Lap ke hoach_kiem_toan_deloitte
Upcoming SlideShare
Loading in...5
×

Like this? Share it with your network

Share

Lap ke hoach_kiem_toan_deloitte

  • 1,943 views
Uploaded on

 

  • Full Name Full Name Comment goes here.
    Are you sure you want to
    Your message goes here
    Be the first to comment
No Downloads

Views

Total Views
1,943
On Slideshare
1,943
From Embeds
0
Number of Embeds
0

Actions

Shares
Downloads
56
Comments
0
Likes
1

Embeds 0

No embeds

Report content

Flagged as inappropriate Flag as inappropriate
Flag as inappropriate

Select your reason for flagging this presentation as inappropriate.

Cancel
    No notes for slide

Transcript

  • 1. Lời mở đầu Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên phải thực hiệntrong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào, là giai đoạn có ý nghĩa định hướngcho các bước công việc kiểm toán tiếp theo và chuẩn bị các điều kiện chocuộc kiểm toán được tiến hành. Lập kế hoạch kiểm toán đúng đắn sẽ là cơsở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng có giá trị góp phần đưa ra cácnhận xét xác đáng về thực trạng hoạt động được kiểm toán, góp phần giữvững và nâng cao uy tín và hình ảnh của công ty kiểm toán đối với kháchhàng. Chính vì tầm quan trọng đó mà ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cáccông ty kiểm toán lớn thường giao cho những người có trình độ chuyênmôn cao cũng như có nhiều kinh nghiệm trong công tác kiểm toán đảmnhiệm. ở nước ta do kiểm toán còn khá mới mẻ nên thực tế hoạt độngkiểm toán trong thời gian qua cho thấy giữa yêu cầu đòi hỏi và thực tế lậpkế hoạch kiểm toán vẫn còn khoảng cách lớn. Vì vậy việc nghiên cứu lýluận và tìm hiểu thực tiễn công tác lập kế hoạch kiểm toán để tìm ra cácvấn đề tồn tại và đề ra hướng khắc phục là một điều cần thiết. Cho nênnắm bắt được vấn đề này trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toánViệt Nam, em đã mạnh dạn chọn đề tài “Lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tạiCông ty Kiểm toán Việt Nam”. Bài viết gồm 3 phần chính: Phần I: Cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính. Phần II: Thực trạng công việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chínhcủa Công ty Kiểm toán Việt Nam. Phần III: Bài học kinh nghiệm và phướng hướng hoàn thiện bước lập kếhoạch kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty Kiểm toán Việt Nam. 1
  • 2. Phần I. Cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính. Chương I Quy trình kiểm toán và vai trò của lập kế hoạch kiểm toánI. Quy trình kiểm toán Hoạt động kiểm toán có từ rất lâu trên thế giới nhưng ở Việt Nam hoạt động này mới xuất hiện vào những năm đầu của thập kỷ 90 do đòi hỏi bức xúc của nền kinh tế vận hành theo cơ chế thị trường có sự quản lý của nhà nước. Đây là một quá trình “mà theo đó một cá nhân độc lập có thẩm quyền thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin số lượng có liên quan đến một tổ chức cụ thể nhằm mục địch xác nhận và báo cáo mức độ phù hợp giữa thông tin số lượng với các chuẩn mực đã được xây dựng”. Hoạt động kiểm toán có thể phân theo nhiều tiêu thức, mà căn cứ theo mục đích thì kiểm toán có thể phân thành kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ. Trong đó kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC) là hoạt động chủ yếu, phổ biến và quan trọng nhất, thường chiếm 70 - 80% công việc của các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp (thường là do kiểm toán nhà nước hoặc kiểm toán độc lập thực hiện). Kiểm toán báo cáo tài chính được tiến hành để xác định xem các BCTC (các thông tin có thể định lượng đang được kiểm tra) có phù hợp với các quy định về kế toán hay thông lệ quốc tế hay không. Đây là loại hình kiểm toán đặc trưng của kiểm toán độc lập. Các BCTC thường được kiểm toán nhiều nhất là bảng cân đối tài sản, báo cáo kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và bảng thuyết minh BCTC. Căn cứ vào các báo cáo này, kiểm toán viên (KTV) thực hiện hai chức năng là xác minh và bày tỏ ý kiến về độ tin cậy của thông tin và tính tuân thủ các quy tắc, nhằm đạt sáu mục tiêu chủ yếu của kiểm toán BCTC là tính hiệu lực, tính trọn vẹn, tính phân loại và trình bày, tính định giá, tính chính xác máy móc, quyền và nghĩa vụ. Trên thế giới, nhiều nước quy định rằng chỉ có những BCTC đã được xem xét và có chữ ký của kiểm toán viên độc lập mới được coi là hợp pháp làm cơ sở cho các bên hữu quan giải quyết các mối quan hệ kinh tế đối với các doanh nghiệp cũng như cho nhà nước tính thuế. ở Việt Nam, theo Thông tư số 22/TC/CĐKT ban hành kèm theo Nghị định 07/CP ngày 29/01/1994 đã quy định 1
  • 3. “các xí nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài hoạt động theo luật đầu tư nước ngoàitại Việt Nam, các công ty TNHH, công ty cổ phần hoạt động theo luật công ty,công việc kiểm toán được thực hiện hàng năm và báo cáo quyết toán năm gửicho các cơ quan quản lý Nhà nước phải kèm theo báo cáo kiểm toán của tổ chứckiểm toán độc lập hoạt động hợp pháp tại Việt Nam hoặc tổ chức kiểm toán độclập khác được Bộ Tài chính chấp thuận”. Tuy hoạt động kiểm toán tài chínhkhông có tính chất bắt buộc đối với tất cả các tổ chức kinh tế tài chính ở nước tatrong giai đoạn hiện nay song hoạt động này càng trở nên phổ biến và được cáctổ chức kinh tế ưa chuộng nhằm nâng cao hiệu quả quản lý, hiệu năng của hoạtđộng. Theo chuẩn mực quốc tế, BCTC bao gồm 4 loại báo cáo như đã đề cập ởtrên song ở Việt Nam chủ yếu chỉ có: bảng cân đối tài sản, báo cáo kết quả kinhdoanh và bảng thuyết minh BCTC do việc lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ chưacó tính chất bắt buộc và phổ biến. Do đó kiểm toán BCTC ở nước ta chỉ tậptrung vào kiểm toán bảng cân đối tài sản và báo cáo kết quả kinh doanh. Kiểm toán nói chung và kiểm toán tài chính nói riêng là một hoạt động khoahọc được tổ chức thực hiện theo một quy trình chung gồm 4 giai đoạn chính làgiai đoạn lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán (goi tắt là giaiđoạn lập kế hoạch kiểm toán), giai đoạn thực hiện khảo sát kiểm soát và khảo sátchi tiết nghiệp vụ, giai đoạn khảo sát chi tiết số dư, giai đoạn hoàn tất cuộc kiểmtoán và công bố báo cáo kiểm toán. Trong đó lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các KTV phải thựchiện trong mễi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như cácđiều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã đượcquy định rõ trong các chuẩn mực kiểm toán (CMKT) hiện hành, CMKT thứ 4trong 10 CMKT được thừa nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi “công tác kiểm toánphải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải được giám sát đúngđắn”. Đoạn 2 trong CMKT quốc tế số 300 (IAS 300) cũng nêu rõ chuyên giakiểm toán cần lập kế hoạch cho công tác kiểm toán để có thể đảm bảo được rằngcuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả. Như vậy việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chínhcủa cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm 2
  • 4. toán, cho cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các KTV phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng.II. Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán và có vai tròquan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. ýnghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một số điểm sau: ∗ Kế hoạch kiểm toán giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủvà có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về các BCTC, từ đó giúp KTVhạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc vàgiữ vững uy tính nghề nghiệp đối với khách hàng. ∗ Kế hoạch kiểm toán giúp các KTV phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phốihợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan. Tạo điều kiện cho KTV có thể tiến hànhcuộc kiểm toán theo đúng chương trính đã lập với chi phí ở mức hợp lý, tăng cườngsức mạnh cạnh tranh cho công ty kiểm toán. ∗ Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ranhững bất đồng đối với khách hàng. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, KTVthống nhất với khách hàng về các nội dung sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểmtoán cũng như trách nhiệm của mỗi bên... Điều này sẽ tránh được hiểu lầm đángtiếc giữa hai bên. Trong điều kiện của Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũngnhư hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hết sức mới mẻ, cókhi vừa học vừa làm, vừa tạo nếp nghĩ và thói quen trong kiểm toán. Trong khi đóhành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũngnhư phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán của Việt Nam mới làgiai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặtchất lượng. Do vậy, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán càng cần được coi trọng đểđảm bảo chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Thực tiễn hoạt động kiểm toánở nước ta trong những năm vừa qua cho thấy kế hoạch kiểm toán được lập đầy đủ 3
  • 5. và chu đáo là một trong những nhân tố hàng đầu đưa đến sự thành công của cuộckiểm toán cũng như dẫn sự đến thành công của các doanh nghiệp. Chương II Lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toáncũng như để thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luậncủa KTV về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC, cuộc kiểm toán thườngđược tiến hành theo quy trình bốn giai đoạn như sau: lập kế hoạch và thiết kế cácphương pháp kiểm toán, khảo sát các quá trình kiểm soát và nghiệp vụ, khảo sát chitiết số dư, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán.Sơ đồ số 1 - Bốn giai đoạn củacuộc kiểm toán káo cáo tài chính. Giai đoạn I Lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán Giai đoạn II KHảo sát kiểm soát và khảo sát nghiệp vụ Giai đoạn III KHảo sát chi tiết số dư Giai đoạn IV Hoàn thành công cuộc và công bố Báo cáo kiểm toán I. Giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán Đây là giai đoạn đầu tiên của một quy trình kiểm toán BCTC và giai đoạn này gồm sáu bước công việc như sau ( Sơ đồ số 2-Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế các phương pháp kiểm toán). Sơ đồ số 2 - Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phươngpháp kiểm toán. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán. Thu thập thông tin cơ sở. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán, rủi ro kinh doanh và rủi ro cố hữu. Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiẻm soát. Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán 4
  • 6. 1. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán. Một quy trình kiểm toán bắt đầu khi KTV thu nhận một khách hàng. Thu nhậnlà quá trình gồm 2 bước: thứ nhất phải có sự liên hệ với khách hàng tiềm năng màkhách hàng này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán, KTV phảiđánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó không. Còn đối với những khách hàng hiệntại, KTV phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở xác địnhđược đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, KTV được phân côngphụ trách khách hàng này sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kếhoạch bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểmtoán và đạt được một hợp đồng.1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. KTV phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toáncho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của KTV hay làm hại đến uytín của Công ty kiểm toán hay không? Để làm điều đó KTV phải làm như sau: 1.1.1. Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng: Văn bản CMKT quốc tế số 2 (IAS)về hệ thống kiểm soát chất lượng đối với việc thực hành kế toán và kiểm toán của mộtCông ty kiểm toán cho rằng KTV phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khi đánhgiá khả năng chấp nhận kiểm toán. Một trong 5 bộ phận của hệ thống kiểm soát chấtlượng được xác định trong chuẩn mực này là việc thiết lập các chính sách và thủ tục vềkhả năng chấp nhận và tiếp tục khách hàng cũng như chấp nhận và tiếp tục hợp đồngkiểm toán. Chính sách thủ tục đó phải đảm bảo thích đáng rằng khả năng chấp nhậnmột khách hàng có ban quản lý thiếu liêm chính là nhỏ nhất. Để đưa ra quyết định chấp nhận hay giữ một khách hàng thì KTV phải xem xét tínhđộc lập, khả năng phục vụ tốt khách hàng và tính liêm chính của Ban quản trị doanhnghiệp khách hàng 1.1.2. Tính liêm chính của Ban quản trị. Theo CMKT VN số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, tính liên chính củaBan giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của hệ thống kiểm soát, đây là nền tảngcho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ. Vì vậy, tính liêm chính củaban giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ ban giám đốc có thểphản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thông tin dẫn tới các sai sót trọng yếu 5
  • 7. trên BCTC. Thêm vào đó CMKT VN số 240, gian lận và sai sót, nhấn mạnh tầm quantrọng về đặc thù của ban giám đốc và quan hệ của nó tới môi trường kiểm soát như lànhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính. Nếu ban giámđốc thiếu liêm chính, KTV không thể dựa vào bất kỳ bản giải trình của ban giám đốccũng như không thể dực vào các sổ sách kế toán. Hơn nữa ban giám đốc là chủ thể cótrách nhiệm chính trong việc tạo ra một môi trường kiểm soát vững mạnh. Nhữngnghi ngại về tính liêm chính của ban giám đốc có thể nghiệm trọng đến nỗi KTV kếtluận rằng cuộc kiểm toán không thể tiến hành được.1.1.3. Liên lạc với kiểm toán viên tiềm nhiệm. Đối với những khách hàng tiềm năng: Nếu khách hàng này trước đây đã được kiểmtoán bởi một công ty kiểm toán khác thì KTV mới (KTV kế nhiệm) phải chủ động liênlạc với KTV cũ (KTV tiềm nhiệm) vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giákhách hàng. CMKT quốc tế số 84 yêu cầu KTV kế nhiệm phải liên lạc với KTV tiềmnhiệm về những vấn đề liên quan đến việc kiểm toán để quyết định có chấp nhận hợpđồng kiểm toán hay không. Thông tin đó bao gồm: những thông tin về tính liêm chínhcủa BGĐ, những bất đồng của KTV tiềm nhiệm với BGĐ về các nguyên tắc kế toán,thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề có quan trọng khác... và lý do tại sao khách hàngthay đổi KTV. Ngoài ra KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV tiềm nhiệm để hỗ trợ choKTV kế tục trong việc lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên theo quy định của nhiều nước, việc thiết lập mối quan hệ giữa KTV tiềmnhiệm và KTV kế tục phải được sự chấp nhận của đơn vị khách hàng. Và mặc dùkhách hàng đã chấp nhận điều đó thì KTV tiềm nhiệm vẫn có thể hạn chế hoặc từ chốimối quan hệ này. Đối với khách hàng trước đây mà chưa được công ty kiểm toán nào kiểm toán thìđể có thông tin về khách hàng KTV có thể thu thập các nguồn thông tin này thông quaviệc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, thẩm tra các bên liên quan như ngânhàng, cố vấn pháp lý, các bên có mối quan hệ tài chính... thậm chí cố thể thuê các nhàđiều tra chuyên nghiệp để điều tra về vấn đề cần thiết khác. Cách thu thập này có thểáp dụng trong trường hợp khách hàng đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toánkhác và không đồng ý cho KTV kế tục tiếp xúc với KTV tiềm nhiệm hoặc do trước 6
  • 8. đây có những bất đồng nghiêm trọng giữa hai bên nên KTV tiềm nhiệm không cungcấp các thông tin cần thiết cho KTV kế tục. Đối với khách hàng cũ: Hàng năm cần cập nhất thông tin về khách hàng và đánhgiá xem liệu có rủi ro nào khiến KTV có thể ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toáncho họ không. Những mâu thuẫn trước đây về những điều khoản cụ thể như phạmvi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phải công bố, hoặc tiền thùlao có thể khiến cho KTV phải đình chỉ hợp tác. KTV cũng có thể xác định liệukhách hàng có thiếu tính liêm chính cơ bản hay không để từ đó có hay không làkhách hàng nữa.1.2. Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng. Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việcxác định người sử dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ. Để biết được điều đó, KTV có thể phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc khách hàng(đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã được thựchiện trước đó (đối với khách hàng cũ). Và trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán saunày, KTV sẽ thu thập thêm thông tin để hiểu thêm về lý do kiểm toán của công tykhách hàng. ở Việt nam hiện nay theo Thông tư số 22 (ngày 19/03/1994) của Bộ Tài chínhhướng dẫn thực hiện “Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân” chỉcó các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (doanh nghiệp liên doanh hoặc doanhnghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài) và các hợp đồng hợp tác kinh doanh với nướcngoài là bắt buộc kiểm toán trước khi công khai BCTC và gửi các BCTC này tới Bộ,ngành chức năng, Tổng cục thuế và các cổ đông... Tuy nhiên trong thực tế, do sự phát triển của nền kinh tế, khi các doanh nghiệp nhànước được cổ phần hoá ngày càng rộng rãi và thị trường chứng khoán phát triển thì sốlượng các khách hàng tìm đến công ty kiểm toán ngày càng đa dạng hơn với nhiềumục đích khác nhau như: kiểm toán theo luật định, kiểm toán để vay vốn, kiểm toánliên doanh liên kết, kiểm toán vì mục đích thuế, kiểm toán trước cổ phần, kiểm toánhoặc sau trước khi giải thể, phá sản, sát nhập... làm cho số lượng người sử dụng BCTCtăng lên rất nhiều.1.3. Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán. 7
  • 9. Lựa chọn đội ngũ KTV thích hợp cho hợp đồng không những đản bảo tính hiệu quảcủa cuộc kiểm toán mà còn đảm bảo cho các chuẩn mực kiểm toán được tuân thủ đầyđủ. CMKT đầu tiên trong 10 chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (GAAS)đã nêu rõ “Quá trình kiểm tra sẽ được thực hiện bởi 1 hoặc nhiều người đã được đàotạo nghiệp vụ đầy đủ và thành thạo như 1 KTV”. Trong quá trình lựa chọn đội ngũnhân viên thực hiện kiểm toán công ty kiểm toán cần quan tâm tới 3 vấn đề: • Trong đoàn (nhóm) kiểm toán phải có những người có khả năng giám sát cuộckiểm toán. • Tránh thay đổi KTV trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiềunăm, việc tham gia kiểm toán liên tục cho một khách hàng trong nhiều năm có thểgiúp KTV tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như có được những hiểu biết sâu sắchơn về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng. • Lựa chọn những KTV có kiến thức và có nhiều kinh nghiệm về ngành nghềkinh doanh của khách hàng. Việc quan tâm đầy đủ các vấn đề nêu trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm toán sẽ gópphần giúp công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và đạt hiệu quả.1.4. Lập hợp đồng kiểm toán. Khi đã có quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng,công ty kiểm toán phảilập một hợp đồng để tránh bất đồng trong và sau cuộc kiểm toán. Đây là sự thoả thuậnchính thức giữa công ty kiểm toán và công ty khách hàng về việc thực hiện kiểm toánvà các dịch vụ liên quan khác theo CMKT Việt Nam. Theo thông lệ ở nhiều nước, thư hẹn kiểm toán thường do KTV soạn thảo và gửicho khách hàng, nếu khách hàng chấp thuận với các điều khoản trong hợp đồng thì họsẽ ký vào thư hợp đồng và gửi trả lại một bản sao cho công ty kiểm toán. Còn ở Việtnam, công ty kiểm toán và khách hàng thường gặp gỡ trực tiếp, thoả thuận về các điềukhoản và ký kết một hợp đồng kiểm toán. Mặc dù các chuẩn mực nghề nghiệp không yêu cầu phải có thư hẹn kiểm toánnhưng các công ty kiểm toán trên thế giới đều coi chúng như là một phần công việccủa mình. Còn ở Việt Nam, theo CMKT VN số 210 thì hợp đồng kiểm toán phải đượclập và ký gửi chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyềnlợi của khách hàng và công ty kiểm toán. Trong một số trường hợp đặc biệt khác “nếu 8
  • 10. khách hàng và công ty kiểm toán sử dụng cam kết thay cho hợp đồng kiểm toán thìvăn bản phải bảo đảm các điều kiện về điều khoản cơ bản của hợp đồng kiểm toán.Thêm vào đó ở nước ta trong CMKT VN 210 cũng quy định việc ký kết hợp đồngkiểm toán phải tuân thủ các quy định của pháp luật hiện hành về hợp đồng kinh tế màcụ thể là Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế ban hành ngày 25/09/1989 và Nghị định số17/HĐBT ngày 16/01/1990 của Hội đồng Bộ trưởng (nay là Chính Phủ) quy định chitiết về việc thi hành pháp lệnh hợp đồng kinh tế. Điều này rất phù hợp với thực tiễnViệt Nam khi hoạt động kiểm toán chưa được hiểu biết rộng rãi và môi trường pháp lýcho hoạt động kiểm toán còn chưa ổn định. Và để tạo điều kiện cho hoạt động kiểmtoán của các hãng quốc tế tại Việt Nam và sự liên kết giữa các hãng này với các côngty kiểm toán Việt Nam trong quá trình kiểm toán các công ty, các dự án có vốn đầu tưnước ngoài, CMKT VN 210 đã cho phép sử dụng cam kết khác thay vì sử dụng hợpđồng kiểm toán do các hãng kiểm toán này và các khách hàng của họ đã quen với hìnhthức thư hẹn kiểm toán. Tương tự thư hẹn kiểm toán, hợp đồng kiểm toán bao gồm các nội dung: ♣ Mục đích và phạm vi kiểm toán: Mục đích là cái đích cần đạt tới đồng thời làthước đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể, trong cuộc kiểm toán BCTC do kiểmtoán độc lập (KTĐL) tiến hành, mục tiêu thường là xác định tính trung thực và hợp lýcủa các thông tin trên BCTC. Còn phạm vi là giới hạn về không gian, thời gian của đốitượng kiểm toán, thường được xác định cùng với việc xác đinh mục tiêu của cuộc kiểmtoán, trong một cuộc kiểm toán BCTC thường là toàn bộ các BCTC của năm kết thúc. ♣ Trách nhiệm của BGĐ công ty khách hàng và KTV: BGĐ công ty khách hàngcó trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên BCTC, cungcấp tài liệu, thông tin liên quan đến công việc kiểm toán, KTV có trách nhiệm đưa ra ýkiến độc lập về BCTC dựa trên kết quả cuộc kiểm toán. ♣ Hình thức thông báo kết qủa kiểm toán: Kết quả kiểm toán thường được banhành cụ thể dưới hình thức một báo cáo kiểm toán và có kèm theo một thư quản lýtrong đó có nêu rõ những khiếm khuyết của hệ thống KSNB và những gợi ý để sửachữa những khiếm khuyết này. 9
  • 11. ♣ Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: Phần này phải nêu rõ thời gian thực hiệnkiểm toán sơ bộ, kiểm toán chính thức và thời điểm kết thúc kiểm toán và phát hànhbáo cáo kiểm toán. ♣ Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Lệ phí kiểm toánthường được xác định căn cứ vào thời gian làm việc của các cấp bậc KTV khác nhautrong cuộc kiểm toán. Thư hẹn kiểm toán (hoặc hợp đồng kiểm toán) là cơ sở pháp lý để KTV thực hiệncác bước tiếp theo của cuộc kiểm toán. Sau khi hai bên đã ký kết vào thư hợp đồng(hoặc hợp đồng kiểm toán) thì KTV trở thành KTV chính thức của công ty kháchhàng.2. Lập kế hoạch tổng quát.2.1.Thu thập thông tin cơ sở. Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổngquát. Trong giai đoạn này, như đã xác định trong văn bản CMKT 22 (SAS 22), Lậpkế hoạch và giám sát (AU 311), KTV sẽ thu thập các hiểu biết ngành nghề, côngviệc kinh doanh của khách hàng tìm hiểu về hệ thống kế toán, hệ thống KSNB vàcác bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoặc kiểm toán. Trong giai đoạn nàyKTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu vềmức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết đểthực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.2.1.1. Tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng. Để tìm hiểu khách hàng trước tiên KTV phải tìm hiểu ngành nghề kinh doanh vàhoạt động kinh doanh của khách hàng. Trong giai đoạn 2 của CMKT quốc tế số 310 vềtìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng cũng như đoạn 2 của CMKT quốc tế(ISA 310) đã quy đinh “ Khi thực hiện kiểm toán các BCTC, KTV cần thu thập đầy đủcác thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng đủ để cho phép KTV có thểnhận thức xác định các sự kiện, các nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị đượckiểm toán, mà đánh giá của KTV có thể ảnh hưởng trọng yếu đến các BCTC, đếnviệc kiểm tra của KTV đến BCTC”. Điều này rất cần thiết khi KTV thực hiện kiểmtoán với tính thận trọng nghề nghiệp đúng mức. 10
  • 12. Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh còn bao gồm những hiểu biết chung vềnền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức vàhoạt động của đơn vị kiểm toán. KTV còn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù củamột tổ chức cụ thể như cơ cấu tổ chức, cơ cấu vốn, dây chuyền và các dịch vụ sảnxuất, chức năng và vị trí của KSNB... để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạtđộng có thể tác động đến các BCTC và để thực hiện quá trình so sánh khách hàng nàyvới các đơn vị khác trong ngành đó. KTV có thể có được hiểu biết này bằng nhiều cách nhưng phương pháp thườngđược sử dụng nhiều nhất là trao đổi với các KTV tiềm nhiệm hoặc các KTV đã kiểmtoán cho khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi với nhânviên, ban giám đốc của khách hàng. Ngoài ra KTV có thể có được những hiểu biết đó qua việc nghiên cứu các sách báo,tạp chí, tạp chí chuyên ngành, và ở Việt Nam, KTV có thể lấy các thông tin từ Niêngiám thống kê do Tổng cục thống kê phát hành hàng năm.2.1.2. Xem xét lại kết quả kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung. Các hồ sơ kiểm toán năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin về kháchhàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác. Ngoàira đa phần các công ty kiểm toán đều duy trì HSKT thường xuyên đối với mỗi kháchhàng. Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: sơ đồ tổ chức, điều lệ công ty, cácbảng kê, chính sách tín dụng, chính sách kế toán... Qua đó KTV sẽ tìm thấy nhữngthông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng. Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó KTV cóthể xác định được liệu các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp củanhà nước, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà còn giúp KTV hiểuđược bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các BCTC đượckiểm toán.2.1.3. Tham quan nhà xưởng. Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh củakhách hàng sẽ cung cấp cho KTV những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuấtkinh doanh của khách hàng và cho phép KTV gặp các nhân vật chủ chủ chốt và mộtcái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng (đặc biệt là công tác bảo vệtài sản). Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những 11
