2. Valor no Fato e Valor do Fato
Valor do Fato
Valor do
Fato
(Valor no fato)
FATO
JURÍDICO
TRIBUTÁRIO
Norma Geral
e Abstrata
NORMA FUNDANTE
Subsunção de
conceitos
4. Paradoxo do
Planejamento Tributário
• Relação lógica de Provas
– FJT { competência . (SF . SF2 . SF3,4...)}
SFm SFm SFm SFm
Sf Sf
– FJT { competência . (receita . despesa. receita...)}
venda compra venda
Contrato1 Contrato2
5. Suporte Fático
“Quando a norma é ‘posta em vigor’, vale antecedentemente em relação aos
fatos sobre os quais incidirá: o que era nuamente fato-do-mundo, suporte
factual sem qualificação jurídica (Bobbio) senão todo ele, de corpo inteiro,
mas uma porção, maior ou menor, entra para compor o fato jurídico; e o que
era conduta, regrada por outros universos normativos, passa a antecedentes
ou consequências juridicamente qualificadas”.
(Lourival Vilanova. Estruturas Lógicas e o Sistema do Direito Positivo, 3ª ed.,
São Paulo, Noeses, 2005, p. 152)
7. Revisão sem Negação
FJT {[SFc (e.t.)]. SFr . SFcn [FJT1 . (SaRSp)]}
• FJT = Fato jurídico tributário em ato de revisão;
• SFc = Suportes fáticos de constatações complementares;
• (e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatações
complementares;
• “.” = Conectivo lógico aditivo;
• SFr = Enunciação revisada (suporte fático de revisão);
• SFcn = Suporte fático de constatação correspondente à situação jurídica anterior,
cujos efeitos foram recebidos sem negação pelo ato de revisão;
• [FJT1 . (SaRSp)] = Representação da situação jurídica anterior;
• FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de constatação;
e
• (SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e sujeito
passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de constatação.
8. Revisão com Negação
FJT {SFrn -[FJT1 . (SaRSp)] . SFr . [SFc(1,2,3...) (e.t)]}
FJT = Fato jurídico tributário constituído em ato de revisão;
SFrn = Suporte fático de revisão correspondente à situação jurídica anterior, cuja
negação é pressuposto da constituição do novo fato jurídico tributário;
“-” = Negação;
FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de revisão;
(SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e sujeito
passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de revisão;
“.” = Conectivo lógico aditivo;
SFr = Enunciação que se apresenta como suporte fático de revisão;
SFc(1,2,3...) = Suportes fáticos de constatação; e
(e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatação.
9. Revisão com Negação
Uma vez que há a constituição de fato jurídico
integralmente novo, pode ser que se verifique alteração
de sujeitos e a nova relação jurídica seja diversa não só
quanto ao aspecto quantitativo, mas também de
sujeição ativa, de sujeição passiva, ou de ambas, assim
esquematizando-se:
{FJTr → (Sa’R’Sp) v (SaR’Sp’) v (Sa’R’Sp’)}, sendo que ‘v’
significa alternativa excludente.
10. Paradoxo do
Planejamento Tributário
Vaguidade e ambiguidade do termo “Planejamento Fiscal”
Vs.
Tradução dos suportes fáticos nos atos de revisão
Marco Aurélio Greco
Liberdade, salvo simulação: Liberdade absoluta em função da qual o
indivíduo pode agir para dispor de seus negócios, desde que por meio de atos
lícitos.
Liberdade, salvo patologias: O abuso de direito e a fraude à lei também
passam a contaminar o planejamento.
Liberdade com capacidade contributiva: Liberdade temperada pela
solidariedade social inerente à capacidade contributiva.
Vs.
Prova nos Atos de Revisão
11. Relação de
Intersecção Normativa
•Não importa a denominação que se tenha atribuído
ao fato, mas o conjunto de elementos conotativos do
regime jurídico.
•A análise do evento está submetida ao regime jurídico
do próprio fato imponível.
