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Fiscalità enti non profit

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  • 1. GLI ENTI-NO PROFIT: QUESTI SCONOSCIUTI Sebastiano Di Diego e Manila Antomarioni
  • 2. Riflessioni Iniziali• Che cosa sono gli Enti Non Profit?• Enti non profit ed Enti non commerciali sono la stessa cosa? Possiamo considerare identiche le due espressioni?
  • 3. Normativa di riferimento• Diritto dell’attività associativa è diritto riconosciuto dall’art. 18 della Costituzione: “I cittadini hanno diritto di associarsi liberamente, senza autorizzazione, per fini che non sono vietati ai singoli dalla legge penale.” DIVIETI: fini vietati dalla legge penale associazioni segrete associazioni con scopi politici mediante organizzazioni di carattere militare
  • 4. Normativa di riferimento Codice Civile• Associazioni (artt. 36 – 42) • D.Lgs. 917/1989 riconosciute e (T.U.I.R.) : artt. 143 - Fondazioni • Associazioni non 150 riconosciute e comitati • D.P.R. 633/72 (Iva): artt. 4, 19, 19 ter. Codice Civile Disciplina Fiscale (artt. 14 – 35)
  • 5. Normativa di riferimento• D.Lgs. 460/1997 (da art.10 e ss. per le ONLUS)• Legge 266/1991: organizzazioni di volontariato• Legge 383/2000: associazioni di promozione sociale• Leggi 398/1991 e 289/2002 (art. 90 modificato dalla L. 128/2004): associazioni sportive dilettantistiche• Legge 398/1991 (per il rinvio ex art.9bis D.L. 417/91): associazioni senza scopo di lucro• D.lgs. n. 356/1990 e D.lgs. n. 153/1999: fondazioni ed associazioni bancarie• Legge n. 845/1978: enti di formazione professionale• Legge n. 804/1997, Legge n. 112/1980, D.P.R. n.1017/1986: istituti di patronato• Legge n. 381/1991: cooperative sociali• Legge n. 222/1985: enti ecclesiastici cattolici• Legge n. 49/1987, art. 28: enti religiosi di altre confessioni, organizzazioni non governative• Legge n. 287/1991, art. 3, comma 6: enti di promozione sociale.
  • 6. ITER DI RICONOSCIMENTO PERSONALITA’ GIURIDICARiconoscimento Presentazione Riconoscimento nazionale domanda RegionalePrefettura Presidenza giunta regionale CONTROLLO SU: Entro 120 giorni - Scopo (lecito e possibile) - Patrimonio (adeguato alla realizzazione dello scopo) Comunicazione di ragioni Iscrizione registro ostative o richiesta di persone giuridiche documenti integrativi Entro 30 giorni Possibilità di presentare Dopo 30 giorni memorie e documenti aggiuntiviDiniego d’iscrizione In mancanza di comunicazione e d’iscrizione opera il principio del silenzio rifiuto
  • 7. CONTENUTO DELLA DOMANDA:1) Istanza sottoscritta dal legale rappresentante;2) n. 2 copie autentiche di atto costitutivo e statuto, di cui una in bollo;3) Relazione illustrativa, in duplice copia, sull’attività svolta e/o su quellache l’ente intende svolgere, sottoscritta dal legale rappresentante;4) Relazione, in duplice copia, sulla situazione economico-finanziaria,corredata da perizia giurata, in caso di beni immobili, e da attestazionebancaria relativa ai beni patrimoniali mobiliari, sottoscritta dal legalerappresentante;5) n. 2 copie dei bilanci e dei conti consuntivi approvati negli ultimi 3 anni enel periodo precedente la presentazione dell’istanza, se l’istituzione ha giàoperato come ente non riconosciuto;6) Elenco dei componenti degli organi direttivi dell’ente, sottoscritto dalPresidente, compreso il collegio dei revisori, con indicazione del numero deisoci.
  • 8. Disciplina fiscale degli enti non profit IMPOSTE DIRETTE
  • 9. La natura fiscale (1) Gli enti non profit possono assumere sia la qualifica di enti commerciali che di enti non commercialirientrano nella prima categoria quando rientrano nella seconda categoria quando nonl’oggetto esclusivo o principale è hanno per oggetto esclusivo o principalerappresentato dall’esercizio di attività l’esercizio di attività commerciali (art. 73,commerciali (art. 73, comma 1, lett. b comma 1, lett. c del T.U.I.R.);del T.U.I.R.); L’elemento distintivo – che produce effetti in ordine all’individuazione delle regole di determinazione della base imponibile – è la commercialità
  • 10. La natura fiscale (2)I criteri per determinare se le devono essereattività esercitate sono desunti dall’art. 55commerciali o non commerciali del T.U.I.R Tale norma individua, infatti, le attività produttive di reddito d’impresa
  • 11. Attività commerciale ex art. 55 TUIR (1) Produttiva di REDDITO D’IMPRESASono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali.Per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale,ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art. 2195 c.c., e delle attività indicatealle lettere b) e c) del comma 2 dell’art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se nonorganizzate in forma d’impresa.Sono inoltre considerati redditi d’impresa:a) i redditi derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma di impresa dirette allaprestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195 c.c.;b) i redditi derivanti dall’attività di sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi,stagni e altre acque interne;c) i redditi dei terreni, per la parte derivante dall’esercizio delle attività agricole di cuiall’art. 32, pur se nei limiti ivi stabiliti, ove spettino alle società in nome collettivo e inaccomandita semplice, nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residentiesercenti attività d’impresa.Le disposizioni in materia di imposte sui redditi che fanno riferimento alle attività commerciali siapplicano, se non risulta diversamente, a tutte le attività indicate nel presente articolo.
  • 12. Attività commerciale ex art. 55 TUIR (2) Un’attività è commerciale se contemporaneamente ricorrono le seguenti condizioni è abituale, cioè continuativa e non occasionale rientra tra quelle elencate nell’art. 2195 c.c. oppure non rientra tra quelle elencate nell’art. 2195 c.c. ma è svolta con adeguata organizzazione i beni e i servizi che ne derivano sono destinati al mercato (anche ristretto) è economica
  • 13. Attività commerciale ex art. 55 TUIR (3) Abitualità e professionalità Pluralità di atti di scambioPuò riguardare anche una sola operazione economica purché sia articolata in più fasi realizzative Dimensione e complessità dell’affare Rilevanza dell’organizzazione Utili indicatori Dimensione dei costi e dei proventi connessi all’operazione
  • 14. Attività commerciale ex art. 55 TUIR (4) È richiesta solo per le Organizzazione in forma prestazioni di servizi non d’impresa riconducibili nell’art. 2195 del c.c. Ricorre quando nella prestazione del servizio l’elemento personale dell’attività del titolare è secondario rispetto alla funzione in concreto assolta dall’insieme dei fattori produttivi
  • 15. Attività commerciale ex art. 55 TUIR (5) L’attività deve essere economicità programmaticamente sostenuta da entrate di natura corrispettiva Non è possibile configurare un’impresa commerciale ai fini tributari se si è in presenza di una remunerazione prevalentemente contributiva e liberale
  • 16. Qualificazione Fiscale Qualificazione fiscale dell’enteEnte commerciale Ente non commerciale Attività principale o esclusiva Commerciale Non commerciale
  • 17. Il percorso logico (1) 1. Individuare l’oggetto esclusivo o principale 4. Monitorare il 2. Verificare se è mantenimento nel commerciale otempo della qualifica meno 3. Qualificare fiscalmente l’ente
  • 18. L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (1)• I criteri di individuazione dell’oggetto esclusivo o principale dell’attività sono indicati all’art. 73 del TUIR:  Il comma 4: “L’oggetto esclusivo o principale dell’ente residente è determinato in base alla legge, all’atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico, scrittura privata autenticata o registrata. Per oggetto principale si intende l’attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall’atto costitutivo o dallo statuto.”  Il comma 5: “In mancanza dellatto costitutivo o dello statuto nelle predette forme, loggetto principale dellente residente è determinato in base all’attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato; tale disposizione si applica in ogni caso agli enti non residenti”.
  • 19. L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (2)– Per stabilire la “natura fiscale” di un ente non profit, quindi, la prima cosa che dobbiamo fare è leggere attentamente lo statuto– Ovviamente lo statuto, riguardo all’oggetto di attività, dovrebbe contenere previsioni coerenti con le previsioni di legge.
  • 20. L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (3) Enti residenti Enti non residenti Atto costitutivo in forma di L’oggetto esclusivo o atto pubblico, scrittura principale è determinato privata autenticata o in base all’attività registrata effettivamente svolta (art. 73, c. 5 Tuir) L’oggetto esclusivo o principale è determinato in base al contenuto di tale documento (art. 73, c. 4 Tuir)
  • 21. La verifica della natura delle attività svolte (1) DETERMINAZIONE INDIVIDUAZIONE DELLA NATURA OGGETTO COMM.LE O MENO ESCLUSIVO O DELL’OGGETTO PRINCIPALE STESSO
  • 22. La verifica della natura delle attività svolte (2)Criteri da utilizzare ai fini della determinazione della commercialità o meno dell’attività previsti dall’art. 55 del T.U.I.R, come in precedenza illustrato.
  • 23. La verifica della natura delle attività svolte (3) E’ rilevante il METODO GESTIONALE adottato per il suo svolgimento. Requisiti Destinazione fondamentali Economicità Al Mercato
  • 24. La verifica della natura delle attività svolte (4) Non esiste però concordanza sul significato da attribuire al concetto di economicità della gestione:Primo orientamento: Secondo orientamento:l’attività è economica se i l’attività è economica secorrispettivi gestita secondo criterisemplicemente coprono i programmaticamentecosti orientati al conseguimento di un margine di profitto
  • 25. La qualificazione dell’ente (1)L’oggetto è noncommerciale → l’ente è NON COMMERCIALEL’oggetto è →l’ente è COMMERCIALEcommerciale benché dichiari finalità non lucrative, deve considerarsi ente commerciale.
  • 26. La qualificazione dell’ente(2) Attenzione La qualificazione fiscale di un ente devediscendere da un’attenta analisi delle attività effettivamente svolte e dall’individuazione delle loro natura
  • 27. Monitorare nel tempo il mantenimento della qualifica (1) In base all’art. 149, comma 1, del T.U.I.R• Un ente non profit che, indipendentemente dalle previsioni statutarie, per un intero periodo di imposta esercita prevalentemente attività commerciale perde la qualifica di ente non commerciale
  • 28. Monitorare nel tempo il mantenimento della qualifica (2)Perdita della qualifica di ente Qualora venga esercitata Per un intero periodonon commerciale prevalentemente attività d’imposta commercialeINDICATORI DI COMMERCIALITA’ (art. 149, c. 2 Tuir)1. prevalenza delle immobilizzazioni relative all’attività commerciale (materiali immateriali e finanziarie), al netto degli ammortamenti, rispetto agli investimenti relativi alle attività istituzionali e decommercializzate dal legislatore fiscale.2. prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali;3. prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità e quote associative). Dal raffronto vanno esclusi i contributi percepiti per lo svolgimento di attività aventi finalità sociale in regime di convenzione o accreditamento; detti contributi, infatti, non concorrono alla formazione del reddito degli enti non commerciali ai sensi dell’art. 143, comma 3, del Tuir;4. prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle restanti spese. Il verificarsi di una o più delle suddette ipotesi NON comporta l’automatico mutamento della qualifica, ma è significativo ai fini della formulazione di un giudizio sulla natura dell’attività effettivamente esercitata.
  • 29. “Il mutamento di qualifica opera a partire dal periodo d’imposta in cuivengono meno le condizioni che legittimano le agevolazioni e comportal’obbligo di comprendere tutti i beni facenti parte del patrimonio dell’entenell’inventario di cui all’art. 15 del d.P.R. del 29 settembre 1973, n. 600.L’iscrizione nell’inventario deve essere effettuata entro sessanta giornidall’inizio del periodo d’imposta in cui ha effetto il mutamento di qualificasecondo i criteri di cui al d.P.R. 23 dicembre 1974, n. 689”. (art. 149 c. 3Tuir) La norma vuole costringere ogni ente ad operare fin dall’inizio del periodo d’imposta una accurata valutazione prospettica della propria attività, ai fini della corretta qualificazione tributaria
  • 30. Associazioni sportive Enti ecclesiastici riconosciti come dilettantistiche persone giuridiche agli effetti civili Non si applicano le disposizioni sulla perdita della qualifica di ente non commerciale
  • 31. La determinazione del reddito (1) Gli enti non profit, a seconda della loroqualificazione fiscale, determinano il redditoda assoggettare ad IRES con modalità diverse.
  • 32. La determinazione del reddito (2)• Enti non commerciali →il reddito imponibile deve essere determinato sulla base degli artt. 143 e ss del T.U.I.R.• Enti commerciali → il reddito imponibile deve essere determinato sulla base degli artt. 81 e ss del T.U.I.R.
  • 33. La determinazione del reddito (3) Ente commerciale Ente non commerciale Determinazione reddito complessivo Il reddito, da qualunque fonte Il reddito complessivo è costituitoprovenga, è considerato reddito dalla somma delle singole d’impresa e si determina categorie di reddito (redditi apportando al risultato d’impresa, di capitale, fondiari e economico le variazioni in diversi) determinate secondo la aumento e in diminuzione normativa Irpefpreviste dalla normativa fiscale (art. 143 e ss. Tuir) (art. 81 e ss. Tuir)
  • 34. • Il reddito complessivo, da assoggettare ad IRES, è dato dalla somma tra:• redditi fondiari• redditi da capitale determinati secondo le norme previste dalla disciplina• redditi d’impresa dell’IRPEF.• e redditi diversi
  • 35. La determinazione del reddito (5) (art. 143 Tuir)I proventi (plusvalenze non riconducibili a non sonoredditi diversi, ecc.) che non sono tassabiliriconducibili alle categorie redditualipreviste dal citato art. 143 • Ai fini dell’imposizione diretta non rilevano né il luogo di produzione, né la destinazione dei redditi, secondo quanto disposto dalla norma.
