Audyt          PLUS06/2012
Spis treści               5 Planowanie sukcesji          	 12 	Kontroli	uczymy	się	raz	jeszcze, 	                czyli co ...
AudytSzanowni Państwo,oddajemy do Państwa rąk kolejne wydanie magazynu„PLUS” Grant Thornton. Tym razem jest on niemalw cał...
AudytPlanowanie sukcesjiIm wcześniej zostanie                                        i obawa, że decyzja spowoduje konflik...
Sukcesja krok po kroku                                   wartości firmy. Kolejną kwestią jest budowanie silnego     Aby we...
Biznes wysoko wyceniany                                                         przez rynek jest atrakcyjny               ...
Krok trzeci: wybór następcy i zachęcenie                     spełnić w niedalekiej przyszłości. W tym przypadku     go do ...
Krok czwarty: zaplanowanie różnych scenariuszyWybór właściwej struktury postępowania dla sukcesjizależy od wcześniej wyzna...
Rozmowa z Dagmarą Nickel i Marianem Nickel             Marian Nickel o sukcesji    Grupa Nickel, nasz wieloletni klient, s...
dynamiczniej rozwija się także Nickel Technology                                  się, że sukcesja następuje u nas ewolucy...
Audyt    Kontroli uczymy się raz jeszcze,    czyli co nowego przynosi MSSF 10    „Skonsolidowane sprawozdania    finansowe...
„Powiedz człowiekowi, że na niebiejest 978301246569987 gwiazd,a uwierzy. Ale napisz kartkę„świeżo malowane”, a sprawdzipal...
Załóżmy, że pod posiadanymi przez inwestora         nad nim kontrolę? Aby rozstrzygnąć to zagadnienie,    uprawnieniami kr...
MSSF 10                    Posługując się terminologią szachową, można by                               powiedzieć, że jes...
Spółki mają drugą szansę,                                                                                 by „urodzić się”...
Audyt    Folwark zwierzęcy,    czyli jak księgować zyski    z dojnych krów    Problemy polskiego rolnictwa… Ukryte bezrobo...
inne pozycje gruntów. Aktywami biologicznymi              środków trwałych, jak i zapasów) wyceny dokonujepodlegającymi re...
dobrym rodowodzie, wycena oparta na cenie                  jako aktywa trwałe). Następstwem oceny przesłanekrynkowej, usta...
Istotę działalności rolniczej                                                          stanowi przemiana biologiczna,     ...
AudytMetody wyceny wyrobów gotowychdla celów sprawozdawczościfinansowej a cele zarządczeW praktyce audytorskiej nierzadko ...
Poniższy przykład prezentuje sposób wyceny zapasów w oparciu o wspomniane techniki.                Przykład               ...
System rachunku kosztów                                                       należy dostosować                           ...
prowadzonej działalności i bezpośrednio reagować       na konkretnych produktach jest niemożliwe.na wszelkie odchylenia od...
Niezbędna jest systematyczna analiza                                                       ewentualnych odchyleń i – jeśli...
AudytKonsorcjaTrzy rodzaje najpopularniejszych     W ostatnich latach w działalności gospodarczej wielu                   ...
Rodzaje wspólnych przedsięwzięć dzieli się w następujący sposób: forma prowadzonej       umowa	między	stronami	konsorcjum ...
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt
Upcoming SlideShare
Loading in...5
×

Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt

872

Published on

0 Comments
0 Likes
Statistics
Notes
  • Be the first to comment

  • Be the first to like this

No Downloads
Views
Total Views
872
On Slideshare
0
From Embeds
0
Number of Embeds
1
Actions
Shares
0
Downloads
4
Comments
0
Likes
0
Embeds 0
No embeds

No notes for slide

Transcript of "Grant Thornton - Magazyn PLUS Audyt"

  1. 1. Audyt PLUS06/2012
  2. 2. Spis treści 5 Planowanie sukcesji 12 Kontroli uczymy się raz jeszcze, czyli co nowego przynosi MSSF 10 „Skonsolidowane sprawozdania finansowe” 18 Folwark zwierzęcy, czyli jak księgować zyski z dojnych krów 23 Metody wyceny wyrobów gotowych dla celów sprawozdawczości finansowej a cele zarządcze 29 Konsorcja 34 Transfer znaków towarowych i nie tylko – refleksja nad podatkiem odroczonymPLUS  2
  3. 3. AudytSzanowni Państwo,oddajemy do Państwa rąk kolejne wydanie magazynu„PLUS” Grant Thornton. Tym razem jest on niemalw całości poświęcony zagadnieniom związanymz rachunkowością i sprawozdawczością finansową. Zaczynamy od artykułu Bartosza Uchmana, którydotyka bardzo istotnego tematu sukcesji w polskichprzedsiębiorstwach prywatnych. Powoli osiągają onepełnoletność, a ich założyciele muszą odpowiedziećsobie na trudne pytanie: co dalej? W tekście znajdąPaństwo wskazówki, które z pewnością pomogąWam wybrać właściwych następców oraz sprawnie kontrakty długoterminowe w przedsiębiorstwachi skutecznie przekazać im władzę nad firmą. budowlanych. Skala wyzwań i potrzeb w zakresie W następnym artykule Elżbieta Podolak, nasz wielkości projektów, głównie infrastrukturalnych,specjalista od konsolidacji, wprowadzi czytelników wymaga jednak coraz częściej współdziałania grupyw tajniki nowego międzynarodowego standardu specjalistycznych firm budowlanych działającychsprawozdawczości finansowej nr 10 „Skonsolidowane w formule konsorcjum. W tekście znajdąsprawozdania finansowe”. Konsolidacja nigdy nie Państwo wiele praktycznych (opartych na naszymnależała do tematów łatwych, także z punktu widzenia doświadczeniu) porad, jak poradzić sobie z takąosób i instytucji powołanych do tworzenia oraz formą realizacji zleceń. Zwieńczeniem tego cyklupropagowania regulacji w zakresie sprawozdawczości artykułów będą rozważania Joanny Synowiec na tematfinansowej. Może o tym świadczyć nowy standard, (ostatnio bardzo popularnego) wnoszenia wartościktóry ponownie zmienia nieco reguły gry. Wszystko niematerialnych w postaci znaków towarowych dopo to, by sprawozdania finansowe jeszcze lepiej spółek celowych. Nawet jeśli wiadomo, jak ujmowaćodzwierciedlały złożoną rzeczywistość gospodarczą. księgowo tego typu operacje, często rodzi się pytanie: W dalszej części magazynu znajdą Państwo serię co z podatkiem odroczonym?artykułów o zagadnieniach ściśle rachunkowych, Mam nadzieję, że każdy, kto sięgnie po niniejszepodanych jednak w odpowiednio przystępnej wydanie magazynu „PLUS”, nie tylko znajdzieformie. Marcin Wojtkowiak prezentuje ciekawe w nim zajmujące tematy i przydatne informacje,spojrzenie na problematykę księgowego ujęcia lecz także będzie czerpać przyjemność z lektury.działalności rolniczej. Autor próbuje odpowiedzieć Trudne i skomplikowane zagadnienia staraliśmy sięna pytanie, czy w ustawie o rachunkowości przekazać w sposób przystępny i zajmujący.uregulowano tę działalność, czy też w ogóle o niej Ocenę, czy nam się udało, pozostawiam Państwu.zapomniano. W kolejnych artykułach Agnieszka Zapraszam do lektury.Kowalska zajmie się odwiecznym problemem różnicw podejściu do ewidencji księgowej zapasów dlacelów rachunkowych i kontrolingowych, a MonikaKowalewska zapozna czytelników z zagadnieniemidentyfikacji oraz ujmowania umów konsorcjalnych. Jan LetkiewiczWszyscy już zapewne wiedzą, jak ewidencjonować Partner Zarządzający PLUS  3
  4. 4. AudytPlanowanie sukcesjiIm wcześniej zostanie i obawa, że decyzja spowoduje konflikt pomiędzy rodzeństwem.zaplanowana sukcesja, Taka sytuacja stanowi zagrożenie dla rozwoju przedsiębiorstwa w przyszłości. Na podstawietym większe szanse historii firm rodzinnych na świecie można wysunąć wnioski, że sukcesję trzeba planować odpowiedniona uniknięcie działania wcześnie, aby biznes mógł się rozwijać przez kolejne pokolenia. Przykładem dużych i znanychpod presją czasu lub przedsiębiorstw rodzinnych, które funkcjonują odw mało sprzyjających kilku pokoleń są: Mars Inc. (Stany Zjednoczone), którego początki sięgają 1911 r., EMI Music (Wielkaokolicznościach. Brytania) założony w 1887 r., Irving Oil (Kanada), który powstał w 1924 r. czy Greyhound Australia funkcjonujący od ponad 100 lat. Chociaż firmy teKilka faktów o sukcesji w Polsce i na świecie działają w odmiennych branżach i w różnych krajach,Firmy prywatne, w tym rodzinne, to duża część zarówno łączy je z pewnością założenie, że budowanie biznesupolskiej, jak i światowej gospodarki. W Polsce, według jest zadaniem długoterminowym, wykraczającymdanych GUS, małe i średnie przedsiębiorstwa (MSP) poza okres życia i pracy założyciela. Takie podejściegenerują prawie połowę PKB. Zgodnie z badaniami wymaga jasno sprecyzowanych celów osobistychprzeprowadzonymi przez PARP 36% firm wchodzących , i biznesowych, a także wyznaczenia i przygotowaniaw skład sektora MSP to firmy rodzinne, zazwyczaj wykwalifikowanych następców.założone po 1989 r. Średni wiek takiej jednostki Bardzo ważne jest szybkie udzielenie odpowiedzito 14 lat. Według cytowanego raportu dwie trzecie na trudne pytania związane z sukcesją. Dotyczą onefirm rodzinnych zamierza przekazać prowadzenie m.in. tego, jak długo założyciel chce pracować,działalności kolejnemu pokoleniu, ale jedynie co czy firma jest przygotowana do funkcjonowaniatrzecia opracowała koncepcję takiej sukcesji. Należy w przyszłości bez niego oraz czy następcy są wybranitakże podkreślić, że konkretny plan został spisany i przygotowani do prowadzenia biznesu. Jest totylko w co dziesiątej firmie, a w co piątej właściciele zaledwie kilka zagadnień z wielu, dla których należyuznali, że przygotowanie sukcesora jest wystarczające, znaleźć rozwiązanie.w przypadku, kiedy okoliczności zmusiłyby ich do Im wcześniej zostanie zaplanowana sukcesja,nagłej zmiany pokoleniowej w biznesie. tym większe szanse na uniknięcie działania pod presją Sytuacja ta wynika z kilku powodów. Pierwszy czasu lub w mało sprzyjających okolicznościach.to brak wiedzy właścicieli firm na temat mechanizmów O trudności tego procesu świadczą dane z publikacjisukcesji od strony organizacyjnej, prawnej oraz przygotowanej przez Grant Thornton Internationalpodatkowej. Z drugiej strony wśród tych osób panuje („Succeeding at succession” – A Grant Thornton seriessilne przekonanie, że „nikt nie zrobi tego lepiej niż ja”. for privately held businesses, 2010). Wynika z nich,Duże znaczenie ma także obawa przed utratą kontroli. że tylko 30% sukcesji w pierwszym pokoleniu kończyWśród właścicieli firm, którzy mają więcej niż jedno się powodzeniem, w drugim ten wskaźnik wynosidziecko pojawia się też kwestia wyboru następcy 15%, a w trzecim zaledwie 5%. PLUS  5