  • 13. vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu không sửdụng hết công suất... Do đó KTV dự đoán được những tài khoản trọng yếu trên BCTC. Ngoài ra KTV cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý củaBGĐ, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc.2.1.4. Nhận diện các bên liên quan. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần xác định tất cả các bên hữu quanvới khách hàng. Theo cách hiểu thông thường các bên liên quan là các tổ chức hoặccác cá nhân có tác động ảnh hưởng đến khách hàng. Hay bất kỳ một công ty mà côngty khách hàng có ảnh hưởng và cá nhân hay tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểmsoát hoặc ảnh hưởng đáng kể đến các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trịcủa công ty khách hàng. Theo các nguyên tắc kế toán được thừa nhận, bản chất mốiquan hệ giữa các bên hữu quan phoải được tiết lộ trên sổ sách, báo cáo và qua mô tảcác nghiệp vụ kinh tế. Vì đây là một vấn đề quan trọng nên việc nhận diện các bên liên quan phải đượctiến hành ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thông qua các hình thức nhưphỏng vấn ban giám đốc , xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng... Từ đó cóbước đầu dự đoán các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạchđịnh một kế hoạch kiểm toán phù hợp.1.2.5. Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài. Thuật ngữ “chuyên gia” chỉ một người hay một văn phòng có năng lực, hiểu biết vàkinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực riêng ngoài lĩnh vực kế toán và kiểm toán. KTVcó thể thấy rằng không ai trong nhóm kiểm toán có chuyên môn hoặc khả năng về lĩnhvực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết nhất đinh. Khi đó KTV có thểquyết định sử dụng chuyên gia bên ngoài để được các ý kiến tư vấn của họ. CMKT quốc tế (ISA 620) “Sử dụng tư liệu của một chuyên gia” hướng dẫn KTVkhi nào cần sử dụng tư liệu của chuyên gia bên ngoài. Khi sử dụng chuyên gia, KTVphải đánh giá khả năng chuyên môn, hiểu mục đích và phạm vi công việc của họ cũngnhư sự phù hợp của một việc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu nhất định. KTV cũngcần xem xét mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnhhưởng tới tính khách quan của chuyên gia đó.2.2. Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. 12
  • 14. Nếu các thông tin cơ sở nêu trên được thu thập giúp KTV hiểu được về các mặthoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập thông tin về pháp lý của kháchhàng giúp KTV nắm bắt được những quy trình mang tính chất pháp lý có ảnh hưởngđến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng này. Các thông tin về nghĩa vụ pháplý bao gồm:2.2.1. Giấy phép thành lập và điều lệ công ty. Việc nghiên cứu những tài liệu này giúp KTV hiểu được về quá trình hình thànhmục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng như nắm bắtđược những vấn đề manh tính nội bộ của doanh nghiệp như cơ cấu tổ chức, chức năng,nhiệm vụ các phòng ban, thủ tục phát hành cổ phiếu, trái phiếu...2.2.2. Các BCTC, BCKT, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hoặc trong vàinăm trước. Các BCTC cung cấp dữ liệu về tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của đơnvị, giúp cho KTV nhận thức được tổng quát về vấn đề để có cơ sở áp dụng các kỹ thuậtphân tích các báo cáo này và từ đó nhận thức được xu hướng phát triển của đơn vịkhách hàng. Đây là tài liệu quan trọng nhất trong một cuộc kiểm toán BCTC. Ngoài ra,việc xem xét các BCKT, các biên bản kiểm tra, thanh tra (nếu có) sẽ còn giúp KTVnhận thức rõ hơn về thực trạng hoạt động của đơn vị khách hàng và dự kiến cácphương hướng kiểm tra.2.2.3. Biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc . Đây là những tài liệu chính thức và tóm lược về những vấn đề quan trọng nhất đãđược thảo luận và quyết định cách thức trong các cuộc họp đó. Các biên bản nàythường chứa đựng những thông tin quan trọng như: Công bố về tổ chức, phê chuẩnviệc hợp nhất hoặc giải thể các đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán, chuyển nhượngnhững tài liệu quan trọng... Qua việc nghiên cứu các biên bản này, KTV sẽ xác định được những dự kiện cóảnh hưởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trung thực các thông tin trênBCTC. Trước khi cuộc kiểm toán hoàn thành, KTV cần phải kiểm tra, đối chiếu các kết quảthu được trong qúa trình kiểm toán với các quyết định đưa ra trong các cuộc họp đểđảm bảo là ban giám đốc (BGĐ) đã tuân thủ các biện pháp đã được Hội đồng quản trị 13
  • 15. và các cổ đông đề ra, yêu cầu ban giám đốc cung cấp thư giải trình trong đó cam kết làđã gửi đầy đủ các biên bản của các cuộc họp trên cho KTV.2.2.4. Các hợp đồng và cam kết quan trọng. Các hợp đồng và các cam kết cũng như các khế ước quan trọng luôn là mối quantâm hàng đầu của KTV trong các chu trình kiểm toán đặc biệt đối với các chu trìnhtiếp nhận hoàn trả, mua hàng thanh toán, bán hàng thu tiền. Trong giai đoạn lập kếhoạch kiểm toán, việc xem xét sơ bộ các hợp đồng đó sẽ giúp KTV tiếp cận với cáchoạt động chính của khách hàng, hình dung những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởngđến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị khách hàng.2.3. Các thủ tục phân tích. CMKT quốc tế 520 “Các thủ tục phân tích” quy định: Chuyên gia kiểm toán phảitiến hành các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch và khi kiểm tra tính hợp lý của toàn bộBCTC. Theo định nghĩa của SAS 56 (AU 329) phân tích là qúa trình đánh giá các thông tintài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữacác dữ liệu tài chính và dữ liệu phi tài chính. Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, quađó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn vớicác thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Cácthủ tục phân tích được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và thường được thựchiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, các thủ tục phân tích nhằm vào các mụctiêu sau: ∗ Thu thập hiểu biết về nội dung báo cáo và những biến đổi quan trọng về kế toánvà hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước. ∗ Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng vàgiúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của kháchhàng. Như vậy qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạchkiểm toán, KTV có thể xác định được nội dung cơ bản cần thực hiện trong cuộc kiểmtoán BCTC. Mức độ, phạm vi và thời gian thực hiện các thủ tục phân tích tại các đơn 14
  • 16. vị khách hàng khác nhau thay đổi tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạtđộng kinh doanh của khách hàng.Các thủ tục phân tích được KTV sử dụng bao gồm hai loại cơ bản.  Phân tích ngang (phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC. Các chỉ tiêu phân tích được sử dụng trong phân tích ngang bao gồm: + So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và qua đó KTV thấy được những biến động bất thường và xác định những vấn đề cần quan tâm. + So sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của KTV + So sánh dữ kiện của Công ty khách hàng với dữ liệu chung của ngành. ∗ Phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷlệ tương quan của các chỉ tiêu và các khoản mục khác nhau trên BCTC. Các tỷ suất tài chính thường dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khảnăng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời, ...2.4. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro. Nếu các bước trên, KTV chỉ mới thu thập được các thông tin mang tính chấtkhách quan thì ở bước này, KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánhgiá, nhận xét nhằm đưa ra một chiến lược, kế hoạch kiểm toán phù hợp. Tính trọng yếu và rủi ro rất quan trọng đối với việc lập kế hoạch kiểm toán vàthiết kế phương pháp kiểm toán. KTV sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được đểđánh giá, nhận xét nhằm đưa rủi ro kế hoạch kiểm toán phù hợp.2.4.1. Đánh giá tính trọng yếu. Trọng yếu là khái niệm để chỉ tầm cỡ và bản chất của sai phạm của các thông tin tàichính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào cácthông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu đểước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được trên cơ sở xác định phạm vicủa cuộc kiểm toán, xác định nội dung và trình tự thực hiện các thử nghiệm kiểm toán.Trong giai đoạn này KTV phải đưa (tính toán) ước tính ban đầu về tính trọng yếu vàphân bổ ước tính ban đầu đó cho các khoản mục trên BCTC. 15
  • 17. 2.4.1.1. ước tính ban đầu về mức trọng yếu là giá trị tối đa mà KTV tin rằng tại giá trịtối đa đó các BCTC có thể bị sai nhưng chưa ảnh hưởng đến các quyết định của nhữngngười sử dụng thông tin tài chính, hay nói cách khác đó chính là mức sai sót có thểchấp nhận được đối với BCTC. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho KTV lập kế hoạch để thu thậpbằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp. Cụ thể nếu KTV ước lượng banđầu về tính trọng yếu càng thấp có nghĩa là độ chính xác của các số liệu trên BCTCcàng cao thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại. ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là việc làm mang tính xét đoán nghề nghiệpcủa KTV, theo đó mức ước tính ban đầu không cố định và có thể thay đổi trong quátrình kiểm toán nếu KTV nhận thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quáthấp hoặc chỉ tiêu chọn làm gốc thay đổi trong qúa trình kiểm toán. Khi xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, KTV cần quan tâm tớinhững ảnh hưởng sau: • Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệt đối, vàđược xây dựng gắn liền với quy mô của công ty khách hàng. Một sai sót với một quymô nhất định có thể là trọng yếu đối với một công ty nhỏ nhưng lại không trọng yếuđối với một công ty lớn hơn. Do vậy việc xác định một giá trị cụ thể “bằng tiền” trongviệc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho mọi khách hàng là điều không thể có. • Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai sót là một yếu tố quan trọngđể xem xét xem các sai sót có trọng yếu không. Tuy nhiên, do trọng yếu mang tínhchất tương đối nên việc có được các cơ sở để quyết định xem liệu quy mô của một sảnphẩm là trọng yếu hay không là một điều cần thiết. Thu nhập thuần trước thuế, tài sảnlưu động, tổng tài sản, nợ ngắn hạn... thường được coi là chỉ tiêu gốc. Trong đó thunhập thuần trước thuế là chỉ tiều quan trọng nhất vì nó được xem như một khoản mụcthông tin then chốt đối với người sử dụng. • Yếu tố định tính của trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một sai sót là trọngyếu hay không, KTV phải xem xét đánh giá cả về mặt giá trị (số lượng) và bản chất(chất lượng) của sai sót đó. Trong đó có một số sai sót luôn là trọng yếu bất kể quy môcó là bao nhiêu. Những yếu tố chất lượng cần phải được xem xét trước khi tiến hành ước lượngban đầu về tính trọng yếu là: 16
  • 18.  Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng một quy mô tiền tệ bởi vì các gian lận thường làm cho người ta nghĩ tới tính trung thực và độ tin cậy của ban giám đốc hay những người có liên quan..  Các sai sót có quy mô nhỏ nhưng lại gây tác động dây chuyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến các thông tin trên BCTC thì luôn được xem là sai sót trọng yếu. Đây là sai sót có tính chất hệ thống.  Các sai sót mà ảnh hưởng đến xu hướng về thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu. Mặc dù ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp mangtính chủ quan của KTV song trên thực tế các công ty kiểm toán thường đề ra nhữngđường lối chỉ đạo để hỗ trợ cho các KTV của mình trong việc ước lượng ban đầu vềtính trọng yếu. Ví dụ: Người ta có thể quy định về mức trọng yếu theo các giới hạntrong bảng sau: Bảng 1: Bảng quy định về mức trọng yếu. Vị trí của khoản mục Không trọng yếu Có thể trọng yếu Chắc chắn trọng yếu Báo cáo kết quả kinh Dưới 5% lãi trước Từ 5-10%lãi trước Trên 10% lãi doanh thuế thuế trước thuế Bảng cân đối kế toán Dưới 10% giá trị Từ 10-15% giá trị Trên 15% giá trị tài sản tài sản tài sản 2.4.1.2. Phân bổ ước lượng ban đầu cho các khoản mục: Sau khi KTV có được ướclượng ban đầu về tính trọng yếu thì KTV cần phải phân bổ mức ước lượng này chotừng khoản mục trên BCTC. Đó chính là sai sót có thể chấp nhận được đối với từngkhoản mục. Với mục đích của việc phân bổ này nhằm giúp KTV xác định được số lượng bằngchứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấpnhất và vẫn bảo đảm được tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt qua ước lượngban đầu về tính trọng yếu. Các khoản mục có mức trọng yếu được phân bổ càng thấpthì số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và ngược lại. 17
  • 19. Do hầu hết các thủ tục kiểm toán thường tập trung vào các tài khoản trên bảng cânđối kế toán nên KTV thường phân bổ mức trọng yếu cho các tài khoản trên bảng cânđối kế toán thay vì các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh. Và việc phân bổđược thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra đó là các tìnhtrạng khai khống hoặc khai thiếu. Cơ sở chủ yếu để tiến hành phân bổ là bản chất củacác khoản mục; đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát; kinh nghiệm của KTVvà chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục. Trong thực tế khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm toán đối với từngkhoản mục thường khó dự đoán trước nên công việc phân bổ ước lượng ban đầu vềtính trọng yếu thường mang tính chủ quan và đòi hỏi xét đoán nghề nghiệp KTV. Dovậy công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ chuyên môn cao, nhiềukinh nghiệm để thực hiện công việc này.2.4.2. Đánh giá rủi ro. Trên cơ sở mức trọng yếu xác định cho toàn bộ BCTC cũng như đối với từng tàikhoản để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán và xác định chương trìnhkiểm toán phù hợp. Công việc này gọi là đánh giá rủi ro kiểm toán. Theo định nghĩa của nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế IAG 25, trọng yếu và rủiro kiểm toán, thì “rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ranhững nhận xét không xứng đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêmtrọng”. Những nhận xét không xác đáng chủ yếu theo hướng KTV sẽ kết luận là các BCTCđược trình bày trung thực và hợp lý, do đó công bố một ý kiến chấp nhận hoàn toàntrong khi chúng ta bị sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán gắn liền với rủi ro kinhdoanh, rủi ro mà KTV sẽ phải chịu thiệt haị vì mối quan hệ với khách hàng, đặc biệttrong trường hợp các báo cáo kiểm toán cung cấp cho khách hàng đó là sai. Do vậy đểgiới hạn rủi ro kinh doanh , KTV phải kiểm soát chặt chẽ rủi ro kiểm toán. Đánh giá rủi ro kiểm toán: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán KTV phải xácđịnh rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR) cho từng khoản mục. Mức rủi ro này đượcxác định phụ thuộc vào hai yếu tố: Yếu tố 1: Mức độ mà theo đó người sử dụng thông tin bên ngoài tin tưởng vàoBCTC. Cụ thể nếu mức độ tin tưởng này càng cao thì KTV sẽ cho rằng những ngườisử dụng thông tin bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào các BCTC và theo đó mức độ tác 18
  • 20. hại trên phạm vi toàn xã hội sẽ ngày càng lớn nếu như có một sai sót không được pháthiện trên BCTC. Trong trường hợp này KTV phải xác định một mức rủi ro kiểm toánmong muốn thấp và qua đó tăng số lượng bằng chứng phải thu thập và tăng độ chínhxác trong các kết luận đưa ra của mình . Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các BCTC được người sử dụng bên ngoàitin tưởng (là ảnh hưởng nhiều hoặc ảnh hưởng lớn đến xã hội) đó là: quy mô của côngty khách hàng, tính độc quyền trong kinh doanh, tính độc quyền trong viêc phân phốihàng hoá và dịch vụ. Yếu tố 2: Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn tài chính sau khi BCKT được côngbố (chủ nợ sẽ đòi nợ trước hạn, người ta sẽ rút vốn, không cho vay nợ...) nếu khả năngnày càng cao thì KTV phải thiết lập một mức kiểm toán mong muốn thấp hơn so vớikhi khách hàng không gặp khó khăn về tài chính. Khi đó KTV cần xác định rủi rokiểm toán ở mức độ thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập. Việc dự đoán sự thất bại về mặt tài chính trước khi điều đó xảy ra là điều khó khăn,nhưng có một số yếu tố nhất định mà là những dấu hiệu tốt của khách hàng tăng lêncủa sự kiện đó là: khả năng chuyển hóa thành tiền mặt, các khoản lãi (lỗ) trong cácnăm trước, các phương pháp làm gia tăng qúa trình tài trợ, bản chất hoạt động củacông ty khách hàng, năng lực của ban quản trị. Căn cứ vào hai yếu tố nêu trên KTV sẽ xác định một mức rủi ro kiểm toán mongmuốn cho toàn bộ các BCTC đang được kiểm toán.KTV cần đánh giá ba loại rủi ro kiểm toán sau: ♦ Đánh giá rủi ro cố hữu (rủi ro tiềm tàng) Ký hiệu (IR trong mô hình rủi ro kiểmtoán) là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu trên các BCTC đangđược kiểm toántrước khi xét đến tính hiệu quả của hệ thống KSNB của công ty khách hàng. Rủi ronày liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của khách hàng và khi đưa rủiro cố hữu vào mô hình rủi ro kiểm toán là một trong những khó khăn của KTV vì nóngụ ý là KTV phải cố gắng dự đoán nơi nào trên các BCTC mà nó có nhiều khả năngsai sót nhất, có ít khả năng sai sót nhất. Và ảnh hưởng đến tổng số bằng chứng màKTV cần thu thập. Để đánh giá rủi ro cố hữu, KTV dựa vào các yếu tố ảnh hưởng sau: + Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng: Rủi ro cố hữu thường bị tăng lênbởi những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà có thể tạo nên những khó khăn 19
  • 21. cho kiểm toán hoặc những sai sót không phát hiện trên BCTC. Ví dụ: khách hàngkinh doanh trong lĩnh vực bảo hiểm sẽ đặc biệt khó khăn hơn đối với các xí nghiệpsản xuất thông thường. + Tính liêm chính của Ban Giám đốc: Ban Giám đốc không thể xem là hoàn toàntrung thực trong mọi trường hợp. Khi ban giám đốc bị kiểm soát bởi một hoặc một sốít cá nhân thiếu trung thực thì khả năng các BCTC bị báo cáo sai nghiêm trọng sẽ tănglên rất cao, do vậy rủi ro cố hữu được đánh giá ở mức cao. + Kết quả của các lần kiểm toán trước: Đối với những tài khoản được phát hiện cósai phạm trong các lần kiểm toán trước, rủi ro cố hữu có được xác định ở mức cao, Lýdo nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và các đơn vị thường chậm chạp khôngtiến hành các biện pháp sữa chữa chúng nên các sai phạm này vẫn còn tồn tại. + Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán gia hạn: Trong các hợp đồngkiểm toán lần đầu, KTV thường thiếu hiểu biết và kinh nghiệm về các sai sót của cácđơn vị khách hàng nên họ thường đánh giá rủi ro cố hữu cao hơn so với hợp đồngkiểm toán gia hạn. + Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: Các nghiệp vụ này có khả năng bịvào số sai nhiều hơn các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách hàng thiếu kinhnghiệm trong việc hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro cố hữu đối với các tàikhoản chứa nghiệp vụ này thường được đánh giá cao. + Các ước tính kế toán: Rủi ro cố hữu các tài khoản phản ánh các ước tính kế toán(dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho ...) thườngđược đánh giá là cao. + Số lượng tiền của các số dư tài khoản: Các tài khoản có số dư bằng tiền lớnthường được đánh giá là có rủi ro cố hữu có hơn so với những tài khoản có số dư bằngtiền nhỏ. Do vậy, KTV cần phải đánh giá lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi rocố hữu thích hợp đối với từng tài khoản trên mục BCTC.♦ Đánh giá rủi ro kiểm soát: (Ký hiệu CR trong mô hình rủi ro kiểm toán) là khả năngxảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống KSNB của khách hàng không hoạt độnghoặc hoạt động không hiệu qủa do đó không phát hiện và ngăn chặn được các sai phạmnày. 20
  • 22. Rủi ro kiểm soát được KTV đánh giá đối với từng khoản mục trên BCTC thườngqua việc tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng đối với khoản mục này. Rủi ro kiểmsoát sẽ luôn xuất hiện và khó tránh khỏi do những hạn chế cố hữu của bất kỳ hệ thốngKSNB nào. Việc tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát sẽ được trìnhbày kỹ ở mục 2.5 dưới đây.♦ Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra sai sót hoặc gian lận trên BCTC mà khôngđược ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống KSNB và cũng không được KTV phát hiệntrong qúa trình kiểm toán. Trong qúa trình kiểm toán rủi ro phát hiện phát sinh do ảnhhưởng của các nhân tố sau:  KTV thực hiện các bước kiểm toán không thích hợp do kế hoạch kiểm toán chi tiết không được chú trọng hoặc do không áp dụng được quy trình hợp lý cho từng phần hành kiểm toán. Điều này thường xảy ra với những KTV mới vào nghề, trình độ chuyên môn chưa cao nên không biết được quy trình hợp lý cho mỗi phần hành.  KTV có phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được các sai sót đó cũng như ảnh hưởng của nó tới BCTC của doanh nghiệp nên thường đưa ra kết luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC.  KTV hoàn toàn không phát hiện ra các sai sót do có sự thông đồng, nghĩa là có sự nhất trí làm sai các chính sách và chế độ do BGĐ đề ra nên trong trường hợp này KTV rất khó phát hiện ra gian lận và sai sót. ♦ Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót học gian lận mà không được ngănchặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như không được KTV pháthiện. Trong quá trình kiểm toán có thể có rủi ro phát hiện do ảnh hưởng của các nhân tố: + Các bước kiểm toán không thích hợp, điều này thường xảy ra đối với các KTVmới vào nghề, trình độ chuyên môn chưa cao nên không biết được quy trình hợp lýcho mỗi phần hành. + Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót, nên thường đưa rakết luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC. Điều này thường xảy ra ở bước cuốicùng, có tìm được bằng chứng chứng minh song lại không xác định được sai sót dokinh nghiệm của KTV chưa nhiều. 21
  • 23. + Hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nghĩa là có sự nhất trílàm sai các chính sách và chế độ do Ban quản trị đề ra nên trong trường hợp này KTVrất khó phát hiện ra gian lận và sai sót. Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro là rủi ro mong muốn, rủi ro cố hữuvà rủi ro kiểm toán được mô hình rủi ro kiểm toán (sẽ được trình bày sau). Vì ba loạirủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên BCTC nên rủi ro phát hiện và số lượngbằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo.Mô hình rủi ro kiểm toán. Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện được thề hiệnqua mô hình rủi ro kiểm toán như sau: DAR = IR * CR * DR (1) DAR Hay DR = (2) IR * CR Trong đó: DAR: Rủi ro kiểm toán mong muốn. IR: Rủi ro cố hữu. CR: Rủi ro kiểm soát. DR: Rủi ro phát hiên. Các loại rủi ro kiểm toán có thể được đánh giá cụ thể bằng các con số theo tỷ lệphần trăm hoặc được đánh giá một cách khái quát theo yếu tố định tính như “thấp”,“trung bình”, “ cao”. Hai loại mô hình trên có cùng bản chất và giá trị song mô hình (2) được ưa chuộnghơn để xác định rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng thích hợp. Ngoài ra KTV sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán để tự nhắc nhở về mối quanhệ của các rủi ro với nhau và mối quan hệ của chúng với số lượng bằng chứng kiểmtoán phải thu thập.Mối quan hệ rủi ro kiểm toán và bằng chứng kiểm toán. Qua mô hình rủi ro kiểm toán (2) ta thấy rủi ro kiểm soát có mối quan hệ tỷ lệnghịch với rủi ro phát hiện và tỷ lệ thuận với số lượng bằng chứng cần thu thập. Vàgiữa rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập là mối quan hệ tỷ 22
  • 24. lệ nghịch. Khi rủi ro phát hiện được xác định thấp thì số lượng bằng chứng kiểm toáncần thu thập sẽ tăng lên và ngược lại.Sơ đồ 3 - Quan hệ giữ rủi ro và bằng chứng kiểm toán. 100 100% % rủi ro Rủi ro đạt tới Rủi ro mong muốnMối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 320 về tính trọng yếu trong kiểm toán mức độtrọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nghĩa là nếu mức trọng yếu Bảng chứng kiểm toán (chi phí )càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần quan tâm tới mối quan hệ nàytrong việc xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thựchiện. Ví dụ sau khi đã lập xong kế hoạch kiểm toán cụ thể, KTV xác định rằng mức độtrọng yếu có thể chấp nhận được thấp thì rủi ro kiểm toán tăng lên. Và khi đó để giữcho rủi ro kiểm toán vẫn ở mức có thể chấp nhận được như ban đầu, KTV cần mở rộngphạm vi kiểm toán, lựa chọn các phương pháp kiểm toán hữu hiệu hơn nhằm thu thậpđược nhiều hơn các bằng chứng kiểm toán có giá trị để giảm rủi ro phát hiện xuốngmức có thể chấp nhận được. Xác định trọng yếu, rủi ro kiểm toán là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng nhưphán đoán kinh nghiệm của KTV. Do vậy trong CMKT Việt Nam, vấn đề này chưađược đề cập. Trên thực tế, chỉ một số hãng kiểm toán quốc tế tại Việt Nam mới xâydựng được quy trình ước lượng trọng yếu và rủi ro, còn nhiều công ty trong nước vẫnchưa xây dựng quy trình cụ thể. Tại Công ty Kiểm toán Việt nam, quy trình này chủyếu dựa trên kinh nghiêm của KTV và sự hướng dẫn của các chuẩn mực và nguyên tắcchỉ đạo kiểm toán quốc tế. 23
  • 25. 2.5. Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát. Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là mộtphần công việc bắt buộc phải thực hiện trong khi lập kế hoạch kiểm toán và đã đượcquy định trong chuẩn mực đối với công việc điều tra thứ hai trong 10 CMKT đượcthừa nhận rộng rãi (GAAS): “KTV phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống KSNBđể lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời hạn và phạm vi các cuộc khảosát phải thực hiện”. Và điều này cũng được quy định trong CMKT quốc tế 400 (ISA400), đánh giá rủi ro KSNB, “KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống KSNB và hệthống kế toán có ảnh hưởng đến cơ sở dẫn liệu cho việc lập BCTC”.2.5.1. Hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB)2.5.1.1. Khái niệm. KSNB là hệ thống bao gồm chính sách và thủ tục được thiết lập tại đơn vị nhằmbảo đảm hợp lý cho các nhà quản lý đạt được các mục đích sau:Bảo vệ tài sản và sổsách, bảo đảm độ tin cậy của hệ thống thông tin, việc thực hiện các quyết định quản lývà hiệu qủa hoạt động. Tuy nằm trong một thể thức thống nhất song bốn mục tiêu trên đôi khi cũng có mâuthuẫn với nhau như giữa tính hiệu qủa hoạt động với mục đích bảo vệ sổ sách hoặccung cấp thông tin đáng tin cậy. Nhiệm vụ của BGĐ là phải xây dựng hệ thống KSNBkết hợp hài hoà bốn mục tiêu trên. Trong khi đó, KTV thường chú trọng vào mục tiêuđầu của hệ thống KSNB là bảo vệ tài sản, sổ sách và cung cấp số liệu đáng tin cậy vìchúng ảnh hưởng trực tiếp tới tính trung thực của BCTC. Trong thực tế, KTV thườngquan tâm tới bảy mục tiêu cụ thể của hệ thống KSNB đó là: Tính có căn cứ hợp lý, sựphê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, sự phân loại, tính đúng hạn và tính đúng đắn củaqúa trình chuyển sổ và tổng hợp. Và KTV sẽ vận dụng các mục tiêu này trong qúatrình tìm hiểu hệ thống KSNB đối với từng chu trình nghiệp vụ.2.5.1.2. Các yếu tố cầu thành hệ thống KSNB Hệ thống KSNB bao gồm bốn yếu tố cấu thành: Môi trường kiểm soát, hệ thốngthông tin, các thủ tục kiểm soát và bộ máy kiểm toán nội bộ. 2.5.1.2.1. Môi trường kiểm soát bao gồm các nhân tố bên trong và bên ngoài đơn vịcó tính môi trường tác động đến qúa trình thiết kế, sự vận hành và tính hữu hiệu củaKSNB trong đó nhân tố chủ yếu là nhận thức và hoạt động của các nhà quản lý đơn vị.môi trường kiểm soát thường bao gồm sáu mặt chủ yếu sau: 24