  • 36. La determinazione del reddito (6) (art. 143 Tuir)• NON si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell’articolo 2195 del codice civile:  rese in conformità alle finalità istituzionali dell’ente  senza specifica organizzazione  e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione.
  • 37. La determinazione del reddito (7) (art. 143 Tuir)• In assenza dell’art. 143, comma 1, tali attività verrebbero considerate commerciali Organizzazione Economicità in forma d’impresa Art. 55 Tuir
  • 38. La determinazione del reddito (8) (art. 143 Tuir) C.M. 124/E del 12 maggio 1998: COSTI DI DIRETTA IMPUTAZIONESoli costi operativi ritenuti direttamente necessari per la realizzazione del servizio.
  • 39. La determinazione del reddito (9) (art. 143 Tuir)• NON sono tassabili:  i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito di raccolte pubbliche* effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;  i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di cui all’art. 8, c. 7, d.lgs. 30/12/1992, n. 502, come sostituito dall’art. 9, c. 1, lettera g), d.lgs. 7/12/1993, n. 517, di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.
  • 40. *Raccolte pubbliche di fondi Raccolte pubbliche di fondi Raccolte pubbliche di fondi senza cessione di beni con cessione di beniL’attività è non economica e L’attività non è commerciale soloquindi, in ogni caso, non alle seguenti condizioni:commerciale. •si tratta di iniziative occasionali; •la raccolta dei fondi è effettuata in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione; •i beni ceduti per la raccolta dei fondi sono di modico valore. N.b. Nell’ aprile 2010 sono state emanate dall’Agenzia per le Onlus (recentemente soppressa) le linee guida per la raccolta pubblica di fondi
  • 41. Agevolazioni enti associativi (1) Nell’ambito degli particolari disposizioni sono previste enti non per gli enti di tipo associativo commerciali, considera non commerciale, a certeArt. 148, commi 1 e 2, del condizioni, l’attività T.U.I.R interna, cioè quella rivolta agli associati
  • 42. Agevolazioni enti associativi (2) Esclusione dall’ambito dellaComma 1, Art. 148 commercialità, dell’attività svolta nei Tuir confronti degli associati o partecipanti, sempreché la stessa sia esercitata in conformità alle finalità istituzionali e in assenza di una specifica corrispettivitàConseguente non tassabilità delle somme versate dagli associati opartecipanti a titolo di quote o contributi associativi.
  • 43. Agevolazioni enti associativi (3)Comma 2, Art. 148 Tuir Conferma la natura commerciale compresi i contributi e delle cessioni di beni e delle le quote supplementari prestazioni di servizi rese agli determinati in associati o partecipanti verso funzione delle pagamento di corrispettivi maggiori o diverse specifici prestazioni alle quali danno diritto. ancorché in conformità alle finalità istituzionali
  • 44. Agevolazioni enti associativi (4) CORRISPETTIVI SPECIFICI non sono ordinati alla sopravvivenza dell’ente eall’attuazione degli oggetti sociali, ma piuttosto ad ottenere specifiche prestazioni di servizi.
  • 45. Agevolazioni enti associativi (5) I corrispettivi specifici resi per cessioni di beni e prestazioni di servizi ad associati o partecipanti si considerano: Reddito dimpresa Redditi diversiOperazioni con carattere di operazioni con carattere di abitualità occasionalità
  • 46. Agevolazioni enti associativi (6)L’attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, inconformità alle finalità istituzionali, non è considerata commerciale .Le somme versate dagli associati o partecipanti a titolo di quote ocontributi associativi non concorrono a formare il reddito complessivo DerogaSi considerano effettuate nell’esercizio di attività commerciali lecessioni di beni e le prestazioni di servizi (salvo il disposto del c. 1dell’art. 143) agli associati o partecipanti verso pagamento dicorrispettivi specificiSi considerano corrispettivi specifici anche i contributi e le quotesupplementari determinati in funzione delle maggiori o diverseprestazioni alle quali danno diritto.
  • 47. Agevolazioni enti associativi (7)I corrispettivi specifici non rilevano esclusivamente nel seguente caso ricorrendo le condizioni previste dall’art. 143, comma 1(prestazioni di servizi non rientranti nell’art. 2195 C.c., assenza di specifica organizzazione e corrispettivi specifici che non eccedono i costi di diretta imputazione), l’attività svolta a favore dei soci è qualificata come non commerciale.
  • 48. verso pagamento diEsclusione del carattere commerciale corrispettivi specificidelle attività rese nei confronti degliiscritti, associati o partecipanti in diretta attuazione degli scopi istituzionali, ATTIVITA’ DECOMMERCIALIZZATE- Associazioni politiche, sindacali e di categoria 1. Attività svolte in diretta attuazione degli scopi-Associazioni religiose istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti:- Associazioni sportive dilettantistiche - degli associati;- Associazioni assistenziali - di altre associazioni che svolgono la stessa attività e- Associazioni culturali che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o- Associazioni di promozione sociale nazionale;- Associazioni di formazione extra scolastica della - dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionalipersona 2. Cessioni di proprie pubblicazioni prevalentemente ad associati
  • 49. Associazioni di promozione socialeex Legge 7 dicembre 2000, n. 383 Le cessioni di beni e leprestazioni di servizi rese nei sono equiparate, confronti dei familiari ai fini fiscali, a conviventi degli associati quelle rese agli associati
  • 50. • le associazioni destinatarie abbiano redatto latto costitutivo o lo statuto nella forma dellatto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata; • latto costitutivo o lo statuto siano conformi alle clausole indicate nel comma 8 dellart.148, dirette a garantire la non lucratività dellassociazione e ad evitare fenomeni elusivi1. divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione, nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dellassociazione, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge;2. obbligo di devolvere il patrimonio dellente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità e salvo diversa destinazione imposta dalla legge; a tal fine dovrà essere sentita l’Authority di cui allarticolo 3, comma 190, della legge n. 662/96; N.b. le funzioni dell’Authoity sono state trasferite al Ministero del lavoro(segue)
  • 51. Agevolazioni enti associativi (9)3. disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire leffettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori detà il diritto di voto per lapprovazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dellassociazione;4. obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario secondo le disposizioni statutarie;5. eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo di cui allarticolo 2532, secondo comma, del codice civile, sovranità dellassemblea dei soci, associati o partecipanti e i criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti;6. intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa.
  • 52. L’art. 148 c. 4 individua le attività considerate sempre commerciali • cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita; • somministrazione di pasti; • erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; • prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito; • prestazioni di servizi portuali e aeroportuali; • gestione di spacci aziendali e di mense; • organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; • gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; • pubblicità commerciale; • telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
  • 53. Associazioni di promozione socialeRicomprese tra gli enti di Finalità assistenziali cui all’art. 3, c. 6, l. riconosciute dal Ministero n.287/91 dell’interno Non commerciale (anche se corrispettivi specifici) Somministrazione di Organizzazione di viaggi e alimenti e bevande soggiorni turisticieffettuata presso la sede da bar ed esercizi similari Attività strettamente Iscritti complementari a quelle Associati svolte in diretta attuazione Partecipanti degli scopi istituzionali ……
  • 54. Associazioni politiche eassociazioni confessionali con le quali lo Stato ha stipulato accordi Non commerciale(anche se corrispettivi specifici) Organizzazione di viaggi e soggiorni turistici Iscritti Associati Partecipanti ……
  • 55. Associazioni sindacali e di categoria Non commerciale (anche se corrispettivi specifici)Organizzazione di viaggi e Cessioni di Assistenza in tema soggiorni turistici pubblicazioni anche di contratti collettivi in prevalenza a non soci riguardanti i contratti collettiviEsclusivamente a Iscritti, Anche non in prevalenza a a in prevalenza a a Iscritti, Associati,Partecipanti Iscritti, Associati,Partecipanti Associati,Partecipanti …… …… …… Corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione
  • 56. Il godimento di tutte le agevolazioni previste dall’art. 148, ai sensi dell’art. 30 del DL 185/2008, è subordinato all’effettuazione di una specifica comunicazione (modello EAS), con la quale devono essere forniti all’Agenzia delle Entrate dati e notizie fiscali. L’inadempimento dell’obbligo comporta la non applicazione del regime agevolato di cui all’art. 148 del tuir, con la conseguenza di considerare i contributi associativi come ricavi commerciali.
  • 57. • Il modello doveva essere presentato all’Agenzia delle entrate in via telematica direttamente dai soggetti interessati o dagli intermediari abilitati entro il 31 dicembre 2009 per gli enti costituiti alla data di entrata in vigore del d.l. (29 novembre 2009)• Per gli enti costituitisi successivamente va presentato entro 60 giorni dalla data di costituzione (d. Ag. 21 dicembre 09)
  • 58. • La variazione dei dati precedentemente comunicati va comunicata entro il 31 marzo dell’anno successivo a quello in cui si è verificata la variazione.• La perdita dei requisiti per poter godere del regime di favore va comunicata entro 60 giorni dalla data in cui si è verificata tale circostanza, compilando l’apposita sezione.
  • 59. • L’omessa presentazione del modello nei termini previsti comporta l’inapplicabilità dei benefici fiscali.• Non è chiaro però se la violazione debba essere specificatamente contestata dall’ufficio e il momento dal quale iniziano a venir meno gli effetti del regime agevolato.
  • 60. SCHEMA DI SINTESI Tipo di attività Regime fiscale L’attività non è commerciale se svolta:Prestazioni di servizi non rientranti in conformità alle finalità istituzionali dell’ente;nell’art. 2195 c.c. a favore dei soci senza specifica organizzazione ;e dei terzi. dietro pagamento di corrispettivi che non eccedano i costi di diretta imputazione L’attività non è commerciale se:  si tratta di iniziative occasionali;Le raccolte pubbliche di fondi la raccolta dei fondi è effettuata in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;  i beni eventualmente ceduti per la raccolta dei fondi sono di modico valore. L’attività non è commerciale se:Attività in regime di convenzione o  ha finalità sociali;di accreditamento  è svolta in conformità alle finalità istituzionali dellente.Attività nei confronti dei socidietro pagamento di quote L’attività non è commerciale se conforme alle finalità istituzionaliassociative generiche L’attività non è commerciale alle seguenti condizioni:Attività nei confronti dei soci  l’attività deve essere svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali,dietro pagamento di quote  lo statuto dell’associazione deve essere:associative e corrispettivi specifici redatto nella forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata o registrata;  conforme alle clausole indicate nell’art. 148.
  • 61. Tipo di attività Regime fiscaleCessioni di proprie pubblicazioni L’attività non è commerciale se:  le pubblicazioni sono cedute prevalentemente ai soci  lo statuto dell’associazione è:  redatto nella forma dellatto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata;  conforme alle clausole indicate nell’art. 148. cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita; Queste attività sono sempre commerciali somministrazione di pasti; erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e dideposito; prestazioni di servizi portuali e aeroportuali gestione di spacci aziendali e di mense; organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; gestione di fiere ed esposizioni a caratterecommerciale; pubblicità commerciale; telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
  • 62. Determinazione dell’Ires (1) Reddito d’impresa + Redditi da fabbricatiREDDITO COMPLESSIVO + Redditi dei terreni + Redditi da capitale + Redditi diversi- ONERI DEDUCIBILI= REDDITO IMPONIBILEx ALIQUOTA D’IMPOSTA IRES 27,5%= TOTALE IMPOSTA- DETRAZIONID’IMPOSTA DA VERSARE: non si versano importi fino a euro 10,33= IMPOSTA A CREDITO: che può essere chiesta a rimborso o riportata al successivo periodo d’imposta per compensarla con i debiti successivi
  • 63. Determinazione dell’Ires (1) DEDUCIBILITA’ DEI COSTI PROMISCUI (art. 144 c. 4 Tuir)In presenza di spese e altri componenti negativi relativi a beni e serviziutilizzati promiscuamente per l’esercizio di attività commerciale eistituzionale è prevista una detrazione in misura percentuale determinata inbase al seguente rapporto: Ricavi commerciali Ricavi commerciali + Ricavi istituzionali N.B.: la ripartizione degli acquisti utilizzati promiscuamente interessa anche la disciplina Iva.