•O agente cognoscente deverá verificar se os
elementos do fato ocorrido no mundo fenomênico
denotam o ato, negócio ou fato previsto como fato
imponível na norma geral e abstrata que prevê a
tributação.
12. Relação de
Intersecção Normativa
•O suporte fático é aquele vertido em linguagem
competente.
•A vontade não externada não é suporte fático.
•A intenção não é suporte fático.
•“quando fatos jurídicos são elementos de suporte
fático, não deixam de ser fatos jurídicos, não volvem a
ser, apenas, elementos de fato […]” (Pontes de
Miranda).
13. Relação de
Intersecção Normativa
Lei Complementar nº 95/98
“Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza,
precisão e ordem lógica, observadas, para esse propósito, as
seguintes normas:
I - para a obtenção de clareza:
a) usar as palavras e as expressões em seu sentido comum, salvo
quando a norma versar sobre assunto técnico, hipótese em que
se empregará a nomenclatura própria da área em que se esteja
legislando;”
Decreto-lei nº 70.235
Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de
Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos
federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de
sua competência, salvo se comprovada a improcedência
desses laudos ou pareceres.
15. Relação entre os vícios do negócio jurídico
e o fato jurídico tributário
•Os vícios não podem ser causa de tributar.
•O negócio jurídico viciado não impede a configuração do fato jurídico
tributário.
•O vício na prova do negócio jurídico torna o negócio inoponível ao
fisco.
16. Relação entre os vícios do negócio
jurídico e o fato jurídico tributário
A contraprova do vício na prova depende da
demonstração da utilização de critérios jurídicos que não
representem antinomia, mas convergência com a norma
tributária, bem como que existe diferença de tributo
devido.
• PROVA
17. Intertextualidade Intrasistêmica
Questão de suficiência da prova:
Negócios Jurídicos Abstratos
“Aquele cujos efeitos jurídicos se produzem independentemente de causa;
ele tem, portanto, causa, mas sua causa é juridicamente irrelevante para a
validade ou a eficácia; ele se caracteriza pela forma, e não pelo conteúdo;
tem forma típica” (Antônio Junqueira de Azevedo)
Negócios Jurídicos Causais
O “elemento categorial objetivo” consiste numa referência à causa, integra
a estrutura do negócio jurídico e fixa o regime jurídico próprio,
independentemente da denominação.
Materialidade tipificada no ordenamento jurídico
Elementos essenciais, essentialia negotii; elementos naturais, naturalia
negotii; e elementos acidentais, accidentalia negotii (Washington de
Barros Monteiro)
18. A prova no suporte fático
•Linguagem do sistema que originalmente trata do fato recebida para os efeitos
e com os efeitos determinados pelo Direito Tributário
• Elementos Denotativos da compra e venda (Antonio Junqueira de Azevedo)
• Causa pressuposta:
– Preço
– Consentimento
– Objeto
– Elemento Acidental
– Consequência Natural
19. Negócios Jurídicos Causais
• O negócio jurídico indireto não diverge, quanto à sua tradução, de qualquer
ato jurídico, seja para impedir ou para reduzir a tributação, opondo-se ou
não ao fato jurídico tributário. O negócio jurídico, indireto ou não, há de ser
oponível ao fisco sempre que efetivamente ocorrido sob o manto do Direito
Positivo, ou seja, sempre que presente seus elementos essenciais, do que
decorre a possibilidade de verificação do exercício ou da ocorrência de
seus efeitos próprios.
• Não se desnatura o negócio quando conceitualmente típico para alcançar
fim ulterior prático - fenômeno empiricamente observável:
• Empresa veículo de investimento
• Holding Company
20. Planejamento
“Incorporação às avessas”
Favorável ao contribuinte:
“IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE
PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada
“incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento,
realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob
controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada
ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não
perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de
melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.”