  5. 5. Sukcesja krok po kroku wartości firmy. Kolejną kwestią jest budowanie silnego Aby wesprzeć właścicieli firm rodzinnych w podjęciu zespołu, który oprócz efektywnego prowadzenia i skutecznym przeprowadzeniu sukcesji, zespół biznesu, będzie także magnesem przyciągającym Grant Thornton opracował przewodnik opisujący kolejnych wysoko wykwalifikowanych pracowników krok po kroku etapy odpowiedniego przygotowania oraz zdolnych i utalentowanych członków rodziny. do tego procesu przedsiębiorstwa, rodziny Dzięki temu wartość firmy będzie rosła. Ważną i pracowników. kwestią jest także dążenie do profesjonalizacji procesów i kontroli w firmie. Zapewnienie ich Krok pierwszy: przygotuj firmę do sukcesji sprawnego funkcjonowania oraz opisanie Bez względu na to, czy zamierzasz przekazać firmę i aktualizowanie wpłynie na poprawę stabilności kolejnemu pokoleniu, oddać ją w zarządzanie biznesu i tym samym poprawi również jego wycenę. wynajętym menadżerom czy sprzedać, kluczowe jest, Biznes wysoko wyceniany przez rynek jest aby biznes opierał się na trwałych fundamentach atrakcyjny dla inwestorów, dla członków rodziny wzrostu. W celu ich zapewnienia trzeba sobie stanowi więc cenne aktywa, które trzeba pielęgnować. uświadomić, jakie czynniki napędzają rozwój Mając wiele możliwości, łatwiej znaleźć drogę przedsiębiorstwa i które z nich są kluczowe. do realizacji postawionych sobie celów. Najczęściej należą do nich: długoletnia historia firmy, znajomość i renoma marki, unikalne aktywa Krok drugi: określenie kluczowych celów i zadań (własność intelektualna w postaci technologii czy Stworzenie dobrego planu sukcesji wymaga patentów), portfel klientów, jakość kadry kierowniczej postawienia sobie właściwych pytań i znalezienia na oraz wdrożone systemy zarządzania. nie odpowiedzi. Najważniejsze z nich to: Określenie najważniejszych czynników wzrostu • Czy mój model biznesu zapewni rozwój firmy pomoże Ci określić wartość firmy. Z naszego w dłuższej perspektywie? doświadczenia wynika, że właściciele, którzy włożyli • Jak długo chcę pracować? Kiedy zamierzam w rozwój biznesu dużo pracy i czasu, mają tendencje przekazać kierownictwo firmy następcy? do zawyżania jego wartości. Oceniają firmę przez Czy po wycofaniu się chcę pozostać w roli doradcy, pryzmat włożonego przez siebie wysiłku, a nie np. członka Rady Nadzorczej? z perspektywy potencjału i majątku, jakim dysponuje. • Czy określiłem kryteria doboru następców Podczas ponad dwudziestoletniej współpracy (menadżerów)? Czy mam wybranych następców z firmami rodzinnymi, Grant Thornton zebrał (menedżerów), którzy poprowadzą firmę wiele doświadczeń w zakresie powiększania wartości w przyszłości? Co mogę zrobić, aby przygotować tych firm. Rozumiemy, jakimi kryteriami kieruje ich jak najlepiej do prowadzenia firmy? się rynek i co jest ważne przy wycenie wartości • Jak moja decyzja o wycofaniu się z biznesu przedsiębiorstwa. Przykładowo, opieranie sprzedaży wpłynie na kluczowych pracowników? na bardzo dobrej relacji z jednym lub kilkoma Czy zadbałem o mechanizmy, np. programy klientami może zostać odebrane przez rynek nie jak menedżerskie, które utrzymają ich w firmie? siła przedsiębiorstwa, ale jego słabość. Zrozumienie • Jakich rocznych dochodów oczekuję po przejściu tego przyczynia się do dywersyfikacji odbiorców na emeryturę? W jaki sposób zamierzam i rozproszenia ryzyka, a w konsekwencji ‒ do wzrostu zabezpieczyć sobie te dochody?PLUS  6
  6. 6. Biznes wysoko wyceniany przez rynek jest atrakcyjny dla inwestorów, dla członków rodziny stanowi cenne aktywa, które trzeba pielęgnować.• Czy dopuszczam możliwość sprzedania firmy Bartosz Uchman poza rodzinę, np. inwestorowi branżowemu, Menedżer, Biegły Rewident finansowemu lub przez jej upublicznienie? Czy wiem, ile warta jest firma i co podnosi, a co obniża jej wartość? Czy w skład mojego prywatnego majątku wchodzą składniki majątku wykorzystywanego w biznesie? Czy wiem, jak oddzielić majątek prywatny od firmowego?• Czy skonsultowałem skutki podatkowe sukcesji i czy zostały one uwzględnione w moim planie?• Czy mój testament jest aktualny i właściwie przygotowany?Kwestie rodzinne:• Czy w rodzinie uzgodniono zasady dziedziczenia własności dotyczące prowadzonego biznesu?• Czy chcę, aby moje dzieci pracowały w prowadzonym przeze mnie przedsiębiorstwie?• Czy członkowie rodziny, którzy pracują w firmie, posiadają odpowiednie cechy i umiejętności, aby objąć nad nią kontrolę?• Czy znam plany swoich dzieci i ich aspiracje?• Czy rodzina ma ugruntowane tradycje dotyczące kształcenia przyszłych następców? Ze względu na złożoność poruszonych kwestii orazfakt, że sukcesja wpływa na udziałowców z rodzinyi spoza niej, a także kluczowych pracowników firmyoraz ocenę instytucji finansujących biznes, odpowiedzina postawione pytania powinny być wypracowanewspólnie z tymi stronami. Wskazany jest też udział zewnętrznych doradcówz zakresu transakcji gospodarczych, podatków czyprawa, ze względu na ich specjalistyczną wiedzę,doświadczenie i obiektywny osąd, wolny odemocjonalnego zaangażowania. Pomogą oni takżeprzekuć odpowiedzi na pytania najpierw w strategię,następnie w plan działania w zakresie sukcesji. PLUS  7
  7. 7. Krok trzeci: wybór następcy i zachęcenie spełnić w niedalekiej przyszłości. W tym przypadku go do przejęcia kontroli pomocni są doradcy zewnętrzni, którzy będą w stanie pomóc w podjęciu obiektywnej decyzji, np. przez Utrzymanie emocji w ryzach ocenę kompetencji i kwalifikacji danego kandydata. Można powiedzieć, że każdy prywatny przedsiębiorca Warto pamiętać, że nie jest najważniejsze uzyskanie ma trzy drogi do wyboru: sprzedać biznes, przekazać od następców pozytywnej odpowiedzi tylko dlatego, zarówno własność, jak i zarząd wybranym członkom że wydaje im się, że takie są wobec nich oczekiwania. rodziny lub przekazać zarząd osobom spoza rodziny, Celem jest wybór właściwej osoby, która do prowadzenia utrzymując jednocześnie własność w jej kręgach. firmy podejdzie z pasją i motywacją podobną jak Poszukiwaniu przez właścicieli optymalnego założyciel. rozwiązania towarzyszą często emocje, szczególnie kiedy trzeba dokonać wyboru między rodzeństwem Pielęgnuj rozwój następcy lub przekazać dziecku, że – pomimo jego aspiracji Oprócz zapewnienia następcy odpowiedniej edukacji, – nie jest osobą odpowiednią do prowadzenia firmy. ważne jest także, aby zdobył on doświadczenie Emocje pojawiają się także po drugiej stronie, w prowadzeniu biznesu rodzinnego (lub innego). zwłaszcza kiedy następne pokolenie uważa, że prawo W tym celu można go włączyć w życie i sprawy firmy. do przejęcia zarządzania i własności wynika z samego Takie działanie pokaże także otoczeniu, że przyszły faktu bycia członkiem rodziny. Emocje mogą się także kandydat jest zaangażowany w prowadzenie zrodzić, jeśli pojawią się jakieś polecenia rodziców przedsiębiorstwa oraz pomoże mu zyskać zaufanie lub pracowników firmy w stosunku do dzieci, które innych pracowników. zaczęły uważać się za bezwarunkowych sukcesorów. Praktykuje się czasami wyznaczenie większej Z praktyki wynika, że takie emocje mogą się liczby następców. Oczywiście może to skomplikować utrzymywać jeszcze długo po sukcesji. sytuację, ale też nie koncentruje wszystkich nadziei Można próbować ich uniknąć, odpowiednio na jednej osobie, dając właścicielowi możliwość wcześniej komunikując udziałowcom (w tym także wyboru przed podjęciem ostatecznej decyzji. rodzinie) zamiary co do roli i odpowiedzialności następcy lub następców. Ze względu na fakt, że nie Stwórz system wynagradzania i podziału majątku każdy jest predysponowany do pełnienia roli lidera, Przed odejściem na emeryturę należy zadbać a firma aby funkcjonować i rozwijać się, potrzebuje o stworzenie motywującego systemu wynagradzania, także osób, które odpowiadają w niej za inne ważne zarówno dla sukcesora, jak i zatrudnionych w firmie zadania, nie należy obawiać się wskazywania takich członków rodziny, kadry kierowniczej i właścicieli. stanowisk pozostałym członkom rodziny. Oczywiście, Systemy wynagradzania pracowników i właścicieli jeśli mają oni ku temu kwalifikacje i motywacje. powinny funkcjonować oddzielnie, nawet jeśli w części przypadków osoby te będą występowały Wybór następcy w dwojakiej funkcji. W przypadku członków rodziny Przyjęcie za oczywiste założenia, że to dziecko stanie się niepracujących w firmie być może trzeba będzie godnym sukcesorem, może być niekiedy niewłaściwe. ich przekonać, że sprawiedliwy podział nie