat : Linstitution du co-commissariat aux comptes est une particularité prévue par la législationmarocaine à limage de celle française. En effet, les textes prévoient que les sociétés faisant appel public à lépargne sont tenues dedésigner au moins deux commissaires aux comptes ; il en est de même des sociétés de banque, decrédit, dinvestissement, dassurance, de capitalisation et dépargnes. En sus de lindépendance qui doit subsister entre les commissaires, la répartition des travauxsemble être une préoccupation essentielle du sujet. En effet, le principe est que la répartition destravaux doit être décidée librement, mais une répartition très inégalitaire des travaux napparaîtraitpas conforme à lesprit des textes qui a conduit à imposer, dans certains cas, le double commissariat.Cette répartition ; matérialisée par un programme de travail global ; est définie lors de lapprocheE.N.C.G. Tanger 2001/2002 13 TEMSAMANI JALAL
  14. 14. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.daudit et donne généralement lieu à permutation entre les deux cabinets au cours de la durée de viedu mandat. Une "revue croisée" des dossiers de travail de chaque cabinet est effectuée par lautre en vuedassurer lindépendance et la complémentarité de léquipe. Lopinion qui en résulte des discussionsdoit être unique et elle est matérialisée par la rédaction dun rapport qui ; en cas de divergence entreles opinions des deux commissaires ; doit relater les deux opinions différentes en présenceconformément à larticle 171 de la loi 17-95. 5-2. Commissaire suppléant : Les textes prévoient la nomination dun commissaire suppléant qui jouit dun mandat parallèle àcelui du titulaire et qui remplace ce dernier en cas de refus, dempêchement, de démission ou dedécès.II- Limportance de léthique dans le commissariat aux comptes : 1- Principe général : Le commissaire aux comptes doit sabstenir ; même en dehors de lexercice de la profession ; detoute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles et de tous agissements contraires à laprobité, à la délicatesse, à lindépendance et à lhonneur ou susceptibles de porter atteinte à la dignitéde lordre des experts-comptables et de ses membres, tout manquement lexpose à des poursuitesdisciplinaires. 2- Comportement professionnel : Lexercice du commissariat aux comptes suppose le respect dun certain nombre de règlesdéontologiques notamment lindépendance, la compétence qui garantie une bonne qualité du travail,le secret professionnel de même que le respect de certaines modalités dacceptation et de maintien desmissions. Le commissaire aux comptes doit veiller également à ce que les experts et collaborateurs de sonéquipe observent les dites règles déontologiques. 2-1. Indépendance : La loi, les règlements et la déontologie font une obligation au commissaire aux comptes dêtreet de paraître indépendant ; il doit :  Conserver une attitude desprit indépendante lui permettant deffectuer sa mission avecintégrité et objectivité.  Etre libre de tout lien qui pourrait être interprété comme une entrave à celles-ci. Cest dans le but de renforcer cette indépendance que la réglementation prévoit une largepanoplie dincompatibilités, cependant, au-delà des incompatibilités et interdictions légales quiconstituent des présomptions irréfragables de dépendance, l’indépendance du commissaire auxE.N.C.G. Tanger 2001/2002 14 TEMSAMANI JALAL
  15. 15. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.comptes s’apprécie à la fois par rapport à un comportement et à un état d’esprit ; la mise en cause del’indépendance d’un commissaire aux comptes ne peut, de ce fait, être systématique. 2-2. Compétence : Lexercice du commissariat aux comptes au Maroc exige linscription à lordre des expertscomptables qui suppose en elle-même lacquisition au préalable dune formation initiale solidematérialisé par le diplôme national dexpertise comptable ou un diplôme jugé équivalent. A côté de cette formation initiale, La formation permanente et le perfectionnementprofessionnel sont considérés par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligationessentielle de sa charge, cette formation à laquelle le commissaire aux comptes doit consacrer aumoins 40 heures par an a pour objectifs lhomogénéisation du comportement professionnel,lactualisation et lapprofondissement des connaissances de même que lacquisition et le maintien desconnaissances dans un secteur particulier. 2-3. Qualité du travail : Le commissaire aux comptes exerce ses fonctions avec conscience professionnelle et avecdiligence permettant à ses travaux datteindre un degré de qualité suffisamment compatible avec sonéthique et ses responsabilités. Dans ce sens, Le commissaire aux comptes ne doit pas accepter un nombre de missions dont ilne serait pas en mesure d’assurer la responsabilité directe, compte tenu d’une part de leur importance,et d’autre part de l’organisation et des moyens de son cabinet ; chose qui est contredite dans lapratique de la profession. 2-4. Secret professionnel : En contrepartie du droit très large dinvestigation, les commissaires aux comptes sont tenus ausecret professionnel qui sétend aux membres de léquipe du commissariat aux comptes layant assistédans laccomplissement de sa mission. Il vise tous les faits, actes ou renseignements dont ils ont puavoir connaissance en raison de leurs fonctions. Le secret professionnel est opposable à toute personne même associé, administrateur ou enrapport d’affaires avec la société. 2-5. Acceptation et maintien des missions : En raison des responsabilités qui s’attachent à ses travaux et des risques que certaines missionspeuvent lui faire courir, il convient que le commissaire aux comptes procède à une connaissancepréalable et allégée de lentreprise avant daccepter une mission qui lui est proposée, il doit veillernotamment à ce quil pourra conserver son indépendance tout au long de la réalisation de ses travaux. Dune manière générale, lacceptation du mandat est formalisé le plus souvent par une lettreadressée à lentreprise concernée de même quà lordre régional des experts comptables.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 15 TEMSAMANI JALAL
