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  • 1. RESUMO INTRODUÇÃO 1. CONSIDERAÇÕES SOBRE O ISS (IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA) 1.1 BASE DE CALCULO DO ISS 1.2 ALÍQUOTA DO ISS 1.3 O CONTRIBUINTE DO ISS 1.4 O FATO GERADOR DO ISS 1.5 O MUNICÍPIO COMPETENTE PARA FINS DE EXIGÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ISS INCIDENTE SOBRE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS 1.6 A GUERRA FISCAL 1.7SITUAÇÃO NA QUAL, SOBRE O MESMO SERVIÇO, O MUNICÍPIO DE LOCALIZAÇÃO DO ESTABELECIMENTO PRESTADOR EXIGE QUE O ISS INCIDENTE SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS SEJA RECOLHIDO PELO ESTABELECIMENTO PRESTADOR E, POR SUA VEZ, O MUNICÍPIO DE LOCALIZAÇÃO DO TOMADOR DO SERVIÇO EXIGE QUE O ISS SEJA RETIDO E RECOLHIDO PELO TOMADOR DO SERVIÇO (POR EXEMPLO – PRESTADOR DO SERVIÇO LOCALIZADO EM UM MUNICÍPIO E O TOMADOR EM OUTRO). 1.8 DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA NO ISS 2. CONCLUSÕES REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
  • 2. RESUMO O ISS – Imposto sobre serviços de qualquer natureza é um imposto de competência municipal que incide nos prestadores de serviços. Entretanto, no que tange a responsabilidade tributária do ISS, a qual remete-se a incidência do impostos naqueles que não são contribuintes, mas, sim, responsáveis, por não se vincularem diretamente a obrigação tributária, muita discussão ainda se instala tanto no âmbito acadêmico, quanto no contexto legal. Em virtude disso, a promulgação da Lei Complementar Federal n. 116/03 veio elucidar inúmeros pontos que por muito tempo permaneceram na obscuridade ou confusão legislativa, dando agora novos rumos para o recolhimento e retenção na fonte para o responsável tributário do ISS. Assim, este artigo tratará de elucidar quais foram as mudanças trazidas com a promulgação desta Lei, em específico, a questão da responsabilidade tributária no ISS. INTRODUÇÃO O presente artigo versa acerca da Responsabilidade Tributária no ISS (Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza). O referido imposto é de competência dos municípios e, ainda, do Distrito Federal, os quais por meio do Código Tributário Nacional e de Leis Complementares, sobretudo a Lei Complementar n. 116/03, estipulam quais os serviços poderão ser tributados por este imposto. A responsabilidade tributária é aquela que incide sobre terceiros, os quais mesmo não sendo contribuintes, possuem relação direta com o fato gerador do tributo. Contudo, somente podem reter e recolher o ISS aqueles grupos expressos na Lei Complementar n. 116/03 em ser artigo 6º. Diante da discussão instalada sobre quem é ou não responsável pelo ISS é que se escolheu o desenvolvimento do tema, haja vista que muitas vezes o tomador do serviço, dependendo do tipo de prestação que incorre poderá ou não ter a obrigação de responsável. Além disso, é imperioso que a gestão pública consiga visualizar de modo claro e preciso o responsável pelo ISS, pois sem isso não há quese falar em tomador de serviço ou contribuinte. No decorrer dessa explanação espera-se, como objetivo central do artigo, elucidar a questão do responsável tributário no ISS, para que isso ocorra, o trabalho feito por meio de pesquisa bibliográfica procurou inicialmente discorrer sobre algumas considerações gerais do ISS, ressaltando seus conceitos, incidência, contribuinte, fato gerador, base de cálculo e alíquota, paradepois de firmada a base conceitual do trabalho, adentrar no tema propriamente dito, ou seja, a Responsabilidade Tributária noSS. 1.CONSIDERAÇÕES SOBRE O ISS (IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA) O ISS é a maior fonte de arrecadação na grande maioria dos municípios, portanto investir na implementação legal e administrativa do ISS pode trazer grandes benefícios ao município, mesmo assim as dificuldades que os municípios têm para estruturar-se para combater a evasão fiscal é muito grande, tendo em vista que alguns administradores públicos não estão totalmente voltados para a gestão e