oznacza Dlatego pierwszy krok to określenie cech i umiejętności równy. Ważne jest także zabezpieczenie sobie takiej przyszłego następcy. Zadanie to będzie łatwiejsze, części majątku, by nie pozostać zależnym jeśli najpierw właściciel odpowie sobie na pytanie, od sukcesorów. jakie są długoterminowe cele firmy i co jest motorem jej rozwoju. Inne umiejętności są potrzebne, aby Graj fair, a unikniesz konfliktów prowadzić firmę wyznaczoną ścieżką, a inne, aby ją Najważniejsze jest, aby proces sukcesji był przekształcić lub zmienić. transparentny dla stron, które w nim uczestniczą. Poszukiwanie sukcesora można rozpocząć dość Bardzo istotne jest też komunikowanie wcześnie, np. jeszcze na etapie dzieciństwa wybranej i argumentowanie decyzji, gdyż dzięki temu osoby, podczas nieformalnych rozmów o tym, czym można uniknąć niepotrzebnych konfliktów między zajmuje się firma prowadzona przez członków rodziny. stronami. Z punktu widzenia kontroli nad biznesem Można także poprosić dziecko o pomoc w pracy, rekomendujemy, aby skupiona ona była w jednych np. w weekend. Jeśli nie okaże ono zainteresowania, rękach. Dzięki temu łatwiej uniknąć konfliktów nie należy się tym martwić, a raczej potraktować i sytuacji patowych, które mogą być zagrożeniem to jak wskazówkę dla przyszłych decyzji. dla rozwoju i istnienia spółki. Kolejnym krokiem jest otwarty dialog z wybraną osobą. Jego celem powinno być określenie, czy ewentualny następca jest faktycznie zainteresowany sukcesją i czy spełnia wymagania lub jest w stanie jePLUS  8
  8. 8. Krok czwarty: zaplanowanie różnych scenariuszyWybór właściwej struktury postępowania dla sukcesjizależy od wcześniej wyznaczonych celów i kryteriów.Zaprezentowany poniżej diagram pokazuje możliweopcje ułożone w postaci ścieżki decyzyjnej.Opcje przy przekazywaniu własności Przekazanie własności członkom rodziny, np.: w drodze spadku lub darowizny Nie ma potrzeby pozyskania środków finansowych z transakcji Przekazanie własności pracownikom, np.: poprzez programy menedżerskie i wynagradzanie akcjami firmy Przekazanie własności Wykupienie własności przez członków rodziny, pracowników Istnieje potrzeba pozyskania Sprzedaż firmy osobom / podmiotom trzecim środków finansowych z transakcji, przez jej upublicznienie na giełdzie lub sprzedaż np. z przyszłych zysków inwestorowi branżowemu czy finansowemu Przekazanie zarządu następcy wybranemu z rodziny, wpływ na podejmowanie strategicznych decyzjiOpcje przy utrzymywaniu własności Przekazanie zarządu następcy wybranemu spośród pracowników, wpływ Utrzymanie status quo. Pozostanie na podejmowanie strategicznych decyzji w biznesie, np.: jako doradca, członek Rady Nadzorczej Przekazanie zarządu następcy wybranemu z rodziny Utrzymanie własności Przekazanie zarządu następcy wybranemu z pracowników Wycofanie się z biznesu Zatrudnienie zewnętrznego menedżeraNależy zaznaczyć, że można zaplanować jednocześnie Podsumowując, można wyróżnić najważniejszewięcej niż jedną opcję, aby zminimalizować ryzyko kwestie w planowaniu sukcesji: wczesne rozpoczęciezaskoczenia przez nieoczekiwane okoliczności. procesu, poświęcenie mu odpowiedniej ilościJednak nawet takie wielowariantowe plany mogą być czasu, zidentyfikowanie najważniejszych czynnikówprzez życie zweryfikowane, dlatego trzeba okresowo decydujących o rozwoju biznesu oraz wskazanieaktualizować koncepcję sukcesji i sprawdzać jej potencjalnego sukcesora i przygotowanie planugłówne założenia. sukcesji (przynajmniej w dwóch wariantach). Zewnętrzni doradcy mogą pomóc w przygotowaniu Podczas całego procesu należy pamiętać o jegotych części planu sukcesji, które wiążą się z debiutem transparentności. Pozwoli to uniknąć konfliktów,akcji spółki na giełdzie czy znalezieniem inwestora nieporozumień i frustracji wśród pracownikówfinansowego lub branżowego. Ich wsparcie jest także i członków rodziny. Następnie trzeba zadbaćkonieczne do sporządzenia realistycznej wyceny o aktualizowanie planu, w zależności odprzedsiębiorstwa, godzącej punkt widzenia właściciela zmieniających się okoliczności operacyjnych,i kupującego. prawnych i rodzinnych. PLUS  9
  9. 9. Rozmowa z Dagmarą Nickel i Marianem Nickel Marian Nickel o sukcesji Grupa Nickel, nasz wieloletni klient, skupia 1. Kiedy chcę wycofać się z biznesu? powiązane ze sobą kapitałowo przedsiębiorstwa, – Już od kilku lat próbuję myśleć o stopniowym funkcjonujące w branży budowlano-inwestycyjnej. wycofaniu się z biznesu. Jednak, kiedy tworzyło Najlepiej rozpoznawanymi spółkami Grupy Nickel są: się firmy od zera, wraz zaufanymi ludźmi, • PTB Nickel Sp. z o.o. – firma o prawie trudno sobie wyobrazić życie bez niej. Muszę dwudziestoletniej tradycji na rynku usług chyba sam przed sobą przyznać, że do końca budowlanych i generalnego wykonawstwa. życia będę związany z moimi przedsiębiorstwami Jest inicjatorem powstania Grupy Nickel i choć pałeczkę przekazuję już młodszemu oraz jednostką dominującą wobec pozostałych pokoleniu, trudno mi sobie wyobrazić życie bez podmiotów; codziennego kopa, jakiego daje odpowiedzialność • Nickel Development Sp. z o.o. – uznany na za ponad 350 osób. Prawdopodobnie właśnie ta poznańskim rynku deweloper; odpowiedzialność sprawia, że tak trudno oddać • Nickel Technology Park Poznań Sp. z o.o. pałeczkę. Obserwuję jednak, jak radzi sobie mój – pierwszy prywatny park technologiczny w Polsce. syn i widzę, jak szybko się uczy. Grupa Nickel opiera strategię biznesową na sile 2. Czy istnieje osoba, której chcę przekazać rodzinnych tradycji, poszukiwaniu innowacyjnych przedsiębiorstwo? rozwiązań i przełamywaniu bariery standaryzacji – Oczywistym jest, że największe zaufanie ma się myślenia o przedsiębiorczości. do najbliższych osób. Chyba każdy, kto budował Przemyśleniami na temat sukcesji podzielił się firmę od zera, marzy po cichu, że to dzieci będą z nami główny udziałowiec, Prezes Zarządu PTB jego dzieło kontynuowały. Moja córka od wielu Nickel Sp. z o.o., Marian Nickel. Poniżej zebraliśmy lat dobrze sobie radzi z zarządzaniem spółką je w formie pytań i odpowiedzi. deweloperską, którą tworzyliśmy wspólnie, corazPLUS  10
  10. 10. dynamiczniej rozwija się także Nickel Technology się, że sukcesja następuje u nas ewolucyjnie Park Poznań. W prowadzeniu firmy budowlanej i w sposób naturalny. Dagmara często zastępowała obecnie pomaga mi syn – on zajmuje się bieżącym mnie, gdy nie mogłem uczestniczyć w jakichś zarządzaniem, ja – wciąż strategią długofalową. rozmowach, ostatnio coraz częściej robi to także Cieszę się, że zarówno córka, jak i syn przejawiają mój syn. Ja wielokrotnie pomagam im w trudnych chęć do zarządzania naszymi firmami, nie zawsze tematach. Jak już wspomniałem mamy także bowiem tak się dzieje. zaufanych pracowników, którzy mogą poprowadzić3. Jeśli jest to jeden z większej liczby spadkobierców, firmy Grupy Nickel. Jestem posiadaczem tylko czy pozostali poczują się pokrzywdzeni? części udziałów w spółkach, więc nie zakładam Nie mamy tego problemu. Prócz rodziny firmą żadnych problemów w sukcesji – ani prawnych pomagają nam zarządzać także osoby, z którymi ani podatkowych. Gdy mnie zabraknie po prostu nie wiążą mnie więzy krwi, a które tworzą szeroki karawana będzie musiała iść dalej. zarząd. Darzę te osoby pełnym zaufaniem i wiem, że w każdej sytuacji i ja, i przedsiębiorstwa Dagmara Nickel o sukcesji tworzące Grupę Nickel, mogą na nie liczyć. Zapytaliśmy również Dagmarę Nickel, Prezesa Świadomość, że osoby, co do których mam pełne Zarządu Nickel Development, (prywatnie córkę zaufanie, które wspierają nas od lat, czuwają nad Mariana Nickel), co sądzi na temat sukcesji. pewnymi tematami, daje poczucie spokoju co do – Każde z nas – mój ojciec, mój brat i ja przyszłości całej Grupy. – mamy bardzo odrębne obszary działalności.4. Czy mój biznes wydzielony jest z majątku W codziennej działalności operacyjnej zajmujemy prywatnego? się bardzo różnymi rzeczami. Decyzje strategiczne Obecnie największe spółki tworzące nieformalną podejmujemy często razem i to z udziałem Grupę Nickel to spółki z ograniczoną kluczowych współpracowników. Myślę, że odpowiedzialnością. Udziałowcami są zarówno tworzymy wspólnie otwartą organizację, której członkowie rodziny, jak i inne spółki Grupy. Takie zasadnicze wartości będą kultywowane nawet powiązania finansowe dają stabilność wszystkim gdy zabraknie jednego z nas. Każde z nas ma przedsiębiorstwom, którymi zarządzamy. tyle swoich obowiązków, że nie mamy czasu na5. Czy zależy mi na tym, aby firma dalej się rozwijała, długotrwałe spory, chociaż różnice zdań nie są nam również beze mnie? obce. Kluczem jednak do naszej wspólnej pracy To tak, jakby zapytał Pan, czy zależy mi na tym, jest gotowość mojego ojca do zaryzykowania aby moje dzieci nadal osiągały sukcesy, nawet i oddania nam na samym początku tej współpracy jeśli już wyprowadzą się z rodzinnego domu. relatywnie dużego kredytu zaufania i swobody tak, Oczywiście, że chcę, aby firmy dalej się rozwijały. abyśmy mogli po swojemu urządzać i prowadzić Co więcej – zależy mi także na tym, aby rodzina zarządzane przez nas działy czy firmy. Dzięki temu Nickel poszerzała zakres swojej działalności, relatywnie szybko byliśmy w stanie wziąć wpływała na nieznane wody. Aby pozostała odpowiedzialność za to, co robimy. W tym innowacyjna. To zresztą moja pasja – szukam wciąż kontekście sukcesja nie powinna być dla nas nowych ścieżek, odkrywam nowe szlaki w biznesie. wielkim problemem.6. Czy istnieje osoba, która może zastąpić mnie w zarządzaniu firmą? Rodzina wspomaga mnie w prowadzeniu biznesu Bartosz Uchman już od dawna, działamy wspólnie. Dlatego wydaje Menedżer, Biegły Rewident1 Źródło: „Raport o stanie sektora małych i średnich przedsiębiorstw w Polsce”, Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, wyd. w 2011 r.2 Źródło: „Firmy rodzinne w polskiej gospodarce - szanse i wyzwania”, Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, wyd. w 2009 r.3 Źródło: “Succeeding at succession” A Grant Thornton series for privately held businesses, Grant Thornton International Ltd., wyd. w 2010 r. PLUS  11