  16. 16. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Une fois la mission acceptée, le commissaire aux comptes examine périodiquement la liste deses mandats pour déterminer ceux qui comportent des éléments pouvant remettre en cause lemaintien de la mission. Le commissaire aux comptes peut valablement démissionner pour une raison fondée. Unpréavis doit être respecté. La démission ne doit pas avoir pour objet de se soustraire à lexécution dune obligation, elledoit avoir des motifs légitimes et ne pas survenir de façon intempestive. 3- Publicité : Toute forme de démarchage est prohibée de même que toute forme de publicité à titreindividuel. Cependant, les organisations professionnelles peuvent organiser toute publicité collectivequelles jugent utile. 4- Honoraires : 4-1. Modalités de la rémunération : Le budget dintervention du commissaire aux comptes est estimé au début des travaux enconsidération des heures de travail quil aura à effectuer pour mener à bien sa mission vue la taille delentreprise contrôlée. 4-2. Importance des honoraires : La part des honoraires procurés à un cabinet par une ou plusieurs missions de commissariat auxcomptes auprès dune entreprise ou dun groupe ne doit pas représenter une fraction telle que sonindépendance pourrait en être affectée, cette part est appréciée sur une base pluriannuelle (3 à 5 ans )en prenant en considération lensemble des honoraires du cabinet résultant de toutes ses activités. Le commissaire aux comptes ne doit pas réduire ses honoraires dans une intention deconcurrence déloyale. Lensemble des exigences de comportement et de déontologie avancées sont prescrits dans desnormes qui orientent la mission du commissariat aux comptes dans tous ses aspects et qui se trouventformulés par lordre des experts comptables dans un souci duniformisation des démarches descommissaires aux comptes.III- Effort de normalisation dans la pratique du commissariat aux comptes : La profession du commissaire aux comptes a fait un travail considérable pour donner aucontrôle légal au Maroc des normes de travail, des méthodes, des techniques qui soient en harmonieavec la pratique internationale. Le législateur na cessé délargir les missions du commissaire aux comptes, soit en lui confiantdes missions spécifiques à loccasion dopérations particulières réalisées par les entreprises, soit enétendant le contrôle légal à des organisations publiques ou privées, qui antérieurement ny étaient passoumises.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 16 TEMSAMANI JALAL
  17. 17. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Lensemble de ces travaux confiés au commissaire aux comptes est régi par des normes detravail qui couvrent lensemble des travaux et concernent lensemble des étapes de la mission. 1- Notion de norme : Les normes expriment lopinion de la profession quant au comportement dans lexercice de samission dun professionnel raisonnablement diligent, elles posent clairement un ensemble de règlesprofessionnelles propres à garantir le bon exercice de la mission et permettent de trouver dans unedoctrine émanant de lorganisation professionnelle seule habilitée à léditer les critères dappréciationnécessaires. 2- Normes de la mission générale : 2-1. Généralités : Lopinion émise par le commissaire aux comptes sur les comptes annuels de lentreprise se basesur un cadre de référence constitué par un ensemble de normes établies par lordre des expertscomptables et qui permettent de cadrer le travail tant dans son déroulement que dans la rédaction durapport du commissariat aux comptes. La pratique distingue entre les normes de la certification et celles concernant les vérificationsspécifiques. 2-2. Normes de la certification : Les normes de travail relatives à la certification couvrent les principales étapes de la missiond’audit du commissaire aux comptes et se présentent de la manière suivante :- Définition de la stratégie de révision et plan de mission Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de l’entreprise lui permettantd’orienter sa mission et d’appréhender les domaines et les systèmes significatifs. Cette approche a pour objectif d’identifier les risques pouvant avoir une incidence significativesur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des contrôles et la planificationultérieure de la mission qui conduisent à :  Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de signification,  Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de certification de la façon laplus rationnelle possible, avec le maximum d’efficacité et en respectant les délais prescrits.- Evaluation du contrôle interne A partir des orientations données par le programme général de travail ou plan de mission, lecommissaire aux comptes effectue une étude et une évaluation des systèmes qu’il a jugé significatifsen vue d’identifier, d’une part les contrôles internes sur lesquels il souhaite s’appuyer, et d’autre partles risques d’erreurs dans le traitement des données afin d’en déduire un programme de contrôle descomptes adapté.- Obtention des éléments probantsE.N.C.G. Tanger 2001/2002 17 TEMSAMANI JALAL