  • 64. Determinazione dell’Ires (1)DETERMINAZIONE FORFETARIA DEL REDDITO D’IMPRESASolo per gli enti non commerciali ammessi alla tenuta della contabilità semplificata aisensi dell’art. 18 del d.P.R. 600/1973, il reddito d’impresa può essere determinatoforfetariamente (art. 145 Tuir) come segue. Ricavi x Coefficiente di redditività + Plusvalenze patrimoniali (art. 86 Tuir) + Sopravvenienze attive (art. 88 Tuir) + Dividendi e interessi (art. 89 Tuir) + Proventi immobiliari (art. 90 Tuir) = Reddito d’impresa Attività di prestazione di servizi Altre attività Ricavi Coefficiente (1) Ricavi Coefficiente (1) Fino a € 15.493,71 15% Fino a € 25.822,84 10% Da € 15.493,71 a € Da € 25.822,84 a € 25% 15% 309.874,14 516.456,90 (1) Se l’ente svolge contemporaneamente i due tipi di attività, il coefficiente si determina con riferimento all’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente. In mancanza della distinta annotazione dei ricavi si considerano prevalenti le attività di prestazione di servizi
  • 65. Le OnlusDISCIPLINA GIURIDICA ex D.Lgs. 460/1997
  • 66. I soggetti che possono diventare ONLUSassociazionicomitatifondazionisocietà cooperativealtri enti di carattere privato
  • 67. I soggetti che sono ONLUS di diritto (1) Organizzazioni di volontariato di cui alla legge n. 266/1991 iscritte negli appositi registri Organizzazioni non governative di cui alla legge n. 49 del 26 febbraio 1987 Cooperative sociali di cui alla legge n. 381 del 8 novembre 1991 Consorzi la cui base sociale sia formata esclusivamente da cooperative sociali
  • 68. I soggetti che sono ONLUS di diritto (2): Precisazione per le ODVArt. 30 del D.L. 29/11/2008, n. 185 le organizzazioni di volontariatoconvertito, con modificazioni, dalla l. iscritte nei registri del volontariato di28/11/2009, n. 2 (Decreto Anticrisi) + acquistano la qualifica di ONLUS diCircolare 12/E del 9/4/2009 diritto a condizione che non svolgano attività commerciali diverse da quelle marginali indicate nel decreto ministeriale 25 maggio 1995
  • 69. I soggetti che sono ONLUS di diritto (3): Precisazione per le ODV D.M. 25 MAGGIO 1995Si considerano attività commerciali e produttive marginali le seguenti attività:• attività di vendita occasionali o iniziative occasionali di solidarietà svolte nel corso di celebrazioni o ricorrenze o inconcomitanza a campagne di sensibilizzazione pubblica verso i fini istituzionali dell’organizzazione di volontariato;• attività di vendita di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito a fini di sovvenzione, a condizione che la vendita sia curatadirettamente dall’organizzazione senza alcun intermediario;• cessione di beni prodotti dagli assistiti e dai volontari sempreché la vendita dei prodotti sia curata direttamentedall’organizzazione senza alcun intermediario;• attività di somministrazione di alimenti e bevande in occasione di raduni, manifestazioni, celebrazioni e simili acarattere occasionale;• attività di prestazione di servizi rese in conformità alle finalità istituzionali, non riconducibili nellambito applicativodell’art. 111 comma 3 del T.U. delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22/12/1986, n. 917, verso pagamento dicorrispettivi specifici che non eccedano del 50% i costi di diretta imputazione.Le attività devono essere svolte :• in funzione della realizzazione del fine istituzionale dellorganizzazione di volontariato iscritta nei registri di cui all’art.6 della legge n. 266 del 1991.• senza l’impiego di mezzi organizzati professionalmente per fini di concorrenzialità sul mercato, quali l’uso dipubblicità dei prodotti, di insegne elettriche, di locali attrezzati secondo gli usi dei corrispondenti esercizi commerciali, dimarchi di distinzione dell’impresa.Non rientrano, comunque, tra i proventi delle attività commerciali e produttive marginali quelli derivanti daconvenzioni.
  • 70. I soggetti che NON possono diventare ONLUS  enti pubblici  società commerciali diverse dalle cooperative  fondazioni bancarie  partiti e movimenti politici  organizzazioni sindacali  associazioni dei datori di lavoro  associazioni di categoria
  • 71. I soggetti che NON possono diventare ONLUS (2)• Circolare n. 59/E del 2007• Risoluzione n. 164/E del 2004 – “la qualifica di ONLUS deve essere negata ad organizzazioni partecipate da enti pubblici e/o società commerciali qualora questi esercitino un’influenza dominante nelle determinazioni della ONLUS” Influenza dominante basata sulla prevalenza numericaRatio: “necessità di favorire la crescita e il consolidamento di un terzo settoreche operi autonomamente rispetto ai canali di allocazione diretta delle risorse pubbliche”
  • 72. I soggetti che NON possono diventare ONLUS (3) diverso• Circolare n. 38 del 1 agosto orientamento 2011 interpretativogli enti pubblici e le società commerciali possono costituire (o partecipare ad)ONLUS, ancorché nella compagine sociale i soggetti di cui all’art. 10, comma10, del D.lgs. 460/97 (cd. enti esclusi) siano numericamente prevalenti oassumano unruolo determinante nella definizione degli atti di indirizzo e di gestionedell’ente ONLUS
  • 73. Le condizioni per diventare Onlus1. FORMALITA’ DI COSTITUZIONE2. REQUISITI STATUTARI3. ISCRIZIONE ALL’ANAGRAFE DELLE ONLUS
  • 74. 1. Formalità di costituzioneLo statuto deve essere redatto nella forma di: atto pubblico scrittura privata autenticata o registrata
  • 75. 2. Requisiti statutari Lo statuto deve contenere “espressamente” le clausole previste dall’art. 10, comma 1, del D.lgs. 460/97:  Settori di attività  Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale  Divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali  Divieto di distribuire utili, avanzi di gestione, capitale e riserve  Obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione  Obbligo di devoluzione del patrimonio  Obblighi di trasparenza  Obblighi di democraticità
  • 76. 2.1 Settori di attività (1) Sono l’elemento fondamentale di caratterizzazione assistenza sociale e socio-sanitaria assistenza sanitaria beneficenza istruzione formazione
  • 77. 2.1 Settori di attività(2) sport dilettantistico tutela, promozione e valorizzazione delle cose di interesse artistico e storico tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente promozione della cultura e dell’arte tutela dei diritti civili ricerca scientifica di particolare interesse sociale (svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente).
  • 78. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (1)L’espressione “finalità di solidarietà sociale” non ha una connotazione giuridica precisa.Il suo significato è però specificato nei commi 2, 3 e 4 dell’art. 10, comma 1, del D.lgs. 460/97
  • 79. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (2) Per alcune attività si realizza solo quando tali attività sono: dirette ad arrecare benefici a soggetti svantaggiati
  • 80. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (3) Per le altre attività → è considerato intrinseco e immanente Perché naturalmente rivolte a soggetti svantaggiati Oppure Perché rivolte a beneficio della collettività intera
  • 81. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (4)Assistenza sanitariaIstruzioneFormazione Soggetti svantaggiatiSport dilettantisticoPromozione della cultura e dell’arteTutela dei diritti civili
  • 82. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (5) Soggetti svantaggiati: – Persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari – Componenti collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari
  • 83. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (6) Le attività non possono essere rese nei confronti di soci, associati, partecipanti, amministratori, membri organo di controllo, soggetti che operano nell’organizzazione, sostenitori ecc. A meno che Anche tali soggetti siano soggetti svantaggiati
  • 84. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (7) C.M. 168/E del 1998: “la valutazione della condizione di “svantaggio” costituisce giudizio complessivo inteso a individuare categorie di soggetti in condizione di obiettivo disagio, connesso a: • situazioni psico-fisiche particolarmente invalidanti • a situazioni di devianza, di degrado o grave disagio economico familiare o di emarginazione sociale”
  • 85. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (8) C.M. 168/E del 1998: • Disabili fisici e psichici affetti da malattie comportanti menomazioni non temporanee • Tossico-dipendenti • Alcolisti • Indigenti • Anziani non autosufficienti in condizioni di disagio economico • Minori abbandonati, orfani o in situazioni di disadattamento o devianza • Profughi • Immigrati non abbienti
  • 86. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (9) R.M. n. 189 /2000 → “la qualità di soggetto “anziano” non appare di per sé sufficiente a ricondurre lo stesso tra i soggetti in condizioni di bisogno” R.M. n. 75/2001 → “la qualità di bambino al di sotto dei tre anni, fruitore dell’asilo nido, non appare di per sé sufficiente ai ricondurre lo stesso tra i soggetti in condizione di bisogno”
  • 87. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (10) Per le altre attività indicate dall’art. 10, comma 1, non è richiesto il requisito della “etero - destinazione” a soggetti svantaggiati
  • 88. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (11) Si considerano comunque inerenti a finalità di solidarietà sociale le attività svolte nei seguenti settori: • Assistenza sociale e socio-sanitaria • Beneficenza • Tutela, promozione e valorizzazione delle cose di interesse artistico e storico • Tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente • Ricerca scientifica di particolare interesse sociale • Attività di promozione della cultura e dell’arte per le quali sono riconosciuti apporti economici da parte dell’amministrazione centrale dello stato
  • 89. 2.2 Esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale (12)Ricerca scientifica: • Può essere svolta solo dalle fondazioni Onlus • Devono essere attività di particolare interesse sociale, come individuate dal D.p.r. n. 135 del 20 marzo 2003
  • 90. 2.3 Divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali (1) Art. 10, c.1, lett. c) → le Onlus non possono svolgere attività diverse da quelle istituzionali Unica Eccezione → possibilità di svolgere, entro certi limiti, attività connesse
  • 91. 2.3 Divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali (2) Art. 10, comma 5, → sono connesse: • le attività previste dallo statuto che rientrino nei settori:  dell’assistenza sanitaria;  istruzione;  formazione;  sport dilettantistico;  promozione della cultura e dell’arte e tutela dei diritti civili  rivolte a soggetti non svantaggiati • le attività che per natura sono accessorie a quelle istituzionali, in quanto integrative delle stesse.
  • 92. 2.3 Divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali (3)Le attività accessorie per natura sono attività che completano o rendono maggiormente fruibili le attività istituzionali Es. Vendita di déplinats nei botteghini dei musei o di magliette pubblicitarie e altri oggetti di modico valore in occasione di campagne di sensibilizzazione
  • 93. 2.3 Divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali (4) Limiti allo svolgimento delle attività connesse:  le attività connesse in ogni esercizio e per ogni settore di attività non devono essere prevalenti rispetto a quelle istituzionali  i relativi proventi non devono superare il 66% delle spese complessive dell’organizzazione.
  • 94. 2.4 Divieto di distribuire utili, avanzi di gestione, capitale e riserve (1)Art. 10, comma 1, lett. d) → Divieto di distribuire, anche in modo indiretto,utili e avanzi di gestione, nonché fondi, riserve o capitale durante la vitadell’organizzazione, a meno che la destinazione o la distribuzione  siano imposte per legge  o siano effettuate a favore di altre onlus che per legge, statuto o regolamento fanno parte della medesima ed unitaria struttura.
  • 95. 2.4 Divieto di distribuire utili, avanzi di gestione, capitale e riserve (2) Danno luogo, in ogni caso, alla distribuzione indiretta di utili o avanzi di gestione le operazioni indicate nell’art. 10, comma 6: a) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi (…) a coloro che a qualsiasi titolo operino per lorg.ne o ne facciano parte, ai soggetti che effettuano erogazioni liberali a favore dellorg.ne, ai loro parenti entro il 3° grado ed ai loro affini entro il 2° grado, nonché alle società da questi direttamente o indirettamente controllate o collegate, effettuate a condizioni più favorevoli in ragione della loro qualità (…); b) lacquisto di beni o servizi per corrispettivi che, senza valide ragioni economiche, siano superiori al loro valore normale; c) la corresponsione ai componenti gli organi amministrativi e di controllo di emolumenti individuali annui superiori al compenso massimo previsto dal decreto del Presidente della Repubblica 10 ottobre 1994, n. 645, e dal decreto-legge 21 giugno 1995, n. 239, convertito dalla legge 3 agosto 1995, n. 336, e successive modificazioni e integrazioni, per il presidente del collegio sindacale delle società per azioni; d) la corresponsione a soggetti diversi dalle banche e dagli intermediari finanziari autorizzati, di interessi passivi, in dipendenza di prestiti di ogni specie, superiori di 4 punti al tasso ufficiale di sconto; e) la corresponsione ai lavoratori dipendenti di salari o stipendi superiori del 20% rispetto a quelli previsti dai contratti collettivi di lavoro per le medesime qualifiche Questa norma, come chiarito dalla Circ. 59/E del 2007, è norma antielusiva di tipo sostanziale della quale può essere chiesta la disapplicazione, ai sensi dell’art. 37 bis, comma 8, del D.pr. 600/73, con apposita istanza alla Direzione regionale competente.
  • 96. 2.5 Obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione (1) Art. 10, comma 1, lett. e) → Obbligo di impiegare utili o avanzi di gestione per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse
  • 97. 2.6 Obbligo di devoluzione del patrimonio (1) Art. 10, comma 1, lett. f) → Obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o a fini di pubblica utilità, sentito l’organismo di controllo (Agenzia per le Onlus) N.b. le funzioni dell’Authoity sono state trasferite al Ministero del lavoro Art. 3, lett. k) del D.P.C.M. n. 329/2001 → l’agenzia delle Onlus deve rendere parere vincolante
  • 98. 2.5 Obbligo di devoluzione del patrimonio (2)• Circolare 59/E del 2007 → l’obbligo di devoluzione “scatta” anche in caso di perdita della qualifica di Onlus … “limitatamente all’incremento patrimoniale realizzato nei periodi d’imposta in cui l’ente aveva fruito della qualifica di Onlus”• Atto di indirizzo Agenzia per le Onlus 17/05/2008 → iter e scheda da allegare per la richiesta di parere sulla devoluzione del patrimonio
  • 99. 2.6 Obblighi di trasparenza (1) Obbligo di redigere il bilancio o rendiconto annuale L’uso, nella denominazione e in qualsivoglia segno distintivo o comunicazione rivolta al pubblico, dell’acronimo ONLUS
  • 100. 2.6 Obblighi di trasparenza (2) redigere, in relazione all’attività complessivamente svolta, scritture contabili cronologiche e sistematiche atte a esprimere con compiutezza ed analiticità le operazioni poste in essere in ogni periodo di gestione; redigere entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio annuale di un documento che rappresenti in modo adeguato la situazione patrimoniale, economica e finanziaria, (bilancio consuntivo) distinguendo le attività direttamente connesse da quelle istituzionali
  • 101. 2.6 Obblighi di trasparenza (3) Gli obblighi contabili di cui si è detto considerano assolti qualora la contabilità consti del libro giornale e del libro inventari tenuti in conformità alle disposizioni degli articoli 2216 e 2217 del Codice Civile; Qualora per due anni consecutivi i proventi superino l’ammontare di euro 1.032.913,80 il bilancio deve essere accompagnato da una relazione di controllo sottoscritta da uno o più revisori iscritti nel registro dei revisori contabili.
