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 Le-commissariat-au-compte
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Le-commissariat-au-compte

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  • 1. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. PLAN- PLAN .......................................................................................................................... 1- REMERCIEMENTS ................................................................................................. 4- INTRODUCTION ................................................................................................... 5- PARTIE THEORIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES : .................. 8I- La dimension de la mission : ................................................................................... 8 1-Nature et rôle du commissariat aux comptes : ................................................................. 8 2- Evolution historique du commissariat aux comptes : ..................................................... 9 3- Diversité des missions et champ dapplication du commissariat aux comptes : ............ 9 4- Caractéristiques générales des missions : .......................................................................10 4-1. Responsabilités : ..................................................................................................10 4-2. Obligation de moyens : .........................................................................................10 4-3. Avis et conseils : ................................................................................................... 11 4-4. Non immixtion dans la gestion : ...........................................................................11 4-5. Caractère permanent de la mission : ....................................................................12 4-6. Travail en équipe et intervention personnelle : ....................................................13 4-7. Respect des règles propres aux professions libérales : ........................................13 5- Particularités dexercice du commissariat aux comptes : ...............................................13 5-1. Le co-commissariat : .............................................................................................13 5-2. Commissaire suppléant : .......................................................................................14II- Limportance de léthique dans le commissariat aux comptes : ....................... 14 1- Principe général : .............................................................................................................14 2- Comportement professionnel : ....................................................................................... 14 2-1. Indépendance : .................................................................................................... 14 2-2. Compétence : .......................................................................................................15 2-3. Qualité du travail : .............................................................................................. 15 2-4. Secret professionnel : ...........................................................................................15 2-5. Acceptation et maintien des missions : .................................................................15 3- Publicité : ......................................................................................................................... 16 4- Honoraires : ..................................................................................................................... 16 4-1. Modalités de la rémunération : ........................................................................... 16 4-2. Importance des honoraires : ................................................................................ 16III- Effort de normalisation dans la pratique du commissariat aux comptes : .... 16 1- Notion de norme : ........................................................................................................... 17 2- Normes de la mission générale : .................................................................................... 17 2-1. Généralités : ....................................................................................................... 17 2-2. Normes de la certification : ................................................................................ 17 2-3. Normes des vérifications spécifiques : ............................................................... 19 2-4. Communication des irrégularités à lassemblée générale : ................................ 20IV- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques : 1- Présentation densemble : .............................................................................................. 21 2- Acceptation de la mission : ............................................................................................. 21 3- Prise de connaissance et orientation de la mission : ..................................................... 23 3.1. Les risques généraux daudit : ............................................................................ 24 3.1.1. La situation économique et financière : ............................................. 24 3.1.2. Organisation générale de l’entreprise : ............................................. 24 3.1.3. Attitude de la direction : ..................................................................... 24 3.1.4. Les risques liés à lA.C.F. : ................................................................. 24E.N.C.G. Tanger 2001/2002 1 TEMSAMANI JALAL
  • 2. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 3.2. Identification des domaines et des systèmes significatifs : .................................. 25 3.3 Rédaction dun programme général de travail (ou plan de mission) : ................. 26 4- Appréciation du contrôle interne : ................................................................................. 27 5- Contrôle des comptes : .................................................................................................... 29 5.1. Examen des états de synthèse : ............................................................................ 30 5.2. Techniques de contrôle des comptes : ................................................................. 31 5.2.1. Observation physique : ...................................................................... 31 5.2.2. la confirmation directe : .................................................................... 32 5.2.3. Contrôle documentaire : .................................................................... 34 5.2.4. Contrôle arithmétique : ...................................................................... 34 5.2.5. Analyse, estimation, rapprochement : ............................................... 34 5.2.6. Revue analytique : .............................................................................. 34 5.2.7. Informations orales : .......................................................................... 35 6- Les notions de régularité, sincérité et image fidèle : .................................................... 35 6.1. La régularité : ...................................................................................................... 35 6.2. La sincérité : ........................................................................................................ 36 6.3. La notion dimage fidèle : .................................................................................... 36 6.4. Lexactitude : ....................................................................................................... 36 6.5. Lefficacité et lutilité de laudit comptable et financier : .................................... 37 6.5.1. Lefficacité : ........................................................................................ 37 6.5.2. Lutilité : ............................................................................................. 37 7- Dossiers : annuels et permanents : ................................................................................ 37 7.1. Les dossiers permanents : ................................................................................... 38 7.2. Les dossiers de contrôle annuel : ........................................................................ 38 8- La mise en œuvre des techniques de sondage : ............................................................. 39 9- Vérifications spécifiques : .............................................................................................. 40 9.1. Les conventions réglementées : ............................................................................. 40 9.2. Actions détenues par les administrateurs ou membres du conseil de surveillance:40 9.3. Egalité entre actionnaires : .................................................................................. 41 9.4. Rapport de gestion : ............................................................................................. 41 9.5. Documents adressés aux actionnaires : ............................................................... 41 9.6. Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrôle :........................... 42 10- Synthèse : .................................................................................................................... 42V- La portée des rapports de commissariat aux comptes : ................................. 42 1- Le rapport général : ...................................................................................................... 42 1.1. Etablissement et diffusion : ............................................................................... 42 1.2. Structure : .......................................................................................................... 43 1.3. Choix de lopinion : ............................................................................................ 43 2- Communications aux dirigeants : ................................................................................ 44 3- Autres rapports : ........................................................................................................... 45VI- Responsabilités du commissaire aux comptes : .............................................. 45 1- Nature des responsabilités du commissaire aux comptes : ........................................ 46 2- Responsabilité civile : .................................................................................................... 46 3- Responsabilité pénale : ................................................................................................ 46 4- La responsabilité disciplinaire : .................................................................................. 46 5- La révélation des faits délictueux : ............................................................................. 47VII- Le commissariat aux comptes dans un milieu informatisé : ...................... 47 1- Laudit des systèmes informatisés : ............................................................................ 47 2- Les outils informatiques : ........................................................................................... 48E.N.C.G. Tanger 2001/2002 2 TEMSAMANI JALAL
  • 3. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.PARTIE PRATIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES DANS UNETABLISSEMENT DE CREDIT : ...................................................................................... 50I - Le Plan Comptable des Etablissements de Crédit : ........................................... 50 1- Le Bilan : ........................................................................................................................ 51 1.1. Lactif du bilan : .................................................................................................. 51 1.1.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : ........................................................................................................................... 51 1.1.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : ..................................... 52 1.1.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses :............. 52 1.1.4. Les comptes de valeurs immobilisées : ............................................. 53 1.2. Le passif du bilan : ............................................................................................. 53 1.2.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : ........................................................................................................................... 53 1.2.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : .................................... 54 1.2.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses : ............ 54 1.2.4. Les comptes de capitaux permanents : ............................................ 54 1.3. Le hors-bilan : ................................................................................................... 55 2 - Le compte de produits et charges : ............................................................................. 55 2.1. Les charges du C.P.C. : ..................................................................................... 55 2.1.1. Les charges dexploitation bancaire : .............................................. 55 2.1.2. Les charges générales dexploitation : ............................................. 56 2.2. Les produits du C.P.C. : .................................................................................... 56 2.2.1. Les produits dexploitation bancaire : ............................................. 56 2.2.2. Les produits divers : ......................................................................... 57II - Les particularités du commissariat aux comptes dans le domaine bancaire : 58 1 - Le contrôle interne dans les établissements de crédit : ............................................. 58 1.1. Lorgane de direction : ..................................................................................... 58 1.2. Lorgane dadministration : .............................................................................. 60 2 - Les risques particuliers aux établissements de crédit : .............................................. 60 2.1. Le risque de crédit : .......................................................................................... 60 2.2. Le risque de marché : ....................................................................................... 61 2.3. Le risque global de taux dintérêt : .............................................................. 62 2.4. Risque de liquidité : .......................................................................................... 63 2.5. Risque de règlement : ....................................................................................... 63III- Présentation de la mission : .......................................................................................... 64 1 - Les principales phases de la mission : ....................................................................... 64 2 - Les programmes de travail : ....................................................................................... 65 2.1. Trésorerie : ....................................................................................................... 65 2.2. Immobilisations et amortissements : ................................................................ 66 2.3. Les capitaux propres : ...................................................................................... 67 2.4. Charges de personnel : ..................................................................................... 67 2.5. Frais généraux : ................................................................................................ 68 3 - La synthèse du contrôle des comptes : ...................................................................... 69 4 - Le rapport du commissariat aux comptes : ................................................................ 71- CONCLUSION ....................................................................................................................... 74- REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES ............................................................ 77- ANNEXES .............................................................................................................. 78E.N.C.G. Tanger 2001/2002 3 TEMSAMANI JALAL
  • 4. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. REMERCIEMENTS Le présent travail est le fruit d’un stage effectué au sein du cabinetdexpertise comptable "technique assistance" à Tanger, sous lasupervision de M.Bensellam Mohammed, gérant du cabinet, à qui je tiensà exprimer ma vive reconnaissance pour la bienveillance et l’amabilitédont il a fait preuve et pour l’aide précieuse qu’il m’a accordé tout aulong du déroulement de mon stage. Je tiens également à remercier lensemble du personnel du cabinetqui na pas hésité à maider et à me fournir les informations nécessaires etqui a fait preuve de la collaboration qui existent entre eux et qui m’ontréservée tout au long de mon séjour au cabinet. De même, je tiens à exprimer ma vive gratitude et reconnaissance àM.Boujettou Hassane pour la disponibilité dont il a fait preuve et pour lesoutien et laide quil ma réservé tout au long de lélaboration de ce travail. Enfin, je ne pourrai clore cette liste sans avoir exprimer mareconnaissance et mes vifs remerciements à M.Afia mohammed Laroussi,expert comptable, commissaire aux compte et responsable des travauxeffectués par ses soins et par les membres de son cabinet.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 4 TEMSAMANI JALAL
  • 5. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. INTRODUCTION Les documents financiers sur lesquels se basent les dirigeants pour définir les orientations deleurs sociétés sont-ils pertinents et suffisamment fiables ? Les informations publiées par lentrepriseet destinées aux tiers avec lesquels elle entretient des relations financières ou commerciales sont-ellessincères ? Cest dans le but dalléger le poids de ces interrogations et de ces incertitudes que sestdéveloppée une pratique progressivement reconnue et même rendue, dans un certain nombre de cas,obligatoire : Laudit comptable et financier. Laudit recouvre, dans les faits un concept assez large. Il consiste ; dune manière générale ; enun examen mené par un observateur sur la manière dont est exercée une activité par rapport à descritères spécifiques à cette activité. Laudit financier ; dont le développement est allé en parallèle avec celui de la comptabilité ;représente sans aucun doute laspect le plus connue des formes daudit. La diversité des définitions données à laudit due à la richesse et à la largeur du concept a donnélieu à lintervention dans les différents pays de diverses organisations professionnelles qui veillent àla détermination de règles professionnelles, à leur constante amélioration et à leur respect par ceuxqui exercent le métier : Les auditeurs, appelés encore dans les pays francophones réviseurscomptables. Au Maroc, laudit peut être entendu comme un examen auquel procède un professionnelcompétent et indépendant en vue dexprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité dubilan et des comptes de résultat de lentreprise. Il semble toutefois que les définitions données au terme sont parfois restrictives en ce sensquelles visent particulièrement lactivité exercée dans un cadre légal prédéfini et obligatoire qui seconfond le plus souvent au Maroc avec le commissariat aux comptes. Dune part, lexigence dune opinion professionnelle et indépendante sur linformationfinancière publiée se fait sentir de plus en plus dans les textes législatifs et réglementaires. Et dautrepart, ces derniers ont tendance à élargir cette obligation légale à des organismes à statut particuliernotamment les coopératives du fait des pressions qui se font sentir et qui visent à côté delélargissement du champ dapplication du commissariat aux comptes labaissement des seuilsobligeant les sociétés au recours au contrôle légal. La loi 17-95 sur les sociétés commerciales définit de manière générale dans son article 166 lamission du commissaire aux comptes : «Le ou les commissaires aux comptes ont pour missionpermanente, à lexclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs et les livres, lesdocuments comptables de la société et de vérifier la conformité de sa comptabilité, aux règles envigueur. Ils vérifient également la sincérité et la concordance, avec les états de synthèse, desinformations données dans le rapport de gestion du conseil dadministration ou du directoire et dansE.N.C.G. Tanger 2001/2002 5 TEMSAMANI JALAL
  • 6. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.les documents adressés aux actionnaires sur le patrimoine de la société, sa situation financière et sesrésultats. Le ou les commissaires aux comptes sassurent que légalité a été respectée entre lesactionnaires. ». Mais, laudit comptable et financier ne se limite pas au seul commissariat aux comptesobligatoire. En effet, des entreprises peuvent souhaiter lintervention dun auditeur externe à la suitedun événement particulier ou avant de sengager dans un projet déterminé. Cest ainsi quon peutdistinguer les différentes missions daudit suivantes :  Un examen limité se penchant sur un aspect particulier des contrôles, ces missions permettentdavoir un premier diagnostic de la situation ou daider à la prise dune décision urgente.  Une mission dexamen sur la base de procédures convenues où lauditeur met en œuvre desprocédures daudit définies dun commun accord entre lui, lentité et tous les tiers concernés pourcommuniquer les constatations résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les conclusions des travaux de lauditeur.  Une mission de compilation, dans laquelle le professionnel utilise ses compétences decomptable, et non celles dauditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthèse dinformationsfinancières. Le travail effectué est un travail de synthèse visant la compréhension facile des états desynthèse. Ces différentes catégories daudit, ne divergeant pas notablement dans la manière de leurréalisation, ne présentent toutefois pas le même degré dassurance. Afin de distinguer laudit réalisé par le commissaire aux comptes ; dans le cadre de sa missiontelle quelle est définie par la loi ; de celui réalisé par un auditeur externe, de manière régulière oupour répondre à des besoins spécifiques, le premier est appelé audit légal et le second auditcontractuel, ces travaux sont diligentés par une même nature dintervenants, à savoir desprofessionnels indépendants, regroupés le plus souvent en cabinets daudit, et titulaires du titre decommissaire aux comptes qui ne peut être porté au Maroc que par des experts-comptables, cesderniers engagent leurs responsabilités civile, disciplinaire et pénale dans lexercice de leurs travaux. Quel que soit le contexte dans lequel est exercé laudit comptable et financier, celui-ci vise àatteindre les mêmes objectifs généraux, latteinte de ces objectifs passe par lapplication de méthodesspécifiques et lutilisation de techniques particulières. Les résultats de laudit se concrétisent par desrapports dont la forme, pour en faciliter lutilisation ; a fait lobjet defforts importants destandardisation par les organisations professionnelles. La correcte compréhension de ces rapportspermet de mieux comprendre la finalité, lutilité et les limites de laudit comptable et financier. Nous allons essayer à travers cette présentation de cerner le thème du commissariat auxcomptes qui soulève de plus en plus de nombreuses controverses devant lesquelles nous allonsessayer de prendre position après avoir traité ; de façon quil convient toujours de qualifier de nonE.N.C.G. Tanger 2001/2002 6 TEMSAMANI JALAL
  • 7. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.exhaustive ; les particularités de la mission du commissariat aux comptes, la démarche, lestechniques et les obligations des commissaires aux comptes. Nous mettrons laccent successivement sur les particularités du commissariat aux comptes, lerespect des règles déthique dans lexercice de la profession et la présentation des normesprofessionnelles qui essayent dhomogénéiser le travail des auditeurs légaux, avant de sintéresser àlessence du travail des commissaires aux comptes en présentant lensemble des techniques et outilsutilisés tout en essayant de mettre laccent sur la portée des rapports qui en découlent de la réalisationde la mission et les responsabilités qui incombent aux commissaires aux comptes dobserver. Le développement large et rapide des outils informatiques dans les entreprises nous amènera àsintéresser à la conduite de laudit dans un milieu informatisé. Notre étude théorique du thème sera couronnée par la présentation dune mission pratique ettout à fait particulière du fait quelle sintéresse au commissariat aux comptes dans les établissementsde crédit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 7 TEMSAMANI JALAL