(CSRF/01-05.413, sessão de 20/03/2006)
21. Planejamento
“Incorporação às avessas”
Desfavorável ao contribuinte:
INCORPORAÇÃO ATÍPICA – NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO – SIMULAÇÃO
RELATIVA – A incorporação de empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica,
não é vedada por lei, representando um negócio jurídico indireto, na medida em que,
subjacente a uma realidade jurídica, há uma realidade econômica não revelada. Para que os
atos jurídicos produzam efeitos elisivos, além da anterioridade à ocorrência do fato gerador,
necessário se faz que revistam forma lícita, aí não compreendida hipótese de simulação
relativa, configurada em face dos dados e fatos que instauram o processo.
EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE – A evidência da intenção dolosa, exigida na lei para
agravamento da penalidade aplicada, há que aflorar na instrução processual, devendo ser
inconteste e demonstrada de forma cabal.
O atendimento a todas as solicitações do Fisco e observância da legislação societária, com a
divulgação e registro nos órgãos públicos competentes, inclusive com o cumprimento das
formalidades devidas junto à Receita Federal, ensejam a intenção de obter economia de
impostos, por meios supostamente elisivos, mas não evidenciam má-fé, inerente à prática de
atos fraudulentos.
PENALIDADE – SUCESSÃO – A incorporadora, como sucessora, é responsável pelos
tributos devidos pela incorporada, até a data do ato de incorporação, não respondendo por
penalidades aplicadas posteriormente a essa data e decorrentes de infrações anteriormente
praticadas pela sucedida (CTN, art. 132).
(Acórdão 103-21.046, sessão de 16/10/2002)
22. Ágio Fictício
•Acórdão CARF – Voto do Relator:
•Não há validade jurídica dos atos praticados pelo grupo econômico – “não
se reveste de validade um ágio dentro de um mesmo grupo econômico”, sem
qualquer desembolso.
•Utilização de empresa-veículo artificial para transferência do ágio.
•Autêntico abuso de direito
•Acórdão CARF - Declaração de voto (Conselheiro Marcos Takata):
•Ágio interno “criado” ou artificial ou sem causa, sem efetividade ou
significado econômico (distinto do ágio interno real ou efeito, a exemplo da
incorporação de ações, aumento de capital, subscrição de ações por alguns
sócios, etc.)
•Negação à tese do abuso de direito
•A efetividade e os significado econômico seria dado pela tributação da
mais-valia (ágio)
Acórdão n° 1103-00.501
23. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – empresa
veículo
Processo: 10425.720442/2011-08 Acórdão: 1402-001.409 (4ª Câmara/2ª T.O.)
Sessão de 10 de julho de 2013
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ARTIGOS 7º E 8º
DA LEI Nº 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL INOPONÍVEL AO FISCO.
INOCORRÊNCIA.
A reorganização empresarial, sob amparo dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97,
mediante a utilização de empresa veículo, desde que dessa utilização não tenha
resultado aparecimento de novo ágio, não resulta economia de tributos
diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por
conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao
fisco. (g.n.)
24. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio na
subscrição de ações
Processo: 13839.001516/200664 Acórdão: 9101001.657 (1ª Turma) Sessão de 15 de maio de
2013
EMENTA DO ACÓRDÃO QUE JULGOU O RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Anocalendário: 2001, 2002, 2003, 2004, 2005
ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES.
A operação societária de subscrição de ações equipara-se a uma aquisição. A subscrição de ações é uma forma
de aquisição e o tratamento do ágio apurado nessa circunstância é o previsto na legislação em vigor (artigos 7º.e
8º. da Lei 9.532/1997).
Subscrição de ações e alienação de ações são duas operações que permitem a aquisição de participação
societária.
CONCOMITÂNCIA MULTA ISOLADA
Não é cabível a cobrança de multa isolada quando já lançada a multa de ofício.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO
As multas de ofício que não forem recolhidas dentro dos prazos legais previstos, estão sujeitas à incidência de
juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos
federais, acumulada mensalmente, até o último dia do mês anterior ao pagamento e de um por cento no mês do
pagamento
25. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio fictício
Processo: 10980.017128/200835 Acórdão: 110300.501 (1ª Câmara/3ª T.O.) Sessão 30 de junho de 2011
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO DOS VALORES.