  • 3. desenvolvimento urbano das cidades que administram. Apesar de ser a maior fonte de arrecadação municipal, ainda tem entre os mais de 5.000 (cinco mil) municípios existente no país aqueles que não praticam a cobrança do ISSQN, mesmo estando em pleno vigor a Lei de responsabilidade fiscal, onde não se permite a renuncia de receita. A sonegação fiscal é muito grave e as consequências é a redução da qualidade de vida do cidadão que mais precisa, aumentando as desigualdades sociais existentes em um município e constrangendo o estado. O ISS ou ISSQN (Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza) encontra-se regulamentado pelo artigo 156, III, da Constituição Federal e pela Lei Complementar n. 116/03, o qual substituiu o antigo IIP (Imposto Sobre Indústrias e Profissões) promulgado pela Reforma Tributária implementada pela Emenda Constitucional n. 18/65. Sua competência é declarada na Lei Maior, art. 156, III, estabelecendo que cabe aos municípios sua instituição: Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: (...) III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (...) Como determinado pelo supracitado dispositivo legal, os serviços não declarados no referido artigo serão explanados por LC (Lei Complementar), neste caso atualmente estes estão dispostos na LC n. 116/03, que relata quais serviços ficam sujeitos ao ISS. A título de aprofundamento no tema, vale salientar o que vem a ser serviço, a fim de compreender melhor a natureza do imposto. De acordo com Barreto (2003, apud WOICIECHOWSKI, 2008, p. 61): É lícito afirmar, pois, que serviço é uma espécie de trabalho, é o esforço humano que se volta para outra pessoa; é fazer desenvolvido para outrem. O serviço é, assim, um tipo de trabalho que alguém desempenha para terceiros. Não é esforço desenvolvido em favor do prestador, mas de terceiros. Desta feita, cabe mencionar por fim que o STJ (Supremo Tribunal de Justiça) no que concerne a competência para instituir o ISS tem deliberado que este deve ser cobrado pelo município onde ocorre a prestação de serviço, independente do local onde o prestador mantenha o domicílio de sua pessoa jurídica. 1.1 BASE DE CÁLCULO DO ISS A base de cálculo do ISS é o preço do serviço prestado como estabelece artigo 7º da Lei Complementar n. 116/03, abaixo: Art. 7o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. § 1o Quando os serviços descritos pelo subitem 3.04 da lista anexa forem prestados no território de mais de um Município, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da ferrovia, rodovia, dutos e condutos de qualquer natureza, cabos de qualquer natureza, ou ao número de postes, existentes em cada Município. § 2o Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza: I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar; (...) SENDO ASSIM A BASE DE CÁLCULO PODE SER DEFINIDA COMO:
  • 4. A grandeza instituída na consequência da regra-matriz tributária, e que se destina, primordialmente, a dimensionar a intensidade do comportamento inserto no núcleo do fato jurídico, para que, combinando-se à alíquota, seja determinado o valor da prestação pecuniária. Paralelamente, tem a virtude de confirmar, infirmar ou afirmar o critério material expresso na composição do suposto normativo. A versatilidade categorial desse instrumento jurídico se apresenta em três funções distintas: a) medir as proporções reais do fato; b) compor a específica determinação da dívida; e c) confirmar, infirmar ou afirmar o verdadeiro critério material da descrição contida no antecedente da norma (CARVALHO, apud WOICIECHOWSKI, 2008, p.72). Para se compreender a base de cálculo do ISS, vale esmiuçar o que vem a ser preço, segundo Martins (apud WOICIECHOWSKI, 2008, p.72): Preço é o número de unidades monetárias que se paga para adquirir determinado bem. No caso o ISS, o preço do serviço constitui-se no número de unidades monetárias que se paga para adquirir um bem incorpóreo (imaterial): serviço. O preço do serviço é o valor da contraprestação relativa ao fornecimento de trabalho, da locação de bens móveis etc. Desta feita, viu-se que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço. Assim, os serviços considerados gratuitos não podem ser onerados pelo tributo. Entretanto, quando não se pode aferir o valor correspondente, como no caso de serviços prestados por profissionais liberais, “calcular-se-á o tributo a partir de um único valor pago periodicamente” (SABBAG, 2009, p. 927). Nestas situações, haverá o que é denominado de “ISS FIXO”, “sendo impróprio falar em grandezas quantificadoras do fato gerador, como alíquota e a própria base de cálculo” (SABBAG, 2009, p. 927). 