  • 8. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.PARTIE THEORIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES :I- La dimension de la mission : Une mission daudit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur dexprimerune opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs,conformément à un référentiel comptable identifié et qu’ils traduisent d’une manière régulière etsincère, la situation financière de la société, ainsi que le résultat de ses opérations et le flux de satrésorerie. Pour ce faire, lauditeur met en œuvre un référentiel de travail à même de lui permettre derassembler des éléments probants nécessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se fonde sonopinion. Lopinion de lauditeur renforce la crédibilité de ces états de synthèse, en fournissant uneassurance élevée, mais non absolue. Une telle assurance ne peut exister en audit, en raison denombreux facteurs, tels que, l’utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes à toutsystème comptable et de contrôle interne, le recours au jugement et le fait que la plupart desinformations probantes à la disposition de l’auditeur conduisent, par nature, davantage à desdéductions qu’à des convictions. Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et : - Certifie sans réserve, - Certifie avec réserve, - Refuse de certifier. Une présentation sommaire de la nature de la mission savère nécessaire avant damorcer laprésentation des particularités du commissariat aux comptes. 1-Nature et rôle du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes est une mission d’audit à caractère légal dans la mesure où elleest imposée par les lois sur les sociétés. Le commissaire aux comptes, nommé par l’assemblée desassociés et, en cas de carence, par voie de justice, généralement pour une durée de 3 exercices, a pourmission permanente de vérifier les comptes de la société, en vue d’émettre son avis sur leurrégularité, sincérité et image fidèle. Il est également chargé par la loi de certaines vérificationsspécifiques et de certaines missions connexes. Le commissaire aux comptes a ainsi une mission d’information, de prévention et de protection.Son rapport est d’une diffusion très large. De ce fait, sa mission est d’intérêt public. La finalité du commissariat aux comptes est de concourir à la sécurité des relations financièresen exprimant une opinion compétente et impartiale. Le rôle du commissaire aux comptes ne se limite pas exclusivement à lémission du rapport decommissariat aux comptes obligatoirement communiqué aux actionnaires, mais sétend à différentesE.N.C.G. Tanger 2001/2002 8 TEMSAMANI JALAL
  • 9. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.autres tâches contribuant à renforcer sa place dans les entreprises et à permettre une communicationconstante avec les administrateurs de la société. 2- Evolution historique du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes est une institution bien installée, une figure familière du paysagemental des juristes daffaires, notamment de ceux qui soccupent de sociétés. Familière au point denourrir le sentiment quelle a toujours été là. Impression justifiée en apparence seulement : la véritéest quau Maroc le contrôle légal moderne a à peine une dizaine dannées ; la renaissance ducommissaire aux comptes ne date que de la loi 15/89 du 8 janvier 1993. Donc en très peu de temps,un défi audacieux devrait être relevé avec succès. Il fallait briser une tradition de «secret des affaires»et de méfiance à légard du contrôle comptable – la comptabilité elle-même traînant une imagedinstrument du fisc –, contraindre les entreprises à porter attention aux techniques comptables lesplus avancées dans la perspective de la libre concurrence. Il fallait construire un corps deprofessionnels apte à remplir la mission et notamment à soutenir les besoins dun pays en pleinecroissance sur les plans institutionnel et économique, alors surtout que quelques grands réseauxinternationaux prenaient de toute façon une part prépondérante dun marché devenu mondial. La situation actuelle du commissariat aux comptes est donc le résultat dune dizaine dannéesdefforts continus, rythmés par des étapes législatives dont certaines encore récentes, bien que déjàcomplètement assimilés. Nous évoquons ce bref passé parce quil nous fait percevoir à quel pointlinstitution est animée dune dynamique intense, ce qui justifie que nous proposons dans ce qui suitune immersion plus intense dans le sujet en abordant de façon plus détaillée la mission decommissariat aux comptes. 3- Diversité des missions et champ dapplication du commissariat aux comptes : Le commissariat aux comptes constitue un ensemble de missions qui peuvent s’ordonner en 4catégories principales : - Une mission d’audit visant à certifier les comptes au regard des notions de sincérité, derégularité et d’image fidèle ; - Des missions spécifiques intervenant dans le cadre de la mission de certification et qui ontpour objet soit : . De vérifier la sincérité de certaines informations ; . De s’assurer du respect de certaines garanties légales particulières ; - Des missions particulières relatives à la réalisation de certaines opérations ; - Une mission de communication des opinions aux organismes et personnes désignés par la loi. La nomination dun commissaire aux comptes au moins nest obligatoire que pour les sociétésde capitaux et les sociétés dont le chiffre daffaires dépasse 50 millions de Dh quelle que soit leurforme juridique.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 9 TEMSAMANI JALAL
  • 10. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 4- Caractéristiques générales des missions : 4-1. Responsabilités : Le commissaire aux comptes engage sa responsabilité sur des informations financières lorsqu’ilrédige un rapport sur lesdites informations ou autorise lutilisation de son nom lors de leurpublication. La loi du 17 octobre 1996 a distingué clairement les activités de direction et de gestion d’unepart et celles de contrôle réalisé par le commissaire aux comptes d’autre part. Les dirigeants sociaux ont la charge, sous leur responsabilité, d’établir des états de synthèseréguliers et sincères et qui donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écouléainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice, d’informercorrectement les associés, de veiller au bon fonctionnement des services de la société et de contrôlerl’activité du personnel. Si les dirigeants sociaux commettent des fautes, la responsabilité qu’ils encourent n’entraînepas ipso facto celle du commissaire aux comptes et ne peut se confondre avec elle. L’auditeur ne saurait être responsable de droit de toute irrégularité qui serait commise dans lasociété qu’il contrôle, que cette irrégularité soit le fait des dirigeants ou du personnel de la société. La responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être mise en œuvre que s’il a commisune faute dans l’exercice de ses fonctions de contrôle et qu’il existe un lien de causalité direct entre lafaute éventuellement commise et le préjudice éventuellement subi. 4-2. Obligation de moyens : Le commissaire aux comptes est tenu de mettre en œuvre les diligences nécessaires et deprocéder aux vérifications qu’il juge opportunes pour motiver son avis. Cette obligation de moyens s’apprécie au regard de la mise en application des normesprofessionnelles, du degré d’implication de l’auditeur, et l’implication des collaborateurs de qualitéde son cabinet et le recours, lorsque les circonstances le nécessitent, à d’autres experts dans lesdomaines techniques nécessitant lintervention dun professionnel du domaine. Sa responsabilité disciplinaire, civile mais également pénale peut être engagée en cas denégligence ou manquement à ses devoirs ou à l’éthique. Le commissaire aux comptes n’a donc pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent duchamp de ses missions, ni à rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités qu’ellespourraient comporter. Son devoir est d’exécuter sa mission avec toute la compétence et le soin que l’on est en droitd’attendre d’un professionnel diligent. Par conséquent, l’objectif du commissaire aux comptes est d’acquérir un degré raisonnabled’assurance quant à l’opinion qu’il est appelé à formuler.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 10 TEMSAMANI JALAL
  • 11. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Pour acquérir celle-ci, il doit procéder à des investigations dont il détermine la nature etl’importance compte tenu des circonstances de l’espèce dans le respect des dispositions légales etréglementaires ainsi que des normes de l’Ordre des Experts Comptables. Si le commissaire aux comptes a une obligation de moyens, il peut, dans certains cas, ne pasavoir une entière liberté de les mettre en œuvre ; il lui incombe alors d’exprimer son opinion enconséquence. 4-3. Avis et conseils : Lessentiel de la mission du commissaire aux comptes est de se prononcer sur les qualitésrequises par la loi des comptes soumis par les dirigeants sociaux à lapprobation de lassembléegénérale ; pour autant ; elle ne se limite pas à lappréciation à posteriori des comptes arrêtés. Le commissaire aux comptes est longtemps apparu comme le juge des comptes, le censeur qui,le jour de lassemblée générale, donne lecture dun rapport au style très formel et qui, il faut bien ledire, nemporte pas lenthousiasme de la foule. Sa mission centrale reste bien la certification descomptes mais lextension de ses attributions, lexploration en profondeur au cœur de lentreprise quilest appelé désormais à réaliser, lui permet dobserver quantité de faits de toute nature. Sa relationavec les dirigeants est quasi-permanente ou du moins elle sexerce chaque fois que des événementsimportants affectent la vie de lentreprise. Cest pourquoi, tout naturellement, le commissaire auxcomptes est conduit à jouer un rôle plus étendu que celui de strict censeur des comptes. Lesobservations quil fait sur le fonctionnement de lentreprise vont se traduire par des avis, des conseils,des recommandations ayant pour objet daméliorer lorganisation. Cet aspect positif et constructif du commissariat aux comptes nest pas nouveau, mais il estappelé, semble-t-il, à samplifier et à se développer. Pour en tracer les limites, le critère essentiel àprendre en compte est celui de lindépendance. Les limites de ses interventions, hors la strictecertification des comptes, résultent de la prise en compte de ce préalable. Il ne faut pas que lecommissaire aux comptes fasse, pour lentreprise quil contrôle, des prestations incompatibles avec laliberté desprit quil doit conserver dans sa mission légale. 4-4. Non immixtion dans la gestion : De par la nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance, l’auditeur ne doit pasêtre «juge et partie» et ne peut ni s’immiscer dans la gestion, ni dans le traitement des opérations dela société. Il est donc indispensable déviter toute confusion entre les fonctions et les responsabilités desdirigeants et celles du contrôleur légal. Le principe général posé est que le commissaire aux comptes ne peut pas : - Accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution aux dirigeants ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 11 TEMSAMANI JALAL
  • 12. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Exprimer des jugements de valeur, critiques ou élogieux, sur la conduite de la gestion prisedans son ensemble ou dans ses opérations particulières. Cependant, si tel est le principe de l’interdiction, la loi elle-même prévoit des dérogations ;ainsi elle demande au commissaire aux comptes d’apprécier les motifs, le contenu et les résultats decertains actes ; mais c’est toujours en fonction de qualifications et de critères qu’elle précise. Ainsi, l’interdiction, si elle est impérative dans son principe, est évolutive dans son applicationen fonction des textes et de la pratique. Elle ne vise en effet que l’immixtion, c’est à direl’intervention volontaire faite à tort ou sans base légale. 4-5. Caractère permanent de la mission : Le caractère permanent de la mission provient des larges pouvoirs dinvestigation dont jouit lecommissaire aux comptes dans laccomplissement de sa mission. Larticle 167 de la loi 17-95 dispose dans son premier alinéa qu "A toute époque de lannée, leou les commissaires aux comptes opèrent toutes vérifications et tous contrôles quils jugent opportunset peuvent se faire communiquer sur place toutes les pièces quils estiment utiles à 1exercice de leurmission et notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux." Ce pouvoir dinvestigation sétend au réseau de filiales de la société et aux tiers qui ne peuventopposer aux commissaires aux comptes le secret professionnel. Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrôle, mais il n’est pas chargéd’un contrôle permanent. Sur le plan du droit, le caractère permanent de la mission ne peut avoird’autres significations. Ayant reçu ce pouvoir, en vue d’assurer au mieux sa mission, c’est dans le cadre général de sonobligation de moyens, et donc par référence à un professionnel diligent, qu’il incombe aucommissaire aux comptes de déterminer, si quand et comment il doit en user. En pratique, la brièveté des délais entre l’arrêté des comptes et leur approbation ne permet pasau commissaire aux comptes, dans la généralité des cas, d’effectuer dans ce court laps de temps tousles contrôles que requiert une certification raisonnablement fondée. De ce fait, c’est la nature mêmedes travaux du commissaire aux comptes qui implique des interventions en cours d’exercice. C’estpourquoi, les normes de l’Ordre des Experts Comptables relatives à la démarche et les techniquesd’audit, demandent au commissaire aux comptes de répartir ses travaux dans le temps et entre son ouses confrère(s) dans le cadre dune mission de co-commissariat. 4-6. Travail en équipe et intervention personnelle : L’intervention personnelle du professionnel est le fondement même d’une profession libérale.Elle a, à la fois pour cause et conséquence, sa responsabilité personnelle. Celle-ci, dans le casE.N.C.G. Tanger 2001/2002 12 TEMSAMANI JALAL
  • 13. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.particulier du commissaire aux comptes, est régie par les articles 404 et 405 de la loi du 17 octobre1996 instituant des délits spécifiques au commissariat aux comptes. Les contrôles que requiert l’exercice du commissariat aux comptes exigent, sauf exception, quele commissaire aux comptes, titulaire du mandat ou cosignataire dans le cas d’une société decommissaires aux comptes, se fasse assister par des associés, des collaborateurs salariés ou desexperts indépendants. Cependant, puisque le commissaire aux comptes conserve personnellement une responsabilitépleine et entière, il ne peut déléguer tous ses pouvoirs, ni transférer l’essentiel des travaux. Celaimplique qu’il conserve la maîtrise de l’exécution de la mission, qu’il en assume les décisions lesplus significatives et qu’il ait personnellement une connaissance suffisante de la situation de lasociété. 4-7. Respect des règles propres aux professions libérales : Membre d’une profession libérale, l’auditeur se doit d’exercer ses fonctions dans le respect desrègles de confraternité, de solidarité et de courtoisie qui la régissent. Il doit d’abord se comporter vis-à-vis de ses confrères conformément aux règles de ladéontologie professionnelle, en particulier dans les rapports avec un co-commissaire, un commissairedu même groupe, son prédécesseur ou son successeur dans une même société. Il doit aussi veiller à respecter les normes de l’Ordre des Experts Comptables dans ses relationsavec les auditeurs internes de l’entreprise et ses conseils extérieurs notamment l’expert comptable. Si l’auditeur a le devoir d’apprécier certains actes des responsables de la société, il ne peut lefaire que dans la plus grande courtoisie ; il devra s’abstenir de tout jugement personnel sur leshommes. 5- Particularités dexercice du commissariat aux comptes : 5-1. Le co-commissariat : Linstitution du co-commissariat aux comptes est une particularité prévue par la législationmarocaine à limage de celle française. En effet, les textes prévoient que les sociétés faisant appel public à lépargne sont tenues dedésigner au moins deux commissaires aux comptes ; il en est de même des sociétés de banque, decrédit, dinvestissement, dassurance, de capitalisation et dépargnes. En sus de lindépendance qui doit subsister entre les commissaires, la répartition des travauxsemble être une préoccupation essentielle du sujet. En effet, le principe est que la répartition destravaux doit être décidée librement, mais une répartition très inégalitaire des travaux napparaîtraitpas conforme à lesprit des textes qui a conduit à imposer, dans certains cas, le double commissariat.Cette répartition ; matérialisée par un programme de travail global ; est définie lors de lapprocheE.N.C.G. Tanger 2001/2002 13 TEMSAMANI JALAL
  • 14. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.daudit et donne généralement lieu à permutation entre les deux cabinets au cours de la durée de viedu mandat. Une "revue croisée" des dossiers de travail de chaque cabinet est effectuée par lautre en vuedassurer lindépendance et la complémentarité de léquipe. Lopinion qui en résulte des discussionsdoit être unique et elle est matérialisée par la rédaction dun rapport qui ; en cas de divergence entreles opinions des deux commissaires ; doit relater les deux opinions différentes en présenceconformément à larticle 171 de la loi 17-95. 5-2. Commissaire suppléant : Les textes prévoient la nomination dun commissaire suppléant qui jouit dun mandat parallèle àcelui du titulaire et qui remplace ce dernier en cas de refus, dempêchement, de démission ou dedécès.II- Limportance de léthique dans le commissariat aux comptes : 1- Principe général : Le commissaire aux comptes doit sabstenir ; même en dehors de lexercice de la profession ; detoute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles et de tous agissements contraires à laprobité, à la délicatesse, à lindépendance et à lhonneur ou susceptibles de porter atteinte à la dignitéde lordre des experts-comptables et de ses membres, tout manquement lexpose à des poursuitesdisciplinaires. 2- Comportement professionnel : Lexercice du commissariat aux comptes suppose le respect dun certain nombre de règlesdéontologiques notamment lindépendance, la compétence qui garantie une bonne qualité du travail,le secret professionnel de même que le respect de certaines modalités dacceptation et de maintien desmissions. Le commissaire aux comptes doit veiller également à ce que les experts et collaborateurs de sonéquipe observent les dites règles déontologiques. 2-1. Indépendance : La loi, les règlements et la déontologie font une obligation au commissaire aux comptes dêtreet de paraître indépendant ; il doit :  Conserver une attitude desprit indépendante lui permettant deffectuer sa mission avecintégrité et objectivité.  Etre libre de tout lien qui pourrait être interprété comme une entrave à celles-ci. Cest dans le but de renforcer cette indépendance que la réglementation prévoit une largepanoplie dincompatibilités, cependant, au-delà des incompatibilités et interdictions légales quiconstituent des présomptions irréfragables de dépendance, l’indépendance du commissaire auxE.N.C.G. Tanger 2001/2002 14 TEMSAMANI JALAL
  • 15. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.comptes s’apprécie à la fois par rapport à un comportement et à un état d’esprit ; la mise en cause del’indépendance d’un commissaire aux comptes ne peut, de ce fait, être systématique. 2-2. Compétence : Lexercice du commissariat aux comptes au Maroc exige linscription à lordre des expertscomptables qui suppose en elle-même lacquisition au préalable dune formation initiale solidematérialisé par le diplôme national dexpertise comptable ou un diplôme jugé équivalent. A côté de cette formation initiale, La formation permanente et le perfectionnementprofessionnel sont considérés par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligationessentielle de sa charge, cette formation à laquelle le commissaire aux comptes doit consacrer aumoins 40 heures par an a pour objectifs lhomogénéisation du comportement professionnel,lactualisation et lapprofondissement des connaissances de même que lacquisition et le maintien desconnaissances dans un secteur particulier. 2-3. Qualité du travail : Le commissaire aux comptes exerce ses fonctions avec conscience professionnelle et avecdiligence permettant à ses travaux datteindre un degré de qualité suffisamment compatible avec sonéthique et ses responsabilités. Dans ce sens, Le commissaire aux comptes ne doit pas accepter un nombre de missions dont ilne serait pas en mesure d’assurer la responsabilité directe, compte tenu d’une part de leur importance,et d’autre part de l’organisation et des moyens de son cabinet ; chose qui est contredite dans lapratique de la profession. 2-4. Secret professionnel : En contrepartie du droit très large dinvestigation, les commissaires aux comptes sont tenus ausecret professionnel qui sétend aux membres de léquipe du commissariat aux comptes layant assistédans laccomplissement de sa mission. Il vise tous les faits, actes ou renseignements dont ils ont puavoir connaissance en raison de leurs fonctions. Le secret professionnel est opposable à toute personne même associé, administrateur ou enrapport d’affaires avec la société. 2-5. Acceptation et maintien des missions : En raison des responsabilités qui s’attachent à ses travaux et des risques que certaines missionspeuvent lui faire courir, il convient que le commissaire aux comptes procède à une connaissancepréalable et allégée de lentreprise avant daccepter une mission qui lui est proposée, il doit veillernotamment à ce quil pourra conserver son indépendance tout au long de la réalisation de ses travaux. Dune manière générale, lacceptation du mandat est formalisé le plus souvent par une lettreadressée à lentreprise concernée de même quà lordre régional des experts comptables.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 15 TEMSAMANI JALAL
  • 16. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Une fois la mission acceptée, le commissaire aux comptes examine périodiquement la liste deses mandats pour déterminer ceux qui comportent des éléments pouvant remettre en cause lemaintien de la mission. Le commissaire aux comptes peut valablement démissionner pour une raison fondée. Unpréavis doit être respecté. La démission ne doit pas avoir pour objet de se soustraire à lexécution dune obligation, elledoit avoir des motifs légitimes et ne pas survenir de façon intempestive. 3- Publicité : Toute forme de démarchage est prohibée de même que toute forme de publicité à titreindividuel. Cependant, les organisations professionnelles peuvent organiser toute publicité collectivequelles jugent utile. 4- Honoraires : 4-1. Modalités de la rémunération : Le budget dintervention du commissaire aux comptes est estimé au début des travaux enconsidération des heures de travail quil aura à effectuer pour mener à bien sa mission vue la taille delentreprise contrôlée. 4-2. Importance des honoraires : La part des honoraires procurés à un cabinet par une ou plusieurs missions de commissariat auxcomptes auprès dune entreprise ou dun groupe ne doit pas représenter une fraction telle que sonindépendance pourrait en être affectée, cette part est appréciée sur une base pluriannuelle (3 à 5 ans )en prenant en considération lensemble des honoraires du cabinet résultant de toutes ses activités. Le commissaire aux comptes ne doit pas réduire ses honoraires dans une intention deconcurrence déloyale. Lensemble des exigences de comportement et de déontologie avancées sont prescrits dans desnormes qui orientent la mission du commissariat aux comptes dans tous ses aspects et qui se trouventformulés par lordre des experts comptables dans un souci duniformisation des démarches descommissaires aux comptes.III- Effort de normalisation dans la pratique du commissariat aux comptes : La profession du commissaire aux comptes a fait un travail considérable pour donner aucontrôle légal au Maroc des normes de travail, des méthodes, des techniques qui soient en harmonieavec la pratique internationale. Le législateur na cessé délargir les missions du commissaire aux comptes, soit en lui confiantdes missions spécifiques à loccasion dopérations particulières réalisées par les entreprises, soit enétendant le contrôle légal à des organisations publiques ou privées, qui antérieurement ny étaient passoumises.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 16 TEMSAMANI JALAL
  • 17. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Lensemble de ces travaux confiés au commissaire aux comptes est régi par des normes detravail qui couvrent lensemble des travaux et concernent lensemble des étapes de la mission. 1- Notion de norme : Les normes expriment lopinion de la profession quant au comportement dans lexercice de samission dun professionnel raisonnablement diligent, elles posent clairement un ensemble de règlesprofessionnelles propres à garantir le bon exercice de la mission et permettent de trouver dans unedoctrine émanant de lorganisation professionnelle seule habilitée à léditer les critères dappréciationnécessaires. 2- Normes de la mission générale : 2-1. Généralités : Lopinion émise par le commissaire aux comptes sur les comptes annuels de lentreprise se basesur un cadre de référence constitué par un ensemble de normes établies par lordre des expertscomptables et qui permettent de cadrer le travail tant dans son déroulement que dans la rédaction durapport du commissariat aux comptes. La pratique distingue entre les normes de la certification et celles concernant les vérificationsspécifiques. 2-2. Normes de la certification : Les normes de travail relatives à la certification couvrent les principales étapes de la missiond’audit du commissaire aux comptes et se présentent de la manière suivante :- Définition de la stratégie de révision et plan de mission Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de l’entreprise lui permettantd’orienter sa mission et d’appréhender les domaines et les systèmes significatifs. Cette approche a pour objectif d’identifier les risques pouvant avoir une incidence significativesur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des contrôles et la planificationultérieure de la mission qui conduisent à :  Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de signification,  Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de certification de la façon laplus rationnelle possible, avec le maximum d’efficacité et en respectant les délais prescrits.- Evaluation du contrôle interne A partir des orientations données par le programme général de travail ou plan de mission, lecommissaire aux comptes effectue une étude et une évaluation des systèmes qu’il a jugé significatifsen vue d’identifier, d’une part les contrôles internes sur lesquels il souhaite s’appuyer, et d’autre partles risques d’erreurs dans le traitement des données afin d’en déduire un programme de contrôle descomptes adapté.- Obtention des éléments probantsE.N.C.G. Tanger 2001/2002 17 TEMSAMANI JALAL