Despesas operacionais são aquelas necessárias a atividade operacional da empresa e, no caso de prestação de serviços, d
evem ser comprovadas mediante documentos que permitam identificar os prestadores, sem o que procede a glosa fiscal.
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS.
ENCARGO DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO GERADO COM UTILIZAÇÃO DE SOCIEDADE VEÍCULO. ÁGIO DE SI MESMO. A
BUSO DE DIREITO.
O ágio gerado em operações societárias, para ser eficaz perante o Fisco, deve decorrer de atos econômicos efetivamente e
xistentes. A geração de ágio de forma interna, ou seja, dentro do mesmo grupo econômico, sem a alteração do controle
das sociedades envolvidas, sem qualquer desembolso e com a utilização de empresa inativa ou de curta duração (s
ociedade veículo) constitui prova da artificialidade do ágio e torna inválida sua amortização. A utilização dos formalismos iner
entes ao registro público de comércio engendrando afeiçoar a legitimidade destes atos caracteriza abuso de direito.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 02/01/2009
JUROS SOBRE MULTA DE OFICIO.
A incidência de juros de mora sobre a multa de oficio, após o seu vencimento, está prevista pelos artigos 43 e 61, § 3º, da Lei
9.430/96.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Subsistindo o lançamento principal, na seara do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, igual sorte colhe o lançamento qu
e tenha sido formalizado em legislação que toma por empréstimo a sistemática de apuração daquele.
26. Caso Gerdau
Processo 10680.724392/2010-28 – Acórdão 1101-00.708 — 1ª. Câmara -1ª. Turma Ordinária
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
ÁGIO. REQUISITOS DO ÁGIO.
O art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1997, retratado no art. 385 do RIR/1999, estabelece a
definição de ágio e os requisitos do ágio, para fins fiscais. O ágio é a diferença entre o custo de
aquisição do investimento e o valor patrimonial das ações adquiridas. Os requisitos são a
aquisição de participação societária e o fundamento econômico do valor de aquisição.
Fundamento econômico do ágio é a razão de ser da mais valia sobre o valor patrimonial. A
legislação fiscal prevê as formas como este fundamento econômico pode ser expresso (valor de
mercado, rentabilidade futura, e outras razões) e como deve ser determinado e documentado.
ÁGIO INTERNO.
A circunstância da operação ser praticada por empresas do mesmo grupo econômico não
descaracteriza o ágio, cujos efeitos fiscais decorrem da legislação fiscal. A distinção entre ágio
surgido em operação entre empresas do grupo (denominado de ágio interno) e aquele surgido em
operações entre empresas sem vínculo, não é relevante para fins fiscais.
27. Verdade e Prova
• Possibilidade da comprovação do ato pretendido, por meio de raciocínio
lógico-presuntivo.
• Presunção deve ser:
• Grave: necessariamente aponta para a conclusão adotada;
• Precisa: só é possível caminhar para aquela conclusão; e
• Convergente: todos os indícios comprovados caminham para a
mesma conclusão.
• Verdade da Prova pela consistência e pela coerência
Ato
jurídico
Lançamento de
Ofício
Efeitos para
outros tributos
Desconstituição
de outras
relações jurídicas
Imputação de
Pagamentos
28. Planejamento – Sujeição Passiva
“Casa - Separa”
REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA - VERDADEIRA ALIENÇÃO DE
PARTICIPAÇÃO COM GANHO DE CAPITAL — Se os atos
formalmente praticados, analisados pelo seu todo, demonstram não terem
as partes outro objetivo que não se livrar de uma tributação específica, e
seus substratos estão alheios às finalidades dos institutos utilizados ou não
correspondem a uma verdadeira vivência dos riscos envolvidos no negócio
escolhido, tais atos não são oponíveis ao fisco, devendo merecer o
tratamento tributário que o verdadeiro ato dissimulado produz.