  11. 11. Audyt Kontroli uczymy się raz jeszcze, czyli co nowego przynosi MSSF 10 „Skonsolidowane sprawozdania finansowe” W maju 2011 r. ukazały się trzy nowe międzynarodowe Trzy nowe międzynarodowe standardy standardy sprawozdawczości finansowej (dalej: MSSF). Są one efektem ukończenia jednego z etapów prac sprawozdawczości finansowej: twórców standardów międzynarodowych nad • skonsolidowane sprawozdania finansowe tematyką z zakresu konsolidacji. Pakiet nowych • wspólne umowy standardów obejmuje MSSF 10 „Skonsolidowane sprawozdania finansowe”, MSSF 11 „Wspólne • ujawnianie informacji o zaangażowaniu umowy” oraz MSSF 12 „Ujawnianie informacji w innych jednostkach o zaangażowaniu w innych jednostkach”. Standardy te zaczną obowiązywać od 1 stycznia 2013 r. Czasu na przygotowanie się do ich wdrożenia jest jeszcze Czy jednostki zależne trzeba będzie konsolidować całkiem sporo. Warto jednak ten czas dobrze inaczej niż dziś? Nie. Procedury i zasady konsolidacji wykorzystać, ponieważ nowe regulacje różnią się pozostają bez zmian. Co zatem się zmienia? Wdrożenie koncepcyjnie od aktualnie obowiązujących. MSSF 10 może (choć nie musi) spowodować, że zakres Gdybym miała wskazać najbardziej fundamentalne podmiotów objętych konsolidacją będzie inny. zmiany wynikające z wymienionych wyżej nowych A wszystkiemu winna nowa koncepcja kontroli. MSSF, to w moim osobistym rankingu kolejność na Czy będziemy konsolidować mniej czy więcej? podium byłaby następująca: Twórcy nowego standardu odpowiadają: „To zależy”. 1. Zupełnie nowa definicja kontroli – MSSF 10. 2. Nowe podejście do wspólnych przedsięwzięć Co z tą kontrolą? – MSSF 11. Najpierw kilka słów wyjaśnienia, dlaczego 3. Nowy zakres ujawnień dla inwestycji w innych lepsze wypiera dobre. W mojej ocenie aktualnie jednostkach – MSSF 12. obowiązująca definicja kontroli jest dobra. Dlaczego? Absolutnym liderem w konkurencji „nowość Bo daje jednoznaczne kryterium oceny. W świecie konsolidacyjna” jest według mnie koncepcja kontroli pełnym niepewności każdy poszukuje punktów zawarta w MSSF 10, dlatego poświęcam artykuł temu oparcia. Takim punktem oparcia w MSR 27 jest właśnie zagadnieniu. granica w postaci 50% głosów. Czy odpowiedź na pytanie, kto posiada większość głosów stanowi Informacje o MSSF 10 dla porządku jakąś trudność? Oczywiście, że nie. Wystarczy MSSF 10 zastąpi dotychczasowe regulacje policzyć. Proste i niewiele kosztuje. Tu przypomina odnoszące się do konsolidacji, zawarte w MSR 27 mi się pewna refleksja Juliana Tuwima: „Powiedz „Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdania człowiekowi, że na niebie jest 978301246569987 finansowe” oraz SKI 12 „Konsolidacja – jednostki gwiazd, a uwierzy. Ale napisz kartkę „świeżo specjalnego przeznaczenia”. Po tej zmianie SKI 12 malowane”, a sprawdzi palcem i powala się.” zostanie wycofany, a MSR 27 ‒ okrojony i będzie No tak, ufamy liczbom. Przemawia do nas 51% zawierał wyłącznie regulacje dotyczące jednostkowych głosów, ale sformułowanie „mogę więcej niż inni” sprawozdań finansowych. już niekoniecznie. Czy słusznie?PLUS  12
  12. 12. „Powiedz człowiekowi, że na niebiejest 978301246569987 gwiazd,a uwierzy. Ale napisz kartkę„świeżo malowane”, a sprawdzipalcem i powala się.” Julian Tuwim Twórcy standardów rachunkowości przekonują, Nowa definicja kontroliże niesłusznie i wskazują na ciemne strony Koncepcja kontroli w MSSF10 opiera się na trzechzagadnienia. Zdarzenia, które w życiu występują elementach:w rozmaitych, odbiegających od wzorca mutacjach 1. Uprawnieniach.mogą wymknąć się ocenie nastawionej na 2. Zmiennych wpływach z inwestycji.jednoznaczne kryteria. Co więcej jednoznaczne 3. Zdolności wykorzystania uprawnień dokryteria dają sposobność, aby tak kształtować oddziaływania na zmienne wpływy z inwestycji.zdarzenia, by osiągnąć pewien założony rezultat.Kryzys finansowy w USA dostarczył bogatego Wszystkie trzy wskazane elementy muszą występowaćmateriału empirycznego o skali strukturyzowania łącznie. Do rozstrzygnięcia, czy inwestor sprawujetransakcji w grupach, głównie w instytucjach kontrolę nad innym podmiotem nie wystarczyfinansowych. Był to bezpośredni impuls do stwierdzenie, że posiada on prawa do zmiennychwyciągnięcia wniosku, że istniejące regulacje trzeba wpływów z inwestycji lub też że jest narażony na ichzmienić i to fundamentalnie. Jak jednak określić zmienność. Inwestor musi jednocześnie mieć zdolnośćów nowy fundament? I tu znów przypomina mi oddziaływania na zmienne wpływy, a zdolność tęsię pewna historia z literatury. Adam Mickiewicz określają posiadane przez inwestora uprawnienia.w swojej epoce przekonywał: „Czucie i wiara Innymi słowy, zaangażowanie inwestycyjne w innąsilniej mówi do mnie, niż mędrca szkiełko i oko”. jednostkę niesie ze sobą ryzyka i korzyści, którychObserwując kierunek, w którym podążają twórcy wyrazem są wpływy ulegające wahaniom. Jeżeli zakresstandardów rachunkowości, można odnieść wrażenie, uprawnień inwestora jest tak szeroki, że umożliwiaże próbują oni zerwać ze „szkiełkiem i okiem”. mu oddziaływanie na jednostkę, kontroluje on ryzykaCo w zamian? W zamian może niekoniecznie i korzyści związane z inwestycją.„czucie”, ale raczej wyczucie, czyli na tyle uniwersalneprawa, by rządziły całym zbiorem przypadków. Co kryje się pod uprawnieniamiNowa definicja kontroli ma być zatem lepsza, Rozpatrzmy kilka przypadków, aby sprawdzić, jak nowąbo sformułowana w oparciu o pewne prawa czy definicję kontroli przełożyć na praktyczne zastosowanie.prawidłowości. Przypadek pierwszy będzie najbardziej typowy. PLUS  13
  13. 13. Załóżmy, że pod posiadanymi przez inwestora nad nim kontrolę? Aby rozstrzygnąć to zagadnienie, uprawnieniami kryją się po prostu prawa głosu. trzeba zagłębić się w kolejną nowość, którą przynosi Zmienne wpływy z inwestycji w spółkę to wyniki MSSF 10. uzyskiwane z jej działalności. Inwestor wywiera więc wpływ na działalność spółki, a tym samym na jej Standard przewiduje, że sprawowanie kontroli wyniki, poprzez posiadane prawa głosu. Inwestor można zlecić innemu podmiotowi. posiadający większość głosów w danej spółce jest stroną decydującą o jej działalności. Wniosek z tego To oznacza, że przy rozstrzyganiu, kto faktycznie prostego przykładu jest następujący. sprawuje kontrolę, może pojawić się konieczność przeanalizowania relacji zleceniodawca – agent. Jeśli to prawa głosu wyznaczają uprawnienia inwestora, to nowa definicja kontroli nie zmieni Kontrola na zlecenie rozstrzygnięć dokonanych pod rządami MSR 27. Kim jest agent? To strona, która została zaangażowana, by działać w imieniu oraz na korzyść innego Kolejny przykład jest już mniej oczywisty. podmiotu (zleceniodawcy). Agent może posiadać Jedynym celem nowo powołanego podmiotu jest i wykonywać uprawnienia zleceniodawcy. Jednakże skup należności od inwestorów oraz ich obsługa, wykonując te uprawnienia, agent nie sprawuje obejmująca gromadzenie spłat od kontrahentów kontroli. Uprawnienia delegowane przez inwestora i przekazywanie ich inwestorom. W przypadku na agenta postrzegane są tak samo, jak uprawnienia niewywiązywania się kontrahentów z płatności, posiadane przez inwestora bezpośrednio. należność automatycznie stawiana jest do dyspozycji Oceniając, czy dany podmiot występuje w roli jednego inwestora, co zostało uzgodnione w odrębnej agenta, należy uwzględnić wszystkie następujące umowie pomiędzy tym inwestorem a podmiotem. czynniki: Tylko inwestor może decydować jak zarządzać taką • zakres decyzyjności; przeterminowaną wierzytelnością. W przykładzie • uprawnienia innych stron; tym jedynymi aktywami podmiotu są należności. • wynagrodzenie, do którego podmiot upoważniony Analizując cel oraz określony schemat postępowania, jest na mocy umowy; można uznać, że decydujące znaczenie ma tu • narażenie na zmienność wpływów z udziałów zarządzaniewierzytelnościami w przypadku w jednostce. niewywiązywania się kontrahentów z płatności. Jest to jedyny obszar, który przekłada się na Powróćmy do przykładu z funduszem i przeanalizujmy zmienność wpływów. Zarządzanie „normalnymi” powyższe czynniki, odpowiednio rozbudowując wierzytelnościami nie wymaga podejmowania decyzji przykład o dwa scenariusze. oddziałujących na zmienność wpływów. Są to proste, W scenariuszu pierwszym załóżmy, że inwestorzy z góry określone czynności dotyczące przepływów mogą usunąć zarządzającego zwykłą większością głosów, kwot wynikających z sald należności. Strona, ale tylko w sytuacji złamania przez niego warunków która ma zdolność zarządzania przeterminowanymi umowy o zarządzanie. Ponadto zarządzający posiada wierzytelnościami, posiada uprawnienia do znaczący udział w funduszu, np. 20%. oddziaływania na zmienne wpływy i to ona sprawuje kontrolę nad podmiotem. Czy zarządzający w scenariuszu 1 występuje w roli agenta? Oto zestawienie argumentów za i przeciw: Pójdźmy zatem krok dalej. Kolejny przykład z gatunku mniej oczywistych. Czynniki Zleceniodawca Agent Podmiot zarządzający funduszem (dalej: zarządzający) podejmuje decyzje w najlepszym interesie inwestorów zakres decyzyjności x szeroki zakres, ale działa oraz zgodnie z umową o zarządzanie funduszem. w interesie inwestorów Zarządzający posiada szeroki zakres uprawnień decyzyjnych. Zarządzający otrzymuje rynkowo uprawnienia innych stron słabe x protective rights określoną opłatę za zarządzanie, która wynosi 1% wartości zarządzanych aktywów oraz 20% zysku wynagrodzenie x stały % funduszu, o ile założony poziom zysku zostanie osiągnięty. Chociaż zarządzający w swych decyzjach kieruje się interesem inwestujących w fundusz, to zmienność wpływów 20% udziałów – relatywnie jednak znacząco oddziałuje na działalność samego x z udziałów wysokie zaangażowanie funduszu. Czy to oznacza, że zarządzający sprawujePLUS  14