  • 18. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les éléments probants suffisantset appropriés pour fonder l’assurance raisonnable lui permettant de délivrer sa certification. A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrôle, notamment les contrôles sur pièces etde vraisemblance, l’observation physique, la confirmation directe, l’examen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix qu’il a effectué. Il lui appartient de déterminerles conditions dans lesquelles il met en œuvre ces techniques ainsi que l’étendue de leur application.- Délégation et supervision La certification constitue un engagement personnel du commissaire aux comptes. Cependant,l’audit est généralement un travail d’équipe et le commissaire peut se faire assister ou représenter pardes collaborateurs ou des experts indépendants. Le commissaire aux comptes ne peut déléguer tousses travaux et exerce un contrôle approprié des travaux qu’il a délégué de façon à s’assurer quel’exécution des programmes de travail a permis d’atteindre les objectifs fixés.- Tenue des dossiers de travail Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrôles effectués et d’étayer lesconclusions du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent par ailleurs de mieux organiser etmaîtriser la mission et d’apporter les preuves des diligences accomplies.- Utilisation des travaux des auditeurs internes Pour déterminer si et dans quelles conditions il peut prendre en considération les travauxréalisés par les auditeurs internes, le commissaire aux comptes : - Apprécie la fonction d’audit interne dans l’entreprise ; - S’assure par des contrôles appropriés de l’adéquation de leurs travaux et de leurs conclusionsavec les objectifs de sa mission ; - Et conserve une documentation suffisante de leurs travaux.- Utilisation des travaux de l’expert comptable Le commissaire aux comptes prend contact avec l’expert comptable pour s’informer destravaux que ce dernier a effectué. Il apprécie dans quelle mesure ceux-ci peuvent servir les objectifsde sa mission et en conséquence être pris en considération.- Coordination des travaux entre co-commissaires aux comptes Les co-commissaires, étant chacun responsable de la certification des états de synthèse, seconcertent afin de planifier en commun la mission, s’informent mutuellement de leurs travaux etconfrontent leurs conclusions notamment par l’examen réciproque de leurs dossiers de travail.- Application des normes de travail aux petites entreprises Les objectifs du commissaire aux comptes sont indépendants des caractéristiques desentreprises et notamment de leur taille. Les normes ont un caractère général qui permet auE.N.C.G. Tanger 2001/2002 18 TEMSAMANI JALAL
  • 19. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.commissaire aux comptes d’atteindre ses objectifs quel que soit le contexte dans lequel il exerce samission. Il applique donc les mêmes normes quelle que soit la taille de l’entreprise. Par contre, il adapte son approche, sa démarche et le choix de ses techniques pour tenir comptedes particularités de la petite entreprise pour laquelle il doit veiller, d’une part à prendre en compteles travaux effectués par d’autres intervenants extérieurs, notamment l’expert-comptable, d’autre partà limiter les contraintes imposées au regard de la capacité organisationnelle de l’entreprise. 2-3. Normes des vérifications spécifiques : A côté de la mission générale, le commissaire aux comptes doit satisfaire de par la loi à desobligations de vérifications spécifiques et selon le cas à des obligations d’informations spécifiques,ces obligations sont strictement délimitées par les dispositions légales. Les obligations de contrôles et d’informations spécifiques prévues par la loi sont les suivantes : . Conventions réglementées (Art 58,59, 61 et 97) . Actions de garantie (Art 47 et 85) . Egalité entre actionnaires (Art 166 alinéa 2) . Rapport de gestion (Art 166 alinéa 1) . Documents adressés aux actionnaires (Art 166 alinéa 1) . Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle (Art 172) La mise en place de ces vérifications spécifiques est soumise au respect de strictes normes quenous allons présenter de manière telles quelles sont formulées par les textes législatifs et lesorganisations professionnelles avant de traiter de leurs implications sur le travail du commissaire auxcomptes dans la partie concernant la démarche et les techniques daudit.- Conventions réglementées Le commissaire aux comptes, en application des articles 58 et 97 de la loi 17-95, présente surles conventions réglementées un rapport spécial destiné à informer les actionnaires ou les associésappelés à les approuver. Le commissaire aux comptes n’a pas l’obligation de rechercher les conventions ; il examinecelles dont il a eu connaissance, c’est-à-dire dont il a été avisé ou qu’il a découvert à l’occasion deses contrôles habituels.- Actions de garantie Le commissaire aux comptes, en application de l’article 47 (ou 85), veille à l’observation desdispositions légales concernant les actions dont les administrateurs ou membres du conseil desurveillance doivent être propriétaires et mentionne toute violation dans son rapport à l’assembléegénérale annuelle.- Egalité entre actionnaires : Le commissaire aux comptes, en application de l’article 166, alinéa 2s’assure du respect de l’égalité entre les actionnaires.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 19 TEMSAMANI JALAL
  • 20. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.- Rapport de gestion Le commissaire aux comptes, en application de l’article 166 alinéa 1 vérifie la sincérité et laconcordance avec les états de synthèse des informations données dans le rapport de gestion duconseil d’administration ou du directoire, sur la situation financière, le patrimoine et le résultat. Ilindique les conclusions de ses vérifications dans son rapport à l’assemblée générale.- Documents adressés aux actionnaires Les documents financiers de lentreprise ne sont mis à la disposition des actionnaires quaprèsque le commissaire aux comptes ait statué sur la régularité et la sincérité de ces documents dans unrapport mis à la disposition des actionnaires au moins 15 jours avant la tenue de lassemblée généraleordinaire.- Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle Si au cours de l’exercice, la société a acquis une filiale, pris le contrôle d’une autre société oupris une participation dans une autre société, le commissaire aux comptes, en application de l’article172, alinéa 2, en fait mention dans son rapport adressé à l’assemblée générale. Lapplication de ces normes de travail tant concernant la démarche générale daudit que lesvérifications spécifiques donne lieu à la détection par le commissaire aux comptes des irrégularités,fautes ou fraudes quil a lobligation de communiquer à lassemblée générale auquel il prend partieconformément à la réglementation en vigueur notamment larticle 180 de la loi 17-95. 2-4. Communication des irrégularités à lassemblée générale : L’obligation faite aux commissaires aux comptes de révéler les irrégularités, inexactitudes etinfractions à lassemblée générale est tellement importante quelle les exempte de leur responsabilitécivile à légard des infractions commises par les administrateurs ou les membres du directoire ou duconseil de surveillance sauf, si, en ayant eu connaissance lors de l’exécution de leur mission, ils neles ont pas révélées dans leur rapport à l’assemblée générale. Les irrégularités, inexactitudes et infractions peuvent être définies comme suit : Irrégularité : Il s’agit de toute action ou omission qui viole la loi applicable aux sociétés anonymes, lesprincipes et usages comptables, les dispositions des statuts, les résolutions de l’assemblée générale oules décisions du conseil d’administration. Inexactitude : Linexactitude est la traduction comptable ou juridique d’un fait, non conforme à la réalité telsque les erreurs de calcul, d’écriture ou inexactitude dans les informations données par le conseil. Infraction : Linfraction est définie généralement comme étant la violation d’une loi. Elle est constituée parla réunion de trois éléments : un élément légal, un élément matériel et un élément moral.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 20 TEMSAMANI JALAL
  • 21. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. En vertu de l’article 169, le commissaire aux comptes doit révéler aux dirigeants lesirrégularités et inexactitudes rencontrées lors de l’exécution de sa mission. Il doit également lesrévéler à l’assemblée lorsqu’elles découlent des faits ayant une incidence significative sur le résultat,la situation financière et patrimoniale de l’entreprise. La révélation à lassemblée générale des faits délictueux constatés prend la formedobservation(s) formulée(s) par le commissaire aux comptes dans son rapport. Il savère clairement que laudit est un métier à part entière et, comme tel, il obéit à des règlestrès précises. Celles-ci ont été forgées par les professionnels qui les ont progressivement élaborées,après avoir été confrontés à la pratique. Elles sont décrites par les diverses normes professionnellesrégissant les auditeurs. La connaissance de léthique du métier et de ces normes de travail est un préalableindispensable à la réalisation à bien des travaux du commissariat aux comptes et à la conduite dunedémarche qui représente lessence du métier du commissaire aux comptes.IV- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques : 1- Présentation densemble : Hormis la diversité des missions qui peuvent être confiées à un auditeur, une méthodologiecommune semble avoir former le consensus et elle a permis en conséquence lélaboration des normesde travail. Cependant, tout travail daudit doit donner lieu à une réflexion et à une approchepréliminaire qui conduiront à définir lorganisation de la mission daudit, en prévoyant les tâches àeffectuer et leur répartition optimale dans le temps. La démarche générale définira à partir de la nature des risques, le poids relatif des étapes de laméthode et la complexité des outils nécessaires à la mise en œuvre des contrôles. La démarche daudit est donc une démarche spécifique et itérative, spécifique dans le sensquelle nécessite une connaissance minimale de lentreprise à auditer et une adaptation des techniquesaux particularités de cette dernière, et itérative dans la mesure où elle sera précisée et complétée aufur et à mesure que seront obtenues les conclusions des premiers travaux. Le schéma général dune mission de commissariat aux comptes peut se schématiser parlorganigramme de la page suivante. 2- Acceptation de la mission : Lacceptation de la mission ne représente pas ; à première vue ; en elle-même une étape de ladémarche daudit puisquil sagit dune décision prise par le commissaire aux comptes quant au sujetde lacceptation ou non de la réalisation dun travail qui lui est offert. Cependant, les travauxauxquelles le commissaire aux comptes sera incité à effectuer avant de statuer sur le sujetconditionnent dans une large mesure les étapes de la démarche et les conditions de déroulement de lamission.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 21 TEMSAMANI JALAL
  • 22. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Les phases du commissariat aux comptes Prise de connaissance Intervention intérimaire Appréciation Préparation du contrôle interne des travaux finaux Inventaire physique Date de clôture de lexercice Examen Date de des comptes annuels disponibilité des comptes annuels Revue des événements Minimum facultatif : postérieurs à la clôture 30 jours Emission du rapport de commissariat aux comptes Minimum obligatoire : 15 jours Date de lapprobation des comptes : A.G.O.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 22 TEMSAMANI JALAL
  • 23. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. En effet, le commissaire aux comptes doit veiller tout particulièrement à la connaissancepréalable de lentreprise de même quà lanalyse des éléments pouvant constituer des entraves à labonne conduite de la mission tels que la remise en cause de son indépendance, linsuffisance deshonoraires ou lexistence des circonstances pouvant compromettre la continuité de lexploitation. 3- Prise de connaissance et orientation de la mission : La réalisation de la mission du commissaire aux comptes exige une prise de connaissance del’entreprise lui permettant notamment de déterminer les risques généraux liés à la société. La prise de connaissance préalable de lentreprise seffectue à la fois par la consultation dedocuments, des visites et des entretiens, elle vise à sinformer sur les éléments suivants : - l’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère ; - son organisation et sa structure ; - ses politiques générales : politique financière, commerciale et sociale ; - ses perspectives de développement ; - son organisation administrative et comptable ; - ses politiques comptables ; Pour acquérir ces informations, le commissaire aux comptes dispose des moyens suivants : - la prise de contact avec le prédécesseur ; - la relation directe avec les dirigeants auprès desquels il recherchera les informationsnécessaires sur les décisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes ; - la prise de connaissance des états de synthèse, afin d’analyser la situation financière et larentabilité de l’entreprise ; - les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut, en vertu de l’article 167, recueillirauprès des tiers qui ont accompli des opérations pour le compte de la société ; - les rapports des auditeurs externes et des auditeurs internes ; - la législation applicable à l’entreprise ; - les rapports financiers d’entreprises similaires exerçant dans le même secteur ; - les publications des organismes professionnels. - La découverte de lentreprise par des entretiens avec les divers responsables de même quunevisite des locaux des établissements. Cette première étape aboutit à la création du dossier permanent ; elle permet également, parlanalyse des risques, de définir les objectifs de laudit puis de fixer le programme dintervention.Celui-ci sera accompagné dune lettre de mission adressée par le réviseur à son client. Lors de cette phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, le commissaire auxcomptes a collecté et examiné de nombreuses informations sur l’entreprise qui vont lui permettre deprocéder à une analyse des risques généraux de l’entreprise qui se subdivisent en plusieurs catégories.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 23 TEMSAMANI JALAL
  • 24. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 3.1. Les risques généraux daudit : Lampleur des travaux menés par le commissaire aux comptes est en relation étroite aveclimportance des risques détectés qui peuvent avoir des origines de plusieurs ordres à savoir lasituation économique et financière, l’organisation générale, l’attitude de la direction ou les risquesliés à laudit comptable et financier proprement dit. 3.1.1. La situation économique et financière : parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considère, on peut citer : - l’existence d’éléments susceptibles de remettre en cause la continuité de l’exploitation ; - une situation financière précaire (dégradation des résultats, du fonds de roulement,augmentation importante des besoins en fonds de roulement, etc.), - la situation économique du secteur d’activité (marché en déclin, secteur très concurrentiel,etc.) ; - la nature des produits vendus (produits à obsolescence rapide, existence de nouveauxproduits concurrentiels, produits saisonniers, etc.) ; - les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation d’activité, restructuration,etc.). - Degré de qualification et sensibilisation du personnel au contrôle interne. 3.1.2. Organisation générale de l’entreprise : Parmi les facteurs de risques liés à l’organisation générale de l’entreprise, on peut citer lexcèsde centralisation ou de décentralisation, la rotation importante du personnel et notamment des cadres,linsuffisance du contrôle sur des activités ou des succursales décentralisées, labsence de procédurescomptables et administratives, d’organigrammes et de définitions de fonctions régulièrement mises àjour, labsence de contrôle budgétaire ou labsence de service d’audit interne. 3.1.3. Attitude de la direction : Linsuffisance ou l’absence de sensibilisation de la direction pour les questions comptables,financières et administratives constitue un facteur de risque général qui doit être pris en compte. Enparticulier, l’attitude de la direction dans les domaines suivants sera examinée : - l’organisation de l’entreprise (degré d’implication dans le système de contrôle interne) ; - les résultats, les comptes annuels et l’information financière ; - Lindépendance du commissaire aux comptes. 3.1.4. Les risques liés à lA.C.F. : Lessence de la démarche daudit qui comprend les étapes de prise de connaissance générale etdappréciation du contrôle interne veut que les contrôles ultérieurs effectués par le commissaire auxcomptes ne visent pas lexhaustivité et soient menés par des sondages allégeant le travail devérification.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 24 TEMSAMANI JALAL
  • 25. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le risque de non détection derreurs significatives ne peut donc en aucun cas être écarté et onne peut prétendre au mieux quà un risque faible de non détection exprimé par le commissaire auxcomptes. Ce dernier ; en vertu de son obligation de moyen ; ne peut être obligé que de mettre en œuvreson professionnalisme et sa compétence pour exprimer une opinion sur les comptes avec un niveaudassurance plus au moins élevé en considération des preuves et des convictions quil a pu se forger àtravers les contrôles quil a effectué en collaboration avec son équipe. L’existence de risques généraux peut conduire le commissaire aux comptes, soit à renforcerglobalement son programme de travail, soit à aborder la mission dans un état d’esprit différent, ce quiaura un effet au second degré sur l’orientation des travaux de contrôle. En effet, la connaissance delentreprise permettrait au commissaire aux comptes dorienter sa mission et dappréhender lesdomaines et les systèmes significatifs. 3.2. Identification des domaines et des systèmes significatifs : L’identification des domaines et des systèmes significatifs nécessite au préalable ladétermination du seuil de signification. Le seuil de signification est la mesure que peut faire le commissaire aux comptes du montant àpartir duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la régularité et la sincéritédes états de synthèse ainsi que l’image fidèle du résultat de l’exercice, de la situation financière et dupatrimoine de la société. C’est donc l’appréciation que peut faire le commissaire aux comptes desbesoins des utilisateurs des états de synthèse. Pour déterminer le seuil de signification, plusieurs éléments de référence peuvent être utilisés ;les éléments de référence les plus communément admis sont les capitaux propres, le résultat net, lerésultat courant ou encore un ou plusieurs postes ou informations des états de synthèse (chiffred’affaires...). A côté de ces éléments significatifs, le commissaire aux comptes dispose dun large champ demanœuvre pour apprécier certaines circonstances particulières quil peut prendre en compte lors de lafixation d’un seuil de signification, notamment : - l’existence d’exigences contractuelles, légales ou statutaires particulières ; - la variation importante d’une année sur l’autre des résultats ou de certains postes ; à ceniveau, le commissaire aux comptes peut avoir recours dès cette phase de la mission à la revueanalytique qui sera traitée dans un stade plus avancé de cette présentation comme technique daudit ; Les domaines significatifs peuvent être classés en deux catégories : - les comptes significatifs, c’est-à-dire ceux qui peuvent par leur valeur et/ou leur nature recelerdes erreurs significatives ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 25 TEMSAMANI JALAL
  • 26. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - le respect des obligations légales que le commissaire aux comptes doit vérifier, c’est-à-dire lesvérifications spécifiques auxquelles il doit procéder. Pour déceler de manière efficiente les comptes représentant des risques significatifs derreurs, lecommissaire aux comptes doit vérifier les systèmes comptables qui assurent la saisie et le traitementdes différentes données dont la résultante est l’établissement des états de synthèse. Ces systèmespeuvent être manuels ou informatisés. Le commissaire aux comptes doit identifier les systèmes comptables qui traitent des donnéesayant une incidence significative sur les états de synthèse. L’identification des systèmes comptables significatifs lui permet de décider ceux qui doiventfaire l’objet d’une évaluation du contrôle interne ou d’un programme de contrôle spécifique, deplanifier l’exécution des travaux et, si nécessaire, l’intervention de spécialistes lorsque les traitementssont informatisés. 3.3 Rédaction dun programme général de travail (ou plan de mission) : La prise de connaissance de lentreprise et lidentification de ses cycles principaux donne aucommissaire aux comptes lensemble des informations nécessaires pour apprécier le volume detravail quil aura à effectuer, cest ainsi que la planification de sa mission lamène à considérer : - le choix des collaborateurs en fonction de leur expérience et de leur connaissance du secteurdactivité de lentreprise ; - la répartition des travaux dans le temps, dans lespace et avec le co-commissaire ; - lutilisation possible des travaux de lexpert-comptable, des auditeurs internes ; - la coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de la maison-mère ; - lappel à des spécialistes pour étudier par exemple des applications informatiques ou dans toutautre domaine : juridique, fiscal, technique ; - les dates des conseils et des assemblées et les délais démission des rapports. Sur la base des informations collectées, le commissaire aux comptes sera en mesure détablir lebudget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des heures nécessaires pourl’accomplissement de sa mission pourra être modifiée ultérieurement si, à la suite de son examen dessystèmes comptables significatifs, il conclut que les risques derreurs sont tels quil doit augmenterl’étendue de ses contrôles. Lensemble des informations collectées pourra être regroupé dans un programme général detravail, véritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent être de manière concise lessuivantes : - Présentation de lentreprise ; - Organisation et politique comptables ; - Zones de risques ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 26 TEMSAMANI JALAL
  • 27. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des seuil(s) de signification,identification des comptes significatifs, etc.) ; - Axes principaux des travaux de contrôle ; - Organisation de la mission (dates dintervention, intervenants, intervention de personnesextérieures, co-commissaire, spécialistes, auditeurs internes- nature des rapports à émettre et délaisdémission, etc.) ; - Budget des honoraires (répartition des heures dans le temps et par nature de travaux, montantdes honoraires et des débours, etc...). Cette première étape aboutit donc à la création du dossier permanent, elle permet également parlanalyse des risques ; de définir les objectifs de façon claire puis de fixer le programmedintervention. Celui-ci sera accompagné dune lettre de mission adressée par le réviseur à son client. 4- Appréciation du contrôle interne : A la suite de la création du dossier permanent et de lidée générale que le commissaire auxcomptes a pu se faire sur lorganisation générale de lentreprise, celui-ci procédera à lévaluation ducontrôle interne de lentreprise de manière à en dégager les points forts et les points faibles. Cette étape ; rendue nécessaire devant limpossibilité dun contrôle exhaustif des comptesannuels ; est primordiale dans la mesure où elle détermine létendue des contrôles ultérieurs àeffectuer. En effet, la démarche de lauditeur, reposant sur une approche sélective et non exhaustive,sappuie nécessairement sur lexistence de procédures internes à lentreprise qui conduisent à unenregistrement correct. Létablissement du dossier de contrôle interne fait appel à des techniques de contrôle delorganisation de lentreprise et en particulier à lanalyse de la circulation des documents. Le contrôle interne est constitué par lensemble des mesures de contrôle, comptable ou autre,que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité, afin dassurer la protection dupatrimoine de lentreprise et la fiabilité des enregistrements comptables et des états de synthèse qui endécoulent. Le contrôle interne ainsi défini doit permettre dobtenir lassurance raisonnable que : - les opérations sont exécutées conformément aux décisions de la direction (systèmedautorisation et dapprobation) ; - les opérations sont enregistrées de telle façon que les états de synthèse qui en découlent sontréguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat de lexercice, de la situation financière etdu patrimoine de lentreprise ; - les actifs de lentreprise sont sauvegardés (séparation des tâches, contrôle physique sur lesactifs, service daudit interne, assurances, prévention des erreurs et des fraudes, enregistrementscomptables corrects à partir dinformations fiables et complètes, protection des biens, etc... )E.N.C.G. Tanger 2001/2002 27 TEMSAMANI JALAL