  • 102. 2.7 Obblighi di democraticità (1) Disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo: • escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa • prevedendo per gli associati maggiori di età il diritto di voto per l’approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dell’associazione.
  • 103. 3. Iscrizione all’Anagrafe OnlusComunicazione Direzione Regionale delle Entrate con dichiarazione sostitutiva di atto notorio (reperibile dal sito www.agenziaentrate.it)L’iscrizione ha efficacia costitutiva
  • 104. 3.1 L’iter per l’iscrizione Verifica formale da parte della DRE competente Entro 40 giorni dal ricevimento della Decorsi 40 giorni comunicazioneComunicazione Provvedimento Richiesta Iscrizione per di iscrizione motivato di chiarimenti silenzio all’anagrafe non iscrizione assenso Gli eventuali chiarimenti debbono essere forniti entro 30 giorni Dopo questo termine la Direzione regionale ha 20 giorni per comunicare l’esito del controllo
  • 105. Le OnlusDISCIPLINA FISCALE AGEVOLATA
  • 106. Agevolazioni fiscali Imposte dirette Imposta sul valore aggiunto Altre imposte Erogazioni liberali
  • 107. 1. Imposte sul reddito• Non si considerano commerciali le attività istituzionali svolte nel perseguimento esclusivo di fini di solidarietà sociale (Art. 150 c.1 Tuir);• Non si considerano imponibili i proventi derivanti dall’esercizio delle attività direttamente connesse (Art. 150 c. 2 Tuir).
  • 108. Determinazione del reddito complessivo delle Onuls e dell’imposta Ires I redditi di capitale sono soggetti a ritenuta alla fonte a titolo REDDITI DI CAPITALE definitivo (c.m. n. 98/E del 17/5/2000 + I fabbricati utilizzati nelle attività istituzionali e connesse REDDITI FONDIARI producono redditi fondiari (c.m. n. 244 del 28/12/1999 + REDDITI D’IMPRESA Sono inesistenti + REDDITI DIVERSI = Da Dedurre: REDDITO COMPLESSIVO Oneri deducibili (art. 10, comma 1, lett. a), f), g) del Tuir x 27,5 % Da Detrarre: IMPOSTA LORDA 19% degli oneri indicati alle lettere a) g) h) h bis) i) i bis) i quater) del comma 1 art. 15 Tuir IMPOSTA NETTA
  • 109. 2. Imposta sul valore aggiunto• Non rilevano ai fini IVA le prestazioni pubblicitarie volte alla promozione delle attività istituzionali delle onlus;• Esenzione dall’IVA delle:  prestazioni di trasporto malati o feriti con veicoli equipaggiati (ambulanze);  Prestazioni di ricovero e cura, compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto;  Prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere;  Prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, in favore di persone svantaggiate;
  • 110. 3. Altre imposte (1)• Imposta di bollo: esenzione di tutti gli atti, documenti, istanze, contratti, ecc. posti in essere o richiesti da onlus. L’agevolazione riguarda le onlus sia come soggetti che pongono in essere gli atti, sia come soggetti destinatari degli atti.• Tassa sulle concessioni governative: esenzione degli atti e provvedimenti concernenti le onlus.
  • 111. 3. Altre imposte (2)• Imposta di registro: tassa fissa per i trasferimenti a titolo oneroso della proprietà di beni immobili e per gli atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento nei confronti delle onlus, nel rispetto di determinate condizioni.• Imposta sugli spettacoli: non dovuta per le attività di spettacolo svolte occasionalmente dalle onlus, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione. Per poter beneficiare dell’esenzione occorre dare comunicazione dell’inizio dell’attività all’ufficio accertatore prima dell’inizio di ciascuna manifestazione.• Tributi locali: le regioni, le province ed i comuni possono deliberare riduzioni o esenzioni dal pagamento dei tributi di loro pertinenza a favore delle onlus.
  • 112. Sanzioni (1)• Indipendentemente da ogni altra sanzione prevista dalle leggi tributarie: I rappresentanti legali e i membri degli organi amministrativi che si avvalgono dei benefici di cui al D.lgs.N. 460/1997, in assenza dei requisiti di cui all’art. 10, ovvero violino le disposizioni statutarie previste dall’art. 10 comma 1 lett. c (divieto di svolgere attività diverse da quelle previste al comma a) e d (divieto di distribuzione di utili), sono puniti con sanzioni da 1032,91 euro a 6.197,48 euro;
  • 113. Sanzioni (2)• Sanzione amministrativa da euro 309,87 ad euro 3.098,74 per l’abuso nell’utilizzo della locuzione organizzazione non lucrativa di utilità sociale;• I rappresentanti legali ed i membri degli organi amministrativi delle organizzazioni che hanno indebitamente fruito dei benefici previsti dal D.lgs.N. 460/1997, conseguendo o consentendo a terzi indebiti risparmi d’imposta, sono obbligati in solido con il soggetto passivo o con il soggetto inadempiente delle imposte dovute, delle relative sanzioni e degli interessi maturati.
  • 114. Le OnlusTRATTAMENTO FISCALE DELLEEROGAZIONI LIBERALI
  • 115. Agevolazioni introdotte dal D.Lgs. 460/97
  • 116. LA DISCIPLINA DEL TUIRTrattamento differenziato a seconda che si tratti di: Erogazioni liberali da persone fisiche ed enti non commerciali (art. 15 comma 1 lett. i-bis) (art. 147, comma 1) Erogazioni liberali da imprese (art. 100 comma 2 lett. H)
  • 117. Erogazioni da persone fisiche ed Enc (1)Le erogazioni liberali in denaro, fino a euro 2.065,83, effettuatedalle persone fisiche e dagli enti non commerciali a favore delleONLUS sono detraibili dall’imposta lorda nella misura del 19%(articolo 15 comma 1 lettera i-bis DPR 917/1986).
  • 118. Erogazioni da persone fisiche ed Enc (2)• Le eventuali erogazioni effettuate in misura superiore al limite consentito non godono dell’agevolazione fiscale, per la parte eccedente tale limite.• Il fisco ha confermato che le quote associative versate dai soci alle ONLUS non rientrano tra le liberalità che fruiscono di questa agevolazione fiscale, in quanto non si tratta di liberalità, ma dell’adempimento di un obbligo previsto dallo statuto o dalla delibera del competente organo sociale.
  • 119. Erogazioni da persone fisiche ed Enc (3)CONDIZIONI:1. Il versamento delle erogazioni e dei contributi DEVE essere eseguito tramite banca o ufficio postale, con carte di credito, di debito e prepagate, con assegni bancari o circolari2. Ulteriori modalità possono essere stabilite dal decreto del Ministero dell’Economia
  • 120. Erogazioni liberali da imprese (1): erogazioni in naturaa) sono deducibili dal reddito d’impresa le erogazioni liberali effettuate a favore delle ONLUS per un importo non superiore a euro 2.065,82 o al 2% del reddito d’impresa (articolo 100 c. 2, lett. h, TUIR); I due limiti operano alternativamente, pertanto si può scegliere il limite più conveniente; I due limiti sono equivalenti nel caso in cui il reddito d’impresa sia pari ad euro 103.291, 50
  • 121. Erogazioni liberali da imprese (2): erogazioni in naturab)le spese relative all’impiego di lavoratori dipendenti, assunti a tempo indeterminato, utilizzati per prestazioni di servizi a favore delle ONLUS sono deducibili nel limite del 5 per mille dell’ammontare complessivo delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultanti dalle dichiarazione dei redditi (articolo 100, comma 2, lettera i);
  • 122. Erogazioni liberali da imprese (3): erogazioni in natura• In pratica è consentito alle imprese “dare in prestito” propri lavoratori dipendenti alle Onlus, senza, con questo, dover rinunciare alla deduzione delle spese relative.
  • 123. Erogazioni liberali da imprese (4) erogazioni in naturac)le imprese produttrici o commerciali operanti nel settore alimentare e farmaceutico, in alternativa all’usuale eliminazione dal circuito commerciale, possono cedere gratuitamente propri prodotti alle ONLUS;(art. 13, comma 2, del d.lgs. 460/97) Tali cessioni NON costituiscono ricavo
  • 124. Erogazioni liberali da imprese (5): erogazioni in natura• In sostanza l’agevolazione, al fine di incentivare le erogazioni in natura, mira a neutralizzare gli effetti dell’art. 85, c. 2 del Tuir, il quale considera ricavi, fra l’altro, il valore nominale dei beni, alla cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa, destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa stessa.• Si precisa che la disposizione si applica limitatamente alle derrate alimentari o ai prodotti farmaceutici che vengono esclusi dal circuito commerciale per difetti di confezionamento o altre cause che, pur diminuendo o facendo venir meno il valore commerciale del prodotto, non ne impediscono tuttavia l’utilizzo (es. prodotti prossimi alla scadenza)
  • 125. Erogazioni liberali da imprese (6): erogazioni in naturad) La cessione gratuita di beni non di lusso ad una ONLUS (l. 244/2007):  ai fini reddituali, non è considerata ricavo fino ad un importo pari al 5% del reddito d’impresa dichiarato;  il costo di produzione o di acquisto è interamente deducibile;  ai fini Iva la nuova normativa considera tali beni come distrutti. (art. 13, comma 3 d.lgs. 460 modificato dalla legge l.244/2007) CONDIZIONI: 1. Beni non di lusso alla cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa; 2. Beni che non siano derrate alimentari o prodotti farmaceutici; 3. Beni non più commercializzabili in quanto presentino imperfezioni, alterazioni, danni o vizi, ma comunque idonei all’utilizzo.
  • 126. Erogazioni liberali da imprese (7): erogazioni in natura• I beni eliminati dal circuito commerciale e ceduti gratuitamente alla ONLUS non possono più essere commercializzati o ceduti dalla ONLUS beneficiaria che li deve utilizzare esclusivamente per lo svolgimento di attività istituzionali• La ONLUS beneficiaria, in base al disposto del comma 4 dello stesso art. 13 d.lgs. 460/1997 deve, infatti, attestare, in una apposita dichiarazione da conservare agli atti dell’impresa cedente, il proprio impegno ad utilizzare direttamente i beni in conformità alle finalità istituzionali.• Lo stesso comma 4 stabilisce, inoltre, a pena di decadenza dei benefici fiscali, l’obbligo per la ONLUS beneficiaria dell’effettivo utilizzo diretto dei beni ricevuti.
  • 127. Erogazioni liberali in natura: trattamento ai fini IVA• Le donazioni di prodotti farmaceutici sono operazioni esenti da IVA (art. 10, punto 12, dpr 633/72): – Va emessa la fattura con l’indicazione di tale norma e della qualifica di ONLUS del ricevente.• Le donazioni di derrate alimentari e delle altre merci non di lusso sono considerate distrutte, quindi fuori campo Iva, senza obbligo di emissione di fattura. – Tale regime di distruzione deriva in parte dall’art. 6, comma 15, l. 133/1999 (“I prodotti alimentari non più commercializzati o non idonei alla commercializzazione per carenza o errori di confezionamento, di etichettatura, di peso o per altri motivi similari nonchè per prossimità della data di scadenza, ceduti gratuitamente ai soggetti indicati nell’articolo 10, numero 12), D.P.R 633/72, e da questi ritirati presso i Di tali luoghi di esercizio dell’impresa, si considerano distrutti agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto”). difetti dei prodotti occorre fare menzione nei documenti relativi alla donazione. Per le altre merci non di lusso il regime è ora previsto dal nuovo testo dell’art. 13, dlgs 460/97, come modificato dalla legge 244/07.
  • 128. Erogazioni liberali in natura: Adempimenti (1)1. L’impresa deve inviare una raccomandata a.r. all’AE (e al locale comando della Guardia di Finanza) prima di effettuare ogni singola donazione. – Essa non è obbligatoria per le cessioni di beni facilmente deperibili e di modico valore unitario (es. confezioni di yogurt) e qualora il costo complessivo di ciascuna cessione non sia superiore a euro 5.164,57.2. La raccomandata (se necessaria) deve pervenire (NB: fa fede la data di arrivo) agli uffici fiscali sopra indicati almeno 5 giorni prima della consegna della merce alla ONLUS. – La raccomandata deve contenere i seguenti dati: • Data, ora e luogo di inizio del trasporto • Luogo di destinazione finale del trasporto • Valore complessivo della merce ceduta, sulla base del costo di acquisto o di produzione (=valore d’inventario) • Natura, qualità e quantità della merce donata (è necessario inserire il “difetto”) • Dati identificativi sia della ditta mittente che della ONLUS ricevente.
  • 129. Erogazioni liberali in natura: Adempimenti (2)3. Il trasporto deve essere documentato dal DDT4. Entro il 15 del mese successivo la ditta deve annotare sui registri Iva (o su un apposito prospetto) la qualità e quantità (anche se la legge non lo prevede espressamente si consiglia di indicare anche il costo specifico per verificare il rispetto del limite massimo ove previsto) della merce donata nel corso del mese precedente.5. La ONLUS deve rilasciare alla ditta una dichiarazione sostitutiva di atto notorio ex l.4/1/68 n. 15 (oggi non è più necessario che la firma sia autenticata dall’anagrafe del comune) con la quale dichiara: – La corrispondenza della natura, qualità e quantità della merce ricevuta ai dati contenuti nel DDT – Il proprio impegno ad utilizzare direttamente i beni in conformità alle finalità istituzionali.