  • 26. ♣ Đặc thù quản lý là nói đến các xu hướng khác nhau trong các hành vi quản lý vàdiễn ra theo hai chiều hướng đối lập nhau: Cách quản lý táo bạo và cách quản lý rụt rè. Qua tìm hiểu vấn đề này, KTV có thể hiểu được thái độ của các nhà quản lý đối vớicác hoạt động kiểm soát trong đơn vị. ♣ Cơ cấu tổ chức là nói về cách phân quyền trong bộ máy quản lý theo những xuhướng đối lập nhau. Với một cơ cấu tổ chức được xây dựng hợp lý cho doanh nghiệpsẽ góp phần tạo ra môi trường kiểm soát tốt, đảm bảo một hệ thống xuyên suốt trongviệc ban hành các quyết định, triển khai quyết định cũng như kiểm tra giám sát việcthực hiện các quyết định đó trong toàn bộ doanh nghiệp Với sự hiểu biết về cơ cấu khách hàng, KTV có thể biết các nhà quản lý cấp cao,các chức năng doanh nghiệp cũng như nhận thức các cách mà theo đó các chính sáchvà thủ tục kiểm soát được tiến hành. ♣ Chính sách nhân sự: Chính sách nhân sự đúng đắn sẽ có tác dụng khuyến khíchnhân viên làm việc tự giác, có hiệu quả và tuân theo các nội quy của đơn vị, khắc phụccác hạn chế cố hữu của KSNB. Do vậy việc tìm hiểu chính sách nhân sự của công ty sẽgiúp KTV tiến hành công việc hiệu quả hơn. ♣ Kế hoạch và chiến lược hoạt động: Đây là một trong những yếu tố mà KTV hếtsức quan tâm, đặc biệt khi áp dụng các thủ tục phân tích đánh giá xem doanh nghiệpcó định hướng phát triển lâu dài vì việc lập kế hoạch và thực hiện kế hoạch nghiêm túcthì sẽ rất hữu hiệu. ♣ ủy ban kiểm soát là những người trong bộ máy lãnh đạo to nhất đơn vị nhưthành viên của hội đồng quản trị nhưng không kiêm nhiệm các công việc quản lý vàcác chuyên gia am hiểu về lĩnh vực kiểm soát. Uỷ ban này có nhiệm vụ giám sát việcchấp hành luật pháp của công ty; kiểm tra giám sát các công việc KSNB, kiểm soátquản lý; giám sát tiến trình lập BCTC và dung hoà những bất đồng nếu có giữa BGĐvà các KTV bên ngoài. Vì vậy tìm hiểu về chức năng, nhiệm vụ và hoạt động của uỷban kiểm soát giúp cho KTV hiểu biết về MTKS và thiết lập mối quan hệ và nhậnđược sự cộng tác đầy đủ từ uỷ ban kiểm toán trong khi thực hiện cuộc kiểm toán. ♣ Môi trường bên ngoài: Môi trường kiểm soát chung của doanh nghiệp phụ thuộcvào các yếu tố bên ngoài. Các nhân tố này tuy không phụ thuộc vào sự kiểm soát của 25
  • 27. các nhà quản lý nhưng có ảnh hưởng rất lớn đến việc điều hành của các nhà quản lýcũng như thiết kế và vận hành của các quy chế và thủ tục kiểm soát.2.5.1.2.2. Hệ thống kế toán. Hệ thống kế toán tại một đơn vị là một hệ thống được dùng để nhận biết, thu thập,tính toán, phân loại, ghi sổ, tổng hợp và lập báo cáo về các nghiệp vụ kinh tế phát sinhtrong phạm vị tổ chức đó. Hệ thống kế toán bao gồm hệ thống chứng từ và kế hoạchluân chuyển chứng từ, hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống kế toán và hệ thống báocáo kế toán, trong đó qúa trình lập và luân chuyển chứng từ đóng vai trò quan trọngtrong công tác KSNB doanh nghiệp. Như vậy hệ thống kế toán không những có tác dụng cung cấp thông tin cho quản lýmà còn có tác dụng kiểm soát nhiều mặt hoạt động của đơn vị. Do đó việc tìm hiểu hệthống kế toán sẽ giúp KTV nhận biết có hữu hiệu không thông qua kiểm tra về tính cóthực, sự phê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, phân loại và chính xác máy móc.2.5.1.2.3. Các thủ tục kiểm soát là các thủ tục hay cách thức cụ thể do các nhà quản lýxây dựng nhằm ngăn ngừa và phát hiện các sai phạm trong hoạt động của đơn vị. Các thủ tục kiểm soát được xây dựng dựa trên 3 nguyên tắc cơ bản đó là nguyêntắc phân công phân nhiệm rõ ràng, nguyên tắc bất kiêm nhiệm và nguyên tắc uỷ quyềnvà phê chuẩn. Ngoài 3 nguyên tắc trên các thủ tục kiểm soát còn bao gồm việc quyđịnh chứng từ sổ sách phải đầy đủ, kiểm soát vật chất đối với tài sản và đối với sổ sáchtheo dõi tài sản, kiểm soát độc lập việc thực hiện.2.5.1.2.3. Bộ máy kiểm toán nội bộ. Kiểm toán nội bộ là một bộ phận độc lập được thiết kế trong đơn vị để tiến hànhcuộc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ yêu cầu giá trị nội bộ doanh nghiệp. Kiểm toán nội bộ là một yếu tố của hệ thống KSNB. Cung cấp một sự quan sátđánh giá thường xuyên về toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm cả tính hiệuquả của việc thiết kế và vận hành, các chính sách và thủ tục về KSNB. Nếu hệ thốngKSNB hữu hiệu sẽ giúp được cho chủ doanh nghiệp những thông tin kịp thời và xácthực về hoạt động trong doanh nghiệp, về chất lượng của hệ thống KSNB nhằm điềuchỉnh và bổ sung các quy chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả.2.5.2. Quá trình nghiên cứu, đánh giá hệ thống KSNB và rủi ro kiểm soát. Sơ đồ dưới đây sẽ trình bày khái quát các bước tìm hiểu, đánh giá hệ thống KSNBvà đánh giá rủi ro kiểm soát cũng như việc liên hệ các kết quả với các cuộc khảo sát số 26
  • 28. dư trên BCTC (Xem sơ đồ 4 - Khái quát về việc nghiên cứu cơ cấu hệ thống KSNBcủa khách hàng và qúa trình đánh giá rủi ro kiểm soát). Trong sơ đồ này, các bước (1), (2), (3) là các bước của qúa trình thu thập thông tinvề hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát trong giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán. Các bước còn lại là các bước liên hệ các kết quả của việc đánh giá đó với cáccuộc khảo sát kiểm toán. Việc đánh giá xem liệu các BCTC có thể kiểm toán được haykhông (bước2) đã trình bày ở phần trên, ở đây ta giả sử là các BCTC có thể kiểm toánđược nên chỉ tập trung vào việc trình bày (bước 1) và (bước 3)2.5.2.1. Tìm hiểu và mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc. ♦ Mục đích của việc tìm hiểu và mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc:Trong giai đoạn lập kế hoạch này KTV phải tìm hiểu về hệ thống KSNB của đơn vịtrên 2 mặt chủ yếu là thiết kế và hoạt động của hệ thống KSNB của khách hàng theotừng yếu tố cấu thành (đã được trình bày ở phần trước) để đánh giá xem liệu BCTC cóthể kiểm toán được hay không, nhận diện và đánh giá sai phạm tiềm tàng, quyết địnhvề mức đánh giá thích hợp đối với rủi ro kiểm soát đối với rủi ro phát hiện từ đó ảnhhưởng đến số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập, và có kế hoạch thiết kế cácphương pháp kiểm toán thích hợp. 27
  • 29. Sơ đồ 4- Khái quát về việc nghiên cứu cơ cấu KSNB của khách hàng vàqúa trình đánh giá rủi ro kiểm soát.(1) Đạt được sự hiểu biết về hệ thống KSNB của khách hàng đủ để lập KHKT BCTC(2) K0thể Đánh giá xem liệu các ý kiến từ chối hoặc BCTC có thể kiểm toán rút ra khỏi hợp được hay không kiểm toán đồng(3) Quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát Có thể kiểm toán được Có 3 khả năng Mức tối đa Mức được chứng minh Mức thấp hơn khả dĩ bằng sự hiểu biết có thể chứng minh Lập kế hoach và thực hiện Mở rộng sự hiểu biết các khảo sát kiểm soát nếu thấy cần thiết(4) Xác định liệu mức đánh(5) giá về rủi ro kiểm toán có được giảm hơn từ kết quả K0 thể của các khảo sát kiểm soát giảm hay không(7) (6) Rủi ro kiểm soát tăng hơn so với đánh giá ban đầu ở mức tối đa. Rủi ro giảm xuống, hoặc phát hiện Rủi ro phát hiện giảm xuống và tăng lên và phải lập kế hoạch các phải lập kế hoạch các khảo sát khảo sát chính thức để thoả mãn chính thức để thoả mãn mức rủi mức rủi ro phát hiện tăng lên này. ro phát hiện thấp hơn này 28
  • 30. ♦ Phương pháp tiếp cận: Có 2 phương pháp được sử dụng phổ biến để tiếp cận và thuthập hiểu biết về hệ thống KSNB (tương đương 2 cách tiến hành trong kiểm toán) đólà: + Phương pháp tiếp cận theo khoản mục: cách làm này dễ thực hiện nhưng KTVkhó đánh giá về ảnh hưởng của KSNB đến các số dư khoản mục trong BCTC. + Phương pháp tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ: theo phương pháp này KTV xemxét các chính sách, các thủ tục kiểm soát liên quan đến từng chu trình nghiệp vụ,phương pháp này cho phép KTV phân chia các SDTK vào từng chu trình rõ ràng vàtìm hiểu về cách thức kiểm soát đối với các chu trình đó. ♦ Thể thức tìm hiểu (phương pháp áp dụng để tìm hiểu): Cũng giống như cácphương pháp trong giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, cácphương pháp KTV thường áp dụng khi tìm hiểu hệ thống KSNB là: + Dựa vào kinh nghiệm trước đây của KTV với khách hàng + Thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng. + Xem xét các quan điểm về chính sách và thủ tục kiểm soát của khách hàng + Kiểm tra chọn điểm các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất: thông qua việc kiểm tranày KTV có thể thấy được việc vận dụng các chính sách và thủ tục kiểm soát tại côngty khách hàng có hiệu quả hay không. + Quan sát các hoạt động của công ty khách hàng: công việc này củng cố thêm sựhiểu biết về thực tế sử dụng các chính sách và thủ tục kiểm soát tại công ty kháchhàng. ♦ Mô tả hệ thống KSNB trên giấy tờ làm việc: các thông tin thu thập được về hệthống KSNB bằng các phương pháp trên phải được ghi chép lại làm tài liệu để chứngminh sụ hiểu biết của KTV về hệ thống KSNB. Có 3 phương pháp để mô tả hệ thốngKSNB và KTV có thể sử dụng một trong 3 phương pháp hoặc sử dụng cả 3 phươngpháp tuỳ thuộc vào đặc điểm của đơn vị kiểm toán, tuỳ thuộc vào quy mô của kiểmtoán: + Phương pháp vẽ lưu đồ. + Phương pháp lập bảng câu hỏi về KSNB. + Phương pháp lập bảng tường thuật về KSNB 29
  • 31. Trong thực tế các KTV thường sử dụng kết hợp cả 3 phương pháp này để cung cấpcho KTV hình ảnh tối ưu về hệ thống KSNB. Loại1: Lập bảng tường thuật về KTNB chỉ áp dụng đối với các doanh nghiệp cóquy mô nhỏ và trong các trường hợp khác thì bảng tường thuật cung cấp thêm sự phântích về sự kiểm toán giúp KTV hiểu đầy đủ hơn về hệ thống KSNB. Loại 2: Lập bảng câu hỏi về KSNB, bảng này đưa ra các câu hỏi theo các mục tiêuchi tiết của KSNB trong từng chu trình hoặc trong từng phần hành cụ thể. Các câu hỏiđược thiết kế dưới dạng câu trả lời “Có” hoặc “Không” và các câu trả lời “Không” sẽcho thấy nhược điểm của KSNB. ưu điểm của phương pháp này là được lập sẵn nên KTV có thể tiến hành nhanhchóng công việc tìm hiểu KSNB và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Nhưng dothiết kế theo một khuôn khổ mẫu chung nên nhược điểm của bảng câu hỏi này khôngphù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp. Loại 3: Vẽ lưu đồ, bao gồm lưu đồ ngang và lưu đồ dọc. Lưu đồ ngang được lập với mục đích chỉ ra các bộ phận hoặc các chức năng khácnhau cùng tham gia vào một quy trình xử lý nghiệp vụ. Lưu đồ dọc được lập với mục đích phản ánh trình tự từng bước trong quy trình xửlý nghiệp vụ không nhấn mạnh đến mối quan hệ giữa các bộ phận hay giữa các chứcnăng như lưu đồ ngang. Ưu điểm của phương pháp này là hoàn toàn rõ ràng, dễ dàng phát hiện khả năng saisót giúp KTV hạ được chi phí lần sau, nhược điểm là chi phí lập lưu đồ rất lớn. Vì vậytrong thức tế phương pháp này ít khi áp dụng vì muốn vẽ phải tìm hiểu chi tiết nếu chiphí lớn.2.5.2.2. Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát. Theo CMKT 400 “ Đánh giá rủi ro KTNB” sau khi tiến hành tìm hiểu về hệ thốngkiểm toán và hệ thống KSNB, KTV phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểmsoát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết theo các bước sau: B1: Nhận diện các mục tiêu kiểm soát của hệ thống KSNB mà theo đó KTV tậndụng trong qúa trình đánh giá. Trong bước này KTV sẽ vận dụng các mục tiêu KSNBcụ thể cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu của công ty. B2: Nhận diện các qúa trình kiểm soát đặc thù được hiểu là qúa trình kiểm soátquan trọng. ở bước này KTV không cần thiết phải xem xét mọi qúa trình kiểm soát mà 30
  • 32. chỉ cần nhận diện và phân tích các qúa trình kiểm soát có ảnh hưởng lớn đến việc thoảmãn mục tiêu kiểm soát và theo đó nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán. B3: Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống KSNB. Nhược điểm đượchiểu là sự vắng mặt của quy trình kiểm soát thích hợp làm tăng khả năng tồn tại các saiphạm trên BCTC. B4: Đánh giá rủi ro kiểm soát khi đã nhận diện được qúa trình kiểm soát và cácnhược điểm được hiểu của hệ thống KSNB, KTV tiến hành đánh giá ban đầu về rủi rokiểm soát và hệ thống KSNB có thể được đánh giá mức độ “cao”, “thấp”, “trungbình” hoặc theo tỷ lệ %. Theo CMKT 400 KTV có thể đặt mức rủi ro kiểm soát là caotrong trường hợp hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không được áp dụng đúng hoặcđược xem là không đầy đủ.3. Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết Sau khi thu thập thông tin cơ bản về khách hàng, tìm hiểu hoạt động kinh doanhvà đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro và mức độ trọng yếu, KTV bắt đầu thực hiện lậpkế hoạch kiểm toán chi tiết. Trong giai đoạn này KTV đưa ra lời giải đáp ban đầu chocác câu hỏi: Kiểm toán cái gì, ai thực hiện kiểm toán, và khi nào tiến hành kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán chi tiết bao gồm các nội dung:• Mô tả về tình hình của khách hàng như đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổ chức, hệthống KSNB, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.• Mục đích kiểm toán: các mục tiêu cụ thể khi tiến hành kiểm toán• Đưa ra đánh giá về mức trọng yếu.• Nội dung, thời gian và các thủ tục kiểm toán cần thực hiện.• Những công việc cần phân công cho nhân viên của khách hàng.• Tiến độ thực hiện.• Thời gian hoàn thành.3.1. Chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cầnthực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các KTV cũng như dựkiến về những tư liệu, thông tin liên quan và thu thập. Trọng tâm của chương trìnhkiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với 31
  • 33. Chương trình kiểm toán nếu sắp xếp một cách có kế hoạch và các thủ tục kiểm toánđược thực hiện trong mối quan hệ với nhân lực kiểm toán thì sẽ đảm bảo sự phối hợpgiữa các KTV cũng như hướng dẫn cho các KTV chưa có kinh nghiệm và KTV vớiđơn vị khách hàng. Hơn nữa chương trình kiểm toán còn là phương tiện để chủ nhiệmkiểm toán (hay là người phụ trách kiểm toán) quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thôngqua tiến trình thực hiện cuộc kiểm toán. Và là bằng chứng để chứng minh các thủ tụckiểm toán đã thực hiện. Thông thường sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, KTVký tên hoặc ký tắt lên chương trình kiểm toán với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành. Vấn đề then chốt trong việc thiết kế một chương trình kiểm toán phù hợp là việcđánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu cho từng cơ sở tiêu chí trên BCTC và sau đó kếthợp hợp lý các cơ sở tiêu chí và mục tiêu kiểm toán liên quan với các thủ tục kiểmtoán cụ thể đã được vạch ra trong chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành 3phần: các kiểm soát nghiệp vụ, các thủ tục phân tích, và kiểm soát chi tiết các số dư.Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và các khoản mục trên BCTC.3.1.1. Các hình thức khảo sát kiểm toán. Để xác định các thông tin trên BCTC có được trình bày trung thực và hợp lý haykhông, KTV thường sử dụng 5 hình thức khảo sát kiểm toán như sau:3.1.1.1. Thể thức để có được sự hiểu biết về hệ thống KSNB: là hình thức khảo sátkiểm toán được KTV sử dụng để thu thập các các thông tin về cách thiết kế và hoạtđộng của các yếu tố thuộc hệ thống KSNB, phục vụ cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát.Và hình thức này có 5 loại thủ tục kiểm toán đó là dựa vào kho dữ liệu trước đây củaKTV, phỏng vấn, xem xét các sổ tay về chế độ và thủ tục của công ty khách hàng,kiểm tra các chứng từ và sổ sách, quan sát các mặt hoạt động của công ty khách hàng(Nội dung của các thủ tục kiểm toán này đã được trình bày ở phần trước).3.1.1.2.Thử nghiệm kiểm soát: là hình thức khảo sát kiểm toán được KTV sử dụng đểthu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu quả trong cách thiết kế và hoạt động củacác yếu tố cấu thành hệ thống KSNB. Có 4 thủ tục kiểm toán khảo sát được KTV sửdụng là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra chứng từ, sổ sách và báo cáo, thực hiện lại cácthủ tục kiểm soát.3.1.1.3. Khảo sát chính thức về nghiệp vụ: là việc kiểm tra một số hoặc toàn bộ cácnghiệp vụ kinh tế phát sinh để đánh giá về tính chính xác của các số dư trên BCTC và 32
  • 34. những sai số tiền tệ này là một dấu hiệu rõ ràng của các sai phạm đối với các tài khoảnvà các khoản mục trên BCTC. Mục đích của các hình thức khảo sát này là để xác định xem nghiệp vụ kinh tế phátsinh có được phê chuẩn đúng đắn hay không, có được ghi sổ tổng hợp và sổ nhật kýchính xác hay không. Có được chuyển vào sổ cái chi tiết và sổ tổng hợp chính xác haykhông. Nếu KTV cho rằng các nghiệp vụ được ghi sổ chính xác vào các sổ nhật ký vàđược chuyển sổ chính xác thì KTV có thể kết luận số tổng cộng trên sổ cái, sổ tổnghợp là đúng. Trong cuộc kiểm toán, để đảm bảo tính hiệu quả công việc, các khảo sát kiểm soátvà khảo sát chính thức nghiệp vụ thường được thực hiện đồng thời trên cùng mộtchứng từ hoặc đối với cùng một tài khoản. Việc làm này luôn luôn cung cấp đồng thờibằng chứng cả các qúa trình kiểm soát lẫn tính chính xác về mặt tiền tệ. Và việc thựchiện đồng thời hai loại khảo sát này được gọi là khảo sát về mặt nghiệp vụ.3.1.1.4.Các thủ tục phân tích: Các thủ tục phân tích được thiết kế ở đây sẽ được sửdụng để so sánh các thông tin, nghiên cứu mối quan hệ bằng các tỷ lệ và chỉ số nhằmđạt được 4 mục đích là: • Hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng. • Đánh giá khả năng phát triển của khách hàng trong thời gian tới. • Phát hiện ra các sai sót có thể có trên BCTC của khách hàng • Giảm bớt việc kiểm tra chi tiết các số dư và các giao dịch. Các thủ tục phân tích được tiến hành thông qua các phép phân tích ngang và phântích dọc (các thủ tục phân tích đã được đề cập ở trước). Ngoài ra KTV còn thực hiện phép phân tích chéo (đối chiếu logic) đây là việcxem xét mức biến động tương ứng về hệ số của các chỉ tiêu có quan hệ kinh tế trựctiếp song có thể có mức biến động khác nhau và theo hướng khác nhau. Ví dụ quan hệgiữa HTK với vốn bằng tiền hoặc các khoản phải thu có mối quan hệ theo xu hướngngược chiều nhau và không cùng một giá trị vì HTK đối ứng với giá vốn nhưng ngượclại lại có mối quan hệ chặt chẽ với nhau.3.1.1.5. Kiểm tra chi tiết các số dư và các nghiệp vụ: Đây là giai đoạn chiếm nhiều chiphí nhất trong các cuộc kiểm toán, vì vậy nó được thực hiện với những tài khoản đượccoi là điển hình nhất của chu trình nghiệp vụ (thường là những tài khoản có số dư tài 33
  • 35. khoản). Là thủ tục kiểm tra để đánh giá về độ chính xác của số dư tài khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh. Khảo sát chi tiết số dư tập trung vào số dư tài khoản trên sổ cái tổng hợp của các tài khoản trên báo cáo tài chính lẫn các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh, nhưng chủ yếu là trên bảng cân đối tài sản. Thủ tục này được thực hiện như sau: Đầu tiên KTV căn cứ vào kết quả của thử nghiệm kiểm soát và kết quả các thủ tục phân tích để xác định phạm vi thực hiện việc kiểm tra chi tiết. Sau đó KTV phân tích số dư của các tài khoản cần kiểm tra (Số dư chi tiết) và đối chiếu giữa các tài liệu sổ sách với nhau, cũng như đối chiếu với những tài liệu thu thập được từ bên thứ 3. Và cuối cùng KTV đánh giá kết quả và xác định số dư cuối kỳ của từng tài khoản hay khoản mục đó. Mối quan hệ giữa 5 hình thức khảo sát kiểm toán trên với việc thu thập bằng chứng kiểm toán được khái quát bằng sơ đồ khảo sát kiểm toán. Sơ đồ 5 - Các khảo sát kiểm toán.Các thủ tục Các Bằng chứng thu Các khảo Các thủ Khảo sát thập đầy đủ, cóđể đạt được sát kiểm + khảo sát + tục phân + chi tiết = giá trị theo +hiểu biết toán chính tích số dưHTKSNB thức CMKT đã được thừa nhận 3.1.2. Thiết kế chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành 3 phần: Khảo sát nghiệp vụ, các thủ tục phân tích và khảo sát chi tiết số dư. Mục tiêu kiểm toán của các hình thức khảo sát này là:  Sự tồn tại và phát sinh: KTV có trách nhiệm thu thập bằng chứng chứng minh về sự tồn tại của các tài sản bằng các kỹ thuật kiểm toán.  Quyền lợi và nghĩa vụ: Đơn vị phải có quyền sở hữu với tài sản và có nghĩa vụ phải thanh toán về các khoản công nợ được trình bày trên BCTC. Do vậy KTV cần phải kiểm tra chủ quyền với các khoản nợ phải trả, KTV cũng phải xem đó có phải thực sự là nghĩa vụ của công ty hay không.  Sự ghi chép đầy đủ: KTV cần thu thập bằng chứng để chứng minh là mọi nghiệp vụ, tài sản, công nợ đều được ghi chép phản ánh đầy đủ trong BCTC. 34
  • 36.  Sự đánh giá: KTV cần thu thập bằng chứng để xem tài sản, công nợ có được đánh giá đúng theo những chuẩn mực kiểm toán hiện hành hay không.  Sự ghi chép chính xác: KTV phải xác định qúa trình tính toán, tổng cộng, luỹ kế các số liệu trên BCTC có chính xác hay không.  Trình bày và khai báo: Các nhà quản lý có trách nhiệm phản ánh trung thực về tình hình tài chính, kết quả hoạt động và trình bày đầy đủ các thủ tục kiểm toán thích hợp để bảo đảm cho việc thực thi các vấn đề trên. Trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán tổng quát, khi thiết kế chương trình kiểm toáncho từng khoản mục, KTV sẽ xác định những mục tiêu kiểm toán riêng biệt và đề ranhững thủ tục kiểm toán cần thiết cho khoản mục liên quan. Kết quả thực hiện các khảo sát kiểm toán sẽ giúp mở rộng hay thu hẹp phạm vi ápdụng các hình thức khảo sát cơ bản (Khảo sát nghiệp vụ, thủ tục phân tích và khảo sátchi tiết số dư). Việc thiết kế các hình thức khảo sát kiểm toán đều gồm 4 nội dung: Xác định thủtục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện. ♠ Các thủ tục kiểm toán cần sử dụng đây là những hướng dẫn chi tiết về quá trìnhthu thập một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt ở một thời điểm nào đó trong khi tiếnhành kiểm toán. ♠ Quy mô chọn mẫu: Do đối tượng kiểm toán bao gồm nhiều loại nghiệp vụ khácnhau với khối lượng nghiệp vụ phát sinh rất lớn, KTV không thể kiểm tra được hết100% các nghiệp vụ phát sinh. Nhưng những người sử dụng thông tin thì lại đòi hỏiKTV phải có kết luận chính xác về các thông tin đó. Vì vậy KTV phải tiến hành chọnmẫu theo phương pháp kế hoạch để chọn được mẫu có tính đai diện, phản ánh đượcđặc trưng cơ bản của tổng thể. ♠ Khoản mục được chọn: Khi quyết định được số lượng mẫu thì lại phải chọn mẫucó tính đại diện, do vậy phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên thường hay được sử dụng(Sử dụng bảng số ngẫu nhiên). Ngoài ra, nếu các nghiệp vụ nào bất thường hoặc có sốtiền quá lớn thì cũng được xem xét đến mặc dù không có trong mẫu. ♠ Thời gian thực hiện: Xác định thời điểm bắt đầu và kết thúc các thủ tục kiểm toánđã đề ra.3.1.2.1. Thiết kế các thủ tục khảo sát nghiệp vụ. 35
  • 37. ♣ Các thủ tục kiểm soát: Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của khảo sát nghiệp vụthường tuân theo phương pháp luận, gồm 4 bước như sau:  Cụ thể hoá các mục tiêu KSNB cho từng khoản mục đang được khảo sát.  Nhận diện các qúa trình kiểm toán đặc thù mà có tác dụng làm giản rủi ro kiểm soát của từng mục tiêu KSNB.  Thiết kế các thủ tục kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc thù nói trên.  Thiết kế các thủ tục khảo sát chính thức nghiệp vụ theo từng mục tiêu KSNB có xét đến nhược điểm của hệ thống KSNB và kết quả ước tính của các khảo sát kiểm soát. ♣ Quy mô chọn mẫu: Trong khảo sát nghiệp vụ, để xác định quy mô chọn mẫungười ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thống kê được sử dụngđể ước tính tỷ lệcủa các phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc thuộc tính được quantâm. ♣ Khoản mục được chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, KTV phải xác địnhcác phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể. ♣ Thời gian thực hiện: Các cuộc khảo sát nghiệp vụ thường được tiến hành vào thờiđiểm giữa năm hoặc thời điểm kết thúc năm. Các khảo sát giữa năm được thực hiện đểgiúp kết thúc kiểm toán ngay sau ngày lập bảng cân đối kế toán vì đó cũng là mongmuốn của khách hàng và để giúp hãng kiểm toán dãn đều công việc suốt trong năm.Với các khảo sát thực hiện giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được thực hiện ngay sauđó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc năm. 3.1.2.2. Thiết kế các thủ tục phân tích. Các thủ tục phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các SDTKđang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các thủ tục phân tích đó,KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các khảo sát chi tiết số dư. 3.1.2.3. Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư. Việc thiết kế các khảo sát chi tiết số dư cho từng khoản mục trên BCTC được tiếnhành theo phương pháp luận như sau: Sơ đồ 6 - Phương pháp luận thiết kế các khảo sát chi tiết số dư. Đánh giá tính trọng yếu,rủi ro cố hữu đối với khoản mục khảo sát. Đánh giá rủi ro kiểm soát dưới chu kỳ kiểm toán đang được thực hiện. 36