  • 28. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le commissaire aux comptes apprécie le contrôle interne de lentreprise en fonction de sonobjectif de certification des états de synthèse. En conséquence, il ne procédera à une étude et à uneévaluation du contrôle interne que pour les systèmes conduisant à des comptes significatifs quil aidentifié lors de la phase de planification de sa mission. Lappréciation du contrôle interne comporte deux étapes : - la première consiste à comprendre les procédures de traitement des données et les contrôlesinternes manuels ou informatisés mis en place dans lentreprise, cette compréhension repose sur laconsultation du manuel de procédures de lentreprise ou ; en cas dinexistence ; sur des entretiensmaintenus avec le personnel de lentreprise. - la deuxième consiste à vérifier le fonctionnement des contrôles internes sur lesquels lecommissaire aux comptes a décidé de sappuyer afin de sassurer quils produisent bien les résultatsescomptés tout au long de la période examinée. La première étape se déroule comme suit : - Prise de connaissance du système de traitement des données et des contrôles internesmanuels et informatisés mis en place dans lentreprise (utilisation, si nécessaire, des diagrammes decirculation comme moyen de description) ; - Vérification par des tests limités (tests de conformité) que les procédures telles que décriteset que les contrôles internes indiqués sont appliqués. A ce niveau, le commissaire aux comptes seraen mesure de repérer les points forts et les faiblesses du système de contrôle interne. Des tests depermanences lui permettent alors de vérifier que les points forts sont réellement appliqués. - Evaluation des risques derreurs qui peuvent se produire dans le traitement des données enfonction des objectifs que doivent atteindre les contrôles internes sur le traitement des données. - Evaluation des contrôles internes assurant la protection des actifs, cest-à-dire ceux sanslesquels il existerait des risques de pertes non enregistrées (par exemple, systèmes de protectionphysique des stocks pour éviter le coulage, relance des clients pour éviter des pertes sur créances) ; - Identification des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé desappuyer et qui auront pour conséquence, sils fonctionnent tels quescomptés, de limiter ses travauxde vérification sur les soldes des comptes concernés. Cette étape est développée dans son intégralité lorsquun système comptable est étudié pour lapremière fois. Pour les exercices ultérieurs, il conviendra de mettre à jour la description du système etlanalyse qui en est faite. Si les systèmes nont pas été modifiés, des tests de conformité devront êtreeffectués pour sassurer que cest le cas. Après la réalisation de la première étape, le commissaire aux comptes peut, pour orienter samission, rédiger une note de synthèse pour chaque compte significatif.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 28 TEMSAMANI JALAL
  • 29. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. La deuxième étape dans l’appréciation du contrôle interne vise à effectuer un contrôleapprofondi des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé de sappuyer poursassurer quils fonctionnent effectivement et tout au long de la période soumise à son examen ; si lerésultat de cette vérification est satisfaisant, une limitation des contrôles opérés sur les soldes descomptes concernés peut être prévue, dans le cas contraire, le commissaire aux comptes se trouve danslobligation de remettre en cause lévaluation préliminaire des risques derreurs dans le système étudiéet élaborer ainsi un programme de travail permettant soit de sassurer quaucune erreur significativene sest produite, soit de quantifier les erreurs qui se sont produites. Le commissaire aux comptes doit procéder à cette appréciation du contrôle interne quelle quesoit la taille de lentreprise. Dans les petites entreprises, il nexiste pas, à priori, de contrôles internessur lesquels le commissaire aux comptes puisse sappuyer en raison du problème de séparation destâches posé par un effectif restreint des services administratifs. Cependant, il doit procéder à lapremière étape dévaluation du contrôle interne afin de comprendre le processus de traitement desopérations et identifier les risques derreurs qui peuvent se produire. Ainsi son programme de travailsera adapté à ces risques. De même, dans les petites entreprises, le problème de non séparation des tâches devrait êtrecompensé par le fort degré de responsabilité et dengagement de personnes se chargeant des servicesadministratifs de lentreprise. A côté des procédures ordinaires que le commissaire aux comptes est appelé à vérifier, celui-cidoit veiller à vérifier lexistence des procédures exceptionnelles qui deviennent opérationnelles dansdes circonstances autres que celles du déroulement normal de lactivité de lentreprise. A lissue de ces examens et vérifications, lauditeur sera en mesure de porter un jugement surles procédures examinées. Peut-il se reposer sur celles-ci et limiter létendue de ses travaux ? Aucontraire, doit-il, compte tenu des faiblesses relevées, étendre les contrôles à réaliser au moment ducontrôle de fin dexercice ? Ou bien, enfin, eu regard aux spécificités de lentreprise, devra-t-il dès àprésent envisager de ne pouvoir porter une opinion sur les comptes qui sont arrêtés, les faiblesses ducontrôle interne étant importantes et ne pouvant être suffisamment palliées en intensifiant ses travauxde contrôle des comptes ? Linformatisation, désormais présente dans chaque entreprise, a nécessité la mise en place destechniques dévaluation du contrôle interne adaptées quil convient de décrire. Cest dans ce sens quenous proposons de traiter exclusivement dans la dernière partie le bouleversement que provoquelinformatisation à tous les niveaux de la démarche du commissaire aux comptes. 5- Contrôle des comptes : Compte tenu de ses conclusions sur le contrôle interne, de lexamen préalable de certainesopérations de nature exceptionnelle de lexercice et de ses observations relevées au cours deE.N.C.G. Tanger 2001/2002 29 TEMSAMANI JALAL
  • 30. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.linventaire physique, le commissaire aux comptes est en mesure de procéder au contrôle des comptesannuels sur lesquels porte son rapport de certification en définissant avec précision un programme detravail adapté. Ce programme de contrôle se déroule quand lentreprise est en mesure de fournir des étatsfinanciers ou des balances comptables suffisamment proches des comptes définitifs. Selon la loi, les états de synthèse sont tenus à la disposition du commissaire aux comptessoixante jours au moins avant lavis de convocation de lassemblée générale. Toutefois, lecommissaire aux comptes se fera, remettre, chaque fois que cela sera possible, les projets des états desynthèse afin de commencer son examen le plus rapidement possible avant la réunion du conseildadministration ou du directoire qui arrête les comptes. Dune façon précise, le contrôle des comptes vise à vérifier dune part, la présentation desécritures comptables et des états de synthèse conformément aux prescriptions du code général denormalisation comptable, et dautre part, la véracité de la traduction comptable des événements quaconnu lactivité de lentreprise au cours de lexercice. Le commissaire aux comptes procède dans sa démarche à un examen des états de synthèseavant de recourir à un examen de détail des comptes qui fait appel aux diverses techniques daudit. 5.1. Examen des états de synthèse : Lexamen des états de synthèse vise, dune part la certification de la régularité et de la sincéritédes états de synthèse, de limage fidèle quils donnent du résultat de lexercice, de la situationfinancière et du patrimoine de la société, dautre part la vérification de la sincérité et de la cohérenceavec les états de synthèse des informations dordre financier contenues dans les documents quidoivent être mis à la disposition des actionnaires à loccasion de lassemblée générale. Lexamen densemble des états de synthèse a pour objet de vérifier : - Que le bilan, le compte de produits et charges, létat des soldes de gestion, le tableau definancement et létat des informations complémentaires : . Sont cohérents, compte tenu de la connaissance générale de lentreprise, de son secteurdactivité et du contexte économique, . Concordent avec les données de la comptabilité, . Sont présentés selon les principes comptables et la réglementation en vigueur, . Tiennent compte des événements postérieurs à la date de clôture. - Que toute linformation nécessaire est présentée de façon à ce que lutilisateur des comptesannuels ne puisse être trompé. Le commissaire aux comptes pourra recourir notamment dans cette étape à la revue analytiquequi sera traité dans ce qui suit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 30 TEMSAMANI JALAL
  • 31. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 5.2. Techniques de contrôle des comptes : La réalisation de la mission du commissariat aux comptes proprement dite seffectue par lamise en œuvre de différentes techniques qui trouvent à sappliquer soit lors de certaines phases delaudit, soit à certains postes particuliers du bilan, soit enfin dans des environnements particuliers.Lensemble de ces techniques ; qui comporte des tests de cohérence et des tests de validation ; estdécrit dans la suite en veillant à les présenter de la façon suivante dans un ordre décroissant de forceprobante : - Observation physique ; - Confirmation directe ; - Contrôle documentaire ; - Contrôle arithmétique ; - Analyse, estimation, rapprochement ; - Examen analytique ; - Informations orales ; 5.2.1. Observation physique : Lobservation physique vise à vérifier directement que les éléments portés à lactif du bilan delentreprise ont une existence physique réelle. Cette technique à laquelle est attachée une grandeforce probante peut sappliquer à la plupart des postes des immobilisations et à la caisse. Cependant,lobservation physique la plus couramment pratiquée par le commissaire aux comptes est le contrôlede linventaire physique des stocks obligatoire notamment en absence dun système dinventairepermanent. Malgré son haut degré de force probante, linventaire n’apporte qu’une partie des élémentsprobants qui sont nécessaires au commissaire aux comptes pour fonder son jugement. Seulel’existence du bien est confirmée. Les autres éléments, tels que propriété du bien, valeur attribuée,...doivent être vérifiés par d’autres techniques. Le travail du commissaire aux comptes ne consiste pas en la vérification exhaustive desquantités en stock. En effet, Cest à la direction de l’entreprise quincombe la responsabilité des prisesd’inventaire. Le commissaire aux comptes doit s’assurer que les dirigeants assument cetteresponsabilité et ont mis en place des procédures de contrôle physique satisfaisantes. Une façonefficace de s’en assurer est d’assister aux contrôles effectués par l’entreprise. Dans la plupart des cas, le commissaire aux comptes se limitera à constater que les procéduresexistent, qu’elles sont satisfaisantes et correctement appliquées. Il complétera cette observation parun nombre de comptages dont le volume dépendra de la qualité des procédures d’inventaire mises enplace par l’entreprise et de la fiabilité du système de contrôle interne concernant les actifs inventoriéset leur enregistrement.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 31 TEMSAMANI JALAL
  • 32. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le rôle essentiel du commissaire aux comptes étant d’observer la façon dont l’entrepriseprocède au recensement des existants, il devra se tenir informé de la date ou des dates retenues parl’entreprise pour effectuer son inventaire. Le commissaire aux comptes devra également sassurer ; en plus de lexistence desmarchandises ; de leur qualité et du respect du principe de séparation des exercices pour desmouvements de stocks survenus à des dates proches de celle de la clôture de lexercice. De même, lecommissaire peut se faire assister par des experts lorsque les substances stockées présentent descaractéristiques techniques dont lignorance pourra conduire à des conclusions erronées à propos delexistence des irrégularités dans la tenue des stocks et notamment la valorisation de la provision pourdépréciation des stocks. Après avoir assisté à linventaire physique, lauditeur rédige une note de conclusion sur lafiabilité de linventaire. Il nest pas exclu ; enfin ; quun inventaire physique, jugée insuffisammentfiable, doive être renouvelé pour que lauditeur accepte de certifier les quantités en stock. 5.2.2. la confirmation directe : La confirmation par des tiers figure parmi les outils obligatoires, efficaces, rapides etextrêmement probants utilisés par les commissaires aux comptes. Elle consiste à obtenir directementauprès des tiers en relation avec lentreprise, la confirmation du solde de leurs comptes quifonctionnent en réciprocité avec ceux de lentreprise. cette technique est également appelée"circularisation des comptes". Ele est surtout appliquée aux comptes de clients et fournisseurs, mais elle peut également êtreutilisée pour les comptes financiers( banques,emprunts) et pour les engagements hors bilan(hypothèques, granties données, engagements de retraite...) La confirmation présente plusieurs procédés de réalisation. En effet, chaque poste de bilan,susceptible dêtre audité par la technique de la confirmation directe, fait appel à une nature deconfirmation spécifique, répondant à un objectif précis. Cest ainsi quon peut distinguer les deuxgrandes catégories de confirmations suivantes : - Ouverte ou aveugle : le commissaire aux comptes demande au tiers de lui indiquer le solde ducompte de lentreprise dans ses livres, ce procédé sapprête bien à être appliqué pour confirmer lesolde des comptes des créanciers de lentreprise notamment les fournisseurs, notaires ou les comptesbanques de lentreprise ; - Fermée : le réviseur indique le montant du compte du tiers et lui demande de confirmer cesolde. Cette confirmation doit être accompagnée dun détail de compte pour être efficace et elle peutêtre positive ou négative.  Positive : Le tiers est incité à répondre quelque soit son attitude à légard du relevéadressé par lentreprise.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 32 TEMSAMANI JALAL
  • 33. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.  Négative : Le tiers nest appelé à répondre dans ce cas que sil est en désaccord avecles écritures de lentreprise. L’efficacité de la technique de confirmation directe est subordonnée au respect de certainesrègles pratiques concernant : - la sélection des comptes à confirmer ; - la présentation, le contrôle et l’expédition des demandes ; - l’exploitation des réponses ; - le traitement des demandes sans réponses. A- La sélection des comptes à confirmer : La confirmation peut être exhaustive dans certains cas (banques, contrôle des engagements, parexemple). Mais, le plus souvent, le commissaire aux comptes fera appel aux techniques de sondagespour déterminer le nombre de tiers à circulariser et la manière de les choisir. Les critères de sélection varient en fonction de la nature de la confirmation demandée et visentdans tous les cas à vérifier labsence de risques significatifs derreurs. Cest ainsi que le commissaireaux comptes sélectionnera par exemple les fournisseurs ayant les échanges les plus significatifs aveclentreprise auditée puisque ces derniers présentent un plus grand risque de non-exhaustivité desenregistrements de la par de lentreprise auditée de ses dettes. Les sélections doivent également être faites selon des critères conduisant à identifier etexpliquer les anomalies possibles. Ainsi, les fournisseurs ayant un solde débiteur important ou lesclients ayant un solde créditeur significatif sont circularisés. B- la présentation, le contrôle et l’expédition des demandes : La demande de confirmation est établie par lentreprise auditée seule habilitée à le faire ; ellementionne les faits que la demande est établit suite à la demande du commissaire aux comptes et quela réponse doit être directement envoyée à lauditeur. Pour être opérationnelle, une lettre timbrée àladresse de lauditeur doit être jointe à la demande de confirmation. C- l’exploitation des réponses et le traitement des demandes sans réponses : A la réception des réponses, le commissaire aux comptes doit les séparer en réponsesconformes et réponses non conformes. Ce rapprochement est, le plus généralement, effectué par leséquipes comptables de la société auditée. Le rôle de lauditeur se limitant à contrôler la cohérence desrapprochements, de vérifier certains montants par sondages et dexpliquer les écarts non justifiés, lecas échéant. Comme la circularisation natteigne jamais un taux de réponse de 100%, lauditeur doit recourirà une méthode alternative pour traiter les non-réponses, celle-ci varie en fonction de la nature duposte en question et peut consister à un contrôle des documents que ça soient internes à lentrepriseou émanant de tiers.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 33 TEMSAMANI JALAL
  • 34. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 5.2.3. Contrôle documentaire : Cette technique est certainement la plus connue des méthodes de révision: elle consiste àrapprocher les enregistrements comptables avec les documents qui sont à lorigine des flux. Il ne faudra pas perdre de vue que les documents externes ont toujours une force probantesupérieure aux documents émis par lentreprise, et, à fortiori, aux documents purement internes. Eneffet, des erreurs peuvent etre détectées par les tiers et la fraude est plus difficile car elle supposeraitune collusion entre des membres de lentreprise et des personnes externes. 5.2.4. Contrôle arithmétique : Comme laisse suggérer son nom, cette technique consiste à exploiter les documents de quelquenature que soit en effectuant des contrôles arithmétiques visant à détecter les erreurs de calcul qui ontpu survenir lors de létablissement de ces documents. Bien évidemment, cette technique ne sapplique quà certains documents dune valeursignificative par rapport au solde du compte considéré et en considération toujours des seuils designification que le commissaire aux comptes sest fixé. 5.2.5. Analyse, estimation, rapprochement : Ces techniques visent dune manière générale à justifier une information à partir de sourcesdifférentes. Elles consistent à comparer les informations qui doivent être semblables alors quilsfigurent sur des documents différents. A ce niveau, le commissaire aux comptes peut se servir dun outil précieux à savoir les schémasde vérification des comptes qui permettent de rapprocher de façon aisée les soldes des comptes et sesmouvements, leur regroupement et facilitent ainsi la détection des erreurs par le vérificateur. 5.2.6. Revue analytique : Le commissaire aux comptes pratique la revue analytique qui lamène à sinterroger surcertaines évolutions globales de postes, dune période à lautre, ou sur la cohérence de lévolution decertains postes entre eux. Du fait de son aisance, lexamen analytique est utilisé à plusieurs étapes dela mission. En effet, elle peut suivre lévolution du contrôle interne et permettre au réviseur deconforter son opinion sur lapplication des points forts de ce contrôle de même quelle lui permet, sildispose, dés le début de son contrôle sur les comptes finaux, dun bilan et dun compte de résultat déjàétablis, dacquérir une compréhension rapide des comptes de lexercice. Lexamen analytique consiste à rechercher les incohérences, notamment à partir du contrôleindiciaire. Les tests de cohérence servent à comparer des données tirées des comptes de lentreprise,entre elles ou avec des indicateurs externes. Ces données sont souvent présentées sous forme deratios. Les méthodes de revue analytique sont nombreuses, le commissaire aux comptes devra êtreapte à choisir parmi cette large gamme de méthodes celle qui convient le plus à la nature du postequil contrôle.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 34 TEMSAMANI JALAL
  • 35. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Les ratios utilisés sont construits de manière à pouvoir mettre en évidence les variationserratiques de certains postes des documents financiers; il ne faut pas les assimiler à des indicateursutilisés en gestion financière. Des variations brutales de données ou des ratios très éloignés des normes sont des indicateursdéventuelles erreurs commises durant lexercice. Tout écart significatif devra faire lobjet dune étudeparticulière et dexplications appropriées de la part de lentreprise. Ces explications seront vérifiées enles recoupant avec les autres informations dont dispose le commissaire aux comptes qui pourradécider, si elles savèrent insuffisantes, de les compléter en recherchant dautres justifications. L’examen analytique fournit des éléments probants quant à l’exhaustivité, l’exactitude et lavalidité des données générées par le système comptable. Toutefois, l’auditeur doit apprécier le risqueque l’examen analytique auquel il a procédé ne mette pas en évidence des anomalies significatives. La recherche des causes des aberrations se fera à la fois à partir des documents comptables etpar des entretiens avec les responsables des opérations traitées. 5.2.7. Informations orales : Les informations orales ne présentent aucune force probante justifiant lopinion que lecommissaire aux comptes exprimera à propos des comptes annuels. Cest ainsi que lauditeur ne ferarecours à cette source de données que dans le but de sinformer sur des particularités de lentrepriseou lorsquil a eu des hésitations quant à linterprétation de certains documents. Cependant, linformation orale peut avoir une place primordiale lors de la prise de connaissancede lentreprise en absence de procédures écrites formalisant le travail du personnel de lentreprise. Lensemble des travaux effectués par le commissaire aux comptes vise à statuer sur les comptesannuels eu regard des notions de régularité, de sincérité et dimage fidèle quil convient maintenantdévoquer. 6- Les notions de régularité, sincérité et image fidèle : Le commissariat aux comptes vise à exprimer une opinion sur la qualité des principalesinformations financières fournies. Cette qualité sapprécie par rapport à des critères précis. En matièredinformation financière, les critères minimaux retenus, et auxquels il est fait référence dans lesrapports dexpression dopinion des commissaires aux comptes, sont la régularité et la sincérité doùdécoule la fidélité de limage donnée. Ces notions méritent dêtre précisées. Elles doivent aussi êtrecomplétées par la notion dexactitude et celles dutilité et defficacité qui se réfèrent à lauditcomptable et financier dans son essence. 6.1. La régularité : La régularité signifie La conformité des comptes aux règles comptables et lois en vigueur parrapport auxquelles elle sapprécie.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 35 TEMSAMANI JALAL
  • 36. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le contrôle de la régularité suppose lexistence dun référentiel comptable prédéfini qui, auMaroc, se compose ; à côté des 7 principes comptables que les entreprises doivent observer ; dunplan comptable général et dun modèle de présentation des états financiers qui, sous réservedaménagements particuliers à certains secteurs dactivité notamment le secteur bancaire, doivent êtrerespectés par lensemble des entreprises marocaines. Limportance de la régularité et de la normalisation réside dans linterprétation aisée et uniformeque tout lecteur puisse faire des états de synthèse en présence de ces qualités. 6.2. La sincérité : Elle vise le respect ; par le personnel de lentreprise ; du principe de bonne foi dans laréalisation de leurs travaux et leur abstention à commettre des fraudes ou des erreurs délibérées. Le respect de cette qualité devrait être préparé tout au long de la vie de lentreprise en veillantau respect du principe de qualité du personnel lors des opérations dembauche. 6.3. La notion dimage fidèle : Au-delà du respect des règles admises et de la bonne foi des salariés, les faits traduits au traversde linformation financière doivent refléter fidèlement la situation financière. Contrairement à ce qui peut être communément admis, limage fidèle est une notion délicate àdéfinir du fait que linformation au titre de laquelle le commissaire aux comptes doit exprimer sonopinion comprend non seulement des informations quantitatives, mais aussi de nombreusesappréciations qualitatives matérialisées notamment dans le rapport de gestion soumis par lesadministrateurs à lassemblée générale des actionnaires. Ces dernières peuvent causer un conflit entre les critères dappréciation des comptes annuels dufait que les états financiers peuvent revêtir le caractère régulier sans exprimer limage fidèle lorsquedes événements postérieurs à la clôture de lexercice, mais connue avant larrêt des comptes, ne sontpas pris en compte pour létablissement des états de synthèse. Cet état de fait a conduit le législateur à permettre aux entreprises, sous réserve dune mentiondans lannexe, de déroger à certaines règles comptables lorsque ces règles savèrent impropres àdonner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ou du résultat de lentreprise. 6.4. Lexactitude : Le commissaire aux comptes ne vise pas à obtenir lexactitude absolue des documentsfinanciers dont il garantit la fiabilité, à supposer que lexactitude absolue puisse être atteinte.Lexactitude comptable na pas de signification si ce nest dans une acceptation arithmétique. En effet,la comptabilité repose en partie sur des évaluations. Lobjectif du commissaire aux comptes est de vérifier quil nexiste pas derreur significative oude risque derreur significative contre laquelle les procédures de contrôle interne de lentreprise nesont pas de nature à la prémunir.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 36 TEMSAMANI JALAL
  • 37. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 6.5. Lefficacité et lutilité de laudit comptable et financier : Lévolution générale quà connu laudit comptable et financier dans le sens de la diversité desmissions a entraîné notamment deux conséquences. Dune part, le commissaire aux comptes estdésormais beaucoup plus présent dans lentreprise, beaucoup plus associé aux décisions qui vontconditionner la qualité de linformation financière, tout en restant un homme indépendant, avec sonautonomie de jugement par rapport à lentreprise quil contrôle. Dautre part, cette évolution ducommissariat aux comptes sest traduite par une extension importante des travaux et donc du coût deses interventions. Ceci fait que, aujourdhui, pour sen tenir aux aspects essentiels, les nouvelles approchesprofessionnelles du contrôle légal paraissent être marquées par deux types dobjectifs : efficacité etutilité. 6.5.1. Lefficacité : Lefficacité doit se traduire par un gain de qualité et par une meilleure maîtrise de lévolutiondes coûts. Lobjectif, cest certifier limage fidèle, donc la sincérité et non lexactitude des comptes. Lapproche par les risques, utilisé actuellement et dont la logique repose sur le bon sens, nestpas nécessairement familière à tous les commissaires aux comptes, parce quelle bannit lesystématisme et quelle oblige à faire des choix dans les contrôles. Elle nen présente pas moins troisqualités majeures : elle permet lanticipation des problèmes avant la clôture, ladaptation des contrôlessur les comptes à lenvironnement de lentreprise révisée ; enfin, elle répond au désir des entreprisesde communiquer rapidement leurs états financiers. 6.5.2. Lutilité : Le commissaire aux comptes ne doit pas être mené dans lexercice de sa mission ; malgrélélargissement qua connu son domaine dintervention ; à exprimer des opinions de nature à lui faireperdre son indépendance ou qui soient sans étroite relation avec la nature de sa mission. Cette idée adonné lieu à la mise en place par les organisations professionnelles des listes des tâches que lecommissaire aux comptes puisse effectuer et de celles qui transigeraient lessence de son métier, unréel progrès pour que le commissariat aux comptes atteigne sa pleine utilité pour lentreprise. 7- Dossiers : annuels et permanents : Les commissaires aux comptes peuvent voir leur responsabilité recherchée pour fauteprofessionnelle et ils devront, pour sexonérer, être à même de prouver quils ont accompli lesdiligences professionnelles normales et que leur opinion était étayée par les conclusions de leursdossiers de travail. Cette nécessité de documentation a conduit les cabinets daudit à normaliser leurs dossiers detravail, qui se répartissent en deux catégories : des dossiers de contrôle annuel réunissant les papiersE.N.C.G. Tanger 2001/2002 37 TEMSAMANI JALAL