  • 130. Erogazioni liberali da imprese: Schema di riepilogo SCHEMA RIEPILOGATIVO NATURA BENEFICI FISCALI LIMITIprestazioni di lavoro deduzione del costo fino al 5 per mille del personale costo del personalederrate alimentari e non sono senza limiti prodotti considerati ricavi farmaceutici Beni non di lusso Deduzione dal Fino al 5 per centoalla cui produzione o reddito d’impresa del reddito scambio è diretta d’impresa dichiarato l’attività d’impresaErogazioni liberali in deduzione dal fino 2.065,82 o al denaro reddito d’impresa 2% del reddito
  • 131. Le agevolazioni contenute nell’art. 14 D.L. 35/2005
  • 132. LA NUOVA NORMATIVA “+ DAI – VERSI”(art. 14 d.L. 35/2005 e Circolare39/E del 19/08/2005)  Soggetti beneficiari delle deduzioni  Soggetti beneficiari delle erogazioni liberali  Oggetto, limiti e modalità delle erogazioni liberali  Obblighi contabili  Sanzioni  Divieto di cumulo
  • 133. Soggetti beneficiari delle deduzioni Persone fisiche soggette all’IRPEF Enti e società soggetti all’IRES Trattasi dei soggetti richiamati dall’art. 73 Tuir (società ed enti commerciale e non commerciali)
  • 134. Soggetti beneficiari delle erogazioni liberali (1) ELENCO TASSATIVO ex art. 14, c.1 d.l. 35/2005: 1. ONLUS 2. ASSOCIAZIONI DI PROMOZIONE SOCIALE 3. FONDAZIONI E ASSOCIAZIONI RICONOSCIUTE
  • 135. Soggetti beneficiari delle erogazioni liberali (2)1. ONLUS: art. 10 c.1, 8, 9 D.Lgs. 460/1997 c.1: Sono (ONLUS) le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi, redatti nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata, prevedono espressamente (…) c. 8 (ONLUS DI DIRITTO): organismi di volontariato (l. 11 agosto 1991, n. 266); organizzazioni non governative riconosciute idonee ai sensi della l. 26 febbraio 1987, n. 49; cooperative sociali e loro consorzi (l. 8 novembre 1991, n. 381). c. 9 (ONLUS PARZIALI): enti ecclesiastici delle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese; le associazioni di promozione sociale, le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno ai sensi della l. 25 agosto 1991, n. 287, limitatamente all’esercizio delle attività elencate nel comma 1 dell’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997
  • 136. Soggetti beneficiari delle erogazioni liberali (3)2. ASSOCIAZIONI DI PROMOZIONE SOCIALE Iscritte al registro nazionale ex art. 7, c. 1 e 2, della l. n. 383/2000) BENEFICIARIE: Associazioni nazionali e relativi livelli di organizzazione territoriale e circoli affiliati aventi diritto ad automatica iscrizione nel medesimo registro nazionale (c.3). Per associazioni di promozione sociale a carattere nazionale si intendono quelle costituite e operanti da almeno un anno, che svolgono attività di utilità sociale ai sensi dell’articolo 2 della l. n. 383 del 2000 in almeno 5 regioni e 20 province, iscritte nel registro nazionale ai sensi del regolamento approvato con decreto del Ministro del Lavoro e delle Politiche sociali del 14 novembre 2001, n. 471. ATTENZIONE!! lagevolazione non è applicabile alle erogazioni liberali effettuate nei confronti delle Associazioni di Promozione Sociale iscritte ai soli registri regionali.
  • 137. Soggetti beneficiari delle erogazioni liberali (4)3. FONDAZIONI E ASSOCIAZIONI RICONOSCIUTE Dotate di personalità giuridica OGGETTO STATUTARIO: tutela, promozione e valorizzazione dei beni di interesse artistico, storico e paesaggistico di cui al D.lgs. 22 gennaio 2004, n. 42.
  • 138. Oggetto, limiti e modalità delle erogazioni liberali (1)Le erogazioni liberali che danno diritto alla deducibilità possono essereeffettuate in denaro e in natura, nel limite del 10% del redditocomplessivamente dichiarato e comunque nella misura massima di 70.000,00euro annui. Considerata la rilevanza di entrambi i limiti di deducibilità previsti dalla norma deve ritenersi che l’erogazione liberale è deducibile fino al minore dei due limiti.
  • 139. Oggetto, limiti e modalità delle erogazioni liberali (2)Le erogazioni liberali, al fine di ottenerne al deducibilità, devono essere effettuate attraverso uno dei seguenti sistemi di pagamento: banca, ufficio postale, carte di debito, di credito e prepagate, assegni bancari e circolari. Pertanto, sono da escludere le erogazioni liberali in contanti.Sono escluse le erogazioni di piccolo importo, effettuate in occasione di campagne di raccolta fondi.
  • 140. Oggetto, limiti e modalità delle erogazioni liberali (3) EROGAZIONI IN NATURA Ai fini della rilevazione dei limiti indicati dalla norma, si dovrà prendere in considerazione il valore normale del bene, inteso, in via generale e ai sensi dell’art. 9, c. 3 del TUIR, come il prezzo o il corrispettivo mediamente praticato per i beni della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni vengono erogati e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Ove non sia possibile desumerne il valore sulla base di altri criteri oggettivi, gli eroganti potranno ricorrere alla stima di un perito. Il donante avrà cura di acquisire, a comprova delle effettività della donazione e della congruità del valore attribuito al bene oggetto della donazione in natura, in aggiunta alla documentazione attestante il valore normale, anche una ricevuta da parte del donatario che contenga la descrizione analitica e dettagliata dei beni donati con l’indicazione dei relativi valori.
  • 141. Obblighi contabili (1) PRESUPPOSTI PER L’APPLICAZIONE DEL + DAI – VERSI:a) tenuta di scritture contabili, complete e analitiche, rappresentative dei fatti di gestione (da parte del destinatario); – Completezza: ogni fatto gestionale dell’ente deve essere individuato con precisione, tramite l’indicazione delle necessarie informazioni quali numero d’ordine, data, natura dell’operazione, valore, modalità di versamento, soggetti coinvolti. – Analiticità: impone di eseguire le registrazioni singolarmente, senza effettuare alcun raggruppamento. – Completezza e Analiticità sono in ogni caso garantite dalla corretta tenuta della contabilità ordinaria ai sensi degli articoli 14 e seguenti del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
  • 142. Obblighi contabili (2)b) redazione, entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio, di un apposito documento rappresentativo della situazione patrimoniale, economica e finanziaria. • Stato Patrimoniale: distinzione attività istituzionale, accessoria, di raccolta fondi, gestione del patrimonio finanziario • Rendiconto Gestionale: distinzione delle varie tipologie di entrate e uscite • Relazione sulla Gestione: documento esplicativo delle voci contabili, in assenza di nota integrativa
  • 143. Obblighi contabili (3)Sorge una responsabilizzazione del soggetto che erogail contributo, cui viene concesso un interesse giuridico a verificare che lente beneficiario abbia effettivamente predisposto il rendiconto annuale.
  • 144. Sanzioni (1) Laddove, nella dichiarazione dei redditi del soggetto erogatore delle liberalità, siano esposte indebitamente le anzidette deduzioni dall’imponibile, la sanzione fiscale (ex art. 1, c. 2, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471) è maggiorata del 200% (maggiore imposta liquidata). La sanzione scatta laddove non siano soddisfatti i seguenti presupposti di deducibilità: – Soggettivo: appartenenza dei soggetti beneficiari delle erogazioni alle categorie di enti del terzo settore espressamente indicate e, quindi, nell’osservanza da parte dei predetti beneficiari delle rispettive norme che disciplinano i requisiti qualificanti della categoria di appartenenza; – Oggettivo: derivante dal rispetto dei limiti quantitativi alla deducibilità dal reddito delle liberalità erogate.
  • 145. Sanzioni (2)Laddove la deduzione in oggetto risulti indebita in ragione dellariscontrata insussistenza, in capo all’ente beneficiariodell’erogazione, dei caratteri solidaristici e sociali dichiarati incomunicazioni rivolte al pubblico ovvero rappresentati ai soggettierogatori delle liberalità, l’ente beneficiario e i suoiamministratori sono obbligati in solido con i soggetti erogatoriper le maggiori imposte accertate e per le sanzioni applicate.La solidarietà sussiste se i caratteri solidaristici sono dichiarati incomunicazioni rivolte al pubblico o ai soggetti erogatori.
  • 146. Divieto di cumulo La deducibilità delle erogazioni non può cumularsi con ogni altra agevolazione fiscale prevista a titolo di deduzione o di detrazione di imposta da altre disposizioni di legge. La non cumulabilità prescinde dall’importo delle liberalità erogate.
  • 147. Disciplina fiscale degli enti non profit IVA
  • 148. Requisiti generali per imponibilità ai fini Iva• Requisito soggettivo: l’operazione deve essere posta in essere da un imprenditore (ai sensi dell’art. 4 del d.P.R.. 633/72) ovvero da un lavoratore autonomo (ai sensi dell’art. 5 del d.P.R. 633/72);• Requisito oggettivo: l’operazione deve consistere in una cessione di beni o in una prestazione di servizi, ai sensi rispettivamente degli artt. 2 e 3 del d.P.R. 633/72.• Requisito territoriale: l’operazione deve essere posta in essere nell’ambito del territorio dello Stato ai sensi degli artt. 7-7septies del d.P.R. 633/72.Se manca uno solo dei requisiti sopra indicati l’operazione è fuori campo IVAe, in genere, non è soggetta ad alcun obbligo.
  • 149. Verifica dei requisiti Iva per gli Enti non profitIn base all’art. 4 del d.P.R. n. 633/72, gli enti non profit diventano soggetti passivi aifini Iva quando svolgono (non importa se in via prevalente o accessoria) attivitàcommerciali od agricole. ATTIVITA’ COMMERCIALE ESERCITATA Esclusiva o Principale Accessoria L’IVA si applica su tutte le L’IVA si applica soltanto sulle prestazioni di servizi e le prestazioni di servizi e le cessioni di beni effettuate cessioni di beni effettuate nell’ambito dell’attività commerciale
  • 150. Quando un’attività è commerciale ai fini Iva? (Art. 4, C.1 D.P.R. 633/72)• Attività abituale (irrilevanza per le attività occasionali);• Attività rientrante in quelle indicate all’art. 2195 c.c. (se commerciale), 2135 c.c. (se agricola), oppure, se trattasi di prestazione di servizi, anche non rientrante nell’ambito dell’art. 2195 c.c., purché organizzata in forma d’impresa. ENTE COMMERCIALE, se le attività sono esercitate in via principale od esclusiva ENTE NON COMMERCIALE, se le attività sono esercitate in via accessoria
  • 151. Le attività nei confronti degli associati (art. 4, c.4 d.P.R. 633/72)Per gli enti che non hanno come oggetto l’esercizio esclusivo o prevalente di attivitàcommerciali o agricole si considerano effettuate nell’esercizio di imprese soltanto lecessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell’esercizio di attività commerciali oagricole. Si considerano fatte nell’esercizio di attività commerciali anche le cessioni dibeni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti verso il pagamento dicorrispettivi specifici, o di contributi supplementari determinati in funzione dellemaggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto, ad esclusione delle: - Associazioni politiche, sindacali e di 1. Attività svolte in diretta attuazione degli categoriascopi istituzionali, effettuate verso pagamentodi corrispettivi specifici nei confronti: - Associazioni religiose- degli associati; - Associazioni sportive dilettantistiche- di altre associazioni che svolgono la stessa - Associazioni assistenzialiattività e che per legge, regolamento, attocostitutivo o statuto fanno parte di un’unica - Associazioni culturaliorganizzazione locale o nazionale; - Associazioni di promozione sociale- dei tesserati dalle rispettive organizzazioninazionali - Associazioni di formazione extra scolastica della persona
  • 152. Attività con presunzione di commercialità (art. 4, c. 5 d.D.R. 633/72)• Cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, escluse le pubblicazioni delle associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona cedute prevalentemente ai propri associati;• erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore;• gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale;• gestione di spacci aziendali, gestione di mense e somministrazione di pasti;• trasporto e deposito di merci;• trasporto di persone;• organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; prestazioni alberghiere o di alloggio;• servizi portuali e aeroportuali;• pubblicità commerciale;• telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
  • 153. Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010• Art. 7 ter Dpr 633/72 – Prestazioni di servizi generiche a soggetti passivi Iva: imponibilità nel luogo ove è stabilito il committente – Prestazioni a soggetti privati: imponibilità nel luogo del prestatore
  • 154. Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010 ENTE NON COMMERCIALE CON PARTITA IVAUn Enc ha la partita iva se:- Svolge contestualmente attività istituzionale e commerciale- svolge solo attività istituzionale, ma ha effettuato acquisti intra di beni perpiù di 10.000 euro (obbligo di richiedere la p.iva)- svolge solo attività istituzionale, ha effettuato acquisti intra di beni per nonpiù di 10.000 euro ma ha optato per l’applicazione dell’Iva sugli acquisti inItalia (art. 38 c.6 d.l. 331/93) Circolare Agenzia Entrate 58/E del 31/12/2009Il possesso della partita Iva da parte di un Enc comporta la sua qualificazionequale soggetto passivo ai fini della territorialità Iva, a prescindere che agisca nell’ambito dell’attività istituzionale o commerciale
  • 155. Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010 ENTE NON COMMERCIALE CON PARTITA IVACommittente della prestazione è -Prestazione assoggettata ad Iva inEnc italiano con partita iva, anche Italiase acquista per l’attività - NO DETRAZIONE se l’acquisto èistituzionale per l’attività istituzionaleADEMPIMENTI PER ACQUISTI NELL’AMBITO DELL’ATTIVITA’ ISTITUZIONALE1. Emissione autofattura e annotazione della stessa in apposito registro2. Versamento mensile dell’iva dovuta3. Presentazione del modello Intra 124. Presentazione del modello Intra 2-quater per i servizi UE genericiADEMPIMENTI PER ACQUISTI NELL’AMBITO DELL’ATTIVITA’ COMMERCIALE1. Emissione autofattura e annotazione della stessa nel registro delle fatture emesse e in quello degli acquisti (reverse charge)2. Presentazione del modello Intra 2-quater per i servizi UE generici3. In caso di applicazione della 398/91 non c’è detrazione forfetaria ma l’Iva è intermente versata
  • 156. Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010 ENTE NON COMMERCIALE SENZA PARTITA IVACommittente della prestazione è Iva assolta dal PRESTATORE delEnc italiano SENZA p.iva servizio nello Stato UE di residenza Presentazione del modello Intra-13Per acquisti di beni UE fino al PRIMA di ciascun acquistoraggiungimento di 10.000 euro, (comunicazione dell’ammontaresenza opzione per imponibilità in dell’acquisto e degli acquisti di beniItalia effettuati fino a quella data, per valutare il superamento del limite).