  14. 14. MSSF 10 Posługując się terminologią szachową, można by powiedzieć, że jest pat. Argumenty rozłożyły się pół wyraźnie stwierdza, na pół. Pamiętajmy jednak, że nie o prostą arytmetykę tu chodzi. Jakie argumenty przemawiają za tym, że uprawnienia, które że zarządzający jest agentem? Zakres decyzyjności zarządzającego jest wprawdzie szeroki, niemniej musi mają charakter ochronny, on działać w interesie inwestorów. A zatem działa nie stanowią kontroli. w ich imieniu i na ich korzyść. Sposób wynagradzania zarządzającego jest typowy dla agenta – stała prowizja uzależniona od określonych rezultatów, która jest współmierna do świadczonych przez niego usług. Teraz spójrzmy na argumenty, które wskazują, że zarządzający działa raczej tak, jak zleceniodawca. Analizując uprawnienia innych inwestorów, można stwierdzić, że są one słabe i mają charakter tzw. protective rights, czyli praw ochronnych. W tym przykładzie prawa innych inwestorów do usunięcia zarządzającego funduszem są ograniczone tj. inwestorzy zabezpieczyli się jedynie przed sytuacją, w której zarządzający łamie postanowienia umowy o zarządzanie. MSSF 10 wyraźnie stwierdza, że uprawnienia, które mają charakter ochronny, nie stanowią o kontroli. Pozostaje kwestia zmienności wpływów z udziałów w funduszu. Udziały zarządzającego są relatywnie wysokie. Zarówno opłata za zarządzanie, jak i wpływy przypadające na posiadane udziały mogą łącznie stanowić dla zarządzającego znaczne narażenie na ryzyko. Im wyższe wpływy oraz im większa ich zmienność, tym większe zaangażowanie zarządzającego, który zaczyna występować bardziej w trosce o własny interes, niż tylko w roli agenta. Warto podkreślić, że poziom zaangażowania to parametr, który może być różnie oceniany w zależności od okoliczności. Podsumowując analizę pierwszego scenariusza dochodzimy do wniosku, że zarządzający może kontrolować fundusz. To teraz zbudujmy alternatywny scenariusz drugi. Załóżmy, że fundusz posiada radę inwestorów, której członkowie są niezależni od zarządzającego i są powoływani spośród innych inwestorów. Rada co roku dokonuje wyboru zarządzającego. Jeśli rada podejmie decyzję o nieodnawianiu umowy z dotychczasowym zarządzającym, dokonuje wyboru innego podmiotu, który świadczy takie usługi na rynku. Podobnie jak w scenariuszu pierwszym, zarządzający posiada znaczący udział w funduszu, np. 20%.PLUS  16
  15. 15. Spółki mają drugą szansę, by „urodzić się” lub „umrzeć” w konsolidacji. Elżbieta Podolak Menedżer Techniczny, Biegły RewidentCzy zarządzający w scenariuszu drugim występuje w roli agenta?Ponownie zestawmy argumenty za i przeciw: Czynniki Zleceniodawca Agent zakres decyzyjności x szeroki zakres, ale działa w interesie inwestorów mocne, mechanizm uprawnienia innych stron x weryfikacji wynagrodzenie x stały % 20% udziałów zmienność wpływów – relatywnie wysokie x z udziałów zaangażowanie Tym razem argumenty rozłożyły się trochę inaczej.Decydującym czynnikiem w powyższej analizie sąmocne uprawnienia po stronie inwestorów. Radainwestorów wprowadziła mechanizm, który dajeinwestorom prawo usunięcia zarządzającego, o ileinwestorzy podejmą taką decyzję. W tym przykładzie analiza zdecydowaniekoncentruje się na elastycznym sposobie usunięciapodmiotu zarządzającego. Chociaż narażeniezarządzającego na zmienność wpływów nadal jestrelatywnie wysokie, mocne uprawnienia inwestorówwskazują, że zarządzający występuje w roli agenta.W tym scenariuszu dochodzimy do wniosku,że zarządzający nie kontroluje funduszu.Retrospektywnie czyli jednak dwa razyKtóż z nas nie zna słów Wisławy Szymborskiejo tym, że „nic dwa razy się nie zdarza i nie zdarzy”.W świecie rachunkowości rzeczy czasami biegnąinnym torem. Nowe regulacje MSSF 10 należywdrożyć retrospektywnie. Oznacza to, że cofamysię w czasie i zakres spółek objętych konsolidacjąoceniamy ponownie, tylko przy zastosowaniuzmienionych reguł gry. A zatem spółki mają drugąszansę, by „urodzić się” lub „umrzeć” w konsolidacji.Czy tym razem z większą wprawą? Czy wciąż jednakbez rutyny? To już zapewne materiał na zupełnieinną opowieść. PLUS  17
  16. 16. Audyt Folwark zwierzęcy, czyli jak księgować zyski z dojnych krów Problemy polskiego rolnictwa… Ukryte bezrobocie, w Ustawie ani w krajowych standardach ubezpieczenia społeczne, mała innowacyjność, rachunkowości, jednostki mogą stosować również ograniczony dostęp do infrastruktury czy też niska Międzynarodowe Standardy Rachunkowości. konkurencyjność w zestawieniu z pozostałymi Czy jednak działalność rolniczą można uznać za sektorami gospodarki i z sytuacją w innych krajach. nieuregulowaną w Ustawie? Czy przepisy dotyczące Problemy liczne, poważne i mające z reguły ujmowania i wyceny poszczególnych kategorii uwarunkowania społeczne. Narastając i kumulując aktywów i pasywów nie opisują w wystarczającym się od lat, stają się niezwykle trudne do rozwiązania stopniu również kategorii związanych z rolnictwem? w obecnych warunkach ekonomiczno-politycznych. I czy te „generalne” przepisy Ustawy w rzeczywistości Wydaje się, że rzetelne rozpatrzenie tych zagadnień nie przypominają uregulowań zawartych w MSR 41? w kilkustronicowym tekście nie jest możliwe. Celem niniejszego artykułu jest próba odpowiedzi na Dlatego właśnie niniejszy artykuł nie będzie ich te pytania, ze szczególnym uwzględnieniem kwestii rozstrzygał. Jego celem nie jest bowiem omawianie dotyczących wyceny inwentarza żywego. kwestii wpływających na konkurencyjność polskiego W Ustawie o rachunkowości definicje pojęć rolnictwa, a jedynie aspektów księgowych, związanych z rolnictwem nie występują, pojawiają się a dokładniej sposobów ujmowania w księgach natomiast w Standardzie. MSR 41 określa działalność rachunkowych efektów działalności gospodarczej rolniczą jako zarządzanie przez jednostkę gospodarczą o charakterze rolniczym. Tematyka będzie więc lekka, przemianą biologiczną aktywów biologicznych łatwa i przyjemna, przynajmniej w zestawieniu (zwierząt hodowlanych i roślin uprawnych) z problemami wymienionymi wcześniej. w produkty rolnicze (w produkty zebrane/pozyskane W stwierdzeniu o lekkości i łatwości jest oczywiście z tych aktywów) lub w inne aktywa biologiczne. spora doza ironii. Dostrzeże ją każdy, kto próbował Pod pojęciem przemiany biologicznej Standard poszukiwać w Ustawie o rachunkowości zapisów ujmuje procesy wzrostu, umniejszenia (degeneracji), dedykowanych działalności rolniczej. Poza wzmianką produkcji i prokreacji, które powodują jakościowe w definicji środków trwałych zaliczającej do tej grupy lub ilościowe zmiany aktywów biologicznych i które aktywów inwentarz żywy, trudno doszukać się tu z założenia zachodzą samoistnie. Istota prowadzenia innych odniesień do rolnictwa. W tym kontekście działalności rolniczej według MSR 41 polega jednak w komfortowej sytuacji znajdują się jednostki na zarządzaniu tą przemianą poprzez zwiększanie lub prowadzące sprawozdawczość finansową w oparciu przynajmniej stabilizowanie warunków niezbędnych o Międzynarodowe Standardy Rachunkowości. do zaistnienia wymienionych procesów. W tym Podmioty te mają do dyspozycji Międzynarodowy kontekście działalnością rolniczą nie są zbiory/ Standard Rachunkowości 41 „Rolnictwo” (dalej: pozyskanie produktów ze źródeł niepodlegających MSR 41, Standard), obszernie regulujący zagadnienia zarządzaniu, czyli np. połowy morskie, będzie nią związane z działalnością rolniczą. Cóż jednak natomiast odławianie ryb hodowanych w farmach z przedsiębiorstwami raportującymi zgodnie rybnych. z Ustawą, w sytuacji braku w jej treści szczegółowych W uzupełnieniu warto podkreślić, że MSR 41 uregulowań dotyczących rolnictwa? Rozwiązanie nie dotyczy gruntów i wartości niematerialnych problemu zawiera art. 10 ust. 3 tej ustawy, zgodnie związanych z działalnością rolniczą. Zgodnie z tym z którym w sprawach nieuregulowanych Standardem grunty orne będą więc wyceniane jakPLUS  18