SUJEIÇÃO PASSIVA. ERRO. INEXISTÊNCIA — Se verificada a
gravidade, precisão e concordância nas conclusões da autoridade fiscal
sobre a existência de atos dissimulados, todos devem ser desconsiderados
para efeito de constituição do fato jurídico, elegendo-se por sujeito passivo
o real contribuinte/responsável.
(Acórdão nº 108-09.507, de 05/12/2007).
32. Planejamento Fiscal
“Caso Debêntures”
“se afastados os efeitos do suposto pagamento de prêmio na subscrição de debêntures
e tributados pelo fisco os valores registrados como atribuídos à controladora a título de
participação, os valores assim registrados pela beneficiária devem nela ser tratados
como lucros recebidos da investida, sem tributação. Se referidos valores foram
oferecidos à tributação na beneficiária, porque titulados como rendimentos, devem ser
agora deduzidos do valor tributável decorrente da glosa das amortizações do prêmio,
independentemente de formalidades, pois não se trata de repetição de indébito ou de
compensação de créditos, mas sim de reclassificação dos fatos” .
Trecho do voto do Conselheiro Luiz Martins Valero prolatado no acórdão nº 107-
09587, sessão de 17 /12/2008, do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
33. A coerência Intranormativa
Interproposicional
Independentemente da existência de erro de fato ou de erro de
direito, pode ocorrer um desalinho entre os enunciados do
antecedente e do consequente da norma individual e concreta.
Esse desalinho é o que denominamos de incoerência
intranormativa interproposicional. É a relação jurídica da norma
individual e concreta que confirma ou infirma a eficácia do fato
jurídico tributário. Reportamo-nos, nesse sentido, tanto à eficácia
jurídica quanto à eficácia social (efetividade).
34. A coerência Intranormativa
Interproposicional
• “(II) [(p ] q) . p] q
• Parênteses e colchetes demarcam unidades de leitura. O que se diz entre os
parênteses é (I): assumindo ser dado “p” , então é dado “q”; o que se diz entre os
colchetes é que além de se saber que (I) é uma operação verdadeira, sabe-se
também que ocorreu o antecedente dessa operação verdadeiramente – e não
apenas em tese, como em (I) enquanto função.
• […]
• Esse é um esquema formal para a norma contida no art. 2º do Código Civil brasileiro.
O modus ponens expressa a enunciação de que, admitindo-se a regra “p ] q”, com o
específico conteúdo do art. 2º do C.C. e constatada concomitantemente a ocorrência
concreta de “p”, i.e. de um “nascimento com vida”, então, é de concluir-se ser
verdadeiro que se iniciou a “personalidade civil”, i.e., desse sujeito nascido com
vida”.
Torquato Castro Júnior. A pragmática das nulidades e a teoria do ato jurídico
inexistente, São Paulo, Noeses, 2009, p.112-113.
35. A coerência Intranormativa
Interproposicional
Um conjunto de proposições é coerente se preenche os requisitos
de (i) consistência e de (ii) completude. Consistência porque não
contém contradição; completude porque possui todos os elementos
e implica em consequência lógica.
Coerência
• Implicação Lógica
• Equivalência Lógica
36. Revisão sem Negação
Conclusões
(i) por implicação lógica, não há alteração de sujeito ativo e sujeito passivo;
(ii) por implicação lógica, a relação jurídica antes apresentada é totalmente
considerada para efeito de quantificação positiva ou negativa do crédito
tributário em ato de revisão; e
(iii) por decorrência lógica, a situação jurídica revisada, juntamente com a nova
constatação, atua sobre a apuração da obrigação tributária decorrente do ato
de revisão.