  • 157. Agevolazioni ex legge 398/1991(1) CENNI
  • 158. Agevolazioni ex legge 398/1991(1)• Regime agevolato sia ai fini Ires, sia ai fini Iva• Esistenza di requisiti ai fini dell’applicabilità: – Oggettivi: ricavi dell’esercizio precedente non superiori a 250.000 euro (ai fini del computo del limite vale il criterio di cassa; per gli enti di nuova costituzione l’ammontare va commisurato ai giorni intercorrenti tra l’apertura e il 31/12) + esercizio di idonea opzione – Soggettivi: • Società sportive • Asd riconosciute dal Coni o dalle Federazioni sportive nazionali • Asd non riconosciute dal Coni o dalle Federazioni sportive nazionali, ma da enti di promozione sportiva • Associazioni senza scopo di lucro e pro loco
  • 159. Agevolazioni ex legge 398/1991(2)• Opzione e revoca. L’opzione o la revoca per il regime agevolato, vincolante per 5 anni, va comunicata: – alla SIAE, – all’ufficio competente dell’Agenzia delle Entrate. Il superamento del limite di 250.000 euro nel corso del periodo d’imposta fa sì che gli effetti del regime cessino dal mese successivo a quello di superamento. Da questa data si applicano le disposizioni ordinarie in tema di Iva.• In ogni caso, il comportamento concludente del contribuente fa desumere l’opzione per il regime agevolato.• Il reddito deve essere dichiarato nel quadro RG del Modello Unico Enti non commerciali.
  • 160. Agevolazioni ex legge 398/1991(3)• Adempimenti: – tenuta del registro di cui al D.M.11/2/1997 in cui vanno annotate tutte le operazioni relative al mese precedente entro il 15 di ogni mese – Annotazione separata nel registro delle attività istituzionali, commerciali, plusvalenze patrimoniali e operazioni intracomunitarie – conservazione e numerazione delle fatture emesse e di acquisto – versamento trimestrale dell’Iva – presentazione del Modello Unico Enc , Modello 770s (se necessario), Modello Intra (se necessario)• Esoneri: – Tenuta delle scritture contabili – Presentazione della Dichiarazione Iva – Emissione di scontrini e ricevute fiscali
  • 161. Agevolazioni ex legge 398/1991(4)• Condizione. Tutte le entrate e le uscite dell’associazione quando superano 516,46 euro devono transitare tramite un conto corrente bancario o postale.• Il transito è effettuato regolarmente se sono espressamente indicati l’erogante e il percipiente, e pertanto quando i pagamenti sono effettuati tramite: – bancomat o carta di credito; – assegno non trasferibile; – bonifico bancario; – bollettino di conto corrente postale.• Sono quindi esclusi gli assegni ordinari, la cui destinazione finale non è certa e trasparente.• In caso contrario l’ente decade dai benefici previsti dalla legge 398/91. Per tale motivo gli enti che vogliono optare per il regime agevolato deliberano l’apertura di un conto corrente.
  • 162. Agevolazioni ex legge 398/1991(5) Imposte dirette• Imponibilità ai fini Ires del 3% dei ricavi commerciali, derivanti da sponsorizzazioni, pubblicità, diritti radio, televisivi o altro.• L’attività istituzionale non è tassata.
  • 163. Agevolazioni ex legge 398/1991(6): Iva• Il versamento deve essere effettuato, senza maggiorazione degli interessi dell’1%: – entro il 16 maggio (I° trimestre); – entro il 16 agosto (II° trimestre); – entro il 16 novembre (III° trimestre); – entro il 16 febbraio (IV° trimestre).• I codici tributo da utilizzare per il modello F24 sono i seguenti: 6031, 6032, 6033 e 6034.
  • 164. Agevolazioni ex legge 398/1991(7): Iva - forfetizzazioniAttività Detrazione forfetariaDiritti tv o trasmissioni radio 1/3Sponsorizzazioni 10%Pubblicità 50%Altro 50%Attività istituzionale Nessuna imposizione
  • 165. Disciplina fiscale degli enti non profit IRAP
  • 166. IRAP (modello IE): Metodi di determinazione della Base ImponibileAttività istituzionale SISTEMA RETRIBUTIVO esclusivaAttività istituzionale eattività commerciale SISTEMA MISTO (non prevalente)
  • 167. Enti che non svolgono attività commercialeLa base imponibile dell’imposta è costituita dall’ammontare delle somme relative aprestazioni di lavoro di qualunque tipo. Retribuzioni spettanti al personale dipendente + (imponibile previdenziale) Compensi erogati per collaborazione coordinata e + continuativa (e a progetto) Altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente + Compensi erogati per attività di lavoro autonomo = non esercitate abitualmente Valore della produzione relativa all’attività non commerciale (V.P.ist)
  • 168. Enti che svolgono anche attività commercialiGli enti che, oltre all’attività istituzionale, svolgono anche un’attività commerciale devono determinaredue basi imponibili IRAP: una per l’attività commerciale e una per quella istituzionale; tali basi,successivamente, dovranno essere sommate. Somma dei componenti positivi classificabili nelle voci di cui alla - lettera A) del c.1 dell’art. 2425 del c.c.B.I. ATTIVITA’COMMERCIALE Somma dei componenti negativi classificabili nelle voci di cui alla = lettera B) del c. 1 dell’art. 2425 del c.c., con esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lettere c) e d), 12) e 13). Valore della produzione relativo all’attività commerciale (V.P.com.) + SISTEMA RETRIBUTIVO, o, in mancanza di specifica riferibilità dei compensi e delleB.I. ATTIVITA’ retribuzioni imputabili all’attività commerciale, in base al seguente rapporto:ISTITUZIONALE Ammontare dei ricavi e proventi relativi alle attività commerciali Ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi
  • 169. Determinazione dell’impostaVALORE DELLA PRODUZIONE ATTIVITA’ ISTITUZIONALE +VALORE DELLA PRODUZIONE ATTIVITA’ COMMERCIALE -DEDUZIONI FORFETARIE =BASE IMPONIBILE xALIQUOTA D’IMPOSTA (3,9%) = IRAP DOVUTA
  • 170. APPLICAZIONI PRATICHE
  • 171. Caso 1: inquadramento fiscale di un ente non profitIl Sig. Rossi è presidente di una associazione con scopi culturali e assistenziali senza fine di lucro.Egli dichiara che l’ass.ne svolge attività di gestione di centri domiciliari e servizi di trasporto disabili, resi in convenzione con Asl e Comuni. Le convenzioni sono a copertura dei costi.Il presidente sostiene che l’ente è non commerciale, poiché l’attività è convenzionata e a favore di soggetti svantaggiati.E’ considerata commerciale la sola attività svolta non in regime di convenzione.Condividete questa impostazione?
  • 172. Caso: inquadramento fiscale di un ente non profit Soluzione Agenzia Entrate (Risoluzione n. 70 del 4/03/2002)• Qualificazione fiscale dell’ente: 1. Analisi delle disposizioni di legge, dello statuto e atto costitutivo; 2. Se lo statuto prevede lo svolgimento di attività sia non commerciali, sia commerciali, occorre far riferimento all’attività che per l’ente risulta essere essenziale, che gli consente il raggiungimento degli scopi istituzionali• Qual è l’attività principale per l’Ass.ne? La gestione convenzionata di centri di riabilitazione, la prestazione di servizi ambulatoriali e domiciliari a svantaggiati, la prestazione di servizi di trasporto per disabili.• L’attività si configura come attività di prestazione di servizi in forma di impresa e come tale riconducibile ad attività commerciale.• A nulla rileva lo svolgimento convenzionato con enti pubblici, poiché la convenzione è per natura contratto commerciale. La decommercializzazione opera se per l’ente non rappresenta l’attività principale.• L’ente pertanto deve ritenersi ente fiscalmente commerciale.
  • 173. Caso 2: qualificazione fiscale di un ente non profit• La Sig.ra Ricci ha costituito un’associazione (riconosciuta) per lo svolgimento di attività di asilo nido, all’interno di un immobile di proprietà dell’ente. I servizi sono resi a pagamento, a soci e non soci.• La Sig.ra Ricci dichiara che l’ente è non commerciale, invocando il disposto dell’art. 143 Tuir, che afferma che non si considerano commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell’art. 2195 c.c., rese in conformità alle finalità istituzionali dell’ente, senza specifica organizzazione, verso il pagamento di corrispettivi specifici che non eccedono i costi di diretta imputazione.• Un controllo dell’agenzia delle entrate ha disconosciuto la qualifica di ente non commerciale all’ass.ne in oggetto. Per quale motivo?
  • 174. Caso 2: qualificazione fiscale di un ente non profit Soluzione (Risoluzione Min. Finanze n. 599 del 28/10/1992)• L’ass.ne si avvale, nello svolgimento della sua attività istituzionale, di una stabile organizzazione, composta da beni mobili e immobili e percepisce, per i servizi resi, corrispettivi e compensi da parte sia dei soci, sia da parte di terzi non soci che si avvalgono dei servizi medesimi.• Il disposto dell’art. 143 Tuir afferma che per gli enti non commerciali non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell’art. 2195 c.c., rese in conformità alle finalità istituzionali dell’ente medesimo, senza una specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione.• Nell’ipotesi della realtà operativa in esame non ricorre la coesistenza di tutte le predette condizioni, come disposto dal legislatore del 1986.• Ne deriva che ai sensi dell’art. 143 Tuir, l’attività svolta dall’asilo è da considerarsi di tipo commerciale, quindi assoggettabile ad Ires.
  • 175. Caso 3: qualificazione fiscale di un ente non profit• La Sig.ra Verdi, esperta di botanica, vuole costituire un’associazione culturale che promuova la biodiversità delle coltivazioni locali, lo studio e la conoscenza della flora del territorio regionale e nazionale, delle piante ad uso gastronomico, ornamentale e fisioterapico, nonché di tutte le problematiche connesse alla botanica, mediante corsi, ricerche, conferenze, pubblicazioni, visite guidate, mostre ed esposizioni.• L’ass.ne coltiverà un orto botanico, il cui terreno sarà concesso in comodato d’uso da un’azienda agricola, che metterà a disposizione anche un locale dotato di una cucina attrezzata.• Per la realizzazione degli scopi istituzionali verranno realizzate mostre, conferenze, pubblicazioni e visite guidate per sensibilizzare l’opinione pubblica e accogliere nuovi associati. Inoltre l’intento è quello di vendere i prodotti ottenuti dall’orto botanico e organizzare degustazioni dei prodotti stessi presso i locali dell’associazione.• Quale sarà la qualificazione fiscale dell’ente?!
  • 176. CONTABILITA’ E BILANCIO DEGLI ENP
  • 177. Gli Obblighi Contabili: Normativa contabile degli Enti Non Profit• Art. 3 L. 11.8.1991 n. 266 (OdV): dispone l’obbligo di formazione del bilancio dal quale devono risultare i beni, i contributi o i lasciti ricevuti;• L. 8.11.1991 n. 381 (coop. Sociali): prevede un rinvio alle norme civilistiche in materia di libri sociali e di bilancio;• Art. 20 Codice Civile: per le associazioni non profit obbligo in capo agli amministratori di convocare l’Assemblea per l’approvazione del bilancio almeno una volta l’anno. Tale norma non dispone nulla in merito alla tenuta della contabilità e alla forma del bilancio;• Artt. 13 e 20 D.P.R. 600/73: l’art. 13, co. 2, lettera g) indica gli enti non commerciali tra i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili. L’art. 20, in particolare, ribadisce tale obbligo anche per gli enti soggetti all’Ires che non abbiano per oggetto esclusivo o principale dell’attività l’esercizio di attività commerciali (enti non commerciali);• Art. 144 D.P.R. 917/1986: dispone l’obbligo di tenuta di una contabilità separata nell’ipotesi di esercizio congiunto di una attività non commerciale e di una commerciale. Tale disciplina tributaria del sistema contabile riguarda solo le attività commerciali dell’ente non profit.
  • 178. I Regimi Contabili Contabilità Ordinaria - Libro giornale - Libro degli inventariSe ricavi di natura commerciale > di - Libri Iva€ 309.874,14, se l’attività d’impresa ha ad oggetto - Scritture ausiliarie la prestazione di servizi; - Scritture ausiliarie di magazzino€ 516.456,90, se l’attività d’impresa ha ad oggetto - Registro dei beni ammortizzabili altre attività. - Libro Unico del Lavoro Contabilità Semplificata - Registri previsti ai fini Iva ed eventualmente ilSe ricavi di natura commerciale < di registro dei beni ammortizzabili-€ 309.874,14, se l’attività d’impresa ha ad oggettola prestazione di servizi; - Libro Unico del Lavoro- € 516.456,90, se l’attività d’impresa ha ad oggettoaltre attività. - Registri iva delle fatture emesse Oppure Regimi Minori - apposito prospetto approvato con D.M. 11.2.1997Se ricavi di natura commerciale < di tenuto e conservato con le medesime modalità-€ 15.493,71 se attività di prestazioni di servizi; stabilite per i registri Iva-€ 25.822,84 se altre attività. - conservare e numerare le fatture emesse e ricevute; Regime 398/91 - annotare entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione i proventi di carattere commercialeSe ricavi di natura commerciale < di € 250.000 su un apposito prospetto riepilogativo delle annotazione dei contribuenti minori
  • 179. Gli Obblighi Contabili (art. 20 c.1 D.P.R. 600/73)• L’art. 20, comma 1, D.P.R. 600/73, prevede l’obbligo delle scritture contabili solo per le attività commerciali eventualmente esercitate . Obbligo delle scritture contabili? Solo se l’associazione svolge un’attività commerciale 1. l’associazione che non esercita attività commerciale non deve tenere alcuna contabilità fiscale, anche in presenza di redditi quali quelli fondiari, di capitale o diversi; 2. lo svolgimento di attività commerciale occasionale non comporta alcun obbligo contabile.