1.2 ALÍQUOTA DO ISS A tributação do ISS pode ser fixa ou proporcional, em conformidade com as características do sujeito passivo. Segundo Sabbag (2009) a tributação fixa refere-se a um único valor pago pelos profissionais liberais, como explicitado no item anterior; já a tributação proporcional é aquela restrita a aplicação de uma alíquota sobre o montante econômico das empresas que prestam o serviço. Antes da Lei Complementar 116/03 não havia uma limitação máxima das alíquotas de ISS, o que trazia inúmeros abusos por parte dos municípios, fazendo com que o contribuinte muitas vezes pagasse preços exorbitantes, no que tange a este imposto. É o que relatou Martins (2004, p. 226): A Constituição Federal de 1988 não dispõe que a lei complementar estabeleça quais sejam as alíquotas do ISS. A lei complementar servirá apenas para determinar as alíquotas máximas do ISS (art.156, § 3º, I). Enquanto inexistir a lei complementar mencionada, os Municípios poderão tributar os serviços com qualquer alíquota, desde que não haja confisco (art.150, IV, da CF). Com o advento da Lei Complementar n. 116/03 esse quadro se reverteu, conforme dispõe seu artigo 8º, II: “As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes: II – demais serviços, 5% (cinco por cento)”. Mesmo com essa limitação, os municípios possuem autonomia para fixar alíquotas através de leis ordinárias, desde que sejam inferiores ao estabelecido de 5% pela LC
  • 5. 116/03 e respeitados os limites de 2% como alíquota mínima, “respeitando-se o princípio da anterioridade” (SABBAG, 2009, p. 928). Esse é também o entendimento de Martins (2004) quando relata que os municípios podem fixar alíquotas desde que não ultrapassem tais limites. 1.3O CONTRIBUINTE DO ISS Em termos mais simples, pode-se afirmar que o sujeito ativo é aquele titular do direito de cobrar o pagamento ou a pessoa legítima para exigir o cumprimento da obrigação tributária, ou seja, é aquela pessoa que pode exigir o cumprimento da obrigação, conforme predispõe o artigo 119 do CTN: “Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica, de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento”. Diante de tais elucidações, pode-se concluir que o sujeito ativo do ISS será o município em que ocorrerá a prestação de serviço, isto é, em seu território, incluindo também o Distrito Federal. Com relação ao sujeito passivo, Amaro (2008, p. 297) explana que: “sujeito passivo é o devedor da obrigação tributária, ou seja, é a pessoa que tem o dever de prestar, ao credor ou sujeito ativo, o objeto da obrigação”. A obrigação em função do objeto é classificada em principais e acessórias. O sujeito passivo da obrigação principal é aquele obrigado ao pagamento do tributo ou penalidade pecuniária (AMARO, 2008). Já a obrigação acessória, é a pessoa obrigada as prestações que constituam seu objeto, isto é, se o “objeto da obrigação acessória é uma prestação positiva ou negativa não pecuniária o devedor dessa obrigação será pessoa que estiver obrigado a efetuar a respectiva prestação” (AMARO, 2008, p. 298). No caso do sujeito passivo do ISS Ferreira (2007, p. 155) relata que: O sujeito passivo possível a integrar a relação jurídico-tributária do ISS vem implícito no Texto Constitucional. A Constituição Federal contém diretrizes que possibilitam a identificação daquele quem tem o dever jurídico de cumprir a prestação tributária, ao contemplar destinatário constitucional tributário. Destarte, no que diz respeito ao ISS, deve ser ter como fundamento o enunciado constitucional do art. 156, III, e, por conseguinte, “a materialidade possível do ISS, bem como o princípio da capacidade contributiva” (FERREIRA, 2007, p. 156). Diante disso, o ISS terá como sujeito passivo a pessoa que realiza a prestação de serviço. É o que declara Barreto (apud FERREIRA, 2007, p. 156): A dicção constitucional considerada (art. 156, III) não só requer o fato serviço como necessário, mas igualmente – embora implicitamente – seu produtor: não supõe o fato com abstração de quem lhe dá origem. Pelo contrário, visa a indicar, claramente, ao legislador ordinário o sujeito passivo do tributo. 1.4 O FATO GERADOR DO ISS O ISSQN tem como fato gerador a prestação de serviço (por empresa ou profissional autônomo) de serviços descritos na lista de serviços da Lei Complementar nº 116 (de 31 de julho de 2003). Como regra geral, o ISSQN é recolhido ao município em que se encontra o estabelecimento do prestador. O recolhimento somente é feito ao município no qual o serviço foi prestado (ver o artigo 3º da lei complementar citada) no caso de serviços caracterizados por sua realização no estabelecimento do cliente (tomador), por exemplo: limpeza de imóveis, segurança, construção civil, fornecimento de mão de obra.