37. Revisão sem Negação
Conclusões
Fato Revisado
Norma Revisada Norma de Revisão
Constatação complementar
Hipótese de
Incidência
Relação Jurídica Nova apuração
38. Revisão sem Negação
Conclusões
FJT
↓
Apuração do
IRPJ
N1
Motivação
Omissão
de
receita
Complementação do
FJT pela inclusão da
receita omitida –
consideração da N1,
realidade existente no
ano-calendário.
Revisão
Limitação
de tempo e
espaço
N1: Norma individual e concreta, objeto de revisão
FJT: Fato Jurídico Tributário
FJT (revisão): Fato Jurídico Tributário, fruto de ato de
revisão, que apenas inova naquilo que acrescenta em relação
ao FJT anterior.
FJT (revisão)
Diferença a pagar ou ajuste de
prejuízo fiscal e base de
cálculo negativa
39. Revisão sem Negação
Conclusões
“APURAÇÃO DE MATÉRIA TRIBUTÁVEL. RECOMPOSIÇÃO DO LUCRO
REAL. No lançamento de ofício realizado em razão de infrações à legislação
do IRPJ, deve ser recomposto o lucro real do período-base, levando em conta
o prejuízo fiscal apresentado na declaração de rendimentos. O mesmo ocorre
em relação à base de cálculo negativa da CSLL”. (Acórdão nº 107-09.141)
“IRPJ COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO – REDUÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL –
Havendo prejuízo fiscal declarado, em montante superior ao do valor tributável
apurado em ação fiscal, cabe, tão-somente, proceder à redução do referido
prejuízo”.
(Acórdão 108-08.698)
40. Revisão sem Negação
Conclusões
Fato Jurídico
não tributário
Crédito
glosado sem
consideração
da realidade
anterior
Revisão
Motivação
da Revisão
Glosa de
Crédito
- Tributação de fato ilícito
isolado
- Não tributação de fato
jurídico correspondente à
circulação de mercadoria pelo
próprio estabelecimento
contribuinte
versus tributação sobre fato jurídico tributário (FJT), que toma em
consideração a validade da norma individual e concreta anteriormente
apresentada (N1), cuja apuração dela decorrente foi apenas complementada:
Circulação de
mercadorias em
determinado
período → Débito
(-) Crédito = Saldo
Credor de ICMS
N1
Motivação
Saldo credor (-)
crédito glosado
Glosa de
Crédito
N1 revisada pela
glosa de crédito.
Revisão
Reprodução
do FJT
41. Revisão com Negação
Conclusões
(i) por implicação lógica, pode haver ou não alteração de sujeito ativo, ou de sujeito
passivo, ou de ambos;
(ii) por implicação lógica, a norma revisada é considerada negativamente para efeito de
configuração do fato jurídico tributário em ato de revisão, ao passo que a nova
constatação determina a consideração de todos os elementos necessários à
subsunção da norma individual e concreta à norma geral e abstrata;
(iii) por decorrência lógica, a apuração anterior atua na consequência para implicar em
direito de imputação ou de restituição, em face da apuração da obrigação tributária
decorrente do ato de revisão; e
(iv) o direito de imputação ou de restituição deve ser analisado em face da alteração ou
não de sujeitos envolvidos nas relações jurídicas, negada e constituída em ato de
revisão.
42. Revisão com Negação
Conclusões
Fato Revisado
Norma Revisada Norma de Revisão
Hipótese de Incidência
Nova constatação
Versus
Relação Jurídica
Relação Jurídica
Imputação ou restituição
Depende de
Competência
43. Revisão com Negação
Conclusões
Apuração pela regra
de base de cálculo
reduzida
Realidade negada
Apuração não
cumulativa (Débito
– Crédito)
Realidade Jurídica
Constituída
FJT
↓
Apuração pelo
regime de base de
cálculo reduzida
N1
Motivação
Não enquadramento
do FJT na hipótese do
regime de base de
cálculo reduzida
Revisão
N2
Pagamento X
FJT
↓
Apuração pela regra
geral (Débito -
Crédito)
Pagamento Y
Implicação
Lógica
Revisão
≡
Decorrência
Lógica ≡ Imputação de pagamento (Y - X)
Negativa
N1
N1 = Norma individual e concreta, objeto de revisão
FJT = Fato Jurídico Tributário
N2 = Norma individual e concreta, produto do ato de
revisão
≡
Crédito Tributário
decorrente da revisão
44. Planejamento Fiscal
“Caso Debêntures”
Controladora:
Despesa de pagamento de
prêmio e tributação do
rendimento das
participações, com
pagamento de X.