  18. 18. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les éléments probants suffisantset appropriés pour fonder l’assurance raisonnable lui permettant de délivrer sa certification. A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrôle, notamment les contrôles sur pièces etde vraisemblance, l’observation physique, la confirmation directe, l’examen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix qu’il a effectué. Il lui appartient de déterminerles conditions dans lesquelles il met en œuvre ces techniques ainsi que l’étendue de leur application.- Délégation et supervision La certification constitue un engagement personnel du commissaire aux comptes. Cependant,l’audit est généralement un travail d’équipe et le commissaire peut se faire assister ou représenter pardes collaborateurs ou des experts indépendants. Le commissaire aux comptes ne peut déléguer tousses travaux et exerce un contrôle approprié des travaux qu’il a délégué de façon à s’assurer quel’exécution des programmes de travail a permis d’atteindre les objectifs fixés.- Tenue des dossiers de travail Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrôles effectués et d’étayer lesconclusions du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent par ailleurs de mieux organiser etmaîtriser la mission et d’apporter les preuves des diligences accomplies.- Utilisation des travaux des auditeurs internes Pour déterminer si et dans quelles conditions il peut prendre en considération les travauxréalisés par les auditeurs internes, le commissaire aux comptes : - Apprécie la fonction d’audit interne dans l’entreprise ; - S’assure par des contrôles appropriés de l’adéquation de leurs travaux et de leurs conclusionsavec les objectifs de sa mission ; - Et conserve une documentation suffisante de leurs travaux.- Utilisation des travaux de l’expert comptable Le commissaire aux comptes prend contact avec l’expert comptable pour s’informer destravaux que ce dernier a effectué. Il apprécie dans quelle mesure ceux-ci peuvent servir les objectifsde sa mission et en conséquence être pris en considération.- Coordination des travaux entre co-commissaires aux comptes Les co-commissaires, étant chacun responsable de la certification des états de synthèse, seconcertent afin de planifier en commun la mission, s’informent mutuellement de leurs travaux etconfrontent leurs conclusions notamment par l’examen réciproque de leurs dossiers de travail.- Application des normes de travail aux petites entreprises Les objectifs du commissaire aux comptes sont indépendants des caractéristiques desentreprises et notamment de leur taille. Les normes ont un caractère général qui permet auE.N.C.G. Tanger 2001/2002 18 TEMSAMANI JALAL
  19. 19. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.commissaire aux comptes d’atteindre ses objectifs quel que soit le contexte dans lequel il exerce samission. Il applique donc les mêmes normes quelle que soit la taille de l’entreprise. Par contre, il adapte son approche, sa démarche et le choix de ses techniques pour tenir comptedes particularités de la petite entreprise pour laquelle il doit veiller, d’une part à prendre en compteles travaux effectués par d’autres intervenants extérieurs, notamment l’expert-comptable, d’autre partà limiter les contraintes imposées au regard de la capacité organisationnelle de l’entreprise. 2-3. Normes des vérifications spécifiques : A côté de la mission générale, le commissaire aux comptes doit satisfaire de par la loi à desobligations de vérifications spécifiques et selon le cas à des obligations d’informations spécifiques,ces obligations sont strictement délimitées par les dispositions légales. Les obligations de contrôles et d’informations spécifiques prévues par la loi sont les suivantes : . Conventions réglementées (Art 58,59, 61 et 97) . Actions de garantie (Art 47 et 85) . Egalité entre actionnaires (Art 166 alinéa 2) . Rapport de gestion (Art 166 alinéa 1) . Documents adressés aux actionnaires (Art 166 alinéa 1) . Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle (Art 172) La mise en place de ces vérifications spécifiques est soumise au respect de strictes normes quenous allons présenter de manière telles quelles sont formulées par les textes législatifs et lesorganisations professionnelles avant de traiter de leurs implications sur le travail du commissaire auxcomptes dans la partie concernant la démarche et les techniques daudit.- Conventions réglementées Le commissaire aux comptes, en application des articles 58 et 97 de la loi 17-95, présente surles conventions réglementées un rapport spécial destiné à informer les actionnaires ou les associésappelés à les approuver. Le commissaire aux comptes n’a pas l’obligation de rechercher les conventions ; il examinecelles dont il a eu connaissance, c’est-à-dire dont il a été avisé ou qu’il a découvert à l’occasion deses contrôles habituels.- Actions de garantie Le commissaire aux comptes, en application de l’article 47 (ou 85), veille à l’observation desdispositions légales concernant les actions dont les administrateurs ou membres du conseil desurveillance doivent être propriétaires et mentionne toute violation dans son rapport à l’assembléegénérale annuelle.- Egalité entre actionnaires : Le commissaire aux comptes, en application de l’article 166, alinéa 2s’assure du respect de l’égalité entre les actionnaires.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 19 TEMSAMANI JALAL