  • 38. Thiết kế các cuộc khảo sát, khảo sát chính thức nghiệp vụ và các thủ tục phân tích, dự đoán kết quả. Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư của khoản mục đang được xét để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc thù. - Các thủ tục kiểm toán. - Quy mô chọn mẫu. - Khoản mục được chọn3.1.2.3.1. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro cố hữu đối với khoản mục đang khảo sát:Thông qua việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ mức ước lượng nàycho từng khoản mục trên BCTC, KTV sẽ xác định mức kế toán chấp nhận được chotừng khoản mục. Sai số chấp nhận được của mỗi khoản mục càng thấp thì đòi hỏi sốlượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và do đó các khảo sát chi tiết nghiệpvụ và khảo sát chi tiết số dư sẽ được mở rộng và ngược lại. Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toánphải thu thập càng nhiều và do đó các khảo sát chi tiết sẽ được mở rộng và ngược lại.3.1.2.3.2. Đánh giá rủi ro kiểm soát: Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi rokiểm soát, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các cuộc khảo sátchính thức nghiệp vụ và khảo sát chi tiết số dư sẽ giảm xuống, chi phí kiểm toán giảmxuống và ngược lại. 3.1.2.3.3. Thiết kế và dự đoán kết quả khảo sát kiểm soát, khảo sát nghiệp vụ và thủtục phân tích: Các hình thức khảo sát kiểm toán này được thiết kế với dự kiến là sẽ đạtđược một số kết quả nhất định. Các kết quả dự kiến này dẽ ảnh hưởng đến việc thiết kếcác khảo sát chi tiết số dư tiếp theo.3.1.2.3.4. Thiết kế các khảo sát chi tiết số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặcthù của khoản mục đang xem xét: Các khảo sát chi tiết số dư được thiết kế dựa trên kếtquả ước tính của các khảo sát kiểm toán trước đó và chúng được thiết kế làm các phần:thủ tục kiểm toán, quy mô chọn mẫu và thời gian thực hiện. Trên thực tế sau khi đã được thiết kế, các thủ tục kiểm toán ở các hình thức khảosát trên sẽ được kết hợp và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm toán. Chương trìnhkiểm toán ban đầu được thiết kế sớm trong cuộc kiểm toán và có thể cần phải sửa đổido hoàn cảnh thay đổi. Việc thay đổi chương trình kiểm toán ban đầu không phải làđiều bất thường vì việc dự kiến trước tất cả các tình huống xảy ra là rất khó khăn. 37
  • 39. Theo ISA 300, lập kế hoạch kiểm toán, kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểmtoán cần được sửa đổi lại, nếu cần, trong suốt qúa trình kiểm toán. Việc lập kế hoạchkiểm toán phải mang tính liên tục trong suốt cuộc kiểm toán do có những sửa đổi đángkể trong kế hoạch hoặc chương trình kiểm toán cần phải được ghi nhận trong hồ sơkiểm toán. Chương trình kiểm toán thường được thiết kế cho từng chu trình hoặc dựa trên cơsở dẫn liệu đối với khoản mục này tuỳ theo việc phân chia BCTC theo cách nào. ở Việt Nam hiện nay chưa có CMKT nào quy định cụ thể việc thực hành kiểmtoán theo khoản mục hay theo chu trình. Do tính phức tạp của kiểm toán theo chu trìnhnên hầu như mới thiết lập chương trình kiểm toán theo chu trình, phần lớn các công tykiểm toán Việt Nam lập chương trình kiểm toán theo khoản mục đồng thời có xét đếnmối quan hệ giữa các khoản mục trong một chu trình tuần hoàn vốn. Thực hiện theocách này khối lượng công việc cần tiến hành nhiều hơn. Trên đây là những vấn đề cơ bản nói về cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểmtoán, cơ sở lý luận này chủ yếu dựa trên các CMKT quốc tế được thừa nhận rộng rãi(GAAS). Tại Việt Nam, do hoạt động kiểm toán còn mới mẻ và hệ thống các CMKTViệt Nam còn đang phải bổ sung thêm nên các công ty kiểm toán thường dựa vào cácCMKT phổ biến và linh hoạt theo các đặc điểm riêng của Việt Nam để phù hợp vớithực tiễn. Bộ Tài chính đã thống nhất phương án xây dựng hệ thống CMKT Việt Namvà lấy CMKT quốc tế làm cơ sở để sửa đổi, bổ sung lại tuỳ theo đặc điểm riêng củaquốc gia, đồng thời thên những chuẩn mực cho lĩnh vực mà CMKT quốc tế chưa đềcập. Có khoảng 80% nội dung các CMKT Việt Nam sẽ được vận dụng theo các quyđịnh của CMKT quốc tế.Những vấn đề này sẽ là cơ sở cho em khi khảo sát tình hình thực tế của việc lập kếhoạch kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Phần II: Thực trạng các bước lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán Việt Nam - thành viên Deloitte Touche Tohmatsu.I. Một số thông tin về Công ty Kiểm toán Việt Nam. Công ty Kiểm toán Việt Nam, tên giao dịch Quốc tế: Viêt nam Auditing Company(VACO); được thành lập theo Quyết định số 165 TC/QĐ -TCCB ngày 13/5/1991 của 38
  • 40. Bộ trưởng Bộ Tài chính nước Cộng hòa Xã hội Chủ nghĩa Việt nam. Là Công ty kiểmtoán của Việt Nam, ngay từ 2 năm kể từ khi thành lập, VACO đã sớm hoà nhập và bắttay hợp tác kinh doanh với tất cả các hãng kiểm toán lớn trên Thế giới nhằm tiếp thunhững kiến thức kiểm toán quốc tế, kỹ thuật, phương pháp và kinh nghiệm kiểm toánquốc tế. Đồng thời VACO cũng là cầu nối giúp các hãng kiểm toán quốc tế này tiếpcận, hiểu được nền kinh tế thị trường đang chuyển đổi của Việt Nam cũng như hệthống pháp luật kinh doanh tại Việt Nam. Về tổ chức: Khi thành lập VACO chỉ có văn phòng chính tại Hà nội. Sau 2 nămhoạt động, công ty đã thành lập thêm các chi nhánh tại Tp HCM, Đà nẵng và Hảiphòng. Hoạt động cung cấp dịch vụ của VACO trải rộng trên 61 tỉnh/TP trong cảnước. Đến năm 1995, theo chủ trương của Bộ Tài chính, hai chi nhánh của VACO tạiTP HCM và Đà nẵng đã tách ra thành công ty độc lập. Chi nhánh VACO tại Tp HCMđã được tái thành lập năm 1996 và không ngừng phát triển, chiếm khoảng 45% kháchhàng và doanh thu. VACO đã ký kết hợp đồng hợp tác kinh doanh với Hãng Deloitte ToucheTohmatsu (DTT), một trong năm hãng kiểm toán hàng đầu trên thế giới, từ năm 1993;thành lập liên doanh kiểm toán VACO- DTT năm 1995 và chính thức trở thành thànhviên của DTT vào năm 1997. Việc được công nhận là thành viên của Hãng DeloitteTouche Tohmatsu đã đưa VACO trở thành công ty kiểm toán VN đạt trình độ quốc tế,đã đánh dấu bước tiến vượt bậc của VACO nói riêng và ngành KTĐL ở Việt Nam nóichung. Mô hình quản lý tổ chức của VACO- thành viên của DTT đã tạo điều kiện choVACO khai thác tối đa những trợ giúp của DTT về chuyển giao công nghệ kiểm toánvà quản lý quốc tế, đào tạo đội ngũ nhân viên Việt Nam một cách có hệ thống về kiểmtoán và kế toán quốc tế. Là 1 trong 5 hãng kiểm toán và tư vấn lớn nhất thế giới với 91.000 nhân viên đóngtại 700 văn phòng ở trên 130 nước với doanh thu năm 2000 là 11,2 tỷ USD, sự hiệndiện của Deloitte Touche Tohmatsu (DTT) trên thị trường kiểm toán và tư vấn tại ViệtNam đã góp phần giúp VACO tạo được những thế mạnh thông qua việc nâng cao chấtlượng dịch vụ cung cấp cho các khách hàng là các nhà đầu tư nước ngoài và các tổchức Tín dụng quốc tế với dịch vụ kiểm toán và tư vấn theo tiêu chuẩn quốc tế. Về đội ngũ nhân viên và công tác đào tạo: Với 3 cán bộ đầu tiên của Bộ Tàichính chuyển sang khi thành lập, đến nay VACO đã có hơn 320 cán bộ nhân viên, 39
  • 41. chiếm 1/6 lao động kiểm toán trong cả nước, số lượng nhân viên được cấp chứng chỉKTV quốc gia (CPA) là gần 90 người, chiếm 1/3 số lượng KTV đạng hành nghề. 99%nhân viên có trình độ đại học và trên 30 % số nhân viên đã được gửi đi đào tạo ngắnhạn và dài hạn tại nước ngoài, 7 người được đào tạo dài hạn trên 12 tháng tại Mỹ.Ngay từ ngày đầu thành lập, VACO luôn đặt mục tiêu đào tạo và phát triển nhân viênlà mục tiêu chiến lược là một sự đầu tư đúng hướng phù hợp với xu thế hội nhập quốctế hiện nay. Bên cạnh đó công ty đã xây dựng và thực hiện hàng trăm khoá đào tạonghiệp vụ và kỹ năng quản trị tại công ty, dựa trên kiến thức của các nhân viên đãđược đào tạo nước ngoài và với sự trợ giúp của các chuyên gia DTT. Chương trình đàotạo nhân viên của VACO đã được Bộ Tài chính đánh giá là chương trình đào tạo có hệthống và chất lượng tốt nhất trong cả các công ty kiểm toán tại Việt Nam. Về khách hàng và doanh thu: Trong 10 năm qua công ty đã thực hiện trên 5000hợp đồng dịch vụ kiểm toán, tư vấn Tài chính- Kế toán cho mọi đối tượng khách hàngtrong nước và quốc tế với doanh thu tăng trưởng không ngừng. ♣ Năm 1992 là 110 triệu đồng. Năm 2000 là 24 tỷ đồng. N Năm 2001 doanh thu ước tính đạt trên 30 tỷ đồng. Mức tăng trưởng doanh thu bình quân là 40% năm. VACO là công ty kiểm toánđầu tiên đạt tới doanh thu 1 triệu đô la Mỹ vào năm 1997 và 2 triệu đô la Mỹ vào năm2001. Khách hàng của VACO thuộc mọi thành phần của nền kinh tế đất nước, đặc biệt làtập trung vào các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, các công ty đaquốc gia, các dự án tài trợ của các tổ chức quốc tế như WB, ADB, UNDP... VACO đãvà đang giữ vị trí số 1 trong việc cung cấp dịch vụ kiểm toán và tư vấn chuyên ngànhcho các doanh nghiệp nhà nước, các Tổng công ty lớn hàng đầu của nên kinh tế ViệtNam như Tcty Điện lực, Dầu khí, Hàng không, Bưu chính Viễn thông, Dệt may, Ximăng, Thuốc lá, Bảo hiểm...đặc biệt là trong 5 năm qua công ty đã thực hiện kiểm toántoàn ngành đối với 3 Tcty lớn nhất là Tcty Điện lực, Dầu khí và Hãng không cho mụcđích quản lý trong nước và mục đích sử dụng quốc tế. Về hoạt động truyền bá nghề kiểm toán ở Việt Nam và thực hiện nhiệm vụ làcông cụ quản lý tài chính của Nhà nước. 40
  • 42. Xác định vai trò là người tiên phong, từ khi mới được thành lập, trong điều kiệnNhà nước chưa có được đầy đủ những quy định quản lý cơ bản cho sự hoạt động củangành nghề kiểm toán, các doanh nghiệp còn chưa có nhiều hiểu biết về kiến thứcKTĐL, các cơ quan Nhà nước cũng chưa hiểu hết vai trò của KTĐL đối với các hoạtđộng quản lý Nhà nước. VACO đã bằng những nỗ lực vượt bậc của mình để tập trungvào việc đào tạo, truyền bá về kiến thức về Kiểm toán quốc tế và KTĐL, bằng việc tổchức các hội thảo, xây dựng đề tài KTĐL cấp Bộ... Các hội thảo quốc tế về kiểm toánđầu tiên ở Việt Nam đã được tổ chức tại Hà nội, TP HCM vào năm 1991,1992 và liêntục trong những năm 1993, 1994 bởi sự kết hợp của VACO và các Hãng Kiểm toánquốc tế. Ngoài nhiệm vụ kinh doanh, VACO đã thực hiện tốt nhiệm vụ được giao là đơn vịđi đầu trong việc tiếp cận các Chuẩn mực kỹ thuật kiểm toán tiên tiến của thế giới vàphát triển, truyền bá nghề KTĐL tại Việt Nam, đóng góp tích cực với Bộ Tài chínhtrong việc xây dựng các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. VACOcũng có mối quan hệ hợp tác chặt chẽ với các trường Đại học trong nước, tham giagiảng bài, hội thảo đóng góp vào việc tuyên truyền kiến thức cho các thế hệ lớp sinhviên. Thông qua việc cung cấp các dịch vụ kiểm toán và tư vấn TC-KT, công ty đã gópphần quan trọng trong việc hỗ trợ các doanh nghiệp ở Việt Nam tuân thủ theo các chếđộ, chính sách tài chính của Nhà nước, hoàn thiện hệ thống kế toán, hệ thống KSNB,tăng cường quản lý tài chính và cung cấp các thông tin tài chính có độ tin cậy cao chocông tác quản lý doanh nghiệp, góp phần làm lành mạnh nền tài chính quốc gia. Hiện nay, văn phòng chính thức của VACO tại Hà nội được tổ chức như sau: Chức năng, nhiệm vụ của các phòng ban: Tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, trừphòng HC-TH chịu trách nhiệm về kế toán và quản lý nhân sự, tất cả các phòng bancòn lại đều thực hiện việc cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng.• Phòng dịch vụ quốc tế (ISD): Chuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán, tư vấn thuế, tàichính và liên doanh cho các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các dự án tài trợbởi các tổ chức quốc tế.• Phòng kiểm toán XDCB: Chuyên thực hiện dịch vụ kiểm toán đối với các công trìnhxây dựng và Báo cáo quyết toán công trình XDCB. 41
  • 43. • Các phòng nghiệp vụ I, II,III,IV, phòng tư vấn và phòng đào tạo đều thực hiện cungcấp dịch vụ kiểm toán, tư vấn kinh doanh cho khách hàng. Riêng đối với phòng Đàotạo, ngoài các hoạt động chuyên môn chính như nói trên phòng còn chịu trách nhiệmcác dịch vụ đào tao, nâng cao trình độ chuyên môn cho đội ngũ nhân viên của công ty,cũng như trong việc cung cấp các dịch vụ đào tạo về kế toán, kiểm toán cho các đốitượng bên ngoài có nhu cầu. Các loại hình dịch vụ của Công ty Kiểm toán Việt Nam: Cũng như một côngty kiểm toán điển hình, dịch vụ và VACO cung cấp gồm 5 loại hình:  Dịch vụ kiểm toán (BCTC, Báo cáo quyết toán XDCB, tác động dự án).  Dịch vụ kế toán (giữ sổ sách, xây dựng hệ thống kế toán, chương trình kiểm toán vi tính).  Dịch vụ tư vấn Tài chính (Đánh giá tài chính doanh nghiệp, đánh giá tài sản, tư vấn sử dụng nguồn tài chính).  Dịch vụ tư vấn thuế (Kê khai thuế, soát xét thuế, trả lời các vướng mắc, tư vấn thuế trực hà).  Dịch vụ tư vấn kinh doanh và tư vấn đầu tư, dịch vụ đào tạo. Phương hướng phát triển: Việt Nam đang trong qúa trình đổi mới và hội nhậpquốc tế. Ngành Kiểm toán Việt Nam và VACO đang đứng trước những cơ hội mới chosự phát triển, nhưng có không ít những thách thức. Song với những gì VACO đạtđược, với sự quan tâm của toàn thể ban giám đốc và nhân viên công ty cùng với sự trợgiúp của các cơ quan, ban, ngành có liên quan, đặc biệt là lãnh đạo Bộ Tài chính vàhơn nữa với sự tín nhiệm và ủng hộ của tất cả các khách hàng. Công ty Kiểm toán ViệtNam nói riêng và ngành tài chính nói chung trong sự nghiệp đổi mới CNH-HĐH đấtnước. Với mục tiêu phát triển đã được ban giám đốc và toàn thể đội ngũ nhân viên côngty xác định là “duy trì mức tăng trưởng cao, thực hiện nâng cao một bước chất lượngdịch vụ, quốc tế hóa đội ngũ nhân viên, phấn đấu giữ vững vị trí hàng đầu về mọi mặttrong ngành KTĐL". Để đạt được mục tiêu chiến lược này, các giải pháp cần thực hiệnmột cách đồng thời theo từng tiến trình hợp lý: ♦ Tiếp tục nâng cao chất lượng dịch vụ tư vấn kế toán và kiểm toán, đặc biệt chấtlượng dịch vụ cung cấp vượt lên sự mong đợi của khách hàng. 42
  • 44. ♦ Tăng cường trình độ nhân viên, thực hiện từng bước và đẩy mạnh chính sáchquốc tế hoá nhân viên, đặc biệt là trình độ nhân viên có thể đáp ứng mọi yêu cầu củamọi đối tượng khách hàng trong điều kiện hội nhập và mở cửa. ♦ Mở rộng và phát triển các loại hình dịch vụ của công ty, mở rộng đối tượngkhách hàng. ♦ Đóng góp tích cực cho công cuộc cải cách đổi mới của ngành tài chính trongviệc xây dựng Luật kế toán, các chuẩn mực kiểm toán và kế toán và các khuôn khổpháp lý về kế toán và kiểm toán. ♦ Kiện toàn bộ máy tổ chức của công ty trong giai đoạn mới, đặt ra chiến lượcphát triển dài hạn, ngắn hạn và các giải pháp thực hiện thắng lợi các kế hoạch đã đề ra. ♦ Mở rộng giao lưu hợp tác với các tổ chức quốc tế. Hệ thống phương pháp kiểm toán. Cùng với việc phòng dịch vụ quốc tế (ISD) của VACO được công nhận là thànhviên chính thức của DTT, VACO được giao quyền sử dụng hệ thống phương phápkiểm toán AS/2 (Audit System 2)_một công nghệ kiểm toán tiên tiến mới được DTTxây dựng trong thực hành kiểm toán. Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 gồm 3 bộphận cấu thành: • Phương pháp kiểm toán. • Hệ thống hồ sơ kiểm toán. • Phần mềm kiểm toán. Phương pháp kiểm toán Quy trình kiểm toán theo phương pháp AS/2 gồm các bước sau: (Sơ đồ 7 - Cácbước thực hiện cuộc kiểm toán) Sơ đồ 7 - Các bước thực hiện cuộc kiểm toán. Bước 1 Công việc thực hiện trước khi kiểm toán Bước 2 Lập kế hoạch tổng quát Bước 3 Lập kế hoạch cụ thể 43
  • 45. Bước 4 Thực hiện kế hoạch kiểm toán Bước 5 Kết thúc công việc kiểm toán và lập BCKT Bước 6 Công việc thực hiện sau kiểm toán Như vậy, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán theo quy trình kiểm toán AS/2 gồm 3bước cơ bản (1), (2), (3); bước (4) thuộc giai đoạn thực hiện kiểm toán. Bước (5), (6)thuộc giai đoạn kết thúc kiểm toán. Nội dung công việc bao trùm cuộc kiểm toán chính là quản lý cuộc kiểm toán,đánh giá và quản lý rủi ro, thực hiện theo các chuẩn mực phục vụ khách hàng và lập,soát xét, kiểm soát hồ sơ, giấy tờ làm việc. (Xem sơ đồ số 8: Quy trình kiểm toán củaCông ty Kiểm toán Việt Nam theo hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2). Quy trình kiểm toán nói trên trong đó trọng tâm là các bước thuộc giai đoạn lập kếhoạch kiểm toán sẽ được trình bày chi tiết ở mục II dưới đây. Hệ thống hồ sơ kiểm toán: Tất cả các giấy tờ làm việc, các thông tin do khách hàngcung cấp hay các thông tin mà KTV thu thập được về một khách hàng cụ thể đều đượctập trung trong hồ sơ kiểm toán- lập theo phương pháp kiểm toán AS/2, nhằm giúpcho: • Quá trình lập kế hoạch kiểm toán. • Lập các giấy tờ làm việc. • Xác định và kiểm tra các bước kiểm soát. • Lập Báo cáo kiểm toán. • Giao dịch và phục vụ khách hàng. Hệ thống hồ sơ kiểm toán do VACO lập được chia thành các chỉ mục từ 1000 đến8000 với các nội dung cụ thể như sau: 1000: Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các giấy tờ làm việc liên quan tới việc lậpkế hoạch kiểm toán. 1100: Lập kế hoạch giao dịch và phục vụ khách hàng. 44
  • 46. 1200: Đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát. 1300: Thiết lập các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán. 1400: Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng. 1500: Tìm hiểu quy trình kế toán. 1600: Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ. 1700: Xác định mức độ trọng yếu . 1800: Đánh giá rủi ro và kế hoạch kiểm toán . 2000: Báo cáo, phần này lưu trữ các loại báo cáo có liên quan đến cuộc kiểm toánđã hoàn thành, ngoài ra còn có bản ghi tóm tắt hoạt động kiểm toán ghi lại các bước đãthực hiện trong qúa trình kiểm toán. 3000: Quản lý cuộc kiểm toán. 4000: Hệ thống kiểm soát 5000: Kiểm tra chi tiết-Tài sản. 6000: Kiểm tra chi tiết-Công nợ. 7000: Kiểm tra chi tiết-Vốn chủ sở hữu. 8000: Kiểm tra chi tiết-Báo cáo lãi lỗ. Trong phần kiểm tra chi tiết, mỗi số liệu được sử dụng có liên quan đến phần hànhcho khách hàng đều được đánh tham chiếu theo nguyên tắc “Trái trên phải dưới” bằngmực khác màu mực viết (thường là màu đỏ). Điều đó có ý nghĩa là số liệu nào có sốtham chiếu bên trái thì phần tài liệu để đối chiếu kiểm tra số liệu đó sẽ nằm trong phầngiấy tờ làm việc phía trên, kể từ phần đó trở về đầu hồ sơ kiểm toán; tương tự đối vớisố hiệu có tham số đối chiếu bên phải. Trong qúa trình kiểm toán BCTC, về mặt hình thức VACO sẽ tiến hành kiểm toántừng tài khoản riêng biệt như kiểm toán vốn bằng tiền, kiểm toán HTK. Tuy nhiênVACO luôn xem xét các tài khoản này trong mối quan hệ mật thiết của một chu trìnhkiểm toán (Chu trình doanh thu, chu trình sản xuất, chu trình đầu tư/ tài chính, chutrình chi tiêu). Việc đánh số tham chiếu cho các số liệu trong phần kiểm tra chi tiết nhưđã nói ở trên đã tạo ra mối quan hệ giữa các tài khoản trong cùng một chu trình kiểmtoán. Với cách lập hồ sơ kiểm toán và đánh số tham chiếu của VACO không những tạođiều kiện thuận lợi cho KTV trong qúa trình làm việc mà còn tạo điều kiện cho nhữngngười độc lập không trực tiếp tham gia kiểm toán có thể dễ dàng kiểm tra, đối chiếucác tài liệu trên hồ sơ kiểm toán trước khi đưa ra ý kiến trong Báo cáo kiểm toán. 45
  • 47. Hồ sơ kiểm toán của VACO là tài liệu chỉ có KTV và những người có liên quanmới được phép sử dụng. Sau khi cuộc kiểm toán được hoàn thành và bằng chứng kiểmtoán được phát hành thì hồ sơ kiểm toán được lưu giữ theo quy chế bảo mật tại thưviện của VACO. Phần mềm kiểm toán: Bên cạnh việc cung cấp phương pháp kiểm toán và cách lậphồ sơ kiểm toán khoa học, DTT còn cung cấp cho VACO một phần mềm kiểm toán đểtrợ giúp KTV khi làm việc. Tuy nhiên đây chỉ là công cụ hỗ trợ cho KTV còn KTVmới chính là người trực tiếp quyết định đến chất lượng công việc do máy tính thựchiện thể hiện qua việc cung cấp cho máy tính dữ liệu chính xác dựa trên kiến thức vàkinh nghiệm nghề nghiệp của KTV để máy tính xử lý. Có những phần việc mà máytính không thể làm thay được đòi hỏi KTV phải thực hiện trực tiếp giao dịch với kháchhàng để tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu các quy trình kế toánáp dụng, đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát, từ đó thiết kế thủ tục kiểmtoán và chương trình kiểm toán cho từng khoản mục trên BCTC. Với phương châm hoạt động “Công ty Kiểm toán Việt Nam, hãng thành viên củaDeloitte Touche Tohmatsu, phấn đấu trở thành công ty hàng đầu trong lĩnh vực kế toán, kiểmtoán và tư vấn kinh doanh tại Việt Nam, luôn cung cấp những dịch vụ mà khách hàng cầnchứ không phải chỉ những dịch vụ đã có với chất lượng cao, vượt trên sự mong đợi của kháchhàng và nhân viên trong công ty”, sự phát triển vượt bậc của VACO trong thời gian vừaqua không chỉ giới hạn là sự phát triển của một công ty kiểm toán đơn thuần mà nó đãthực sự góp phần nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của những khách hàng đượccông ty cung cấp dịch vụ. Điều có ý nghĩa to lớn hơn đó là sự phát triển chung củahoạt động kiểm toán tại Việt Nam, một hoạt động khá mới mẻ nhưng lại là một yếu tốkhông thể thiếu được của một nền kinh tế thị trường hiện đại mà Việt Nam đanghướng tới. II. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính theo phương pháp kiểm toán AS/2 tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Đối với các khách hàng dù là khách hàng mới, hàng năm VACO đều gửi thư chàohàng đối với các khách hàng để thông báo cho biết các loại hình dịch vụ mà VACO cókhả năng cung cấp cũng như quyền lợi mà khách hàng được hưởng từ các dịchvụkhách hàng của VACO. 46
  • 48. Thị trường kiểm toán tại Việt Nam hiện nay, tuy hết sức mới mẻ nhưng đã có sựcạnh tranh gay gắt giữa các hãng kiểm toán của nước ngoài như: Price WaterhouseCoopers, KPMG, Ernt & Young... và các công ty khác của VN cùng tham gia cung cấpdịch vụ kiểm toán trong đó có VACO. Trong một thị trường cạnh tranh gay gắt nhưvậy, việc có được một khách hàng là điều hết sức khó khăn, nhưng điều quan trọnghơn đó là không những phải có được khách hàng mà công ty kiểm toán cần phải duytrì được uy tín nghề nghiệp và tạo đựơc sự quan tâm thường xuyên của khách hàng đốivới các dịch vụ của công ty. Đối với Công ty Kiểm toán Việt Nam bằng việc hàng năm gửi thư chào hằng chokhách hàng, qua đó công ty cũng tự khẳng định mình trước khách hàng, góp phần củngcố niềm tin và thu hút sự quan tâm thường xuyên của khách hàng đối với các dịch vụmà công ty cung cấp. Nếu khách hàng chấp nhận lời mời cung cấp dịch vụ của VACO thì họ sẽ ký vàothư chào kiểm toán và gửi lại cho VACO một bản sao của thư chào hàng đó. Sau khinhận được bản sao này do khách hàng gửi lại có kèm theo sự chấp thuận lời mời kiểmtoán của VACO thì VACO sẽ thực hiện các công việc của một cuộc kiểm toán, mà giaiđoạn đầu của cuộc kiểm toán chính là việc lập kế hoạch kiểm toán cho cuộc kiểm toánđó.1. Công việc thực hiện trước kiểm toán. Trước khi lập kế hoạch kiểm toán cho các khách hàng đã chấp nhận dịch vụ kiểmtoán của mình, VACO đều thực hiện một số công việc trước kiểm toán như sau: ∗Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro cuộc kiểm toán. ∗Lựa chọn nhóm kiểm toán. ∗Thiết lập các điều khoản của hợp đồng kiểm toán.1.1. Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro kiểm toán. Do kiểm toán là một lĩnh vực còn khá mới mẻ đối với Việt Nam, không phải bất cứdoanh nghiệp nào đều có sự nhận thức và hiểu biết thấu đáo về kiểm toán. Hơn nữatrong mỗi cuộc kiểm toán, luôn có khả năng KTV không lường hết được mọi yếu tốtiềm tàng có thể xảy ra. Vì vậy với thái độ thận trọng nghề nghiệp, VACO luộn chorằng bất kỳ cuộc kiểm toán nào cũng đều có khả năng xảy ra rủi ro. 47
  • 49. Rủi ro của cuộc kiểm toán, theo quan điểm của DTT, là các loại rủi ro mà có thểgây ra những hậu quả bất lợi cho hãng, gây nên những sai sót trọng yếu hoặc có sựhiểu lầm, làm ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên BCTC.Cùng với khả năng này, DTT đưa ra 3 mức đánh giá rủi ro cuộc kiểm toán như sau: λ Trung bình. λ Cao hơn trung bình. Rủi ro rất cao. Mục đích của việc đánh giá rủi ro kiểm toán là để giúp KTV quyết định có chấpnhận kiểm toán cho khách hàng hay không và để từ đó xây dựng nên chương trìnhkiểm toán cho phù hợp với rủi ro đó. Mức độ đánh giá rủi ro kiểm toán phụ thuộc vàothực tế và khả năng suy đoán dựa trên sự đánh giá tổng thể và kinh nghiệm của KTV.Nếu rủi ro kiểm toán được đánh giá ở mức độ trung bình thì KTV có thể chấp nhậnkiểm toán cho khách hàng mà không cần phải điều tra xem xét gì thêm. Còn rủi ro củacuộc kiểm toán được đánh giá ở mức cao hơn trung bình hoặc rất cao thì KTV phải cónhững suy xét và cách xử lý thích hợp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thựchiện kiểm toán. Do việc đánh giá rủi ro kiểm toán có ảnh hưởng đến toàn bộ cuộc kiểm toán, mặtkhác việc đánh giá này lại là một phán xét nghề nghiệp, ban giám đốc VACO thườngsẽ cử ra một thành viên của BGĐ (thường là Phó Giám đốc), là một người có trình độchuyên môn cao và nhiều kinh nghiệm đóng vai trò chủ phần hùn của VACO trongcuộc kiểm toán, chịu trách nhiệm đánh giá rủi ro kiểm toán, xem xét khả năng chấpnhận kiểm toán cho khách hàng. Để đánh giá rủi ro kiểm toán, chủ phần hùn sẽ xem xét các nhân tố ảnh hưởng đếnrủi ro cuộc kiểm toán như: Đặc điểm và tính liêm chính của các nhà quản lý, cơ cấu tổchức, cơ cấu quản lý, bản chất hoạt động kinh doanh của khách hàng, môi trường kinhdoanh ... Trên cơ sở xem xét các nhân tố đó, chủ phần hùn sẽ đưa ra mức đánh giá rủi rokiểm toán thích hợp và quyết định có chấp nhận kiểm toán cho khách hàng hay không.Kèm theo cách xử lý thích hợp đối với mức rủi ro kiểm toán đã đánh giá. Việc xử lýrủi ro kiểm toán giúp cho ban giám đốc xác định mối quan hệ giữa rủi ro với sai sóttiềm tàng và các số dư các tài khoản, tăng cường quản lý cuộc kiểm toán cũng nhưthận trọng hơn khi đặt sự tin cậy vào hệ thống KSNB của công ty khách hàng. 48
  • 50. Để minh hoạ cho nội dung của chuyên đề thực tập này, em xin được trình bày vềviệc lập kế hoạch kiểm toán cho doanh nghiệp Nhà nước (với minh họa là Công ty Bảohiểm Tiến Thành) là một trong những loại hình doanh nghiệp mà là khách hàng chủyếu của VACO hiện nay Công ty Bảo hiểm Tiến Thành là khách hàng thường niên của VACO, ban giám đốccủa VACO quyết định cử Giám đốc của mình làm chủ phần hành trong cuộc kiểm toánnày do khách hàng Tiến Thành là khách hàng có quy mô lớn nên đòi hỏi trách nhiệmcủa VACO cao về báo cáo kiểm toán được đưa ra. Chủ phần hùn sẽ chịu trách nhiệmđánh giá rủi ro kiểm toán, xem xét khả năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Vàsẽ đại diện cho VACO tổ chức các buổi gặp gỡ và thảo luận trực tiếp với ban giám đốckhách hàng. Do đây là khách hàng thường niên của VACO, các thông tin chủ yếu củakhách hàng này đã có trong hồ sơ kiểm toán năm trước nên năm nay trong cuộc thảoluận với ban giám đốc, người đại diện VACO chỉ quan tâm tới những biến động lớntrong bộ máy quản lý, hoạt động kinh doanh, kết quả tài chính và đặc biệt là sự biếnđộng của các chính sách, thủ tục ...của khách hàng, đồng thời yêu cầu ban giám đốckhách hàng cung cấp các BCTC của năm kết thúc, có kèm theo báo cáo của ban giámđốc thể hiện trách nhiệm của ban giám đốc trong việc trình bày trung thực, hợp lý củathông tin trên các BCTC này. Thông qua xem xét lại thông tin về khách hàng trong hồ sơ kiểm toán năm trước,thảo luận trực tiếp với khách hàng và xem xét sơ bộ các BCTC do khách hàng cungcấp cũng như các thông tin khác có liên quan đến khách hàng mà bộ phận văn thư củaVACO đã đề cập trong năm, chủ phần hùn đã rút ra những thông tin ban đầu dùng đểđánh giá rủi ro cho cuộc kiểm toán năm nay như sau: Công ty Bảo hiểm Tiến Thành đây là một doanh nghiệp nhà nước (DNNN) hoạtđộng kinh doanh thuộc Bộ Tài chính. Hoạt động chính của công ty là kinh doanh tronglĩnh vực Bảo hiểm theo Quyết định thành lập số 135 TC/QĐ/TCTB. Đứng đầu TiếnThành là ông Phạm Tuấn, ông là người có trình độ chuyên môn cao vừa có nhiều kinhnghiệm trong quản lý. Năm 1965, khi Tiến Thành được thành lập và đi vào hoạt động, ông được Bộ Tàichính cử giữ chức Giám đốc công ty này. Trong công việc ông là người năng nổ, quyếtđoán, tính tình cương trực và không ưa sự gian lận, sai trái. Ông đặc biệt quan tâm đếnhoạt động tài chính, kế toán với mong muốn các hoạt động này phải phản ánh trung 49