  • 6. Os contribuintes do imposto são as empresas ou profissionais autônomos que prestam o serviço tributável, mas os municípios e o Distrito Federal podem atribuir às empresas ou indivíduos que tomam os serviços a responsabilidade pelo recolhimento do imposto. A alíquota utilizada é variável de um município para outro. A União, através da lei complementar citada, fixou alíquota máxima de 5% (cinco por cento) para todos os serviços. A alíquota mínima é de 2% (dois por cento), conforme o artigo 88, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, da Constituição Federal. A base de cálculo é o preço do serviço prestado. A função do ISSQN é predominantemente fiscal. Mesmo não tendo alíquota uniforme, não podemos afirmar que se trata de um imposto seletivo. o ISS não incide sobre locação de bens móveis, conforme jurisprudência do STF. (RE 116.121, Rel. Min. Marco Aurélio). O ISS é devido ao município em que o "serviço é positivamente prestado, ainda que o estabelecimento prestador esteja situado em outro município" (Roque Carrazza). No entanto, cabe ressaltar que a Primeira Seção do STJ pacificou "o entendimento de que, para fins de incidência do ISS, importa o local onde foi concretizado o fato gerador, como critério de fixação de competência e exigibilidade do crédito tributário, ainda que se releve o teor do art. 12, alínea "a", do Decreto-Lei nº 406/68." (AgRg no REsp 334188, DJ 23.06.2003 p. 245). "O ISS incide na operação de arrendamento mercantil de coisas móveis" (Súmula 138 do STJ). "O ISS incide sobre o valor dos serviços de assistência médica, incluindo-se neles as refeições, os medicamentos e as diárias hospitalares" (Súmula 274 do STJ). 1.5O MUNICÍPIO COMPETENTE PARA FINS DE EXIGÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ISS INCIDENTE SOBRE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS Vem de longa data a discussão sobre o local onde deve ser recolhido o ISS. Há inúmeras leis municipais e decisões judiciais divergentes sobre o local onde é devido o ISS, ou seja, se no município do estabelecimento do prestador ou naquele em que o serviço for efetivamente prestado. A lei ordinária municipal subordina-se as normas constitucionais (art. 156, inciso III, da CF) e à lei complementar, que tem caráter nacional e sobrepõem-se às demais normas infraconstitucionais (leis ordinárias, decretos portarias, instruções normativas etc.). O art. Da CF reserva exclusivamente para lei complementar, entre outras atribuições, a competência, em matéria tributaria, para definir o fato gerador, a base de cálculo e o contribuinte (elementos fundamentais do tributo), regular as limitações constitucionais ao poder de tributar e estabelecer normas em matéria de legislação tributária. O Decreto-lei nº 406/68, na época de sua edição, recebeu o status jurídico de lei complementar e passou a dispor sobre normas gerais relativas ao ICMS e ao ISS. O art. 12 do citado decreto-lei dispõe: “Art. 12”. Considera-se local da prestação de serviços: a) O do estabelecimento do prestador ou, na sua falta, o do domicilio do prestador; b) No caso de construção civil, o local onde se efetuar a prestação; c) “No caso do serviço a que se refere o item 101 da lista anexa, o Município em cujo território haja parcela da estrada explorada” OBS: Alínea c acrescentada pela LC nº 100/99. Os municípios, entretanto, têm editado várias leis, contrariando a regra geral de que o ISS deve ser recolhido no local do estabelecimento, ou na sua falta, no domicílio do prestador do serviço. Essas leis têm gerado inúmeras pendências jurídicas.