  20. 20. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.- Rapport de gestion Le commissaire aux comptes, en application de l’article 166 alinéa 1 vérifie la sincérité et laconcordance avec les états de synthèse des informations données dans le rapport de gestion duconseil d’administration ou du directoire, sur la situation financière, le patrimoine et le résultat. Ilindique les conclusions de ses vérifications dans son rapport à l’assemblée générale.- Documents adressés aux actionnaires Les documents financiers de lentreprise ne sont mis à la disposition des actionnaires quaprèsque le commissaire aux comptes ait statué sur la régularité et la sincérité de ces documents dans unrapport mis à la disposition des actionnaires au moins 15 jours avant la tenue de lassemblée généraleordinaire.- Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle Si au cours de l’exercice, la société a acquis une filiale, pris le contrôle d’une autre société oupris une participation dans une autre société, le commissaire aux comptes, en application de l’article172, alinéa 2, en fait mention dans son rapport adressé à l’assemblée générale. Lapplication de ces normes de travail tant concernant la démarche générale daudit que lesvérifications spécifiques donne lieu à la détection par le commissaire aux comptes des irrégularités,fautes ou fraudes quil a lobligation de communiquer à lassemblée générale auquel il prend partieconformément à la réglementation en vigueur notamment larticle 180 de la loi 17-95. 2-4. Communication des irrégularités à lassemblée générale : L’obligation faite aux commissaires aux comptes de révéler les irrégularités, inexactitudes etinfractions à lassemblée générale est tellement importante quelle les exempte de leur responsabilitécivile à légard des infractions commises par les administrateurs ou les membres du directoire ou duconseil de surveillance sauf, si, en ayant eu connaissance lors de l’exécution de leur mission, ils neles ont pas révélées dans leur rapport à l’assemblée générale. Les irrégularités, inexactitudes et infractions peuvent être définies comme suit : Irrégularité : Il s’agit de toute action ou omission qui viole la loi applicable aux sociétés anonymes, lesprincipes et usages comptables, les dispositions des statuts, les résolutions de l’assemblée générale oules décisions du conseil d’administration. Inexactitude : Linexactitude est la traduction comptable ou juridique d’un fait, non conforme à la réalité telsque les erreurs de calcul, d’écriture ou inexactitude dans les informations données par le conseil. Infraction : Linfraction est définie généralement comme étant la violation d’une loi. Elle est constituée parla réunion de trois éléments : un élément légal, un élément matériel et un élément moral.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 20 TEMSAMANI JALAL
  21. 21. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. En vertu de l’article 169, le commissaire aux comptes doit révéler aux dirigeants lesirrégularités et inexactitudes rencontrées lors de l’exécution de sa mission. Il doit également lesrévéler à l’assemblée lorsqu’elles découlent des faits ayant une incidence significative sur le résultat,la situation financière et patrimoniale de l’entreprise. La révélation à lassemblée générale des faits délictueux constatés prend la formedobservation(s) formulée(s) par le commissaire aux comptes dans son rapport. Il savère clairement que laudit est un métier à part entière et, comme tel, il obéit à des règlestrès précises. Celles-ci ont été forgées par les professionnels qui les ont progressivement élaborées,après avoir été confrontés à la pratique. Elles sont décrites par les diverses normes professionnellesrégissant les auditeurs. La connaissance de léthique du métier et de ces normes de travail est un préalableindispensable à la réalisation à bien des travaux du commissariat aux comptes et à la conduite dunedémarche qui représente lessence du métier du commissaire aux comptes.IV- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques : 1- Présentation densemble : Hormis la diversité des missions qui peuvent être confiées à un auditeur, une méthodologiecommune semble avoir former le consensus et elle a permis en conséquence lélaboration des normesde travail. Cependant, tout travail daudit doit donner lieu à une réflexion et à une approchepréliminaire qui conduiront à définir lorganisation de la mission daudit, en prévoyant les tâches àeffectuer et leur répartition optimale dans le temps. La démarche générale définira à partir de la nature des risques, le poids relatif des étapes de laméthode et la complexité des outils nécessaires à la mise en œuvre des contrôles. La démarche daudit est donc une démarche spécifique et itérative, spécifique dans le sensquelle nécessite une connaissance minimale de lentreprise à auditer et une adaptation des techniquesaux particularités de cette dernière, et itérative dans la mesure où elle sera précisée et complétée aufur et à mesure que seront obtenues les conclusions des premiers travaux. Le schéma général dune mission de commissariat aux comptes peut se schématiser parlorganigramme de la page suivante. 