  • 38. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.de travail relatifs au contrôle dun exercice déterminé et des dossiers permanents, qui centralisent desinformations sur lentreprise ayant un caractère relativement pérenne. 7.1. Les dossiers permanents : La tenue des dossiers permanents est destinée à laisser à la disposition du commissaire auxcomptes et à mettre à jour toutes les informations historiques nécessaires à la connaissance delorganisation, de la structure et des activités de la société et de leur évolution dans le temps. Ces dossiers comprennent généralement des informations relatives aux principaux sujetssuivants :  Présentation générale de lentreprise ;  Informations dordre juridique et social ;  Informations relatives à lenvironnement ;  Informations comptables et fiscales ;  Contrôle interne : Ces informations concernent la description des systèmes de lentreprise(manuel de procédures, diagrammes de circulation), les tests pratiqués par le commissaire auxcomptes et les conclusions quil a pu tirer sur lorganisation de lentreprise. Le contenu de ce dossier devra être actualisé et complété au moins une fois par an, dans lecadre dune mission de longue durée. 7.2. Les dossiers de contrôle annuel : Les dossiers de contrôle annuel permettent de :  Comprendre quelle a été la démarche de lauditeur, depuis la prise de connaissance jusquàlopinion finale émise, en passant par un certain nombre détapes intermédiaires : opinion sur laqualité du contrôle interne, programme de travail, liste des corrections et reclassementséventuellement demandés sur les premiers comptes présentés et suivi de leur prise en compte dans laprésentation des comptes définitifs ;  Voir de manière détaillée les vérifications menées par léquipe daudit lui permettant deformuler ses conclusions. Compte tenu de ce double objectif, les dossiers de contrôle annuels se décomposent ; demanière habituelle ; en deux grandes parties regroupant les données générales de lentreprise et cellesrelatives aux détails des comptes. La démarche de lauditeur doit donc se retrouver dans lorganisation de ses papiers de travaildont la standardisation en terme de présentation et dorganisation des dossiers nempêche néanmoinspas des différences dans les modalités dorganisation entre les cabinets. La démarche du commissariat aux comptes consiste à aller du général au particulier, pourdéfinir les contrôles nécessaires et les réaliser, puis à remonter du particulier au général pour aboutirà une opinion globale sur la qualité des états financiers.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 38 TEMSAMANI JALAL
  • 39. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le commissaire aux comptes ne peut sempêcher tout au long de sa mission de recourir auxtechniques de sondage. 8- La mise en œuvre des techniques de sondage : En raison de limpossibilité matérielle de vérifier lexhaustivité des opérations, le commissaireaux comptes met en œuvre tous les moyens qui lui permettent dacquérir une assurance raisonnable,cest ainsi que le sondage a une place primordiale dans son travail. Le sondage consiste à appliquerune procédure de contrôle à une partie limitée dun ensemble déléments. Il est un outil constammentutilisé dans la démarche du commissaire aux comptes aussi bien dans lévaluation du contrôle interneque dans le contrôle des comptes. Le commissaire aux comptes étant appelé souvent à procéder par sondages (statistiques ounon), il lui appartient de s’assurer de la cohérence et la représentativité de l’échantillon permettantd’aboutir à des conclusions probantes ; comme il lui appartient d’apprécier le risque et la marged’erreur qui naffectera pas la qualité des comptes de lentreprise. Notre objectif nétant pas celui dapprofondir les techniques statistiques de sondage, cest danscette perspective que nous nous limitons à avancer que le sondage pour un commissaire aux comptespasse par les principales étapes suivantes : - Définition de lobjectif à savoir lobtention dune assurance raisonnable ; - Définition de la population. - Choix de la technique : Le commissaire aux comptes a à choisir entre le sondage destimationet celui de détection. - Détermination de la taille de léchantillon. - Sélection de léchantillon. - Etude de léchantillon : Elle diffère selon que lutilisation du sondage intervient lors de laphase du contrôle interne ou lors du contrôle des comptes. En effet, pour ce qui est de la phase du contrôle interne, le travail du commissaire aux comptesira dans le sens de lexploitation de la documentation relative aux cycles quil a choisi de contrôler enprofondeur alors quen ce qui concerne le contrôle des comptes ; le recours sera accentué auxcaractéristiques statistiques et de chiffrage tels que lanalyse par la moyenne, les écarts ou le quotient. - Evaluation des résultats et conclusion de la technique : La réalisation des travaux de sondage pourra mener le commissaire aux comptes soit à trouverle résultat du sondage satisfaisant soit à le trouver non satisfaisant. Dans ce dernier cas, lecommissaire aux comptes devra augmenter la taille de léchantillon ou émettre une réserve sur leposte contrôlé. Il reste à signaler finalement que lutilisation de la technique de sondage se trouve facilité par lerecours de plus en plus élargi des commissaires aux comptes aux outils informatiques.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 39 TEMSAMANI JALAL
  • 40. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le contrôle effectué sur les comptes se trouve au centre de la mission du commissariat auxcomptes, les dispositions légales obligent toutefois le commissaire aux comptes à effectuer certainsvérifications spécifiques ; déjà annoncées ; quil convient de développer. 9- Vérifications spécifiques : A ce niveau, nous allons essayer de présenter de façon brève et concise les vérifications quele commissaire aux comptes doit réaliser en plus de la certification des comptes annuels. 9.1. Les conventions réglementées : La procédure des conventions réglementées répond à une double nécessité : - Assurer la transparence des opérations sociales effectuées directement ou indirectementavec les personnes dirigeantes de la société, en informant les associés, et notamment les minoritaires,de certaines opérations conclues entre la société et les dirigeants ou toute autre personne, dès lors queles dirigeants y sont même indirectement intéressés ; - Prévenir les éventuels abus des dirigeants qui, de par leur position dans la société, peuventconclure des opérations dans leur intérêt personnel, étant précisé que l’application stricte de laprocédure n’exclut pas la commission de délits. Le commissaire aux comptes a une mission d’information en vertu de son obligation desoumettre à lassemblée générale un rapport sur l’utilité et le bien-fondé des conventions. Les dispositions légales prévoient plusieurs cas de figure pour les conventions réglementéesquil ne convient pas ici de les détailler. 9.2. Actions détenues par les administrateurs ou membres du conseil de surveillance : Il résulte de l’article 47 (ou 85) de la loi 17-95 que le commissaire aux comptes : - Doit effectuer, dans le cadre de sa mission générale, un contrôle spécifique des dispositionsrelatives aux actions dont les administrateurs ou membres du conseil de surveillance doivent êtrepropriétaires ; - Doit signaler dans son rapport général toutes violations des dispositions légales qu’il auraitconstatées au cours de ses contrôles ; - Engage sa responsabilité en cas d’inobservation des prescriptions relatives aux dites actionsqu’il n’aurait pas signalée. Lorsque le commissaire aux comptes constate des irrégularités liées aux actions détenues parles administrateurs ou membres du conseil de surveillance, il en informe le conseil d’administrationou le conseil du surveillance dans le cadre de l’article 169 afin que celui-ci procède auxrégularisations qui s’imposent et Il en fait mention dans son rapport général.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 40 TEMSAMANI JALAL
  • 41. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 9.3. Egalité entre actionnaires : La mission première du commissaire aux comptes est de certifier les comptes sociaux, mais unde ses devoirs est de sassurer que légalité a été respectée entre actionnaires et en particulier degarantir les minoritaires contre les excès de pouvoir des majoritaires. Il résulte de l’article 166 al 2 de la loi 17-95 que le commissaire aux comptes a, dans lessociétés anonymes, la mission de s’assurer : - Qu’il n’existe pas entre les actionnaires de cas de rupture de l’égalité interdits par la loi ; - Que les cas de rupture autorisés par la loi respectent les dispositions prévues par les textes. Ces contrôles peuvent être exercés tout au long de la mission générale que ce soit lors de l’auditdes états de synthèse, de l’examen des conventions réglementées ou lors des interventions prévuespar la loi suite à des opérations particulières décidées par la société. Lorsque le commissaire aux comptes constate une rupture illicite de l’égalité entre lesactionnaires, il doit : - la signaler au conseil d’administration (ou au directoire et au conseil de surveillance, art 169) ; -la révéler dans son rapport à l’assemblée générale si la rupture illicite de l’égalité entre actionnairesest le fait des administrateurs ou les membres du directoire ou du conseil de surveillance (art 180). 9.4. Rapport de gestion : Dans son rôle de garant de la bonne information adressée aux actionnaires, le commissaire auxcomptes doit s’assurer : - Que le rapport de gestion, présenté par le conseil d’administration ou le directoire, comportel’ensemble des informations prévues par l’article 142 de la loi sur les S.A. ; - Que les informations qu’il contient sont sincères et concordent avec les états de synthèse. Le commissaire aux comptes vérifie que le rapport de gestion comprend les informationsprévues par les textes notamment sur les événements passés, la formation du résultat distribuable et laproposition d’affectation dudit résultat, sur la perception du futur, sur les états de synthèse et sur lesfiliales, participations ou sociétés contrôlées. A la suite des contrôles quil a effectué, le commissaire aux comptes ne signale que les erreursmanifestes et présentant un caractère significatif en faisant des observations et indique lesconclusions de ses vérifications dans son rapport général. 9.5. Documents adressés aux actionnaires : Dune manière générale, le commissaire aux comptes sassure de la régularité et la sincérité desdocuments adressés aux actionnaires par les dirigeants de lentreprise. Son travail de vérificationporte sur lensemble des documents adressés aux actionnaires inclus ceux qui ne présente pas unecaractéristique purement financière.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 41 TEMSAMANI JALAL
  • 42. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 9.6. Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrôle : Le commissaire aux comptes est tenu, d’après l’article 172 alinéa 2, de faire mention dans sonrapport de toute acquisition d’une filiale, d’une prise de participation ou de contrôle. L’information concernant l’acquisition de filiales, prises de participations ou de contrôle doitfigurer aussi bien dans le rapport de gestion du conseil d’administration ou du directoire que dans lerapport général du commissaire aux comptes dans la partie «vérification et informations spécifiques». A travers cette présentation, le travail du commissaire aux comptes savère être volumineux etsintéressant à plusieurs dimensions de la vie de lentreprise, il est donc nécessaire que le commissaireaux comptes puisse synthétiser les travaux effectués dans le but de dresser son rapport decertification. 10- Synthèse : Avant lachèvement de laudit, le commissaire aux comptes devra:  Contrôler, par une revue des papiers de travail, la qualité des travaux de révision effectuéspar ses collaborateurs,  Revoir les grandes opinions de lentreprise en matière de principes comptables et,éventuellement, demander à la direction de lentreprise de lui confirmer par écrit certainesinformations dans une lettre daffirmation. Celle-ci est une lettre signée par les dirigeants delentreprise, qui sengagent à avoir communiqué au commissaire aux comptes tous les élémentsconcernant les événements significatifs, ayant un impact sur la situation financière de lentreprise.  Vérifier quaucun événement postérieur à la clôture de lexercice ne peut remettre en causeson opinion,  Vérifier la présentation des états financiers. Il sera alors en mesure de formuler son opinion qui, dans le cadre de la révision légale, doit êtrematérialisée par un ou plusieurs rapports soumis aux actionnaires de la société.V- La portée des rapports de commissariat aux comptes : Dans le respect des normes professionnelles de rédaction, le commissaire aux comptes émetplusieurs types de rapports définis par les textes légaux et réglementaires. Ces rapports vont durapport général aux rapports traitant des événements particuliers ou des vérifications spécifiquesauxquelles le commissaire aux comptes a pu procéder. 1- Le rapport général : 1.1. Etablissement et diffusion : Dans tous les cas, le commissaire aux comptes émet un rapport général de certification, cerapport ; qui est communiqué aux actionnaires et lu en assemblée générale fait lobjet dune publicitéextérieure à lentreprise dans la mesure où il sera déposé au greffe du tribunal de commerce et publiééventuellement dans un bulletin dannonces légales.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 42 TEMSAMANI JALAL
  • 43. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le rapport légal est destiné aux actionnaires de la société afin de les éclairer sur les comptesprésentés devant eux pour approbation, il représente également un élément dinformation pour lestiers de lentreprise. La forme de ce rapport est régie par des normes clairement définies permettant de préciser desnotions communes à lensemble des types de rapports généraux que peut émettre un auditeur que çasoit légal ou contractuel. 1.2. Structure : Le rapport général traduit, en peu de mots, lopinion du commissaire aux comptes. Son contenua été défini par référence aux textes légaux, applicables aux sociétés commerciales. Cest ainsiquaprès une introduction générale standardisée qui mentionne notamment que les comptes surlesquels le commissaire aux comptes va porter une opinion sont ceux arrêtés par lorgane compétent,le texte de rapport est divisé en deux parties dans lesquels le commissaire aux comptes :1) Déclare :  Soit certifier que les états de synthèse sont réguliers et sincères et donnent une image fidèledu résultat de lexercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à lafin de cet exercice ;  Soit assortir la certification de réserves ;  Soit refuser la certification des comptes. Dans ces deux derniers cas, ils en précisent les motifs.2) Fait état de leurs observations sur la sincérité et la concordance avec les états de synthèse, desinformations données dans le rapport de gestion de lexercice et dans les documents adressés auxactionnaires sur la situation financière de la société, ainsi que sur son patrimoine et ses résultats. Il reste à souligner que le contenu du rapport légal dépendra de lopinion donnée par lecommissaire aux comptes. 1.3. Choix de lopinion : La véritable difficulté du commissaire aux comptes réside dans le choix de lopinion selonlimportance relative des anomalies relevées ou des limitations quil aura connu dans lexercice de samission. La décision finale du commissaire aux comptes sera tributaire de la classification quil effectuedes constatations relevées. Ces dernières peuvent être qualifiées par :  Irrégularité : Lorsquune violation des textes de lois, des réglements ou des statuts estconstatéé ;  Inexactitude : Il sagit de la traduction comptable, ou la traduction dun fait, non conforme àla réalité ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 43 TEMSAMANI JALAL
  • 44. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.  Infraction : Représente une irrégularité sanctionnée par des peines de police, des peinesprofessionnelles ou par des peines afflictives ou infamantes. Lors de laccomplissement de sa mission, le commissaire aux comptes peut retenir deux typesde constatations :  Désaccords : concernant lapplication que fait lentreprise des principes et usages comptables.  limitations : Que le commissaire aux comptes peut rencontrer dans la réalisation de sestravaux notamment celles imposées par des événements extérieurs ou celles imposées par lesdirigeants et qui ; dans la pratique marocaine ; représentent un empêchement réel à la mission. Le commissaire aux comptes peut écarter ces constatations de son rapport légal lorsquilapprécie quelles ne sont pas de lien étroit avec la mission. Dans le cas contraire, il peut les formulersous lune des trois types de formulations suivantes :  Réserves ou refus de certification : lorsque le commissaire aux comptes est en désaccord surles comptes présentés ou lorsque les limitions qua connu dans lexercice de sa mission sont tellementsignificatives quil ne peut sempêcher démettre de réserves ou ; dans les cas les plus graves ; derefuser de certifier.  Mentions : Elles sont émises lorsque la constatation décelée nest pas de nature àcompromettre le caractère certifiable des comptes arrêtés, elles peuvent prendre la formedobservations lorsque le commissaire aux comptes veut attirer lattention du lecteur sur limportancedun élément en particulier.  Informations : En absence de toute irrégularité, inexactitude ou infraction, le rapport peutcomprendre des informations sur certaines événements particuliers qua connu lentreprise au cours dela période de contrôle. Les modèles de rapports que les organisations professionnelles ont élaboré traitent delensemble des cas possibles. Il ne reste au commissaire aux comptes que vérifier que des événementspostérieurs à la clôture de lexercice ne sont pas de nature à remettre en cause son opinion. Afin de faciliter sa mission et dexpliquer tout événement survenu lors de son déroulement, lecommissaire aux comptes entretient des relations étroites avec les dirigeants de lentreprise à proposde la rédaction du rapport légal. 2- Communications aux dirigeants : Le commissaire aux comptes peut, en cours d’année, faire une communication, au moment oùil juge utile, au conseil d’administration, aux dirigeants sociaux et aux responsables. Cependant, et puisque la loi ordonne qu’il soit convoqué à la réunion du conseild’administration qui arrête les comptes de l’exercice écoulé (article 170), il est souhaitable que lecommissaire aux comptes y assiste, ou se fasse représenter, et effectue les communications auxE.N.C.G. Tanger 2001/2002 44 TEMSAMANI JALAL
  • 45. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.administrateurs que la loi lui impose au cours de cette réunion, et notamment, les communications surles comptes. Une fois les comptes arrêtés par le conseil d’administration, et ses contrôles terminés, si lecommissaire aux comptes aboutit à la conclusion qu’il doit refuser sa certification ou ne la donnerqu’assortie de réserves importantes, il est souhaitable qu’il en informe le conseil d’administration. Cest ainsi que la présence du commissaire aux comptes à la réunion du conseild’administration qui arrête les comptes n’implique de sa part, en aucun cas, approbation de cescomptes. Le commissaire aux comptes ne peut s’abstenir de signaler des irrégularités à l’assemblée dansson rapport général, au prétexte que les dirigeants ont été dûment avertis. Une telle pratique, loind’alléger la responsabilité éventuelle du commissaire aux comptes, ne pourrait que l’aggraver. Si, à la relation bipartite commissaire aux comptes /assemblée, est substituée une relationtripartite impliquant les dirigeants sociaux, il n’en résulte pas qu’une quelconque modification puisseêtre apportée aux principes qui gouvernent l’exercice de la mission ; le commissaire aux comptesn’est pris dans aucun lien de subordination vis-à-vis des dirigeants ; son indépendance reste pleine etentière ; les dispositions de la loi sont, à cet égard, sans ambiguïté aucune. Si le rapport de certification représente une obligation légale, il ne constitue toutefois quunécrit minimal qui ne reflète pas vraiment la valeur ajoutée apportée par le commissaire aux comptes. Cette dernière se trouve davantage reflétée dans les rapports longs, présentant desrecommandations et des demandes de corrections sur les comptes à effectuer avant que ceux-ci nesoient officiellement arrêtés. 3- Autres rapports : Le commissaire aux comptes est amené à présenter à lassemblée générale et auxadministrateurs dautres rapports notamment les suivants :  Rapport spécial sur les conventions réglementées ;  Rapport sur les situations intermédiaires, dans ce cas, le rapport ne constitue pas unecertification.  Attestations et visas particuliers : Faits à la demande de lautorité publique, dune entité oupersonne privée, dun organisme public, dun organisme de prévention sociale, dun établissementbancaire ou dune autorité publique étrangère.VI- Responsabilités du commissaire aux comptes : La prolifération des débats sur laudit légal et lampleur médiatique donnée à certaines affairesrécentes de certains grands cabinets daudit et les fraudes décelées dans de grandes multinationalesont conduit à remettre en cause la responsabilité des commissaires aux comptes.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 45 TEMSAMANI JALAL
  • 46. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Si la responsabilité des commissaires aux comptes se trouve rarement invoquée, il nest pasnéanmoins sans intérêt de sinterroger sur la nature et létendue de la responsabilité des auditeurslégaux. 1- Nature des responsabilités du commissaire aux comptes : En outre de la responsabilité civile qui pourra être parfois invoquée, le commissaire auxcomptes peut encourir une responsabilité pénale et faire lobjet dune action disciplinaire déclenchéepar les organisations professionnelles auxquelles il adhère. Cependant, La responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être invoquée quà la doublecondition quil ait commis une irrégularité dans lexercice de sa mission et quun lien de causalité a puêtre démontré entre la faute commise et le préjudice subi. 2- Responsabilité civile : La loi 17-95 édicte dans son article 180 : " Le ou les commissaires aux comptes sontresponsables, tant à légard de la société que des tiers, des conséquences dommageables des fautes etnégligences par eux commises dans lexercice de leurs fonctions. Ils ne sont pas civilement responsables des infractions commises par les administrateurs ou lesmembres du directoire ou du conseil de surveillance sauf, si, en ayant eu connaissance lors delexécution de leur mission, ils ne les ont pas révélées dans leur rapport à lassemblée générale" Les commissaires aux comptes ne sont tenus quà une obligation de moyens et leur faute doitêtre établie par ceux qui veulent engager leur responsabilité. 3- Responsabilité pénale : La responsabilité pénale du commissaire aux comptes est engagée dans les cas suivants :  Infraction relative aux incompatibilités : cas de lacceptation ou de la poursuite de sesfonctions dans le cas dincompatibilités légales ou de la perception dune rémunération de la société àraison dactivités autres que celle du commissariat aux comptes ;  Informations mensongères données ou confirmées soit aux associés, soi aux tiers ;  Violation du secret professionnel sauf vis-à-vis des juridictions pénales, des juridictionsdisciplinaires, de la cour des comptes, des organes de direction et de la société consolidante ;  Information mensongère en cas de suppression du droit de souscription ;  Non révélation de faits délictueux dans le cas où il en a réellement eu connaissance. Les casles plus fréquents concernent la non révélation de comptes annuels non établis, dassemblée généralenon tenue ou de bilans falsifiés.  Usage illicite du titre de commissaire aux comptes. 4- La responsabilité disciplinaire : Toute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles, toute négligence grave, tout faitcontraire à la probité ou à lhonneur commis par un commissaire aux comptes, personne physique ouE.N.C.G. Tanger 2001/2002 46 TEMSAMANI JALAL