  • 7. Entretanto com a edição da LC nº 116, de 31 de julho de 2003, essa divergências não tem mais razão de ser. A nova lei complementar repartiu diversos tipos de serviços entre os municípios. A regra geral é recolhimento no município onde está localizado o estabelecimento do prestador de serviço. As exceções são os serviços listados nos incisos I a XXII do art. 3º da LC nº 116/2003, que devem ser recolhidos no município onde o serviço é prestado. Nesses incisos são definidos vários em que o imposto é devido no local no local da sua prestação, repartindo-se a competência em razão da matéria. Os serviços não listados nesses incisos I a XXII seguem a regra geral de que o imposto é devido no local do estabelecimento do prestador. Pode-se dizer que o Decreto-lei 406/68, que vigorou até 31 de julho de 2003 com o advento da LC 116/03, foi à primeira tentativa de se estabelecer regras de resolução de conflitos de competência do ISSQN e a consequente guerra fiscal, quando fixou a regra do local do estabelecimento prestador, estabelecendo uma presunção absoluta de onde o serviço deverá ser considerado prestado, para definição do município legitimado ativo para cobrança do imposto, ressalvando, de outro modo, as situações de exceção, como no caso dos serviços de construção civil. “O Munícipio competente para exigir o ISS é aquele onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, caracterizando o estabelecimento prestador”. Na impossibilidade de se caracterizar estabelecimento prestador o ISS será devido no local do domicílio do prestador. O contribuinte (prestador) é livre para escolher onde constituir o seu estabelecimento (Arts. 1º, IV e 170 da Constituição Federal), o contribuinte poderá eleger o local da prestação do serviço (só não conseguirá fazê-lo nos casos dos serviços elencados na lista do Art. 3º da LC 116/2003); Esta sistemática facilita situações de abuso, nas quais contribuintes mal intencionados simulam possuir o estabelecimento em um determinado município (com alíquota de ISS reduzida), mas, de fato, desenvolvem suas atividades em outro município (com alíquota de ISS mais elevada). Neste contexto, buscando defender a sua base tributável, o município de São Paulo instituiu a seguinte regra (Lei nº 14.042/2005): O prestador de serviço que emitir nota fiscal autorizada por outro Município, para tomador estabelecido no Município de São Paulo, referente aos serviços descritos nos itens da lista , fica obrigado a proceder à sua inscrição em cadastro da Secretaria Municipal de Finanças, conforme dispuser o regulamento CPOM/CEPOM – Cadastro de Empresas de Fora do Município; O tomador de serviço, estabelecido no município de São Paulo, torna-se responsável tributário pelo ISS, devendo reter na fonte o imposto quando o prestador não estiver inscrito na Secretaria Municipal de Finança. Copiando a iniciativa de São Paulo, outros municípios já criaram cadastros semelhantes: Rio de Janeiro, Lei nº 4.452, de 27/12/2006; Porto Alegre, Lei Complementar nº 607/2008; Curitiba, Lei Complementar Municipal nº 73/2009; Possivelmente a mesma exigência passará a ser imposta por diversos outros municípios.
  • 8. 1.6A GUERRA FISCAL - ISS A chamada “Guerra Fiscal” pode ser descrita como sendo a renúncia fiscal do ente tributante com vistas a atrair para seu território o maior número possível de empresas de um ou mais segmentos da economia. À luz do que dispõe o §1º do artigo 14 da Lei Complementar nº 101/2000, a renúncia fiscal compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado. A medidaem que um ente público oferta um determinado benefício outro ente propõe uma vantagem maior, o que torna a escolha do empresariado um verdadeiro leilão de benefícios fiscais. Recentemente, no entanto, passou-se a noticiar uma guerra fiscal ainda mais feroz, travada sobretudo nas principais áreas metropolitanas do Brasil, entre os municípios que compõem uma mesma região conturbada. Algumas prefeituras, com o intuito de alavancar suas receitas com o ISS, baixaram suas alíquotas do imposto, atraindo assim as empresas para seus municípios. Isso acabou por acirrar uma concorrência entre os municípios. . Não são poucos os municípios brasileiros que na busca de aumentar a receita própria, passaram a atrair empresas praticando alíquotas muito reduzidas. Os incentivos fiscais e as diferentes interpretações da lei do ISSQN geram insegurança e dúvidas entre os contribuintes e administradores tributários. O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) é um tributo que os Municípios e o Distrito Federal podem exigir de prestadores de determinados tipos de serviços. A intuição possibilita saber que o imposto poderá ser exigido quando ocorrer prestação de serviço e que o seu montante deverá ser proporcional ao valor do serviço. Mas é tormentoso saber qual Município poderá exigir o imposto quando o prestador de serviços for domiciliado num local e prestar serviço em outro. A origem do conflito encontra-se nas