2- Acceptation de la mission : Lacceptation de la mission ne représente pas ; à première vue ; en elle-même une étape de ladémarche daudit puisquil sagit dune décision prise par le commissaire aux comptes quant au sujetde lacceptation ou non de la réalisation dun travail qui lui est offert. Cependant, les travauxauxquelles le commissaire aux comptes sera incité à effectuer avant de statuer sur le sujetconditionnent dans une large mesure les étapes de la démarche et les conditions de déroulement de lamission.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 21 TEMSAMANI JALAL
  22. 22. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Les phases du commissariat aux comptes Prise de connaissance Intervention intérimaire Appréciation Préparation du contrôle interne des travaux finaux Inventaire physique Date de clôture de lexercice Examen Date de des comptes annuels disponibilité des comptes annuels Revue des événements Minimum facultatif : postérieurs à la clôture 30 jours Emission du rapport de commissariat aux comptes Minimum obligatoire : 15 jours Date de lapprobation des comptes : A.G.O.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 22 TEMSAMANI JALAL
  23. 23. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. En effet, le commissaire aux comptes doit veiller tout particulièrement à la connaissancepréalable de lentreprise de même quà lanalyse des éléments pouvant constituer des entraves à labonne conduite de la mission tels que la remise en cause de son indépendance, linsuffisance deshonoraires ou lexistence des circonstances pouvant compromettre la continuité de lexploitation. 3- Prise de connaissance et orientation de la mission : La réalisation de la mission du commissaire aux comptes exige une prise de connaissance del’entreprise lui permettant notamment de déterminer les risques généraux liés à la société. La prise de connaissance préalable de lentreprise seffectue à la fois par la consultation dedocuments, des visites et des entretiens, elle vise à sinformer sur les éléments suivants : - l’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère ; - son organisation et sa structure ; - ses politiques générales : politique financière, commerciale et sociale ; - ses perspectives de développement ; - son organisation administrative et comptable ; - ses politiques comptables ; Pour acquérir ces informations, le commissaire aux comptes dispose des moyens suivants : - la prise de contact avec le prédécesseur ; - la relation directe avec les dirigeants auprès desquels il recherchera les informationsnécessaires sur les décisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes ; - la prise de connaissance des états de synthèse, afin d’analyser la situation financière et larentabilité de l’entreprise ; - les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut, en vertu de l’article 167, recueillirauprès des tiers qui ont accompli des opérations pour le compte de la société ; - les rapports des auditeurs externes et des auditeurs internes ; - la législation applicable à l’entreprise ; - les rapports financiers d’entreprises similaires exerçant dans le même secteur ; - les publications des organismes professionnels. - La découverte de lentreprise par des entretiens avec les divers responsables de même quunevisite des locaux des établissements. Cette première étape aboutit à la création du dossier permanent ; elle permet également, parlanalyse des risques, de définir les objectifs de laudit puis de fixer le programme dintervention.Celui-ci sera accompagné dune lettre de mission adressée par le réviseur à son client. Lors de cette phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, le commissaire auxcomptes a collecté et examiné de nombreuses informations sur l’entreprise qui vont lui permettre deprocéder à une analyse des risques généraux de l’entreprise qui se subdivisent en plusieurs catégories.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 23 TEMSAMANI JALAL
  24. 24. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 3.1. Les risques généraux daudit : Lampleur des travaux menés par le commissaire aux comptes est en relation étroite aveclimportance des risques détectés qui peuvent avoir des origines de plusieurs ordres à savoir lasituation économique et financière, l’organisation générale, l’attitude de la direction ou les risquesliés à laudit comptable et financier proprement dit. 3.1.1. La situation économique et financière : parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considère, on peut citer : - l’existence d’éléments susceptibles de remettre en cause la continuité de l’exploitation ; - une situation financière précaire (dégradation des résultats, du fonds de roulement,augmentation importante des besoins en fonds de roulement, etc.), - la situation économique du secteur d’activité (marché en déclin, secteur très concurrentiel,etc.) ; - la nature des produits vendus (produits à obsolescence rapide, existence de nouveauxproduits concurrentiels, produits saisonniers, etc.) ; - les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation d’activité, restructuration,etc.). - Degré de qualification et sensibilisation du personnel au contrôle interne. 