  • 180. Gli Obblighi Contabili: Contabilità separata (art. 144 co. 2 D.P.R. 917/1986)Obbligo di tenere la contabilità commerciale separata da quella istituzionale attraverso: Predisposizione di due sistemi contabili distinti per l’attività commerciale e per l’attività istituzionale oppure Predisposizione di un sistema contabile unico con adozione di un piano dei conti con specifici sottoconti distinti per l’attività commerciale, istituzionale e promiscua.
  • 181. Il Bilancio degli Enti Non Profit
  • 182. Il Bilancio degli Enti Non Profit: ObiettivoIl bilancio è il momento attraverso il quale mostrare alla collettività il risultato del proprio impegno Trasparenza dell’attività Continuità Perseguimento della MISSION
  • 183. Perché viene chiesto un bilancio per gli Enti Non Profit ?• Perché fra le risorse economiche sono previsti: – Contributi dello Stato, di enti e istituzioni finalizzati al sostegno di specifiche e documentate attività e progetti; – Contributi di organismi internazionali; – Entrate da attività commerciali, connesse e produttive marginali (per le Adv).
  • 184. Linee Guida per il Bilancio degli Enti Non Profit
  • 185. Agenzia delle Onlus e obiettivi delle linee guidaAgenzia per le Onlus (Agenzia governativa con compiti di vigilanza, promozione econtrollo del Terzo Settore).L’Agenzia per le Onlus ha presentato le linee guida e schemi per la redazione delbilancio desercizio degli enti non profit al fine di rispondere:• allesigenza degli enti non profit di dotarsi di sistemi di rendicontazione ad hoc che tengano conto: – della necessità di perseguire leconomicità della gestione, – al tempo stesso delle caratteristiche che differenziano tali enti dalle società commerciali: • le motivazioni ideali che perseguono, • la non rilevanza del fine lucrativo, • lassenza di interessi proprietari che ne indirizzano la gestione, • la non distribuzione dei proventi.• allesigenza dei terzi interessati ad avere informazioni circa lattività delle particolari gestioni non lucrative (avere un documento adeguato).
  • 186. Premessa• E’ pacifico, in dottrina e nella prassi, che il bilancio di esercizio degli enti non profit non può essere redatto facendo riferimento agli schemi ed alle regole delle imprese a scopo lucrativo, in ragione delle differenze genetiche esistenti fra i due soggetti.• Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti, già dal 2001, ha evidenziato con il “Documento di presentazione di un sistema rappresentativo dei risultati di sintesi delle aziende non profit”, la necessità di redigere documenti di bilancio ad hoc per gli enti non profit.• Tale documento è stato assunto come punto di partenza ed è stato modificato ed integrato.
  • 187. Obiettivi del documento• Le Linee guida: – non sono vincolanti – hanno l’obiettivo di evidenziare: • una guida generale per la redazione del bilancio di esercizio degli enti non profit, • introdurre regole uniformi per la valutazione delle poste più importanti del bilancio di esercizio (anche per la certificazione di bilancio).• E’ avvertita la necessità di redigere modelli di bilancio: – specifici, – con struttura uniforme per il settore non profit.
  • 188. Ambito soggettivo• Si fa seguire un elenco non esaustivo dei soggetti interessati al documento (aiquali si propone di redigere il bilancio di esercizio presentato) :1. Associazioni riconosciute (artt. 14 ss. del c.c.);2. Fondazioni riconosciute (artt. 14 ss. del c.c.);3. Associazioni non riconosciute (artt. 36 ss. del c.c.);4. Comitati (artt. 39 ss. del c.c.);5. Fondazioni bancarie (L. 30.7.1990 n. 218 - D.Lgs. 20.11.1990, n. 356, D.Lgs. 17.5.1999 n.153 e D.M. 18.5.2004, n. 150);6. Organizzazioni di volontariato (L. 11.08.1991, n. 266);7. Cooperative sociali (L. 08.11.1991, n. 381);8. Associazioni sportive (L. 16.12.1991, n. 398);
  • 189. Ambito soggettivo9. ONG (Organizzazioni Non Governative) (art. 28, L. 26.02.1987, n. 49);10. Enti di promozione sociale (art. 3, comma 6, L. 25.08.1991, n. 287 e L. 07.12.2000, n. 383);11. Enti lirici (D.Lgs. 29.06.1996, n. 367);12. Imprese cooperative (artt. 2511-2545 del c.c. e leggi speciali);13. Società di mutuo soccorso (L. 15.04.1886 n. 3818);14. Centri di formazione professionale (L. 21.12.1978, n. 845);15. Istituti di patronato (L. 30.3.2001 n. 152, L. 27.3.1980, n. 112, DPR 22.12.1986, n. 1017);16. ONLUS (Organizzazioni Non Lucrative di Utilità Sociale - D.Lgs. 4.12.1997 n. 460).
  • 190. Il bilancio di esercizio: contenutoI documenti di bilancio, che saranno successivamente illustrati,sono:1. Stato Patrimoniale2. Rendiconto gestionale3. Nota integrativa4. Relazione di missione
  • 191. Bilancio “di esercizio” e “di missione”• Il Bilancio di esercizio dà conto annualmente: – della situazione patrimoniale e finanziaria con lo “Stato Patrimoniale”, – delle risultanze della gestione dellesercizio, attraverso il “Rendiconto Gestionale”.• Il Bilancio di missione evidenzia le attività svolte: – non solo con dati numerici, – ma anche con indicazione dei risultati sociali e ideali rispetto alla missione perseguita.
  • 192. Il bilancio di esercizio: “enti minori” e società• I soggetti con proventi e ricavi annui inferiori a 250.000 Euro potranno redigere, in luogo dello Stato Patrimoniale e del Rendiconto Gestionale: – un rendiconto finanziario predisposto secondo criteri di cassa, – cui dovrà essere allegato un prospetto sintetico delle attività patrimoniali in essere alla data di bilancio (Rendiconto degli incassi, dei pagamenti e Situazione Patrimoniale).• Gli enti non profit in forma societaria (cooperative sociali ed imprese sociali in forma societaria), i quali devono redigere gli schemi di bilancio previsti dal codice civile per la loro forma giuridica, potranno riclassificare i dati secondo gli schemi previsti dal presente documento.
  • 193. STATO PATRIMONIALELinee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 194. Stato patrimoniale• Lo schema di Stato Patrimoniale individuato per gli enti non profit va redatto secondo quanto previsto per le società dallart. 2424 del codice civile: – con alcune modifiche e aggiustamenti che tengano conto delle peculiarità che contraddistinguono la struttura del patrimonio di tali realtà aziendali.• Principali differenze rispetto a quello previsto per le imprese commerciali:1. sono stati superati tutti i riferimenti alle società controllanti che in forza del carattere di autogoverno degli enti non profit non possono esistere (sono rimasti, invece, i crediti per quote associative da incassare, con riferimento agli enti associativi);2. poste ideali del patrimonio netto.
  • 195. Stato patrimoniale: Patrimonio netto• Patrimonio netto: – il patrimonio libero che è costituito: • dal risultato gestionale dellesercizio in corso, • dal risultato gestionale degli esercizi precedenti, • dalle riserve statutarie; – il fondo di dotazione che, se previsto statutariamente, può essere: • libero, • vincolato; – il patrimonio vincolato composto da fondi vincolati per scelte operate da: • terzi donatori, • dagli organi istituzionali.
  • 196. Stato patrimoniale: caratteristiche• Schema di Stato Patrimoniale proposto: – non separa il patrimonio dedicato allattività istituzionale rispetto a quello dedicato allattività accessoria, – non si discosta significativamente da quello previsto dal codice civile per le società, – può essere utilizzato solo per le voci che hanno movimentazione, – possono essere anche aggiunte ulteriori voci se necessario, – in ogni caso, occorre conservare le macroclassi (è stato proposto anche uno schema di Stato Patrimoniale per macroclassi).
  • 197. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 198. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 199. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 200. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 201. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 202. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 203. Schemi di bilancio: Stato patrimoniale
  • 204. Schemi di bilancio
  • 205. Stato Patrimoniale per macroclassi: attivo
  • 206. Stato Patrimoniale per macroclassi: passivo
  • 207. RENDICONTO GESTIONALE Linee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 208. Rendiconto gestionale• Documento specifico per gli enti non commerciali.• Scopi del Rendiconto Gestionale: – rappresentare il risultato gestionale (positivo o negativo) di periodo; – illustrare come si sia pervenuti al risultato di sintesi: • modalità attraverso le quali lente ha acquisito ed impiegato le risorse nello svolgimento di tali attività.• Il Rendiconto Gestionale è suddiviso “aree gestionali”.
  • 209. Rendiconto gestionale: le aree gestionaliLe aree gestionali degli enti non profit sono:• attività tipica o di istituto: attività istituzionale svolta dallazienda non profit seguendo le indicazioni previste dallo statuto;• attività promozionale e di raccolta fondi: attività svolte dallazienda, nel tentativo di ottenere contributi ed elargizioni in grado di garantire la disponibilità di risorse finanziarie per realizzare attività funzionali e strumentali al perseguimento dei fini istituzionali;
  • 210. Rendiconto gestionale: le aree gestionali• attività accessoria: attività diversa da quella istituzionale ma complementare rispetto alla stessa in quanto in grado di garantire allente non profit risorse utili a perseguire le finalità istituzionali espresse dallo statuto;• attività di gestione finanziaria e patrimoniale: attività di gestione patrimoniale e finanziaria strumentali allattività di istituto;• attività di natura straordinaria: attività straordinarie strumentali allattività di istituto;• attività di supporto generale: attività di direzione e di conduzione dellazienda che garantisce il permanere delle condizioni organizzative di base che ne determinano il divenire.
  • 211. Rendiconto gestionale• I valori di periodo sono comparati con gli stessi valori del periodo precedente.• Sono stati previsti due schemi di Rendiconto Gestionale: – uno semplificato di pura cassa, per le aziende di piccole dimensioni, – uno di competenza, per le aziende che superano la soglia dei 250.000 euro di ricavi/proventi annui.
  • 212. Rendiconto gestionale• Per le aziende “di non piccola dimensione” è stato prescelto il Rendiconto Gestionale che prevede: – la classificazione dei proventi in base alla loro origine (es. contributi pubblici, quote degli associati, donazioni, lasciti testamentari, liberalità ottenute mediante iniziative pubbliche di raccolta fondi, ecc.), – la classificazione degli oneri sulla base della loro natura, anziché della loro destinazione.
  • 213. Rendiconto gestionale• La forma prevista per la rappresentazione dei valori è quella a sezioni contrapposte (preferita rispetto a quella scalare).• Aspetti positivi: – immediata visualizzazione dei componenti positivi e negativi.• Limiti: – impossibilità di evidenziare i risultati intermedi: • Possibile soluzione: i risultati intermedi possono essere indicati in nota integrativa o in appositi prospetti allegati, – difficoltà nella ripartizione dei componenti economici “comuni” a più aree gestionali (es.: costo del personale, costi per servizi, costi per ammortamenti, costi per affitti, ecc.): • Possibile soluzione: nel caso di enti che non dispongono di una contabilità analitica può essere utile allegare al bilancio di esercizio una tabella che ricostruisca tutti gli oneri in base alla loro natura.
  • 214. Conto economico gestionale• Per gli enti che svolgono una rilevante attività produttiva tipica (gestioni ospedaliere,assistenziali, scolastiche, di ricerca, immobiliari, ecc.), è consigliabile allegare alRendiconto Gestionale, per tale attività economica rilevante, un Conto Economico informa scalare secondo lo schema di cui allart. 2425 c.c. al fine di apprezzare piùincisivamente laspetto economico della gestione ed i risultati intermedi.• Lo stesso vale per gli enti che svolgono attività produttive strumentali, quali: – gestioni immobiliari rilevanti; – attività d’impresa strumentaleai fini di una maggior chiarezza informativa.• Le risultanze di detto conto confluiranno nel Rendiconto Gestionale a sezionicontrapposte, nelle opportune aree di attività.
  • 215. Rendiconto gestionale Rendiconto gestionale
  • 216. Attività tipica o di istitutoSi tratta di attività svolta dallente non profit ai sensi delleindicazioni previste dalla statuto.
  • 217. Attività promozionale e di raccolta fondiSi tratta di attività svolte dallazienda nel tentativo di ottenere contributi edelargizioni in grado di garantire la disponibilità di risorse finanziarie perrealizzare attività funzionali e strumentali al perseguimento dei finiistituzionali.
  • 218. Attività AccessoriaSi tratta di attività diversa da quella istituzionale ma in grado di garantireallazienda non profit risorse economiche con cui perseguire le finalitàistituzionali espresse dallo statuto.
  • 219. Attività di gestione finanziaria e patrimonialeSi tratta di attività di gestione patrimoniale e finanziaria strumentaliallattività di istituto.
  • 220. Attività di natura straordinariaSi tratta di attività straordinarie strumentali allattività di istituto.
  • 221. Attività di supporto generaleSi tratta dellattività di direzione e di conduzione dellazienda chegarantiscono lesistenza delle condizioni organizzative di base che nedeterminano il divenire.