  • 47. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.société, même ne se rattachant pas à lexercice de sa profession, constituent une faute disciplinairepassible dune peine disciplinaire. Ces peines peuvent aller du simple avertissement jusquà la radiation de la liste des expertscomptables en passant par des sanctions moins graves telles que la suspension générale ou limitée deses fonctions pour une durée maximale de 5 ans. 5- La révélation des faits délictueux : En vertu de l’article 169, le commissaire aux comptes doit révéler aux dirigeants lesirrégularités et inexactitudes rencontrées lors de l’exécution de sa mission. Il doit également lesrévéler à l’assemblée lorsqu’elles découlent des faits ayant une incidence significative sur le résultat,la situation financière et patrimoniale de l’entreprise. Concernant les infractions commises par les dirigeants, le commissaire aux comptes restecivilement et pénalement responsable, en vertu des articles 180 et 405, si en ayant eu connaissance ilne les a pas révélées à l’assemblée. Jusquà présent, nous avons traité la démarche du commissariat aux comptes sans sintéresserparticulièrement à linformatisation que connaît de plus en plus tant les travaux effectués par lecommissaire aux comptes que les entreprises auditées. En effet, la nature de la démarche dans unmilieu informatisé présente certaines caractéristiques quil convient dévoquer.VII- Le commissariat aux comptes dans un milieu informatisé :Linformatique a conduit le commissaire aux comptes à adapter ses techniques de contrôle desprocédures. Il peut aussi utiliser la puissance de linformatique de lentreprise pour faciliter sestravaux de contrôle. En effet, lexistence, au sein de la société auditée, de données sur supports magnétiques permetau commissaire aux comptes décrire lui-même ses propres programmes quil fera tourner sur lesfichiers de lentreprise pour procéder à un ensemble de vérifications. Nous allons distinguer à ce niveau deux aspects, laudit des systèmes informatisés en tant quetel et les outils informatiques utilisés aujourdhui par le commissaire aux comptes. 1- Laudit des systèmes informatisés : La question nest pas nouvelle, mais ce quon doit souligner, cest lextension et la généralisationde cette approche, et donc la nécessité pour les commissaires aux comptes dinvestir dans laconstitution déquipes dauditeurs informaticiens. Le fait quaujourdhui la quasi-totalité des traitements comptables soient informatisés, pose leproblème des sécurités informatiques. Or les travaux de révision mettent souvent en évidence desnégligences importantes en matière de contrôle informatique. Quel est lauditeur qui na pas rencontrédans un système informatisé, et à sa grande surprise, des anomalies prouvant labsence de contrôlesélémentaires ?E.N.C.G. Tanger 2001/2002 47 TEMSAMANI JALAL
  • 48. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. On peut citer, par exemple, des centralisations automatiques qui ne fonctionnent pascorrectement, des calculs faux, ou encore limpossibilité didentifier la personne à lorigine duneopération. Les contrôles ne sont pas nécessairement au cœur des préoccupations de linformaticien.Ses préoccupations premières visent à réaliser un système qui réponde au mieux aux besoins desutilisateurs, mais aussi qui fonctionne sans trop de problèmes dans le cadre denveloppes budgétairesparfois trop étroites. De plus, linformaticien na pas nécessairement une vision précise de limpact des erreurs etpeut mettre en place des contrôles équivalents dans des domaines de sensibilité très différente. Pour sen tenir à lessentiel, les principales étapes dun audit des systèmes informatisés vont êtreles suivantes : lidentification des applications (ou cycles) contribuant aux résultats financiers, lacompréhension de chaque application, lidentification des risques potentiels de lapplication et descontrôles (informatiques et manuels) qui devraient empêcher leur réalisation, lévaluation delenvironnement informatique dans lequel lapplication est maintenue et exploitée, et le test decontrôles. Cette démarche sera une contribution importante à la mise en œuvre dune approche par lesrisques, car elle permettra de valider ou au contraire dinvalider le système de traitement deproduction des données comptables. La démarche de laudit comptable et financier ne se trouve en aucun cas remise en cause, ilsagit tout simplement de ladapter aux particularités que requiert linformatisation des systèmes delentreprise. 2- Les outils informatiques : Après avoir traité de laudit de linformatique, nous voulons maintenant évoquer laudit aveclinformatique. Pour sen tenir là aussi à lessentiel, nous citerons trois applications qui sont désormais utilisées,à des degrés différents, dans les cabinets de commissaires aux comptes : - Les outils daide à léchantillonnage statistique, tels la détermination de la taille deséchantillons, ou la sélection des éléments de léchantillon. - Les outils dinterrogation des fichiers qui permettent de travailler sur les fichiersinformatiques du client et de réaliser des contrôles plus rapides et plus exhaustifs. Nous évoqueronsquelques exemples dapplications : circulation, stratifications, calculs (dépréciation, amortissements),vérifications (doublons, erreurs, anomalies, ancienneté...). Lévolution technique doutils exploités sur ordinateur central vers des outils exploités sur desmicro-ordinateurs puissants engendre dune part des gains defficacité (suppression des tâchesmanuelles) et, dautre part, des gains de qualité (possibilité didentifier des anomalies sur despopulations entières).E.N.C.G. Tanger 2001/2002 48 TEMSAMANI JALAL
  • 49. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Le système expert pour la préparation du plan dapproche et du plan de travail des missionsdaudit. En conclusion, nous pouvons dire que nous avons vécu au cours des dix dernières années unerévolution informatique qui nest pas achevée et qui conduit nécessairement à des investissementsimportants. Ceci nest pas sans conséquence sur les regroupements et les restructurations quimarquent la profession du commissariat aux comptes depuis plusieurs années. Mais lefficacité, même renforcée grâce à linformatique, perdrait une grande part de sajustification si elle navait pas pour but véritable dapporter un service utile à lentreprise contrôlée. Le commissariat aux comptes est une discipline qui appelle à des développements théoriquestrès extensifs. Cependant, cest la pratique de la profession qui nourrit cette dernière de normesprofessionnelles et didées susceptibles dassurer la constante amélioration de cette pratique. Dans ce cadre, nous présentons dans la deuxième partie de ce travail un cas de commissariataux comptes effectué dans un établissement de crédit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 49 TEMSAMANI JALAL
  • 50. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.PARTIE PRATIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES DANS UNETABLISSEMENT DE CREDIT : Si la démarche de lauditeur reste la même quelle que soit la nature de la mission qui lui estconfiée, les particularités des entreprises lui imposent de réajuster ses travaux pour les modeler auxcirconstances du métier et du secteur dactivité de la firme. Cette idée se trouve particulièrement accentuée en ce qui concerne les établissementsfinanciers, les banques et assurances, qui tout en restant régies par les dispositions de la NormeGénérale Comptable, disposent de plans comptables sectoriels autonomes qui présentent desparticularités intéressantes par rapport au plan comptable général et qui appellent à la compétence ducommissaire aux comptes pour le bon accomplissement de la mission. Cest ainsi quavant une présentation de la mission de commissariat aux comptes accomplie parle cabinet au terme de laquelle nous allons essayer de dresser un rapport de commissariat auxcomptes pour lexercice arrêté en 2001, nous proposons de traiter successivement les particularités duPlan Comptable des Etablissements de Crédit (P.C.E.C.) de même que celles relatives aucommissariat aux comptes dans le domaine bancaire.I - Le Plan Comptable des Etablissements de Crédit : La plupart des considérations comptables met l’accent sur la comptabilité dite générale et lacomptabilité de gestion ; Ces comptabilités concernent cependant les entreprises appartenant à desdomaines dactivité que nous pensons classer dans les secteurs à gestion ordinaire ; il existecependant des organisations dont la gestion comptable a nécessité une certaine spécification. Decelles-ci sont les banques, les OPCVM et les assurances. Notre attention se porte sur les premières :les banques. Une banque est un établissement privé ou public qui facilite les paiements des particuliers etdes entreprises, avance et reçoit des fonds, et gère des moyens de paiement. Ainsi, la comptabilitégénérale se trouve incapable de répondre aux exigences exprimées par les multiples opérationsfinancières effectuées par les banques doù lapparition dune nouvelle comptabilité dite bancaire quiprésente une nomenclature des comptes classés dans huit classes qui permettent létablissement desétats de synthèse bancaires. Cest en se basant sur la classification opérée par le P.C.E.C. que notre étude va porter sur uneprésentation succincte et brève des états de synthèse bancaires. La finalité de la présentation nétant pas celle de la maîtrise de la comptabilité bancaire, ladémarche que nous adoptons sarticulera par conséquent autour dune présentation brève desopérations classées dans les postes considérés. Il reste à signaler finalement que le P.C.E.C. a connu une réforme en 1999 et que notreprésentation va porter sur le P.C.E.C. ainsi modifié.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 50 TEMSAMANI JALAL
  • 51. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 1- Le Bilan : Le bilan est le document diffusé dans le public dans le rapport annuel aux actionnaires. Lebilan d’une banque, à l’instar de celui de toute entreprise, est un état patrimonial des créances etdettes de la firme à un moment donné du temps : il comprend un actif qui enregistre les avoirs et unpassif qui enregistre les dettes. Les classes 1 à 3 du bilan enregistrent des opérations d’actif et de passif puisque certainesdentre eux présentent la particularité de pouvoir afficher un solde tant débiteur que créditeur ; laclasse 4 enregistre exclusivement des opérations de l’actif et la classe 5 exclusivement des opérationsdu passif. La présentation adoptée par le P.C.E.C. repose sur un classement des comptes effectué enopérant des regroupements opérations effectuées en catégories homogènes. On remarque quà linverse du plan comptable général, les postes de lactif et du passif sontrespectivement classés par ordre de liquidité et dexigibilité décroissantes, cette particularitésexplique par la faible importance et la moindre exigibilité des éléments situés en bas du bilan. La comptabilité bancaire consacre en outre une place importante au hors bilan, catégorie quise trouve négligée dans le P.C.G., nous proposons daborder successivement lactif, le passif et lehors-bilan. 1.1. Lactif du bilan : Lactif dun bilan de banque enregistre toutes les opérations qui ont donné naissance à un avoirou à une créance. Selon le cadre comptable, on peut regrouper les postes de lactif en quatre classes : Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements de crédit et assimilés ; Les comptes dopérations avec la clientèle ; Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses ; Les comptes de valeurs immobilisées. 1.1.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : Ces comptes qui appartiennent à la classe 1 enregistrent cinq catégories dopérations : Valeurs en caisse : Ce poste retrace les avoirs dune banque sous forme de monnaie métallique etfiduciaire et de monnaie scripturale détenue sue linstitut démission, le trésor public et les chèquespostaux y compris les avoirs extérieurs. Banques centrales, trésor public, service des chèques postaux : Cette rubrique comprend les dépôtset prêts dune banque auprès et dautres intermédiaires financiers. Il est à signaler que cest sous cetterubrique quapparaissent les réserves obligatoires qui bien quindispensables sont des créances surBank-Al-Maghrib.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 51 TEMSAMANI JALAL
  • 52. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Valeurs reçues en pension : Ce poste recense les prises en pension ou achats de valeurs sur lemarché monétaire, il correspond à toutes les opérations de trésorerie quune banque excédentaireeffectue sur le marché monétaire. Opérations internes au réseau doté dun organe central : englobe les opérations effectuées entre lesbanques dans le cadre dun réseau structuré notamment celui composé de la B.C.P. et des B.P.R. Opérations en instance, celles effectuées en compensation interbancaire et autres comptes deprovisions pour créances douteuses. 1.1.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : Dans cette classe sont comptabilisées toutes les opérations avec la clientèle qui donnentnaissance à une créance. On distingue principalement les crédits à la clientèle et les comptesordinaires débiteurs de la clientèle. Par clientèle, il faut entendre tous les agents économiques qui nesont pas intermédiaires financiers, à savoir les entreprises et les particuliers. Les crédits à la clientèle sont ceux qui sont distribués sous forme descompte dun effet commercialou sous forme dun crédit de compte. Hormis la classification basée sur léchéance des opérations decrédit, le P.C.E.C. propose une présentation des comptes de crédit par nature des opérations financées(crédits à la consommation, à léquipement, hypothécaires, ... ). Comptes ordinaires débiteurs de la clientèle : Il sagit de crédits consentis sous forme de facilités decaisse ou de découverts. Il est à noter que cette classe est dune nature assez hétérogène du fait quelle englobe à côté desopérations citées ci-dessus, des créances compromises de même que certaines créances immobilisées. 1.1.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses : Cette classe regroupe tout un ensemble dopérations dont il est difficile de dire si elles relèventdopérations avec la clientèle ou dopérations de trésorerie ou encore qui ne se rapprochent daucunede ces classes. Cet ensemble peut être regroupé dans les catégories suivantes : Les créances que la banque sest constitué suite à la souscription de bons de trésor ou à loccasiondémission de valeurs mobilières ou la gestion de ces valeurs. Les diverses créances acquises sur le personnel à loccasion dacomptes sur salaires ou sur lEtat lorsdu paiement des différents impôts et taxes. De même que certaines charges immobilisées dontlinscription dans les comptes de charges sétale sur plusieurs exercices. Les comptes de régularisation et divers qui enregistrent des opérations donnant lieu à : - Des charges payées davance et des produits à recevoir ; - Des soldes subsistant après compensation des comptes de liaison entre le siège et les agencessituées à létranger ;E.N.C.G. Tanger 2001/2002 52 TEMSAMANI JALAL
  • 53. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 1.1.4. Les comptes de valeurs immobilisées : Les créances les moins liquides des banques sont comptabilisées ici sous quatre catégories : Bons de trésor et obligations détenues dune échéance supérieure à lannée. Titres de participation et de filiales : Ce sont les titres détenus par la banque non plus dans le soucideffectuer un placement mais dans celui de prendre le contrôle dune entreprise. Quant aux filiales,ce sont les entreprise dont la banque détient plus de 50% du capital. Immobilisations : Ce poste comprend tous les immeubles, matériels, mobiliers nécessaires àlexploitation, les immobilisations incorporelles ainsi que les immobilisations qui nont pas de rapportdirect avec lactivité de la banque notamment les immeubles dhabitation qui ; tout en étant occupéspar les gérants de la banque ; demeure la propriété de cette dernière. Opérations de crédit-bail : Il sagit de tous les biens mobiliers et immobiliers achetés par la banqueet faisant lobjet de contrats de location avec option dachat. 1.2. Le passif du bilan : Le passif du bilan dune banque enregistre toutes les opérations qui ont donné naissance à unedette. Le cadre comptable distingue entre les ressources permanentes et les ressources empruntées aupublic et permet une classification des postes du passif comme ceux de lactif en quatre catégories : Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements de crédit et assimilés ; Les comptes dopérations avec la clientèle ; Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses ; Les comptes de capitaux permanents. 1.2.1. Les comptes de trésorerie et dopérations avec les établissements decrédit et assimilés : A ce niveau, le cadre comptable met en place la règle de la symétrie pour nous proposer lamême décomposition prévue pour lactif du bilan, cest ainsi que nous pouvons scinder les opérationsde cette classe en trois éléments : Banques centrales, Trésor public, service des chèques postaux : Ce poste est léquivalent du poste"avoirs en caisse" inscrit à lactif, il comptabilise les dépôts à vue des banques centrales étrangères,du trésor public et des chèques postaux auprès de la banque. Banques centrales, trésor public, service des chèques postaux : Cette rubrique retrace les dettesauprès des correspondants issus des dépôts de ces correspondants ou des emprunts effectués par labanque. Ce poste englobe également les emprunts et comptes à terme enregistrant les soldescréditeurs des opérations de trésorerie. Valeurs données en pension : Ce poste comptabilise les effets appartenant au portefeuille de labanque et sont mis en pension ou vendus ferme sur le marché monétaire. Une banque connaissant àun moment donné un excédent de ses emplois sur ses ressources se porte emprunteuse sur le marchéE.N.C.G. Tanger 2001/2002 53 TEMSAMANI JALAL
  • 54. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.monétaire. Ces emprunts ont comme support dans la plupart des cas des effets publics ou des effetsreprésentatifs de crédits antérieurement consentis. 1.2.2. Les comptes dopérations avec la clientèle : Dans cette classe sont enregistrées les opérations avec la clientèle qui donnent lieu à la collectede ressources sous forme de dépôts à vue et de dépôts dépargne. au bilan, une distinction estintroduite selon la nature du dépôt sans préoccupation expresse de la nature du déposant, ce quiexplique la subdivision des comptes dopérations avec la clientèle en trois postes : Comptes créditeurs de la clientèle : Ces comptes enregistrent les dépôts à vue et à terme de laclientèle. Les comptes dépargne à régime spécial : Sont des comptes dont les modalités douverture, defonctionnement et de rémunération dépendent des prescriptions réglementaires spéciales. Au Maroc,Les comptes dépargne logement représentent les seuls comptes à régime spécial. Bons de caisse : Sont des titres émis par les banques et souscrits par la clientèle et sont dune duréeminimale de 3 mois. 1.2.3. Les comptes dopérations sur titres et opérations diverses : Cette classe regroupe les opérations suivantes : Les opérations sur valeurs mobilières effectuées par la banque pour le compte de sa clientèledonnent naissance à un certain nombre de dettes ainsi la souscription de valeurs qui ne sont pasencore matériellement livrées. Les comptes de régularisation parfaitement symétriques dans leur objet à ceux de lactif, de mêmeque les provisions et autres opérations constituant un ensemble assez hétérogène. 1.2.4. Les comptes de capitaux permanents : Cette classe enregistre les ressources les moins exigibles dune banque, collectées auprès detiers non plus dans le but deffectuer une opération de dépôt mais dans le but de devenir actionnaire.Elle comprend : Provisions pour risques et charges, dettes subordonnées, subventions, fonds publics affectés etfonds spéciaux de garantie. Ecart de réévaluation qui enregistre le montant de la réévaluation de même que celui des provisionsréglementées, de même que le compte amortissements réglementés qui fait apparaître lesamortissements dérogatoires. Les comptes de réserve, le capital et le report à nouveau qui peut figurer ; selon son solde ; à lactifou au passif du bilanE.N.C.G. Tanger 2001/2002 54 TEMSAMANI JALAL
  • 55. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 1.3. Le hors-bilan : Le hors bilan est un ensemble de comptes annexés au bilan qui retrace les engagements futursou virtuels dune banque et qui napparaissent pas au bilan qui ne comptabilise que les créances etdettes constatées. Dans ce cadre, les rubriques suivantes peuvent être distinguées : Cautions, avals, autres garanties en faveur des intermédiaires financiers : Cette rubrique enregistreles engagements pris par une banque de se substituer à une autre intermédiaire financier si celui-cifait défaut ou de lui apporter son concours dans le cadre de ligne descompte ou de filets de sécurité. Cautions, avals, autres garanties reçues des intermédiaires financiers : Ce poste comptabilise desopérations analogues aux précédentes mais effectuées en faveur de la banque dont le hors bilan estétabli. Ouverture de crédits confirmés en faveur de la clientèle : Il sagit des montants non encore utilisésde crédits quune banque sest engagée irrévocablement à consentir à sa clientèle. Cautions, avals et obligations cautionnées en faveur de la clientèle : Ce sont les engagements parsignature donnés par une banque en faveur de sa clientèle : acceptations, avals, cautionsimmobilières, douanières ou fiscales, obligations cautionnées. Autres engagements en faveur de la clientèle : Ce sont des engagements divers comme lesopérations sur devises au comptant ou à terme ou encore des engagements relatifs à des opérations decrédit-bail ou de change ainsi que les opérations effectuées sur les options. Telles sont les principales opérations recensées par les postes du bilan et du hors bilan, leurincidence financière sur le résultat de la banque se trouve estimée dans le compte de produits etcharges quil convient détudier à présent. 2 - Le compte de produits et charges : Le compte de produits et charges ; également soumis à lassemblée des actionnaires ; enregistreles flux de décaissement et dencaissement se produisant au cours dune année. Les charges sontcomptabilisées au débit et les produits au crédit, que ces charges ou produits relèvent de lexploitationbancaire courante ou quils soient exceptionnels. 2.1. Les charges du C.P.C. : Les charges figurant au débit du C.P.C. constituent la classe 6 du P.C.E.C., pour la commoditéde lanalyse, ces charges peuvent être classées en deux catégories : Les charges issues de lactivité decollecte de ressources appelées charges dexploitation bancaire et les charges issues dufonctionnement de la banque que lon conviendra dappeler charges générales dexploitation. 2.1.1. Les charges dexploitation bancaire : En relation avec lactivité de la banque présentée au bilan, les charges issues de tout ce quirelève de lactivité dintermédiaire financier dune banque se décomposent comme en 5 rubriques :E.N.C.G. Tanger 2001/2002 55 TEMSAMANI JALAL
  • 56. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Intérêts et charges assimilées sur opérations avec les établissements de crédit : Sous cette rubriquesont comptabilisées tous les intérêts, agios et commissions versés aux banques centrales, trésorpublic, banques, organismes et établissements financiers qui ont soit laissé des soldes créditeurs àterme soit effectué des prêts à une banque. Intérêts et charges assimilées sur opérations avec la clientèle : Cette rubrique comptabilise tous lesintérêts versés aux particuliers et entreprises détenteurs de dépôts dépargne et bons de caisse. Intérêts sur les titres de créance émis : Versés aux détenteurs de tels titres. Charges sur immobilisations en crédit-bail : Il sagit de charges supportées par une banque quiprocède à des opérations de crédit-bail immobilier pour sa clientèle comme les provisions pourdépréciation de ces immobilisations. Autres charges bancaires : Cette rubrique comptabilise un ensemble assez divers de charges dont onmentionnera les principales : Frais et commissions supportés lors dopérations dencaissement oudopérations de change, commissions sur les engagements par signature reçus dintermédiairesfinanciers. 2.1.2. Les charges générales dexploitation : Ces charges ne présentent dans le domaine bancaire aucune particularité par rapport auxentreprises appartenant à des secteurs dactivité jugés de gestion ordinaire. Cest ainsi que ce poste regroupe les charges de personnel, les impôts et taxes, les fraisdentretien et de réparations, les primes dassurance, les frais de transport, de location et de publicitéde même que les dotations aux amortissements et aux provisions de lexercice. A côté des charges liées à lexploitation que ça soient relatives à la gestion bancaire ou relevantdu fonctionnement de la banque ; Se trouvent limpôt sur les sociétés et les charges non courantesconstituées des pénalités, amendes et moins values sur les cessions dimmobilisations, des titres oudes participations détenues par la banque. 2.2. Les produits du C.P.C. : Le crédit du C.P.C. enregistre les produits qui constituent la classe 7 du P.C.E.C.Corrélativement à la présentation des charges, Il est plus commode de classer les produits en deuxcatégories : Les produits dexploitation bancaire et les produits divers. 2.2.1. Les produits dexploitation bancaire : Ce sont ceux qui relèvent directement de lexploitation de la banque. Ils apparaissent sous cinqrubriques au crédit du C.P.C. : Intérêts et produits assimilés sur opérations avec les établissements de crédit : Cette rubrique a uncontenu tout à fait identique à celle du débit du C.P.C. enregistrant les charges à ceci près quil sagitici des intérêts et commissions versés par les intermédiaires financiers auprès desquels la banqueE.N.C.G. Tanger 2001/2002 56 TEMSAMANI JALAL
  • 57. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.détient des comptes créditeurs à terme ou auxquels la banque a consenti des prêts dans le cadredopérations de trésorerie. Intérêts et produits assimilés sur opérations avec la clientèle : Cette rubrique comptabilise lesintérêts et commissions versés par la clientèle qui sest fait consentir les crédits. Produits de portefeuille titres : regroupent les gains réalisés par la banque qui détient un portefeuillede valeurs mobilières, ces produits consistent en revenus et en plus-values de cession. Produis des opérations de crédit-bail : Ce sont les loyers versés par les clients de la banque au titredes biens donnés en location. Produits des opérations diverses : A cette rubrique sont comptabilisés les produits réalisés àloccasion dopérations sur titres de participation et dopérations de change ou à loccasiondengagements par signature. De même, sont enregistrés les quotes-parts des opérations bancairesfaites en commun. 2.2.2. Les produits divers : Sous cette dénomination peuvent être regroupés les quatre rubriques suivantes : Produits dexploitation non bancaire : Sont constitués par les revenus des immeubles détenus par labanque et nayant pas fait lobjet dopérations de crédit-bail ou de location simple et par les revenusissus de prestations de services ou dexécution de travaux à façon ne relevant pas de lactivitédintermédiaire financier. Reprises de provisions pour créances et engagements par signature en souffrance et autres élémentshors exploitation. Récupération sur créances amorties : Cette rubrique regroupe les créances déclarées douteuses ouirrécouvrables, et que la banque a pu récupérer en totalité ou en partie. Produits non courants : Les plus-values réalisées lors de la cession de titres de participation et defiliales ou dimmobilisations sont inscrites à ce compte ainsi que dailleurs les produits sur exercicesantérieurs. Le C.P.C. ainsi constitué permet une présentation aisée de létat des soldes de gestion de labanque conformément aux prescriptions du P.C.E.C. La connaissance par le commissaire aux comptes du cadre comptable imposé aux banques luipermet de mettre toutes les diligences nécessaires pour le bon accomplissement de sa mission, il nelui reste que de veiller ; avec son équipe ; au respect par les banques des particularités imposées parles autorités publiques quant à la mise en place dun contrôle interne efficace au sein de la banque,chose qui nous amène à sinterroger sur létendue de ces dispositions légales et sur ses incidences surle déroulement de la mission daudit légal.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 57 TEMSAMANI JALAL