3.1.2. Organisation générale de l’entreprise : Parmi les facteurs de risques liés à l’organisation générale de l’entreprise, on peut citer lexcèsde centralisation ou de décentralisation, la rotation importante du personnel et notamment des cadres,linsuffisance du contrôle sur des activités ou des succursales décentralisées, labsence de procédurescomptables et administratives, d’organigrammes et de définitions de fonctions régulièrement mises àjour, labsence de contrôle budgétaire ou labsence de service d’audit interne. 3.1.3. Attitude de la direction : Linsuffisance ou l’absence de sensibilisation de la direction pour les questions comptables,financières et administratives constitue un facteur de risque général qui doit être pris en compte. Enparticulier, l’attitude de la direction dans les domaines suivants sera examinée : - l’organisation de l’entreprise (degré d’implication dans le système de contrôle interne) ; - les résultats, les comptes annuels et l’information financière ; - Lindépendance du commissaire aux comptes. 3.1.4. Les risques liés à lA.C.F. : Lessence de la démarche daudit qui comprend les étapes de prise de connaissance générale etdappréciation du contrôle interne veut que les contrôles ultérieurs effectués par le commissaire auxcomptes ne visent pas lexhaustivité et soient menés par des sondages allégeant le travail devérification.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 24 TEMSAMANI JALAL
  25. 25. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le risque de non détection derreurs significatives ne peut donc en aucun cas être écarté et onne peut prétendre au mieux quà un risque faible de non détection exprimé par le commissaire auxcomptes. Ce dernier ; en vertu de son obligation de moyen ; ne peut être obligé que de mettre en œuvreson professionnalisme et sa compétence pour exprimer une opinion sur les comptes avec un niveaudassurance plus au moins élevé en considération des preuves et des convictions quil a pu se forger àtravers les contrôles quil a effectué en collaboration avec son équipe. L’existence de risques généraux peut conduire le commissaire aux comptes, soit à renforcerglobalement son programme de travail, soit à aborder la mission dans un état d’esprit différent, ce quiaura un effet au second degré sur l’orientation des travaux de contrôle. En effet, la connaissance delentreprise permettrait au commissaire aux comptes dorienter sa mission et dappréhender lesdomaines et les systèmes significatifs. 3.2. Identification des domaines et des systèmes significatifs : L’identification des domaines et des systèmes significatifs nécessite au préalable ladétermination du seuil de signification. Le seuil de signification est la mesure que peut faire le commissaire aux comptes du montant àpartir duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la régularité et la sincéritédes états de synthèse ainsi que l’image fidèle du résultat de l’exercice, de la situation financière et dupatrimoine de la société. C’est donc l’appréciation que peut faire le commissaire aux comptes desbesoins des utilisateurs des états de synthèse. Pour déterminer le seuil de signification, plusieurs éléments de référence peuvent être utilisés ;les éléments de référence les plus communément admis sont les capitaux propres, le résultat net, lerésultat courant ou encore un ou plusieurs postes ou informations des états de synthèse (chiffred’affaires...). A côté de ces éléments significatifs, le commissaire aux comptes dispose dun large champ demanœuvre pour apprécier certaines circonstances particulières quil peut prendre en compte lors de lafixation d’un seuil de signification, notamment : - l’existence d’exigences contractuelles, légales ou statutaires particulières ; - la variation importante d’une année sur l’autre des résultats ou de certains postes ; à ceniveau, le commissaire aux comptes peut avoir recours dès cette phase de la mission à la revueanalytique qui sera traitée dans un stade plus avancé de cette présentation comme technique daudit ; Les domaines significatifs peuvent être classés en deux catégories : - les comptes significatifs, c’est-à-dire ceux qui peuvent par leur valeur et/ou leur nature recelerdes erreurs significatives ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 25 TEMSAMANI JALAL
  26. 26. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - le respect des obligations légales que le commissaire aux comptes doit vérifier, c’est-à-dire lesvérifications spécifiques auxquelles il doit procéder. Pour déceler de manière efficiente les comptes représentant des risques significatifs derreurs, lecommissaire aux comptes doit vérifier les systèmes comptables qui assurent la saisie et le traitementdes différentes données dont la résultante est l’établissement des états de synthèse. Ces systèmespeuvent être manuels ou informatisés. Le commissaire aux comptes doit identifier les systèmes comptables qui traitent des donnéesayant une incidence significative sur les états de synthèse. L’identification des systèmes comptables significatifs lui permet de décider ceux qui doiventfaire l’objet d’une évaluation du contrôle interne ou d’un programme de contrôle spécifique, deplanifier l’exécution des travaux et, si nécessaire, l’intervention de spécialistes lorsque les traitementssont informatisés. 