  • 222. RENDICONTO DEGLI INCASSI, PAGAMENTI E SITUAZIONE PATRIMONIALE Linee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 223. Rendiconto degli incassi, pagamenti e situazione patrimoniale• I soggetti con ricavi e proventi inferiori a 250.000 Euro annui possono redigere un solo prospetto: il Rendiconto degli incassi, dei pagamenti e Situazione Patrimoniale.• Il Rendiconto è suddiviso in due sezioni: – sezione A, Incassi e Pagamenti; – sezione B, Situazione Attività e Passività.• La sezione A riporta i flussi monetari in entrata ed in uscita, manifestatisi nel corso del periodo amministrativo.
  • 224. Rendiconto degli incassi, pagamenti e situazione patrimoniale: SEZIONE “A”• I valori: – sono confrontati con quelli dellesercizio precedente, – sono distinti a seconda che siano relativi: • alla “gestione corrente” • alla “ gestione in conto capitale”.• Gli incassi e i pagamenti della “gestione corrente” sono quelli che si realizzano in modo definitivo nel corso dellesercizio,• Gli incassi e i pagamenti della “gestione in conto capitale” conseguono a variazioni di natura patrimoniale: – negli investimenti e nei disinvestimenti, – nellaccensione e nel rimborso dei debiti.• Le variazioni monetarie riconducili alla gestione in conto capitale devono trovare corrispondenza, nella sezione B del prospetto, nei correlati valori delle Attività e delle Passività.
  • 225. Rendic…………………………….. SEZIONE “A”
  • 226. Rendic…………………………….. SEZIONE “A” + subtotale degli incassi delle gestione corrente (A1) - subtotale dei pagamenti (A4) = condizione di equilibrio o disequilibrio nel reperimento delle fonti e degli impieghi del capitale monetario
  • 227. Rendic…………………………….. SEZIONE “A” + totale degli incassi (A3) + - totale dei pagamenti (A6) - = differenza X + differenza X + “fondi liquidi iniziali” (A7) = “fondi liquidi di fine anno” (A8) + “fondi liquidi di fine anno” (A8) - cassa e banca (liquidità) = 0,00
  • 228. Rendiconto degli incassi, pagamenti e situazione patrimoniale: SEZIONE “B”• La sezione B del prospetto fornisce le informazioni sulle più significative voci che compongono lattivo e il passivo dellazienda non profit.• Vi sono 4 categorie; tre per le attività e una per le passività: – B1- Fondi liquidi, – B2- Attività finanziarie, – B3- Attività detenute per la gestione dellente, – B4- Le passività.
  • 229. Rendiconto degli incassi, pagamenti e situazione patrimoniale: SEZIONE “B”• B1- Fondi liquidi: – rappresentano il saldo della tesoreria e dei conti correnti, bancari e postali, come risultano dalla contabilità al termine dellesercizio; – il loro importo deve concordare con quello del punto A8, sezione A, “fondi liquidi a fine anno”;• B2- Attività finanziarie: individuano gli eventuali investimenti in titoli delle disponibilità liquide;
  • 230. Rendiconto degli incassi, pagamenti e situazione patrimoniale: SEZIONE “B”• B3- Attività detenute per la gestione dellente: raccolgono: – i beni ad utilizzo pluriennale, – leventuale magazzino di proprietà dellente non profit, • beni elencati • beni valorizzati in modo omogeneo scegliendo tra il costo e il valore corrente.• B4- Le passività: espongono i debiti dellazienda non profit con lindicazione: – dellammontare dovuto, – eventualmente, della scadenza.
  • 231. Schemi di bilancio SEZIONE “B”
  • 232. LA NOTA INTEGRATIVALinee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 233. La nota integrativa deve indicare:• informazioni generali sullente: – denominazione, – data di costituzione, – principali ambiti di attività, – sede/i operativa/e, – regime fiscale applicato, – ogni altra informazione di carattere generale considerata rilevante;• i principi adottati per la redazione del bilancio di esercizio;• i criteri applicati: – nella valutazione delle voci del bilancio di esercizio, – nelle rettifiche di valore, – nella conversione dei valori non espressi in euro;• i movimenti delle immobilizzazioni;
  • 234. Nota Integrativa• la composizione delle voci: – «costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità», – «oneri pluriennali»,• la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni materiali e immateriali,• le caratteristiche quali-quantitative ed il valore stimato ai prezzi di mercato dei beni immobili utilizzati a titolo gratuito dallente per lo svolgimento delle proprie attività istituzionali (in un apposito prospetto);• le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dellattivo e del passivo; in particolare, per: – le voci del patrimonio netto, – per i fondi per rischi ed oneri, – per il trattamento di fine rapporto, la loro formazione e le utilizzazioni.
  • 235. Nota Integrativa• lelenco delle partecipazioni, possedute direttamente, per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, in imprese controllate e collegate.• le informazioni dettagliate sulla movimentazione dei beni ricevuti a titolo gratuito per successiva distribuzione.• le informazioni dettagliate riguardo alla movimentazione dei beni ricevuti gratuitamente per successiva vendita in contanti, evidenziando (in un apposito prospetto), per ciascuna categoria di beni.• la dettagliata descrizione delle immobilizzazioni materiali che non sono esposte nello Stato Patrimoniale: – data la loro natura (beni di particolare valore storico, artistico, archeologico, culturale, naturalistico, ecc.) – e/o considerato lelevato costo da sostenere per potere giungere ad una stima del loro valore.
  • 236. Nota Integrativa• la eventuale procedura di ammortamento seguita;• le ragioni dell’eventuale mancata procedura di ammortamento;• lammontare della IVA indetraibile;• per ciascuna voce: – lammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, – dei debiti assistiti da garanzie reali su beni dellente, con specifica indicazione della natura delle garanzie;• la composizione delle voci ratei e risconti attivi e passivi, quando il loro ammontare sia apprezzabile;
  • 237. Nota Integrativa• indicazione analitica delle voci del patrimonio netto con specificazione: – della loro origine, – possibilità di utilizzazione.• lammontare degli oneri finanziari imputati nellesercizio ai valori iscritti nellattivo dello Stato Patrimoniale (distintamente per ogni voce);• caratteristiche degli eventuali strumenti finanziari derivati;• gli impegni non risultanti dallo Stato Patrimoniale: • impegni relativi a imprese controllate e collegate, • se lente partecipa al fondo di dotazione di altri enti non profit;• una stima (prudente) del valore dei lasciti non ancora contabilizzati ed esposti bilancio di esercizio. (Informazioni anche per beni immobili oggetto di donazioni o lasciti il cui usufrutto spetta a soggetti terzi);• le metodologie adottate per la ripartizione dei costi comuni fra le aree gestionali individuate nel Rendiconto Gestionale;
  • 238. Nota Integrativa• una stima del valore dei servizi ricevuti a titolo gratuito da persone fisiche e giuridiche (con esclusione del lavoro volontario). Si può fare riferimento alle normali tariffe professionali;• il dettaglio della voce «altri proventi e ricavi»;• un dettaglio delle voci che compongono i Proventi finanziari e patrimoniali;• il dettaglio delle voci che compongono i Proventi Straordinari e gli Oneri Straordinari;
  • 239. Nota Integrativa• il dettaglio degli eventuali compensi e rimborsi spese riconosciuti a favore degli amministratori, illustrandone le ragioni.• l’indicazione dell’assenza del compenso in denaro, servizi o natura a favore degli amministratori• le operazioni di locazione finanziaria che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che ne costituiscono oggetto (apposito prospetto),• separatamente il costo sostenuto per: – la revisione dei conti, – i servizi di assistenza giuridica, amministrativa, contabile e fiscale;• tutti i contratti stipulati con le Pubbliche Amministrazioni con specifica indicazione;• informazioni di dettaglio relativamente a sovvenzioni, donazioni, atti di liberalità, erogazioni di beni o di servizi in favore di altri enti durante lesercizio.
  • 240. Nota Integrativa• il dettaglio dei costi sostenuti e dei correlati proventi conseguiti per ciascun “progetto”, con specifica indicazione del saldo risultante;• ogni transazione effettuata nel corso dellesercizio con le parti correlate. Per parti correlate si intende: – ogni amministratore dellente; – ogni persona o ente che abbia il potere di nominare o rimuovere una porzione significativa degli amministratori; – ogni società, impresa o ente che sia controllato dallente; – chi ha la responsabilità di dirigere o controllare le attività principali e le risorse dellente.
  • 241. I CRITERI DI VALUTAZIONELinee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 242. I criteri di valutazione• Le valutazioni non possono fare completo riferimento ai principi contabili delle imprese, data la differenza genetica dei due modelli aziendali.• Il problema della redazione dei principi contabili negli enti non profit si pone prevalentemente per dare: – certezza, – continuità, alle valutazioni. ai fini: – della certificazione di bilancio, – di consentire nel tempo confronti utili di una serie di bilanci in modo significativo da parte di tutti i terzi lettori potenziali dellinformativa di bilancio.
  • 243. I criteri di valutazione per informare correttamente• I criteri di valutazioni sono basati su una diversa ottica dellinformazione rispetto alle imprese: – non vi è necessità di informare i portatori di capitali, – ma è importante informare correttamente altri portatori di interesse, non presenti nel mondo profit, quali: • i donatori, • i fruitori dei servizi, • il pubblico dei potenziali utilizzatori dellattività dellente.
  • 244. I criteri di valutazione: il Patrimonio Netto• Patrimonio come “fondo di scopo”, cioè destinato a copertura del fabbisogno, per spesa corrente e di investimento, costituito per raggiungere le particolari finalità dell’ente• Patrimonio come riserva di risorse, volta a garantire la continuità della gestione e a tutelare gli interessi di terzi creditori• Ai fini strettamente contabili si può avere luso alternativo di due tecniche di rilevazione: 1. imputazione diretta di incrementi e utilizzi al fondo patrimoniale di scopo, senza nessun transito al Rendiconto Gestionale, • nel caso di donazioni di fondi vincolati, 2. transito al Rendiconto Gestionale di tutte le operazioni riguardanti il ricevimento dei fondi e laccantonamento al fondo patrimoniale di scopo: • per i contributi ordinari ricevuti da terzi senza vincoli e a titolo di liberalità.
  • 245. I criteri di valutazione: le immobilizzazioni materiali• Occorre riferirsi principalmente ai beni immobili con riferimento ai: – “beni strumentali”: immobili utilizzati direttamente dallente, – “da reddito”: immobili utilizzati per le rendite che consentono allente.• In linea generale la valutazione può essere basata sul costo storico, eventualmente rivalutato.• Quando non vi è un costo (es: donazioni) occorre individuare criteri alternativi accettabili: (valori catastali o stime peritali).• E’ importante considerare la contabilizzazione degli ammortamenti per gli immobili strumentali quando: – vi sia produzione di servizi a cui gli immobili stessi concorrono, – vi sia un effettivo deperimento economico del bene stesso; – non ha particolare significato con riferimento a immobili: • da reddito • non strumentali.
  • 246. LA RELAZIONE DI MISSIONE Linee guida sul bilancio degli enti non profit
  • 247. Relazione di missione• La Relazione di missione ha la funzione di integrare gli altri documenti di bilancio per garantire una adeguata rendicontazione: – sulloperato dellente, – sui risultati ottenuti, con una prospettiva centrata sul perseguimento della missione istituzionale.• Ha molte similitudini con il bilancio sociale anche se è molto più semplice.
  • 248. Relazione di missione• La Relazione di missione deve fornire informazioni rispetto a tre ambiti principali:1. missione e identità dellente;2. attività istituzionali, volte al perseguimento diretto della missione;3. attività “strumentali”, rispetto al perseguimento della missione istituzionale (attività di raccolta fondi e di promozione istituzionale).
  • 249. Relazione di missioneDevono essere puntualmente individuate:• le finalità istituzionali, che esprimono la ragion dessere dellente in termini: – di “problemi” che questo vorrebbe contribuire a risolvere o affrontare, – di cambiamenti che vorrebbe determinare attraverso la svolgimento delle sue attività;• il sistema di valori e di principi dell’ente• le principali tipologie di attività attraverso le quali lente intende perseguire le finalità istituzionali (coerentemente con il sistema di valori e principi).
  • 250. Relazione di missione• Nellesplicitare la missione dovrebbero inoltre essere messi in rilievo: – i soggetti primariamente interessati alloperato dellente (stakeholder); – lambito territoriale di riferimento per lente; – le caratteristiche distintive dellente, rispetto ad altri che svolgono attività analoghe.• La rendicontazione sullidentità dellorganizzazione deve essere integrata da informazioni su: – compagine sociale, precisandone consistenza e composizione; – sistema di governo e controllo, illustrando larticolazione, la responsabilità e la composizione degli organi e le regole che determinano il funzionamento; quando rilevante rispetto alle previsioni statutarie, approfondimento sugli aspetti relativi alla democraticità interna e alla partecipazione degli associati alla vita dellente; – risorse umane, precisando consistenza e composizione in relazione alle diverse tipologie (personale retribuito, volontari, giovani in servizio civile, ecc.).
  • 251. GRAZIE PER L’ATTENZIONE
  • 252. Per eventuali quesiti o informazioni:• Dott. Sebastiano Di Diego, dottore commercialista e professore a contratto in Economia e Gestione delle Imprese presso l’Università degli Studi di Camerino è socio fondatore dello Studio Comm.le Franguelli – Di Diego – Zagaglia, Presidente di Hepta Consulenza srl, Presidente di Volare No Profit Soc. Coop., Autore per Wolters Kluwer Editore, Maggioli Editore, Il Sole 24 Ore, Giuffrè Editore, Sistemi Editoriali Esselibri e Cesi Multimedia in materia non profit, aziendale, societaria e cooperazione. didiego@studiofdz.com• Dott.ssa Manila Antomarioni, consulente aziendale, socio e amministratore di Esplora Soc. Coop., socio di Volare No Profit Soc. Coop., Autore per Maggioli Editore e Wolters Kluwer Editore in materia non profit e cooperazione. antomarioni@studiofdz.com www.networkprofessionale.com www.setupimpresa.it

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