  • 58. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.II - Les particularités du commissariat aux comptes dans le domaine bancaire : Comme il a été précédemment indiqué, la démarche de lauditeur ne se trouve en aucun casaffectée et modelée par la nature du secteur dactivité de létablissement quil contrôle. En effet, toutesles étapes trouvent leur place dans la démarche et il ne sagit que dajuster convenablement lestechniques et les méthodes utilisées en considération de lidée que le commissaire aux comptes sestforgée sur les particularités de lentreprise et ses zones de risques lors de létape de prise deconnaissance générale. Dans le secteur bancaire, la question de la démarche de lauditeur se trouve malgré toutorientée, du fait que les autorités monétaires ont édicté un ensemble de règles prudentielles d’ordrequantitatif conduisant à instituer lobligation pour les établissements de crédit de se doter dundispositif de contrôle interne visant à les prémunir contre certains risques tels que les risques deliquidité, de solvabilité, de concentration des crédits et de dépréciation des actifs. Cest ainsi que dune part, le travail du commissaire aux comptes ira ; dans la phase de contrôleinterne ; dans le sens dun contrôle de lapplicabilité par létablissement financier des dispositionslégales relatives au sujet plus quà une élaboration des procédures à laquelle il pourra être amené dansles établissements de gestion ordinaire, et dautre part, il doit veiller à la quantification des risquesidentifiés par nature dans la circulaire n° 6/G/2001 du 19/02/2001. Notre démarche basée sur laudit par risques nous amènera à présenter les particularités desbanques au niveau du contrôle interne avant de procéder par lidentification de la nature des risquesauxquelles les banques se trouvent exposées. 1 - Le contrôle interne dans les établissements de crédit : Au niveau du contrôle interne, le travail du commissaire aux comptes se trouve limité à lavérification de lapplicabilité des dispositions de la circulaire de Bank-Al-Maghrib citée ci-dessus. Cette circulaire impose à la banque par lintermédiaire de ces organes la réalisation de toutesles tâches relatives au système de contrôle interne. Cest ainsi que lorgane de direction se chargera dela mise en place des procédures et de leur suivi, lorgane dadministration du contrôle des travauxréalisés par lorgane de direction tout en formant un comité lassistant dans la réalisation de sesmissions. Pour mieux comprendre ces dispositions, il conviendra de présenter les obligationsquincombent à chacune des organes de la banque. 1.1. Lorgane de direction : La conception du système de contrôle interne incombe à l’organe de direction (directiongénérale, directoire ou toute instance équivalente) qui doit, à cet effet :  Identifier l’ensemble des sources de risques internes et externes,  Définir les procédures de contrôle interne adéquates, ces procédures doivent mentionnertout particulièrement :E.N.C.G. Tanger 2001/2002 58 TEMSAMANI JALAL
  • 59. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Les éléments constitutifs de chaque dispositif et les moyens de leur mise en œuvre, - Les règles qui assurent l’indépendance des dispositifs de contrôle vis-à-vis des unitésopérationnelles, - Les différents niveaux de responsabilité du contrôle.  Prévoir les moyens humains et matériels nécessaires à la mise en œuvre du contrôleinterne.  Elaborer la structure organisationnelle appropriée pour la mise en place du système decontrôle interne.  Mettre en place le système de contrôle interne, une fois adopté par l’organedadministration. Pour ce faire, Il doit désigner un responsable qui relève directement de son autoritéet qui a pour tâche d’assurer un suivi exhaustif du système de contrôle interne et de veiller à sacohérence, cette personne devra remettre périodiquement les résultats de ses travaux à lorgane dedirection. En sus de son rôle pour la mise en place du contrôle interne, lorgane de direction doit veillerau suivi de lapplicabilité des procédures en procédant par :  La vérification, en permanence, de la bonne exécution de la mission confiée auresponsable désigné et du bon fonctionnement global du système de contrôle interne,  La prise des mesures nécessaires pour remédier, en temps opportun, à toute carence ouinsuffisance relevée dans les dispositifs de contrôle. L’organe de direction doit établir, au moins une fois par an, un rapport sur les activités ducontrôle interne qu’il adresse à l’organe dadministration. Ce rapport décrit les actions de contrôle effectuées et les insuffisances relevées, notamment auniveau des domaines que couvre le dispositif de gestion des risques prévu par le Plan Comptable desEtablissements de Crédit, ainsi que les mesures correctrices y afférentes. Il doit, dans le cas des établissements qui détiennent le contrôle exclusif d’autres entités àcaractère financier, retracer les activités du contrôle interne au niveau de l’ensemble des entités dugroupe. Les activités ainsi retracées de lorgane dadministration facilitent le travail du commissaireaux comptes dans le sens où il se trouvera armé dune documentation riche en informations sur lesprocédures existantes, leur degré de fiabilité et de réponse aux besoins et les corrections qui leur ontété apportées. Le volume des travaux du commissaire aux comptes se trouve dautant plus réduit si onconsidère les tâches accomplies par lorgane dadministration.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 59 TEMSAMANI JALAL
  • 60. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 1.2. Lorgane dadministration : L’organe dadministration est tenu de s’assurer de la mise en place et du suivi, par l’organe dedirection, du système de contrôle interne. A cet effet, il procède, au moins une fois par an, à l’examen de l’activité et des résultats ducontrôle interne sur la base des informations qui lui sont adressées par l’organe de direction. Pour se faire assister, il est tenu de constituer un comité, composé exclusivementd’administrateurs non dirigeants ayant les compétences requises, et chargé notamment del’évaluation de la cohérence et de l’adéquation des dispositifs de contrôle mis en place ainsi que de lapertinence des mesures correctrices prises ou proposées pour combler les lacunes ou insuffisancesdécelées dans le système de contrôle interne. Le travail de lorgane dadministration est bénéfique pour le commissaire aux comptes dans lesens où cet organe doit veiller à la convocation du commissaire aux comptes pour assister auxdifférentes réunions organisées par le comité qui le dit organe a constitué. Le rôle du commissaire aux comptes se trouve donc limité à émettre une opinion sur lesprocédures existantes et sur lorganisation que les organes compétents de la banque ont fait de celle-cipour une efficacité du système de contrôle interne. Il doit veiller en outre à ce que les membres de l’organe dadministration et de l’organe dedirection veillent à promouvoir, au sein de leur établissement, une culture de contrôle forte qui metl’accent particulièrement sur la nécessité, pour chaque agent, d’assumer ses tâches dans le respect desdispositions légales et réglementaires en vigueur et des directives internes établies par les organescompétents. 2 - Les risques particuliers aux établissements de crédit : Le commissaire aux comptes doit sassurer que les organes compétents mettent toutes lesmesures adéquates pour que les risques de crédit, de marché, de taux d’intérêt global, de liquidité etde règlement auxquelles se trouve confrontée la banque soient maintenus dans le cadre des limitesglobales arrêtées par la réglementation en vigueur ou fixées par l’organe de direction et approuvéespar l’organe dadministration. Cette mission du commissaire aux comptes se trouve facilitée par lobligation légale pour lesbanques détablir annuellement un rapport sur la surveillance des dits risques quil pourra bienévidemment consulter en application de son pouvoir dinvestigation. Nous procédons à lexamen successif de chaque catégorie de risque tout en veillant à laprésentation, chaque fois que cela est possible, des ratios permettant le contrôle dudit risque. 2.1. Le risque de crédit : On entend par risque de crédit, le risque qu’un client ne soit pas en mesure d’honorer sesengagements à l’égard de l’établissement de crédit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 60 TEMSAMANI JALAL
  • 61. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Le dispositif de contrôle du risque de crédit doit permettre de s’assurer que les risquesauxquels peut s’exposer l’établissement de crédit, du fait de la défaillance de la clientèle, sontcorrectement évalués et régulièrement suivis. Cest ainsi quavant loctroi du tout crédit, les organes compétents doivent procéder àl’évaluation du risque de crédit en prenant en considération, notamment, la nature des activitésexercées par le demandeur, sa situation financière, la surface patrimoniale des principauxactionnaires ou associés, sa capacité de remboursement et, le cas échéant, les garanties proposées. Elle prend également en compte toutes autres informations permettant une appréciation pluscomplète du risque tels que la compétence des dirigeants et l’environnement économique dans lequelle demandeur de crédit exerce son activité. Cette évaluation donne lieu à l’attribution, à chaqueclient, d’une note par référence à une échelle de notation interne. Les risques de crédit encourus sur une même contrepartie (client individuel ou groupe depersonnes physiques ou morales liées entre elles et présentant un risque unique pour l’établissementde crédit) doivent être recensés et centralisés quotidiennement. Ceux encourus par secteur, pays ouzone géographique doivent l’être au moins une fois par mois. De même, les risques de crédit encourus sur des clients bénéficiant de concours relativementimportants doivent faire l’objet d’une surveillance particulière, tant sur une base individuelle qu’auniveau du groupe. A ce niveau le ratio : Total des fonds propres sur un même bénéficiaire Doit être inférieur à 7%. Fonds propres nets Les concours qui, au regard de la réglementation en vigueur, sont considérés comme créancesen souffrance doivent être enregistrés dans les comptes appropriés du Plan Comptable desEtablissements de Crédit et donner lieu à la constitution des provisions requises. Les encours des créances en souffrance ainsi que les résultats des démarches, amiables oujudiciaires, entreprises pour leur recouvrement doivent être régulièrement, et à tout le moins deuxfois par an, portés à la connaissance de l’organe dadministration. Celui-ci doit également être tenuinformé des encours des créances restructurées et de l’évolution de leur remboursement. 2.2. Le risque de marché : On entend par risques de marché, les risques de pertes qui peuvent résulter des fluctuationsdes prix des instruments financiers qui composent le portefeuille de négociation ou des positionssusceptibles d’engendrer un risque de change, notamment les opérations de change à terme et aucomptant. Le portefeuille de négociation susvisé comprend :E.N.C.G. Tanger 2001/2002 61 TEMSAMANI JALAL
  • 62. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.  Les titres acquis, dès l’origine, avec l’intention de les revendre à brève échéance en vue detirer bénéfice des écarts entre les prix d’achat et de vente, et ce dans le cadre d’une activité demarché, y compris les titres à livrer ou à recevoir,  Les titres à recevoir et à livrer dans le cadre de transactions sur le marché primaire ou lemarché gris, Les produits dérivés destinés à maintenir des positions ouvertes isolées pour tirer avantagede l’évolution des prix ou à couvrir les risques de marché encourus sur les instruments visés aux tiretsprécédents. Le dispositif de contrôle des risques de marché doit permettre de s’assurer que les risquesauxquels peut s’exposer l’établissement de crédit, du fait des fluctuations qui pourraient affecter lesprix des instruments financiers visés ci-dessus, font l’objet d’une évaluation appropriée et d’unesurveillance régulière. Il sagit pour la banque de :  Appréhender les positions détenues en chaque instrument et en calculer les résultats,  Mesurer le risque de taux d’intérêt, le risque de change et le risque sur titres de propriétéliés à ces positions,  S’assurer du respect des limites et des procédures internes mises en place pour la maîtrisede ces risques. Dans ce cadre, des évaluations régulières des fluctuations des prix des instrumentsfinanciers doivent être effectuées, de même quune appréciation des techniques utilisées pourprocéder à de telles évaluations. 2.3. Le risque global de taux dintérêt : Le risque global de taux d’intérêt se définit comme l’impact négatif que pourrait avoir uneévolution défavorable des taux d’intérêt sur la situation financière de l’établissement de crédit. La banque doit être en mesure de mettre en place un dispositif de contrôle permettant des’assurer que les risques susceptibles d’affecter négativement les éléments de l’actif, du passif et duhors bilan de l’établissement de crédit, du fait d’une évolution défavorable des taux d’intérêt, sontcorrectement mesurés et font l’objet d’une surveillance régulière et adéquate. Cest ainsi que l’ensemble des facteurs de risque global de taux d’intérêt ainsi que leur impactsur les résultats et les fonds propres doivent être identifiés et évalués. En plus, Les paramètres et leshypothèses retenus pour l’évaluation du risque global de taux d’intérêt doivent être choisis en tenantcompte notamment du niveau d’activité de l’établissement de crédit sur les différents marchés etdoivent faire l’objet de réexamens périodiques pour s’assurer de leur cohérence et de leur validité auregard de l’évolution de la structure des activités exercées et des conditions du marché.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 62 TEMSAMANI JALAL
  • 63. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. 2.4. Risque de liquidité : Le risque de liquidité s’entend comme le risque pour l’établissement de crédit de ne paspouvoir s’acquitter, dans des conditions normales, de ses engagements à leur échéance. Certains indicateurs permettent de mesurer lévolution du risque de liquidité dune banque dansle temps dont on peut citer : Actifs liquides ou réalisables à très court terme (mobilisables) Passif exigible à vue ou à très court terme Ce ratio doit être supérieur à 60% et les éléments de trésorerie immédiate permettant son calculdoivent être évalués à des échéances déterminées de manière correcte, en tenant compte notammentde l’incidence des fluctuations des marchés de capitaux. 2.5. Risque de règlement : Le risque de règlement s’entend comme le risque de survenance, au cours du délai nécessairepour le dénouement de l’opération de règlement, d’une défaillance ou de difficultés qui empêchent lacontrepartie d’un établissement de crédit de lui livrer les instruments financiers ou les fondsconvenus, alors que le dit établissement a déjà honoré ses engagements à l’égard de la ditecontrepartie. A ce niveau, le dispositif de contrôle du risque de règlement doit permettre de s’assurer que lesdifférentes phases du processus de règlement sont identifiées et font l’objet d’une attentionparticulière, notamment l’heure limite pour l’annulation unilatérale de l’instruction de paiement,l’échéance de la réception effective des fonds relatifs à l’instrument acheté et le moment où laréception de ces fonds ou instruments est confirmée. A ces risques tout à fait particuliers aux établissements de crédit, sajoutent bien évidemmentles risques généraux liés à lutilisation de linformatique à la mauvaise application des dispositionsréglementaires ou à des erreurs humaines. Le commissaire aux comptes devra donc être en mesure de se prononcer sur la fiabilité desdocuments comptables de la banque en appréciant le respect de ces différentes contraintesréglementaires, et ce en exploitant les états élaborés de façon régulière par la banque et en bénéficiantde lobligation pour les banques de prévoir un ensemble de procédures, appelé piste d’audit, quipermet :  De reconstituer les opérations selon un ordre chronologique,  De justifier toute information par une pièce d’origine à partir de laquelle il doit êtrepossible de remonter par un cheminement ininterrompu au document de synthèse et réciproquement.  Et d’expliquer l’évolution des soldes d’un arrêté à l’autre par conservation desmouvements ayant affecté les postes comptables.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 63 TEMSAMANI JALAL
  • 64. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. La mission du commissaire aux comptes se trouve donc facilitée, cela nempêche néanmoinsque sa compétence et son professionnalisme soient appelés plus que jamais du fait de limportancedes établissements de crédit dans la structure financière du pays et par conséquent de lopinion émisesur les comptes annuels. Chose qui sera explicitée lors de la présentation de la mission qui sestdéroulée dans une banque et qui visait la certification des comptes arrêtés le 31/12/2001.III- Présentation de la mission : Dans le cadre de lorganisation spécifique que caractérise les établissements de crédit, lamission de certification des comptes ; à laquelle jai pris partie ; a été confiée au géant cabinet daudit"Price Waterhouse" qui se chargera du contrôle des opérations bancaires les plus importantes pourconfier le reste des travaux de commissariat aux comptes dans chaque région à deux cabinets dupays, regroupés en équipe pour répondre à lobligation légale de co-commissariat aux comptes pourles établissements de crédit. Cest dans ce cadre que sinscrit la mission à laquelle jai assisté, il sagit dune missionpermanente de co-commissariat aux comptes dune durée de 3 ans et visant le contrôle des comptesles moins importants de létablissement de crédit. La réforme qua connu le P.C.E.C. accentue lintérêt de la mission à ce moment du fait que lesfraudes et les erreurs délibérées deviennent plus aisées dans de telles circonstances. Avant de commencer à expliciter les contrôles effectués et les défaillances observées au niveaude chaque compte vérifié, il nous apparaît judicieux de présenter les principales étapes dudéroulement de la mission et le programme de travail proposé pour sa bonne conduite, tout ensachant que notre intérêt portera particulièrement sur les comptes de la banque arrêtés le 31/12/2001. 1 - Les principales phases de la mission : Le déroulement de la mission comporte le respect dun certain nombre détapes qui seprésentent successivement comme suit : Réception avis désignation de la part de la direction de la banque. Envoi par le commissaire aux comptes dune lettre d’acceptation du mandat de commissariataux comptes pour la période 2001-2003. La réalisation de ses deux premières étapes ne nécessite pas un renouvellement pour chaqueexercice de la mission. Les étapes ci-après nécessitent par contre un accomplissement pour chaqueexercice pour lequel un rapport de commissariat aux comptes va être dressé. Envoi par le commissaire aux comptes dune lettre mentionnant les volets à auditer avec pourchaque volet létat des documents à mettre à la disposition du commissaire aux comptes, les comptesà examiner recouvrent la trésorerie, les immobilisations, personnel, prêts, frais généraux et lescapitaux propres, à ce niveau le commissaire aux comptes fait connaître à la banque létendue de sesinterventions et le programme général de la mission qui se forme par les quatre phases suivantes:E.N.C.G. Tanger 2001/2002 64 TEMSAMANI JALAL
  • 65. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. - Prise de connaissance et démarrage de la mission. - Appréciation des situations semestrielles établies pour chaque année du mandat. - Travaux dinventaire - Appréciation des situations définitives à la clôture de chaque exercice. Visite sur les lieux. Réception dossier juridique Prise de connaissance des procédures en place. Avis participation inventaire Réception états synthèse + Avis date AGO Réalisation sur les lieux des travaux de vérification des comptes. Réalisation dans le cabinet des travaux de concordance et de synthèse. Emission du rapport de certification après accomplissement de lensemble des diligencesnécessaires. Telles sont les principales étapes de la mission, elles visent à réaliser au mieux le programmede travail présenté ci-dessous. 2 - Les programmes de travail : Pour assurer une bonne réalisation de la mission et un contrôle à posteriori du bonaccomplissement des travaux, des programmes de travail sont élaborés pour chaque compte vérifié, laprésentation de ces programmes permettra de mieux comprendre létendue des travaux réalisés et lanécessité quà la commissaire aux comptes de synthétiser les travaux de ses collaborateurs. 2.1. Trésorerie : Au niveau de la trésorerie, le programme de travail vise à accomplir les tâches suivantes :- Etablir une procédure de gestion de la trésorerie et du suivi des comptes, noter les faiblesses decontrôle interne éventuelles.- Obtenir les états de rapprochement bancaires ; vérifier les calculs- Sassurer que les soldes sont conformes au relevé bancaire et au grand livre- Examiner les justificatifs des montants en suspens et vérifier le dénouement sur la périodesubséquente- Expliquer lorigine des suspens significatifs- Obtenir confirmation écrite de Bank-Al-Maghrib , des autres banques et du CCP, le cas échéant- Exploiter les réponses (soldes, signataires, pensions, autres engagements ...)- Sassurer que le montant de la réserve monétaire est correctement calculé- Valeurs reçues ou données en pension : Sassurer que ces pensions sont traitées conformément auxprescriptions du P.C.E.C. et que les intérêts y afférents sont correctement calculés et comptabilisésE.N.C.G. Tanger 2001/2002 65 TEMSAMANI JALAL
  • 66. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.- Obtenir les états des existants (caisse, caisse devises, effets, ...) provenant des agences de la banqueet sassurer que les soldes y figurant sont conformes aux soldes comptables. Obtenir confirmation deB.A.M.- exploiter les rapports de linspection générale sur les missions réalisées au siège ou dans les agencesde la banque.- conclure sur les comptes de trésorerie actif et passif. 2.2. Immobilisations et amortissements : Le programme de travail sur les immobilisations et amortissements est long et comporte lavérification de plusieurs éléments pour que le commissaire aux comptes puisse sassurer de lasincérité des écritures comptables, il exige laccomplissement des opérations suivantes : Obtenir ou préparer un tableau récapitulatif présentant les mouvements des valeurs brutes,amortissements et valeurs nettes, par catégories dimmobilisations (acquisitions, cessions, transferts,amortissements ou tout ajustement intervenu au cours de lexercice), il sagit donc de : - Vérifier que les soldes correspondent aux soldes de la balance générale et les montants reprisà louverture à ceux de la clôture de lexercice. - Examiner le tableau récapitulatif pour sassurer quil ny a aucune omission - Sassurer de lexactitude arithmétique du tableau - Sassurer de la concordance avec le montant des amortissements passés en charges Effectuer les travaux suivants afin de valider les principes et méthodes comptables utilisés : - Décrire les méthodes comptables en vigueur, en particulier la durée de vie desimmobilisations, les critères dimmobilisation et les méthodes damortissement - Sassurer de la pertinence de ces méthodes comptables (durée de vie des immobilisations,critères dimmobilisation, ....) - Vérifier que ces méthodes sont conformes aux principes comptables admis - Sassurer que les méthodes comptables décrites sont respectées - Vérifier que la permanence des méthodes est assurée. Sassurer que les acquisitions dimmobilisations sont justifiées et réelles en veillant à vérifier lesassertions suivantes : Choix du fournisseur, acquisition autorisée, bon de commande, bon delivraison, facture conforme, comptabilisation correcte, mention du règlement sur la facture. Analyser les variations importantes des immobilisations par rapport au budgetE.N.C.G. Tanger 2001/2002 66 TEMSAMANI JALAL