  17. 17. inne pozycje gruntów. Aktywami biologicznymi środków trwałych, jak i zapasów) wyceny dokonujepodlegającymi regulacjom MSR 41 są wyłącznie się według ceny sprzedaży takiego samego lubzasiewy poczynione na tych gruntach. podobnego składnika aktywów. Analogicznie jeżeli Po zdefiniowaniu pojęcia aktywów biologicznych, koszt wytworzenia składnika zapasów nie może byćkolejnym krokiem jest analiza dotyczących tych ustalony, wycenia się go według ceny sprzedażyaktywów regulacji, ujętych w MSR 41 oraz w Ustawie netto takiego samego lub podobnego składnika,o rachunkowości. Zgodnie ze Standardem, składnik pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedażyaktywów biologicznych wyceniany jest zarówno produktów zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadkuw momencie początkowego ujęcia, jak i na każdy produkcji w toku – także z uwzględnieniem stopniadzień bilansowy, w wartości godziwej pomniejszonej jego przetworzenia. Wreszcie cenę sprzedaży nettoo szacunkowe koszty związane ze sprzedażą. Jeżeli składnika aktywów Ustawa określa jako możliwą dojednak w momencie początkowego ujęcia nie jest uzyskania na dzień bilansowy cenę jego sprzedaży,możliwe wiarygodne ustalenie wartości godziwej, bez podatku od towarów i usług oraz podatkuskładnik ten wycenia się w cenie nabycia lub koszcie akcyzowego, pomniejszoną o rabaty, opusty i innewytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe podobne zmniejszenia oraz koszty związaneumorzenie oraz zakumulowane odpisy z tytułu utraty z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedażywartości. Należy jednak zaznaczyć, że taki składnik i dokonaniem tej sprzedaży, a powiększoną o należnąaktywów (wyceniany początkowo w cenie nabycia dotację przedmiotową.lub koszcie wytworzenia) powinien zostać wyceniony Na pierwszy rzut oka regulacje w zakresie wycenyw wartości godziwej pomniejszonej o szacunkowe w MSR 41 i Ustawie o rachunkowości różnią siękoszty sprzedaży wówczas, gdy wiarygodne ustalenie zasadniczo. W Standardzie punktem wyjścia jestwartości godziwej stanie się możliwe. wartość godziwa, w ustawie – koszt historyczny. Z przytoczonych regulacji wynika, że w MSR 41 Czy jednak rzeczywiście wycena tych samych aktywówpodstawową kategorią stanowiącą bazę do wyceny zgodnie z obiema grupami regulacji doprowadziłabyskładnika aktywów biologicznych jest wartość do zupełnie różnych rezultatów? Można się o tymgodziwa. Wycena według kosztu historycznego ma przekonać, analizując przykład hodowli bydłajedynie pomocniczy charakter i może być stosowana mlecznego.wyłącznie w sytuacjach wyjątkowych. Tymczasem Zgodnie z MSR 41 aktywa biologiczne, doUstawa o rachunkowości ujmuje tę kwestię których zaliczyć trzeba bydło mleczne, winny byćodwrotnie. Zgodnie z art. 28 tej ustawy, środki wyceniane według wartości godziwej, pomniejszonejtrwałe wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy, o koszty związane ze sprzedażą. Standard zalecawedług cen nabycia lub kosztów wytworzenia lub określenie wartości godziwej na podstawie cenywartości przeszacowanej w wyniku aktualizacji rynkowej ustalonej na aktywnym rynku – o ile takiwyceny, pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne rynek istnieje. Warto podkreślić, że rynek, na którymoraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Z kolei dokonują się transakcje aktywami biologicznymi z tejzapasy wycenia się według cen nabycia lub kosztów samej grupy, jednak o bardzo różnych właściwościach,wytworzenia, nie wyższych od cen ich sprzedaży netto może nie być właściwym punktem odniesienia. Jeżelina dzień bilansowy. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie rozpatrywana hodowla bydła mlecznego składa sięceny nabycia, wówczas (zarówno w odniesieniu do wyłącznie z wysokiej jakości egzemplarzy o bardzo PLUS  19
  18. 18. dobrym rodowodzie, wycena oparta na cenie jako aktywa trwałe). Następstwem oceny przesłanekrynkowej, ustalonej w transakcjach dotyczących byłyby indywidualne odpisy aktualizujące z tytułubydła gorszej jakości, nie byłaby właściwa. W takiej utraty wartości, przy jednoczesnym braku możliwościsytuacji należałoby się zastanowić, czy istnieje przeszacowania wartości księgowej powyżej kosztuaktywny rynek na bydło mleczne o bardzo wysokiej historycznego. Taki sposób wyceny nakładałby najakości. W przypadku jego braku, MSR 41 nakazuje hodowcę nie tylko obowiązek prowadzenia bardzouwzględnić aktualne ceny rzeczywistych transakcji rozbudowanej ewidencji księgowej, lecz takżerynkowych, ceny rynkowe podobnych aktywów (po stosowania rozwiązań technologicznych koniecznychdokonaniu stosownych korekt odzwierciedlających dla uzyskania danych wejściowych do tej ewidencjiróżnice pomiędzy tymi aktywami), wreszcie branżowe (np. pomiar zużycia paszy na poszczególne sztukijednostki pomiarowe (dla bydła mlecznego np. bydła). Rozwiązanie takie byłoby co najmniejwielkość produkcji mleka w ciągu roku). Jeżeli nieefektywne, jeżeli w ogóle możliwe do wprowadzenia.dostęp do kwotowań cen wysokiej jakości bydła Warto więc rozważyć założenie odwrotne, że animlecznego byłby niemożliwy, najwłaściwszą bazą do cena nabycia, ani koszt wytworzenia nie mogą byćustalenia wartości godziwej byłyby ceny z niedawnych wiarygodnie ustalone. Jego podstawą w przypadkutransakcji, zawieranych przez podmiot dokonujący bydła z własnego chowu mógłby być brak rozwiązańwyceny, dotyczących identycznych lub bardzo technologicznych niezbędnych do precyzyjnegozbliżonych egzemplarzy bydła, ewentualnie korekta ustalenia wartości paszy zużywanej przez poszczególnecen rynkowych o różnice w jakości bydła, a następnie sztuki bydła przy małej jednorodności „produkowanychpomniejszenie o szacowane koszty zbycia. elementów”. Podobnie dla sztuk nabytych z innych hodowli cena nabycia byłaby adekwatna tylko przezAnalizę sposobu wyceny bydła mlecznego jakiś czas, ponieważ na skutek przemiany biologicznej,w kontekście przepisów Ustawy o rachunkowości takie właściwości, jak wiek czy wydajność ulegająnależałoby rozpocząć od rozstrzygnięcia, ciągłym zmianom. Proces ten trudno utożsamiaćczy jest możliwe ustalenie ceny nabycia wyłącznie ze standardową amortyzacją środkówlub kosztu wytworzenia takich aktywów. trwałych. Hodowla może stanowić analogię do procesu ulepszenia składników aktywów w efekcieZałóżmy na początek, że taka możliwość istnieje. ponoszonych nakładów. W tym momencie znówZgodnie z literalnym brzmieniem przepisów art. 28 pojawia się bariera w postaci braku możliwościUstawy, dla poszczególnych sztuk bydła powinien efektywnego ustalenia nakładów poniesionych nabyć ustalany koszt ich „wytworzenia”, w szczególności „produkcję” poszczególnych sztuk bydła. Rozwiązaniewartość skarmionej paszy, koszty obsługi weterynaryjnej, podsuwane przez art. 28 Ustawy to zastosowanie cenykoszty pracy i inne. Dodatkowo dla każdej sztuki sprzedaży podobnego składnika aktywów zamiastnależałoby analizować przesłanki utraty wartości, kosztu historycznego. Należy jednak podkreślić,a więc porównywać koszt „wytworzenia” z ceną że mogłoby ono znaleźć zastosowanie w przypadkusprzedaży netto możliwą do uzyskania na dzień początkowego ujęcia składnika inwentarza żywego.bilansowy (w przypadku bydła traktowanego jako Wycena późniejsza, w tym na kolejne dni bilansowemajątek obrotowy) lub z przepływami generowanymi (wg ustalonych każdorazowo na te dni cen sprzedaży)z produkcji mleka (w przypadku sztuk traktowanych wydaje się rozwiązaniem co najmniej dyskusyjnym.PLUS  20
  19. 19. Istotę działalności rolniczej stanowi przemiana biologiczna, czyli procesy zachodzące samoistnie, na które producent Podsumowując rozważania na gruncie Ustawy rolny ma bardzo ograniczonyo rachunkowości, należałoby stwierdzić, że regulacje tezasadniczo odbiegają od postanowień MSR 41. wpływ.Ich literalne brzmienie oparte jest bowiem na zasadziekosztu historycznego, podczas gdy Standard operujeprzede wszystkim pojęciem wartości godziwej. Marcin Wojtkowiak Menedżer, Biegły RewidentNa tej podstawie należałoby odrzucić tezę, wedługktórej wycena inwentarza żywego według regulacjiMSR 41 i Ustawy o rachunkowości prowadziłabydo podobnych rezultatów. Pozostaje jeszcze drugiez postawionych wcześniej pytań, czy ogólne przepisyUstawy regulujące wycenę składników aktywów mogąbyć stosowane również do aktywów biologicznych. Istotę działalności rolniczej stanowi przemianabiologiczna, czyli procesy zachodzące samoistnie, naktóre producent rolny ma bardzo ograniczony wpływ.Poszczególne składniki aktywów biologicznych mogąbyć bardzo niejednorodne, podobnie jak kosztyich „wytworzenia”. Nawet dbałość o zapewnienieoptymalnych dla hodowli czy uprawy warunków niegwarantuje osiągnięcia zamierzonego rezultatu.W tym sensie rolnictwo istotnie różni się od innychrodzajów działalności produkcyjnej. Fakt ten zostałdostrzeżony i usankcjonowany na grunciemiędzynarodowym w postaci zbioru odrębnychuregulowań w zakresie rachunkowości (MiędzynarodowyStandard Rachunkowości 41 „Rolnictwo”). Wydaje sięjednak, że ta odrębność nie została odzwierciedlonaw Ustawie o rachunkowości, brak w niej bowiemprzepisów, które przystawałyby do specyfiki tejdziałalności. Zapewne dlatego stosowana powszechniew Polsce praktyka księgowa przedsiębiorstw prowadzącychdziałalność rolniczą zbieżna jest z postanowieniamiMSR 41, odbiega natomiast od zapisów Ustawyo rachunkowości. Ta tendencja kieruje przedsiębiorcówrolnych wprost do uregulowań Standardu, niezależnieod tego, czy prowadzą oni sprawozdawczośćfinansową zgodnie z Międzynarodowymi StandardamiRachunkowości, czy też z Ustawą o rachunkowości. PLUS  21