3.3 Rédaction dun programme général de travail (ou plan de mission) : La prise de connaissance de lentreprise et lidentification de ses cycles principaux donne aucommissaire aux comptes lensemble des informations nécessaires pour apprécier le volume detravail quil aura à effectuer, cest ainsi que la planification de sa mission lamène à considérer : - le choix des collaborateurs en fonction de leur expérience et de leur connaissance du secteurdactivité de lentreprise ; - la répartition des travaux dans le temps, dans lespace et avec le co-commissaire ; - lutilisation possible des travaux de lexpert-comptable, des auditeurs internes ; - la coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de la maison-mère ; - lappel à des spécialistes pour étudier par exemple des applications informatiques ou dans toutautre domaine : juridique, fiscal, technique ; - les dates des conseils et des assemblées et les délais démission des rapports. Sur la base des informations collectées, le commissaire aux comptes sera en mesure détablir lebudget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des heures nécessaires pourl’accomplissement de sa mission pourra être modifiée ultérieurement si, à la suite de son examen dessystèmes comptables significatifs, il conclut que les risques derreurs sont tels quil doit augmenterl’étendue de ses contrôles. Lensemble des informations collectées pourra être regroupé dans un programme général detravail, véritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent être de manière concise lessuivantes : - Présentation de lentreprise ; - Organisation et politique comptables ; - Zones de risques ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 26 TEMSAMANI JALAL
  27. 27. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des seuil(s) de signification,identification des comptes significatifs, etc.) ; - Axes principaux des travaux de contrôle ; - Organisation de la mission (dates dintervention, intervenants, intervention de personnesextérieures, co-commissaire, spécialistes, auditeurs internes- nature des rapports à émettre et délaisdémission, etc.) ; - Budget des honoraires (répartition des heures dans le temps et par nature de travaux, montantdes honoraires et des débours, etc...). Cette première étape aboutit donc à la création du dossier permanent, elle permet également parlanalyse des risques ; de définir les objectifs de façon claire puis de fixer le programmedintervention. Celui-ci sera accompagné dune lettre de mission adressée par le réviseur à son client. 4- Appréciation du contrôle interne : A la suite de la création du dossier permanent et de lidée générale que le commissaire auxcomptes a pu se faire sur lorganisation générale de lentreprise, celui-ci procédera à lévaluation ducontrôle interne de lentreprise de manière à en dégager les points forts et les points faibles. Cette étape ; rendue nécessaire devant limpossibilité dun contrôle exhaustif des comptesannuels ; est primordiale dans la mesure où elle détermine létendue des contrôles ultérieurs àeffectuer. En effet, la démarche de lauditeur, reposant sur une approche sélective et non exhaustive,sappuie nécessairement sur lexistence de procédures internes à lentreprise qui conduisent à unenregistrement correct. Létablissement du dossier de contrôle interne fait appel à des techniques de contrôle delorganisation de lentreprise et en particulier à lanalyse de la circulation des documents. Le contrôle interne est constitué par lensemble des mesures de contrôle, comptable ou autre,que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité, afin dassurer la protection dupatrimoine de lentreprise et la fiabilité des enregistrements comptables et des états de synthèse qui endécoulent. Le contrôle interne ainsi défini doit permettre dobtenir lassurance raisonnable que : - les opérations sont exécutées conformément aux décisions de la direction (systèmedautorisation et dapprobation) ; - les opérations sont enregistrées de telle façon que les états de synthèse qui en découlent sontréguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat de lexercice, de la situation financière etdu patrimoine de lentreprise ; - les actifs de lentreprise sont sauvegardés (séparation des tâches, contrôle physique sur lesactifs, service daudit interne, assurances, prévention des erreurs et des fraudes, enregistrementscomptables corrects à partir dinformations fiables et complètes, protection des biens, etc... )E.N.C.G. Tanger 2001/2002 27 TEMSAMANI JALAL
  28. 28. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le commissaire aux comptes apprécie le contrôle interne de lentreprise en fonction de sonobjectif de certification des états de synthèse. En conséquence, il ne procédera à une étude et à uneévaluation du contrôle interne que pour les systèmes conduisant à des comptes significatifs quil aidentifié lors de la phase de planification de sa mission. Lappréciation du contrôle interne comporte deux étapes : - la première consiste à comprendre les procédures de traitement des données et les contrôlesinternes manuels ou informatisés mis en place dans lentreprise, cette compréhension repose sur laconsultation du manuel de procédures de lentreprise ou ; en cas dinexistence ; sur des entretiensmaintenus avec le personnel de lentreprise. - la deuxième consiste à vérifier le fonctionnement des contrôles internes sur lesquels lecommissaire aux comptes a décidé de sappuyer afin de sassurer quils produisent bien les résultatsescomptés tout au long de la période examinée. La première étape se déroule comme suit : - Prise de connaissance du système de traitement des données et des contrôles internesmanuels et informatisés mis en place dans lentreprise (utilisation, si nécessaire, des diagrammes decirculation comme moyen de description) ; - Vérification par des tests limités (tests de conformité) que les procédures telles que décriteset que les contrôles internes indiqués sont appliqués. A ce niveau, le commissaire aux comptes seraen mesure de repérer les points forts et les faiblesses du système de contrôle interne. Des tests depermanences lui permettent alors de vérifier que les points forts sont réellement appliqués. - Evaluation des risques derreurs qui peuvent se produire dans le traitement des données enfonction des objectifs que doivent atteindre les contrôles internes sur le traitement des données. - Evaluation des contrôles internes assurant la protection des actifs, cest-à-dire ceux sanslesquels il existerait des risques de pertes non enregistrées (par exemple, systèmes de protectionphysique des stocks pour éviter le coulage, relance des clients pour éviter des pertes sur créances) ; - Identification des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé desappuyer et qui auront pour conséquence, sils fonctionnent tels quescomptés, de limiter ses travauxde vérification sur les soldes des comptes concernés. Cette étape est développée dans son intégralité lorsquun système comptable est étudié pour lapremière fois. Pour les exercices ultérieurs, il conviendra de mettre à jour la description du système etlanalyse qui en est faite. Si les systèmes nont pas été modifiés, des tests de conformité devront êtreeffectués pour sassurer que cest le cas. Après la réalisation de la première étape, le commissaire aux comptes peut, pour orienter samission, rédiger une note de synthèse pour chaque compte significatif.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 28 TEMSAMANI JALAL
  29. 29. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. La deuxième étape dans l’appréciation du contrôle interne vise à effectuer un contrôleapprofondi des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé de sappuyer poursassurer quils fonctionnent effectivement et tout au long de la période soumise à son examen ; si lerésultat de cette vérification est satisfaisant, une limitation des contrôles opérés sur les soldes descomptes concernés peut être prévue, dans le cas contraire, le commissaire aux comptes se trouve danslobligation de remettre en cause lévaluation préliminaire des risques derreurs dans le système étudiéet élaborer ainsi un programme de travail permettant soit de sassurer quaucune erreur significativene sest produite, soit de quantifier les erreurs qui se sont produites. Le commissaire aux comptes doit procéder à cette appréciation du contrôle interne quelle quesoit la taille de lentreprise. Dans les petites entreprises, il nexiste pas, à priori, de contrôles internessur lesquels le commissaire aux comptes puisse sappuyer en raison du problème de séparation destâches posé par un effectif restreint des services administratifs. Cependant, il doit procéder à lapremière étape dévaluation du contrôle interne afin de comprendre le processus de traitement desopérations et identifier les risques derreurs qui peuvent se produire. Ainsi son programme de travailsera adapté à ces risques. De même, dans les petites entreprises, le problème de non séparation des tâches devrait êtrecompensé par le fort degré de responsabilité et dengagement de personnes se chargeant des servicesadministratifs de lentreprise. A côté des procédures ordinaires que le commissaire aux comptes est appelé à vérifier, celui-cidoit veiller à vérifier lexistence des procédures exceptionnelles qui deviennent opérationnelles dansdes circonstances autres que celles du déroulement normal de lactivité de lentreprise. A lissue de ces examens et vérifications, lauditeur sera en mesure de porter un jugement surles procédures examinées. Peut-il se reposer sur celles-ci et limiter létendue de ses travaux ? Aucontraire, doit-il, compte tenu des faiblesses relevées, étendre les contrôles à réaliser au moment ducontrôle de fin dexercice ? Ou bien, enfin, eu regard aux spécificités de lentreprise, devra-t-il dès àprésent envisager de ne pouvoir porter une opinion sur les comptes qui sont arrêtés, les faiblesses ducontrôle interne étant importantes et ne pouvant être suffisamment palliées en intensifiant ses travauxde contrôle des comptes ? Linformatisation, désormais présente dans chaque entreprise, a nécessité la mise en place destechniques dévaluation du contrôle interne adaptées quil convient de décrire. Cest dans ce sens quenous proposons de traiter exclusivement dans la dernière partie le bouleversement que provoquelinformatisation à tous les niveaux de la démarche du commissaire aux comptes. 5- Contrôle des comptes : Compte tenu de ses conclusions sur le contrôle interne, de lexamen préalable de certainesopérations de nature exceptionnelle de lexercice et de ses observations relevées au cours deE.N.C.G. Tanger 2001/2002 29 TEMSAMANI JALAL

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