  • 67. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Obtenir les titres de propriété des bâtiments et constructions et demander, le cas échéantconfirmation directe à la conservation foncière Analyser les variations des comptes dentretien et de réparation, expliquer les variations etsélectionner des montants significatifs. Les pointer aux pièces justificatives et vérifier que cesmontants nauraient pas dû être immobilisés. Noter le traitement comptable concernant le matériel de transport utilisé par la banque(immobilisation ; crédit-bail ; location) et demander le cas échéant les contrats justificatifs. Demander le registre des immobilisations ou le fichier équivalent permettant le suivi physique desimmobilisations. Sassurer quun inventaire physique est périodiquement effectué et obtenir un état desimmobilisations à la fin de lexercice. Effectuer un test de cohérence entre le montant des amortissements et le montant inscrit desimmobilisations dans les états de synthèse. Conclure sur les comptes dimmobilisations et amortissements. 2.3. Les capitaux propres : Les opérations formant le programme de travail de vérification des capitaux propres sont lessuivantes : Obtenir ou établir un tableau récapitulatif faisant ressortir les mouvements des différentes rubriquesdes capitaux propres Apprécier lévolution des soldes et sassurer que les variations sur lexercice sont bien expliqués etquaucun mouvement na été omis Vérifier les mouvements de lexercice par rapprochement avec les décisions dassemblée générale etles statuts de la banque Vérifier que les montants distribués sont en accord avec : - Les statuts et avec les droits attachés aux différentes catégories de parts - Les procès-verbaux de lassemblée et des organes de gestion Conclure sur les fonds propres. 2.4. Charges de personnel : Ce poste ; de part sa nature ; présente un risque élevé de fraude et sa vérification suppose laréalisations des tâches ci-après : Obtenir ou établir une description des procédures en matière de gestion du personnel (recrutement,suivi administratif, préparation et traitement de la paie ...) et relever les faiblesses éventuelles quellescomportentE.N.C.G. Tanger 2001/2002 67 TEMSAMANI JALAL
  • 68. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Sélectionner 10 dossiers dont 3 cadres et 7 employés et vérifier quils comprennent tous lesdocuments requis par les procédures internes de la banque (lettre dengagement, autorisation dusalaire et des primes, bulletins de paie, demandes et courrier administratif ...) Obtenir ou préparer une feuille maîtresse des charges de personnel, présentant les chiffrescomparatifs de lexercice suivant et effectuer le travail suivant : - Vérifier lexactitude arithmétique - Vérifier que les soldes de lexercice correspondent à ceux de la balance générale et lescomparatifs à ceux de lannée précédente - revoir la feuille maîtresse pour détecter les omissions éventuelles et les éléments inhabituels effectuer des rapprochements entre les chiffres de la comptabilité et ceux des déclarations CNSS etIGR. Réaliser une revue analytique des salaires et valider laugmentation des salaires suite auxrecrutements ou aux décisions daugmentation Etablir une évolution mensuelle des salaires et obtenir les explications des variations constatés dunmois à lautre Déterminer le salaire moyen par employé et le comparer à celui des autres agences. Choisir 10 dossiers de prêts au personnel dont 6 crédits immobiliers et 4 autres crédits et vérifierque ces prêts sont supportés par les éléments requis par les procédures internes de la banque Sassurer notamment quil existe dans le dossier : La demande de prêt, lautorisation par leresponsable habileté, la garantie normalement exigée, léchéancier de remboursement, lesprélèvements sur le salaire mentionnés sur le bulletin de paie sassurer que les prêts sont accordés à des conditions autorisées par le niveau hiérarchique habiletéet que ces conditions sont admises sur le plan fiscal. 2.5. Frais généraux : Les frais généraux sont constitués par les charges externes à savoir : Loyer, frais de publicité,entretien et réparations, honoraires, téléphone, électricité,..... Pour atteindre les objectifs du contrôle de ce compte, léquipe de commissariat aux comptessest proposé de réaliser les opérations suivantes : Décrire ou obtenir la procédure relative au frais généraux : Pouvoirs et plafonds Etablir les chiffres comparatifs entre lexercice en cours et lexercice précédent Etablir les chiffres comparatifs entre le budget établi et les réalisations Analyser la cohérence de lévolution des frais généraux par rapport à lévolution globale de lactivitéde la banque et par rapport aux prévisions Sélectionner 6 factures significatives par poste de charges et valider lautorisation des commandes,la réalité et lexactitude des montants comptabilisés (bon de réception, facture,...)E.N.C.G. Tanger 2001/2002 68 TEMSAMANI JALAL
  • 69. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Vérifier lexhaustivité des charges à caractère périodique : Eau, électricité et divers abonnements Obtenir les pièces justificatives des 5 dernières opérations de lexercice audité et celles des 5premières opérations de janvier de lexercice suivant et vérifier le respect du principe de séparationdes exercices Conclure sur les frais généraux Les programmes de travail ainsi élaborés nous a permis de dresser des tableaux dans lesquellesseront mentionnées les lacunes et les défaillances observées pour chaque compte. 3 - La synthèse du contrôle des comptes : Les travaux effectués par léquipe de commissariat aux comptes tout au long de la missiondevraient permettre au responsable de cette dernière détablir un rapport reprenant son opinion sur lescomptes annuels arrêtés le 31/12/2001. Dans ce sens, et pour faciliter la rédaction du rapport, nous allons présenter dans un tableausynthétique les anomalies relevées dans chaque compte vérifié, et qui ; à nos yeux ; paraissent duneimportance notable pour réclamer lattention du commissaire aux comptes. Le tableau des anomalies se présente sous la forme suivante :Comptes vérifiés Les anomalies relevées Les éventuelles recommandationsLes comptes de Les comptes de trésorerie netrésorerie présentent aucune anomalie significative de même que le contrôle de certains éléments de ces comptes ne ressort pas de la compétence du cabinet notamment la vérification du montant de la réserve monétaire calculée.Les comptes Lanalyse de cohérence entre les Les recommandations qui peuvent êtredimmobilisations et montants figurant au bilan et à la formulées en vertu des anomaliesdamortissements balance et dans les tableaux relevées peuvent être regroupées en ce dimmobilisations et qui suit : damortissements ne permet de Le respect des critères relever aucune incohérence. dimmobilisation communément Cependant, on note les anomalies admises. suivantes : Le respect des procédures quant à la Le choix de fournisseur nest pas réalisations des acquisitions. toujours opéré selon les procédures tout montant enregistré doit être dusage dans la banque. justifié par une facture authentifiant la Le compte entretien et réparation dépense. des immobilisations enregistre des La réalisation des contrats avec dépenses non justifiées de même que certaines sociétés pour la justification des charges personnelles sans lien des charges (telles que les charges avec lexploitation de la banque. relatives au gardiennage, magasinage, le non respect dans certains cas de nettoyage ou achats de fleurs ) lobjectif du classement du fait que difficilement justifiables autrement. certaines acquisitions dimmobilisations telles que lesE.N.C.G. Tanger 2001/2002 69 TEMSAMANI JALAL
  • 70. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. climatiseurs semblent être enregistrées dans les comptes de charges.Les comptes de Le capital de la banque a connu au cours de lexercice 2001 une augmentationcapitaux propres de 623.000 Dh, cette augmentation sest déroulé conformément aux dispositions légales et statutaires au même titre que la distribution des bénéfices de la banque et leur affectation aux réserves.Les comptes de Les anomalies affectant ces comptes A ce niveau, il peut être demandécharges de personnel peuvent être regroupés autour des duniformiser le système de la points suivants : rémunération à léchelon des agences de Un léger écart entre les salaires de la banque , de tenir des fichiers la banque avec les autres agences. individuels de paie permettant de Existence de certains problèmes retracer toutes les particularités de relatifs au remboursement des prêts chaque salarié, et de centraliser octroyés aux employés et à leur lensemble de ces informations au niveau comptabilisation. de la direction des ressources humaines Certains avantages données aux et de la comptabilité. employés ne figurent pas sur les bulletin de paie. Hormis ces petites incidences, les comptes relatifs aux charges de personnel sont tenus conformément aux dispositions de la législation de travail et des statuts de la banque. Le rapprochement entre les écritures comptables et les déclarations sociales à la C.N.S.S. et à la direction fiscale ne réclame pas notre attention.Les comptes des Les anomalies les plus significatives Les livres comptables de la banque nefrais généraux de ces comptes sarticulent autour doivent présenter que les charges liées à des deux points suivants : la propre exploitation des établissements La comptabilisation des charges la constituant. personnelles des cadres de la banque Toutes les charges doivent être dans les livres comptables justifiées au sens du principe de réalité La comptabilisation des charges que les comptes de la banque doivent dont les pièces justificatives ne sont observer. pas disponibles.Les comptes de Ces comptes présentent une lacune Pour faire face aux défaillancescharges sur exercices significative relative à la constatées, il peut être recommandé à laantérieurs comptabilisation; pour des montants banque de détenir une comptabilité au importants; des charges qui ont eu jour le jour, et non pas des périodes de lieu dans les exercices passés et dont comptabilisation comme il peut être la prévision a été possible mais qui observé à partir des pièces contrôlées. nas pas été réalisée. Ces charges ne devraient donc pas être imputées sur lexercice 2001 du fait quelles ne le concerne pas dans le sens quil ny a pas eu de changement dans Les valeurs des opérations enregistrées.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 70 TEMSAMANI JALAL
  • 71. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. En se basant sur les constatations ci-dessus, et en se référant sur la vérification des états desynthèse, leur conformité avec la balance générale et sur les visites des lieux qui ont été effectuées,nous devrons être capables de rédiger un rapport de commissariat aux comptes pour lexercice arrêtéle 31/12/2001 en précisant que ce rapport est rédigé à titres indicatif et personnel et nengage enaucun cas ni la responsabilité de son émetteur ni englobe les conditions de forme nécessaire pour êtrede force probante pour les tiers notamment la signature des co-commissaires aux comptes. 4 - Le rapport du commissariat aux comptes : Pour la rédaction du rapport du commissariat aux comptes, les normes ont prévu des modèlesde rapports à émettre variant dans leur contenu suivant la nature des constatations relevées parléquipe du commissariat aux comptes et en considération de linfluence qua ces constatations sur lescomptes annuels. Suivant les remarques que nous avons pu formuler durant notre assistance aux séances decontrôle des comptes, les constatations peuvent être regroupées en deux catégories à savoir :  Des limitations au travail de léquipe de commissariat aux comptes imposées par lepersonnel de létablissement et sarticulent autour de leur retard dans la mise à la disposition deléquipe les documents nécessaires à laccomplissement de sa mission.  Des désaccords à propos de la comptabilisation de certaines charges de la banque qui nerespectent pas le principe de séparation des exercices ou les critères dimmobilisation en vigueur. Ces constatations nous semblent sans importance significative pour justifier lémission deréserve dans le rapport légal, cest ainsi que le rapport; qui ne comportera que certaines observationsprendra la forme suivante : RAPPORT DE COMMISSARIAT AUX COMPTES Exercice clos le 31/12/2001 Mesdames et messieurs Conformément à la mission qui nous a été confiée par votre Assemblée Générale, nous avons procédé à l’audit des états de synthèse , ci-joints, au 31 décembre 2001, lesquels comprennent le bilan, le compte de produits et charges, l’état des soldes de gestion, et l’état des informations complémentaires (ETIC) relatifs à l’exercice clos à cette date. Ces états de synthèse qui font ressortir un total actif et passif de 6.303.623.000 Dh et un bénéfice net de 58.309.000 Dh (chiffres arrondis) sont la responsabilité des organes de gestion de la banque. Notre responsabilité consiste à émettre une opinion sur ces états de synthèse sur la base de notre audit.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 71 TEMSAMANI JALAL
  • 72. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Nous avons effectué notre audit selon les normes de la Profession. Ces normes requièrent qu’un tel audit soit planifié et exécuté de manière à obtenir une assurance raisonnable que les états de synthèse ne comportent pas d’anomalies significatives. Un audit comprend l’examen, sur la base de sondages, des documents justifiant les montants et informations contenus dans les états de synthèse. Un audit comprend également une appréciation des principes comptables utilisés, des estimations significatives faites par la Direction Générale ainsi que de la présentation générale des comptes. Nous estimons que notre audit fournit un fondement raisonnable de notre opinion. L’examen auquel nous avons procédé est limité par : Délai de remise des documents nécessaires pour le contrôle Absence de manuels de procédures de contrôle interne, indisponibilité des rapports d’auditantérieurs, insuffisance de moyens pour réaliser les tests d’existence, .... Nonobstant ces limitations, notre démarche a été orientée autour des volets suivants : Contrôle de concordance entre la balance générale et létablissement des états de synthèse. Revue de résultat et de la procédure dinventaire physique des immobilisations. Appréciation des réserves énoncées dans les rapports de commissariat aux comptes desexercices antérieurs quant à leur objet au cours de lexercice. Contrôle limité de certains comptes. Les travaux entrepris nous ont permis soulever les observations suivants : Lorganisation administrative de la banque sest améliorée considérablement. Cependant, ilest observé au sein des départements comptables et financiers un manque en moyens humainsnécessitant des efforts supplémentaires pour la réalisation de lensemble des travaux quengendre lacroissance continue de la banque. Inventaire des immobilisations : - Lactif de la banque fait ressortir un total des immobilisations de 137.345.000 Dh, soit un accroissement de 7,27 % par rapport à lexercice 2000. - Linventaire des immobilisations réalisé par le personnel de la banque fait ressortir un certain nombre de défaillances quil convient de réajuster. Provisions et reprises sur provisions : Nous navons pas effectué de diligences particulières concernant le classement des créancesen souffrance et leur couverture par des provisions suite à des dépréciations. Cependant, on note uneforte progression de 37,38 % des dotations aux provisions en cours de lannée 2001 par rapport àlannée 2000.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 72 TEMSAMANI JALAL
  • 73. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Charges et pertes sur exercices antérieurs : 436.391,57 Dh. Ces comptes appellent les observations déjà évoquées au niveau de la partie concernant lecontrôle des comptes. Résultat net : 58.309 milliers de Dh. Les produits dexploitation bancaires ont atteint au 31/12/2001 la somme de 414.517.000 Dhsoit une progression par rapport à 2000 de 11,37%. +Les charges dexploitation bancaires ont atteint au 31/12/2001 la somme de 125.034.000Dh soit une progression de 6,53% par rapport à 2000. Le résultat net de lexercice arrêté au 31/12/2001 après déduction des impôts est constatépour un montant de 58.309.000 Dh soit une forte progression par rapport à lannée 2000 de 31,03%. Laffectation du résultat telle que proposée par le conseil dadministration ne soulève denotre part aucune observation. En définitive, sous réserve des observations citées ci-dessus et aux contrôles limitésauxquels nous avons procédé, une opinion exhaustive ne peut être exprimée. A notre avis, les états de synthèse cités au premier paragraphe ci-dessus donnent, dans lalimite des contrôles effectués, une image fidèle du patrimoine et de la situation financière de labanque au 31 décembre 2001ainsi que du résultat de ses opérations et de l’évolution de ses flux detrésorerie pour l’exercice clos à cette date, conformément aux principes comptables admis au Maroc. Il appartient à lassemblée générale de se prononcer sur lapprobation des comptes tels queprésentés par le conseil dadministration et annexés à ce rapport. Une fois le rapport de commissariat aux comptes élaboré, il ne nous reste que mentionnerque la pratique du commissariat aux comptes au Maroc rencontre des difficultés considérables du faitde la résistance des institutions contrôlées à communiquer les informations nécessaires au bondéroulement de la mission. Il nous semble enfin quen plus de lindépendance et de la compétence, la pratique du métierappelle encore plus la sagesse du commissaire aux comptes.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 73 TEMSAMANI JALAL
  • 74. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Conclusion Le commissariat aux comptes représente une réflexion continue et renouvelée qui doit être constammentmodelée en fonction du développement des exigences des entreprises et des pouvoirs publics. De nouvelles interrogations ne cessent dagiter la matière ; les quelques questions quavec beaucoup deprudence nous avons essayé de présenter nécessitent que des personnalités compétentes puissent leur donner au moinsune substance, sinon une réponse. Prenons donc acte des axes essentiels de ce développement récent du commissariat aux comptes. Ilspermettent didentifier la problématique du futur à propos duquel il faut sinterroger. Nous retiendrons dabord les progrès de la mission de base du contrôleur légal des comptes, la certification.Dabord son approfondissement : il a fallu attendre 1993 pour voir introduire dans lordre juridique les principescomptables au moins certains dentre eux. Cest une consécration bien nécessaire pour le droit comptable. Mais lesjuristes ne peuvent sestimer complètement éclairés et la tâche ne peut être considérée comme achevée : Limage fidèle,pour ne prendre que cet exemple, garde ses mystères, et ils aimeraient bien savoir par exemple, incriminationpénale oblige, ce quest un bilan ne donnant pas une image fidèle ! Ceci pour constater simplement quil y a unchantier immense ouvert aux progrès de la théorie comptable et de son indispensable traduction juridique. Ensuite lextension de la mission : Depuis que la taille économique, et non plus la forme juridique,constitue le critère de lintervention du commissaire aux comptes, à la notable exception des sociétés par actions, ilétait évident que cette exception serait un jour ou lautre remise en cause. La question est devenue brûlante, et ellefera certainement lobjet de larges débats entre les groupes possédant le pouvoir législatif. Le deuxième trait que nous relevons dans cette dynamique du commissariat aux comptes est la prolifération,dans la législation, des missions particulières, cest-à-dire celles qui sajoutent à la certification des comptes annuels.Le développement de linstitution a suivi les errements traditionnels du droit, ceux dun légalisme sans douteexcessif, au service dune tendance permanente à verser dans linterventionnisme administratif. À partir delabandon – justifié – de lancienne conception, selon laquelle le commissaire aux comptes était le mandataire desactionnaires, chargé de protéger leurs seuls intérêts, il était peut-être inévitable que la finalité du contrôle légal soitpoussée à lextrême opposé, de façon aussi critiquable à notre avis : cest la tentation de la «mission dintérêt public», acceptée par les professionnels parce que gratifiante. Mais cette conception est grosse du risque de voir leur imagese dégrader à légard des assujettis ne serait-ce parce quau Maroc, lintérêt public, cest celui de lÉtat, autrementdit cest la politique du moment. De plus, le contrôle légal des comptes risque alors de séparpiller et même de sedissoudre dans un contrôle légal généralisé. En dernier lieu, nous retiendrons de cette évolution dune dizainedannées la construction dun corps professionnel suffisamment structuré pour bénéficier dune consistante délégationE.N.C.G. Tanger 2001/2002 74 TEMSAMANI JALAL
  • 75. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.des pouvoirs de lÉtat. Que la spécificité de la mission de contrôle légal impose de toute façon des règles proprespour la mission et pour le statut de celui qui lexerce, nous sommes tous persuadés. Ce principe posé, il importe finalement peu quil y ait ou non double appartenance des mêmes professionnelsà deux organisations distinctes. Lautonomie conceptuelle, et donc structurelle, du contrôle légal ne fait aucundoute, quelles que soient ses modalités. Du point de vue de la simplification et de la cohérence du droit, nous voyonsun double avantage au raffermissement dune autorité professionnelle spécifique au contrôle légal. Dabord,lédiction des normes professionnelles devrait libérer le législateur des contingences techniques et modifier lapprocheactuellement encore trop réglementaire de la matière, lÉtat se consacrant – enfin ! – aux seules dispositions deportée générale. Ensuite, en assurant la police de la profession, et notamment celle du principe cardinal dindépendance, lesinstances disciplinaires devraient finir par alléger la loi de tout lappareil des règles dincompatibilité préventives, ànotre sens aussi vaines dans leurs effets quelles sont complexes dans leurs modalités. Mais ceci ne résoudrait pas pour autant lépineuse question du cumul du contrôle légal et du conseil, dont laseule évocation nous projette dans les interrogations du futur. Comment, à partir de ce récent passé si bien rempli,cerner lavenir ? Il faut dabord veiller à faire encore progresser lessentiel, cest-à-dire la certification des comptes annuels. Laprolifération des textes imposant des missions particulières a abouti à obscurcir, pour le juriste en tout cas, lunitéde la mise en œuvre du contrôle légal. La loi devrait traduire mieux quelle ne le fait actuellement la globalité delaudit annuel. Cette modernisation devrait se faire en y intégrant trois paramètres essentiels. Dabord les progrès – internationaux – de la science comptable ; ils auront pour effet de compléter et mêmerenouveler les principes de la matière et imposeront corrélativement de nouveaux devoirs aux contrôleurs. Ensuite les progrès de la technique professionnelle, eux aussi internationaux, ne serait-ce quen raison deleur diffusion à léchelle du monde par les grands réseaux internationaux daudit ; ceux-ci en sont les acteurs,parce quils ont lexpérience et les moyens de linnovation : cet aspect opératoire, de toute première importance,devra être pris tout particulièrement en compte pour améliorer la compétence des acteurs et renforcer lhomogénéitédes techniques utilisées. Enfin, troisième paramètre, et ce nest pas le moindre, cette évidence que le contrôle légal doit répondre auxbesoins des entités contrôlées. Dans la compétition mondiale des plus grandes entreprises, on sait le rôle delinformation financière, où le contrôle légal doit apporter une garantie indispensable de sécurité. Le second axe de développement de la mission, que nous avons déjà évoqué, est celui du contrôle légal noncomptable. Celui-ci se développant, le commissaire aux comptes devrait-il changer son titre en un autre plus large,celui de commissaire à la légalité, ou à la régularité, ou à la continuité de la vie de lentreprise ? Cest uneE.N.C.G. Tanger 2001/2002 75 TEMSAMANI JALAL
  • 76. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L.spécificité inspirée de la législation française qui nous place à lavant-garde des législations du reste des pays : nousfaisons évidemment allusion entre autres à lobligation de révélation et à la mission dalerte. Au terme de ce travail, je ne peut laisser échapper loccasion dexprimer ma vive gratitude à lensemble dupersonnel de la fiduciaire, qui nont pas épargné defforts pour que cette expérience me soit bénéfique, et qui montfait sentir tout au long de mon séjour au cabinet, un plaisir pour le travail et la collaboration entre les membres ducabinet. En effet, cette expérience ma permis; dune part; dobserver sur le terrain lensemble des techniques dauditutilisées par les commissaires aux comptes dans leur travail, et dautre part; elle ma servi à mettre en applicationmes connaissances théoriques et de tester leur applicabilité sur le terrain, et ce dans le cadre de ma participation àla mission de commissariat aux comptes au niveau dun établissement de crédit.. Cest dans cette perspective que nous avons essayé; lors de la dernière partie de ce travail; de présenterlensemble des normes régissant la pratique du métier tout en essayant dêtre le plus exhaustif possible dans laprésentation de la démarche daudit légal , des méthodes et pratiques du commissariat aux comptes . Notre objectif étant de présenter lintérêt de la démarche, des techniques et des méthodes pour aboutir ; àtravers une analyse poussée et une cohérence dans lenchaînement des travaux ; à formuler une opinion motivée etjustifiée sur les comptes annuels de la firme. En effet, les normes professionnelles sont tellement complets quils permettent une réalisation fructueuse delensemble des travaux du commissaire aux comptes quelque soit la mission qui lui est confiée. Cependant, le commissaire aux comptes demeure le seul capable à en faire usage et à déterminer la naturedes travaux quil sera tenu de réaliser compte tenu des particularités de chaque mission.E.N.C.G. Tanger 2001/2002 76 TEMSAMANI JALAL
  • 77. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. Références bibliographiques Danièle BATUDE, " Laudit comptable et financier " Editions Nathan, Paris, 1997. Jean luc-siegwat, " Comptabilité approfondie et révision comptable " Manuels de normes professionnelles de lordre des experts comptables. Textes de lois notamment les suivants : Loi 17-95 relative aux sociétés anonymes. loi n° 1-93-147 du 6 juillet 1993 (15 moharrem 1414) relatif à lexercice de lactivité desEtablissements de crédit et de leur contrôle (BO 7 juill. 1993, p. 333). Circulaire n° 6/G/2001 du 19/02/2001 de Bank Al-Maghrib relative au contrôle interne desétablissements de crédit, ci-jointe en annexe. Des arrêtés relatifs aux règles prudentielles que les établissements de crédit doivent observer. Les recherches du CREDA publiés sur son site web dont ladresse est la suivante :http://www.ccip.fr/credaE.N.C.G. Tanger 2001/2002 77 TEMSAMANI JALAL
  • 78. Rapport de stage de conception Technique assistance S.A.R.L. ANNEXESE.N.C.G. Tanger 2001/2002 78 TEMSAMANI JALAL

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