  20. 20. AudytMetody wyceny wyrobów gotowychdla celów sprawozdawczościfinansowej a cele zarządczeW praktyce audytorskiej nierzadko mamy do Na sprzedaży produktów z ostatniej grupyczynienia z zagadnieniami, które dotyczą nie (wytworzone lub przetworzone przez jednostkętylko sprawozdawczości finansowej, lecz także składniki aktywów, niepodlegające dalszej przeróbce,sprawozdawczości zarządczej służącej wewnętrznym przeznaczone do zbytu na rzecz zewnętrznychcelom przedsiębiorstw. Jednym z obszarów odbiorców) opiera się działalność jednostekprzenikania się tego typu informacji jest wycena produkcyjnych. Sposób ich wyceny dla celówzapasów, a w szczególności rozliczenie produkcji. sprawozdawczości finansowej został uregulowany W przedsiębiorstwach produkcyjnych dużą część w art. 28 Ustawy o rachunkowości. Nakłada on namajątku stanowią zazwyczaj zapasy, a z kolei w ich przedsiębiorstwo prowadzące pełne księgi rachunkowestrukturze ‒ zapasy wyrobów gotowych. Produkty obowiązek wyceny produktów gotowych wedługte w bezpośredni sposób powiązane są z przychodami kosztów wytworzenia nieprzekraczających cenze sprzedaży uzyskiwanymi przez jednostki sprzedaży netto.produkcyjne. Zarządzający tego typu podmiotamiprzed podjęciem ważnych decyzji muszą mieć dostęp Metody wyceny zapasów produktów gotowychdo informacji na temat przychodów, kosztów i marż W praktyce wycena końcowego stanu zapasudla poszczególnych produktów lub ich grup. produktów gotowych według kosztu rzeczywistegoW związku z tym niezwykle istotne dla realizacji zależy w dużym stopniu od przyjętej technikicelu jest przyjęcie właściwej metody wyceny zapasów rozliczania produkcji w trakcie roku, czyli odwyrobów gotowych. Powinna ona uwzględniać wyceny wstępnej. Przepisy Ustawy o rachunkowościkonkretny typ produkcji oraz specyfikę procesu umożliwiają wybór sposobu wyceny wstępnejprodukcyjnego przedsiębiorstwa. Zasadniczą kwestią produktów gotowych, odnosząc się do następującychjest więc wybór sposobu wyceny wyrobów gotowych technik:w trakcie wytwarzania, w celu ustalenia w sposób • metoda kosztu rzeczywistego;wiarygodny kosztu produkcji. Metod jest kilka. • metoda kosztu standardowego (planowanego);Którą z nich wybrać, by podejmować na bieżąco • metoda „cen sprzedaży netto”.kluczowe dla przedsiębiorstwa decyzje? Na początek kilka teorii i definicji. Zapasy Wymogi Międzynarodowego Standardunależą do najmniej płynnych części aktywów Rachunkowości nr 2 „Zapasy” (MSR 2) są w tymkrótkoterminowych, w których przedsiębiorstwa zakresie bardziej rygorystyczne. Dla ułatwieniaczęsto zamrażają znaczne środki finansowe. MSR 2 przewiduje możliwość zastosowania metodyW typowej jednostce produkcyjnej zgromadzone kosztu standardowego czy opartej na cenachw ten sposób dobra niejednokrotnie przekraczają 15% detalicznych tylko wówczas, gdy w wyniku otrzymujeaktywów, a u detalistów mogą stanowić ponad 25%1. się przybliżoną kwotę kosztu wytworzenia. Przyjęty W podmiotach produkcyjnych wyróżnia się trzy uproszczony sposób wyceny nie powinien zatemrodzaje zapasów: odbiegać w istotny sposób od wyceny metodą kosztu• materiały i surowce nabyte w celu zużycia rzeczywistego. w procesie produkcyjnym;• produkty w toku, oczekujące na dalszą obróbkę;• produkty gotowe, przeznaczone do sprzedaży. 1 S.A. Ross, R.W. Westerfield, B.D. Jordan, Finanse ...wyd. cyt., s. 694 PLUS  23
  21. 21. Poniższy przykład prezentuje sposób wyceny zapasów w oparciu o wspomniane techniki. Przykład W okresie sprawozdawczym jednostka branży produkcyjnej poniosła następujące koszty rzeczywiste: koszty zużycia materiałów i surowców 200 000 koszty wynagrodzeń pracowników działu produkcyjnego i pośrednioprodukcyjnego 88 000 koszty amortyzacji maszyn produkcyjnych 42 000 pozostałe koszty bezpośrednio- i pośrednioprodukcyjne 20 000 Łącznie 350 000 koszty sprzedaży i zarządu 30 000 W okresie tym jednostka wytworzyła 5 000 szt. i sprzedała 3000 szt. produktu po cenie 100 zł/szt. Nie wystąpiły niewykorzystane zdolności produkcyjne. a) zastosowanie metody kosztu rzeczywistego Przyjęcie z produkcji 5 000 szt. wytworzonych produktów 350 000 Koszt rzeczywisty 1 produktu 70 Przychody ze sprzedaży produktów (3 000 szt. x 100 zł) 300 000 Koszt sprzedanych produktów (3 000 szt. x 70 zł) 210 000 Koszty zarządu 30 000 Wynik ze sprzedaży 60 000 Zapas według kosztu rzeczywistego (2 000 szt. x 70 zł) 140 000 b) zastosowanie metody kosztu standardowego Spółka dla celów uproszczonego rozliczenia ustaliła koszt standardowy na poziomie 80 zł/szt. Wskaźnik odchyleń za okres wyniósł -12,5% Przychody ze sprzedaży produktów (3 000 szt. x 100 zł) 300 000 Koszt sprzedanych produktów [(3 000 szt. x 80 zł) x (1 – 12,5%)] 210 000 Koszty zarządu 30 000 Wynik ze sprzedaży 60 000 Zapas według kosztu standardowego (2 000 szt. x 80 zł) 160 000 Zapas według kosztu rzeczywistego [(2 000 szt. x 80 zł) x (1 – 12,5%)] 140 000 c) zastosowanie metody ceny sprzedaży netto Przeciętna marża za okres na całej działalności wyniosła 20% Zapas według ceny sprzedaży netto (2 000 szt. x 100 zł) 200 000 Przeciętna marża za okres 20% Zapas według kosztu rzeczywistego 160 000PLUS  24
  22. 22. System rachunku kosztów należy dostosować do specyfiki działalności danego przedsiębiorstwa. Niezależnie od zastosowanej metody wyceny Do uzasadnionej części nakładów pośrednich,zapasów produktów gotowych, cel jest ten sam odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu,– określenie kosztu produkcji na moment zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcjiwytworzenia tych dóbr (wycena wstępna); oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji,najpóźniej na dzień bilansowy (wycena bilansowa). które odpowiadają poziomowi tych nakładów przyJednostka powinna posiadać system księgowy, normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych.który umożliwia wiarygodne rozliczanie kosztów Przepisy precyzują również, jakiego typu wydatkówwytworzenia produktów gotowych, przynajmniej nie zalicza się do kosztów wytworzenia produktu.na dzień bilansowy. System rachunku kosztów (wpływają one na wynik finansowy okresunależy dostosować do specyfiki działalności sprawozdawczego, w którym zostały poniesione).danego przedsiębiorstwa. W zależności od potrzeb Są to m.in. następujące pozycje:kierownictwa, powinien on również w wiarygodny • koszty ogólnego zarządu; i systematyczny sposób umożliwiać podejmowanie • koszty sprzedaży produktów;kluczowych decyzji, związanych np. z opłacalnością • koszty magazynowania (chyba że ich poniesienie produkcji czy reagowaniem na poziomie ustalania jest niezbędne w procesie produkcyjnym);cen sprzedaży. • koszty będące konsekwencją niewykorzystanych Czy wybór danej metody wstępnej wyceny może zdolności i strat produkcyjnych.wpływać na podejmowanie najważniejszych decyzji,skoro cel pozostaje ten sam? Niezależnie od wyboru Ocena dostępnych metod dla celówtechniki wyceny, trzeba przecież ustalić rzeczywisty sprawozdawczości finansowej i zarządczych.koszt wytworzenia produktów przynajmniej na Metoda wyceny według kosztu rzeczywistegodzień bilansowy. By odpowiedzieć na to pytanie, jest wynikiem ustalenia autentycznego nakładunależy przeanalizować definicję kosztu wytworzenia poniesionego w trakcie procesu wytwarzania produktui określić, jakie typy kosztów ponoszonych przez oraz na koniec okresu. W praktyce powyższą metodęjednostkę mogą być w nim alokowane oraz czym stosuje się w szczególności w przedsiębiorstwachcharakteryzują się powyższe techniki. o zleceniowym charakterze produkcji. Poprzez jej wybór, jednostki kontrolują rzeczywiste koszty, któreDefinicja kosztu wytworzenia produktu są również podstawą do negocjacji cen sprzedaży (naKoszt wytworzenia produktu obejmuje nakłady bieżąco i w roku następnym). Stosowanie tej metodypozostające w bezpośrednim związku z danym jest korzystne w przedsiębiorstwach zajmujących sięproduktem oraz uzasadnioną część wydatków produkcją złożoną, jednostkową czy małoseryjną,pośrednio związanych z jego wytworzeniem. w których ceny sprzedaży ustalane są indywidualnie.Koszty bezpośrednie obejmują: Takie rozliczanie ma również dodatkową korzyść,• wartość zużytych materiałów bezpośrednich; gdyż można uzyskać bezpośrednio informację• koszty pozyskania i przetworzenia związane o zrealizowanej rzeczywistej marży na poszczególnych bezpośrednio z produkcją; produktach czy zleceniach. Omawiana metoda• inne koszty poniesione w związku rozliczenia kosztów produkcji jest też bardzo z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, korzystna dla osób zarządzających, ponieważ mogą w jakich znajduje się w dniu wyceny. one na bieżąco kontrolować rzeczywiste efekty PLUS  25