diferentes interpretações dadas ao termo "estabelecimento prestador" dos serviços abrangidos pela cobrança do ISS, expressão constante do Decreto Lei 406 de 1968, que deu início à efetiva cobrança desse tributo. Anteriormente lista de serviços tributados continha apenas 3 itens, com o Decreto 406/68 a lista foi ampliada para 29 serviços, e houve uma primeira tentativa de disciplinamento e de definição das normas gerais de funcionamento do ISS, foram várias alterações até a chegada da Lei Complementar 116/03 que efetivamente atualizou a legislação e a regulamentação do ISS. Sob o pretexto de desenvolver a economia local, diversos municípios têm lançado mão da renuncia fiscal para atrair atividades empresariais para seus territórios em especial no ramo de serviços. Assim, dentro de uma mesma região metropolitana, os municípios menos abastados reduzem as alíquotas ou a base de calculo do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, para que em seus territórios se instalem empresas, cujas atividades possam gerar empregos e renda. Na prática, porém, o que se verifica é que as empresas, quando muito, simplesmente abrem uma pequena sala com uma mesa e um telefone, onde pretensamente estaria localizado o seu estabelecimento prestador, de forma a atender a legislação tributária, contudo mantendo de fato sua estrutura econômica e profissional de prestação de serviços em município diverso, normalmente nas Capitais, onde o tratamento tributário, não raro, é menos benéfico e há forte presença e controle Fiscal. Ainda hoje, a própria imprensa tem noticiado casos grotescos e, porque não dizer, estapafúrdios, onde se constata o endereço de sedes e filiais de pessoas jurídicas prestadoras de serviços localizados em lotes vagos, jazigos de cemitérios, escaninhos de armários e caixas box de papelão, dotados, inclusive, de
  • 9. alvará de localização e funcionamento concedidos absurdamente pelo poder público municipal. A guerra fiscal do ISS já havia surgido, a partir da interpretação de que o termo "estabelecimento prestador" dos serviços significa sede, matriz ou escritório central da empresa prestadora de serviços. Neste sentido, vários municípios passaram a oferecer alíquotas reduzidas, ou redução de base de cálculo, para as empresas que se "instalassem" em seus respectivos territórios, e assim passariam a recolher o ISS mesmo que o "estabelecimento prestador" estivesse em outros municípios onde os serviços eram efetivamente disponibilizados. Surgiram duas situações. Uma primeira, de flagrante ilegalidade, ocorre no caso dos municípios que, mesmo após a promulgação da Emenda Constitucional 37 de 2002 (que estabeleceu piso de 2% na alíquota do ISS), continuaram a oferecer alíquotas inferiores àquele patamar. Alíquotas abaixo do piso ferem a Constituição, que proíbe em seu artigo 88 das disposições transitórias a "concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais, que resulte, direta ou indiretamente, na redução da alíquota mínima estabelecida...". Mesmo que o "estabelecimento prestador" esteja efetivamente localizado no município, o mesmo não pode praticar renuncia fiscal, tributando-o a menor do que 2%, seja em termos de sua alíquota nominal, seja em termos de redução de sua base de cálculo ( definida como o preço cheio dos serviços prestados). A segunda situação é uma fraude evidente, escorada em uma interpretação equivocada da lei. Empresas passaram a instalar-se apenas "no papel" em paraísos fiscais, mantendo nessas localidades apenas uma sede de fachada, uma caixa postal, ou um endereço formal, mas não possuindo no local qualquer "estabelecimento prestador" de serviços. Há casos notórios de empresas cujos endereços de suas sedes localizavam-se em prédio da própria prefeitura, em hotéis de empresas, e até mesmo em cemitérios públicos. Estes fatos foram recentemente denunciados pela Veja em sua edição de 11 de janeiro de 2006. A primeira situação, de alíquota efetiva abaixo de 2%, é inquestionavelmente ilegal, e surpreende que nenhuma providência tenha sido adotada pelas autoridades públicas. O fato é que dificuldades jurídicas têm sancionado o comportamento predatório de municípios que praticam a guerra fiscal, em detrimento daqueles que respeitam a legislação em vigor. Já na segunda situação, a indefinição interpretativa do que seja "estabelecimento prestador" de serviços explica o comportamento de empresas que verdadeiramente se deslocam para os municípios de baixa tributação. Mas não deve haver a mesma tolerância com aqueles que fraudam a lei, e criam sedes de fachada para auferirem, em ambos os casos, alíquotas ilegalmente reduzidas. A Lei Complementar 116/03 busca esclarecer o que é "estabelecimento prestador" de serviços. Cumpre reproduzir seus artigos 3º e 4º. Art. 3º O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador... Art. 4º Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas. Mesmo com os esclarecimentos cabais da Lei Complementar 116/03 a guerra fiscal continua.