  • 51. thực, hợp lý tình hình tài chính của đơn vị và cung cấp thông tin chính xác cho quảnlý, điều hành. ở Việt Nam, lĩnh vực bảo hiểm còn khá mới mẻ, có nhiều tiềm năng phát triển vàqua xem xét các BCTC do công ty cung cấp cũng như phỏng vấn trực tiếp ban giámđốc Tiến Thành, chủ nhiệm nhóm kiểm toán của VACO thấy rằng Văn phòng Công tyBảo hiểm Tiến Thành đang hoạt động có lãi và không có nhân tố nào ảnh hưởng tớitính liên tục hoạt động của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành cho đến thờiđiểm kiểm toán. Tuy nhiên tại công ty này theo tìm hiểu của KTV thì công ty vẫn đang sử dụng kỹthuật tài chính phức tạp và cũ với các công thức và cách tính phí và dự phòng Bảohiểm nhân thọ phức tạp. Bên cạnh đó những số liệu dự báo kế toán quan trọng thì theoKTV là đáng phải chú ý vì có sự phức tạp, bất thường hơn mức trung bình. Và điềuquan trọng là trong cuộc kiểm toán này thì đã gây ra cho KTV về những ảnh hưởngxung quanh cuộc kiểm toán đó là năm 2001 là năm đầu tiên Luật kinh doanh bảo hiểmcó hiệu lực nên đã gây ảnh hưởng đến năm tài chính của công ty bị chia thành hai giaiđoạn rõ rệt là giai đoạn từ 1/1/2001 đến 16/8/2001 công ty áp dụng theo các quy địnhcũ và từ 16/8/2001 đến 31/12/2001 thì lại áp dụng theo các quy định mới. Ngoài rakhông có sự ảnh hưởng nào đáng kể khác đến cuộc kiểm toán. Chính vì vậy, chủ nhiệm nhóm đã quyết định đánh giá rủi ro của cuộc kiểm toánVăn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành ở mức bình thường và chấp nhận kiểm toáncho khách hàng này. Trong thực tế tại VACO, sau khi đã phân tích như trên chủ nhiệm nhóm kiểm toán sẽsử dụng hiểu biết của mình để trả lời một bảng câu hỏi do máy tính đưa ra liên quanđến việc đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát. Tuy nhiên ở bước nàyKTV mới chỉ đánh giá rủi ro kiểm toán, phần đánh giá môi trường kiểm soát sẽ đượctrình bày kỹ hơn ở phần tiếp sau. Bảng câu hỏi sau khi được trả lời sẽ được lưu vào hồsơ kiểm toán năm nay. Biểu số 1- Bảng câu hỏi đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soátcủa Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (phần có chỉ mục 1210 trong hồsơ kiểm toán. ảnh hưởng tới 50
  • 52. Rủi ro Môi Có vấn Tham kiểm trường đề nào chiếu toán Kiểm đáng soát lưu ýQuan điểm về tính chính trực của ban quản trị (BQT)Quan điểm về tính chính trực1.Có lý do nào cần phải đặt câu hỏi đối với quan điểm và tính chính trựccủa BQT cũng như không thể tin tưởng vào những thông tin mà họ cungcấp khôngCam kết về sự chính xác và hợp lý của BCTC2.Có lý do vào để băn khoăn với ngững cam kết về sự hợp lý và chính xáccủa BCTCCam kết về việc thiết lập và duy trì một hệ thống thông tin kế toán đáng tin cậy3.Có lý do nào để băn khoăn tới những cam kết của BQT để thiết lập vàduy trì hệ thống thông tin và kế toán đáng tin cậy hay một hệ thống KSNBđáng tin cậyCơ cấu tổ chức và quản trịCơ cấu tổ chức4.Cơ cấu tổ chức có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh khôngCơ cấu tổ chức, quá trình kiểm soát, giám sát và điều hành5. Quá trình kiểm soát quản lý có bất hợp lý, với quy mô và hình thức kinhdoanh không, có lý do nào để băn khoăn về khả năng của BQT trong việcgiám sát và điều hành hoạt động có hiệu quả cũng như việc phân côngtrách nhiệm.Phương pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm6. Phương pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm có bất hợp lý vớiquy mô và hình thức kinh doanh hay khôngPhương pháp kiểm soát quản lý lãnh đạo.7. Có lý do nào để băn khoăn về phương pháp quản lý lãnh đạo hay khôngảnh hưởng của hệ thống vi tính8. Có lý do nào để băn khoăn về phương pháp quản lý lãnh đạo hay khôngHoạt động của BGĐ và nhóm kiểm toán nội bộ9. BGĐ và nhóm kiểm toán nội bộ của doanh nghiệp có bất hợp lý với quymô và hình thức kiểm toán khôngHình thức và môi trường kinh doanh.Hình thức kinh doanh10. Có lý do nào để băn khoăn về hình thức kinh doanh của doanh nghiệpkhông?Xác định và xử lý rủi roTừ những phân tích trên, có rủi ro được phát hiện không ? KhôngĐánh giá khái quát và xử lý về rủi ro được xác địnhRủi ro kiểm toán được đáng giá là: Trung bình v Cao hơn trung bình Rủi ro rất caoXử lý đối với rủi ro kiểm toán được xác địnhĐây có phải là cuộc kiểm toán lần đầu không? Không 51
  • 53. Đánh giá môi trường kiểm soát. Kết luận Môi trường kiểm soát hiệu quả góp phần làm cho hệ thống kế toán đáng tin cậy và hệ thống KSNB hoạt động có hiệu quả1.2. Lựa chọn nhóm kiểm toán. Sau khi chấp nhận kiểm toán cho khách hàng căn cứ vào quy mô từng doanhnghiệp, khối lượng,tính phức tạp công việc, VACO quyết định số lượng nhân viêntham gia hợp đồng. Chủ phần hùn thường giao cho một trưởng phòng nghiệp vụ (hoặcphòng đào tạo) để lựa chọn nhóm kiểm toán hoặc tự mình chỉ định. Thành phần củamột nhóm kiểm toán thường bao gồm 1 chủ phần hùn, 1 chủ nhiệm kiểm toán, 1 KTVcao cấp và 2 trợ lý kiểm toán. Đối với khách hàng thường niên, như Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,nhóm kiểm toán được lựa chọn là nhóm đã thực hiện kiểm toán cho các khách hàngnày trong các năm trước vì họ là những người có năng lực, kinh nghiệm về lĩnh vựchoạt động kinh doanh của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành.Ngoài ra ban giám đốc VACO và các chuyên gia nước ngoài còn thường xuyên giámsát chặt chẽ cuộc kiểm toán giải quyết kịp thời các vấn đề nảy sinh trong qúa trình thựchiện.1.3. Thiết lập và ký kết các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán. Sau khi chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, đồng thời với việc lựa chọn nhómkiểm toán, chủ phần hùn cũng tiến hành thảo luận trực tiếp với khách hàng về các điềukhoản trong hợp đồng kiểm toán. Sau khi 2 bên đã đi đến thống nhất về các điều khoảnghi trong hợp đồng bộ phận thư ký VACO sẽ soạn thảo một hợp đồng trong đó thườngcó một số nội dung chủ yếu sau đây. Ví dụ của hợp đồng kiểm toán với Văn phòngCông ty Bảo hiểm Tiến Thành. ♣ Luật lệ và chuẩn mực áp dụng: Cuộc kiểm toán được tiến hành theo các CMKTViệt Nam, các CMKT quốc tế được thừa nhận tại Việt Nam và Quy chế về KTĐL hiệnhành tại Việt Nam. ♣ Nội dung dịch vụ: Bên B sẽ cung cấp cho bên A dịch vụ kiểm toán BCTC năm2001 kết thúc ngày 31/12/2001. Các đơn vị được chọn kiểm toán bao gồm các đơn vịthành viên và Văn phòng công ty (VPCT). Cuộc kiểm toán chia thành 2 giai đoạn: 52
  • 54. • Kiểm toán sơ bộ: Dự kiến thực hiện vào tháng 11/2001. • Kiểm toán cuối năm: Dự kiến bắt đầu ngay ngày 14/1/2002 đến 25/3/2002. ♣ Trách nhiệm của VACO (bên B): Tuân thủ các CMKT hiện hành, xây dựng vàthông báo cho bên A nội dung, kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch theo đúngnguyên tắc: độc lập, khách quan và bí mật. Đảm bảo cung cấp dịch vụ với sự nhiệt tìnhvà chất lượng cao. ♣ Biên bản kiểm toán, thư quản lý và Báo cáo kiểm toán. ♣ Phí dịch vụ kiểm toán và phương thức thanh toán.2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Trên cơ sở hợp đồng kiểm toán đã ký kết, chủ nhiệm kiểm toán gửi cho kháchhàng một thư yêu cầu cung cấp tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toán, và phân côngnhiệm vụ cho nhóm KTV. Sau khi đã nhận đủ các tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toándo khách hàng cung cấp và thảo luận về kế hoạch kiểm toán tổng quát cho cuộc kiểmtoán theo các bước sau: ∗ Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng. ∗ Tìm hiểu môi trường kiểm soát. ∗ Tìm hiểu các chu trình kế toán. ∗ Thực hiện các bước phân tích tổng quát. Trong bước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, các thông tin về khách hàng và KTVthu thập được sẽ đầy đủ và có hệ thống hơn so với các thông tin khái quát ban đầu màKTV đã thu thập ban đầu để đánh giá rủi ro cuộc kiểm toán ở bước trước. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng quát VPCT Tiến Thành, việc phânchia nhiệm vụ giữa các KTV được thực hiện như sau:Công việc kiểm toán Người thực hiện Thời gian thực hiện- Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng.- Tìm hiểu MTK- Tìm hiểu các chu trình kế toán áp dụng.- Thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát.- Xác định mức độ trọng yếu. 53
  • 55. 2.1. Tìm hiểu hoạt động của khách hàng. Việc tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng là một việc làm hết sức cầnthiết trong cuộc kiểm toán, bởi vì để thực hiện công việc kiểm toán tài chính, KTVphải xác định và hiểu biết được các sự kiện, nhiệm vụ và cách làm việc của đơn vị vàcác ảnh hưởng trọng yếu tới cuộc kiểm toán và BCTC. Mặt khác qua đó sẽ giúp cho KTV đưa ra những xét đoán chuyên môn về việctính hợp lý của rủi ro kiểm toán được đánh giá ban đầu, đưa ra một kế hoạch kiểm toánhiệu năng và hiệu quả. • Đối với khách hàng mới, những hiểu biết về hoạt động kinh doanh sẽ có đượcnhững thông tin mà KTV mới thu thập được thông qua việc trao đổi với ban giám đốckhách hàng, quan sát thực tế, xem xét các tài liệu, báo cáo quản trị nội bộ, các thôngtin bên ngoài. • Đối với khách hàng thường niên, những hiểu biết về hoạt động kinh doanh củakhách hàng sẽ được nhóm kiểm toán rút ra từ những hồ sơ kiểm toán năm trước, đồngthời có sự cập nhật những thông tin mới thu thập trong năm hiện hành. Những thông tin mà KTV tìm hiểu để hiểu biết về hoạt động kinh doanh của kháchhàng là: + Những nhân tố nội bộ ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng nhưchủ sở hữu và cơ cấu tổ chức; mô hình tổ chức, hoạt động kinh doanh, mục tiêu kinhdoanh, ban giám đốc ... + Những nhân tố bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàngnhư những nhân tố ngành, mục tiêu kinh doanh chung... Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành - khách hàng và năm nay vẫnmời VACO cung cấp dịch vụ kiểm toán - thì những thông tin về khách hàng này đượcrút ra từ hồ sơ kiểm toán năm trước đó là (tham chiếu 1410). Chủ sở hữu. Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (Tiến Thành) là doanh nghiệp bảo hiểm nhà nước,có trụ sở tại 13 - Lý Thường Kiệt- Hà nội được thành lập theo quyết định số 134/CPngày 29/07/1964 của TTCP và bắt đầu đi vào hoạt động ngày 1/1/1965. Hoạt độngkinh doanh chủ yếu là kinh doanh lĩnh vực bảo hiểm (trước 1/8/1996 chỉ là cung cấpcác dịch vụ phi nhân thọ nhưng sau đó đã cung cấp thêm dịch vụ nhân thọ). Tổ chức bộ máy của công ty bao gồm: 54
  • 56. ° HĐQT: gồm 3 thành viên trong đó 2 thành viên của công ty và 1 thành viên của BTC. B BGĐ: gồm 1 TGĐ và 2 Phó TGĐ. ÷ Ban kiểm soát: gồm 3 thành viên trong đó có 1 thành viên chuyên trách, 1 thành viên kiêm nhiệm, trong đó có 1 người là của BTC. ÷ Dưới đó là: ∼ Trung tâm đào tạo Tiến Thành. ∼ Các công ty và chi nhánh bảo hiểm phi nhân thọ ∼ Các công ty và chi nhánh bảo hiểm nhân thọ. ∼ Các công ty Tiến Thành tham gia góp vốn sáng lập. Tại Văn phòng Công ty: VP CT có 2 khối là khối kinh doanh trực tiếp và khối quản lý. • Khối kinh doanh trực tiếp: Kinh doanh trong lĩnh vực phi nhân thọ như các công ty bảo hiểm phi nhân thọ khác. k Toàn bộ phận kinh doanh tái bảo hiểm thực hiện thông qua khối này. T Bao gồm công việc thu đòi người thứ 3, các hoạt động liên quan đến người nước ngoài. • Khối quản lý: Hướng dẫn hoạt động. H Ban hành các quy định. B Kiểm tra, giám sát.Các bên liên quan: Bộ Tài chính là cơ quan chủ quản về hoạt động kinh doanh bảohiểm nói chung ở Việt Nam (trong đó có Tiến Thành). Hoạt động (Lĩnh vực kinh doanh của Tiến Thành): Kinh doanh lĩnh vực phi nhânthọ, lĩnh vực nhân thọ, kinh doanh tái bảo hiểm và hoạt động đầu tư tài chính. ∗ Hoạt động phi nhân thọ: hoạt động này có tính chất ngắn hạn (thường là 1 năm)kết thúc thời gian bảo hiểm, phí bảo hiểm không phải hoàn trả cho người tham gia vàtrở thành thu nhập của doanh nghiệp bảo hiểm. Tỷ lệ phí rất thấp so với số tiền bảohiểm. Với các sản phẩm trong Tiến Thành là: 55
  • 57. ÷ Bảo hiểm phi nhân thọ. ÷ Bảo hiểm tài sản và kỹ thuật. ÷ Bảo hiểm trách nhiệm. ∗ Hoạt động nhân thọ: hoạt động này có tính chất dài hạn, số phí thu được hàngnăm doanh nghiệp bảo hiểm phải tích luỹ, đầu tư để bảo đảm cho việc chi trả sau này.Khi rủi ro bảo hiểm xảy ra hoặc hết thời hạn bảo hiểm doanh nghiệp bảo hiểm phảithanh toán cho người tham gia bảo hiểm số tiền bằng số tiền bảo hiểm cộng phần lãi. Các sản phẩm nhân thọ của Tiến Thànhlà: Bảo hiểm vừa tiết kiệm vừa bảo vệ rủi ro. B Bảo hiểm hưu trí tự nguyên. B Bảo hiểm trọn đời B Bảo hiểm đơn thuần rủi ro. Năm 2001 là năm các hoạt động nhân thọ đầu tiên đáo hạn, số lượng này rất ít nêntỷ trọng chi hết hạn hợp đồng (lớn nhất trong nhân thọ) rất nhỏ. Các khoản chi còn lạilà hoa hồng và chi quản lý chiếm tỷ trọng 19% doanh thu. ∗ Kinh doanh tái bảo hiểm: là lĩnh vực cần thiết đối với bất kỳ công ty bảo hiểmnào khi giá trị các trách nhiệm bảo hiểm lớn (đặc biết là bảo hiểm phi nhân thọ khitrách nhiệm bảo hiểm lên tới hàng trăm triệu USD). Nhờ khả năng tài chính mạnh,Tiến Thànhvừa tái bảo hiểm vừa nhận tái bảo hiểm các công ty khác (kể cả nhận lại từcác công ty bảo hiểm tái bảo hiểm nước ngoài) ∗ Hoạt động đầu tư tài chính: là lĩnh vực quan trọng hiểu quả kinh doanh chủ yếucho doanh nghiệp. Các hình thức đầu tư của Tiến Thành bao gồm cho vay dự án; muacổ phiếu, trái phiếu, góp vốn đầu tư trực tiếp các dịch vụ và thành lập các công ty. Tài chính (Nguồn hình thành vốn) của TiếnThành là doanh nghiệp đặc biệt do nhànước thành lập nên nguồn vốn kinh doanh của Tiến Thành do nhà nước cấp2.2. Tìm hiểu môi trường kiểm soát. • Đối với khách hàng mới, để có thể có được sự hiểu biết về môi trường kiểm soátchủ nhiệm kiểm toán sẽ tiến hành những buổi gặp gỡ trực tiếp với ban giám đốc kháchhàng, qua đó ban giám đốc khách hàng sẽ cung cấp cho chủ nhiệm kiểm toán nhữngthông tin về cơ cấu tổ chức và quản lý điều hành trong nội bộ đơn vị mình. Đồng thời,qua việc tiếp xúc này, chủ nhiệm kiểm toán cũng hiểu biết được phần nào về đặc điểm, 56
  • 58. phong cách làm việc của bộ phận lãnh đạo - một yếu tố cấu thành quan trọng trongmôi trường kiểm soát của công ty khách hàng. Qua đó KTV có thể đánh giá tổng thểvề thái độ, nhận thức hoạt động của nhà lãnh đạo khách hàng nhằm khẳng định tínhhợp lý của độ tin cậy và hệ thống KSNB trong toàn bộ độ tin cậy kiểm toán. • Đối với khách hàng thường niên, các thông tin về môi trường kiểm soát thường ítkhi thay đổi qua các năm, vì vậy nhóm kiểm toán của VACO sẽ cập nhật các thông tinnày trong hồ sơ kiểm toán năm trước để dùng cho việc kiểm toán năm nay. Với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành - là một khách hàng thường niêncủa VACO, các thông tin về cơ cấu tổ chức và điều hành của công ty được cập nhật từhồ sơ kiểm toán năm trước (Tham chiếu 1410) như sau: ( Xem sơ đồ 8). Hiện tại, Hội đồng quản trị (HĐQT) của công ty đã xây dựng được hệ thống vănbản quy định rõ chức năng và quyền hạn của các cấp quản lý trong công ty như TổngGiám đốc (TGĐ), Phó TGĐ, Kế toán trưởng và các trưởng phòng. Các văn bản nàygóp phần tăng cường tính hiệu quả và trách nhiệm trong việc thực hiện công việc củamỗi cá nhân. Theo đó, Kế toán trưởng đồng thời là trưởng phòng hành chính chịu tráchnhiệm về quản lý nhân sự và kế toán t rong đơn vị, có trách nhiệm báo cáo trực tiếptình hình công việc với TGĐ. Phó TGĐ chịu trách nhiệm trực tiếp quản lý các phòngtrong công ty. Hiện tại, Công ty đang áp dụng phương pháp quản lý trực tiếp trong điều hành côngviệc. Theo đó hàng quí, HĐQT của công ty sẽ họp và quyết định về những vấn đề quantrọng nhất có liên quan đến hoạt động kinh doanh của công ty và thông qua các kếhoạch như kế hoạch kinh doanh, kế hoạch tài chính... Trên cơ sở những vấn đề đãđược HĐQT thông qua, ban giám đốc công ty sẽ cụ thể hoá chúng bằng những quyếtđịnh kinh doanh cụ thể và chuyển các quyết định này tới cho các phòng trong công ty.Các trưởng phòng chịu trách nhiệm phổ biến quyết định này cho toàn bộ nhân viêntrong phòng của mình và giám sát việc thực hiện của họ. Hàng tháng, ban giám đốc và các trưởng phòng tiến hành họp để đánh giá kết quảkinh doanh trong tháng, đối chiếu với các kế hoạch đã được HĐQT thông qua và pháthiện những vấn đề bất thường xảy ra. Trên cơ sở đó, ban giám đốc và các trưởngphòng sẽ tìm hiểu nguyên nhân và tìm cách xử lý thích hợp. Sơ đồ 8 - Cơ cấu tổ chức và điều hành Văn phòng Công ty Tiến Thành. Hội đồng quản trị. 57
  • 59. Bộ phận kiểm Tổng giám đốc Ông Phạm Tuấn toán nội bộ Kế toán trưởng Phó TGĐ kiêm trưởng Bà Nguyễn Thị phòng hành Mai Lan chínhPhòng HCQT P.TCCB và đào P. T HợpBà Thương- tạo.Ông Lâm - Ông Dũng- ............Trưởng phòng Trưởng phòng Trưởng2.3. Tìm hiểu các quy trình kế toán áp dụng. Việc hiểu biết các quy trình kế toán không những có tác dụng cho KTV trong việcxử lý số liệu khi kiểm toán mà còn giúp cho KTV đánh giá về tính hiệu quả của hệthống kế toán - một yếu tố hết sức quan trọng của hệ thống KSNB, và từ đó quyết địnhcó tin tưởng vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán không và đưa ra một kế hoạchkiểm toán phù hợp. Để tìm hiểu các quy trình kế toán được áp dụng tại công ty khách hàng, nhóm KTVsẽ yêu cầu kế toán trưởng cung cấp các tài liệu về các chính sách kế toán, hệ thống tàikhoản và sơ đồ hạch toán của đơn vị mà đã được BTC chấp thuận đồng thời KTV xemxét việc hạch toán thực tế hàng ngày tại phòng kế toán để đánh giá xem việc hạch toánnày có tuân thủ các quyết định đã được BTC phê chuẩn hay không. Trong bước này, KTV tìm hiểu các vấn đề sau: Cách phân loại các nhóm nghiệpvụ và sự liên hệ giữa các nghiệp vụ, tìm hiểu các nghiệp vụ được hạch toán có hệthống và xem xét ảnh hưởng của vi tính hoá công tác kế toán. Tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, các chính sách kế toán chủ yếuđược áp dụng tại đơn vị là: (tham chiếu 1530). 58
  • 60. Cơ sở của kế toán: Các báo cáo tài chính của Tiến Thành được tính theo VNĐ, theoquy ước giá gốc và tuân theo các chính sách kế toán được áp dụng phù hợp với kế toánViệt nam được BTC ban hành theo Quyết định số 1299 TC/QĐ/CĐKT ngày21/12/1996.2.3.1. Đặc điểm và yêu cầu hạch toán kế toán của Tiến Thành. • Tại các đơn vị thành viên. Các đơn vị thành viên hạch toán phụ thuộc không xác định lỗ, lãi. Chỉ xác định hiệuquả quy ước nội bộ theo phân cấp của CTy. Có những đơn vị có phòng kiểm toánriêng, và có những đơn vị nhỏ thì chỉ có bộ phận kế toán (1 kế toán + 1 thủ quỹ) nằmtrong phòng tổng hợp. Đối với việc hạch toán kế toán thì được áp dụng theo chươngtrình kế toán trên máy vi tính và thống nhất trên toàn CTy. • Tại phòng kế toán Công ty Bảo hiểm Tiến Thành. + Thu nhận BCTC của các đơn vị, kiểm tra điều chỉnh, bổ sung những bút toáncòn thiếu sau đó kết chuyển doanh thu, chi phí các đơn vị. + Tính toán trích lập các quỹ dự phòng nhân viên bảo hiểm. BCTC của CTy trước tiên được tổng hợp riêng cho hoạt động nhân thọ và phi nhânthọ để xác định kết qủa riêng cho từng hoạt động. Sau đó tổng cộng để xác định lợinhuận của toàn CTy. Thuế thu nhập doanh nghiệp được quyết toán trên lợi nhuậnchung của CTy. + Nghĩa vụ với ngân sách nhà nước: Các đơn vị thành viên thực hiện đầy đủ cácnghĩa vụ thuế tại Cục thuế địa phương ngoại trừ thuế thu nhập doanh nghiệp và thuếvốn phải nộp tập trung tại VPCTy.2.3.2. Một số chính sách kế toán chủ yếu đang áp dụng tại VPCT Tiến Thành ∗ Doanh thu bảo hiểm gốc: Doanh thu bảo hiểm gốc được ghi nhận trên cơ sởthực thu, tức là khi đã thu được tiền của khách hàng. ∗ Chi bồi thường bảo hiểm gốc: Chi bồi thường bảo hiểm gốc được ghi nhậntrên cơ sở số thực chi, tức là khi đã trả tiền bồi thường cho khách hàng. ∗ Doanh thu, chi phí hoạt động nhượng và nhận tái bảo hiểm: Doanh thu, chi phíhoạt động nhận và nhượng tái bảo hiểm bao gồm phí, hoa hồng, bồi thường nhận vànhượng tái bảo hiểm cũng được ghi nhận trên cơ sở thực thu thực chi. 59
  • 61. ∗ Chi phí quản lý: Chi phí quản lý hạch toán theo nguyên tắc thực chi. Do VPCTkhông tách biệt được chi phí quản lý cho hoạt động kinh doanh nhân thọ và phi nhânthọ nên tổng chi phí quản lý phát sinh trong năm tài chính được phân bổ 10% cho hoạtđộng kinh doanh nhân thọ. ∗ Thu nhập hoạt động tài chính: Thu nhập hoạt động tài chính bao gồm lãi thuđược từ các hoạt động đầu tư tiền gửi có kỳ hạn và không kỳ hạn, cho vay tín dụng,đầu tư trái phiếu, cổ phiếu, góp vốn cổ phần, liên doanh... được hạch toán trên nguyêntắc thực thu. Toàn bộ hoạt động đầu tư tài chính đều thực hiện tập trung tại Văn phòngCông ty. ∗ Chênh lệch tỷ giá: Trong năm, Công ty áp dụng tỷ giá hạch toán cho tất cả cácnghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ là 1USD tương đương 14.500 VND. Doanh thu vàchi phí phát sinh bằng ngoại tệ cuối kỳ được chuyển đổi lại theo tỷ giá thực tế tại ngàyphát sinh nghiệp vụ. Chênh lệch tỷ giá thực tế phát sinh được hạch toán vào kết quảkinh doanh trong kỳ. Các khỏan mục có tính chất tiền tệ mang gốc ngoại tệ cuối kỳđược đánh giá lại theo tỷ gía tại ngày lập Bảng Cân đối kế toán. Chênh lệch tỷ giá dođánh giá lại được phản ánh trên Bảng Cân đối kế toán. ∗ Tài sản cố định: Tài sản cố định được hạch toán theo giá gốc. Khấu hao tài sảncố định được áp dụng theo phương pháp đường thẳng với thời gian sử dụng hữu íchnhư sau: Nhóm tài sản Năm 2001 Năm 2000 (năm) (năm) A. Dụng cụ quản lý 3 5 B. Nhà cửa vật kiến trúc 18 25 ∗ Thuế và các khoản phải nộp ngân sách. Thuế GTGT: Thực tế, tại VPCT thực hiện cả việc kê khai thuế GTGT đầu ra chomột số khoản thu phí bảo hiểm liên quan đến các đơn vị thành viên. Thuế GTGT đầura kê khai hàng tháng của đơn vị chỉ là số tạm tính (thường không chính xác), tổng sốthuế phải nộp sẽ được xác định chính thức khi kết thúc năm tài chính. Thuế TNDN: Theo quy định, thuế TNDN và thuế TNDN bổ sung sẽ được thực hiệnnộp chung cho toàn Công ty tại VPCT. 60
  • 62. Thuế vốn: Thuế vốn được thực hiện nộp tập trung tại VPCT. ∗ ảnh hưởng của hệ thống vi tính hoá tới công tác kiểm toán: Do hệ thống kếtoán của Tiến Thành phụ thuộc nhiều vào hệ thống máy tính vì vậy hệ thống vi tínhhoá của Tiến Thành được đánh giá là có ảnh hưởng đáng kể đối với hệ thống kế toánvà lập BCTC, trong đó bao gồm 2 phần mềm quan trọng là: phần mềm hệ thống kếtoán tài chính được viết trên Foxpro, là phần mềm tự viết và phát triển bởi trung tâmTin học của Tiến Thành và phần mềm Tiến Thành - Life (chỉ áp dụng đối với bảo hiểmnhân thọ) ∗ Sơ đồ tổ chức hệ thống kế toán. Gồm phòng tài chính kế toán (Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành). Dưới đólà các phòng (bộ phận) tài chính kế toán của các đơn vị thành viên nhân thọ và phinhân thọ. Tiếp theo là các bộ phận kế toán các phòng bảo hiểm khu vực. Phương thức hạch toán có thể làm tập hợp chứng từ hoặc báo sổ tuỳ thuộc vào nănglực cán bộ, khoảng cách.2.4. Thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát. Bước tiếp theo KTV thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát trên bảng cân đối tàisản và báo cáo kết quả kinh doanh bằng cách so sánh các trị số của chỉ tiêu của số đầukỳ so với số cuối kỳ và tìm ra số chênh lệch với mục đích xác định phạm vi rủi ro, hiểumột cách tổng thể về toàn bộ nội dung của BCTC của khách hàng, tình hình kinhdoanh và nguyên nhân của sự biến động bất thường để từ đó đánh giá mức độ trọngyếu cũng như xem xét khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng. Bên cạnh đó KTV cũng cần phải tiến hành thu thập các thông tin tài chính và cácthông tin phi tài chính, sau đó so sánh các thông tin và phân tích đánh giá kết quả. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành nhóm KTV đã sử dụng các thủtục phân tích tổng quát trên Bảng cân đối số phát sinh thay cho Bảng cân đối tài sảnnhư sau:Biểu số 2 - Phân tích tổng quát Bảng Cân đối số phát sinh (cho giai đoạn từ 1/1/2001 đến 30/9/2001)Mã TK Nội dung Đầu kỳ Cuối kỳ Chênh lệch Ghi chú1111 Tiền mặt Việt Nam 277.591 264.67 (12.921)1122 Tiền gửi Ngoại tệ 23.027.409 26.682.459 3.655.0501212 Trái phiếu 138.500.000. - - {1}1281 Cho vay 24.200.000 4.800.000 (19.400.000)1388 Phải thu khác của khách hàng. 17.759.193 65.663.569 47.904.376 {2} 61
  • 63. 1391 Dự phòng cho phí phát sinh năm 1998 (10.761.148) (9.520.698) 1.240.450 {3}1410 Tạm ứng 492.376 1.140.606 648.230 {4}1421 Chi phí trả trước 14.179.251 15.226.852 1.087.6012113 Máy móc thiết bị - 488.14 488.140 {5}2141 Hao mòn TSCĐHH (6.577.452) (7.347.534) 770.0822211 Cổ phiếu 86.390.778 94.087.778 7.697.000 {6}2212 Trái phiếu, tín phiếu 199.941.955 426.941.955 263.000.0002412 Xây dựng cơ bản 8.875.949 57.730.701 48.854.752 {7}3311 Phải trả về hoạt động BH gốc (221.421.121) (162.234.489) 59.186.6323331 Thuế GTGT 737.268.883 247.216.330 (490.052.533) {8}3332 Thuế Doanh thu còn phải nộp 61.213 61.213 0.0003385 Các khoản thu giảm chi phí KD BH gốc (38.075.182) (107.552.197) 69.477.015 (*)3387 Phải trả nộp thuế môi giới -689.267 -326.799 362.4683388 Phải trả, phải nộp khác (34.077.439) (11.330.601) 22.676.838 (*)3420 Nợ dài hạn (7.697.771) (20.720.154) (13.022.383) {9}4111 Nguồn vốn ngân sách nhà nước (1.237.690) (1.237.690) 04112 Nguồn vốn kinh doanh tự BX từ kết quả KD (6.175.077) (11.463.681) 5.288.604) {10}5133 Doanh thu nhượng TBH - (16.219.913) (16.219.931)6243 Chi phí khác kinh doanh nhượng TBH - 800.1 800.17210 Các khoản thu nhập bất thường - -9.091 -9.0918110 Chi phí hoạt động tài chính - 241.548 245.548... ... ... ... ... Cộng Trích giải thích các ghi chú: {2} Phải thu khác của khách hàng tăng 48 triệu đồng. Thực chất đây là tài khoảntrung gian {3} Dự phòng cho phí phát sinh năm 1998 giảm 1,2 triệu đồng do: Thu được phí phải thu từ năm 1998. Do các khoản công nợ này đã kéo dài gần 3 năm (từ năm 1998 đến nay) nhưng đến nay không có khả năng thu hồi được hoặc khó có khả năng thu hồi được nên các phòng nghiệp vụ đã lập danh sách đệ trình lên HĐQT/ BGĐ để xoá nợ.{5} TSCĐ thuê tài chính là toàn bộ hệ thống máy vi tính của VPCT là đi thuê củaFPT. TSCĐ VH là một số chương trình phần mềm kế toán và quản lý.{7} XDCB tăng 48,8 triệu đồng là do đầu tăng XDCB một công trình. Thực tế, côngtrình này đã được hoàn thành và đưa vào sử dụng nhưng Tiến Thành chưa tạm ghi tăngnguyên giá để tính khấu hao cho công trình trên.KTV cần ước tính phần kháu hao tạm tính cho công trình này và đề nghị kế toán điềuchỉnh cho phù hợp.(*) KTV sẽ tiến hành tìm hiểu kỹ số dư các tài khoản này. 62