  23. 23. prowadzonej działalności i bezpośrednio reagować na konkretnych produktach jest niemożliwe.na wszelkie odchylenia od założonych parametrów W tej sytuacji w jednostkach o zróżnicowanym(np. w zakresie kosztów czy marż). poziomie alokowanych kosztów na dany typ produktów, np. z uwagi na inną pracochłonność czyWycena według kosztu standardowego stosowaną technologię produkcji, nie można uzyskaćopiera się na ustaleniu planowanego kosztu pożądanych informacji na temat kosztu wytworzeniadla wyrobu i rozliczaniu według niego transakcji poszczególnych produktów. Z punktu widzeniaprzyjęcia z produkcji oraz sprzedaży zapasów zarządzania istotne są potrzeby kierownictwaw danym okresie. jednostki w tym zakresie. Właściwie w każdym przypadku można dostosować system komputerowy Stosowanie powyższej metody upraszcza przedsiębiorstwa tak, by ustalona była wartośćw znacznym stopniu rozliczenie transakcji odchyleń na poszczególnych typach produktów,związanych z wytworzeniem i sprzedażą produktu a zakres otrzymywanych informacji odpowiadałw trakcie danego okresu, jednak uzyskiwane potrzebom zarządzających. Korzystanie z powyższejinformacje nie są do końca precyzyjne. Na koniec metody sprawdza się więc w przedsiębiorstwachkażdego miesiąca tego przedziału czasowego (lub o charakterze produkcji prostej, masowej czyprzynajmniej na dzień bilansowy) jednostki ustalają wieloseryjnej.wysokość realnych kosztów wytworzenia w drodzerozliczenia odchyleń (w przypadku różnic pomiędzy Jeżeli ustalenie kosztu wytworzenia produktukosztami standardowymi a rzeczywistymi). Jeśli nie jest możliwe, wycenę produktów gotowychprzedsiębiorstwa na bieżąco nie kontrolują poziomu można przeprowadzić za pomocą metodyoraz wysokości odchyleń i nie wyjaśniają przyczyn opartej na cenach sprzedaży netto.ich powstania, może się okazać, że dopiero na koniecdanego okresu sprawozdawczego kierownictwo uzyska Ten uproszczony sposób wyceny zapasów polegainformację na temat zysku bądź straty ze sprzedaży na ustaleniu ceny sprzedaży netto takiego samegoproduktów. Niezbędna jest zatem systematyczna lub podobnego produktu, pomniejszonej o zyskanaliza ewentualnych odchyleń i – jeśli to konieczne brutto ze sprzedaży (osiągany przeciętnie przy– aktualizowanie przyjętych poziomów kosztów sprzedaży produktów). Komitet Rachunkowościstandardowych w świetle bieżących warunków. w sprawie ustalania kosztu wytworzenia dla celów Powyższa metoda upraszcza rozliczanie produkcji bilansowej wyceny zapasów powołuje się na przykładyoraz jest dobrym narzędziem kontrolingowym oceny dotyczące produktów ubocznych czy nieobjętychodchyleń od założeń budżetowych. Często spotyka się normami produkcyjnymi. Oznacza to, że powyższaw praktyce przedsiębiorstwa, w których dochodzi do metoda wyceny nie powinna być stosowana doagregowania odchyleń na poziomie całości produkcji, określenia kosztu powstania wyrobów gotowychbez uwzględnienia poszczególnych rodzajów w normalnym toku produkcji. W praktyce jednakproduktów lub ich grup. Przy zastosowaniu tego jednostki, które nie mają sytemu wspomagającegorozwiązania w przypadku większych odchyleń kosztów rozliczenie produkcji korzystają z tej metody.rzeczywistych w stosunku do nakładu standardowego, Nie jest to właściwe, gdyż może prowadzić doustalenie wysokości rzeczywistej zrealizowanej marży zniekształcenia prezentacji wyniku finansowego orazPLUS  26
  24. 24. Niezbędna jest systematyczna analiza ewentualnych odchyleń i – jeśli to konieczne – aktualizowanie przyjętych poziomów kosztów standardowych w świetle bieżących warunków. Agnieszka Kowalska Menedżer, Biegły Rewidentwartości zapasów na dzień bilansowy, w szczególnościgdy dane finansowe przyjmowane dla celów takiejwyceny pozostaną na dużym poziomie ogólności.Trudno sobie wyobrazić, by użycie przeciętnejmarży dla całości zapasów było wiarygodne, jeśliprzedsiębiorstwo stosuje zróżnicowane marże dladanych produktów. Korzystając z takiej metodyrozliczania produkcji, jednostka nie ma możliwościbieżącego monitorowania kosztu wytworzeniaposzczególnych wyrobów. Tak ustalana wartośćnakładu rzeczywistego jest zazwyczaj realizowanatylko i wyłącznie dla celów sprawozdawczościfinansowej bądź w przedsiębiorstwach o prostej,jednorodnej produkcji. W praktyce funkcjonowania przedsiębiorstwprodukcyjnych wybór metody wyceny orazszczegółowości jej użycia ma kluczowe znaczenie,nie tylko dla celów spełnienia wymogówsprawozdawczości finansowej. Dostosowanie sposobuwyceny do specyfiki działalności może w istotnysposób wpływać na wyniki finansowe przedsiębiorstwprodukcyjnych oraz na postanowienia kierownictwaw zakresie operacyjnym. Wiarygodna informacjao realizowanej marży na konkretnych produktachpozwala kierownictwu na podjęcie decyzji zarządczychdotyczących np. wycofania nierentownych produktówczy koncentracji na dobrach wysokomarżowych,a także na określenie opłacalności danego projektu.Wybór jednej z trzech metod wyceny wstępnejzapasów produktów gotowych należy do kierownikajednostki. Do najważniejszych przesłanek branychpod uwagę przy podejmowaniu takiej decyzjibezsprzecznie zalicza się potrzeby kierownictwadanego przedsiębiorstwa oraz wymaganiasprawozdawczości finansowej dotyczące wycenystanu zapasów. PLUS  27
  25. 25. AudytKonsorcjaTrzy rodzaje najpopularniejszych W ostatnich latach w działalności gospodarczej wielu podmiotów konsorcja stały się szansą na zaistnienieprzedsięwzięć przyjmowanych na rynku, co widać głównie w branży budowlanej.przez podmioty gospodarcze: Korzystanie z tej formy współpracy wielu partnerówwspólnie kontrolowana działalność, daje możliwość zdobycia branżowego doświadczenia przez spółki lub realizowania projektów, które sąwspólnie kontrolowane aktywa, poza możliwościami samodzielnego wykonania.wspólnie kontrolowane podmioty. Wykorzystanie możliwości działania w konsorcjach to ogromna szansa nie tylko zwiększenia portfela kontraktów, lecz także uczestnictwa w prestiżowych zadaniach. Kształtuje to wizerunek spółki, rozszerza listy referencyjne oraz pozwala na dywersyfikację działalności. Spółki podejmują współpracę z innymi podmiotami gospodarczymi, by wykonać określone zadania. Podpisują wówczas dokumenty o współpracy w formie umów konsorcjalnych lub zakładają spółkę tzw. joint venture (umowa ze skutkiem powstania podmiotu prawnego). Podmioty działają w takiej konstrukcji prawnej, by zapewnić równy i określony umową wpływ na decyzje podejmowane przy realizacji zadania przez strony współpracujące. Umowy konsorcjalne lub spółki joint venture mają gwarantować podział nie tylko pożytków wynikających z danej umowy, lecz także możliwości wpływania na decyzje. Warto jednak wiedzieć, jakie skutki dla sprawozdania finansowego niesie podpisanie umowy, w której zarząd spółki decyduje się na współpracę z innymi podmiotami. Rozwiązanie kwestii sposobu ujęcia i prezentacji działalności konsorcjum w sprawozdaniu finansowym można znaleźć w Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej i Międzynarodowych Standardach Rachunkowości. Standard pt. „Udziały we wspólnych przedsięwzięciach” (MSR 31), który nawiązuje do konstrukcji spotykanych w praktyce, rozróżnia trzy rodzaje PLUS  29
  26. 26. Rodzaje wspólnych przedsięwzięć dzieli się w następujący sposób: forma prowadzonej umowa między stronami konsorcjum podmiot prawa na podstawie działalności statutu lub umowy spółki rodzaj wspólnego wspólnie wspólnie współkontrolowany podmiot przedsięwzięcia kontrolowana kontrolowane działalność aktywanajpopularniejszych przedsięwzięć przyjmowanych Ocena formy prowadzenia przedsięwzięciaprzez podmioty gospodarcze. Są nimi: wspólnie posłuży do określenia, w jaki sposób zaprezentowaćkontrolowana działalność, wspólnie kontrolowane działalność w sprawozdaniu finansowymaktywa i wspólnie kontrolowane podmioty. współkontrolującego. Przedtem należy jednakRozwiązania te łączy fakt, że strony przedsięwzięcia poznać cechy poszczególnych rodzajów tego typuzwiązane są umownymi ustaleniami, które mają na celu przedsięwzięć. Najbardziej charakterystycznąustanowienie sprawowania współkontroli zapewniającej formą prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia jestjednomyślne podejmowanie strategicznych decyzji wspólnie kontrolowany podmiot, znany również podfinansowych i operacyjnych. Należy pokreślić wagę pojęciem spółki joint venture. Wspólnicy wnoszą dotych ustaleń umownych. Dzięki nim można ocenić, niego wkłady, przez co zdobywają współkontrolę.czy przedsięwzięcie podlega współkontroli, czy jest Podmiot joint venture kontroluje aktywa wspólnegoraczej inwestycją, na którą inwestor ma znaczący wpływ przedsięwzięcia, zaciąga zobowiązania, ponosi koszty(co oznaczałoby, że jest to inwestycja w jednostkę i generuje przychody. Działa ponadto we własnymstowarzyszoną). Warto zatem udokumentować te imieniu i na własny rachunek, a każdy ze wspólnikówustalenia w formie umowy lub co najmniej protokołu ma prawo do udziału w wynikach tej działalności.z rozmów między wspólnikami. Dokumenty mogą Podmiot prowadzi własną ewidencję księgową,mieć także postać elementu statutu lub regulaminu sporządza i prezentuje sprawozdania finansowe,przedsięwzięcia. Powinny określać zakres działalności, podobnie jak inne jednostki gospodarcze.czas trwania, wymogi sprawozdawcze, mianowanie Poniżej zobrazowano ujęcie w sprawozdaniach finansowych wspólników joint venture:organu zarządzającego (zarządu), prawa głosuwspólników przedsięwzięcia, wpłaty na poczet kapitału rodzaj wspólnego współkontrolowane podmiotywniesione przez wspólników, a także podział wyników, przedsięwzięcia przychodów i kosztów z działalności przedsięwzięcia. Przekonanie o podjęciu działalności w postaci prezentacja wspólnego przedsięwzięcia inwestycja w podmiot współkontrolowany przedsięwzięcia współkontrolowanego zobowiązuje do w jednostkowym w cenie nabycia lub zgodnie z MSR 39ustalenia rodzaju współpracy. Wspomniane wcześniej sprawozdaniu finansowymrodzaje wspólnych przedsięwzięć zależą od przyjętejformy współdziałania oraz od założeń umownych. prezentacja wspólnego wykazanie udziału wykazanie udziału przedsięwzięcia w podmiocie w podmiocieForma współpracy (w uproszczeniu) może przyjąć w skonsolidowanym współkontrolowanym współkontrolowanympostać zarejestrowanego podmiotu lub tylko umowy. sprawozdaniu finansowym metodą praw własności za pomocą konsolidacji proporcjonalnej* * Wycofanie MSR 31 w efekcie wejścia w życie MSSF 11 od 1 stycznia 2013 r. wykluczy możliwość stosowania metody konsolidacji proporcjonalnej.PLUS  30

×