  • 10. 1.7SITUAÇÃO NA QUAL, SOBRE O MESMO SERVIÇO, O MUNICÍPIO DE LOCALIZAÇÃO DO ESTABELECIMENTO PRESTADOR EXIGE QUE O ISS INCIDENTE SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS SEJA RECOLHIDO PELO ESTABELECIMENTO PRESTADOR E, POR SUA VEZ, O MUNICÍPIO DE LOCALIZAÇÃO DO TOMADOR DO SERVIÇO EXIGE QUE O ISS SEJA RETIDO E RECOLHIDO PELO TOMADOR DO SERVIÇO (POR EXEMPLO – PRESTADOR DO SERVIÇO LOCALIZADO EM UM MUNICÍPIO E O TOMADOR EM OUTRO). No caso do prestador efetuar serviços em um município diverso do seu domicílio, conforme LC 116/2003, deve-se observar qual tipo de serviço está sendo prestado, para assim ser definido o local do ISS devido. A regra derivada dos artigos 121, II e 128 do CTN, que permitem que se transfira a terceiro a tarefa de recolher o tributo devido por alguém, quando o administrador público tem mais facilidade de fiscalizar aquele que será eleito para tal tarefa e que doravante passa a se chamar de substituto, ou sem maiores rigores técnicos, aquele que será o responsável por recolher tal tributo em nome do contribuinte, que doravante passa a se chamar substituído. Usamos a expressão recolher, no sentido de esclarecer que aquele que sofre a retenção, não perde a condição de contribuinte e, portanto, deverá contribuir com o imposto que se encontra embutido no preço do seu serviço, sendo-lhe tirada a tarefa de recolhê-lo apenas e transferindo-se esta a um terceiro definido na lei (geralmente o tomador do serviço), justificando, portanto, o desconto que alguns tomadores fazem de parcela do valor devido pelo serviço quando do pagamento ao prestador.Tal situação não é novidade no contexto do ISS até porque já vinha sendo praticada há muito tempo pela maioria dos municípios, notadamente em função do conflito jurídico instalado pelo art. 12 do Decreto-lei 406/68 no tocante ao local do serviço, e que vinha gerando uma medida natural de autodefesa dos municípios no sentido de se reter o ISS dos serviços prestados em seu território uma vez que a discussão levava este argumento como justificativa para o questionamento. Desta forma, com o advento da Lei Complementar nº 116, de 31.07.03 (DOU de 01.08.03) criou-se nova regra para o conceito de local de serviço no seu art. 3º, trazendo a tona duas situações clássicas: a) serviços definidos no artigo 3º, como regra geral, terão o seu ISS devido no local onde o serviço venha a ser prestado; b) os casos especificamente citados no artigo 3º e os demais não citados, por exclusão, terão o ISS devido no domicílio do prestador, independentemente do local onde se preste tal serviço. 1.8 DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA NO ISS A responsabilidade tributária de acordo com CASSES (2005, p. 01) é tratada como: (...) o fenômeno segundo o qual um terceiro que não seja contribuinte, ou seja, não tenha relação direta e pessoal com o fato imponível gerador da obrigação principal, está obrigado, em caráter supletivo ou não, em sua totalidade ou parcialmente, ao pagamento ou cumprimento da obrigação. Trata-se, portanto, da definição de quem será o pagador do tributo, neste caso um terceiro, mesmo sem este ter relação direta com o fato gerador da obrigação, podendo esta ser indireta. A responsabilidade tributária pode ainda estar vinculada a ideia do descumprimento de um dever, ou seja, uma não prestação, sendo em regra geral, o responsável àquele que descumpre o dever jurídico, de acordo com Machado (2000). Não obstante o Código Tributário Nacional (CTN) estabelece em seu Capítulo V,
  • 11. artigo 128 o que vem a ser a responsabilidade tributária, in vebis: Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. Mediante a análise do artigo pode-se dizer então que apenas a lei terá o poder de atribuir à responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa que não seja o contribuinte, porém tal indivíduo deve se manter de algum modo vinculado ao fato gerador da obrigação.
  • 12. 2.CONCLUSÕES GENI OLIVEIRA O ISS aumentou significativamente sua importância entre os tributos municipais, havendo por parte das entidades dos municípios grande precaução quanto à sua permanência na competência municipal, podendo até mesmo lutar pela ampliação de sua abrangência, objetivando eliminar uma série de áreas de disputa com os estados, sendo assim não pode ser esquecida a classe dos fiscais de tributos municipais, que teriam muito a contribuir para a consolidação e ampliação dos horizontes do ISS. A importância do ISS nas finanças municipais tem crescido de forma vertiginosa nos últimos anos, o que evidencia quão falsa ou preconceituosa são as afirmações de que os Municípios não querem arrecadar tributos, o que também não quer dizer que ainda não exista espaço para que a arrecadação de impostos venha a crescer ainda mais. Com o advento da promulgação da Constituição Federal de 1988 e, também com a criação da Lei Complementar Federal n. 116/03, algumas limitações foram impostas ao Estado no que diz respeito ao poder de tributar. No que tange ao ISS, a Lei Complementar em questão também aclarou inúmeras questões, como no caso da alíquota máxima de 5% e mínimo de 2% sobre o valor dos serviços, que anterior a este