Realidade negada
Controladora:
Glosa de despesa (apuração
do IRPJ, com verificação de
diferença a pagar de Y), e
recebimento de dividendo
isento (negativa da tributação
de X).
Realidade Jurídica
Constituída
Crédito tributário = Y - X
45. Caso “Felipão”
Rendimentos recebidos
pela Pessoa Jurídica, e não
diretamente pelo seu
sócio.
IRPJ: pagamento de X
Realidade negada
Serviço personalíssimo
e rendimento recebido
pela Pessoa Física
(sócio).
IRPF: pagamento de Y
Realidade Jurídica
Constituída
Crédito tributário = Y - X
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Processo Administrativo nº
11020.003823/2003-26, Acórdão nº 106-14.244, sessão de 20/10/2004.
46. A sanção com relação ao
Fato Revisado
D{[h R’(Sa, Sp) . [- R’(Sa, Sp) R’’(Sa, Sp)]}.
Endonorma Perinorma
Essa relação de proporcionalidade a partir do fato jurídico
tributário pode ser vista sob o enfoque
(i) da calibração pelo princípio da boa-fé em razão do contexto
em que inserido o fato e
(ii) dos efeitos de reincidência do fato jurídico revisado.
47. Responsabilidade Subjetiva Boa Fé Objetiva
• O administrado confia no Estado e dele merece obter proteção. O Estado por
seu turno deve assumir a responsabilidade pela confiança gerada, sendo-lhe
proibido venire contra factum proprium. Ainda, sempre que houver uma declaração,
uma informação do Estado, é ele que deve assumir as consequências, da culpa in
contraendo e da própria responsabilidade pela falsidade de informações,
relativamente à parte dependente, que não tem o domínio do acontecimento,
estando em situação mais frágil.
• Culpa in Contraendo do Estado vs. Culpa in vigilando do administrado
• Recurso Especial nº 1.148.444/MG: Superior Tribunal de Justiça, 1ª Seção, DJe de
24/04/2010.
48. Erro de Proibição Boa Fé Subjetiva
• Artigos 112 e 106 do CTN
• PENALIDADE QUALIFICADA – INOCORRÊNCIA DE VERDADEIRO INTUITO DE
FRAUDE – ERRO DE PROIBIÇÃO – ARTIGO 112 DO CTN – SIMULAÇÃO
RELATIVA – FRAUDE À LEI - Independentemente da patologia presente no negócio
jurídico analisado em um planejamento tributário, se simulação relativa ou fraude à
lei, a existência de conflitantes e respeitáveis correntes doutrinárias, bem como de
precedentes jurisprudenciais contrários à nova interpretação dos fatos pelo seu
verdadeiro conteúdo, e não pelo aspecto meramente formal, implica em escusável
desconhecimento da ilicitude do conjunto de atos praticados, ocorrendo na espécie o
erro de proibição.” Acórdão 101-95.537, da então Primeira Câmara do Primeiro
Conselho de Contribuintes
49. Reincidência do Fato Jurídico
Tributário Absorção da Sanção
“APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA – Incabível
a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no
curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no
balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é meio de
execução da segunda. A aplicação concomitante de multa de ofício e de multa isolada
na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo contribuinte, já que ambas as
penalidades estão relacionadas ao descumprimento de obrigação principal que, por sua
vez, consubstancia-se no recolhimento de tributo”.
Acórdão CSRF nº 9101-00.281, de nossa relatoria (Processo Administrativo nº
10665.001640200417).