  • 64. Qua việc thực hiện các thủ tục phân tích tổng quát trên, KTV đã hiểu thêm về hoạtđộng của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành. Những biến động bất thường củasố liệu công ty hầu như đều được ban giám đốc giải thích và còn những vấn đề chưathoả đáng KTV sẽ tìm hiểu kỹ số dư các tài khoản này trong suốt phần còn lại củacuộc kiểm toán.2.5. Xác định mức độ trọng yếu. Bước tiếp theo trong phần lập kế hoạch kiểm toán tổng quát là xác định mức độtrọng yếu cho cuộc kiểm toán. Mức độ trọng yếu là giá trị của sai sót dự tính nếu có thì sẽ gây ảnh hưởng tới tínhsát thực của việc trình bày thông tin trên BCTC, từ đó ảnh hưởng tới quyết định củangười sử dụng BCTC. Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 cung cấp cho KTV cách xác định mức độtrọng yếu theo từng loại hình doanh nghiệp đó là các công ty cổ phần tung ra thịtrường chứng khoán, các công ty tham gia thị trường chứng khoán và các công ty làchi nhánh của công ty xuyên suốt quốc gia mà Hãng cũng được bổ nhiệm làm kiểmtoán viên. • Đối với các công ty không tham gia thị trường chứng khoán mức độ trọng yếuthường dựa trên các hướng dẫn sau: + 2% tổng tài sản hoặc vốn chủ sở hữu. +10% lợi nhuận sau thuế với giá trị doanh nghiệp hoạt động liên tục. + 0.5%- 4% tổng doanh thu theo bảng tỷ lệ xác định. • Đối với các công ty là chi nhánh của công ty xuyên quốc gia mà Hãng cũng đượcbổ nhiệm làm KTV thì mức độ trọng yếu thường được xác định trên cơ sở doanh thuvà ở mức độ cao hơn 2 bậc so với doanh nghiệp không tham gia thị trường chứngkhoán ở ngang bậc. Tuy nhiên, mức độ trọng yếu này luôn phải nhỏ hơn mức độ trọngyếu được xác định cho công ty mẹ. Bảng số 2: Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu. Đơn vị: 1000 VNĐ hoặc USD Tổng doanh thu Tỷ lệ xác định % 500.000 4% 6000 3.5% 700 3.2% 63
  • 65. 800 3% 900 2.5% 1000 2% 2000 1.5% 6000 1% 10.000 0.8% 50.000 0.7% 300.000 0.6% >1000.000 0.5% Trong điều kiện hiện nay của Việt Nam, mặc dù các sở giao dịch chứng khoán đãđược thành lập song số lượng các công ty cổ phần tham gia thị trường chứng khoánchưa nhiều nên phần lớn các khách hàng của VACO là các doanh nghiệp chưa thamgia thị trường chứng khoán. Việc xác định mức độ trọng yếu, như đã nói ở trên, là để VACO tính mức độ sai sótcó thể chấp nhận được cho mục đích báo cáo, còn để thực hiện kiểm tra chi tiết đối vớimỗi số dư tài khoản thì cần thiết phải có một mức độ trọng yếu cụ thể hơn Để đáp ứng thực tế đó phương pháp kiểm toán AS/2 đã cung cấp cách xác định giátrị trọng yếu chi tiết (MP - Moneytary Precision). Giá trị trọng yếu chi tiết là giá trịđược tính toán dựa vào nhưng thường nhỏ hơn mức độ trọng yếu đã xác định (thườngbằng 80-90% mức độ trọng yếu). Giá trị trọng yếu chi tiết được sử dụng để xác địnhsai sót chấp nhận được đôí với các giá trị chênh lệch ước tính khi kiểm tra, phân tíchsản phẩm mỗi tài khoản chi tiết. Bản thân tính trọng yếu không có ảnh hưởng gì đến quy mô của công ty hay cácphần của BCTC, nhưng những sai sót ở một phần nào đó hoặc trên tổng thể thì lại cóthể ảnh hưởng đến quyết định cuối cùng của người sử dụng BCTC. Vì vậy sai sótmang tính trọng yếu trên mỗi phần nhất định và đây cũng là lý do tại sao phải xâydựng giá trị trọng yêú chi tiết nhỏ hơn mức độ trọng yếu. Giá trị trọng yếu chi tiết thường được xác định dựa trên mức độ trọng yếu bằngnhững đánh giá mang tính nghề nghiệp và những phán đoán về sai sót mà KTV ướctính sẽ gặp phải trong suốt cuộc kiểm toán, nhưng thường chỉ bằng 80-90% mức độtrọng yếu. Nếu giá trị trọng yếu chi tiết được xác định quá cao (chẳng hạn trên 90%mức độ trọng yếu) thì sẽ có rủi ro là các thủ tục kiểm tra lập kế hoạch sẽ không đạtđược mục tiêu của chúng. Ngược lại nếu giá trị trọng yếu chi tiết được xác định quá 64
  • 66. thấp thì khi đó KTVsẽ thực hiện việc kiểm tra nhiều hơn mức cần thiết và do đó gâylãng phí cho cuộc kiểm toán. Trong thực tiễn kiểm toán tại VACO, các nhóm kiểmtoán thường xuyên xác định giá trị trọng yếu chi tiết cho mỗi tài khoản bằng 80% mứcđộ trọng yếu. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, nhóm kiểm toán của VACOchọn Tổng doanh thu làm căn cứ để tính toán theo mức độ trọng yếu và xác định giá trịtrọng yếu chi tiết bằng 80% mức độ trọng yếu. Mặt khác, tổng doanh thu của 2 năm1999 và 2000 đều hơn 1 trăm triệu VND, nên tỷ lệ xác định được lựa chọn là 0.5%(Xem bảng số 12: Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu). Với các dữ liệu này, ta có kết quả tính toán mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếuchi tiết cho cuộc kiểm toán BCTC Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành như sau:Bảng 12: Mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếu chi tiết của VPCT. (Đơn vị tính: 1000 VND) Năm nay (2000) Năm trước (1999)Mức độ trọng yếu 1548.025 * 0.5% 2007.284 * 0.5%= Tổng doanh thu * 0.5% = 7740,125 = 10.036,4Giá trị trọng yếu chi tiết= 80% * Mức độ trọng yếu 6.192,1 8.029,123. Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể. Trên cơ sở các thông tin đã thu thập được thông qua việc thực hiện các công việctrước kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, bước tiếp theo và giai đoạn lậpkế hoạch kiểm toán, nhóm kiểm toán của VACO tiến hành lập kế hoạch kiểm toán cụthể cho cuộc kiểm toán theo trình tự công việc dưới đây:  Đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng.  Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán.  Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát.  Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.  Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán. Các bước công việc trên đều được các nhóm kiểm toán của VACO thực hiện nhưnhau đối với các khách hàng thuộc các loại hình doanh nghiệp khác nhau. 65
  • 67. 3.1. Đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng. Trước khi tiến hành những công việc cụ thể của việc đánh giá rủi ro tài khoản và saisót tiềm tàng, nhóm kiểm toán tiến hành đánh giá tính trọng yếu của toàn bộ các tàikhoản trên BCTC đang được thực hiện. Lý do KTV phải xem xét tính trọng yếu của các tài khoản là vì thời gian và chi phícủa kiểm toán là có hạn và đã được xác định trọng hợp đồng kiểm toán nên KTV cầnphân bổ thời gian và chi phí một cách hợp lý giữa các tài khoản trọng yếu và khôngtrọng yếu để bảo đảm hoàn thành cuộc kiểm toán có hiệu quả và đúng thời hạn. Mặtkhác trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cụ thể, KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểmtoán và xây dựng chương trình kiểm toán cho từng tài khoản. Đối với những tài khoảnđược đánh giá là trọng yếu, KTV có thể phải tiến hành nhiều thủ tục kiểm toán hơn vớiquy mô chọn mẫu lớn hơn và với thái độ thận trọng hơn so với các tài khoản khôngđược đánh giá là trọng yếu. Một tài khoản được đánh giá là trọng yếu nếu số dư tài khoản này có sự biến độngbất thường so với năm trước và so với các tài khoản khác. Và còn phụ thuộc vào sựhiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng và khả năng xét đoánnghề nghiệp. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, thông qua việc phân tích tổngquát Bảng Cân đối số phát sinh KTV nhận thấy rằng tài khoản phải thu khác của kháchhàng (1388) tăng đột biến so với đầu kỳ là 48 triệu đồng và tài khoản Dự phòng chochi phí phát sinh năm 1998 giảm 1,2 triệu đồng. Thông qua việc phỏng vấn, kiểm trađối chiếu, KTV thấy rằng đối tài khoản phải thu khác thì thực ra đây là tài khoản trunggian hạch toán theo hạch toán theo một số nội dung (?) do đó KTV cần phải tìm hiểukỹ hơn về các nội dung của việc hạch toán của tài khoản trung gian đó. Đối với tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinh năm 1998 (1391) thì tuy KTV đãkiểm tra và phỏng vấn trực tiếp phó phòng kế toán và được biết đến năm tài chính nàythì số nợ phải thu này đã được HĐQT/BGĐ quyết định xử lý gần hết, nhưng theo KTVvì đây là tài khoản quan trọng liên quan đến số thuế nhận nợ ngân sách từ năm 1998nên việc quyết định xử lý các khoản nợ phải được KTV thu thập đầy đủ các quyết địnhcủa HĐQT/BGĐ. Đối với tài khoản TSCĐ thuê tài chính và TSCĐ VH KTV nhận thấy rằng cần phảikiểm tra chi tiết nguyên nhân tăng giảm TSCĐ, ước tính khấu hao hạch toán và việc 66
  • 68. phân loại TSCĐ đã hợp lý chưa ?. Tài khoản đầu tư dài hạn đều tăng so với đầy kỳ,KTV cần phải tìm hiểu chính sách đầu tư, so sánh với kế hoạch đầu tư đã được phêduyệt để từ đó đưa ra nhận xét về tình hình đầu tư của Tiến Thành trong năm tài chính2001. Tài khoản XDCB tăng 48,8 triệu đồng là số biến động rất lớn và có ảnh hưởng lớntới tài khoản khấu hao và thông qua phân tích khái quát KTV đã điều tra được nguyênnhân có sự tăng lớn này là do có 1 công trình đã hoàn thành đưa vào sử dụng nhưngcông ty chưa tạm ghi tăng nguyên giá đó nên ảnh hưởng đến giá trị khấu hao của côngtrình này vì vậy KTV cần ước tính khấu hao tạm tính cho công trình để đề nghị kế toánđiều chỉnh. Đối với các tài khoản các khoản phải thu giảm chi phí KDBH gốc chênh lệch 69triệu và tài khoản phải trả phải nộp khác cũng chênh lệch 22 triệu đồng, đây là các consố quá lớn do đó KTV xác định là tài khoản trọng yếu và cần phải tiến hành tìm hiểukỹ hơn các số dư các tài khoản này. Qua phân tích KTV cho rằng các tài khoản trên là trọng yếu cần điều tra kỹ trongphần tiếp theo. Sau khi xem xét tính trọng yếu của các số dư tài khoản, nhóm kiểm toán tiến hànhxác định rủi ro chi tiết liên quan tới số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng. ở đây chúng tacần phân biệt giữa rủi ro chi tiết với rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểm toán hay rủi ro cuộckiểm toán là rủi ro liên quan đến toàn bộ cuộc kiểm toán được KTV đánh giá trước khitiến hành kiểm toán nhằm xem xét khă năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Rủiro chi tiết hay rủi ro chi tiết phát hiện được là loại rủi ro về sai phạm có liên quan đếnsố dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng của tài khoản đó và và được sử dụng để phụcvụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm xác định xem rủi ro đó có thật sự tồntại hay không. Sai sót tiềm tàng ở đây là sai sót có thể xảy ra đối với mỗi số phát sinh Nợ hoặc Cócủa một tài khoản. Có 6 loại sai sót tiềm tàng như sau: • Sai sót về tính đầy đủ: Các nghiệp vụ bị ghi chép thiếu. • Sai sót về tính có thật: Các nghiệp vụ được ghi chép là không chính xác. • Sai sót về tính đúng kỳ: Các nghiệp vụ bị ghi chép sai kỳ vào TK. • Sai sót về việc đánh giá: Tài sản hoặc công nợ bị đánh giá sai. 67
  • 69. • Sai sót về việc trình bày: Các số dư tài khoản được công bố trên BCTC khôngtuân thủ các chuẩn mực quy định về kế toán. Ví dụ như phân loại hoặc định khoản sai. Sở dĩ KTV cần phải đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềmtàng của tài khoản đó là vì, trong các bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán cụ thể, trên cơ sở đã xác định được các sai sót tiềm tàng có liên quan tới rủi ro chitiết được phát hiện (gọi là “các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được”)KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho từng loại sai sót tiềm tàng của tàikhoản đang được xem xét và từ đó hình thành nên chương trình kiểm toán cho tàikhoản này. Như vậy, bằng việc đánh giá tính trọng yếu của các tài khoản, đánh giá rủi ro cuộckiểm toán cũng như rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng, phươngpháp kiểm toán AS/2 cho phép KTV hướng trọng tâm của cuộc kiểm toán vào vùng cókhả năng xảy ra rủi ro cao trên BCTC và từ đó sẽ giúp KTV phát hiện một cách cóhiệu quả các sai phạm xảy ra trên BCTC, góp phần thực hiện cuộc kiểm toán có chấtlượng và hiệu quả cao. Chính vì vậy phương pháp kiểm toán AS/2 còn được gọi làphương pháp kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro. Để đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng nhóm kiểmtoán cần xem xét kỹ lưỡng toàn bộ các tài liệu do khách hàng cung cấp, tiến hànhphỏng vấn khách hàng, quan sát thực tế tại đơn vị... Các công việc này được thực hiệnở mọi bước của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Trên cơ sở thực hiện các công việcnày, nhóm kiểm toán sẽ phán đoán rủi ro chi tiết có khả năng xảy ra, cũng như các tàikhoản và sai sót tiềm tàng của tài khoản có thể bị ảnh hưởng bởi rủi ro chi tiết này,phục vụ cho việc thực hiện các bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.Tuy nhiên, đối với mỗi số dư tài khoản bị ảnh hưởng bởi rủi ro chi tiết, KTV khôngcần thiết phải quan tâm tới toàn bộ các sai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và sốphát sinh Có của tài khoản đó. Đó là vì, theo nguyên tắc ghi sổ kép của kế toán, nếu 1sai sót tiềm tàng xảy ra (ví dụ sai sót về tính có thật hoặc đầy đủ...) thì sẽ làm cho ítnhất 2 tài khoản bị ghi chép sai. Và cũng vì vậy, nếu KTV thực hiện kiểm tra trực tiếp1 sai sót tiềm tàng trong số phát sinh của một tài khoản thì điều này sẽ tự động tạo rasự kiểm tra gián tiếp đối với sai sót tiềm tàng này trong số phát sinh của một hoặcnhiều tài khoản đối ứng với tài khoản trên. Do đó nếu KTV quan tâm tới toàn bộ cácsai sót tiềm tàng của cả số phát sinh Nợ và phát sinh Có của một tài khoản và thực hiện 68
  • 70. các thủ tục kiểm toán cho toàn bộ các sai sót tiềm tàng này thì sẽ tạo ra một sự trùnglắp trong kiểm toán. Để khắc phục sự trùng lắp này, phương pháp kiểm toán AS/2 đãđưa ra ma trận kiểm tra định hướng như sau Bảng số 5: Ma trận kiểm tra đính hướng.Tiến hành kiểm Hướng Kết quả kiểm tra trực tiếp Kết quả kiểm tra giántra kiểm tra tiếp ban đầu TS và CP CNợ và Dthu TS và CP CNợ và 0 DThuCác TK dư Nợ 0 U 0 U 0Các TK dư Có 0 U U 0Ghi chú: 0 (overstatement): Khai báo vượt số thực tế. U (understatement): Báo cáo thấp hơn số thực. Đối với mỗi số dư tài khoản, có thể xảy ra một trong hai hướng sai phạm. Số dư tàikhoản bị khai báo vượt số thực tế hoặc SDTK bị khai báo dưới số thực tế. KTV cầnkiểm tra mỗi số dư tài khoản về cả 2 hướng của số dư này. Theo ma trận kiểm tra định hướng ở trên, đối với tài khoản tài sản và chi phí, KTVsẽ chỉ kiểm tra trực tiếp việc khai báo vượt số thực tế của các tài khoản này mà khôngcần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thực tế của chúng. Dựa vào nguyên tắc ghisổ kép của kế toán như đã nói ở trên, việc khai báo dưới số thực tế của các tài khoảntài sản và chi phí sẽ được kiểm tra gián tiếp thông qua việc thực hiện kiểm tra các tàikhoản đối ứng với các tài khoản đó (các tài khoản đối ứng có thể là các tài khoản tàisản và chi phí khác hoặc tài khoản công nợ và doanh thu). Tương tự, đối với các tàikhoản công nợ và doanh thu KTV chỉ cần kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thựctế của các tài khoản này. Việc khai báo vượt số thực tế của các tài khoản này sẽ đượckiểm tra gián tiếp thông qua việc kiểm tra các tài khoản đối ứng với các tài khoản đó. Như vậy, bằng việc chỉ thực hiện kiểm tra trực tiếp việc khai báo vượt số thực tếcủa tài khoản tài sản và chi phí, kiểm tra trực tiếp việc khai báo dưới số thực tế của tàikhoản công nợ và doanh thu, KTV có thể kiểm tra toàn bộ các số dư tài khoản trênBCTC một cách trực tiếp hoặc gián tiếp theo cả 2 hướng của sai phạm. Do đó ma trận 69
  • 71. kiểm tra định hướng đã giúp khắc phục được sự trùng lắp trong việc thực hiện kiểmtoán, nâng cac hiệu suất kiểm toán. Vận dụng ma trận kiểm tra định trên vào bước đánh giá rủi ro liên quan đến số dưtài khoản và sai sót tiềm tàng thì đối với các tài khoản tài sản và chi phí ảnh hưởng bởirủi ro chi tiết thay vì phải quan tâm đên toàn bộ các sai sót tiềm tàng, KTV chỉ quantâm đến các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra việc khai báo vượt số thực tế củacác tài khoản này. Còn đối với các tài khoản công nợ và doanh thu, KTV chỉ quan tâmđến các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra sự khai báo dưới số thực tế của các tàikhoản này. Các sai sót tiềm tàng mà có khả năng gây ra việc khai báo vượt số thực tế của cáctài khoản tài sản và chi phí, và việc khai báo dưới số thực tế của các tài khoản công nợvà doanh thu là:  Sai sót về tính có thật của các số phát sinh Nợ: Các số phát sinh Nợ được ghi sổ là không có thật.  Sai sót về việc ghi chép vượt số thực tế của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ bị ghi chép cao hơn số thực tế.  Sai sót về việc ghi chép sau kỳ của số phát sinh Nợ: Số phát sinh Nợ của kỳ sau nhưng lại được ghi chép vào kỳ này.  Sai sót về tính đầy đủ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có bị ghi chép thiếu.  Sai sót về việc ghi chép dưới số thực tế của số phát sinh Có: Số phát sinh bị ghi chép thấp hơn số thực tế.  Sai sót về việc ghi chép trước kỳ của số phát sinh Có: Số phát sinh Có của kỳ này nhưng bị ghi chép vào kỳ sau. Các sai sót về việc đánh giá và trình bày đều có thể làm cho mỗi số dư tài khoản bịkhai báo sai theo cả 2 hướng của sai phạm. Tại VACO, do việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềmtàng đòi hỏi nhiều kiến thức, kinh nghiệm và phụ thuộc vào khả năng phán đoán củangười đánh giá, nên việc đánh giá rủi ro này thông thường do chủ nhiệm kiểm toánhoặc KTV cao cấp của nhóm kiểm toán thực hiện - là những người có trình độ chuyênmôn cao và nhiều kinh nghiệm. 70
  • 72. Với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành thông qua việc xem xét các tài liệudo khách hàng cung cấp, phỏng vấn HĐQT và ban giám đốc, kết hợp với quan sát thựctế, chủ nhiệm nhóm kiểm toán đã phát hiện các rủi ro chi tiết như sau: ♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác của khách hàng vượt số thực tế vượt sốthực tế do khách hàng không dự phòng thích hợp cho các khoản nghi ngờ khó đòi. Thông qua việc xem xét môi trường kiểm soát cũng như hệ thống kiểm toán củakhách hàng, KTV thấy rằng công ty không có thủ tục để phân loại nợ theo kỳ hạnthanh toán, do vậy hệ thống kiểm toán của công ty đã có thể không phát hiện đượccác khoản nợ khó đòi cần lập dự phòng. Các khoản phải thu khác là tài sản nên theoma trận kiểm tra định hướng, KTV sẽ quan tâm đến việc khai báo vượt thực tế củacác tài khoản phải thu khác. Và vì vậy, chủ nhiệm nhóm kiểm toán phán đoán cóthể xảy ra rủi ro về ghi tăng các tài khoản phải thu do không lập dự phòng thích hợpcho các khoản nợ khó đòi. Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báo vượt số thực tế của tài khoảncác khoản phải thu khác theo phán đoán của KTV trong trường hợp này là sai sót vềviệc đánh giá. ♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác bị khai báo vượt thực tế do ghi sổ và hạchtoán sai kỳ. Cũng thông qua việc xem xét hệ thống KSNB của công ty, đặc biệt là quan sátqúa trình kiểm toán của khách hàng KTV thấy rằng các khoản phải thu có thể đãđược ghi sổ và hạch toán sang kỳ kế toán sau. Và sai sót tiềm tàng trong trường hợpnày là sai sót về tính đúng kỳ. ♠ Rủi ro về các khoản phải thu khác bị khai báo tăng do vi phạm tính hiện hữu,nên sai sót trong trường hợp này là tính hiện hữu. ♠ Rủi ro về tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinh trong năm 1998 ghi thấphơn thực tế. Qua việc xem xét hệ thống KSNB và hệ thống kiểm toán của công ty KTV nhậnthấy rằng có khả năng sai phạm trong tài khoản dự phòng cho chi phí phát sinhtrong năm 1998 vì việc quyết định xử lý các khoản công nợ này là quan trọng vìliên quan đến số thuế nhận nợ ngân sách năm 1998. Do đó sai sót tiềm tàng trong 71
  • 73. trường hợp này theo sự phán đoán của KTV là sai sót về tính hiện hữu và sai sót vềtính đánh giá. ♠ Rủi ro về TSCĐ ghi tăng lên so với thực tế. Khi xem xét các danh mục chi tiết về TSCĐ tăng, giảm trong năm do kháchhàng cung cấp KTV nhận thấy rằng đây là TSCĐ thuê tài chính do đó việc tăng tàisản này sẽ tăng chi phí khầu hao nhưng KTV cần phải kiểm tra tính hiện hữu củaviệc đi thuê tài chính này. Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báo tăng tàikhoản máymóc thiết bị là sai sót về tính hiện hữu, tính định giá và sự trình bày. ♠ Rủi ro về việc chi phí khấu hao của công trình XDCB giảm có thể do phânloại sai. Cũng qua việc xem xét các danh mục về các công trình XDCB tăng, giảm trongnăm do khách hàng cung cấp, chủ nhiệm nhóm kiểm toán thấy rằng tài khoảnXDCB tăng lên nhiều so với đầu kỳ là do có một công trình đã hoàn thành và đưavào sử dụng nhưng Tiến Thành chưa tạm ghi tăng nguyên giá để tính khấu hao chocông trình trên. Chính vì cách làm này nên KTV đã dự đoán có thể mức khấu haocủa phần TSCD đã bị phản ánh giảm so với thực tế. Nên rủi ro chi tiết này có thể làdo chi phí bị khai báo sót. Trong trường hợp này chủ nhiệm kiểm toán chọn kiểm tra trực tiếp việc khaibáo giảm của tài khoản chi phí. Sai sót tiềm tàng mà có thể gây ra việc khai báogiảm của TK chi phí trong trường hợp này là sai sót về việc trình bày và sai sót vềtính đánh giá. ♠ Rủi ro về các khoản thu giảm chi phí KDBH gốc ghi tăng so với thực tế. Đây là tài khoản thuộc tài sản Công nợ của công ty nên theo ma trận kiểm trađịnh hướng trong trường hợp này chủ nhiệm kiểm toán chọn kiểm tra gián tiếp việckhai tăng so với thực tế và sai sót tiềm tàng liên quan đến việc khai tăng các khoảnphải trả theo sự phán đoán của chủ nhiệm kiểm toán đó là sai sót về tính có thật vàtính đúng kỳ. ♠ Rủi ro về tài khoản phải trả phải nộp khác. Qua việc phân tích tổng quát Bảng cân đối số phát sinh của VPTVT, chủ nhiệmkiểm toán thấy rằng số dư của tài khoản này giảm so với đầu kỳ với mức giảm là 22 72
  • 74. tỷ do đó cũng theo ma trận kiểm tra định hướng, chủ nhiệm kiểm toán thấy rằngđây là tài khoản thuộc tài sản công nợ nên KTV chọn kiểm tra trực tiếp và sai sóttiềm tàng ở đây có thể là sai sót về tính hiện hữu, tính đúng kỳ và sự trình bày Kết quả việc đánh giá rủi ro có liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàngcó thể tóm tắt ở bảng dưới đây (xem bảng số 4)Bảng số 4: Bảng tóm tắt kết quả đánh gía rủi ro liên quan đến SDTK và sai sót tiềm tàng của Văn phòngCông ty Bảo hiểm Tiến Thành. Rủi ro chi tiết TK bị ảnh hưởng Sai sót tiềm tàng Khoản phải thu khác có Các khoản phải thu khác Tính đánh giá thể bị khai tăng Tính hiện hữu Tính đúng kỳ Dự phòng cho chi phí Dự phòng cho chi phí Tính hiện hữu phát sinh trong năm phát sinh trong năm Tính đánh giá 1998 giảm so với số 1998 thực tế Máymóc thiết bị bị ghi Máy móc thiết bị Tính hiện hữu tăng lên so với thực tế Tính đánh giá Chi phí khấu hao công Chi phí quản lý Tính hiện hữu trình XDCB giảm so với thực tế do chưa tạm ghi tăng nguyên giá công trình để tính KH Các khoản thu giảm chi Các khoản thu giảm chi Tính hiện hữu phí KDBH gốc ghi tăng phí KDBH gốc Tính đúng kỳ so với thực tế Phải trả phải nộp khác Phải trả, phải nộp khác Tính đúng kỳ ghi giảm so với thực tế Tính hiện hữu3.2. Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán. Bước tiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch kế hoạch kiểm toán cụ thể, trên cơ sởkết quả đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng, nhóm kiểmtoán tiến hành lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho các sai sót tiềm tàng của từngsố dư tài khoản nhằm đạt được độ tin cậy hợp lý là các số liêụ trên BCTC đang được 73
  • 75. kiểm toán sẽ không bị sai phạm trọng yếu và ảnh hưởng đến quyết định của người sửdụng thông tin trên BCTC. Để phục vụ cho việc lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho từng sai sót tiềmtàng, phương pháp kiểm toán AS/2 đưa ra mô hình tin cậy kiểm toán như sau (xembảng sơ đồ số 9: Mô hình độ tin cậy kiểm toánMô hình 9- Mô hình độ tin cậy kiểm toánCơ sở tin cậy Rủi ro chi tiết phát hiện được Rủi ro chi tiết không được phát hiện Không tin Tin tưởng vào Tin tưởng vào hệ thống KSNB Không tin tưởng vào hệ hệ thống tưởng vào hệ thống KSNB KSNB thống KSNBLập kế hoạch Kiểm tra các Kiểm tra các Kiểm tra cácvà thực hiện bước kiểm tra bước kiểm tra bước kiểmkế hoạch kiểm nhằm giảm bớt nhằm xác định soát nhằmtoán rủi ro chi tiết các sai sót khẳng định độ phát hiện được tiềm tàng tin cậy vào hệ tương ứng thống kế toán Tập trung toàn Kiểm tra chi Kiểm tra chi Kiểm tra chi Kiểm tra chi bộ vào kiểm tiết ở mức độ tiết ở mức độ tiết ở mức độ tiết ở mức độ tra chi tiết cơ bản đại diện cơ bản trung bìnhĐộ tin cậy 0.0 0.0 1.0 1.0 1.0mặc định không không tối đa Tối đa Tối đaĐộ tin cậy 0.0 2.3 2.0 1.3 0.0kiểm soát Không Tối đa Trung bình Cơ bản KhôngĐộ tin cậy khi 3.0 0.7 0.0 0.7 2.0kiểm tra chi Tập trung Cơ bản Dưới cơ bản Cơ bản Trung bìnhtiếtĐộ tin cậy 3.0 3.0 3.0 3.0 3.0kiểm toán Mô hình độ tin cậy kiểm toán cho phép KTV lập kế hoạch phương pháp kiểm toáncho từng sai sót tiềm tàng để diễn đạt được độ tin cậy kiểm toán tối đa là 95% (ký hiệuR=3), có nghĩa là trong 100 cuộc kiểm toán có khả năng xảy ra sai sót tiềm tàng này.Độ tin cậy kiểm toán được xác định trên cơ sở độ tin cậy mặc định, độ tin cậy kiểmtoán và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết như sau: 74
  • 76. Độ tin cậy kiểm toán = Độ tin cậy mặc định + Độ tin cậy kiểm soát + Độ tin cậy khi kiểm tra chitiết. Trong đó: • Độ tin cậy mặc định được xác định thông qua việc đánh giá xem liệu có rủi rochi tiết liên quan đến sai số tiềm tàng đang được xét hay không. • Độ tin cậy kiểm soát được xác định thông qua nhận diện và kiểm tra các bướckiểm soát và được đơn vị khách hàng thiết lập để ngăn chặn và phát hiện ra sai số tiềmtàng. • Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết đạt được thông qua việc thực hiện các thủ tụckiểm tra chi tiết để phát hiện ra sai số tiềm tàng này xảy ra nhưng không được pháthiện bởi các qúa trình kiểm soát của khách hàng. Như vậy trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán, độ tin cậy mặc định được xácđịnh ngay thông qua việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềmtàng. Cụ thể, nếu là thông qua việc đánh giá này KTV phát hiện rủi ro chi tiết liên quanđến sai số tiềm tàng, thì độ tin cậy mặc định của sai sót tiềm tàng là R=0, còn ngượclại, nếu KTV không phát hiện rủi ro chi tiết liên quan đến sai sót tiềm tàng, thì độ tincậy mặc định là R=1. Trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán, độ tin cậy kiểm soát và độ tin cậy khikiểm tra chi tiết được đưa ra mới chỉ là ước lượng ban đầu để phục vụ cho các bướctiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch. Hai độ tin cậy này sẽ được xác định chính thứcsau khi thực hiện các thủ tục kiểm tra hệ thống kiểm soát và kiểm tra chi tiết trong giaiđoạn thực hiện kiểm toán. Để lập kế hoạch phương pháp kiểm toán dựa trên mô hình độ tin cậy kiểm toán,đối với sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được hoặc không có rủi ro chi tiếtđược phát hiện, KTV đều phải cân nhắc xem có tin tưởng và dựa vào hệ thống KSNBđó để tiến hành kiểm toán hay không; tiếp đó sẽ lựa chọn phương thức hệ thống kiểmsoát cũng như mức độ kiểm tra chi tiết thích hợp sẽ phải tiến hành đối với sai số tiềmtàng đang được xét theo các chỉ dẫn trên bảng mô hình độ tin cậy kiểm toán. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, các sai số tiềm tàng có rủi rochi tiết phát hiện được trong các tài khoản: Các khoản phải thu khác, dự phòng cho chiphí phát sinh trong năm 1998, máy móc thiết bị, chi phí, các khoản thu giảm chi phíKDBH gốc và tài khoản phải trả phải nộp khác. (bị ảnh hưởng đến rủi ro chi tiết) độ 75