diploma legal não tinha limites, ocasionando inúmeros abusos por parte dos municípios, competentes por natureza para obrigar o pagamento do ISS. Além disso, a Lei Complementar n. 116/03 ainda trouxe em seu bojo maior amplitude no que se refere à responsabilidade tributária do ISS. Em outros termos, com a realização da pesquisa pode-se concluir que cabe aos municípios e ao Distrito Federal atribuir o ISS ao responsável tributário apenas nos casos previstos na Lei Complementar n. 116/03, os quais, independente de terem recolhido ou retido o imposto na fonte, devem recolher integralmente o imposto devido, suas multas e acréscimos previstos em lei. BRUNA LUIZ SOUZA Hoje em regra geral, temos como competente para fins de exigência de ISS os municípios conforme regulamenta a Lei Complementar 116 de 2003. O artigo 156 da referida Lei, deixa claro que compete aos Municípios instituir imposto sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos dentre os discriminados no inciso II do seu artigo 155, conforme forem definidos por lei complementar (inciso III do artigo 156). O parágrafo 3º do referido artigo 156 dispõe que cabe à lei complementar fixar as suas alíquotas máximas e mínimas (inciso I), excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior (inciso II) e regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados (inciso III). Art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003, prevê que, em regra geral, o “serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador”. Com algumas exceções que estão previstas nos incisos do mesmo artigo, autorizando que a cobrança seja feita no local da prestação exemplo: serviços de limpeza, edificações, demolições etc. A guerra fiscal do ISS surgiu a partir da interpretação dada ao termo “local do estabelecimento prestador”.
  • 13. Vários municípios passaram a oferecer alíquotas reduzidas ou redução de base de cálculo para as Empresas que se instalassem em seus territórios e passassem a lá recolher o ISS. A insegurança no entendimento sobre o assunto faz com que o contribuinte recolha de maneira errada o ISS. É necessário que o contribuinte busque orientação, para que não ocorra o recolhimento do ISS ao Município indevido ou em duplicidade. O Art. 156. da C.F. determina que compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. A LC 116 / 2003 em seu Art. 3o determina “O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local”. Essa mesma Lei Complementar fixa a alíquota máxima de 5% sobre o ISSQN. Porem tem sido comum que determinadas prestadoras de serviço para beneficiar-se de alíquota menor fruto da guerra fiscal indiquem como seu estabelecimento matriz endereço em outro município, em local sem a menor condição de preencher os requisitos exigidos pelo art. 4º da L.C. 116 / 2003, fato que pode ser caracterizado como evasão fiscal, que é tipificada como crime contra ordem tributária. JULIANA RODRIGUES DOS SANTOS No meu ponto de vista a legislação federal deveria limitar ao mínimo possível o poder dos municípios em determinar regras sobre o imposto em questão, pois ocorre que os municípios determinam regras diferentes para o recolhimento do ISS, exigindo uma análise minuciosa dos profissionais da área sobre a legislação municipal podendo até ocorrer formas de interpretações diferentes. Há diversos fatores a serem observados que influenciam a identificação do verdadeiro local de ocorrência do fato jurídico tributário do ISS, dentre eles: a interpretação desvirtuada da expressão “estabelecimento prestador”; em vez do estabelecimento do prestador. O que gera em sua maior parte as diferentes interpretações para determinar o verdadeiro local da prestação dos serviços, e por tal motivo muitos têm se aproveitado das possibilidades interpretativas deixadas pela lei, como subterfúgio para práticas evasivas com o pretexto de se de valer-se de suposta elisão fiscal ou “Planejamento Tributário” como preferem alguns. Com o intuito de pagar menos ISS, valendo-se da interpretação no sentido de o ser o ISS devido no local do estabelecimento do prestador, muitos se inscreve junto aos municípios cuja alíquota é inferior à daquele onde de fato estão instalados, e prestam efetivamente o serviço. Neste caso, o endereço fornecido na inscrição municipal é muitas vezes de alguém conhecido o que na realidade se caracteriza em uma verdadeira evasão fiscal.
  • 14. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS BRASIL. Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003. Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil>. Acesso em: 23 set. 2013. CARVALHO, Cristiano; ROSA, Maria Eduarda Fleckda. Responsabilidade tributária do tomador do serviço na LC 116/03. ISS. LC 116/03. In: À Luz da doutrina e da jurisprudência. Coordenação de Ives Gandra da Silva Martins e Marcelo Magalhães Peixoto. 2 ed. Revista e Ampliada São Paulo: MP, 2008. FERREIRA, Flávia Carrazzone. Norma padrão do imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS): materialidade e base de cálculo. Dissertação (Mestrado). São Paulo: PUC, 2007. MARTINS, Sergio Pinto. Manual de Direito Tributário. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2004.