  • 77. tin cậy mặc định được nhóm kiểm toán xác định là R=0 và nhóm kiểm toán cũngquyết định lựa chọn kiểm toán chi tiết ở mức độ tập trung đối với các sai sót tiềm tàngnày (độ tin cậy kiểm soát R=0, độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=3) - Xem bảng số 5: Môhình độ tin cậy kiểm toán. Bảng số 5: Lập kế hoạch phương pháp kiểm toán cho các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được ở Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (tham chiếu 1810)Rủi ro chi tiết TK bị ảnh hưởng Phương pháp Kiểm Sai sót tiềm tàng toánKhoản phải thu khác có thể bị Các khoản phải thu Tính đánh giá Kiểm tra chi tiết ở mứckhai tăng khác Tính hiện hữu độ tập trung Tính đúng kỳDự phòng cho chi phí phát sinh Dự phòng cho chi Tính hiện hữu Kiểm tra chi tiết ở mứctrong năm 1998 giảm so với số phí phát sinh trong Tính đánh giá độ tập trungthực tế năm 1998Máymóc thiết bị bị ghi tăng lên Máy móc thiết bị Tính hiện hữu Kiểm tra chi tiết ở mứcso với thực tế Tính đánh giá độ tập trungChi phí khấu hao công trình Chi phí quản lý Tính hiện hữu Kiểm tra chi tiết ở mứcXDCB giảm so với thực tế do độ tập trungchưa tạm ghi tăng nguyên giácông trình để tính KHCác khoản thu giảm chi phí Các khoản thu giảm Tính hiện hữu Kiểm tra chi tiết ở mứcKDBH gốc ghi tăng so với thực chi phí KDBH gốc Tính đúng kỳ độ tập trungtế Phải trả phải nộp khác ghi giảm Phải trả, phải nộp Tính đúng kỳ Kiểm tra chi tiết ở mứcso với thực tế khác Tính hiện hữu độ tập trung3.3. Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát. Theo lý thuyết trong bước này và bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán cụ thể, nhóm kiểm toán sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm cụ thể hoá việcthực hiện các phương pháp kiểm tra đã được lập kế hoạch cho từng sai sót tiềm tàng. ởbước này nhóm kiểm toán sẽ nhận diện và thiết kế các thủ tục kiểm tra các qúa trìnhkiểm soát mà đã được khách hàng thiết lập cho mỗi sai sót tiềm tàng. Các thủ tục kiểmtra qúa trình kiểm soát được sử dụng là kiểm tra, quan sát, phỏng vấn và làm việc lại. Tuy nhiên trong thực tế kiểm tra tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,nhóm kiểm toán không cần thiết phải nhận diện và thiết kế các thủ tục kiểm tra hệthống kiểm soát bởi vì ngay từ bước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, KTV đã kết 76
  • 78. luận rằng hệ thống kiểm toán của khách hàng có thể tin cậy được nên KTV có thể dựavào hệ thống KSNB của khách hàng để tiến hành kiểm toán. Nhưng nhóm kiểm toánvẫn không lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát và thay vào đó KTV lựa chọnphương pháp kiểm toán không dựa vào hệ thống KSNB của khách hàng nên khi lựachọn độ tin cậy của các sai số tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểmtoán đã lựa chọn độ tin cậy mặc định R=0 và lựa chọn độ tin cậy khi kiểm tra chi tiếtR=3. Tương tự đối với các sai số tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết phát hiện được,độ tin cậy mặc định được nhóm kiểm toán lựa chọn là R=1 và độ tin cậy khi kiểm trachi tiết R=2. Vậy với 2 mức độ tin cậy này nhóm KTV đã đạt được mức độ tin cậy kiểm toánmong muốn và KTV cũng không cần phải tiến hành các thủ tục kiểm tra quá trìnhkiểm soát.3.4. Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết. Bước tiếp theo trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tra cụ thể, nhóm kiểm toán tiếnhành lập kế hoạch kiểm tra chi tiết cho từng số dư tài khoản cụ thể và sai sót tiềm tàngliên quan đến TK đó. ở bước này, KTV sẽ thiết lập các thủ tục phân tích cơ bản hoặc các bước kiểm trachi tiết hoặc kết hợp cả hai hình thức này để đưa ra sự đảm bảo hợp lý cho từng số dưtài khoản và từng sai sót tiềm tàng đối với mỗi số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng liênquan, KTV sẽ lập kế hoạch thực hiện kiểm tra chi tiết theo một trong bốn mức độ, tuỳthuộc vào các rủi ro chi tiết được phát hiện và mức độ tin cậy của KTV vào hệ thốngKSNB. Bốn mức độ kiểm tra chi tiết đó là: ♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung: công việc này sẽ được thực hiện nếu KTVxác định được rủi ro chi tiết liên quan tới số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng vàkhông dựa vào các bước kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro của khách hàng. Các bướckiểm tra này hiếm khi được thực hiện cùng với việc sử dụng các kỹ thuật thống kê. Vànếu có sử dụng các kỹ thuật đó thì KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết vớimức độ tin cậy R=0.3. ♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình: Mức độ này được tiến hành nếu KTVkhông xác định được các rủi ro chi tiết liên quan đến số dư tài khoản cũng như không 77
  • 79. xác định được các sai số tiềm tàng và KTV không tin cậy vào hệ thống kế toán củakhách hàng. Trong trường hợp này nếu KTV sử dụng các kỹ thuật thống kê thì KTV sẽthiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết ở mức độ tin cậy R=0.2. ♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản: KTV sẽ tiến hành công việc này khi KTV dựavào các quy định kiểm soát nhằm giảm rủi ro chi tiết phát hiện được. Và nếu như KTVphát hiện được các rủi ro chi tiết thì KTV vẫn có thể tiến hành kiểm tra chi tiết ở mứcđộ cơ bản nên KTV tiến hành kiểm tra các bước kiểm soát để khẳng định sự tin cậycủa hệ thống kế toán của khách hàng. Và trong trường hợp này nếu sử dụng các kỹthuật thống kê thì KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết ở độ tin cậy R=0.7. ♣ Kiểm tra chi tiết ở mức độ đại diện: Được áp dụng khi KTV không xác địnhđược các rủi ro chi tiết liên quan đến số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng và quaviệc kiểm tra các bước kiểm soát nhằm xác định các sai sót tiềm tàng trong năm hiệnhành, KTV kết luận là quy trình kiểm toán của khách hàng hiệu quả. Đặc điểm thờigian và phạm vi của các bước kiểm tra chi tiết kiểm soát cũng như theo yêu cầu củacác chuẩn mực nghề nghiệp về kiểm toán. Trong bước này, KTV sẽ thực hiện các công việc sau: Lựa chọn các thủ tục kiểm tra thích hợp. Kiểm tra các số dư tài khoản nhỏ (số dư tài khoản có giá trị nhỏ hay giá trị trọng yếu chi tiết - MP)y Xác định thời gian của các thủ tục kiểm tra và của các thủ tục phân tích cơ bản. Xác định phạm vi các bước kiểm tra chi tiết. Sử dụng ma trận kiểm tra.S Kiểm tra các ước tính kế toán. Để hỗ trợ cho KTV trong việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, đối với mỗi tài khoảntrên BCTC, phần mềm kiểm toán AS/2 đều đưa ra một chương trình kiểm toán mẫutrong đó bao gồm các thủ tục kiểm tra chi tiết cơ bản nhất thường được sử dụng đểkiểm tra các sai sót tiềm tàng của tài khoản đó. Với sự giúp đỡ này, công việc lập kếhoạch kiểm tra chi tiết của KTV sẽ là căn cứ vào tổng hợp cụ thể của từng cuộc kiểmtoán, KTV cân nhắc lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán hiệnhành từ các thủ tục đã cho sẵn trong chương trình kiểm toán mẫu; sửa đổi các thủ tụckiểm toán đã có hoặc tự thiết kế bổ sung thêm các thủ tục kiểm toán được đưa ra trongchương trình mẫu nếu theo đánh giá của nhóm kiểm toán các thủ tục kiểm toán đã 78
  • 80. được đưa ra trong chương trình kiểm toán mẫu chưa bao quát hết các sai sót tiềm tàngcó liên quan hoặc chưa đủ các hướng dẫn cần thiết để phục vụ cho việc kiểm tra tínhtrọng yều của tài khoản này. ở đây chúng ta cần nhấn mạnh rằng việc phần mềm AS/2đưa ra chương trình kiểm toán mỗi cho tài khoản trên BCTC chỉ là 1 việc làm mangtính chất hỗ trợ chứ không thể thay thế hoàn toàn KTV trong việc lập kế hoạch kiểmtoán chi tiết. Chính KTV mới là người trực tiếp quyết định lựa chọn, bổ sung và sửađổi các thủ tục kiểm toán đã có trong chương trình kiểm toán mẫu, làm cho chươngtrình kiểm toán mẫu trở thành một chương trình kiểm toán mang tính khả thi trongđiều kiện cụ thể của mỗi cuộc kiểm toán. Những công việc này không đòi hỏi kiếnthức, kinh nghiệm mà cả sự năng động, sáng tạo của từng KTV trước sự đa dạng,muôn màu muôn vẻ của mỗi cuộc kiểm toán. Với số liệu đã biết, nhóm kiểm toán tính được mẫu cần kiểm tra đối với mỗi sai sóttiềm tàng của mỗi sai sót tiềm tàng của tài khoản đang được kiểm toán như sau: SDTK cần kiểm tra (P)Số mẫu cần kiểm tra (N) = Bước chọn mẫu (J) Giá trị trọng yếu chi tiết (MP) Bước chọn mẫu (J) = Chỉ số độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) Với số lượng mẫu đã tính được, KTV tiến hành chọn mẫu dựa trên sự phán xét củaKTV. Cụ thể là những khoản mục mà theo sự phán xét của KTV là có nhiều sai phạmliên quan đến rủi ro chi tiết được phát hiện thì sẽ được chọn trước và tiếp tục cho đếnkhi chọn đủ mẫu. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tại Văn phòng Công ty Bảo hiểm TiếnThành, đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm toánđã cân nhắc và lựa chọn các thủ tục kiểm toán sau: Các thủ tục kiểm toán đã lựa chọn được lựa chọn được trình bày dưới dạng tổnghợp. Nội dung cụ thể của các thủ tục kiểm toán này đã được ghi đầy đủ trong chươngtrình kiểm toán mẫu cho từng tài khoản nên KTV ở bước nhóm kiểm toán không ghichi tiết nội dung của từng thủ tục kiểm toán. (Xem bảng 6: Lập kế hoạch kiểm tra chitiết đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được của Văn phòng Côngty Bảo hiểm Tiến Thành). 79
  • 81. Bảng 6: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện được củaVăn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành (tham chiếu 1811). Sai sót tiềm Rủi ro chi tiết TK bị ảnh Thủ tục Kiểm toán tàng hưởngKhoản phải thu khác Các khoản phải Tính đánh giá -Kiểm tra tính thích đáng của các thủ tục vàcó thể bị khai tăng thu khác Tính hiện hữu chính sách ghi nhận doanh thu Tính đúng kỳ - Lấy xác nhận các khoản phải thu . - Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu mới nhất và phân tích sự biến động số dư, biến động này phải thu năm nay so với năm trướcDự phòng cho chi Dự phòng cho Tính hiện hữu - Phân tích nguyên nhân biến độngphí phát sinh trong chi phí phát Tính đánh giá - Thu thập đầy đủ các quyết định củanăm 1998 giảm so sinh trong năm HĐQT/ BGĐvới số thực tế 1998 - Kiểm tra việc tính toán theo chính sách của ciông tyMáymóc thiết bị bị Máy móc thiết Tính hiện hữu - Kiểm tra các chính sách, thủ tục về mua bánghi tăng lên so với bị Tính đánh giá thanh lý tài sản cố định.thực tế - Kiểm tra chi tiết tăng giảm TSCĐ, được tính khấu hao hạch toán và việc phân loại TSCĐChi phí khấu hao Chi phí quản lý Tính hiện hữu - Thu thập toàn bộ các tài liệu liên quan đếncông trình XDCB hoạt động XDCB tại đơn vị, kiểm tra tính hợpgiảm so với thực tế lý, hợp lệ của các chứng từ thu thập được.do chưa tạm ghi tăng - Kiểm tra các công văn đề nghị của đơn vị đãnguyên giá công được TCT chấp nhận, kế hoạch đầu tư XDCBtrình để tính KH được TCT phê duyệtCác khoản thu giảm Các khoản thu Tính hiện hữu - Phân tích nguyên nhân biến động chi tiết củachi phí KDBH gốc giảm chi phí Tính đúng kỳ từng chi phí, cúa năm nay so với năm trước.ghi tăng so với thực KDBH gốc - Đánh giá chính sách kế toán về thời điểm ghitế nhận, phương pháp tính Phải trả phải nộp Phải trả, phải Tính đúng kỳ - Kiểm tra phương pháp tính toán, phân tích sựkhác ghi giảm so với nộp khác Tính hiện hữu biến động của năm nay so với năm trước.thực tế - Kiểm tra việc quy đổi ngoại tệ - Gửi thư xác nhận 80
  • 82. Đối với các sai sót tiềm tàng không có rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểmtoán cũng lựa chọn các thủ tục kiểm toán từ chương trình kiểm toán mẫu cho từng saisót tiềm tàng theo cách đã trình bày ở trên.3.5. Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán. Đây là bước cuối cùng của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong bước này KTVcao cấp trong nhóm kiểm toán sẽ tổng hợp toàn bộ các kết luận, đánh giá và nhữngthông tin quan trọng nhất đã thu được trong suốt giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán vàobảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán. Nội dung chi tiết của bảng tổng hợp kế hoạchkiểm toán thay đổi theo quy mô, hình thức và độ phức tạp của cuộc kiểm toán. Mức độchi tiết của các thông tin trong bảng cũng như cấu trúc của bảng lưu trong hồ sơ hiệnhành sẽ được chủ phần hùn kiểm toán xác định. Nhưng thông thường, bản tổng hợp kế hoạch kiểm toán bao gồm những nội dungcơ bản sau: ♦ Đánh giá và hướng xử lý của KTV về rủi ro kiểm toán. ♦Các vấn đề trọng yếu được phát hiện qua việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát,mà điển hình là: + Những hiểu biết cũng như đánh giá ban đầu của KTV về môi trường kiểm soát + Quy định của KTV về mức độ trọng yếu và giá tri trọng yếu chi tiết. + Mức độ áp dụng vi tính của khách hàng và quyết định của KTV về việc sử dụngmột chuyên gia trợ giúp về máy vi tính. + Những thay đổi trong hoạt động kinh doanh của khách hàng mà ảnh hưởng đếnhợp đồng kiểm toán. + Mức độ tin cậy của hệ thống kế toán. + Các mục tiêu chủ yếu trong việc phục vụ khách hàng. ♦ Đánh giá của KTV về rủi ro chi tiết được phát hiện và các thủ tục kiểm toán đốivới các rủi ro, bao gồm những nội dung sau: + Tổng hợp tất cả các rủi ro chi tiết được phát hiện đối với từng SDTK và mức độsai sót tiềm tàng liên quan. + Tổng hợp kế hoạch kiểm toán cho từng SDTK và các sai sót tiềm tàng liên quanmà KTV đã phát hiện được các rủi ro chi tiết liên quan tới TK đó và các thủ tục kiểmtoán để hạn chế rủi ro đó. 81
  • 83. Sau khi kế hoạch kiểm toán được tổng hợp và lưu vào hồ sơ hay được chứng minhbằng các tài liệu, bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán sẽ được phổ biến chính thức tớimọi thành viên trong nhóm kiểm toán để bảo đảm rằng mỗi thành viên đều nắm vữngnhững nội dung cơ bản nhất của cuộc kiểm toán, từ đó góp phần thực hiện kiểm toáncó chất lượng và hiệu quả. Kế hoạch kiểm toán cũng được thông báo cho khách hàngđể bảo đảm rằng những đòi hỏi kỳ vọng của khách hàng đã được đáp ứng cũng như đểkhách hàng thấy được giá trị và chất lượng của các dịch vụ mà KTV cung cấp. ♦ Do vậy, mục đích của việc tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán chính là để: + Nêu lên những vấn đề rủi ro phát hiện được thông qua lập kế hoạch kiểm toántổng quát và các hoạt động đánh giá rủi ro của KTV cũng như đưa ra quyết định về độtin cậy vào hệ thống kiểm soát. + Đưa ra bằng chứng để khẳng định kế hoạch kiểm toán được lập ra là hợp lý. Khi kết thúc giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, ngoài việc tổng hợp và phổ biến kếhoạch kiểm toán, KTV sẽ tổng hợp các thủ tục kiểm toán mà trước đây đã được KTVthiết kế dựa trên chương trình kiểm toán mẫu để tiến hành lập chương trình kiểm toánchính thức cho tài khoản đó. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, Bảng tổng hợp kế hoạch kiểmtoán bao gồm những nội dung sau:Bảng số 13: Bảng tổng hợp KHKT (tham chiếu 1810)Rủi ro kiểm toán được đánh giá ở phần 1210: Trung bình V Cao hơn trung bình Rủi ro rất caoRủi ro được phát hiện có liên quan và ảnh hưởng tới toàn bộ cuộc kiểm toán hoặcảnh hưởng trọng yếu tới BCTC (từ 1210) không ? Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành hiện tại đang sử dụng công thức và cáchtính phí và dự phòng bảo hiểm nhân thọ phức tạp. Những số liệu dự báo kiểm toán quan trọng phức tạp, bất thường và hơn mức trungbình. Năm 2001 là năm đầu tiên Luật kinh doanh bảo hiểm có hiệu lực, kèm theo việcban hành Luật là các Nghị định, Thông tư hướng dẫn chi tiết việc thi hành Luật. Các 82
  • 84. Nghị định và Thông tư này ra đời đã thay thế cho 1 loại các Nghị định và Thông tư cũdẫn đến năm 2001 bị chia thành 2 giai đoạn rõ rệt là: + Giai đoạn 1: Từ 1/1/2001 đến 16/8/2001 - áp dụng theo quy định cũ. + Giai đoạn 2: Từ 16/8/2001 đến 31/12/2001 - áp đụng theo quy định mới.Đánh giá ban đầu của KTV về MTKS Môi trường kiểm soát tỏ ra có hệ thống kế toán đáng tin cậy và hệ thống KSNB hiệuqủa.Mức độ sử dụng máy vi tính của khách hàng. Hệ thống vi tính của Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành được đánh giá là cóảnh hưởng đáng kể đối với hệ thống kế toán và lập BCTC.Hướng xử lý rủi ro của KTV:Mức độ trọng yếu và giá trị trọng yếu chi tiết.Chỉ tiêu Năm 2000 Năm 1999Mức độ trọng yếu 7740,125 10.036,4Giá trị trọng yếu chi tiết 6.192,1 8.029,12Rủi ro chi tiết được phát hiện:Chi tiết rủi ro TK bị ảnh Sai sót tiềm phương pháp Thủ tục kiểm hưởng tàng kiểm toán * toán ** * Phương pháp kiểm toán áp dụng gồm 2 phương pháp: + Thực hiện kiểm tra các bước kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro chi tiết, thực hiệnkiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản +Thực hiện kiểm tra chi tiết toàn bộ.** Thủ tục kiểm toán đưa ra ở đây là các bước mà KTV sẽ tiến hành để xử lý được rủiro chi tiết đối với TK cụ thể.Kế hoạch kiểm toán cho từng TK trọng yếu mà rủi ro chi tiết không được phát hiện.Tham chiếu Tài khoản (TK)4. Thực hiện kế hoạch kiểm toán. Bước này của qúa trình kiểm toán được thực hiện sau khi lập xong kế hoạch kiểmtoán chi tiết, nhóm KTV của VACO sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán đã thiết kếtrong chương trình kiểm toán cho từng khoản mục. ở đây sẽ không trình bày cụ thể 83
  • 85. việc thực hiện các thủ tục kiểm toán này mà chỉ nêu lên mối quan hệ giữa các bướccông việc thực hiện. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, do nhóm kiểm toán không dựavào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán nên nhóm kiểm toán sẽ tiến hành ngaycác thủ tục kiểm tra chi tiết cho từng khoản mục, nếu phát hiện ra bất kỳ một sai phạmnào thì KTV sẽ so sánh mức độ sai phạm đó với giá trị trọng yếu chi tiết đã được xâydựng. Nếu mức độ sai phạm này lớn hơn giá trị trọng yếu chi tiết, tức là sai phạm nàylà sai phạm trọng yếu, thì KTV sẽ đề nghị với khách hàng thực hiện các bút toán điềuchỉnh cần thiết để giảm các sai phạm này xuống mức thấp hơn giá trị trọng yếu chi tiết(tức là làm cho sai phạm này không còn trọng yếu nữa). Các khách hàng của VACO phần lớn là doanh nghiệp nhà nước hoặc doanh nghiệpcó vốn đầu tư nước ngoài có quy mô lớn, các nhà quản lý cấp cao trong doanh nghiệpnày khi tiến hành kinh doanh đều có ý định hoạt động kinh doanh thực sự có hiệuquả, lâu dài, mong muốn BCTC phản ánh trung thực, hợp lý tình hình tài chính của họ,không muốn các báo cáo này ảnh hưởng không tốt đến người quyết định sử dụngBCTC của mình. Vì vậy, trong những trường hợp này khách hàng của VACO thườngchấp thuận các bút toán điều chỉnh do KTV đề nghị. Đối với những sai phạm nhỏ hơn giá trị trọng yếu chi tiết tức là những sai phạm nàychưa phải là sai phạm trọng yếu thì KTV sẽ không yêu cầu khách hàng điều chỉnhnhưng sẽ ghi chép lại sai phạm này vào tờ giấy làm việc để tổng hợp chúng sau khi đãhoàn tất các thủ tục kiểm toán. Do từng sai phạm riêng lẻ có thể không trọng yếu nhưng tổng hợp lại thì các saiphạm này có thể là một sai phạm trọng yếu nên sau khi hoàn tất các thủ tục kiểm toán,KTV sẽ tổng hợp, ghi chép toàn bộ các sai phạm không trọng yếu đã được phát hiện vàcả một số sai phạm mà khách hàng từ chối không điều chỉnh (nếu có) để so sánh tổngmức sai phạm này với mức độ trọng yếu đã xây dựng trong giai đoạn lập kế hoạchkiểm toán. Nếu tổng mức sai phạm lớn hơn mức độ trọng yếu thì KTV sẽ thảo luậnvới khách hàng về từng bút toán điều chỉnh cụ thể để giảm mức sai phạm này xuốngmức thấp hơn mức độ trọng yếu và do đó các sai phạm này không còn là sai phạmtrọng yếu nữa, Tiếp theo, toàn bộ các BCTC sẽ được KTV cao cấp trong nhóm kiểm toán soát xétbằng các thủ tục phân tích. Mục đích của việc soát xét các BCTC bằng các thủ tục 84
  • 86. phân tích là để xem xét xem các KTV khác trong nhóm kiểm toán đã thu thập đầy đủcác bằng chứng hợp lý để lý giải cho các vấn đề nghi ngờ (các rủi ro chi tiết được pháthiện) ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán hay chưa. Nếu thông qua việc phân tích này, những vấn đề bất thường vẫn chưa được giảithích đầy đủ thì KTV cao cấp có thể yêu cầu tiếp tục điều tra thêm, thu thập thên bằngchứng kiểm toán để giải thích cho những vấn đề bất thường này.5. Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Đây là bước công việc cuối cùng trong qúa trình kiểm toán BCTC theo phươngpháp kiểm toán AS/2. Trong giai đoạn này, nhóm kiểm toán của VACO sẽ lập dự thảoBCTC để khách hàng phê duyệt, soát xét toàn bộ hồ sơ kiểm toán và phát hành báocáo kiểm toán cho khách hàng. Trên cơ sở việc thực hiện các bút toán điều chỉnh đã được khách hàng chấp thuận vàthực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với vấn đề bất thường còn tồn tại, nhómkiểm toán sẽ lập một dự thảo BCTC để gửi cho khách hàng phê chuẩn. Mặc dù nhóm kiểm toán của VACO soạn thảo các BCTC cho khách hàng, nhưngkhách hàng vẫn là người chịu trách nhiệm cuối cùng về việc trình bày trung thực cácBCTC này, nên các báo cáo dự thảo phải được sự phê chuẩn của khách hàng. Nếukhách hàng chấp thuận các BCTC dự thảo họ sẽ gửi cho nhóm kiểm toán một thư giảitrình trong đó nêu rõ trách nhiệm của khách hàng trong việc trình bày trung thực cácthông tin trên BCTC và sự chấp thuận đối với các BCTC dự thảo. Kết thúc công việctrên, KTV sẽ lập một tổng hợp kết quả kiểm toán trong đó nêu tóm tắt toàn bộ kết quảvà kết luận đã đạt được trong cuộc kiểm toán. Trước khi hoàn thành cuộc kiểm toán và phát hành BCTC, toàn bộ hồ sơ kiểm toáncủa mỗi khách hàng của VACO đều phải trải qua bốn lần soát xét. Từng giấy tờ làmviệc do trợ lý kiểm toán và các KTV khác trong nhóm kiểm toán soạn thảo sẽ đượcmột KTV cao cấp không soạn thảo các giấy tờ đó soát xét để bảo đảm rằng các thủ tụckiểm toán, các chương trình kiểm toán đều được hoàn thành chính xác và ghi chép đầyđủ. Sau đó, toàn bộ hồ sơ kiểm toán sẽ được chủ nhiệm kiểm toán soát xét để bảo đảmrằng các bước công việc từ việc lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kếtthúc kiểm toán đều được thực hiện. Sau đó, hồ sơ kiểm toán được chuyển tới BGĐVACO để soát xét lần cuối cùng nhằm bảo đảm toàn bộ cuộc kiểm toán đã được thực 85
  • 87. hiện theo đúng các CMKT VN, các CMKT QT được thừa nhận chung ở Việt Nam,Quy chế KTĐL trong nền kinh tế quốc dân cũng như chính sách của hãng DTT. Sau khi soát xét lần cuối cùng hồ sơ kiểm toán và thảo luận với chủ nhiệm kiểm toánvề những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống KSNB của khách hàng mà nhóm kiểmtoán đã phát hiện ra trong qúa trình kiểm toán nhưng không ảnh hưởng đến kết quảtrên BCTC, ban giám đốc VACO sẽ quyết định loại Báo cáo Kiểm toán thích hợp phảiphát hành cho khách hàng. Những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống KSNB của kháchhàng và những gợi ý của KTV để sửa chữa chúng sẽ được đưa vào thư quản lý và đượcgửi riêng cho ban giám đốc khách hàng nhằm góp phần hoàn thiện hệ thống KSNB củakhách hàng. Báo cáo kiểm toán, báo cáo của ban giám đốc khách hàngvà các BCTCchính thức sẽ được đóng thành tập và gửi cho Hội đồng Quản trị, ban giám đốc và cổđông của khách hàng, một tập sẽ được lưu lại trong hồ sơ kiểm toán của khách hàng tạiVACO để làm căn cứ cho cuộc kiểm toán năm sau. Sau khi hoàn thành cuộc kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành,Công ty Kiểm toán Việt Nam luôn duy trì mối quan hệ với khách hàng, thường xuyêncập nhật thông tin về khách hàng cũng như những tác động lớn trong hoạt động củakhách hàng mà có thể ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán năm sau. Đồng thời, cácKTV của VACO cũng liên tục cập nhật những kiến thức và quy định mới về lĩnh vựcliên quan như kế toán, kiểm toán, thuế, tài chính... nhằm không ngừng nâng cao trìnhđộ để luôn phục vụ vượt trên sự mong đợi của khách hàng. Trên đây là những nét khái quát về qúa trình kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểmtoán Việt Nam mà trong đó trọng tâm là giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho kháchhàng vào năm tài chính kết thúc. Trên cơ sở mô tả và quan sát thực trạng lập kế hoạch kiểm toán cho khách hàngVăn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành của Công ty Kiểm toán Việt Nam, emxin rút ra một số bài học kinh nghiệm và đề xuất một số giải pháp trên cơ sở đánhgiá những thành tựu và hạn chế của bước lập kế hoạch kiểm toán tại VACO, nhằmnâng cao tính khả thi của việc kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công tyKiểm toán Việt Nam. 86
  • 88. Phần III: Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện bước lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.I. Sự cần thiết phải hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Trong điều kiện đất nước chuyển từ nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung sang nềnkinh tế thi trường có định hướng; các hoạt động kinh tế, xã hội vận động theo sự điềuchỉnh của các quy luật kinh tế thị trường, từ đó đặt ra các đòi hỏi cấp bách và kháchquan về đổi mới các công cụ quản lý kinh tế, do đó với sự ra đời và phát triển của hoạtđộng kiểm toán nói chung hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng đã trở thành công cụtài chính đắc lực làm lành mạnh nền tài chính, cung cấp các thông tin xác thực, có độtin cậy cao công tác quản lý. Tuy nhiên, có thể nói rằng hoạt động kiểm toán ở nước ta mặc dù ra đời muộn mằnnên đã kế thừa được thành quả của các nước đi trước nhưng thực sự vẫn chưa còn pháttriển, thể hiện ở việc thiếu một hệ thống các quy định, chuẩn mực nghề nghiệp làm nềntảng pháp lý cho việc thực hiện kiểm toán cũng như việc xem xét, kiểm tra, đánh giáchất lượng hoạt động này. Hiện nay chúng ta đang còn dự thảo các CMKT và theo dự kiến đến năm 2005, hệthống chuẩn mực kế toán, kiểm toán sẽ hoàn chỉnh ở giai đoạn I và cho đến nay Bộ Tàichính đã dự thảo xong 16 CMKT bao gồm: CMKT số 200, 210, 230,700... Các CMKTVN được ban hành chủ yếu dựa trên các CMKT QT và quá trình tổng kết thực tiễnhoạt động của 15 công ty kiểm toán lớn tại Việt Nam. Và đặc biệt Chuẩn mực kế toáncũng đã được ban hành mới đây (năm 2002). Hơn nữa kết quả kiểm toán chưa thực sự được đánh giá cao và sử dụng phổ biến.Mà một trong những nguyên nhân của thực trạng này đó là chưa đồng bộ và thiếu hoànchỉnh của hệ thống Luật pháp Việt Nam. Hệ thống cơ quan được Nhà nước giao nhiệmvụ thanh tra và kiểm tra khá nhiều dẫn đến sự trùng lắp trong hoạt động nhưng xét trêntoàn cục nền kinh tế, các thông tin kinh tế công khai vẫn chưa có một lực lượng nàochịu trách nhiệm đầy đủ nên vẫn không đáng tin cậy. 87
  • 89. Để khắc phục tình trạng này, trước hết cần phải nâng cao nhận thức của mọi ngườivề hoạt động kiểm toán và nhanh chóng ban hành hệ thống CMKT. Sự hiện hữu củacác chuẩn mực này sẽ là một bằng chứng khẳng định sự tồn tại và phát triển của kiểmtoán, và là kim chỉ nan cho hoạt động kiểm toán được tiến hành. Điều quan trọng hơnlà hoạt động kiểm toán phải tự hoàn thiện đem lại niềm tin cho mọi người. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính là giai đoạn đầu tiên trong quytrình kiểm toán BCTC. Nó không những có tác dụng tạo ra những điều kiện tiền đề cầnthiết mà còn quyết định hướng đi của toàn bộ cuộc kiểm toán từ đó quyết định chấtlượng và hiệu quả của mỗi cuộc kiểm toán. Việc từng bước hoàn thiện giai đoạn lập kếhoạch kiểm toán vì vậy là một vấn đề tất yếu được đặt ra trong thực tiễn hoạt độngkiểm toán của nước ta cũng như trong việc nghiên cứu tìm tòi và vận dụng các lýthuyết kiểm toán của nước ngoài vào Việt Nam. ở Công ty Kiểm toán Việt Nam, giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán theo hệ thốngphương pháp AS/2 có ý nghĩa rất quan trọng. Căn cứ vào thực tiễn của công ty và dựatrên lý luận, có thể khẳng định rằng mặc dù mới chỉ đi vào hoạt động được 10 năm,gắn liền với lịch sử hình thành và phát triển của ngành Kiểm toán Việt nam, nhưngVACO luôn khẳng định và giữ vững vị trí là Công ty Kiểm toán đầu tiên và lớn nhấtcủa Việt Nam trên tất cả các phương diện.II. Một số nhận xét về việc lập kế hoạch kiểm toán BCTC và một số kiến nghị nhằm hoàn thiện giai đoạn này ở công ty kiểm toán việt nam.1. Những mặt tích cực trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ở Công ty Kiểmtoán Việt Nam.1.1. Về mô hình lập kế hoạch kiểm toán BCTC đã đáp ứng được về yêu cầu lậpkế hoạch kiểm toán theo CMKT. Được sự trợ giúp kỹ thuật của DTT, việc lập kế hoạch kiểm toán của VACO baogồm 3 bước công việc là chuẩn bị kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và lậpkế hoạch kiểm toán chi tiết là rất rõ ràng và dễ hiểu. Trong giai đoạn chuẩn bị kiểmtoán công ty đã thực hiện các bước công việc như đánh giá và xử lý rủi ro kiểm toán,lựa chọn nhóm kiểm toán và thiết lập các điều khoản hợp đồng nên việc đánh giá rủi rokiểm toán trước khi tiến hành kiểm toán thì sẽ giúp cho VACO có thể đề ra các chiến 88
  • 90. lược kiểm toán phù hợp với mức rủi ro kiểm toán đã xác định được giúp cho việc đạtđược sự thoả thuận giữa khách hàng với VACO nhằm có được một hợp đồng cần thiếtbảo đảm cho cuộc kiểm toán thực hiện có hiệu quả, phục vụ tốt hơn yêu cầu của kháchhàng. Mô hình trong giai đoạn này của công ty đã thiết lập là một mô hình khoa học,bảo đảm độ hợp lý cho mỗi bước công việc mà công ty đang thực hiện, từ việc đánhgiá mức độ trọng yếu, rủi ro, tìm hiểu hệ thống KSNB đến việc đề ra các thủ tục kiểmtoán thích hợp cho từng khoản mục trên BCTC đều phù hợp với CMKT VN, cácCMKT QT được thừa nhận (ISA210,200,300...VAS 210) cũng như điều kiện thực tếcủa VACO. Trong thực tế của các công ty kiểm toán, thường không có sự phân biệt rõ rànggiữa giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thực hành kiểm toán, đặc biệt là đối với cáckhách hàng quen thuộc vì mục đích chủ yếu của việc lập kế hoạch là thu thập thông tinkhoanh vùng rủi ro để đề ra chiến lược kiểm toán thích hợp. Nhưng đối với kháchhàng cũ, những thông tin liên quan chủ yếu đã được lưu trữ trong hồ sơ thường xuyênviệc đánh giá rủi ro được dựa vào kinh nghiệm trước đây của KTV do đó các côngviệc trong giai đoạn lập kế hoạch được giảm nhẹ rất nhiều. Với vị thế là công ty kiểm toán hàng đầu của Việt Nam, để nâng cao và duy trìhình ảnh và uy tín của mình, VACO rất coi trọng việc lập kế hoạch kiểm toán, điềunày được thể hiện trong qúa trình lập kế hoạch kiểm toán từ khâu chuẩn bị đến khâulập chương trình kiểm toán theo ISA1, trước khi công bố Báo cáo kiểm toán, KTVphải xem xét đến tính liên tục hoạt động của doanh nghiệp để lập kế hoạch kiểm toánnhằm giúp KTV hiểu biết sâu sắc hơn về tình hình kinh doanh của khách hàng và đưara chiến lược kiểm toán phù hợp, nhất là đối với các khách hàng có tình hình hoạt độngkhông khả thi. Mặt khác theo IAG 23, khi khả năng “ doanh nghiệp hoạt động liên tục”bị vi phạm, KTV có thể lập báo cáo kiểm toán loại không chấp nhận, việc phát hànhloại báo cáo này có thể dẫn đến những mâu thuẫn với khách hàng, ảnh hưởng khôngtốt đến hoạt động của công ty. Nhưng mô hình kiểm toán AS/2 của công ty đã đượcxây dựng theo chu trình nghiệp vụ nên đã giúp cho KTV giảm bớt khối lượng côngviệc phải thực hiện và chi phí kiểm toán.1.2. Tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán. 89
  • 91. Tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán là một vấn đề không đơn giản, đòi hỏi phải cósự bố trí và sắp xếp kế hoạch. Và điều này đã được VACO thực hiện hợp lý thông quahình thức tham chiếu có chỉ mục từ 1000 đến 8000. Trong đó phần chỉ mục 1000 thểhiện phần lập kế hoạch kiểm toán. Từ đó tạo điều kiện cho KTV trong qúa trình làmviệc cũng như tạo điều kiện thuận lợi cho những người không trực tiếp tham gia kiểmtoán có thể dễ dàng kiểm tra đối chiếu các tài liệu trên hồ sơ kiểm toán. Hệ thống tài liệu này sau khi được sắp xếp một cách khoa học vào các file kiểmtoán, chúng được lưu trữ tại thư viện của VACO theo quy chế bảo mật nghiêm ngặt.Và về cơ bản, việc tổ chức, sắp xếp và lưu trữ tài liệu kiểm toán của VACO đã đápứng được yêu cầu của ISA 230 và CMKT VN 230 về tổ chức và lưu trữ tài liệu.1.3. Bài học kinh nghiệm rút ra từ việc nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam1.3.1. Việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng. Theo phương pháp AS/2, sau khi KTV đã phán đoán được rủi ro có khả năng xảyra trên BCTC ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán chi tiết, KTV cần xác định ảnhhưởng của rủi ro chi tiết này tới các tài khoản trên BCTC và đây chính là việc đánh giárủi ro liên quan đến SDTK và sai sót tiềm tàng. Mỗi SDTK có khả năng xảy ra 6 sai sót tiềm tàng là sai sót về tính có thật, tính đầyđủ, việc ghi chép, tính đúng kỳ, việc đánh giá và sai sót về việc trình bày (nội dung cácsai sót tiềm tàng này đã được trình bày ở chương II). Dựa theo mô hình độ tin cậy kiểm toán (Xem bảng số 13, chương II), KTV sẽ lậpkế hoạch phương pháp kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán cụ thể cho từng saisót tiềm tàng để đánh giá xem liệu các sai sót tiềm tàng này có thật sự xảy ra haykhông. Theo bảng mô hình độ tin cậy kiểm toán đối với từng sai sót tiềm tàng và cânnhắc xem có dựa vào hệ thống KSNB đó để tiến hành kiểm toán hay không. Đối vớinhững sai sót tiềm tàng mà KTV không tin tưởng và không dựa vào hệ thống KSNBcủa khách hàng để tiến hành kiểm toán, có nghĩa là độ tin cậy kiểm soát của sai sóttiềm tàng này thấp, khả năng xảy ra sai sót kiểm soát đối với sai sót này cao, thì đểđảm bảo độ tin cậy kiểm toán vẫn bằng 95% (R=3) KTV sẽ tiến hành các thủ tục kiểmtoán chi tiết ở mức độ tập trung hơn (thể hiện ở việc độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R 90
  • 92. sẽ cao hơn). Công thức xác định số lượng mẫu chọn khi kiểm tra chi tiết do DTT xácđịnh như sau: Giá trị trọng yếu chi tiết (MP) Bước chọn mẫu (J) = (3) Chỉ số của độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) SDTK cần kiểm tra (P)Số mẫu cần kiểm tra (N) = (4) Bước chọn mẫu (J) Khi chỉ số của độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) tăng thì số mẫu cần kiểm trachi tiết đối với sai sót tiềm tàng có khả năng xảy ra rủi ro cao sẽ tăng lên. Do đó trọngtâm của cuộc kiểm toán đã được KTV hướng vào những sai sót tiềm tàng có khả năngxảy ra rủi ro cao này. Theo lý thuyết, khi thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết cho từng SDTK, các thủ tụckiểm tra chi tiết sẽ được thiết kế cho từng mục tiêu kiểm toán của từng tài khoản. MỗiSDTK đều có 8 mục tiêu kiểm toán sau: Tính hợp lý chung. T Tính căn cứ hợp lý. T Tính đầy đủ. T Quyền sở hữu. Q Sự phân loại. S Tính thời hạn. T Tính chính xác về mặt kiểm toán. ÷ Sự tiết lộ. Như vậy, số lượng và tên gọi của các mục tiêu kiểm toán trong lý thuyết với sốlượng và tên gọi của các sai số tiềm tàng được đề cập tới trong phương pháp AS/2 cókhác nhau đôi chút do được trình bày dưới hình thức khác nhau, nhưng bản chất củachúng là một - chúng đều là những cơ sở để thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết chomỗi SDTK. Với mỗi số dư tài khoản này, KTV sẽ xác định rủi ro kiểm toán mong muốn choSDTK theo mô hình độ tin câỵ kiểm toán sau: DAR = IR *CR*DR. DAR DR = (5) IR*CR 91
  • 93. Trong đó: DAR là rủi ro kiểm toán. IR là rủi ro tiềm tàng. CR là rủi ro kiểm soát. DR là rủi ro phát hiện. Với rủi ro phát hiện được xác định theo công thức (5) trên KTV chỉ có thể ước tínhđược số lượng bằng chứng cần thu thập đối với mỗi SDTK mà chưa thể xác định đượcchính xác số lượng bằng chứng cần thu thập cho mỗi mục tiêu kiểm toán của tài khoảnđó khi kiểm tra chi tiết, cụ thể đó là nếu rủi ro phát hiện của tài khoản tăng lên thì sốlượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cho tài khoản đó sẽ giảm xuống và ngượclại. Vì vậy việc hướng trọng tâm của việc tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết vàocác mục tiêu kiểm toán mà có khả năng xảy ra rủi ro cao (thể hiện ở việc xác địnhchính xác số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cho mỗi mục tiêu kiểm toán)thì chưa được đề cập lý thuyết chưa mang tính khả thi cao, ảnh hưởng không nhỏ đếnchất lượng và hiệu quả chung của cuộc kiểm toán. Trong khi đó với cách tính số lượng mẫu chọn theo công thức (3), (4) ở trên củaphương pháp AS/2 KTV có thể xác định chính xác số lượng mẫu cần kiểm tra đối vớimỗi sai sót tiềm tàng của tài khoản khi tiến hành kiểm tra chi tiết. Theo đó đối với những sai sót tiềm tàng mà có khả năng xảy ra rủi ro cao, KTV sẽphải tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết (R) lớnhơn, do đó số lượng mẫu cần kiểm tra (N) sẽ lớn hơn và ngược lại. Như vậy bằng việc đánh giá rủi ro liên quan đến số dư tài khoản vào những sai sóttiềm tàng và sử dụng mô hình độ tin cậy kiểm toán phương pháp AS/2 cho phép hướngtrọng tâm của các thủ tục kiểm tra chi tiết vào những sai sót tiềm tàng có khả năng xảyra rủi ro cao (thể hiện ở việc quy mô mẫu chọn được xác định cụ thể để kiểm tra sẽ lớnhơn) do đó kết luận mà KTV đưa ra sẽ chính xác hơn. Điều này đến lượt nó lại gópphần nâng cao chất lượng và hiệu quả chung của cuộc kiểm toán. Đấy là một ưu điểmcủa phương pháp AS/2 so với việc đã được trình bày và đó cũng là điều chúng ta cóthể học hỏi qua việc nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại Công tyKiểm toán Việt Nam.1.3.2. Phân tích tổng quát báo cáo tài chính 92
  • 94. Các thủ tục phân tích BCTC được nhóm KTV của VACO sử dụng trong một cuộckiểm toán BCTC được chia làm 3 loại: Các thủ tục phân tích tổng quát, các thủ tụcphân tích cụ thể và các thủ tục phân tích soát xét BCTC. Các thủ tục phân tích tổng quát bao gồm 2 loại: Phân tích chênh lệch (phân tíchngang) và phân tích dọc. Trong hầu hết các cuộc kiểm toán, KTV thường kết hợp cácthủ tục phân tích tổng quát để hiểu rõ hơn thực trạng tài chính của công ty khách hàngcũng như phán đoán được các vùng có khả năng xảy ra rủi ro cao trên BCTC.Các tỉ suất mà KTV sử dụng trong thủ tục phân tích tổng quát là tỷ lệ thanh khoản, cácchỉ số lợi tức, hiệu suất sử dụng vốn, tỷ lệ công nợ, ... cùng với việc sử dụng các thủtục phân tích chênh lệch mà nội dung của các thủ tục này đã được đề cập đến ở PhầnII, Chương II, mục 2.4, KTV sẽ xử lý một cách tối đa các dữ liệu được cung cấp đểtìm hiểu tất cả các khía cạnh hoạt động kinh doanh của khách hàng, phục vụ cho việclý giải đầy đủ các bằng chứng thu thập trong suốt cuộc kiểm toán và cũng giúp choKTV giảm bớt công việc phán đoán các rủi ro về sai phạm có thể xảy ra trên báo cáokiểm toán. Như vậy, với bề dày 10 năm kinh nghiệm VACO đã và đang từng bước hoàn thiện,tạo ra nét đặc trưng riêng của công ty dựa trên sự vận dụng sáng tạo hệ thống phươngpháp kiểm toán AS/2 cho phù hợp với Việt Nam và phù hợp với các CMKT quốc tế,CMKT Việt Nam. Tuy nhiên giữa lý luận và thực tiễn luôn có khoảng cách nhất định.Thực tế thường xuyên biến động trong khi đó lý luận mang tính cứng nhắc. Thêm vàođó hệ thống pháp lý cho hoạt động kiểm toán Việt Nam chưa hoàn chỉnh, chưa đápứng được tất cả những đòi hỏi trong hoạt động kiểm toán. Cùng với thời gian hoạtđộng kiểm toán ở nước ta chưa lâu, chắc chắn hoạt động kiểm toán nói chung và lậpkế hoạch kiểm toán BCTC nói riêng ở VACO không tránh khỏi thiếu sót, hạn chế. Đâylà một tất yếu khách quan, đòi hỏi sự cố gắng không ngừng của Công ty K iểm toánViệt Nam để giữ vững vị trí đi đầu trong ngành kiểm toán Việt Nam.2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC của Công ty kiểm toán Việt Nam 93
  • 95. 2.1. Vấn đề sử dụng số liệu thống kê/ phân tích của ngành hoặc doanh nghiệp liên quan cho việc phân tích tổng quát BCTC của doanh nghiệp được kiểm toán. Thực hiện tốt bước phân tích tổng quát BCTC không những giúp KTV hiểu rõ hơn về hoạt động kinh doanh của khách hàng, phán đoán khả năng xảy ra rủi ro trên BCTC mà còn cho phép KTV nhận diện được những yếu kém trong hoạt động của đơn vị khách hàng và từ đó đưa ra những lời nhận xét và tư vấn hợp lý khi kết thúc cuộc kiểm toán để khách hàng có thể cải tiến một cách hiệu quả hoạt động kinh doanh của mình Mặt khác, mỗi ngành nghề kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng và áp dụngnhững nguyên tắc kế toán đặc thù nên ngoài những hiểu biết những khía cạnh đặc thùcủa một tổ chức, KTV phải có đủ hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt độngcủa đơn vị kiểm toán ngoài, để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và hoạt động có thểtác động đến BCTC và từ đó có thể sử dụng các số liệu thống kê/ phân tích vào việcphân tích tổng quát BCTC của đơn vị khách hàng, cũng như để so sánh khách hàngnày với khách hàng khác trong ngành đó. Tuy nhiên, thực tế cho thấy Công ty Kiểm toán Việt Nam ít sử dụng các số liệuthống kê/ phân tích của ngành hoặc các doanh nghiệp liên quan để phục vụ cho việcphân tích này. Do đó Công ty Kiểm toán Việt Nam cần phải khắc phục vấn đề này đểnâng cao tính hiệu quả của bước lập kế hoạch kiểm toán, cũng như nâng cao hiệu quảcủa cuộc kiểm toán.2.2. Vấn đề lập kế hoạch kiểm tra hệ thống KSNB. Phương pháp kiểm toán AS/2 cũng như bất kỳ một phương pháp nào chênh lệchcũng được xác định dựa trên cơ sở đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi rophát hiện và nhằm hạn chế rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất. Theo phương phápkiểm toán AS/2, các thủ tục kiểm toán được thiết kế nhằm đạt độ tin cậy kiểm toán tốiđa là 95% (tức là chỉ số độ tin cậy kiểm toán R=3), tức là rủi ro kiểm toán chỉ có 5%.Độ tin cậy kiểm toán này được xác định trên cơ sở độ tin cậy mặc định, độ tin cậykiểm soát và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết. Cả ba độ tin cậy này đều được xác địnhcho từng sai số tiềm tàng của mỗi SDTK để phục vụ cho việc lập kế hoạch phươngpháp kiểm toán. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán cũng như trên thực tế đối với từng 94
  • 96. sai sót tiềm tàng, KTV đều đánh giá hiệu quả của hệ thống KSNB cho dù các rủi ro chitiết liên quan đến sai sót tiềm tàng đó có được phát hiện được hay không và cân nhắcxem có dựa vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán không. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho Văn phòng Công ty Bảo hiểm TiếnThành, nhóm KTV đã đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng là đáng tin cậy và dođó có thể dựa vào hệ thống KSNB đó để tiến hành kiểm toán. Nhưng ở bước lập kếhoạch phương pháp kiểm toán cho từng sai sót tiềm tàng, nhóm kiểm toán đã lựa chọnkiểm tra chi tiết ngay và bỏ qua hệ thống KSNB. Cụ thể là đối với các sai sót tiềm tàngcó rủi ro chi tiết phát hiện được, nhóm kiểm tra đã lựa chọn độ tin cậy khi tiến hànhkiểm tra chi tiết là R=3, theo công thức ước tính độ tin cậy kiểm toán thì độ tin cậykiểm soát là R=0. Còn đối với các sai sót tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết pháthiện được nhóm kiểm toán cũng quyết định không dựa vào hệ thống KSNB để tiếnhành kiểm tra (độ tin cậy kiểm soát R=0), và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=2. Vìvậy khi tiến hành kiểm toán nhóm kiểm toán đã không tiến hành việc kiểm tra hệthống KSNB mà tiến hành kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung đối với các sai sót tiềmtàng có rủi ro chi tiết phát hiện được và kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình đối vớicác sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết không phát hiện được. Theo công thức tính mẫu chọn, nếu độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết càng lớn thì sốlượng mẫu chọn càng nhiều và do đó kết luận về khoản mục được kiểm toán sẽ càngchính xác hơn. Do đó với cách lựa chọn độ tin cậy kiểm toán khi kiểm tra chi tiết nhưnhóm kiểm toán đã tiến hành trong cuộc kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm TiếnThành, thì các kết luận kiểm toán đưa ra sẽ có độ chính xác cao hơn. Tuy vậy ở trường hợp này, nhóm kiểm toán đã không áp dụng đúng quy trình kiểmtoán theo phương pháp AS/2 nên điều này có thể gây ra một sự lãng phí về thời gianvà công sức của KTV do đó không thoả mãn được mục tiêu hiệu quả công việc - mộttrong những mục tiêu quan trọng của cuộc kiểm toán. Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, việc đặt niềm tin vào hệ thốngkiểm soát là một điều hợp lý và nên làm. Chẳng hạn đối với các sai sót tiềm tàng màkhông có rủi ro chi tiết được phát hiện của tài khoản, KTV mặc dù đã tin tưởng vàohình thức KSNB nhưng vẫn tiến hành lập kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung (Độ tincậy khi kiểm tra chi tiết R=3, độ tin cậy kiểm soát R=0 - theo bảng mô hình độ tin cậykiểm soát). Nếu nhóm kiểm toán lập kế hoạch dựa vào hệ thống KSNB của khách 95
  • 97. hàng thì nhóm kiểm toán sẽ lựa chọn độ tin cậy kiểm soát là R=2,3 thay vì R= 0 nhưtrước đây. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán, KTV sẽ kiểm tra các bước kiểm soátnhằm giảm bớt rủi ro chi tiết phát hiện được và chỉ phải kiểm tra chi tiết ở mức độ cơbản (Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0. Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=3 như trước đây, thì số mẫu được lập kếhoạch để kiểm tra đươc tính như sau: MP 8029,12 Bước chọn mẫu (J) = = = 2676,37. R 3 P 20720,154004 Số mẫu cần kiểm tra (N ) = = = 8 (mẫu) J 2676,37 Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0,7 (vì theo công thức tính độ tin cậy kiểmtoán ở phần trên R= 3-2,3 = 0,7) như phần kiến nghị trên đây thì số mẫu được lập kếhoạch để kiểm tra được tính như sau: MP 8029,12Bước chọn mẫu (J) = = = 11470.171 R 0,7 20.720,154004Số mẫu cần kiểm tra (N) = = 2 (mẫu) 11470,171 Như vậy số mẫu được lập kế hoạch để kiểm tra chỉ là 2 mẫu thay vì 42 mẫu nhưtrước đây, do đó khối lượng công việc kiểm tra chi tiết sẽ giảm đi rất nhiều, hiệu suấtkiểm tra tăng lên. Thêm vào đó lập kế hoạch và kiểm tra hệ thống KSNB còn có tácdụng giúp KTV nhận diện những khuyếm khuyết của hệ thống KSNB của khách hàngvà đưa ra những lời gợi ý để ban giám đốc khách hàng hoàn thành hệ thống KSNB củamình.2.3. Vấn đề về phương pháp chọn mẫu. Với số lượng mẫu đã tính được, KTV sẽ chọn các phần tử mẫu dự kiến sẽ đượckiểm tra dựa theo sự phán xét của mình, những khoản mục nào mà theo sự xét đoáncủa KTV có nhiều khả năng xảy ra sai phạm liên quan đến rủi ro chi tiết được pháthiện thì sẽ được chọn trước, cách làm này được tiếp tục cho đến khi chọn được mẫu.Cách chọn mẫu như trên có ưu điểm là sẽ hướng trọng tâm của các thủ tục kiểm toánvà BCKT những vùng có độ rủi ro cao để kiểm tra, đồng thời cũng tạo điều kiện rèn 96
  • 98. luyện khả năng phân tích và tư duy xét đoán của KTV. Nên cách chọn mẫu này đòi hỏiKTV phải có trình độ, kinh nghiệm và khả năng xét đoán, điều này đòi hỏi KTV phảitự nghiên cứu, trao dồi kiến thức thực tế và nâng cao nghiệp vụ đó là điều rất tích cực.Nhưng phương pháp này đem lại khả năng rủi ro cao khi sự xét đoán của KTV khôngphù hợp đặc biệt là trong các cuộc kiểm toán phức tạp.Cũng chính vì phụ thuộc vào sự xét đoán của KTV nên mẫu được chọn ra không kháchquan và không mang tính đại diện, dẫn đến kết luận và KTV đưa ra về tổng thể đangđược kiểm toán dựa trên cơ sở khái quát kết quả kiểm tra mẫu có thể không chính xác.Thêm vào đó phương pháp chọn mẫu theo sự xét đoán không diễn ra theo một quytrình cụ thể nào nên có thể gây khó khăn cho người chịu trách nhiệm soát xét lại côngviệc của KTV. Do đó KTV nên chỉ áp dụng cách chọn mẫu dựa trên sự phán xét đối với những tàikhoản có ít nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bởi vì đối với những tài khoản này, bằng cáchchọn mẫu dựa trên sự phán xét của KTV có thể nhanh chóng có được mẫu chọn trongkhi mẫu chọn vẫn mang tính đại diện khá cao vì vậy đã hạn chế được nhược điểm củaphương pháp này. Đối với những tài khoản có nhiều nghiệp vụ kinh tế phát sinh, KTV nên chọn mẫutheo phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên - một phương pháp chọn mẫu khách quan,khoa học và đảm bảo cho mọi phần tử của tổng thể đều có khả năng được chọn mẫunhư nhau. Trong kiểm toán, chọn mẫu ngẫu nhiên được thực hiện ở ba loại hình cụ thể là bảngsố ngẫu nhiên, chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy vi tính và chọn hệ thống. ở đây ta có thểáp dụng phương pháp bảng số ngẫu nhiên. Bảng này bao gồm 105.000 con số ngẫunhiên thập phân do Hội đồng Thương mại liên Quốc gia ban hành, các con số gồm 5chữ số và được xếp vào dòng và cột theo kiểu bàn cờ. Quy trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên có thể gồm 4 bước sau: B1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng con số duy nhất.Đây là việc đánh số thứ tự cho các phần tử của tổng thể cần chọn mẫu. Trong trườnghợp các phần tử là các hoá đơn, chứng từ đã được đánh số thì có thể sử dụng ngay cáccon số này cho việc chọn mẫu. B2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với đối tượng kiểm toán đãđược định lượng. 97
  • 99. Có thể có ba tình huống xảy ra:- Các con số định lượng (thứ tự) của đối tượng kiểm toán cũng gồm 5 chữ số như các con số ngẫu nhiên trong bảng. Khi đó tương quan 1-1 giữa định lượng đối tượng kiểm toán với các con số ngẫu nhiên tự nó được thiết lập.- Các con số thứ tự của đối tượng kiểm toán gồm số lượng chữ số ít hơn, trường hợp này đòi hỏi KTV phải xác định trước cách lấy hoặc là lấy các chữ số đầu, hoặc là lấy chữ số giữa (nếu có) hoặc là lấy các chữ số cuối... trong các con số ngẫu nhiên.- Các số thứ tự của đối tượng kiểm toán lớn hơn 5. Khi đó đòi hỏi KTV phải xác định lấy cột nào trong bảng làm chính và lựa chọn thêm những hàng số cột phụ của bảng. Chẳng hạn, với đối tượng có 6 chữ số cần ghép một cột chính với hai bảng chữ số của một cột phụ nào đó. B3: Lập hành trình sử dụng bảng. Đây là việc xác định hướng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên, hướng đi đó có thểdọc theo xuôi (xuôi từ trên xuống hoặc ngược từ dưới lên), hay ngang theo hàng (xuôitừ phải qua trái hoặc ngược từ trái qua phải). Việc xác định này có tính độc đoán, ngẫunhiên nhưng KTV cần đặt ra trước và tuân thủ triệt để trong khi thực hiện. B4: Chọn điểm xuất phát. Là việc xác định con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định. Nguyên tắccơ bản của việc lựa chọn là đảm bảo tính ngẫu nhiên, tránh lập lại theo thói quen cũcủa KTV và tránh khả năng phỏng đoán của khách hàng về mẫu chọn. Do đó, có thểchọn điểm xuất phát bằng cách chấm ngẫu nhiên vào một điểm nào đó và dùng con sốngẫu nhiên gần điểm đó nhất làm điểm xuấtphát của hành trình. 98
  • 100. Kết luận Qua lý luận và thực trạng lập kế hoạch kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểmTiến Thành của Công ty Kiểm toán Việt Nam, chúng ta có thể thấy rằng giai đoạn lậpkế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán tài chính và là yếuquan trọng quyết định chất lượng và hiệu quả của mỗi cuộc kiểm toán. Vì vậy việchoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là một việc làm tất yếu đối với bất kỳcông ty kiểm toán nào. ở Việt Nam, hoạt động kiểm toán nói chung còn chưa phát triển, bên cạnhnhững thành tựu đạt được rất đáng ghi nhận, hoạt động kiểm toán ở Việt Nam vẫn cònphải từng bước hoàn thiện để phát huy cao vai trò của mình. Mà một trong những yếutố cần thiết để giúp cho sự hoàn thiện ấy là tạo ra một hành lang pháp lý đầy đủ chohoạt động kiểm toán nói chung cũng như việc lập kế hoạch kiểm toán nói riêng. Công ty Kiểm toán Việt Nam, VACO, công ty tiên phong trong lĩnh vực kiểmtoán ở nước ta, với sự trợ giúp kỹ thuật kiểm toán của DTT, một trong những nămcông ty kiểm toán hàng đầu thế giới, đã có bề dày kinh nghiệm trong phương phápkiểm toán trong đó có việc lập kế hoạch kiểm toán. Quy trình lập kế hoạch kiểm toáncủa công ty có rất nhiều ưu điểm mà các công ty khác cần phải học hỏi, song vẫn còncó một số hạn chế nhất định đòi hỏi công ty phải hoàn thiện để nâng cao và giữ vữnguy tín cũng như hình ảnh của mình trong thị trường kiểm toán. Do đề tài lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính là một đề tài tương đối khódo tính chất phức tạp của nghiệp vụ song được sự giúp đỡ chỉ bảo tận tình của TSNguyễn Đình Hựu - GĐ Trung tâm khoa học và bồi dưỡng cán bộ kiểm toán Nhà nướcvà anh Nguyễn Minh Hùng - Phòng Đào tạo, cùng với sự giúp đỡ về mọi mặt của BanGiám đốc, của các anh chị thuộc phòng Đào tạo Công ty Kiểm toán Việt Nam cộngvới sự nỗ lực của bản thân em đã hoàn thành bài chuyên đề này. Tuy nhiên, do nhữnghạn chế về trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nên chuyên đề này không tránh khỏinhững thiếu sót nhất định. Vậy em kính mong nhận được sự chỉ bảo ân cần của cácthầy cô và anh chị để em có những bước tiến xa hơn trong học tập và nghiên cứu saunày. Em xin trân trọng cảm ơn. 99
  • 101. Tài liệu tham khảo1. Kiểm toán cơ bản của TS Nguyễn Đình Hựu ch. B - H : Chính trị Quốc gia, 19999.2. Aditing, 5th. Ed_Dan.M. Guy_C.Wayre.Alderma_Alan Jwinter. Dryden Prers, Harcount Brace College Pubblisher_1994.3. AlvinA. Aren- James K. Lobbecke: Auditing_Anintergrated APP Approach; Prentice_ Hall International,Inc,1984.4. GS. PTS. Nguyễn Quang Quynh: Lý thuyết kiểm toán; NXB giáo dục, Hà nội 11/1996.5. Hệ thống CMKTVN, quyển 1,2 Bộ Tài chính, Hà nội.6. Hệ thống CMKTQT về kiểm toán (tài liệu dịch), Bộ TC-Vụ chế độ kế toán, Hà nội- 1998.7. Các văn bản pháp quy hiện hành về kế toán và kiểm toán.8. CMKT số 250, 310, 500, 520, 570, 580.9. Công ty Kiểm toán Việt Nam: Những chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế; Dịch giả Phan Ngọc Hữu, VACO xuất bản tháng 9/1992.10.Công ty Kiểm toán Việt Nam: Hồ sơ kiểm toán mẫu.11.Deloitte Touche Tohmatsu: Audit System/2.12.Hồ sơ kiểm toán mẫu, các file kiểm toán (file_Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành)13.PTS. Đoàn Xuân Tiến- PTS Vương Đình Huệ: kiểm toán, NXBTC, Hà nội, 1996. 100
  • 102. Mục lục 101